【원고, 항소인】
【피고, 피항소인】
동작세무서장
【제1심판결】
서울행정법원 2011. 10. 7. 선고 2011구합5605 판결
【변론종결】
2012. 3. 30.
【주 문】
1. 제1심 판결을 아래와 같이 변경한다.
가. 이 사건 소 중 피고가 2009. 4. 8. 원고들에게 한, 상속세 2,403,402,185원의 부과처분 중 1,774,050,430원 취소청구 부분과 납부불성실 가산세 232,561,065원의 부과처분 중 162,857,830원 취소청구 부분을 각 각하한다.
나. 위 상속세 부과처분 중 위 각하부분을 제외한 나머지 부분과 위 납부불성실 가산세 부과처분 중 위 각하부분을 제외한 나머지 부분 중 54,612,718원을 초과하는 부분 및 피고가 2009. 4. 8. 원고들에게 한 신고불성실 가산세 1,807,972원의 부과처분을 모두 취소한다.
다. 원고들의 나머지 청구를 기각한다.
2. 소송총비용의 3/4은 원고들이, 나머지는 피고가 각 부담한다.
【청구취지 및 항소취지】
제1심 판결을 취소한다. 피고가 2009. 4. 8. 원고들에게 한 상속세 2,403,402,185원, 가산세 234,369,037원의 각 부과처분을 취소한다.
【이 유】
1. 처분 경위
가. 망 소외 1(2007. 4. 30. 사망)은 1943. 9. 2. 소외 3과 혼인하여 그 사이에 자녀로 4남 2녀 즉, 소외 4(장녀), 소외 5(장남), 소외 6(2남), 망 소외 2(3남), 소외 7(4남), 소외 8(2녀)을 두었다.
나. 원고 1은 망 소외 1의 3남 망 소외 2(1996. 9. 8. 사망)의 배우자이고, 원고 2, 3, 4는 망 소외 2의 자녀로서 원고들은 모두 망 소외 1의 대습상속인이다.
다. 원고들을 포함한 망 소외 1의 상속인들은 2007. 10. 29. 망 소외 1의 상속세 과세가액을 7,683,489,061원으로 신고하였다가 2007. 12. 14. 이를 7,756,291,289원으로 수정신고하였는데, 별지1 부동산 목록 기재 각 부동산(이하 ‘이 사건 부동산’이라고 한다)에 대해서는 상속개시일 당시 등기부상 소유자 중 망 소외 2, 원고들, 망 소외 1의 지분만을 상속재산에 포함시켰다.
라. 피고는 2008. 9. 1. 원고들에게 망 소외 1의 상속인들이 신고하고 납부하지 아니한 상속세 1,774,050,430원과 납부불성실 가산세 162,857,830원 합계 1,936,908,260원을 부과하였다(이하 ‘이 사건 당초 처분’이라고 한다).
마. 그 후 서울지방국세청장은 상속세 조사를 실시하여 이 사건 부동산 중 소외 5, 6, 7, 8(이하 ‘나머지 상속인들’이라고 한다)의 지분을 망 소외 1이 명의신탁한 재산으로 판단하여 나머지 상속인들의 이 사건 부동산 지분 상당액을 상속재산가액에 합하고, 배우자상속공제액을 당초의 1,551,258,258원에서 500,000,000원으로 감액하며, 그 밖에 상속재산 신고누락금액, 채무공제 누락금액 등을 가감하여 상속세 과세가액을 12,892,496,025원으로 산정하여 피고에게 과세자료를 통보하였다.
바. 이에 따라 피고는 2009. 4. 8. 상속세를 4,867,085,925원으로, 납부불성실 가산세를 462,382,823원으로 증액경정하고(이하 ‘이 사건 증액경정처분’이라 한다), 신고불성실 가산세 908,679,785원을 원고들에게 부과하였다. 그 후 피고는 2009. 6. 1. 위 납부불성실 가산세 중 10,109,132원을 감액하였다.
