【원고, 피항소인】
한국수출입은행 (소송대리인 법무법인(유한) 율촌 담당변호사 최완)
【피고, 항소인】
영등포세무서장 (소송대리인 법무법인 엘케이비앤파트너스 담당변호사 문준필 외 1인)
【제1심판결】
서울행정법원 2016. 10. 27. 선고 2015구합61771 판결
【변론종결】
2017. 5. 2.
【주 문】
1. 제1심판결을 취소한다.
2. 원고의 청구를 기각한다.
3. 소송총비용은 원고가 부담한다.
【청구취지 및 항소취지】
1. 청구취지
피고가 2014. 6. 17. 원고에 대하여 한 별지 목록 기재 원천징수 법인세 징수처분 및 가산세 부과처분을 모두 취소한다.
2. 항소취지
주문과 같다.
【이 유】
1. 처분의 경위 등
이 법원이 이 부분에 적을 판결 이유는 제1심판결의 해당 부분 이유 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 인용한다. 다만, 제1심판결서 7쪽 3행, 7행의 ‘제3차’, ‘제5차’를 ‘제1심 제3차’, ‘제1심 제5차’로 각각 고쳐 쓴다.
2. 원고의 주장
이 사건 각 처분은 다음과 같은 이유로 위법하므로 취소되어야 한다.
가. 쟁점 선수금이자는 국내원천소득에 해당하지 않는다.
1) 쟁점 선수금이자는 이 사건 각 선박건조계약의 해제에 따라 원상회복으로 지급받는 부당이득반환이다. 따라서 쟁점 선수금이자는 구 법인세법 제93조 제11호 나목, 구 법인세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22577호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 법인세법 시행령’이라 한다) 제132조 제10항 또는 법인세법 제93조 제10호 나목, 법인세법 시행령 제132조 제10항에서 규정한 기타소득인 ‘재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 지급받는 손해배상으로서 본래의 계약내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전’에 해당하지 않는다.
설령 쟁점 선수금이자가 손해배상에 해당한다고 하더라도, 쟁점 선수금이자는 외국선주사들이 현실적으로 입은 손해를 전보하기 위하여 지급된 손해배상금이어서 ‘본래의 계약내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전’에 해당하지 않는다.
2) 외국선주사들은 국내에서 영위하는 사업이 없고 국내에서 인적 용역을 제공한 적도 없으며 국내에 자산을 보유하고 있지도 않으므로, 쟁점 선수금이자가 구 법인세법 제93조 제11호 차목 또는 법인세법 제93조 제10호 차목에서 규정한 기타소득에 해당된다고 볼 수 없다.
3) 외국선주사들이 국내조선사들에게 쟁점 선수금을 대여하거나 그에 관한 이자로 쟁점 선수금이자를 지급받은 것이 아니므로, 쟁점 선수금이자가 구 법인세법 제93조 제1호 가목 또는 법인세법 제93조 제1호 가목에서 규정한 이자소득에 해당된다고 볼 수 없다.
나. 원고는 이 사건 각 선박건조계약에 따른 국내조선사들의 쟁점 선수금과 쟁점 선수금이자 반환채무를 보증한 보증인에 불과하므로, 원천징수의무를 부담하는 ‘소득을 지급하는 자’가 아니다.
다. 형식적인 외국선주사들이 아니라 실질선주사들을 기준으로 하면 조세조약이 적용되어 원고는 쟁점 선수금이자에 대한 원천징수의무를 부담하지 않는다. 즉, 이 사건 각 선박건조계약 중 〈표1〉 순번 4, 5 기재 계약을 제외한 나머지 각 계약에서 외국선주사들은 편의치적을 이용한 명목회사에 불과하므로 법인격을 부인하고 실질선주사들이 선박건조계약의 당사자가 되어야 하거나, 실질과세원칙에 따라 쟁점 선수금이자의 법률상 귀속자인 형식적 외국선주사들이 아니라 사실상 귀속자인 실질선주사들에게 법인세법 및 조세조약을 적용하여야 한다.
3. 관계 법령
이 부분에 적을 판결 이유는 제1심판결서 24쪽 마지막 행 ‘아니한다.’ 다음에 별지와 같은 내용을 추가하는 외에는 제1심판결의 별지 관계 법령 기재와 같으므로 이를 인용한다.
