1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 19 del 14-5-2003
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 251 ORDINANZA (Atto di promovimento) 31 gennaio 2003
Ordinanza emessa il 31 gennaio 2003 dalla Commissione tributaria provinciale di Genova sul ricorso proposto da Banca d'Italia contro Comune di Genova Tributi locali - Imposta comunale sugli immobili - Base imponibile - Determinazione agevolata «per gli immobili di interesse storico o artistico ai sensi dell'art. 3 della legge 1° giugno 1939, n. 1089, e successive modificazioni» - Applicabilita' limitatamente ai beni appartenenti a soggetti privati, e non anche per quelli (disciplinati dall'art. 4 della legge n. 1089/1939) appartenenti ad enti pubblici - Ingiustificata disparita' di trattamento di situazioni oggettivamente identiche - Violazione dei principi di eguaglianza e di capacita' contributiva. - Decreto-legge 23 gennaio 1993, n. 16, convertito con modifiche nella legge 24 marzo 1993, n. 75, art. 2, comma 5. - Costituzione, art. 3. (003C0458) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.19 del 14-5-2003)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE

Ha emesso la seguente ordinanza sul ricorso n. 1184/02 depositato
il 14 febbraio 2002 avverso avviso di accertamento
n. 720085/567270/614687 I.C.I. 1995, contro Comune di Genova,
proposto dal ricorrente Banca d'Italia, via Nazionale n. 91 - 00184
Roma (RM), difeso da Pollice-Massariello, via Nazionale n. 91 - 00100
Roma (RM) avverso avviso di accertamento n. 720085/567270/614687
I.C.I. 1996, contro Comune di Genova, proposto dal ricorrente Banca
d'Italia, via Nazionale n. 91 - 00184 Roma (RM), difeso da
Pollice-Massariello, via Nazionale n. 91 - 00100 Roma (RM), avverso
avviso di accertamento n. 720085/567270/614687 I.C.I. 1997, contro
Comune di Genova, proposto dal ricorrente Banca d'Italia, via
Nazionale n. 91 - 00184 Roma (RM) difeso da Pollice-Massariello, via
Nazionale n. 91 - 00100 Roma (RM), avverso avviso di accertamento
n. 720085/567270/614687 I.C.I. 1998 contro Comune di Genova, proposto
dal ricorrente Banca d'Italia, via Nazionale n. 91 - 00184 Roma (RM),
difeso da Pollice-Massariello, via Nazionale n. 91 - 00100 Roma (RM).

O s s e r v a

Con gli avvisi indicati in epigrafe il Comune di Genova -
Direzione risorse finanziarie - Settore tributi - contestava alla
Banca d'Italia il mancato versamento dell'I.C.I. dovuta per gli anni
dal 1995 al 1998 in relazione agli immobili siti in via Dante e via
Meucci. Liquidava pertanto la maggiore imposta dovuta ed i relativi
interessi; applicava, inoltre, le sanzioni amministrative per
«dichiarazione infedele, incompleta o inesatta per quanto attiene i
parametri per il calcolo dell'imposta»; richiedeva, quindi, il
pagamento delle somme seguenti:
per l'anno 1995, complessive L. 352.914.000 (delle quali
L. 229.164.852 per I.C.I., L. 66.457.806 per interessi e
L. 57.291.213 per sanzioni amministrative);
per l'anno 1996, complessive L. 363.355.000 (delle quali
L. 245.509.908 per I.C.I., L. 56.467.278 per interessi e
L. 61.377.477 per sanzioni amministrative);
per l'anno 1997, complessive L. 343.027.000 (delle quali
L. 240.720.652 per I.C.I., L. 42.126.114 per interessi e
L. 60.180.163 per sanzioni amministrative);
per l'anno 1998, complessive L. 338.707.000 (di cui
L. 246.332.622 per I.C.I., L. 30.791.577 per interessi e
L. 61.583.000 per sanzioni amministrative).
L'Ufficio fondava la propria pretesa sul rilievo secondo il quale
l'agevolazione ai fini I.C.I. prevista dall'art. 2, comma 5,
decreto-legge 23 gennaio 1993, n. 16, convertito in legge 24 marzo
1993, n. 75, di cui si era avvalsa la Banca d'Italia per determinare
la base imponibile dell'imposta, non competeva agli edifici in
questione in quanto gli stessi non rientravano tra quelli di
interesse storico o artistico «particolarmente importante»,
disciplinati dall'art. 3, della legge 1° giugno 1939, n. 1089, ma
erano vincolati invece secondo il diverso regime di cui all'art. 4
della stessa legge.
