【원고, 피항소인】
【피고, 항소인】
영등포세무서장
【제1심판결】
서울행정법원 2014. 3. 18. 선고 2013구합6633 판결
【변론종결】
2015. 7. 24.
【주 문】
1. 피고의 항소를 기각한다.
2. 항소비용은 피고가 부담한다.
【청구취지 및 항소취지】
1. 청구취지
피고가 2012. 7. 9. 원고에 대하여 한 1,113,894,270원의 양도소득세 부과처분을 취소한다.
2. 항소취지
제1심 판결을 취소하고, 원고의 청구를 기각한다.
【이 유】
1. 처분의 경위
가. 원고는 2008. 1. 9. 소외 1 및 주식회사 승주에게 주식회사 유니온상호저축은행(이하 ‘유니온상호저축은행’이라 한다.) 주식 640,000주(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다.)를 주당 양도가액을 16,406원으로 하여 총 양도대금 10,499,840,000원에 양도(이하 '이 사건 주식양도‘라 한다.)하였으나, 이에 따른 양도소득세를 신고납부하지 않았다.
나. 한편, 원고는 2008. 9. 10. 소외 2로부터 주식회사 전북상호저축은행(이하 ‘전북상호저축은행’이라 한다.) 주식 1,829,000주를 11,500,000,000원에 취득하였는데, 전북상호저축은행은 2008. 12. 18. 임시주주총회를 개최하여 발행주식 3,585,0153주 중 3,226,641주를 무상소각하기로 결의하였고, 그에 따라 원고의 전북상호저축은행 주식 1,646,100주가 감소하였다.
다. 서대문세무서장은 2011. 12. 7. 원고에게 이 사건 주식양도에 따른 양도소득세 무신고와 관련하여 과세자료 해명 안내문을 발송하였고, 원고는 2011. 12. 21. 거주자로서 2008년 귀속 양도소득세에 대하여 기한 후 신고를 하면서, 무상소각된 전북상호저축은행 주식 1,646,100주의 취득가액 10,349,999,923원을 실질적인 양도차손금액으로 보아 이를 이 사건 주식에 대한 양도소득금액 7,247,340,800원과 통산하여 양도소득금액을 △ 3,102,659,123원으로 신고하였다.
라. 이에 피고는 원고의 2008년 전북상호저축은행 주식의 무상소각은 구 소득세법(2008. 12. 26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법’이라 한다.) 제88조에서 정한 자산의 양도에 해당하지 않아 이를 양도소득금액에 통산할 수 없다는 이유로, 2012. 7. 9. 원고에 대하여 2008년 귀속 양도소득세 1,113,894,270원(가산세 포함)을 결정·고지하였다(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다.).
마. 원고가 2012. 9. 28. 이에 불복하여 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2012. 12. 5. 원고의 심판청구를 기각하였다.
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 3, 4호증, 갑 제5, 6호증의 1, 2, 을 제2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 이 사건 부과처분의 적법 여부
가. 관계 법령
별지 기재와 같다.
나. 소득세법상 ‘비거주자’에 해당한다는 원고의 주장에 대한 판단
(1) 원고의 주장
원고는 소득세법상 ‘비거주자’에 해당하고, 비거주자의 경우 유가증권 양도에 대하여 소득을 지급한 자가 원천징수하여 납부하여야 하므로, 이 사건 주식의 양수인인 소외 1과 주식회사 승주에게 원천징수의무가 있을 뿐이고, 원고에게 양도소득세를 부과한 이 사건 부과처분은 위법하다.
(2) ‘비거주자’에 해당하는지 여부에 대한 판단
(가) 소득세법상 비거주자 해당 여부
1) 구 소득세법 제1조 제1항, 구 소득세법 시행령(2008. 12. 31. 대통령령 제21195호로 개정되기 전의 것, 이하 같다.) 제2조 제1 내지 제3항, 제4조에 따르면, 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 개인(이하 ‘거주자’라 한다.)은 소득세법상의 납세의무가 있다. 주소는 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정하고, 거소란 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소를 말한다. 또 국내에 거주하는 개인이 ‘계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 경우’와 ‘국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 경우’에는 국내에 주소를 가진 것으로 보도록 규정하고 있다. 그리고, 국내에 거소를 둔 기간은 입국하는 날의 다음날부터 출국하는 날까지로 하되, 국내에 거소를 두고 있던 개인이 출국 후 다시 입국한 경우에 생계를 같이하는 가족의 거주지나 자산소재지 등에 비추어 그 출국목적이 명백하게 일시적인 것으로 인정되는 때에는 그 출국한 기간도 국내에 거소를 둔 기간으로 본다.
