1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 43 del 22-10-1997
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 718 ORDINANZA (Atto di promovimento) 9 luglio 1997
N. 718 Ordinanza emessa il 9 luglio 1997 dalla commissione tributaria provinciale di Verbania sui ricorsi riuniti proposti dalla Graniti Sassomare S.r.l. contro l'ufficio imposte dirette di Domodossola Contenzioso tributario - Accertamento con adesione del contribuente ai fini delle imposte sul reddito e dell'IVA - Applicabilita' - Esclusione, nel caso in cui e' configurabile l'obbligo di denuncia da parte dell'ufficio, all'autorita' giudiziaria, per i reati di cui agli articoli da 1 a 4, decreto-legge n. 429/1982 o quando per tali reati risulti presentato rapporto dalla Guardia di finanza o quando risulti avviata l'azione penale - Riformulazione della proposta di accertamento da parte dell'ufficio, se il procedimento penale sia stato archiviato o definito con sentenza di proscioglimento o di assoluzione - Mancata previsione - Lesione del principio di eguaglianza - Incidenza sul principio secondo il quale l'imputato non e' considerato colpevole sino alla condanna definitiva. (D.-L. 30 settembre 1994, n. 564, artt. 2-bis, comma 2, e 3). (Cost., artt. 3 e 27, comma secondo). (097C1162) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.43 del 22-10-1997)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE
Ha pronunciato la seguente ordinanza sui ricorsi riuniti nn. 49/97
e 1372/96 proposti dalla S.r.l. Graniti Sassomare in persona del
legale rappresentante, rappresentata e difesa dal rag. Egidio Pavan,
contro l'avviso di accertamento n. 18/96 dell'ufficio delle imposte
dirette di Domodossola e del provvedimento di rigetto della proposta
di accertamento con adesione per gli anni 1988-89-90-91-92-93.
F a t t o
Con ricorso datato 12 febbraio 1997 la S.r.l. Graniti Sassomare ha
impugnato l'avviso n. 18/96 con il quale l'ufficio delle imposte
dirette di Domodossola ha accennato, per l'anno di imposta 1988,
redditi imponibili ai fini Irpef ed Irpeg di L. 2.379.525.000 in
luogo dei denunziati L. 36.765.000.
Con separato ricorso depositato in segreteria il 1 agosto 1996 la
S.r.l. Graniti Sassomare ha altresì impugnato il provvedimento 6
giugno 1996, protocollo n. 6/3-A con cui l'ufficio delle imposte
dirette di Domodossola ha dichiarato nulle le proposte di
accertamento con adesione formulate dalla predetta società in
relazione agli anni di imposta 1988-89-90-91-92-93 perchè in
contrasto con la legge n. 656/1994. Entrambi i ricorsi sono stati
riuniti con provvedimento presidenziale del 14 aprile 1997.
In particolare l'ufficio delle imposte ha motivato il provvedimento
6 giugno 1996, protocollo n. 6/3-A premettendo che "ai sensi
dell'art. 2-bis, comma 2 del decreto-legge n. 564 del 30 settembre
1994, convertito in legge n. 427 del 18 ottobre 1995, la definizione
della rettifica delle dichiarazioni non è ammessa quando sulla
scorta degli elementi, dati e notizie a conoscenza dell'ufficio è
configurabile l'obbligo di denuncia all'autorità giudiziaria per i
reati di cui agli artt. 1, comma 1, 2, 3 e 4 del decreto-legge n.
429 del 10 luglio 1982, convertito, con modificazioni, dalla legge n.
516/1982 o quando, per i medesimi fatti, risulti essere stato
presentato rapporto dalla Guardia di finanza o risulti avviata
l'azione penale" ed osservando, in relazione alla fattispecie, che
dal verbale 14 ottobre 1995 della Guardia di finanza di Baceno
risultava che nel corso di indagini di p.g. era stata inoltrata alla
procura della Repubblica di Verbania comunicazione di notizia di
reato a carico della S.r.l. Graniti Sassomare per i delitti di cui
all'art. 4, comma 1, lettera f) del decreto-legge n. 429 del 10
luglio 1982, convertito dalla legge n. 516 del 7 agosto 1982.
Sostiene la ricorrente che l'art. 2-bis, comma 2 del decreto-legge
n. 564 del 30 settembre 1994 sia illegittimo perchè in contrasto con
gli artt. 3 e 27 della Costituzione e chiede pertanto all'adita
commissione l'annullamento dell'impugnato provvedimento fondato sulla
norma anzidetta.
D i r i t t o
Il principale ed assorbente motivo di annullamento contenuto nel
ricorso n. 1372/96 proposto dalla S.r.l. Graniti Sassomare concerne
la questione di legittimità costituzionale del combinato disposto di
cui agli artt. 3 e 2-bis, comma 2 del d.-l. 30 settembre 1994, n.
