【원고, 상고인】
원고 1 외 3인 (소송대리인 법무법인(유한) 율촌 담당변호사 강석훈 외 5인)
【피고, 피상고인】
잠실세무서장 외 3인
【원심판결】
서울고법 2018. 5. 16. 선고 2017누77499 판결
【주 문】
상고를 모두 기각한다. 상고비용은 원고들이 부담한다.
【이 유】
상고이유(상고이유서 제출기간이 지난 후에 제출된 상고이유보충서 기재는 상고이유를 보충하는 범위 내에서)를 판단한다.
1. 사안의 개요
가. 주식회사 비앤테크(이하 ‘비앤테크’라 한다)는 2003. 10. 9. 설립되어 2016. 5. 20. 해산한 비상장법인이고, 원고 1은 비앤테크를 설립하고 2005. 8. 16.부터 2008. 9. 2.까지 그 대표이사의 직위에 있던 사람이다.
나. 비앤테크는 2003. 10. 10. 설립 시 30,000주, 2004. 3. 31. 유상증자 시 70,000주, 2004. 12. 29. 유상증자 시 50,000주, 2005. 12. 30. 유상증자 시 20,000주 합계 170,000주의 비상장주식을 발행하였는데, 그때마다 원고 1은 각 발행주식을 원고 2, 원고 3, 원고 4와 소외 1에게 명의신탁하는 약정을 체결하였고, 그에 따라 그즈음 비앤테크 주식 51,000주가 원고 2 앞으로, 45,900주가 원고 3 앞으로, 34,000주가 원고 4 앞으로, 39,100주가 소외 1 앞으로 각 명의개서되었다.
다. 소외 1은 2010. 7. 28. 사망하여 소외 1 앞으로 명의개서되어 있던 비앤테크 주식 39,100주가 그 상속인 소외 2, 소외 3 앞으로 각 19,550주씩 명의개서되었다.
라. 피고들은 원고 2, 원고 3, 원고 4 및 소외 1이 원고 1로부터 위 설립일 및 유상증자일에 발행된 비앤테크 주식을 각각 명의신탁받은 것으로 보고, 2015. 12. 1. 원고 2, 원고 3, 원고 4 및 소외 1의 상속인 소외 2, 소외 3에게 각각의 증여세(가산세 포함)를 각 결정·고지하는 한편, 명의신탁자인 원고 1을 연대납세의무자로 지정하여 같은 액수의 증여세를 각 결정·고지하였다.(이하 원고들에 대한 가산세를 포함한 각 증여세 부과처분을 ‘이 사건 각 처분’이라 하고, 이 사건 각 처분 중 가산세 부과처분을 ‘이 사건 각 가산세 부과처분’이라 한다.)
2. 상고이유 제1점에 대하여
가. 구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘종전 상증세법’이라 한다) 제41조의2 제1항 본문 및 구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고 2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘개정 상증세법’이라 한다) 제45조의2 제1항 본문은 ‘권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실제 소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 그 재산의 가액을 명의자가 실제 소유자로부터 증여받은 것으로 본다.’고 규정하면서, 그 단서 제1호에서 ‘조세회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우에는 그러하지 아니하다.’고 규정하는 한편, 같은 조 제2항 본문은 ‘타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우 조세회피의 목적이 있는 것으로 추정한다.’고 규정하고 있다.
나. 원심은 그 판시와 같은 이유로 이 사건 각 명의신탁에 조세회피의 목적이 없었다고 볼 수 없다고 판단하였다. 앞서 본 규정과 관련 법리에 따라 기록을 살펴보면, 원심의 위와 같은 판단에 논리와 경험의 법칙을 위반하여 자유심증주의의 한계를 벗어나거나 조세회피목적에 관한 법리를 오해하는 등의 잘못이 없다.
3. 상고이유 제2점에 대하여
가. 종전 상증세법 제47조 제1항은 증여세과세가액을 ‘증여일 현재 같은 법 제31조 내지 제45조의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액에서 당해 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다.’고 규정하고, 같은 조 제2항은 당해 증여일 전 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여재산가액의 합계액이 1천만 원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세과세가액에 가산하도록 규정하고, 같은 법 제55조 제1항은 ‘증여세의 과세표준은 같은 법 제47조의 규정에 의한 증여세과세가액에서 같은 법 제53조에 의한 증여재산 공제, 제54조에 의한 재해손실 공제의 금액을 차감한 금액으로 한다.’고 규정하고 있었다.
