1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 50 del 11-12-2019
SENTENZE ED ORDINANZE DELLA CORTE
N. 260 ORDINANZA 6 novembre - 6 dicembre 2019
Giudizio di legittimita' costituzionale in via incidentale. Imposte e tasse - Imposta sul valore aggiunto (IVA) - Violazioni relative alle esportazioni - Tardiva presentazione, da parte del cedente o del prestatore, della dichiarazione d'intento di effettuare acquisti o importazioni senza applicazione dell'imposta - Identita' di sanzione rispetto a comportamenti da cui emerge l'infedelta' del contribuente - Denunciata violazione del principio di ragionevolezza intesa in termini di proporzionalita' - Restituzione degli atti al rimettente. - Decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, art. 7, comma 4-bis, introdotto dall'art. 1, comma 383, della legge 30 dicembre 2004, n. 311. - Costituzione, art. 3. (T-190260) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.50 del 11-12-2019)

LA CORTE COSTITUZIONALE

composta dai signori:
Presidente:Aldo CAROSI;
Giudici :Marta CARTABIA, Mario Rosario MORELLI, Giancarlo CORAGGIO,
Giuliano AMATO, Silvana SCIARRA, Daria de PRETIS, Nicolò ZANON,
Franco MODUGNO, Augusto Antonio BARBERA, Giulio PROSPERETTI,
Giovanni AMOROSO, Francesco VIGANÒ, Luca ANTONINI,