4. 판단
가. 국내원천소득 해당 여부
1) 외국법인의 국내원천소득과 원천징수의무
2009 사업연도와 2010 사업연도 각 원천징수 법인세 징수처분에 적용되는 구 법인세법 제98조 제1항 본문 제3호, 제93조 제1호 본문 가목, 제11호 나목, 차목, 구 법인세법 시행령 제132조 제10항에 따르면, 외국법인에 대하여 ① 「국내에서 지급하는 위약금 또는 배상금으로서 대통령령이 정하는 소득, 즉 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 지급받는 손해배상으로서 그 명목여하에 불구하고 본래의 계약내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전 또는 기타 물품의 가액」, ② 「국내에서 행하는 사업이나 국내에서 제공하는 인적 용역 또는 국내에 있는 자산과 관련하여 제공받은 경제적 이익으로 인한 소득(…) 또는 이와 유사한 소득으로서 대통령령이 정하는 소득」, ③ 「내국법인으로부터 지급받는 소득으로서 구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제16조 제1항 또는 소득세법 제16조 제1항에 규정하는 이자소득(국외에서 받는 예금의 이자 소득을 제외한다) 및 기타의 대금(貸金)의 이자와 신탁의 이익」에 해당하는 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(…)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 그 지급액의 100분의 20을 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다. 2011 사업연도 각 원천징수 법인세 징수처분에 적용되는 법인세법 제98조 제1항 본문 제3호, 제93조 제1호 가목, 제10호 나목, 차목, 법인세법 시행령 제132조 제10항의 내용도 일부 표현이나 조문의 위치만 다를 뿐 위와 같다.
이 사건 각 처분은 원고가 국내사업장이 없는 외국법인인 외국선주사들에게 법인세법에 규정된 국내원천소득을 지급하는 자로서 그 지급액의 일부를 원천징수할 의무를 부담하는 것을 전제로 한다. 아래에서는 우선 쟁점 선수금이자가 구 법인세법 제93조 제11호 나목 또는 법인세법 제93조 제10호 나목에서 규정한 기타소득으로서 국내원천소득에 해당하는지 여부를 본다.
2) 인정사실
이 부분에 적을 판결 이유는 제1심판결서 9쪽 밑에서 7행부터 11쪽 9행까지 이유 기재와 같으므로 이를 인용한다.
3) 쟁점 선수금이자의 법적 성격
이 부분에 적을 판결 이유는 제1심판결서 11쪽 11행부터 12쪽 6행까지 이유 기재와 같으므로 이를 인용한다.
4) 본래의 계약내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전 해당 여부
가) 재산권에 관한 계약에 있어서 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금이 본래의 급부에 해당하는 배상금이나 현실적인 재산상 손해액에 대한 전보금에 불과하다면 새로운 수입이나 소득을 구성한다고 볼 수 없으므로 기타소득으로 볼 수 없지만, 이를 초과하여 위약금과 배상금을 지급받았다면 이는 기타소득으로서 소득세의 과세대상이 된다(대법원 2004. 4. 9. 선고 2002두3942 판결 참조). 이러한 법리는 구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제21조 제1항 제10호 또는 구 소득세법(2014. 12. 23. 법률 제12852호로 개정되기 전의 것) 제21조 제1항 제10호 및 구 소득세법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령 제22034호로 개정되기 전의 것) 제41조 제7항 또는 소득세법 시행령 제41조 제7항과 마찬가지로 규정되어 있는 구 법인세법 제93조 제11호 나목 또는 법인세법 제93조 제10호 나목 및 구 법인세법 시행령 제132조 제10항 또는 법인세법 시행령 제132조 제10항을 해석함에 있어서도 동일하게 적용된다. 따라서 구 법인세법 시행령 제132조 제10항 및 법인세법 시행령 제132조 제10항에 규정된 ‘본래의 계약의 내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘는 손해’란 계약 상대방의 채무불이행으로 인하여 발생한 기존 이익의 멸실이나 감소 등 ‘적극적 손해’가 아닌, 위와 같은 적극적 손해를 넘어서는 손해, 즉 계약 상대방에게 지급했던 금원을 다른 곳에 사용하지 못함으로써 입게 되는 기회손실 등의 ‘소극적 손해’ 등을 의미한다(헌법재판소 2010. 2. 25. 선고 2008헌바79 전원재판부 결정 참조).
나) 외국선주사들은 이 사건 각 선박건조계약의 해제로 인하여 ① 국내조선사들에 지급하였다 돌려받지 못한 쟁점 선수금 자체의 적극적 손해와 ② 쟁점 선수금을 다른 곳에 사용하지 못함으로써 입게 되는 이자 상당액의 소극적 손해를 입게 되었다. 외국선주사들이 이 사건 각 선박건조계약의 해제로 인하여 입은 손해 중 국내조선사들에 지급하였다 돌려받지 못한 쟁점 선수금 자체의 적극적 손해는 원고로부터 쟁점 선수금 상당액을 지급받으며 배상받았다. 따라서 쟁점 선수금이자는 위와 같은 적극적 손해를 넘어서는, 외국선주사들이 국내조선사들에 지급한 쟁점 선수금을 다른 곳에 사용하지 못함으로써 입게 되는 이자 상당액의 손해 등을 배상하기 위해 지급된 것으로 평가할 수 있으므로, 쟁점 선수금이자는 구 법인세법 시행령 제132조 제10항 또는 법인세법 시행령 제132조 제10항에서 정한 본래의 계약의 내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전에 해당된다.