마. 원고들은 이에 불복하여 2009. 7. 7. 이의신청을 거쳐 2009. 10. 29. 조세심판원에 심판청구를 하였는데, 조세심판원은 2010. 11. 4. 이 사건 부동산에 관한 나머지 상속인들의 지분을 명의신탁 재산이 아니라고 보고 이를 상속재산에서 차감하여 과세표준과 세액을 경정하라는 결정을 하였다. 이에 따라 피고는 2010. 12. 16. 상속세를 2,403,402,185원으로, 납부불성실 가산세를 232,561,065원으로, 신고불성실 가산세를 1,807,972원으로 감액 경정하였다[이하 ‘이 사건 감액경정처분’이라고 하고, 아울러 이와 같이 감액되고 남은 상속세 2,637,771,222원(위 가산세 포함)의 부과처분을 ‘이 사건 부과처분’이라고 한다](이 사건 부과처분에 이르기까지의 경과는 별지2 부과처분의 경과 기재와 같다).
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 4, 을 제1 내지 4, 12, 13호증, 변론 전체의 취지
2. 이 사건 부과처분의 적법 여부
가. 원고들의 주장
이 사건 부과처분은 다음과 같은 이유 때문에 위법하다.
1) 이 사건 부동산 중 망 소외 2와 원고들의 지분은 망 소외 1로부터 명의신탁된 것이 아니라 증여받은 것이므로 상속재산에서 제외되어야 한다.
2) 망 소외 1의 배우자 소외 3에 관한 배우자 상속세 과세가액 공제액은 5억 원이 아니라 실제 상속받은 금액인 1,670,570,475원이 되어야 한다.
나. 판단
1) 직권 판단
원고들 주장의 당부를 판단하기 전에 직권으로 살펴본다.
가) 증액경정처분이 있는 경우 당초 신고나 결정은 증액경정처분에 흡수됨으로써 독립한 존재가치를 잃게 되어 원칙적으로 당초 신고나 결정에 대한 불복기간의 경과 여부 등에 관계없이 증액경정처분만이 항고소송의 심판대상이 되고, 납세자는 그 항고소송에서 당초 신고나 결정에 대한 위법사유도 함께 주장할 수 있으나(대법원 2009. 5. 14. 선고 2006두17390 판결 참조), 한편, 국세기본법 제22조의2 제1항은 “세법의 규정에 의하여 당초 확정된 세액을 증가시키는 경정은 당초 확정된 세액에 관한 이 법 또는 세법에서 규정하는 권리·의무관계에 영향을 미치지 아니한다”고 규정하고 있는바, 그 문언내용과 함께 주된 입법취지가 증액경정처분이 있더라도 불복기간의 경과 등으로 확정된 당초 신고나 결정에서의 세액에 대한 불복을 제한하려는 데 있는 점을 고려하면, 확정된 당초 신고나 결정에서의 세액에 관하여는 취소를 구할 수 없고 증액경정처분에 의하여 증액된 세액의 한도 내에서만 취소를 구할 수 있는 것으로 해석하여야 한다(대법원 2011. 4. 14. 선고 2008두22280 판결, 대법원 2011. 6. 30. 선고 2010두20843 판결 등 참조).
그리고 불복기간 경과 등으로 불가쟁력이 발생한 부분에 관한 세액의 취소를 구하는 소는 부적법하다고 보는 것이 타당하다.
나) 따라서 이 사건에서 원고들이 이 사건 당초처분에 대하여 불복기간 안에 이의신청, 심판청구 등의 절차를 밟지 않음으로써(원고들이 불복절차를 밟았음을 인정할 아무런 증거가 없다) 이 사건 당초처분은 불가쟁력이 발생하였고, 그 이후인 2009. 4. 8. 이 사건 증액경정처분이 내려졌음은 위 처분 경위에서 본 바와 같으므로, 이 사건 소 중 2008. 9. 1.자 이 사건 당초처분상의 세액 부분의 취소를 구하는 부분은 부적법하다(다만, 위에서 본 바와 같이 2008. 9. 1.자 이 사건 당초처분의 위법사유도 주장할 수 있고, 그 취소를 구할 수 있는 범위만이 증액된 세액에 한정되는 것이므로, 아래에서는 전체 세액에 관한 위법사유에 대하여 살펴보기로 한다).
