1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n. 9 del 4-3-2009
ATTI DI PROMOVIMENTO DEL GIUDIZIO DELLA CORTE
N. 57 ORDINANZA (Atto di promovimento) 13 ottobre 2008
Ordinanza della Commissione tributaria provinciale di Chieti del 13 ottobre 2008. Imposte e tasse - Riscossione delle imposte - Ricorso avverso cartella di pagamento priva dell'indicazione del responsabile del procedimento - Nullita' per omessa indicazione del responsabile del procedimento di iscrizione a ruolo e del procedimento di emissione e di notificazione della cartella di pagamento - Prevista applicabilita' della detta sanzione di nullita' alle sole cartelle di pagamento emesse in relazione ai ruoli consegnati agli agenti della riscossione a decorrere dal 1° giugno 2008 - Irragionevolezza - Asserita disparita' di trattamento dei contribuenti discriminati in ragione della data di consegna dei ruoli agli agenti della riscossione - Lesione del diritto di azione e di difesa in giudizio - Incidenza sui principi di buon andamento e di imparzialita' della pubblica amministrazione. - Legge 28 febbraio 2008, n. 31, art. 36, comma 4-ter, secondo periodo [recte: Decreto-legge 31 dicembre 2007, n. 248, art. 36, comma 4-ter, secondo periodo, aggiunto dalla legge di conversione 28 febbraio 2008, n. 31]. - Costituzione, artt. 3, primo comma, 24, commi primo e secondo, e 97, primo comma. (009C0138) (GU 1a Serie Speciale - Corte Costituzionale n.9 del 4-3-2009)

LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE
Letti gli atti della causa, iscritta al n. 384 dell'anno 2008 del
R.G.R., promossa dal sig. La Morgia Nicola nei confronti dell'Agenzia
delle Entrate - Ufficio di Lanciano, nonchè nei confronti della
Equitalia Pragma S.p.A., avente ad oggetto l'impugnazione della
cartella esattoriale n. 032 2007 0005301451, relativa all'iscrizione
a ruolo dell'I.R.P.E.F., inerente all'anno di imposta 2004.
Rilevato in fatto e ritenuto in diritto quanto segue.
F a t t o
Con ricorso inoltrato all'Agenzia delle Entrate - Ufficio di
Lanciano ed alla Pragma Riscossione S.p.A. in data 8 febbraio 2008,
regolarmente depositato presso la segreteria della Commissione
tributaria provinciale di Chieti il 6 marzo 2008 successivo, il sig.
La Morgia Nicola, residente in Lanciano, Corso Trento e Trieste 97,
rappresentato come in atti, proponeva ricorso avverso la cartella di
pagamento n. 032 2007 00053014 51 emessa dalla Pragma Riscossione
sulla scorta del ruolo n 300077/2007 reso esecutivo in data 24
settembre 2007, formato dalla Agenzia delle Entrate di Lanciano,
recante un carico fiscale di € 11.037,89 per Irpef relativa all'anno
2004.
Il ricorrente deduceva, oltre ad ulteriori motivi di doglianza,
la nullità della cartella perchè carente di adeguate indicazioni
sulla data della notifica della stessa in ordine alla pretesa
tributaria e perchè mancante di sottoscrizione e dell'indicazione
del responsabile del procedimento.
Si costituiva il Concessionario Equitalia Pragma S.p.A.
osservando, quanto alla compilazione ed al contenuto dell'atto
impugnato:
«che la redazione della cartella esattoriale non ne richiede
la sottoscrizione a pena di nullità, non potendosi assimilare ad
atto amministrativo in senso proprio, in quanto non emesso da
soggetto appartenente alla pubblica amministrazione, la rettifica (ai
sensi degli artt. 31, 37 e 40 del d.P.R. n. 600/1973);
che, quand'anche la cartella fosse assimilata ad atto
amministrativo, la sottoscrizione non ne costituirebbe elemento
essenziale, non essendo prevista come tale dalla legge;
che l'atto - inoltre - risultava compilato in conformità
alle disposizioni ministeriali, secondo i modelli forniti
dall'Amministrazione, ove non è prevista l'indicazione del
responsabile del procedimento e che, in ogni caso, la denunciata
carenza non sarebbe causa di nullità della cartella, in quanto detta
sanzione non sarebbe espressamente prevista per legge;
che l'art. 7 della legge n. 212/2000 (Statuto del
Contribuente) è norma imperfetta, priva di sanzione, per cui - anche
sotto tale profilo - non potrebbe pronunciarsi alcuna nullità della
cartella impugnata;
che la cartella, in quanto atto riproduttivo del ruolo,
presuppone un'attività di accertamento di competenza dell'Ufficio
finanziario, cui il Concessionario è estraneo».