Avverso questi avvisi di accertamento la Banca d'Italia,
rappresentata e difesa dall'avv. Luciano Pollice e dalla dott.ssa
comm. Silvia Massariello, ha proposto rituale e tempestivo ricorso.
Deduce:
1. - Le violazioni dell'art. 2, comma 5, del decreto-legge
23 gennaio 1993, n. 16, convertito nella legge 24 marzo 1993, n. 75,
non avendo l'ufficio tenuto conto della natura oggettiva
dell'agevolazione fiscale in esso prevista, considerato che unica è
la categoria l'immobile di interesse artistico e storico costituente
bene culturale, così come unico è il regime per quanto concerne gli
obblighi del proprietario.
Sottolinea al riguardo che la distinzione di cui agli artt. 3 e 4
della legge n. 1089/1939, posta in evidenza dal Comune, non ha
carattere oggettivo ma solo soggettivo. Essa rileva, infatti, solo ai
fini del procedimento amministrativo di individuazione del bene
culturale.
Nei confronti dei proprietari privati, persone fisiche e persone
giuridiche aventi scopo di lucro, l'individuazione dell'immobile
oggetto di tutela avviene attraverso un complesso procedimento che si
conclude con l'emissione della «dichiarazione di interesse»,
notificata al proprietario e trascritta nei registri delle
conservatorie, con la quale la competente autorità accerta con
valore costitutivo (efficacia ex nun) la sussistenza del requisito di
legge ed impone quindi il relativo vincolo (art. 3 della legge
n. 1089/1939, ora artt. 6-8 del T.U. n. 490/99).
Per gli immobili costituenti beni di interesse storico o
artistico di proprietà di enti pubblici (come la Banca d'Italia) o
di persone giuridiche senza scopo di lucro (associazioni, fondazioni
e altri enti riconosciuti persone giuridiche) la «dichiarazione
d'interesse» non è invece necessaria, in quanto la qualità di bene
culturale discende direttamente dalla legge (art. 4 della legge
n. 1089/1939, art. 5 del T.U.). Qualsiasi riconoscimento formale, ed
anche un'eventuale certificazione da parte della Soprintendenza circa
la sussistenza della qualità di immobile di interesse storico o
artistico, ha quindi un valore meramente dichiarativo dell'esistenza
del vincolo, con efficacia ex tunc.
Ne consegue, ad avviso della ricorrente, che «se nella normativa
extra-tributaria la «dichiarazione di interesse» non è necessaria
quando l'immobile è di proprietà di un ente pubblico (quale è la
Banca d'Italia), anche nella normativa tributaria tale dichiarazione
risulta non essere necessaria per fruire delle agevolazioni previste
per i beni culturali.
Il diritto all'agevolazione I.C.I. non può, quindi, essere messo
in discussione nel caso di specie avendo, peraltro, la Soprintendenza
per i beni ambientali ed architettonici per la Liguria formalmente
riconosciuto il carattere di notevole interesse storico-artistico al
fabbricato della Banca sito in via Dante n. 3.
2. - La violazione dell'art. 11 del decreto legislativo
30 dicembre 1992, n. 504, per avere il comune esercitato il suo
potere di controllo in relazione agli anni 1993-1994 oltre i termini
di legge.
Sottolinea altresì che gli accertamenti si basano solo sulle
dichiarazioni presentate e prescindono completamente dai versamenti
eseguiti negli anni 1995, 1996 e 1998; gli stessi, inoltre, sono
viziati da un errore materiale relativo all'ammontare dell'imposta
versata, tenuto conto che il corrisposto non è pari a quanto
riportato negli avvisi di accertamento.
Puntualizza poi, per quanto concerne l'anno 1997, che l'imposta
sui singoli immobili dichiarati non risulta determinata in maniera
analitica.
