1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 39 del 20-9-1995
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 430 SENTENZA 6 - 12 settembre 1995
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposte in genere - I.V.A. - Versamento tramite aziende di credito - Delega - Rilascio presso una dipendenza dell'azienda delegata sita nella circoscrizione territoriale dell'ufficio competente - Penalizzazione di quel contribuente che in altra citta' rispetto a quella di ubicazione dell'ufficio I.V.A. competente resta impossibilitato al versamento - Riferimento al servizio autonomo di cassa - Adeguatezza della soluzione organizzativa in materia - Ragionevolezza - Non fondatezza. (D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 38, primo comma, come modificato dall'art. 1 del D.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24). (Cost., artt. 3 e 16). (095C1204) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.39 del 20-9-1995)

LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori:
Presidente: prof. Antonio BALDASSARRE;
Giudici: prof. Vincenzo CAIANIELLO, avv. Mauro FERRI, prof. Luigi
MENGONI, prof. Enzo CHELI, dott. Renato GRANATA, prof. Giuliano
VASSALLI, prof. Francesco GUIZZI, prof. Cesare MIRABELLI, prof.
Fernando SANTOSUOSSO, avv. Massimo VARI, dott. Riccardo CHIEPPA;

ha pronunciato la seguente
SENTENZA
nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 38, primo
comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (Istituzione e disciplina
dell'imposta sul valore aggiunto), come modificato dall'art. 6 del
decreto-legge 30 dicembre 1982, n. 953 (Misure in materia
tributaria), convertito, con modificazioni, nella legge 28 febbraio
1983, n. 53, promosso con ordinanza emessa il 9 febbraio 1993 dalla
Commissione tributaria di secondo grado di Roma sul ricorso proposto
dall'Ufficio IVA di Roma contro Giovanni Cocchi, iscritta al n. 623
del registro ordinanze 1994 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale
della Repubblica n. 43, prima serie speciale, dell'anno 1994;
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
Udito nella camera di consiglio del 12 luglio 1995 il Giudice
relatore Massimo Vari.
Ritenuto in fatto
1. - Con ordinanza emessa il 9 febbraio 1993 e pervenuta alla
Corte il 28 settembre 1994 (R.O. n. 623 del 1994) la Commissione
tributaria di secondo grado di Roma - nel corso del giudizio
d'appello proposto dall'Ufficio IVA di Roma contro Giovanni Cocchi,
il quale aveva impugnato l'avviso di irrogazione delle sanzioni per
omesso versamento IVA relativo al secondo semestre 1980 - ha
sollevato, in riferimento agli artt. 3 e 16 della Costituzione,
questione di legittimità costituzionale dell'art. 38, primo comma,
del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (Istituzione e disciplina
dell'imposta sul valore aggiunto), come modificato dall'art. 6 del
decreto-legge 30 dicembre 1982, n. 953 (Misure in materia
tributaria), convertito, con modificazioni, nella legge 28 febbraio
1983, n. 53, nella parte in cui dispone che, per il versamento
dell'IVA tramite azienda di credito, "la delega deve essere in ogni
caso rilasciata presso una dipendenza dell'azienda delegata sita
nella circoscrizione territoriale dell'ufficio competente".
A giudizio del remittente "tale disposizione appare illogica e
ingiustificata", dal momento che penalizza quel contribuente che,
trovandosi in un'altra città rispetto a quella ove si trova
l'Ufficio IVA competente, non può versare quanto dovuto al fisco
attraverso la locale dipendenza dell'azienda bancaria.
Rilevato che spetta alla Corte "un giudizio sulla giustizia della
legge (o sulle conseguenze che ne possono discendere in sede
applicativa)", entro gli schemi del sindacato sulla violazione del
principio di eguaglianza di cui all'art. 3 della Costituzione,
l'ordinanza assume, alla luce anche di precedente giurisprudenza
costituzionale, l'irragionevolezza della norma denunciata, tale da
vanificare quel generale canone di coerenza dell'ordinamento che è
insito nel medesimo art. 3.