다) 원고는, 외국선주사들이 국내조선사들에게 쟁점 선수금을 지급하기 위하여 쟁점 선수금 상당액을 금융기관 등으로부터 차용하거나 주식을 발행하는 등으로 금융비용을 부담하였을 것이고, 이 사건 각 선박건조계약을 체결하고 이행하는 과정에서 위 금융비용 외에도 제반 비용을 지출하였을 것이며, 쟁점 선수금이자의 이율이 합리적인 범위 내에 있으므로, 쟁점 선수금이자는 외국선주사들이 현실적으로 입은 손해를 전보하기 위하여 지급된 손해배상금으로 보아야 한다고도 주장한다. 그러나 외국선주사들이 금융비용을 지출하였다고 하더라도, 이러한 금융비용이 필요경비에 해당함은 별론으로 하고, 이 사건 각 선박건조계약의 내용이 되는 지급자체에 대한 손해에 포함된다고 볼 수는 없다. 원고의 위 주장은 이유 없다.
5) 소결론
따라서 쟁점 선수금이자는 구 법인세법 제93조 제11호 나목 또는 법인세법 제93조 제10호 나목에서 정한 기타소득으로서 외국법인의 국내원천소득에 해당하므로, 나머지 점에 관하여는 살필 필요 없이 이 부분 원고 주장은 이유 없다.
나. 원천징수의무의 존부
구 법인세법 98조 제1항에서 국내원천소득에 대한 원천징수의무는 외국법인에게 그 소득의 금액을 지급하는 자가 그 지급하는 때에 부담하는 것으로 규정하고 있는 점, 소득의 발생원천에서 그 지급시점에 원천징수를 함으로써 과세편의와 세수확보를 기한다는 원천징수제도의 본질과 기타 국내원천소득에 대한 원천징수 관련 규정의 내용이나 체계 등을 종합하면, ‘외국법인에 지급되는 국내원천소득에 대하여 원천징수의무를 부담하는 같은 법 제98조 제1항에서의 소득금액을 지급하는 자’라 함은 계약 등에 의하여 자신의 채무이행으로서 국내원천소득의 금액을 실제 지급하는 자를 의미한다고 봄이 타당하다(대법원 2009. 3. 12. 선고 2006두7904 판결 참조).
원고는 이 사건 각 보증계약에 의하여 타인의 채무가 아닌 자신의 채무를 이행하기 위해 쟁점 선수금이자를 지급하였던 것이므로 쟁점 선수금이자에 관한 원천징수의무를 부담한다. 이 부분 원고 주장도 이유 없다.
다. 조세조약 적용 여부
1) 국제조세조정에 관한 법률 제28조는 ‘외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 법인세법 제93조에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다’고 규정하고, 대한민국과 터키 간의 조세조약 제21조, 대한민국과 독일 간의 조세조약 제21조, 대한민국과 그리스 간의 조세조약 제22조, 대한민국과 아랍에미리트 간의 조세조약 제22조는 대한민국이 위 조세조약에 규정되지 않은 기타소득에 대해 과세할 수 없다고 규정하고 있다.
그런데 비과세·면세 요건에 관한 증명책임은 납세자 측에 있으므로(대법원 2000. 7. 7. 선고 98두16095 판결 참조), 외국선주사들의 법인격이 부인된다거나 이들을 설립한 실질선주사들에 소득이 사실상 귀속되었다는 사유로 조세조약의 적용을 통해 비과세 혜택을 받으려는 자는 그와 같은 사정을 증명할 책임을 부담한다.
2) 먼저 이 사건 각 선박건조계약(〈표1〉 순번 4, 5번 기재 계약 제외)의 외국선주사들에 대하여 법인격이 부인되는지에 관하여 본다.
특수목적회사는 일시적인 목적을 달성하기 위하여 최소한의 자본출자요건만을 갖추어 인적·물적 자본 없이 설립되는 것이 일반적이다. 따라서 특수목적회사가 그 설립목적을 달성하기 위하여 설립지의 법령이 요구하는 범위 내에서 최소한의 출자재산을 가지고 있다거나 특수목적회사를 설립한 회사의 직원이 특수목적회사의 임직원을 겸임하여 특수목적회사를 운영하거나 지배하고 있다는 사정만으로는 특수목적회사의 독자적인 법인격을 인정하는 것이 신의성실의 원칙에 위배되는 법인격의 남용으로서 심히 정의와 형평에 반한다고 할 수 없으며, 법인격 남용을 인정하려면 적어도 특수목적회사의 법인격이 배후자에 대한 법률적용을 회피하기 위한 수단으로 함부로 이용되거나, 채무면탈, 계약상 채무의 회피, 탈법행위 등 위법한 목적달성을 위하여 회사제도를 남용하는 등의 주관적 의도 또는 목적이 인정되는 경우라야 한다(대법원 2010. 2. 25. 선고 2007다85980 판결 참조).