564.
Questa commissione ritiene che la sollevata questione di
legittimità costituzionale del combinato disposto di cui agli artt.
3 e 2-bis, comma 2 del d.-l. 30 settembre 1994 n. 564 per contrasto
con gli artt. 3 e 27 della Costituzione non sia manifestamente
infondata e che pertanto il giudizio non possa essere definito se non
previa risoluzione della questione stessa
La questione appare di evidente rilevanza atteso che investe
l'applicabilità delle norme sospette di incostituzionalità al
rapporto tributario controverso. Sull'applicazione di siffatte norme
riposa la validità delle proposte di accertamento formulate
all'ufficio dalla ricorrente, e dalla validità delle proposte
discende la definizione del rapporto tributario conseguente alla
avvenuta rettifica delle dichiarazioni reddituali presentate dalla
ricorrente medesima.
Nè pare superfluo rilevare che l'oggetto del contenzioso e
dell'impugnativa è specificamente il provvedimento con quale
l'ufficio imposte di Domodossola ha ritenuto inammissibili le
proposte di accertamento con adesione, in presenza della causa
ostativa prevista dalle norme in esame, di tal chè la sopravvenuta
illegittimità delle disposizioni in odore di incostituzionalità
determinerebbe l'accoglimento delle ragioni enunciate in ricorso
dalla S.r.l. Graniti Sassomare all'ufficio di validamente formulare
alla ricorrente le proposte di accertamento, ovvero di accettare la
richiesta di formulazione avanzata dalla società Graniti Sassomare,
per gli anni considerati.
La questione appare non manifestamente infondata in virtù delle
seguenti considerazioni:
va anzitutto premesso che nel sistema delineato dagli artt.
2-bis, 2-ter e 3 decreto-legge n. 564/1994, convertito in legge n.
564/1994, d.P.R. 13 aprile 1995, n. 177 recante disposizioni per
l'esecuzione del primo, l'istituto dell'accertamento per adesione
rappresenta un diritto per il contribuente, e non un mero atto
dicrezionale dell'ufficio impositore. L'art. 1 del decreto del
Presidente della Repubblica n. 177/1995 al quinto e ultimo comma,
stabilisce infatti che qualora la proposta non sia pervenuta al
contribuente questi possa chiedere all'ufficio di formulare la
proposta. La richiesta ha effetto vincolante atteso che in tal caso
l'ufficio provvede alla formulazione della proposta stessa,
semprechè non ricorrano condizioni ostative (tassativamente elencate
dalla legge).
In siffatto sistema, caratterizzato da un perfetto bilanciamento
dei poteri dell'ufficio e dei corrispondenti diritti del
contribuente, si inserisce un elemento spurio fonte di squilibrio a
favore dell'amministrazione finanziaria, che preclude al contribuente
l'accesso alla proposta di accertamento formulata o formulanda
dall'Ufficio: tale elemento è costituito non da a un fatto
oggettivo, bensì da un mero apprezzamento soggettivo e più
precisamente una valutazione giuridica che lo stesso ufficio
impositore effettua circa la sussumibilità di elementi, dati e
notizie in suo possesso, ad un'ipotesi di reato rientrante fra le
fattispecie criminali contemplate dagli articoli da 1 a 4 del
decreto-legge n. 429/1982.
In particolare la norma denunciata configura ed elenca, quali
condizioni ostative della proposta di accertamento con adesione del
contribuente, una serie di circostanze che di per sè non
costituiscono prova dell'esistenza di una responsabilità penale ma
rappresentano semplicemente l'aspetto e la fase prodromica del
procedimento penale: in particolare va sottolineato come la prima di
tali circostanze sia rappresentata dal fatto che l'ufficio
finanziario sia in possesso di elementi, dati e notizia sulla base
dei quali esso ritenga configurabile l'obbligo di denunzia penale.
Non v'è chi non veda come la definizione del rapporto tributario
venga a dipendere in tal caso dalla valutazione estremamente
soggettiva, e non rientrante nella sua specifica competenza,
dell'ufficio tributario circa la sussistenza degli estremi di un
reato, laddove invece 1'a.g. raggiunta dalla notizia di reato,
potrebbe ritenere non ravvisabili estremi di reato, anche sotto il
mero profilo dell'elemento soggettivo.
La norme di cui all'art. 2-bis, c.p.v. decreto-legge n. 564/1994
appare dunque in contrasto con la presunzione di innocenza stabilita
dall'art. 27, c.p.v. della Costituzione quantomeno nella parte in cui
preclude ineluttabilmente al contribuente di accedere, aderendovi,
alla proposta di accertamento che all'ufficio è peraltro inibito di
formulare in presenza delle cennate condizioni ostative anche
nell'ipotesi in cui la notizia di reato risultasse successivamente
infondata, nè prevede un meccanismo in virtù del quale sia
consentito all'ufficio di riformulare la proposta di accertamento una
volta caduta l'accusa nei confronti del contribuente.