2) 원고들의 주장에 관한 판단
가) 이 사건 부동산 중 망 소외 2와 원고들의 지분이 명의신탁된 것인지
(1) 갑 제7호증의 1 내지 14의 기재에 의하면, 이 사건 부동산에 대하여 1982. 5.경부터 1996. 5.경 사이에 증여 또는 매매를 원인으로 망 소외 2 및 소외 8을 제외한 나머지 상속인들의 공유로(지분비율 각 1/4) 소유권이전등기가 마쳐진 사실을 인정할 수 있다[별지1 부동산 목록 순번 9번 부동산에 대하여는 망 소외 2 단독명의로 소유권이전등기가 되었다가 상속을 원인으로 원고들 공유로 소유권이전등기가 되었고, 순번 11, 12, 13번 부동산에 대하여는 망 소외 2와 나머지 상속인들의 공유로(지분비율 각 1/5) 소유권이전등기가 마쳐졌으며, 순번 14번 부동산에 대하여는 망 소외 2와 소외 6 공유로(지분비율 각 1/2) 소유권이전등기가 되었다가 상속을 원인으로 망 소외 2 지분에 관해 원고들 공유로 소유권이전등기가 되었고, 이 사건 부동산 중 일부 부동산에 관한 망 소외 2 지분에 대해서는 상속을 원인으로 원고들 공유로 소유권이전등기가 마쳐졌다].
이와 같이 상속개시 당시 망 소외 2와 원고들 명의로 등기되어 있는 이 사건 부동산에 관한 그들의 지분이 상속재산에 포함되기 위해서는 위와 같은 등기에도 불구하고 이 사건 부동산 중 위 부분이 실제로는 망 소외 1의 소유에 속하는 사실이 인정되어야 하는바, 피고는 망 소외 1이 망 소외 2에게 명의신탁한 재산임을 이 사건 부과처분 사유로 삼고 있으므로, 이 사건 부동산 중 망 소외 2 명의 지분이 명의신탁된 것인지 살펴본다(원고들 명의 지분은 모두 망 소외 2 앞으로 소유권이전등기 되었다가 상속을 원인으로 원고들 앞으로 소유권이전등기된 것이어서 원고들 명의 지분이 명의신탁된 것인지는 결국 그 이전 망 소외 2 명의 지분이 명의신탁된 것인지에 달려 있으므로, 망 소외 2 명의 지분이 명의신탁된 것인지에 관해서만 살펴본다).
(2) 이 사건 부동산 중 망 소외 2 명의 지분이 명의신탁된 것이라는 점을 뒷받침하기 위하여 피고가 제출한 증거들은 아래와 같은 사유로 명의신탁 사실을 인정하기에 부족하고 그 외에는 달리 이를 인정할 만한 증거가 없는 데다가, 망 소외 1은 1918년생으로 망 소외 2와 나머지 상속인들에게 이 사건 부동산에 관한 소유권이전등기를 넘길 무렵에는 70대의 고령이었는바, 이와 같이 고령인 아버지가 자식들에게, 더구나 동일한 지분비율의 공유 명의로 명의신탁을 한다는 것은 매우 이례적이라고 할 수 있는 점(특히 망 소외 2에게만 그 지분을 명의신탁할 만한 별다른 사정을 찾아볼 수도 없다), 피고는 조세심판원의 결정에 따라 망 소외 2를 제외한 나머지 상속인들의 이 사건 부동산에 관한 지분은 명의신탁 재산으로 보지 않고 이를 상속재산에서 제외하였는바, 나머지 상속인들과 같은 날 같은 원인 및 지분비율로 소유권이전등기된 망 소외 2의 이 사건 부동산에 관한 지분만을 달리 취급할 특별한 이유가 없는 점(아마도 조세심판원과 피고는 원고들이 상속재산신고를 하면서 이 사건 부동산에 관한 망 소외 2 지분을 상속재산에 포함시켰다는 점을 고려한 것으로 보이나, 이 사건 부동산에 관한 나머지 상속인들의 지분을 상속재산에서 제외하여야 한다며 이 사건 증액경정처분을 수정한 점에 비추어, 원고들이 위와 같이 최초 신고를 하였다는 사정만으로 이 사건 부동산에 관한 망 소외 2의 지분이 명의신탁된 것이라고 볼 것은 아니다)을 보태어 보면, 이 사건 부동산에 관한 망 소외 2의 지분이 명의신탁된 것이라고 보기는 어렵다. 따라서 이와 다른 전제에서 한 이 사건 부과처분은 위법하다.