Si costituiva altresì l'Agenzia delle Entrate di Lanciano,
esponendo proprie controdeduzioni difensive e, sostenendo la
correttezza del proprio operato, così deduceva:
«legittimità della cartella di pagamento non annullabile
adottata in violazione di norme sul procedimento o sulla forma degli
atti, qualora, per la natura vincolante del provvedimento, sia palese
che il suo contenuto non avrebbe potuto essere diverso da quello in
concreto adottato »;
«legittimità della cartella anche se priva dell'indicazione
del responsabile del procedimento, la cui carenza non configurerebbe
un vizio invalidante l'atto stesso»;
«in ogni caso il decreto-legge n. 248/2007 convertito in
legge con modificazioni 28 febbraio 2008, n. 31 (Decreto
Mileproroghe) all'art. 36, comma 4-ter, ha chiarito che la cartella
di pagamento, di cui all'art. 25 del d.P.R. n. 602/1973, a pena di
nullità, contiene l'indicazione del responsabile del procedimento di
iscrizione a ruolo e di quello di emissione e di notificazione della
stessa cartella; dette disposizioni si applicano ai ruoli consegnati
agli agenti della riscossione a decorrere dal 1° giugno 2008; la
mancata indicazione del responsabile del procedimento nelle cartelle
di pagamento relative a ruoli consegnati prima di tale data non è
causa di nullità delle stesse».
Concludevano l'Equitalia e l'Agenzia delle Entrate di Lanciano
invocando entrambe il rigetto del ricorso e la conferma della
cartella impugnata, con vittoria di spese di giudizio.
La Commissione tributaria provinciale di Chieti, sezione prima,
con ordinanza n. 71 del 12 maggio 2008 accoglieva la invocata
sospensiva, indi fissava l'udienza per la trattazione del merito al
13 ottobre 2008 e, in tale consesso, si riservava la decisione.
Questa Commissione, a scioglimento della formulata riserva,
O s s e r v a
Si è presa cognizione della ordinanza datata 10 ottobre 2007 n.
377 (depositata il 9 novembre 2007 pubbl. in Gazzetta Ufficiale 14
novembre 2007), nella quale la Corte costituzionale ha affermato il
principio secondo cui «L'obbligo imposto al concessionario di
indicare nelle cartelle di pagamento il responsabile del
procedimento, lungi dall'essere un inutile adempimento, ha lo scopo
di assicurare la trasparenza dell'attività amministrativa, la piena
informazione del cittadino (anche ai fini di eventuali azioni nei
confronti del responsabile) e la garanzia del diritto di difesa, che
sono altrettanti aspetti del buon andamento e dell'imparzialità
della pubblica amministrazione predicati dall'art. 97 primo comma
Costituzione».
Nonostante la chiara posizione assunta sul punto dalla Consulta,
è venuta formandosi, anche successivamente alla detta ordinanza,
opinione giurisprudenziale, peraltro minoritaria, volta a ritenere
che la nullità non sussista anche in presenza di omessa indicazione
del responsabile del procedimento, in quanto l'art. 7, comma 2, legge
n. 212/2000, non sanziona detta omissione espressamente con la
nullità dell'atto carente; tuttavia, nell'ambito dell'indirizzo
contrario (peraltro maggioritario) secondo cui la cartella mancante
dell'indicazione del responsabile del procedimento è affetta da
nullità, l'art. 7, comma 2, legge n. 212/2000 è interpretato anche
in relazione al disposto di cui all'art. 21-septies, legge 7 agosto
1990, n. 241, secondo cui «È nullo il provvedimento che manca degli
elementi essenziali».
La situazione di sostanziale incertezza sulla portata applicativa
dell'art 7, comma 2, legge n. 212/2000, in relazione al citato art.
21-septies, legge 7 agosto 1990, n. 241 e, in particolare, sulla
sanzione conseguente all'omessa indicazione in cartella del
responsabile del procedimento, è stata oggetto di un recente
provvedimento normativo con il quale il legislatore ha ritenuto di
intervenire attraverso il d.l. n. 248 del 31 dicembre 2007 convertito
con modifiche nella legge del 28 febbraio 2008, n. 31 (decreto-legge
Milleproroghe), ed all'art. 36, comma 4-ter, seconda proposizione, ha
così stabilito: «La cartella esattoriale deve contenere, a pena di
nullità, l'indicazione del responsabile del procedimento, ma ciò
esclusivamente per i ruoli consegnati agli agenti per la riscossione
a decorrere dal 1° giugno 2008».