3. - La violazione dell'art. 12 del 18 dicembre 1997, n. 472, in
quanto l'ufficio nell'applicare le sanzioni ha disatteso il principio
del favor rei (art. 3 del d.lgs. n. 472/1992), in particolare
l'istituto della violazione continuata.
Il comune, infatti, pur avendo notificato una pluralità di
avvisi di accertamento per differenti anni ha liquidato autonomamente
le sanzioni per ciascun periodo d'imposta e per ciascuna violazione;
ha quindi provveduto al cumulo materiale delle sanzioni senza tenere
conto che nella specie andava applicato per legge il cumulo
giuridico.
La ricorrente chiede, pertanto: in via principale, che siano
dichiarati nulli gli impugnati avvisi di accertamento, perchè
infondati nel merito; in via subordinata, che non vengano applicate
le sanzioni, ex art. 6, comma 2, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, per
obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di
applicazione dell'art. 2, comma 5, del decreto-legge 23 gennaio 1993,
n. 16 convertito nella legge 24 marzo 1993, n. 75; in via
ulteriormente graduata che siano annullate le sanzioni per infedeltà
della dichiarazione e/o ridotto l'importo delle sanzioni irrogate,
tenuto conto del beneficio del cumulo giuridico; con vittoria di
spese.
Si è costituito il Comune di Genova in persona del suo legale
rappresentante pro tempore rappresentato e difeso in virtù di
procura a margine dell'atto di costituzione dal prof. avv. Victor
Uckmar e dall'avv. Francesca Balzani.
Con la memoria di controdeduzioni chiede il rigetto del ricorso,
poichè inammissibile e comunque infondato, con vittoria di spese.
Quanto all'agevolazione ai fini I.C.I. prevista dell'art. 2,
comma 5 del decreto-legge 23 gennaio 1993, n. 16, convertito in legge
24 marzo 1993, n. 75, per i beni indicati dall'art. 3 della legge
1° giugno 1939, n. 1089, l'ente impositore pone in rilievo che la
chiarezza e l'univocità del dettato normativo, rendono qualsiasi
interpretazioni, che non sia quella letterale, distorsiva del
significato che il legislatore gli ha inteso attribuire.
L'assenza di una disposizione diretta a considerare con
particolare favore l'intera categoria dei beni di interesse artistico
e culturale nell'ambito del decreto istitutivo dell'I.C.I., conferma
e rafforza l'affermazione dell'eccezionalità della disposizione in
esame che si pone in un'ottica di specialità rispetto alla
disciplina dettata in materia di imposta comunale sugli immobili. Da
tale natura eccezionale, discende, con immediatezza, la non
estensibilità del beneficio ai casi non contemplati e l'esclusione
di ogni possibilità di interpretazione in via analogica.
Sottolinea poi che la nozione di immobile di interesse artistico
e culturale è senz'altro unica se intesa in senso generale ma,
nell'ambito della stessa deve riconoscersi l'esistenza di gradazioni
volte a far emergere, salvaguardare e valorizzare particolari beni;
solo questi, previsti dall'art. 3 dalla legge 1° giugno 1939,
n. 1089, e non la generalità, sono oggetto di agevolazione. La
ripartizione è pertanto quella voluta non già dal Comune, sul quale
incombe il dovere di applicare la norma con rigore, ma dal
legislatore.
Puntualizza altresì che in tal senso è la giurisprudenza
tributaria di merito (Commissione tributaria provinciale di Genova -
sez. 13 - sentenza n. 822/13/00 del 14 luglio-13 dicembre 2000,
confermata dalla locale Commissione tributaria regionale, con
sentenza n. 96, del 3 dicembre 2001-16 gennaio 2002).
In ordine poi all'assente violazione dell'art. 11 del decreto
legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, l'Ufficio pone in rilievo di
avere esercitato il potere di rettifica delle dichiarazioni e delle
denunce nel pieno rispetto dei limiti di decadenza fissati dal
legislatore.