원고는 이 사건 각 선박건조계약의 외국선주사들이 편의치적을 위해 설립된 명목회사에 불과하여 법인격이 부인되어야 한다고 주장하나, 위 법리에 비추어 볼 때, 외국선주사들이 편의치적을 위해 설립되었다는 사정만으로 법인격이 부인된다고 볼 수 없고, 달리 외국선주사들이 그 배후자에 대한 법률적용을 회피하기 위한 수단으로 함부로 이용되었다고 인정할 증거가 없다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.
3) 다음으로, 〈표3〉 순번 4, 5 기재 쟁점 선수금이자를 제외한 나머지 쟁점 선수금이자가 원고가 주장하는 실질선주사들에게 사실상 귀속되었는지를 본다.
국세기본법 제14조 제1항에서 규정하는 실질과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 그 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 그 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼겠다는 것이므로, 재산의 귀속 명의자는 이를 지배·관리할 능력이 없고, 그 명의자에 대한 지배권 등을 통하여 실질적으로 이를 지배·관리하는 자가 따로 있으며, 그와 같은 명의와 실질의 괴리가 조세를 회피할 목적에서 비롯된 경우에는, 그 재산에 관한 소득은 그 재산을 실질적으로 지배·관리하는 자에게 귀속된 것으로 보아 그를 납세의무자로 삼아야 할 것이고, 이러한 원칙은 법률과 같은 효력을 가지는 조세조약의 해석과 적용에 있어서도 이를 배제하는 특별한 규정이 없는 한 그대로 적용된다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결, 2016. 12. 15. 선고 2015두2611 판결 등 참조).
갑3호증의 1, 2, 3, 갑4호증의 1, 2, 4, 갑5호증의 1, 2, 갑11호증의 1, 2, 갑12호증의 1, 2, 갑13호증의 각 기재에 의하면, ① 〈표1〉 순번 1, 2, 3 기재 선박건조계약과 관련된 통지는 터기에 설립된 Aktiv Denizcilik Bilgisyar Form Mumessilik Sanayi에 하도록 약정된 사실, ② 〈표1〉 순번 6, 7 기재 선박건조계약과 관련된 통지는 독일 선주사인 E.R. SCHIFFAHRT GmbH ＆ Cie. KG에 하도록 약정되었고, 위 회사가 이 부분 계약을 해제하고 쟁점 선수금과 선수금이자를 지급받은 사실, ③ 〈표1〉 순번 8, 9 기재 선박건조계약과 관련하여 한국무역보험공사가 발급한 수출보증보험증권의 수출계약내용에 원발주자가 터키 법인인 Mecit Centinkaya Denizcilik Tasimacilik Pazarlama Sanayi Ve Ticaret Ltd Sti라고 기재된 사실, ④ 〈표1〉 순번 10, 11 기재 선박건조계약과 관련된 통지는 그리스 선주사인 Capital Ship Management Corp.에 하도록 약정되었고, 한국무역보험공사가 발급한 수출보증보험증권의 수출계약내용에도 원발주자가 위 회사라고 기재된 사실, ⑤ 〈표1〉 순번 12 기재 선박건조계약과 관련하여 한국무역보험공사가 발급한 수출보증보험증권의 수출계약내용에 원발주자가 아랍에미리트 법인인 Rare Earth Commodities DMCC라고 기재된 사실은 인정된다.
그러나 한편 갑3호증의 11, 12, 13, 갑4호증 4, 5, 갑5호증의 8, 9, 10의 각 기재에 의하면, ① 〈표1〉 순번 1, 2, 3, 8, 9, 12 기재 선박건조계약의 쟁점 선수금 지급요청을 계약당사자인 외국선주사들이 한 사실, ② 〈표1〉 순번 6, 7 기재 선박건조계약의 해제 의사표시 또는 쟁점 선수금 지급요청 당시 E.R. SCHIFFAHRT GmbH ＆ Cie. KG는 대리인 지위에 있음을 표시한 사실이 인정되는 점에 비추어, 앞서 인정한 사실만으로는 쟁점 선수금이자의 실질적 귀속자가 원고가 주장하는 실질선주사들임을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.
라. 소결론
그러므로 이 사건 각 처분은 적법하다.
5. 결론
그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 할 것인바, 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로, 제1심판결을 취소하고 원고의 청구를 기각한다.
[별지 각 생략]
판사 최상열(재판장) 견종철 장철익