또, 원고가 우리 소득세법상 거주자에 해당하지 아니한다고 주장하는 경우 원고가 국내에 주소나 거소를 두었는지를 판단함에 있어서는 국내에서의 원고의 생활관계에 비추어 판단하여야 할 것이지 외국에 소재하는 원고 보유자산관계나 가족관계 등을 들어 원고가 국내 거주자가 아니라고 판단할 것은 아니다(대법원 1993. 5. 27. 선고 92누11695 판결 참조).
2) 인정사실
① 원고는 1982년 미국으로 유학을 가서 1985. 6.경 ○○○○ 대학교 경제학과를 졸업하고, 미국 시민권자인 배우자 소외 3과 결혼하여 슬하에 자녀 2명을 두었으며, 1986년경에 미국 영주권을 취득하였다. 원고의 배우자와 자녀들은 모두 미국에 거주하고 있다.
② 원고가 미국에서 주식회사(Discount Megamall Corp.)의 회장(대주주)으로 근무하면서 2008년 근로소득은 55,690달러였고, 원고의 2008년 총소득은 118,191달러였다.
③ 한편, 원고는 1999. 10. 15. 유니온상호저축은행 설립당시부터 유니온상호저축은행의 최대주주로서 총발행주식 중 40% 내지 99.98%, 주식 액면가 합계액 20억 내지 40억원 상당을 보유하여 오다가 2008. 1. 9. 형제지간인 소외 1과 소외 1이 대표이사로 있는 주식회사 승주에게 양도대금 10,499,840,000원에 양도하였다. 원고는 20 03. 9. 22.부터 주식 양도일인 2008. 1. 9.까지 유니온상호저축은행의 등기이사로 근무하였으며, 유니온상호저축은행으로부터 2005년 24,000,000원, 2006년 79,000,000원, 20 07년 70,000,0000원의 급여를 지급받았다.
④ 원고는 유니온상호저축은행 주식 양도 직후인 2008. 3. 7. ‘서울 영등포구 (주소 생략)△△빌딩 1001호’를 본점으로 하여 제이피에셋자산운용 주식회사(이하 ‘제이피에셋자산운용’이라 한다.)를 설립한 후 현재까지 대표이사로 재직하고 있다(원고가 제이피에셋자산운용 설립당시 자본금 20억원 전부를 출자하여 2009년경까지 발행주식 전부를 보유하였고, 그 후 제이피에셋자산운용은 유상증자로 자본금이 101억원으로 증액되었으며 2012년경 원고의 지분율이 67.7%였다.). 원고는 2008. 5. 26. 삼일회계법인과 용역계약을 체결하여 금융위원회로부터 구 간접투자자산운영업법에 따른 자산운용회사 예비허가 및 본허가를 받기 위한 준비작업에 착수하였고, 제이피에셋자산운용은 2010. 5. 26. 금융위위회로부터 금융투자업인가를 받았다.
⑤ 원고는 2008. 9. 10. 전북상호저축은행 주식의 최대주주인 서울레저그룹회장 소외 2와 전북상호저축은행 주식매매 및 경영권양도계약을 체결하였는데, 그 내용은 소외 2가 보유하고 있는 전북상호저축은행의 주식 중 총발행주식수의 51%에 해당하는 1,829,000주와 경영권을 11,500,000,000원에 원고가 인수한다는 것으로서 그 주권인도시기 및 경영권인수시기를 모두 2008. 9. 10.로 정하고 있다.
⑥ 한편, 원고는 2007. 6. 14. 국내에 자본금 5,000만원 규모의 클락몰 주식회사를 설립한 후 발행주식 100%를 소유하면서 2010. 7. 10.까지 대표이사로 근무하였다. 그런데, 클락몰 주식회사가 신고한 2007년도, 2008년도, 2010년도 부가가치세확정신고서에는 매출이 “0”원으로 기재되어 있다.
⑦ 원고의 국내체류일은 2007년 143일, 2008년 187일, 2009년 272일, 2010년 170일이었다.
⑧ 원고의 2007년 국내소득은 1,470,856,238원 [= 1,400,734,280원(배당소득) + 121,958원(이자소득) + 70,000,000원(근로소득)]이고, 2008년 국내소득은 7,476, 935,829원[= 584,542원(배당소득) + 226,910,487원(이자소득) + 2,100,000원(근로소득, 유니온세이빙스인베스트먼트로부터 2008. 2. 1.부터 2008. 4. 30.까지 지급받은 근로소득) + 7,247,340,800원(이 사건 주식양도로 인한 양도소득)]이다.