(가) 약식명령(을 제6호증)
위 증거에 의하면, 망 소외 1이 이 사건 부동산 일부에 관하여 소외 8을 제외한 나머지 상속인들에게 명의신탁하였음을 이유로 망 소외 1과 소외 8을 제외한 나머지 상속인들이 부동산실권리자명의등기에관한법률위반죄 등으로 약식명령을 받은 사실을 알아볼 수 있을 뿐이므로, 이 사건 부동산에 관한 망 소외 2 지분이 명의신탁된 것임을 인정할 직접적인 증거가 되지 못한다.
(나) 민사판결문(을 제7호증) 및 조정조서(을 제8호증)
위 증거들은 망 소외 1이 원고들을 상대로 이 사건 부동산 중 망 소외 2 명의 지분이 명의신탁되었음을 전제로 그 해지를 원인으로 한 소유권이전등기절차이행을 구한 소송의 제1심 판결문과 그 항소심에서 이루어진 조정조서이다.
위 제1심 판결은 이 사건 부동산 중 망 소외 2 명의 지분이 명의신탁되었다고 사실인정을 하였고, 위 조정조서 제1항은 위 망 소외 2 명의 지분이 명의신탁된 것으로 망 소외 1 소유임을 확정한다고 되어 있는 것은 사실이다. 그러나 위 조정조서 제2, 3항은 망 소외 1이 2009. 12. 31.까지 이 사건 부동산을 관리, 수익하되 원고들에게 등기명의회복을 청구하지 아니하고, 원고들에게 생활비를 지급하며, 2009. 12. 31. 이 사건 부동산에 대한 망 소외 2의 소유권을 원고들에게 넘겨준다는 것을 내용으로 하고 있는바, 이는 이 사건 부동산에 관한 망 소외 2 지분이 증여된 것으로 실제로 망 소외 2의 소유임을 전제로 할 때 더 자연스럽게 설명할 수 있는 것으로 보이는 점[망 소외 1이 부동산을 관리, 수익하는 데 대한 대가로 원고들에게 생활비를 지급하기로 한 점에 비추어 볼 때, 망 소외 1은 망 소외 2가 사망하기 전 증여하였던 재산을 망 소외 2가 사망하자 망 소외 2의 유처(遺妻)인 원고 1이 이를 처분할 것을 우려하여 일정 시점까지 원고 1의 처분을 제한하기 위해 위와 같은 조정내용에 합의한 것으로 보인다]을 고려할 때, 위 제1심 판결문과 위 조정조서 제1항의 기재만으로는 이 사건 부동산 중 망 소외 2 지분이 명의신탁된 것이라고 단정하기에 부족하다.
(다) 기타
그 외 을 제9호증의 1, 2, 3, 6, 7, 을 제10호증의 1, 2, 3, 을 제11호증의 1, 2, 3의 기재 역시 그 내용에 비추어 볼 때, 이 사건 부동산에 관한 망 소외 2 지분이 명의신탁되었음을 인정하기에는 부족하다.