La norma precisa espressamente che, per il passato cioè per le
cartelle di pagamento relative a ruoli consegnati prima di tale data,
la mancata indicazione del responsabile non determina nullità
dell'atto.
Ciò premesso, ritiene questo Collegio che se - da un lato - il
Legislatore ha formulato un principio di massima chiarezza nel
confermare l'indicazione del Responsabile del procedimento come
requisito essenziale, la cui mancanza comporta nullità della
cartella (peraltro in linea a quanto già disposto dalla legge n. 241
del 7 agosto 1990 art. 21-septies), appare - di contro - suscettibile
di censura per contrasto con i principi costituzionali di uguaglianza
ed imparzialità nell'attività amministrativa, il fatto che la
soggezione alla sanzione di nullità sia posta in relazione ad un
mero dato temporale (anteriorità o meno della consegna dei ruoli al
1° giugno 2008).
D'altro canto, va rimarcato che la nullità costituisce la
massima sanzione prevista dall'ordinamento per i casi in cui l'atto
presenti anomalie o sussista la mancanza di uno degli elementi
costitutivi ritenuti essenziali, la cui carenza determina
l'improduttività degli effetti propri dell'atto stesso.
In ambito tributario ciò assume una importanza notevole dal
momento che il processo tributario è caratterizzato da preminenti e
fondanti finalità di ordine pubblicistico, ancor maggiore
significato e rilevanza, dal momento che l'esercizio della potestà
impositiva e delle conseguenti attività, ivi compresa la riscossione
dei tributi, debbano avvenire nell'assoluta ed imprescindibile
salvaguardia dei diritti della universalità dei contribuenti.
Detta convinzione viene ancor più rafforzata laddove il
Legislatore ravvisi che una determinata indicazione (o elemento
afferente ad atti emanati in ambito tributario) assuma carattere
tassativo e necessario, tanto che l'omissione è considerata causa di
nullità dell'atto stesso; tutto ciò appare stridente con i
ricordati principi di buona ed imparziale amministrazione e la
contestuale introduzione di un limite temporale all'efficacia
sostanziale di un vizio che, determinando una nullità generale, crea
una patente disparità di trattamento tra i contribuenti.
Se l'omissione consistente, nel caso in oggetto, alla mancata
indicazione in cartella del responsabile del procedimento è dallo
stesso legislatore qualificata ditale rilevanza da rendere l'atto
carente improduttivo di qualunque effetto, non pare ammissibile che
l'operatività della sanzione possa essere circoscritta ad un
determinato ambito temporale, che - di fatto - nell'impedire
l'operatività della nullità per i rapporti sorti antecedentemente,
viene concretamente a sanare la medesima omissione per il passato.
Appare pertanto di tutta evidenza il contrasto della norma qui
censurata con i principi fondamentali costituzionalmente garantiti ed
in particolare:
In primis, in relazione al principio costituzionalmente
sancito dall'art. 3, primo comma della Costituzione, in quanto una
norma siffatta viene ad introdurre - in concreto - una evidente e
tangibile discriminazione tra soggetti che, pur versando in
situazioni giuridico-tributarie identiche, potranno o meno far valere
la nullità dell'atto inficiato dalla medesima omissione, solo in
relazione ad un dato temporale che non ha alcun fondamento
logico-giuridico, ma costituisce di fatto una limitazione meramente
arbitraria e del tutto disancorata alle esigenze di tutela del
contribuente: necessità, queste ultime, che sono poste a fondamento
della tassatività dell'indicazione richiesta così come ritenuta
tale dall'art. 7, comma 2, legge n. 212/2000 statuto del
contribuente.
In secundis l'art. 36, comma 4-ter va censurato anche in
relazione all'art. 24 Costituzione, in quanto la preclusione della
facoltà di far valere la nullità dell'atto viene a ledere il
diritto di difesa del contribuente, per il quale - a fronte del
medesimo vizio colpito solo nel futuro con la massima sanzione
prevista dall'ordinamento, l'atto - sebbene affetto da identico vizio
- viene ad operare regolarmente ogni effetto, senza che il
controinteressato possa, come sarebbe suo diritto, vanificarne
l'efficacia.