[인정근거] 갑 제1, 7, 8, 9, 12호증, 을 제4, 5, 6, 7, 9, 10, 11, 12, 14, 16, 30호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지
3) 판단
위 인정사실과 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음 ① 내지 ⑥과 같은 사정을 종합하여 보면, 원고를 비거주자라고 봄이 타당하다.
① 원고의 처와 자녀는 모두 미국에 거주하고 있고, 원고는 국내에 원고와 생계를 같이 하는 가족이 없으며, 국내에 소재한 부동산을 소유하고 있지도 않다.
② 원고는 2007년에 143일, 2008년에 187일 동안 국내에 체류하였는데, 이에 의하면 국내에 거소를 둔 기간이 2007년 ~ 2008년 2과세기간에 걸쳐 1년을 넘지 않는다.
③ 구 소득세법 시행령 제2조 제3항은 “계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때” 국내에 주소를 가진 것으로 본다고 규정하고 있다. 그리고 원고는 2008. 3. 7. 제이피에셋자산운용을 설립한 후 대표이사로 취임하였고, 2008. 9. 10.경 전북상호저축은행의 최대주주로부터 총발행주식의 51%에 해당하는 주식과 경영권을 양수하였다. 그런데 원고가 제이피에셋자산운용의 대표이사로 취임한 것과 전북상호저축은행의 주식과 경영권을 양수한 것은 이 사건 주식을 양도한 이후이다. 따라서, 위와 같은 사정들을 이 사건 주식의 양도 당시 거주자에 대한 양도소득세 납세의무의 성립 여부 판정에 있어서 위 구 소득세법 시행령 제2조 제3항의 해당성 여부에 관한 직접적인 판단자료로 삼을 수 없다(그리고, 전북상호저축은행의 주식과 경영권을 양수한 사실만으로 원고가 “계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때”에 해당하게 되었다고 보기도 어렵다.).
④ 원고는 2003. 9. 22.부터 주식 양도일인 2008. 1. 9.까지 유니온상호저축은행의 최대주주로서 등기이사 직책으로 근무하면서 급여를 지급받아왔다. 그러나, 이와 같은 은행의 등기이사의 직책을 구 소득세법 시행령 제2조 제3항의 ‘계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업’에 해당한다고 보기는 어렵다. 그리고, 원고가 유니온세이빙스인베스트먼트로부터 2008. 2. 1.부터 2008. 4. 30.까지 사이에 지급받은 근로소득 2,100,000원은 그 금액이나 지급기간에 비추어 볼 때 일시적인 근로제공의 대가로 받은 것으로 보인다. 또, 원고는 2007. 6. 14. 국내에 클락몰 주식회사를 설립한 후 발행주식 100%를 소유하면서 2010. 7. 10.까지 대표이사로 근무하였다. 그러나, 클락몰 주식회사가 신고한 2007년도, 2008년도 부가가치세확정신고서에는 매출이 “0”원으로 기재되어 있는 점과 클락몰 주식회사의 규모, 사업경위 등에 비추어 보면, 위 클락몰 주식회사의 대표이사 직책 또한 “계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업”에 해당한다고 보기도 어렵다.
⑤ 원고는 2007년과 2008년에 수차례 입국과 출국을 반복하였는데, 2007년도, 2008년도 2과세기간에 걸쳐 국내체류일의 합계는 1년을 넘지 않는다. 그리고, 위에서 인정한 원고의 가족들의 거주지 등에 비추어 보면 원고의 출국목적이 명백하게 일시적인 것으로 인정되는 경우에 해당한다고 할 수도 없다.
⑥ 그 밖에 2008년도 과세기간 중의 원고의 국내 체류기간, 국내에 생계를 같이 하는 가족의 유무 및 국내 자산의 보유상태, 미국에서의 직업과 근로소득액 등 생활관계의 객관적 사실에 비추어 볼 때, 비록 원고가 2008년도 근로소득과 이 사건 양도소득을 세무신고함에 있어 스스로 거주자라 표시한 바 있다 하더라도, 원고는 이 사건 주식 양도 당시 구 소득세법상 비거주자에 해당한다고 봄이 타당하다.
(3) 비거주자에 대한 양도소득세 부과처분 가능 여부
(가) 피고는 당심에서 원고가 비거주자임을 전제로 이 사건 주식양도로 인한 양도소득이 비거주자에 대한 양도소득세 과세대상이 되는 구 소득세법 제119조 제12호에서 정하는 국내원천소득에 해당한다는 사유를 이 사건 처분의 예비적 처분사유로 추가하였다.