Non sarebbe, in particolare, comprensibile per quale motivo il
pagamento di diverse prestazioni fiscali e parafiscali (bollo sulle
patenti, sui passaporti, tassa della salute, canone televisivo ormai
fiscalizzato, tasse per la partecipazione a concorsi, imposte di
successione e imposte relative ad atti giudiziari) risulti consentito
per il tramite di qualsiasi ufficio postale o bancario, favorendo il
contribuente che ha diritto di circolare (anche nei fatidici giorni
di scadenza dei pagamenti delle imposte) rispetto al contribuente che
debba versare l'IVA, al quale, a causa delle varie scadenze (oggi
anche mensili) dei pagamenti dovuti, sarebbe resa difficile (se non
impossibile) la circolazione, con l'onere di maggiori spese per far
sì che egli si trovi nella circoscrizione territoriale dell'ufficio
competente.
2. - È intervenuto il Presidente del Consiglio dei ministri,
rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato, per
chiedere che la questione sia dichiarata non ammissibile o quanto
meno non fondata.
Rileva, anzitutto, l'atto di intervento che la disposizione
denunciata era contenuta anche nel d.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24,
testo che parrebbe da applicarsi, posto che l'ordinanza anzidetta
parla di vicenda attinente al 1980. La difesa erariale eccepisce poi
l'inammissibilità della questione sotto il profilo della violazione
del principio di eguaglianza, non essendo indicata una disposizione
idonea a fungere da tertium comparationis e non essendovi identità
oggettiva tra le situazioni messe a confronto, atteso che, per l'IVA,
peculiare e molto rilevante è il movimento dei rimborsi.
A questo proposito si rammenta che, in base alla disciplina del
servizio autonomo di cassa stabilito presso gli uffici IVA dal d.P.R.
n. 645 del 1972, i titolari del servizio stesso sono autorizzati a
versare le somme riscosse a titolo di imposta in una contabilità
speciale, costituita presso la locale sezione di tesoreria
provinciale dello Stato, onde creare giacenze da utilizzare anche per
i rimborsi scaturenti dalla eccedenza di imposta detraibile, che
vanno eseguiti entro termini stabiliti per legge.
La norma denunciata, giustificata dalla necessità per gli uffici
di disporre nel più breve tempo possibile dei dati relativi ai
versamenti effettuati dai contribuenti, non rappresenterebbe una mera
scelta arbitraria od irrazionale del legislatore, ma costituirebbe
una soluzione più agevole rispetto a quella prevista nell'originario
testo del d.P.R. n. 633 (versamento presso gli uffici provinciali
IVA), essendo ispirata a criteri di rapidità e semplicità, onde
evitare ritardi degli uffici nei controlli e nei rimborsi, con
discapito per gli stessi contribuenti.
Infondata sarebbe, poi, anche la censura avanzata in riferimento
all'art. 16 della Costituzione, giacchè nessun divieto di
circolazione sarebbe imposto al contribuente, tenuto soltanto a
versare all'erario l'eventuale eccedenza tra quanto dovuto e quanto
riscosso nell'esercizio dell'attività professionale o d'impresa;
incombenza, questa, delegabile ad un terzo.
Considerato in diritto
1. - Con l'ordinanza in epigrafe, la Commissione tributaria di
secondo grado di Roma solleva questione di legittimità
costituzionale dell'art. 38, primo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972,
n. 633 (Istituzione e disciplina dell'imposta sul valore aggiunto),
come modificato dall'art. 6 del decreto-legge 30 dicembre 1982, n.
953, convertito, con modificazioni, nella legge 28 febbraio 1983, n.
53, nella parte in cui dispone che, per il versamento dell'IVA
tramite azienda di credito, "la delega deve essere in ogni caso
rilasciata presso una dipendenza dell'azienda delegata sita nella
circoscrizione territoriale dell'ufficio competente".
Secondo il giudice remittente la disposizione predetta si porrebbe
in contrasto:
a) con l'art. 3 della Costituzione per l'irragionevolezza della
disciplina, tale da vanificare il "generale canone di coerenza
dell'ordinamento" e da comportare violazione del principio di
eguaglianza rispetto ad altre prestazioni fiscali e parafiscali
(bollo sulle patenti, sui passaporti, tassa della salute, canone
televisivo ormai fiscalizzato, tasse per la partecipazione a
concorsi, imposte di successione e imposte relative ad atti
giudiziari, ecc.);
b) con l'art. 16 della Costituzione, perchè renderebbe
difficile, se non impossibile, al contribuente circolare, nei giorni
di scadenza dei pagamenti, obbligandolo a maggiori spese per far sì
che si trovi nella circoscrizione dell'ufficio competente.
