【원고, 피상고인 겸 상고인】
【피고, 상고인 겸 피상고인】
성남세무서장
【원심판결】
서울고법 2010. 11. 11. 선고 2010누1882 판결
【주 문】
원심판결의 원고 패소 부분 중 2001년 제1기분 부가가치세 부과처분 부분 및 피고 패소 부분을 파기하고, 이 부분 사건을 서울고등법원에 환송한다. 원고의 나머지 상고를 기각한다.
【이 유】
상고이유(상고이유서 제출기간 도과 후 제출된 원고의 상고이유보충서는 상고이유를 보충하는 범위 내에서)를 판단한다.
1. 원고의 상고이유에 대하여
가. 상고이유 제1점
부동산의 양도행위가 ‘부동산매매업’의 일환으로 이루어져 부가가치세의 과세대상이 되는지 여부 또는 그로 인한 소득이 사업소득에 해당하는지 여부는 양도인의 부동산 취득 및 보유현황, 조성의 유무, 양도의 규모, 횟수, 태양, 상대방 등에 비추어 그 양도가 사업활동으로 볼 수 있을 정도의 계속성과 반복성이 있는지 등을 고려하여 사회통념에 따라 판단하여야 하고, 그 판단을 할 때에는 단지 당해 양도 부동산에 대한 것뿐만 아니라, 양도인이 보유하는 부동산 전반에 걸쳐 당해 양도가 이루어진 시기의 전후를 통한 모든 사정을 참작하여야 한다. 그리고 구 부가가치세법 시행규칙(2008. 4. 22. 기획재정부령 제12호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제1조 제2항은 부동산매매업으로 볼 수 있는 경우를 예시적으로 규정한 것에 불과하여 그 부동산 거래가 전체적으로 사업목적하에 계속성과 반복성을 가지고 이루어진 이상 위 규정상의 판매횟수에 미달하는 거래가 발생하였다고 하더라도 그 과세기간 중에 있은 거래의 사업성이 부정되는 것이 아니다 ( 대법원 1995. 11. 7. 선고 95누92 판결, 대법원 2010. 7. 22. 선고 2008두21768 판결 등 참조).
원심은 채용 증거를 종합하여 다음과 같은 사실을 인정하였다.
① 원고는 1999. 8. 27. 성남시 분당구 (주소 1 생략) 토지 340㎡를 매수하여 그 지상에 상가건물(지하 1층, 지상 5층, 연면적 1,276㎡, 이하 위 토지와 함께 ‘제1부동산’이라 한다)을 신축하고 2000. 6. 5. 그 소유권보존등기를 마친 다음, 그 소재지에 부동산임대업의 사업자등록을 하고 제1부동산을 임대하던 중 2001. 3. 15. 이를 양도하였다.
② 원고는 2001. 3. 16. 같은 동 (주소 2 생략) 토지 481㎡를 매수하여 그 지상에 상가건물(지하 1층, 지상 5층, 연면적 1,918㎡, 이하 위 토지와 함께 ‘제2부동산’이라 한다)을 신축하여 2001. 12. 3. 그 소유권보존등기를 마친 다음, 그 소재지에 다시 부동산임대업의 사업자등록을 하고 제2부동산을 임대하던 중 2002. 5. 24. 이를 양도하였다.
③ 원고는 2002. 1. 14. 한국토지공사와 같은 동 (주소 3 생략) 토지 1,455㎡(이하 ‘제1토지’라 한다)에 관하여 매매계약을 체결하고 계약금 3억 5,800만 원을 지급한 상태에서 2002. 3. 20. 그 매매계약상의 매수인 지위를 양도하였다.
④ 원고는 2002. 2. 7. 한국토지공사와 같은 동 (주소 4 생략) 토지 1,349㎡(이하 ‘제2토지’라 한다)에 관하여 매매계약을 체결하고 계약금과 중도금 8억 8,600만 원을 지급한 상태에서 2002. 11. 4. 그 매매계약상의 매수인 지위를 양도하였다(이하 제1, 2부동산 및 제1, 2토지에 관한 매매계약상의 매수인 지위를 통틀어 ‘이 사건 부동산 등’이라 한다).