ha pronunciato la seguente

ORDINANZA

nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 7, comma
4-bis, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 (Riforma
delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette,
di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma
dell'articolo 3, comma 133, lettera q, della legge 23 dicembre 1996,
n. 662), introdotto dall'art. 1, comma 383, della legge 30 dicembre
2004, n. 311, recante «Disposizioni per la formazione del bilancio
annuale e pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2005)», promosso
dalla Commissione tributaria regionale della Toscana nel procedimento
vertente tra la Niccoli srl e l'Agenzia delle entrate - Direzione
provinciale di Firenze, con ordinanza del 29 settembre 2014, iscritta
al n. 76 del registro ordinanze 2019 e pubblicata nella Gazzetta
Ufficiale della Repubblica n. 21, prima serie speciale, dell'anno
2019.
Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei
ministri;
udito nella camera di consiglio del 23 ottobre 2019 il Giudice
relatore Giancarlo Coraggio.
Ritenuto che con ordinanza del 9 giugno 2014, iscritta al n. 76
del reg. ord. 2019, la Commissione tributaria regionale della Toscana
ha sollevato, in riferimento all'art. 3 della Costituzione, questione
di legittimità costituzionale dell'art. 7, comma 4-bis, del decreto
legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 (Riforma delle sanzioni
tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul
valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell'articolo
3, comma 133, lettera q, della legge 23 dicembre 1996, n. 662),
introdotto dall'art. 1, comma 383, della legge 30 dicembre 2004, n.
311, recante «Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e
pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2005)», a norma del quale
«[e'] punito con la sanzione prevista nel comma 3 il cedente o il
prestatore che omette di inviare, nei termini previsti, la
comunicazione di cui all'articolo 1, comma 1, lettera c), ultimo
periodo, del decreto-legge 29 dicembre 1983, n. 746, convertito, con
modificazioni, dalla legge 27 febbraio 1984, n. 17, o la invia con
dati incompleti o inesatti»;
che la questione è sorta nel corso di un giudizio tributario
promosso avverso un atto di contestazione dell'Agenzia delle entrate
con il quale era stata irrogata una sanzione pari al cento per cento
del tributo dovuto per tardiva trasmissione dei dati relativi alle
dichiarazioni di intento previste dall'art. 1, comma 1, lettera c),
del decreto legge 29 dicembre 1983, n. 746 (Disposizioni urgenti in
materia di imposta sul valore aggiunto), trasmesse da società
esportatrici abituali nei cui confronti erano state eseguite
forniture emettendo fatture senza addebito di IVA ai sensi dell'art.
8 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (Istituzione e disciplina
dell'imposta sul valore aggiunto);
che, in particolare, la Commissione tributaria regionale della
Toscana - investita dell'appello proposto avverso la decisione di
primo grado con la quale veniva respinto il ricorso avente ad oggetto
il predetto atto di contestazione - solleva dubbi di
costituzionalità dell'art. 7, comma 4-bis, del d.lgs. n. 471 del
1997 in relazione all'art. 3 Cost., «sotto il profilo della
violazione del principio di ragionevolezza nella sua manifestazione
in termini di proporzionalità, quale emerge dal quadro complessivo
del sistema sanzionatorio», in quanto viene comminata la medesima
sanzione (dal cento al duecento per cento del tributo) a
«comportamenti diversi e produttivi di diversi effetti», individuati
dai commi 3, 4, 4-bis e 5 dello stesso art. 7 del d.lgs. n. 471 del
1997;
che, a parere del giudice a quo, il contrasto con l'evocato
parametro costituzionale risiederebbe nella asserita sproporzione
della sanzione comminata per il ritardo nella comunicazione -
«comportamento omissivo, che è del tutto estraneo all'adempimento
degli obblighi tributari in termini di versamento delle imposte
dovute» - equiparata a quelle comminate per «comportamenti che con
varie modalità rendono emergente l'infedeltà del contribuente
proprio perchè finalizzati ad evitare il pagamento dei tributi»;
che è intervenuto il Presidente del Consiglio dei ministri,
rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato, per
chiedere che la questione venga dichiarata inammissibile o comunque
infondata o manifestamente infondata;
che, in via preliminare, l'Avvocatura dello Stato, a conclusione
di una articolata ricostruzione dei diversi interventi normativi che
hanno interessato la disposizione censurata successivamente
all'ordinanza di rimessione, si sofferma sulla loro incidenza nel
giudizio a quo, escludendola in ragione della mancata operatività
del principio del favor rei nel caso in esame;
che, a parere dell'Avvocatura dello Stato, la Commissione
regionale tributaria afferma l'irragionevolezza dell'equiparazione, a
livello sanzionatorio, della condotta omissiva in esame con altre
violazioni partendo dall'erronea premessa secondo la quale il
criterio per misurare la gravità di una condotta rispetto ad altre,
pure sanzionate, è legato unicamente alla capacità delle medesime
di incidere in modo diretto sul gettito, mentre, in realtà, non
necessariamente tale attitudine è da reputarsi più grave rispetto a
quella di condizionare pesantemente l'esercizio del potere di
controllo dell'Agenzia delle entrate.
Considerato che, con ordinanza del 9 giugno 2014, iscritta al n.
76 del reg. ord. 2019, la Commissione tributaria regionale della
Toscana ha sollevato, in riferimento all'art. 3 della Costituzione,
questione di legittimità costituzionale dell'art. 7, comma 4-bis,
del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 (Riforma delle
sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di
imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma
dell'articolo 3, comma 133, lettera q, della legge 23 dicembre 1996,
n. 662), introdotto dall'art. 1, comma 383, della legge 30 dicembre
2004, n. 311, recante «Disposizioni per la formazione del bilancio
annuale e pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2005)», a norma
del quale «[e'] punito con la sanzione prevista nel comma 3 il
cedente o il prestatore che omette di inviare, nei termini previsti,
la comunicazione di cui all'articolo 1, comma 1, lettera c), ultimo
periodo, del decreto-legge 29 dicembre 1983, n. 746, convertito, con
modificazioni, dalla legge 27 febbraio 1984, n. 17, o la invia con
dati incompleti o inesatti»;
che, successivamente all'ordinanza di rimessione, la disposizione
censurata è stata oggetto di diversi interventi legislativi:
- l'art. 20, comma 2, del decreto legislativo 21 novembre 2014,
n. 175 (Semplificazione fiscale e dichiarazione dei redditi
precompilata), che ha complessivamente ridisegnato il sistema
relativo all'obbligo di comunicazione della dichiarazione di intento
all'Agenzia delle entrate, individuando come destinatario di tale
obbligo non più il cedente o prestatore ma direttamente
l'esportatore abituale - il quale è tenuto a trasmettere
telematicamente la predetta dichiarazione di intento
all'amministrazione finanziaria e a consegnarla, poi, unitamente alla
ricevuta telematica di presentazione rilasciata dall'Agenzia delle
entrate, al proprio cedente o prestatore - ponendo a carico di
quest'ultimo unicamente l'obbligo di riscontrare telematicamente
l'avvenuta presentazione prima di effettuare le cessioni o
prestazioni in regime di non imponibilità, senza peraltro
modificare, per l'ipotesi di inadempimento, la sanzione già prevista
dal cento al duecento per cento dell'imposta;
- l'art. 15, comma 1, lettera g), del decreto legislativo 24
settembre 2015, n. 158 (Revisione del sistema sanzionatorio, in
attuazione dell'articolo 8, comma 1, della legge 11 marzo 2014, n.
23), il quale, ferma restando la conformazione dell'obbligo nel senso
individuato dal d.lgs. n. 175 del 2014, ha modificato l'entità della
sanzione posta a carico del cedente o prestatore per l'ipotesi in cui
effettui l'operazione in regime di non imponibilità prima di aver
ricevuto da parte del cessionario/committente la dichiarazione
d'intento e aver riscontrato telematicamente l'avvenuta presentazione
all'Agenzia, fissandola nella cifra da 250 a 2.000 euro;
- l'art. 12-septies, comma 2, del decreto-legge 30 aprile 2019,
n. 34 (Misure urgenti di crescita economica e per la risoluzione di
specifiche situazioni di crisi), convertito, con modificazioni, nella
legge 28 giugno 2019, n. 58, che ha nuovamente determinato l'entità
della sanzione dal cento al duecento per cento dell'imposta;
che le plurime modifiche del sistema sanzionatorio, e della
stessa entità della sanzione, impongono un riesame della questione
per verificare la possibile applicazione delle norme sopravvenute;
che va quindi disposta la restituzione degli atti al giudice a
quo per un nuovo esame della rilevanza e della non manifesta
infondatezza della questione sollevata (ex plurimis, ordinanze n. 182
del 2019 e n. 154 del 2018).
Visti gli artt. 26, secondo comma, della legge 11 marzo 1953, n.
87, e 9, comma 1, delle Norme integrative per i giudizi davanti alla
Corte costituzionale.

per questi motivi
LA CORTE COSTITUZIONALE

ordina la restituzione degli atti alla Commissione tributaria
regionale della Toscana.
Così deciso in Roma, nella sede della Corte costituzionale,
Palazzo della Consulta, il 6 novembre 2019.

F.to:
Aldo CAROSI, Presidente
Giancarlo CORAGGIO, Redattore
Roberto MILANA, Cancelliere

Depositata in Cancelleria il 6 dicembre 2019.

Il Direttore della Cancelleria
F.to: Roberto MILANA