D'altro canto va incidentalmente soggiunto come - ai sensi
dell'art. 3, legge n. 212/2000, comma 1 - le disposizioni tributarie
non possano che operare per il futuro, fermo il principio secondo il
quale «In tema di efficacia nel tempo delle norme tributarie, in base
all'art. 3, legge 27 luglio 2000 n. 212 (Statuto del contribuente),
il quale ha codificato nella materia fiscale il principio generale di
irretroattività delle leggi, stabilito dall'art. 12 disposizioni
sulla legge in generale, va esclusa l'applicazione retroattiva delle
medesime salvo che questa sia espressamente prevista (cfr. Cass.,
sez. Trib., 2 aprile 2003 n. 5015).
Ora, il fatto che il Legislatore, nel formulare l'art. 36, comma
4-ter nella parte che qui si censura, non abbia espressamente
dichiarato di agire in deroga al generale principio di
irretroattività della norma tributaria, costituisce - ad avviso del
Collegio - ulteriore incongruenza che inficia, sia pure sotto altro
profilo, sull'assetto normativo di una materia già afflitta da noti
contrasti interpretativi e divergenti valutazioni sia in ambito
dottrinario che giurisprudenziale.
Ciò accentua ulteriormente lo stato di incertezza applicativa
anche nella nuova norma del citato art. 36, comma 4-ter, in antitesi,
dunque, alle esigenze di maggiore certezza, trasparenza ed
organicità della materia tributaria, anch'esse predicate dallo
statuto del contribuente più volte richiamato.
Infine si ravvisa identico conflitto della norma censurata con
l'art. 97 della Costituzione, laddove la disposizione, avente portata
manifestamente discriminatoria, contrasta con le esigenze di
imparzialità e buon andamento della funzione amministrativa. Ciò in
quanto - si ribadisce - in presenza di situazioni giuridiche
identiche, rappresentate dall'emanazione di atti aventi portata ed
efficacia ablatoria nei confronti dei contribuenti, l'amministrazione
finanziaria conservi, nonostante la presenza di vizi di gravità tale
da essere ritenuti causa di nullità degli atti azionabili, piena
facoltà di perseguire i contribuenti, solo in ragione della
delimitazione temporale introdotta dal Legislatore, senza alcun
plausibile fondamento logico e giuridico. Nè può ritenersi che, a
giustificare sul piano giuridico una tale distinzione temporale,
possano essere ragioni di opportunità pratica, quali la volontà di
evitare il travolgimento degli atti anteriori, trattandosi, in tal
caso, di fini plausibili solo sul piano amministrativo e gestionale,
ma assolutamente irrilevanti ed estranee alla funzione legislativa
che, per sua stessa natura, deve essere generale, imparziale, scevra
e del tutto libera da ragioni contingenti di una o alcune delle parti
che potrebbero risentire gli effetti dei principi affermati sul piano
legislativo, specie in presenza di procedimenti in itinere e sub
judice.

P. Q. M.
Mantenendo ferma la disposizione cautelare di sospensiva
dell'atto impugnato concessa con ordinanza del 12 maggio 2008, n. 71,
così provvede:
Visti gli artt. 3, primo comma; 24, primo e secondo comma e
97, primo comma della legge costituzionale 9 febbraio 1948, n. 1 e
segg.
Dichiara rilevante e non manifestamente infondata la
questione di legittimità costituzionale dell'art. 36, comma 4-ter,
secondo periodo, della legge 28 febbraio 2008, n. 31, nella parte in
cui stabilisce: «Le disposizioni di cui al periodo precedente si
applicano ai ruoli consegnati agli agenti della riscossione a
decorrere dal 1° giugno 2008; la mancata indicazione dei responsabili
dei procedimenti nelle cartelle di pagamento relative a ruoli
consegnati prima di tale data non è causa di nullità delle stesse»
perchè ritenuto in evidente contrasto con gli artt. 3, primo comma
della Costituzione, art. 24, primo e secondo comma ed art. 97, primo
comma della Carta costituzionale, nei sensi di cui in motivazione.
Dispone la sospensione del presente giudizio e la immediata
trasmissione degli atti alla Corte costituzionale.
Ordina che la presente ordinanza ed il relativo fascicolo
siano trasmessi immediatamente alla Corte costituzionale.
Dispone che, a cura della cancelleria, la presente ordinanza
sia notificata alle parti in causa ed al Presidente del Consiglio dei
ministri, nonchè comunicata ai Presidenti della Camera dei deputati
e del Senato della Repubblica.
Così deciso in Chieti, addì 13 ottobre 2008.
Il Presidente: De Santis
Il giudice estensore: Natale