⑤ 그 밖에도 원고는, ㉮ 1991. 9. 30. 같은 동 (주소 5 생략) 토지 400㎡를 취득하여 그 지상에 상가건물(연면적 1,864㎡)을 신축하고 1995. 11. 17. 그 소유권보존등기를 마친 다음 그 소재지에 부동산임대업의 사업자등록을 하고 이를 임대하던 중 1996. 2. 15. 그 토지와 상가건물을 양도하였고, ㉯ 1996. 7. 16. 같은 동 (주소 6 생략) 토지 382㎡를 취득하여 그 지상에 상가건물(연면적 2,089㎡)을 신축하고 1997. 8. 28. 그 소유권보존등기를 마친 다음 그 소재지에 부동산임대업의 사업자등록을 하고 이를 임대하던 중 1999. 2. 23. 그 토지와 상가건물을 양도하였다.
이어서 원심은 위와 같은 사실관계 및 이에 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정 즉, ① 원고는 1991년부터 2002년까지 6회에 걸쳐 성남시 분당구 야탑동 소재 부동산 등을 취득한 다음 양도하였는데, 대체로 먼저 토지를 매수한 다음 상가건물을 신축하여 부동산임대업을 영위하다가 양도하였으며, 제1, 2토지에 관한 매매계약상의 매수인 지위는 제1, 2토지에 관한 매매계약 체결일로부터 불과 2개월과 9개월 만에 각 양도한 점, ② 원고가 매수하거나 매매계약을 체결한 토지의 면적은 340㎡ 이상이고, 원고가 건축한 상가건물의 건축면적은 1,276㎡ 이상이며, 원고가 건축한 상가건물에서 부동산임대업을 영위한 기간은 대체로 3개월에서 1년 6개월 정도에 불과한 점, ③ 원고는 당초 제1, 2토지를 취득하여 그 지상에 건물을 신축한 다음 부동산임대업을 하다가 건물을 매도하려는 의도에서 제1, 2토지에 관한 매매계약을 체결하였다고 보이는 점 등을 종합하면, 원고는 단순히 부동산임대업을 영위하기 위하여 이 사건 부동산 등을 거래한 것이 아니라 토지를 매수한 다음 상가건물을 건축하여 일시 부동산임대업을 영위하다가 적당한 시기에 이를 되팔아 수익을 얻기 위해 이 사건 부동산 등의 매매거래를 계속 반복한 것으로 인정되므로, 이 사건 부동산 등의 양도행위는 ‘부동산매매업’의 일환으로 이루어진 것으로서 그로 인한 소득은 사업소득에 해당하고, 제1, 2부동산 중 각 상가건물의 양도행위는 부가가치세의 과세대상이 된다고 판단하였다.
앞서 본 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 이와 같은 원심의 판단은 정당하고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 부동산매매업에 관한 법리오해 등의 위법이 없다.
나. 상고이유 제2점
건물을 신축하고 그 소재지에 부동산임대업의 사업자등록을 한 다음 그 건물을 일시적으로 임대하다가 이를 타인에게 양도하였다고 하더라도 그 건물의 양도가 부동산매매업자로서의 사업활동의 일환으로 이루어진 경우에는 ‘재화의 공급으로 보지 아니하는 사업의 양도’에 해당하지 아니한다( 대법원 1995. 11. 7. 선고 95누92 판결 등 참조).
원심이 같은 취지에서, 제1, 2부동산의 양도가 부동산매매업자로서의 사업활동의 일환으로 이루어진 이상 이는 사업의 양도에 해당하지 아니한다고 판단한 것은 정당하고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 사업의 양도에 관한 법리오해 등의 위법이 없다.
다. 상고이유 제3점
구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제26조의2 제1항은 그 제3호에서 상속세 및 증여세를 제외한 국세의 부과제척기간을 원칙적으로 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간으로 규정하면서, 그 제2호에서 납세자가 법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간으로 규정하고 있다.
원심판결 이유에 의하면, 원심은, 원고가 1999. 9. 1. 제1부동산 소재지에서 사업을 개시하여 부동산임대업을 하다가 2001. 3. 15. 제1부동산을 양도함과 아울러 폐업한 후 2001. 4. 25. 부가가치세 과세표준 및 세액을 신고(이하 ‘이 사건 부가가치세 신고’라 한다)한 사실 등을 인정한 다음, 원고는 2001. 3. 15. 제1부동산 소재지 사업장(이하 ‘이 사건 사업장’이라 한다)의 사업을 폐업하였으므로 폐업일인 2001. 3. 15.부터 25일 이내인 2001. 4. 9.까지 부가가치세 확정신고를 하였어야 함에도 그 신고기한을 경과한 2001. 4. 25. 비로소 그 신고를 하였으므로, 2001년 제1기분 부가가치세는 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제2호의 ‘납세자가 법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우’에 해당하여 그 부과제척기간은 이를 부과할 수 있는 날로부터 7년간이라는 이유로, 그 기간이 경과하기 전인 2007. 3. 15. 이루어진 이 사건 2001년 제1기분 부가가치세 부과처분은 적법하다고 판단하였다.