Sottolinea che a norma dell'art. 10, comma 4, del decreto
legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, la dichiarazione ha effetto
anche per gli anni successivi semprechè non si verifichino
modificazioni dei dati o elementi dichiarati cui consegua un diverso
ammontare dell'imposta dovuta. Da ciò deriva la persistente
validità delle dichiarazioni originarie e, quindi, la loro
contestabilità limitatamente ai periodi di imposta per i quali non
sia intervenuta decadenza e per quegli immobili in esse indicati per
i quali non siano intervenute modificazioni tali da comportare una
denuncia in variazione.
Esclude, infine, la sussistenza di qualsivoglia errore materiale
nella determinazione dell'ammontare del tributo avendo tenuto conto,
nell'emettere gli avvisi di accertamento, dei versamenti già
effettuati dal contribuente.
Precisa che l'ammontare versato da controparte, a titolo di
pagamento I.C.I., non riguarda solamente gli immobili la cui
tassazione è in contestazione, ma anche altri, di proprietà dello
stesso ente, non sottoposti ad avviso di accertamento. Da ciò le
ragioni della mancata corrispondenza degli importi indicati negli
avvisi di accertamento e nelle ricevute allegate. Il non corretto
assolvimento dell'onere probatorio relativamente agli importi che si
contestano impedisce comunque che si possa avere contezza della
censura mossa al riguardo.
Con memoria di replica depositata il 10 ottobre 2002 la
ricorrente insiste nel ricorso.
In particolare, ribadisce l'unitarietà della categoria degli
immobili di interesse storico-artistico e sollecita, di conseguenza,
una interpretazione estensiva della norma agevolativa in questione,
proprio per evitare una censura di incostituzionalità della medesima
considerato che la disciplina agevolativa introdotta nell'ordinamento
con legge 2 agosto 1982, n. 512, trova applicazione nei confronti di
tutti indistintamente i beni culturali disciplinati dalla legge
n. 1089/1939.
Eccepisce, in subordine, l'incostituzionalità dell'art. 2, comma
5, decreto-legge n. 1993/16, convertito in legge n. 1993/75, per
violazione del principio di uguaglianza sancito nell'art. 3 Cost.,
ingiustificata essendo la disparità di trattamento per situazioni
identiche collegata alla sola circostanza che il soggetto
proprietario dell'immobile avente valore storico- artistico sia un
privato anzichè un ente pubblico.
Pone altresì in rilievo che il diritto all'agevolazione I.C.I.
per gli immobili di interesse storico artistico di cui essa si è
avvalsa fin dal 1993 non solo non è stato mai contestato dai comuni
nei cui territori essa possiede immobili di pregio, ma ha comportato
anche, in taluni casi, il rimborso della maggiore I.C.I. pagata nel
1993 per l'impossibilità di applicare, per quel medesimo anno,
l'agevolazione in modo completo, a causa della difficoltà di
convertire in vani la consistenza espressa in metri quadri o in metri
cubi.
Contesta poi l'interpretazione dell'art. 11, comma 2 del decreto
legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, non potendo essere applicate
sanzioni per il mancato versamento e per l'omessa/infedele
dichiarazione, considerato, tra l'altro, che non sussiste nella
specie la violazione dell'obbligo di dichiarazione non essendo
intervenute variazioni negli elementi che concorrono a determinare
l'imposta.
Contesta infine quanto dedotto dal Comune a proposito
dell'ammontare della maggiore imposta dovuta in quanto gli immobili
di proprietà di essa ricorrente, essendo tutti collocati nel
medesimo edificio, sono tutti di interesse storico-artistico.
All'udienza di trattazione, le parti presenti, hanno insistito
nei rispettivi assunti.

Motivi della decisione

Per ragioni di ordine logico deve essere esaminata per prima la
questione di costituzionalità dell'art. 2, comma 5, del
decreto-legge 23 gennaio 1993, n. 16 convertito in legge 24 marzo
1993, n. 75, sollevata dalla difesa della ricorrente con riferimento
all'art. 3 Cost., nella ipotesi in cui si ritenga non applicabile, in
via estensiva, all'edificio in questione, l'agevolazione fiscale in
esso prevista. E ciò proprio perchè questa commissione non ritiene,
alla stregua del chiaro tenore della norma in esame, e della
giurisprudenza tributaria di merito esistente in materia, che il
particolare criterio di calcolo della base imponibile dell'I.C.I.
espressamente previsto solo «per gli immobili di interesse storico o
artistico ai sensi dell'art. 3 della legge 1° giugno 1939, n. 1089»
possa essere esteso anche agli immobili che appartengono ai soggetti
indicati nell'art. 4 della stessa legge.