나) 정당한 배우자 상속세 과세가액 공제액이 얼마인지
(1) 상속세 및 증여세법(2008. 12. 26. 법률 제9269호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제19조 제1항은 “거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세가액에서 공제한다”고 규정하고 있고, 제2항은 상속재산을 분할하여 제67조의 규정에 의한 상속세 과세표준 신고기한(상속개시일로부터 6월 이내)의 다음날부터 6월이 되는 날(배우자 상속재산 분할기한)까지 배우자의 상속재산을 신고한 경우에 한하여 제1항에 따라 배우자 상속공제를 하고, 다만 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 배우자 상속재산 분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자 상속재산 분할기한의 다음날부터 6월이 되는 날까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자 상속재산 분할기한 이내에 신고한 것으로 본다는 취지로 규정하고 있다. 이에 따라 상속세 및 증여세법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령 제22042호로 개정되기 전의 것) 제17조 제2항은 그 사유로 상속인등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기한 경우와 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유등으로 배우자상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는 경우를 규정하고 있다.
(2) 위와 같은 법령의 내용을 바탕으로 이 사건에 관하여 살펴본다.
앞서 본 바와 같이 망 소외 1은 2007. 4. 30. 사망하였으므로 상속세 과세표준 신고기한인 2007. 10. 30.의 다음날부터 6월이 되는 날인 2008. 5. 1.이 배우자 상속재산 분할기한이 되는데, 갑 제6호증에 의하면, 망 소외 1의 상속인들 사이의 상속재산 분할은 2010. 1. 15. 상속재산분할심판을 통하여 비로소 이루어진 사실을 인정할 수 있고, 망 소외 1의 상속인들에게 위 시행령이 정하는 부득이한 사유가 있었음을 인정할 아무런 증거가 없으므로, 망 소외 1의 상속재산에 대한 배우자 상속공제는 상속세 및 증여세법 제19조 제1항을 적용할 수 없고, 제19조 제3항에 따라 5억 원을 공제할 수 있을 뿐이다.
따라서 이를 전제로 한 이 사건 부과처분은 적법하므로, 원고들의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.
3) 정당한 세액 계산
앞서 본 바와 같이 이 사건 부동산 중 망 소외 2와 원고들 지분을 상속재산에 포함시킨 것은 위법하므로, 이를 제외하여 계산한 정당한 세액은 별지3 세액 계산표 기재와 같이 상속세 1,408,944,267원, 납부불성실 가산세 217,470,548원, 신고불성실 가산세 0원이 된다.
4) 소결론
따라서 이 사건 소 중 피고가 2009. 4. 8. 원고들에게 한 상속세 2,403,402,185원(이 사건 증액경정처분과 그 후 이 사건 감액경정처분을 거친 후 남은 금액임) 중 위에서 본 바와 같이 불가쟁력이 생긴 이 사건 당초처분액인 1,774,050,430원 취소청구 부분은 부적법하고, 그 나머지 부분은 정당한 세액이 불가쟁력이 생긴 세액에 미치지 못하므로 전부가 위법하여 취소하며, 납부불성실 가산세 232,561,065원(역시 이 사건 증액경정처분과 그 후 이 사건 감액경정처분을 거친 후 남은 금액임) 중 위에서 본 바와 같이 불가쟁력이 생긴 이 사건 당초처분액인 162,857,830원 취소청구 부분은 부적법하고, 그 나머지 부분 중 정당한 세액과 불가쟁력이 생긴 세액의 차액인 54,612,718원(217,470,548원 - 162,857,830원)을 초과하는 부분은 위법하여 취소하며, 신고불성실 가산세 1,807,972원은 정당한 세액이 0원이므로 전부가 위법하여 취소하여야 한다.
3. 결 론
그렇다면 원고의 이 사건 소 중 상속세 및 납부불성실 가산세 부과처분의 일부 취소청구 부분은 부적법하므로 각 각하하고, 이를 제외한 나머지 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 인용하고, 그 나머지 부분은 이유 없어 기각하여야 할 것이다. 그런데 제1심 판결은 이와 일부 결론을 달리하여 부당하므로 원고의 항소를 일부 받아들여 제1심 판결을 위와 같이 변경하기로 한다.
[별지 생략]
판사 김인욱(재판장) 최영락 유석동