2. - La Corte rileva, anzitutto, che, impropriamente, viene
denunciato l'art. 38, primo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n.
633, nel testo vigente a seguito delle modifiche introdotte dall'art.
6 del decreto-legge 30 dicembre 1982, n. 953, convertito, con
modificazioni, nella legge 28 febbraio 1983, n. 53. Poichè i fatti
per i quali pende giudizio davanti alla Commissione tributaria
risalgono, come risulta dall'ordinanza, al 1980, la disposizione
regolatrice della fattispecie era, all'epoca, quella dell'art. 38,
primo comma, del predetto d.P.R. n. 633 del 1972, con le modifiche ad
essa addotte dall'art. 1 del d.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24.
Considerato, peraltro, che tale disposizione, al pari di quella
denunciata, già prevedeva che l'IVA dovesse versarsi attraverso la
delega rilasciata ad una dipendenza dell'azienda di credito sita
nella circoscrizione territoriale dell'ufficio competente, la Corte
ritiene che la questione possa essere riferita a tale ultima norma,
sulla scorta di quella giurisprudenza secondo la quale l'indicazione
erronea della disposizione di legge sottoposta al vaglio di
legittimità costituzionale può formare oggetto di rettifica quando
i termini della questione risultino con sufficiente chiarezza
(sentenze nn. 188 del 1994 e 142 del 1993; ordinanza n. 476 del
1994).
3. - Nel merito la questione non è fondata.
La disposizione denunciata si colloca nell'ambito della peculiare
disciplina dell'imposta sul valore aggiunto, caratterizzata da
movimenti in entrata e in uscita, costituiti, da una parte, dai
versamenti effettuati dai soggetti IVA al netto dell'imposta assolta
sugli acquisti relativi all'attività dei medesimi e, dall'altra, dai
rimborsi o accreditamenti previsti in loro favore dall'art. 30 del
già citato d.P.R. n. 633 del 1972, nell'ipotesi che l'imposta a suo
tempo pagata sugli acquisti ecceda la rivalsa obbligatoria effettuata
sui cessionari e committenti per i beni o i servizi a questi ultimi
forniti.
Tralasciando le più recenti modifiche legislative che, per essere
intervenute in epoca successiva ai fatti di causa, non interessano la
controversia sulla quale il giudice remittente è chiamato a
pronunziarsi - vale a dire la legge 30 dicembre 1991, n. 413,
istitutiva del conto fiscale (art. 78) e il decreto-legge 30 agosto
1993, n. 331, convertito dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, il cui
art. 36 ha consentito i versamenti IVA presso qualsiasi dipendenza
delle aziende delegate - va rammentato che la disciplina della
materia ha il suo basilare punto di riferimento nel servizio autonomo
di cassa introdotto in questo ambito dal d.P.R. 26 ottobre 1972, n.
645, istitutivo degli uffici periferici per i servizi relativi
all'applicazione dell'imposta sul valore aggiunto. Tale servizio di
cassa, regolato nelle sue modalità operative dal decreto
ministeriale 23 luglio 1975 (come modificato dal decreto ministeriale
15 febbraio 1979), prevede che, ai fini della formazione delle
giacenze occorrenti per l'effettuazione dei rimborsi delle eccedenze,
le somme riscosse a titolo di imposta siano versate in una
contabilità speciale aperta presso la locale sezione di tesoreria
provinciale dello Stato (art. 2). Nel sistema della legge, la
disciplina limitativa in ordine alle dipendenze bancarie abilitate a
ricevere i versamenti, secondo una disposizione peraltro
successivamente superata, come già detto, per effetto dell'art. 36
del decreto-legge n. 331 del 1993, aveva lo scopo di assicurare agli
uffici competenti la disponibilità immediata dei dati concernenti
l'avvenuta effettuazione dei versamenti, in vista del più agevole
espletamento dei relativi controlli e segnatamente di quelli
consistenti nell'abbinamento dei versamenti al debito emergente dalla
dichiarazione presentata all'ufficio competente medesimo. E questo
anche in vista di una regolare ed ordinata gestione dei rimborsi con
i fondi della riscossione. L'obbligo imposto al contribuente di
effettuare il versamento IVA nelle sole aziende di credito site nella
circoscrizione territoriale dell'ufficio competente, con il connesso
obbligo per le aziende di credito di effettuare, a loro volta, entro
termini prestabiliti, il versamento agli uffici IVA delle somme
ricevute (art. 12 della legge 12 novembre 1976, n. 751),
rappresentava perciò una scelta non arbitraria nè irragionevole del
legislatore, ma andava considerata piuttosto come una soluzione
organizzativa allora adeguata.