Nè sembra condivisibile la tesi sostenuta dalla ricorrente
secondo la quale la formulazione della norma in esame risulterebbe
meno ampia rispetto al pensiero del legislatore (lex minus dixit quam
voluit) tenuto conto che una disposizione di analogo contenuto,
concernente la determinazione del reddito dei fabbricati, è stata
introdotta, in tema di imposte sui redditi (T.U. 22 dicembre 1986,
n. 917), dall'art. 11, comma 2, della legge 30 dicembre 1991, n. 413.
È bene innanzi tutto brevemente ricordare che la nozione di
immobile di interesse storico o artistico è oggi contenuta
nell'art. 2, comma 1, lett. a)del testo unico delle disposizioni
legislative in materia di beni culturali ed ambientali (decreto
legislativo 29 ottobre 1999, n. 490) che riproduce sostanzialmente
l'art. 1 della legge 1° giugno 1939, n. 1089 (Tutela delle cose
d'interesse artistico e storico). Essa postula la presenza di un
elemento positivo (l'accertata idoneità a soddisfare l'interesse
storico o artistico) e l'esistenza di un doppio elemento negativo,
previsto all'ultimo comma della disposizione: non deve essere vivente
l'autore dell'edificio e la costruzione dell'immobile non deve
risultare ultimata da meno di cinquanta anni. Ed è quindi connessa
esclusivamente alle caratteristiche oggettive dell'immobile a
prescindere da qualsivoglia profilo soggettivo. L'unica distinzione
di carattere soggettivo si rinviene nel procedimento, in particolare
nel momento in cui il diritto soggettivo del proprietario
affievolisce ad interesse legittimo: per i privati è, infatti,
prevista, a maggior garanzia, una formalizzazione del procedimento
che si conclude con la notifica della dichiarazione di interesse, la
quale accerta con valore costitutivo l'esistenza di un vincolo
pubblicistico. Per i soggetti diversi dai privati (Stato ed altri
enti pubblici) il vincolo sorge, invece, direttamente dalla legge e i
vari procedimenti di formalizzazione previsti hanno un valore
meramente dichiarativo del vincolo. Tant'è che i beni ove rientrino
tra quelli elencati nell'art. 2 del t.u. (art. 1 legge n. 1939/1089)
sono sottoposti alla legge di tutela anche se non risultino compresi
negli elenchi o nelle dichiarazioni (art. 5, comma 5, t.u - art. 4,
comma 3, legge n. 1939/1089).
Nella disciplina degli obblighi di conservazione e restauro la
legge non fa, comunque, alcuna distinzione di carattere soggettivo
per quanto concerne il proprietario dell'immobile.
Ne consegue, come ha ben puntualizzato la ricorrente nella sua
memoria, «che, essendo la posizione soggettiva unitaria, come sono
identici gli obblighi, sono uguali anche i diritti dei proprietari di
immobili di interesse storico o artistico, siano essi privati oppure
no».
La tesi affermata dal Comune di individuare due categorie di
immobili aventi interesse storico-artistico: la prima che gode dell'
agevolazione fiscale e l'altra no, pur in presenza dei medesimi
obblighi previsti a carico dei proprietari (e quindi
dell'affievolimento per entrambi ad interesse legittimo del diritto
soggettivo di proprietà, con gli obblighi di fare e di non fare
posti dal testo unico), ancorchè sorretta dal chiaro dettato
dall'art. 2, comma 5, del decreto-legge 23 genniao 1993, n. 16,
convertito nella legge 24 marzo 1993, n. 75, dà luogo, tuttavia, ad
una evidente ed ingiustificata disparità di trattamento per
situazioni identiche, collegata esclusivamente alla circostanza che
il soggetto proprietario del bene sia un soggetto privato anzichè un
ente pubblico. E viola pertanto il principio sancito nell'art. 3
della Costituzione circa il diritto di uguaglianza di tutti i
cittadini davanti alla legge, senza alcuna distinzione, tra l'altro,
di condizioni personali e sociali. Violazione questa certamente
rilevante ai fini del presente giudizio poichè concerne una norma
che deve qui trovare concreta applicazione.