한편 개정 상증세법 제47조 제1항은 증여세과세가액을 ‘증여일 현재 같은 법의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액[제40조 제1항 제2호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조 제4항의 규정에 의한 증여재산(이하 ‘합산배제증여재산’이라 한다)의 가액을 제외한다]에서 당해 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다.’고 규정하고, 같은 조 제2항 본문은 종전 상증세법 제47조 제2항과 동일하게 10년 이내 재차증여의 경우 그 가액을 증여세과세가액에 가산하도록 하면서 단서에서 ‘합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.’고 규정하고 있다. 나아가 같은 법 제55조 제1항은 증여세의 과세표준을 ‘제45조의2의 규정에 의한 명의신탁재산의 증여의제에 있어서는 당해 명의신탁재산의 금액(제1호), 합산배제증여재산에 있어서는 당해 증여재산가액에서 3천만 원을 공제한 금액(제2호), 그 외의 경우에는 같은 법 제47조 제1항의 규정에 의한 증여세과세가액에서 같은 법 제53조에 의한 증여재산 공제 및 제54조의 규정에 의한 재해손실 공제의 금액을 차감한 금액(제3호)에서 각 증여재산의 감정평가수수료를 차감한 금액으로 한다.’고 규정하고 있다.
이와 같이 개정 상증세법 제47조 제2항이 10년 이내의 종전 증여재산과 관련하여 합산과세를 규정하고 있는 취지는, 원래 증여세는 개개의 증여행위마다 별개의 과세요건을 구성하는 것이어서 그 시기를 달리하는 복수의 증여가 있을 경우 부과처분도 따로 하여야 하나, 동일인으로부터 받은 복수의 증여재산에 대하여는 이를 합산과세함으로써 누진세율을 피하기 위하여 수 개의 재산을 한 번에 증여하지 아니하고 나누어 증여하는 행위를 방지하는 데 있다.
나. 이러한 10년 이내 재차증여 가산규정의 입법 취지와 체계 및 개정 연혁 등을 종합적으로 고려하면, 10년 이내 재차 동일인의 명의신탁이 있어 증여로 의제되는 경우에도 재차증여 가산규정인 개정 상증세법 제47조 제2항이 적용된다고 해석함이 타당하다. 그 이유는 다음과 같다.
(1) 재차증여 가산규정인 개정 상증세법 제47조 제2항은 단서에서 합산배제증여재산에 대한 규정이 추가된 외에는 종전 상증세법 제47조 제2항과 동일하고, 개정 상증세법 제47조 제1항은 증여로 의제된 명의신탁 재산가액이 합산배제증여재산에 해당한다는 취지의 명시적 규정을 두고 있지 않다.
(2) 개정 상증세법 제55조 제1항은 증여세의 과세표준을 각호의 1에 해당하는 금액에서 증여재산의 감정평가수수료를 차감한 금액으로 하도록 규정하고 있는데, 그 제2호는 ‘합산배제증여재산에 있어서는 당해 증여재산가액에서 3천만 원을 공제한 금액’으로 별도로 규정하는 한편, 그 제1호는 ‘제45조의2의 규정에 의한 명의신탁재산의 증여의제에 있어서는 당해 명의신탁재산의 금액’이라고 정하고 있어 합산배제증여재산과는 별도의 항목으로 규정하고 있다.
(3) 개정 상증세법 제55조 제1항에는 재차증여 가산규정의 배제 여부에 대하여 따로 밝힌 규정이 없고, 오히려 그 각호의 규정을 비교해 보면(명의신탁재산에 관한 제1호에는 공제에 대한 내용이 없고, 합산배제증여재산에 관한 제2호에는 3천만 원 공제, 나머지 증여재산에 관한 제3호에는 같은 법 제53조 및 제54조의 규정에 의한 증여재산공제 및 재해손실공제 금액을 공제한다는 내용이 있다), 같은 법 제47조 제1항의 규정에 있는 각 증여재산들에 대하여 과세표준 산정 시 공제를 얼마나 할 것인지에 대하여만 규정하고 있는 것으로 보인다. 위와 같은 법문의 내용에 따르면 같은 법 제55조 제1항은 명의신탁재산과 합산배제증여재산에 대하여 공제를 전혀 인정하지 않거나 다른 증여재산보다 적은 금액의 공제만을 인정하겠다는 취지의 규정으로 보는 것이 옳다.