Il contrasto con il principio della presunzione di innocenza si
risolve in una deteriore ed ingiustificata disparità di trattamento,
e quindi anche in una violazione della norma di cui all'art. 3 della
Costituzione, fra coloro che beneficiano della proposta di
accertamento formulata dall'ufficio impositore e quegli altri
contribuenti che, pur potendone astrattamente beneficiare, si vedono
preclusa definitivamente, in quanto inammissibile, anzichè solo
improcedibile, la definizione del rapporto tributario nelle forme del
"concordato" a causa di una valutazione operata dall'ufficio stesso,
che abbia ravvisato l'obbligo di rapporto penale, ovvero a causa
della presentazione di un rapporto da parte della Guardia di finanza
o a causa dell'avvio di un procedimento penale non seguito da
condanna penale irrevocabile.
Occorre esaminare peraltro se la condizione ostativa in esame, che
pone una deroga ad un beneficio di carattere universale, applicabile
incondizionatamente ad una generalità indiscriminata di
contribuenti, sia giustificabile alla stregua del sistema in cui essa
si inquadra, tenuto altresì contro di eventuali precedenti
normativi.
È noto che il principio di uguaglianza sancito dall'art. 3 della
Costituzione e che esige uguale disciplina normativa in situazioni
uguali, può e deve tollerare deroghe legittime soltanto se queste
trovino giustificazione, e quindi ragionevolezza in altri principi ed
interessi costituzionalmente garantiti.
Nel caso di specie l'esigenza, che appare sottesa alla norma
sospetta, di escludere dalla proposta di accertamento assimilabile ad
un condono tributario, coloro che siano in predicato di essere
sottoposti a procedimento penale per gravi reati di natura
finanziaria, confligge con altra esigenza, costituzionalmente
tutelata dalla norma di cui all'art 27, comma 2 della Costituzione,
di impedire che l'imputato riceva danno, anche solo alla propria
immagine, dalla pendenza, e durante tutto il corso, del procedimento
penale, sino a che la sua colpevolezza non risulti affermata da una
sentenza irrevocabile di condanna. Alla luce di tale principio non è
chi non veda come l'irrevocabile esclusione dal c.d. concordato di
massa, che per definizione dovrebbe essere aperto ed allargato
all'intera massa dei contribuenti, di chi soltanto in forza di dati
ed elementi in possesso dell'ufficio finanziario di un reato
tributario, non può non contrastare con quell'esigenza, avvertita
dal legislatore costituente, di sancire il principio della
presunzione di innocenza dell'imputato.
La condizione ostativa in commento rappresenta un innovativo ma
incomprensibile "giro di vite" nel variegato panorama dei
provvedimenti di clemenza tributaria succedutisi negli anni
successivi alla riforma tributaria del 1972/73. Gli articoli da 14 a
35 del d.-l. 10 luglio 1982, n. 429 non prevedevano alcuna condizione
ostativa alla definizione del rapporto tributario che, nella
previsione legislativa, avveniva mediante presentazione di una
dichiarazione integrativa.
Neppure era previsto nel decreto-legge in oggetto che la
definizione avesse incidenza ed effetti sulla pendenza dei
provvedimenti penali in corso ma al testo in esame venne affiancato
un coevo decreto presidenziale (d.P.R. 9 agosto 1982, n. 525) che
espressamente prevedevva la concessione di amnistia per i reati
tributari commessi fino al 30 giugno 1982, subordinatamente alla
condizione dall'avvenuta presentazione della dichiarazione
integrativa prevista dal decreto-legge n. 429/1982.
L'art. 2 del decreto del Presidente della Repubblica n. 525/1982
disponeva la sospensione dei procedimenti e la sospensione
dell'esecuzione penale delle sentenze di condanna fino alla scadenza
dei termini per presentare le dichiarazioni integrative. Il
meccanismo così prefigurato dai due testi normativi lasciava
chiaramente trasparire l'intendimento del legislatore di individuare
nell'avvenuta definizione del rapporto tributario, a mezzo della
domanda integrativa con la quale il contribuente riconduceva i propri
redditi dichiarati nell'alveo della congruità fiscale presunta, una
causa di estinzione anche del fatto-reato tributario, inteso come
estrema sanzione conseguente l'evasione fiscale in senso lato e che,
una volta raggiunta la definizione del rapporto attraverso i
meccanismi di legge, non aveva più alcuna ragione di essere
perseguito dalla norma penale.