Vero è che in tema di entrate tributarie il legislatore ha ampia
discrezionalità nell'apprezzamento della capacità contributiva
espressa dalle diverse situazioni di fatto; che esigenze di finanza
pubblica possono indurlo a limitare, nell'ambito dei singoli tributi,
la portata delle agevolazioni fiscali. Tale potere, tuttavia, benchè
ampio non può spingersi al punto di violare i fondamentali principi
dell'eguaglianza e della capacità contributiva.
Nel caso di specie non è dato comprendere le ragioni per le
quali l'agevolazione fiscale concernente la base imponibile sia stata
limitata dall'art. 2, comma 5, del decreto-legge 23 gennaio 1993,
n. 16, convertito nella legge 24 marzo 1993, n. 75, ai soli «immobili
di interesse storico o artistico ai sensi dell'art. 3 della legge
1° giugno 1939, n. 1089», considerato, tra l'altro: a) che l'I.C.I.
è un'imposta diretta, di natura reale, che colpisce il bene immobile
in quanto tale; b) che, come posto in rilievo dalla ricorrente «le
agevolazioni per gli immobili di interesse storico e artistico sono
state introdotte nella legislazione italiana con la legge 2 agosto
1982, n. 512 che prevedeva una serie di agevolazioni ai fini sia
delle imposte dirette (art. 2 - "Aggiornamento dei redditi catastali
degli immobili vincolati" e art. 3 - "Oneri deducibili dal reddito
delle persone fisiche e giuridiche") sia delle imposte sui
trasferimenti (art. 4 - "Esclusione dall'attivo ereditario ai fini
dell'imposta di successione" e art. 5 - "Riduzione dell'aliquota
dell'imposta di registro")» per tutti indistintamente «gli immobili
riconosciuti di interesse storico o artistico ai sensi della legge
1° giugno 1939, n. 1989» (art. 2); come peraltro risulta dal tenore
delle seguenti disposizioni: - art. 3, «le cose vincolate ai sensi
della legge 1° giugno 1939, n. 1089 ...»; - art. 4, «... se vincolate
ai sensi della legge 1° giugno 1939, n. 1089 ... le cose che
presentano interesse artistico e storico ...»; - art. 5, «...
immobili di interesse storico, artistico o archeologico soggetti alla
legge 1° giugno 1939, n. 1089 ...»). E ciò proprio per
controbilanciare gli obblighi, a rilevante contenuto economico, di
fare (protezione, manutenzione e restauro delle cose di interesse
storico o artistico) e di non fare (non mutare la destinazione dei
beni) che incombono sui beni stessi per effetto della loro soggezione
alla disciplina amministrativa dettata in materia. La stessa
normativa fiscale (artt. 1, 2, 3, 4 e 5 della citata legge
n. 512/1982) ribadiva peraltro che l'osservanza degli obblighi
imposti costituiva un presupposto necessario per l'applicazione delle
agevolazioni.

P. Q. M.
Visti gli artt. 134 della Costituzione e 23 della legge 11 marzo
1953, n. 87, dichiara rilevante e non manifestamente infondata la
questione di legittimità costituzionale dell'art. 2, comma 5, del
decreto-legge 23 gennaio 1993, n. 16, convertito nella legge 24 marzo
1993, n. 75, in relazione all'art. 3 della Cost. laddove limita
l'agevolazione fiscale ai fini I.C.I. solo agli «immobili di
interesse storico o artistico ai sensi dell'art. 3 della legge
1° giugno 1939, n. 1089 e successive modifiche».
Dispone l'immediata trasmissione degli atti alla Corte
costituzionale e sospende il giudizio in corso.
Ordina che a cura della cancelleria la presente ordinanza sia
comunicata alle parti, nonchè notificata al Presidente del Consiglio
dei ministri ed ai Presidenti del Senato e della Camera.
Così deciso in Genova, il 22 ottobre 2002
Il Presidente-relatore: Di Noto
03C0458