(나) ‘대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약’(이하, ‘한미조세협약’이라 한다.) 제16조의 (1)에 따르면, 일방 체약국의 거주자인 개인이 과세연도 중 합계 183일 이상의 기간 동안 타방체약국에 체재하는 경우에는 타방체약국은 일방 체약국의 거주자에 대하여 주식양도로 발생하는 소득에 대하여 양도소득세를 과세할 수 있고, 원고가 2008년 과세연도 중 합계 183일 이상을 국내에 체재하였으므로 원고가 미국 거주자라고 하더라도 이 사건 주식 양도로 인한 양도소득세는 피고의 과세대상이 된다.
(다) 그런데, 구 소득세법 제119조, 제121조, 제156조에 따르면, 원고와 같이 국내에 사업장이 없는 비거주자의 주식 양도로 인한 소득에 대하여는 분리하여 과세하여야 하고, 비거주자에 대하여 소득을 지급하는 자가 완납적으로 그 비거주자의 주식 양도로 인한 소득세를 원천징수하여 납부하여야 한다. 그리고, 원천징수제도에 있어서 조세법률관계는 원칙적으로 원천징수의무자와 과징권자인 세무관서와의 간에만 존재하게 되고 납세의무자와 세무관서와의 사이에 있어서는 원천징수된 세금을 원천징수의무자가 세무관서에 납부한 때에 납세의무자로부터 납부가 있는 것으로 되는 것 이외에는 원칙적으로 양자간에는 조세법률관계가 존재하지 아니하고 납세의무자는 특단의 사정이 없는 한 원천징수의 유무에 불구하고 그 조세채무의 불이행 또는 이행지체의 책임을 과세권자로부터 추궁당하지 아니한다(대법원 1984. 2. 14. 선고 82누177 판결 등 참조). 따라서, 피고는 원천징수의무자인 이 사건 주식의 양수인들로부터 이 사건 주식 양도로 인한 양도소득세액을 징수하여야 하고 원천납세의무자인 원고에 대하여 직접 이 사건 양도소득세를 부과하는 처분을 할 수 없다.
(라) 원천납세의무자에게 원천징수세액을 직접 부과·징수할 수 있다는 피고의 주장에 대한 판단
1) 피고의 주장
피고는, 구 소득세법 제80조 제2항, 제85조 제3항, 구 국세기본법(2008. 12. 26. 법률 제9259호로 개정되기 전의 것, 이하 같다.) 제45조의 2 제4항을 근거로 구 소득세법상 원천징수의무자가 아닌 원천납세의무자에게도 소득세를 직접 부과할 수 있다고 주장한다. 그리고 대법원도 1981. 9. 22. 선고 79누347 전원합의체판결 이래로 원천징수의무자가 아닌 원천납세의무자에게도 소득세를 부과할 수 있다고 해석하여 왔다고 주장한다.
2) 판단
그러나, 다음과 같은 이유로 이 사건 주식 양도 소득과 같은 분리과세소득에 대하여는 원천납세의무자에게 소득세를 직접 부과할 수 없다고 판단된다.
① 위 대법원 판결은 원천 징수할 소득이 구 소득세법상의 종합소득세표준에 합산하여 신고하여야 할 소득인 경우에는 종합소득세로서 부과할 수 있다는 것이다. 그런데, 이 사건 주식 양도 소득은 분리과세소득으로서 소득자인 원고 본인의 신고절차와 과세절차가 없으므로 비록 원천징수의무자가 원천징수를 누락하거나 과소징수하였다 하더라도 원천징수할 소득세의 납부의무를 원천납세의무자에게 되돌려 주는 계기가 없다. 따라서 이 사건 주식 양도 소득에 대하여는 원천납세의무자에게 직접 누락세액을 부과·징수할 법률적 근거가 없다.