Aggiungasi che la modalità di adempimento oggetto di censura,
introdotta per la prima volta da una norma anteriore a quella
denunciata (art. 12 della legge 12 novembre 1976, n. 751),
rappresentò di per sè una significativa evoluzione rispetto al
precedente sistema che prevedeva che il versamento andasse effettuato
direttamente presso gli uffici IVA, sicchè in essa si può ravvisare
l'espressione di quella discrezionalità della quale il legislatore
si avvale, con il limite ovviamente della ragionevolezza, nel
ricercare di volta in volta soluzioni organizzative e procedimentali
che tendano, nel tempo, a conciliare sempre meglio l'interesse del
servizio e quello del cittadino, avuto riguardo, come è evidente,
alle peculiari caratteristiche dei singoli settori
dell'amministrazione. Quanto poi alla differente disciplina di altri
tributi, richiamata nell'ordinanza, la Corte ha già avuto occasione
di rilevare l'impossibilità di invocare la comparazione trasversale
di istituti e normative di altri settori, caratterizzati da regole
diverse, in ragione della varietà delle materie disciplinate e delle
conseguenti specifiche implicazioni. In sostanza, come la Corte ha
già evidenziato, proprio in materia tributaria, non può
disconoscersi al legislatore la discrezionalità necessaria per la
disciplina delle modalità di riscossione dei tributi, in relazione
ai singoli tipi di imposta, nonchè dei termini per i relativi
versamenti, anche in correlazione con il principio della
polisistematicità dell'ordinamento tributario (ordinanza n. 392 del
1993). È da escludersi, dunque, che sussista la denunciata
violazione dell'art. 3 della Costituzione, apparendo la disciplina in
parola, alla luce delle esigenze che mirava a soddisfare, non
irragionevole nè arbitraria. E questo avuto riguardo anche alle
conseguenze riconnesse dal legislatore all'inosservanza delle
modalità stabilite; inosservanza che, alla luce di una
interpretazione sistematica delle norme allora vigenti - secondo
quanto è dato desumere, in particolare, dagli artt. 40, secondo
comma, e 48, quarto comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, come
sostituiti dall'art. 1 del d.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24 - non
parrebbe, invero, per il fatto in sè del versamento ad ufficio
incompetente, valutabile come omissione del versamento stesso, tanto
che l'amministrazione finanziaria aveva, a quel che risulta, a suo
tempo, impartito disposizioni per la regolarizzazione contabile dei
versamenti effettuati presso sportelli bancari diversi da quelli
stabiliti.
4. - Del pari infondata è la questione sotto il profilo della
lamentata violazione dell'art. 16 della Costituzione, non potendosi
reputare lesivo della libertà di circolazione garantita dalla norma
costituzionale l'occasionale disagio derivante dalla necessità di
adempiere l'obbligazione presso un determinato ufficio, peraltro con
la possibilità di avvalersi della collaborazione di terzi,
quantomeno per la materiale esecuzione delle operazioni di
versamento.

PER QUESTI MOTIVI
LA CORTE COSTITUZIONALE
Dichiara non fondata la questione di legittimità costituzionale
dell'art. 38, primo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633
(Istituzione e disciplina dell'imposta sul valore aggiunto), come
modificato dall'art. 1 del d.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24
(Disposizioni integrative e correttive del d.P.R. n. 633 del 1972, e
successive modificazioni, anche in attuazione della delega prevista
dalla legge 13 novembre 1978, n. 765, riguardante l'adeguamento della
disciplina dell'imposta sul valore aggiunto alla normativa
comunitaria), sollevata, in riferimento agli artt. 3 e 16 della
Costituzione, con l'ordinanza in epigrafe.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 6 settembre 1995.
Il Presidente: BALDASSARRE
Il redattore: VARI
Il cancelliere: DI PAOLA
Depositata in cancelleria il 12 settembre 1995.
Il direttore della cancelleria: DI PAOLA
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