(4) 명의신탁을 증여로 의제하여 증여세를 부과하는 것은 조세회피 행위를 효과적으로 방지하여 조세 정의를 실현하기 위하여 실질과세의 원칙에 대한 예외를 인정하는 데에 그 입법 취지가 있으므로(대법원 2011. 9. 8. 선고 2007두17175 판결 참조), 증여로 의제되는 명의신탁재산에 대한 증여세 산정 시 다른 증여재산과 달리 증여재산 등의 공제제도를 규정하지 않은 것은 조세회피 행위를 효과적으로 방지하기 위한 입법 목적을 달성하기 위하여 수증자에 비하여 명의수탁자에게 불이익을 주려는 것이다. 이러한 관점에서 보더라도, 입법자가 종전 상증세법과 달리 개정 상증세법에서 증여로 의제되는 명의신탁의 경우에는 재차증여가산제도를 배제하여 명의수탁자가 누진세율을 회피할 수 있도록 하였다고는 볼 수 없다.
(5) 한편 2018. 12. 31. 법률 제16102호로 개정된 현행 상속세 및 증여세법은 제45조의2에 따른 명의신탁 증여의제의 경우 증여세 납세의무자를 명의자에서 실제 소유자로 변경하면서(제4조의2 제2항), 제45조의2의 규정에 따른 명의신탁재산을 수증자의 증여세과세가액에서 제외되는 합산배제증여재산으로 규정하고 있다(제47조 제1항). 그러나 이는 증여로 의제되는 명의신탁재산에 대한 증여세 납세의무자가 변경됨에 따른 창설적 규정에 해당하여 이와 같은 명시적인 규정이 없었던 개정 상증세법의 해석에 고려할 수는 없다.
다. 앞서 본 법리와 기록에 따라 살펴보면, 원심이 같은 취지에서 이 사건 각 처분 중 2004년 이후의 증여분 증여세 부과처분(가산세 포함)에 재차증여가산의 위법이 있다는 원고들의 주장을 배척한 데에 재차증여 가산규정에 관한 법리 등을 오해한 잘못이 없다.
4. 상고이유 제3점, 제4점에 대하여
가. 개정 상증세법 제68조 제1항 본문, 제4조 제1항 본문에 의하면, 증여세납부의무가 있는 수증자는 증여받은 날로부터 3월 이내에 증여세의 과세가액 및 과세표준을 관할세무서장에게 신고하여야 한다.
나. 원심은 당사자의 합의에 의하여 증여를 받은 자뿐만 아니라, 법령에 의하여 증여받은 것으로 의제되거나 추정되는 자에게도 증여세의 신고의무가 있다고 보아야 하고(대법원 2003. 10. 10. 선고 2002두2826 판결 참조), 이러한 신고의무를 부과한다고 하여 명의수탁자의 헌법상 양심의 자유나 진술거부권 등을 침해한다고 보기 어렵다고 전제한 다음, 주식의 명의수탁자도 증여세의 과세가액 및 과세표준을 신고할 의무를 부담하므로, 원고들이 증여세 신고서를 제출하지 않은 이상 2003. 10. 10.자, 2004. 3. 31.자 및 2004. 12. 29.자 각 증여분 증여세에 대한 부과제척기간은 15년으로 보아야 하고, 원고들이 증여세 신고서를 제출하지 않은 것에 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다는 이유로 이와 다른 전제의 원고들의 주장을 배척하였다.
다. 앞서 본 규정과 관련 법리에 따라 기록을 살펴보면, 원심의 이러한 판단에 논리와 경험의 법칙을 위반하여 자유심증주의의 한계를 벗어나거나 명의신탁 증여의제에서의 신고의무, 가산세를 면할 정당한 사유에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.
5. 결론
그러므로 상고를 모두 기각하고, 상고비용은 패소자들이 부담하도록 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
대법관 민유숙(재판장) 조희대(주심) 김재형 이동원