② 구 소득세법 제80조 제2항 제1의 2호에 의하면, 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 같은 법 제70조·제71조 및 제74조의 규정에 따른 종합소득세, 퇴직소득세의 과세표준확정신고를 한 자(근로소득만 있는 자 등 같은 법 제73조 소정의 과세표준확정신고를 하지 아니할 수 있는 경우에 해당하여 과세표준확정신고를 하지 않은 경우도 포함한다.)가 같은 법 제137조·제138조·제143조의4·제144조의2 또는 제146조의 규정에 따른 근로소득세액, 연금소득세액 등의 연말정산 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우로서 원천징수의무자의 폐업·행방불명 등으로 원천징수의무자로부터 징수하기 어렵거나 근로소득자의 퇴사로 원천징수의무자의 원천징수이행이 어렵다고 인정되는 때에 해당하는 경우에는 당해연도의 과세표준과 세액을 경정한다. 그러나 위 규정은 원천납세의무자가 원칙적으로 과세표준확정신고를 할 의무가 있는 거주자의 종합소득 및 퇴직소득에 대한 납세의무에 관한 규정이다. 근로소득만 있는 경우에 해당하여 같은 법 제73조에 의하여 과세표준확정신고를 하지 아니할 수 있는 경우에도 그로써 해당거주자의 종합소득 및 퇴직소득에 대한 납세의무자체가 소멸한다고 할 수 없다. 그리고, 위 규정은 원천납세의무자의 연말정산과정에 근로소득세액, 연금소득세액 등의 탈루 또는 오류가 있는 것이 발견된 경우에 관한 것이다. 따라서 위 구 소득세법 제80조 제2항 제1의 2호의 규정이 비거주자로서 종합소득 등의 과세표준확정신고의무가 없고 연말정산절차를 거치지 않는 원고의 이 사건 주식 양도 소득에 대하여 원천납세의무자에게 직접 누락세액을 부과·징수할 법률적 근거가 된다고 할 수 없다.
③ 구 소득세법 제85조 제3항 단서에서는 ‘납세의무자가 신고·납부한 과세표준금액에 그 원천징수하지 아니한 원천징수대상소득금액이 이미 산입된 때’(제1호)에는 원천징수의무자에게 징수하여야 할 세액이 아닌 구 소득세법 제158조 제1항의 규정에 따른 가산세액만을 징수한다고 규정하고 있다. 그러나 위 규정은 거주자의 종합소득 및 퇴직소득에 대한 세액의 징수절차에 관한 규정으로서 원천징수대상소득에 대하여 납세의무자에 의한 납부가 이루어진 경우 원천징수의무자에게 원천징수대상 소득에 대하여 징수하여야 할 세액을 중복하여 징수하지 않고 가산세액만을 징수한다는 것을 규정한 것에 불과할 뿐, 이로써 국가의 원천납세의무자에 대한 원천징수세액부과권을 창설한 것이라고 볼 수 없다. 그리고, 위 규정은 그 문언과 체계상 원천 징수 대상소득이 납세자에 의한 별도의 확정신고납부대상에 포함됨을 전제로 하는 것이고, 이 사건과 같은 원천징수만으로 조세채무가 종국적으로 소멸하는 원천징수소득에는 적용된다고 할 수 없다.
④ 구 국세기본법 제45조의2 제4항에 따르면, 원천징수의무자가 원천징수한 세액을 납부하고 지급명세서를 제출기한 내에 제출한 경우 관할세무서장에게 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액에 대하여 결정 또는 경정을 청구할 수 있다고 규정하고 있다. 그러나, 위 규정은 원천징수의무자의 납부행위와 관련하여 원천징수의무자와 원천징수납세의무자 모두에게 원천징수세액의 적법 여부를 다툴 수 있는 기회를 부여함으로써 원천납세의무자의 권리를 확대·보호하고 구상의 순환을 피하기 위한 정책적 규정으로 보이고, 위 규정을 관할세무서장의 원천납세의무자에 대한 누락 원천징수세액에 대한 부과·징수권을 부여한 것으로 볼 수 없다.
다. 피고의 소권남용주장에 대한 판단
(1) 피고의 주장
원고는 2005년 이후 이 사건 주식 양도일까지 유니온상호저축은행으로부터 급여를 수령하면서 “거주자”로서 신고하여 왔다. 또, 원고는 이 사건 주식 양도와 관련된 양도소득세 기한후신고서에서 스스로를 거주자로 표기하고 거주자임을 전제로 관련 세액을 신고하였다. 그럼에도 원고는 이 사건 소송 진행 중이던 2013. 6. 12.에 이르러 비로소 비거주자라고 주장하기 시작하였다. 따라서, 구 소득세법령상 비거주자에 해당한다는 원고의 주장은 신의측 내지 금반언의 원칙에 반한다.
(2) 판단
그러나, 원고가 구 소득세법령 해석상 거주자에 해당하는지 여부에 관하여 입장을 번복하였다는 사정만으로, 원고의 주장 또는 이 사건 소가 신의측 내지 금반언의 원칙에 반한다고 할 수 없다.
3. 결론
그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 있어 이를 인용하여야 할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하므로 피고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
[별지 관계법령 생략]
판사 장석조(재판장) 손삼락 김용하