La situazione inizia ad evolversi (ovvero, a seconda delle diverse
prospettive di politica fiscale-criminale alle quali si voglia
aderire, ad involversi, verso forme più restrittive con la norma di
cui all'art. 68 della legge 30 dicembre 1991, n. 413 il quale, pur
prevedendo un sistema procedurale analogo a quello dianzi esaminato,
delegò il Capo dello Stato a stabilire che l'amnistia non si
applicasse ai condannati per i delitti di cui agli artt. 416-bis,
648-bis, 648-ter c.p., e via dicendo, che tuttavia non hanno natura
di reati tributari: la norma che si commenta, pur se dettata da
ragioni di natura extra-tributaria faceva pur salvo il principio
della presunzione di innocenza dell'imputato in quanto escludeva dal
provvedimento di clemenza i "condannati" con sentenza definitiva,
come si argomenta dal tenore del capoverso dell'art. 68. L'eccezione
alla regola dell'applicazione generalizzata del concordato alla massa
dei contribuenti, stabilita dall'art. 2-bis del decreto-legge n.
564/1994, non è pertanto in sintonia con le linee e con la ratio del
sistema, imperniato sulla incentivazione del contribuente, nessuno
escluso, alla definizione delle pendenze tributarie e su di un
meccanismo che comporta necessariamente, proprio in virtù di tale
incentivo, oltre alla definizione del rapporto tributario
conseguentemente anche l'estinzione dei reati collegati alla
violazione delle norme sostanziali miranti a reprimere l'illecito
finanziario. In siffatto contesto l'esclusione di taluni contribuenti
dalla definizione concordata del rapporto con l'amministrazione
finanziaria, aggravata dal mancato rispetto del principio,
costituzionalmente tutelato, dalla presunzione di innocenza, non
risulta coerente con la ratio del sistema e sembra piuttosto il
frutto di scelte irrazionali ed emotive, ispirate ad un
giustizialismo fine a se stesso.
Non pare, dunque, manifestamente infondata, e se ne rimette la
conseguente decisione alla Corte costituzionale, à sensi dell'art.
23 della legge 11 marzo 1953, n. 87, la questione di legittimità
costituzionale del combinato disposto di cui agli artt. 3 e 2-bis,
comma 2, del d.-l. 30 settembre 1994, n. 564 per ravvisato possibile
contrasto con gli artt. 3 e 27, comma 2 della Costituzione laddove
stabilisce che la definizione non è ammessa quando sulla base degli
elementi, dati e notizie a conoscenza dell'ufficio, è configurabile
l'obbligo di denuncia all'a.g. per i reati di cui agli articoli da 1
a 4 del decreto-legge n. 429/1982 e quando per i medesimi reati
risulta essere stato presentato rapporto dalla Guardia di finanza o
risulta avviata l'azione penale, senza prevedere che l'ufficio debba
riformulare la proposta di accertamento qualora, su segnalazione
dell'a.g. penale ovvero del contribuente, risulti archiviato o
altrimenti definito con sentenza di proscioglimento o di assoluzione,
il procedimento penale avviato a seguito del rapporto dell'ufficio o
della Guardia di finanza o comunque incardinato sulla base di una
notizia criminis comunque acquisita dalla competente procura della
Repubblica.

P. Q. M.
Ritenuta e dichiarata rilevante, non potendosi altrimenti definire
il giudizio indipendentemente dalla risoluzione della questione, e
non manifestamente infondata, in virtù delle superiori
considerazioni, la questione di legittimità costituzionale del
combinato disposto di cui agli artt. 3 e 2-bis, comma 2, del d.-l. 30
settembre 1994, n. 564 per contrasto con gli artt. 3 e 27, comma 2
della Costituzione, laddove stabilisce che la definizione non è
ammessa quando sulla base degli elementi, dati e notizie a conoscenza
dell'ufficio è configurabile l'obbligo di denuncia all'a.g. per i
reati di cui agli articoli da 1 a 4 del decreto-legge n. 482/1982 e
quando, per i medesimi reati, risulta essere stato presentato
rapporto dalla Guardia di finanza o risulta avviata l'azione penale,
senza prevedere che l'ufficio debba riformulare la proposta di
accertamento qualora, su segnalazione dell'a.g. penale ovvero,
alternativamente, del contribuente, e ad istanza di questo, risulti
archiviato o altrimenti definito con sentenza di proscioglimento o di
assoluzione il corrispondente procedimento penale, ordina che a cura
della segreteria vengano immediatamente trasmessi gli atti del
giudizio alla Corte costituzionale per la decisione della sollevata
questione di legittimità costituzionale e che la presente ordinanza
venga notificata alle parti in causa, nonchè al Presidente del
Consiglio dei Ministri, e comunicata ai Presidenti del Senato e della
Camera dei deputati.
Sospende il giudizio in corso.
Così deciso in Verbania oggi 9 luglio 1997.
Il presidente: Genovese
Il relatore: La Monaca
97C1162