그러나 원심의 이와 같은 판단은 다음과 같은 이유로 수긍할 수 없다.
구 부가가치세법(2003. 12. 30. 법률 제7007호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제5조 제4항은 ‘사업자등록을 한 사업자가 휴업 또는 폐업하거나 기타 등록사항에 변동이 발생한 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 지체없이 사업장 관할세무서장에게 신고하여야 한다’고 규정하고, 그 위임에 따른 구 부가가치세법 시행령(2002. 12. 30. 대통령령 제17827호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제11조 제1항은 등록정정신고의 사유를 규정하면서 제4호에서 ‘사업의 종류에 변동이 있는 때’를 들고 있으며, 구 부가가치세법 시행규칙 제8조는 ‘ 영 제11조 제1항 제4호에 규정하는 사업의 종류에 변동이 있는 때는 다음 각 호의 사유가 발생한 때로 한다’고 규정하면서 제2호에서 ‘사업의 종류 중 일부를 폐지한 때’를 들고 있다. 그리고 구 부가가치세법 시행규칙 제6조 제1항 본문은 ‘ 법 제5조 제4항에 규정하는 폐업하는 때는 사업장별로 그 사업을 실질적으로 폐업하는 날로 한다’고 규정하고 있다.
이와 같은 관련 규정의 문언 내용과 아울러 사업자는 사업장마다 사업자등록을 하여야 하는 점( 구 부가가치세법 제5조 제1항), 사업자가 폐업한 경우 사업장 관할세무서장은 사업자등록을 말소하고 사업자로부터 사업자등록증을 회수하여야 하는 점( 구 부가가치세법 제5조 제5항, 구 부가가치세법 시행령 제12조 등 참조) 등을 고려하면, 구 부가가치세법상 폐업은 사업자가 해당 사업장에서 영위하는 모든 사업을 폐지하는 경우를 의미하고, 사업자가 해당 사업장에서 여러 종류의 사업을 영위하다가 그 중 일부의 사업만을 폐지한 경우는 사업자등록의 정정사유일 뿐 폐업에 해당한다고 할 수 없다.
한편 구 부가가치세법 제4조 제1항은 “부가가치세는 사업장마다 납부하여야 한다.”고 규정하고 있고, 같은 조 제4항의 위임에 따라 사업장의 범위를 정하고 있는 구 부가가치세법 시행령 제4조 제1항은 제3호에서 개인이 영위하는 부동산매매업의 경우 ‘그 업무를 총괄하는 장소’를 사업장으로 하도록 규정하고 있으며, 같은 조 제4항은 “사업장을 설치하지 아니한 경우에는 사업자의 주소 또는 거소를 사업장으로 한다.”고 규정하고 있다.
그런데 원심이 적법하게 채용한 증거에 의하면, 1999. 8. 27. 제1부동산 중 토지에 관하여 소유자를 원고로, 그 주소를 ‘서울 송파구 (주소 7 생략) 아파트 224-306’으로 한 소유권이전등기가 마쳐지고, 2001. 3. 16. 그 등기부상의 소유자 주소가 ‘2001. 2. 9. 전거’를 원인으로 하여 제1부동산 소재지(성남시 분당구 주소 1 생략)로 변경된 사실, 2000. 6. 5. 원고 명의로 소유권보존등기가 마쳐진 제1부동산 중 상가건물에 관하여도 2001. 3. 16. 같은 경위로 그 등기부상의 소유자 주소가 제1부동산 소재지로 변경된 사실, 원고가 제1토지에 관한 매매계약상의 매수인 지위 양도와 관련하여 작성한 2002. 3. 20.자 매매계약서와 원고가 제2부동산 양도와 관련하여 작성한 2002. 5. 24.자 매매계약서에도 원고의 주소가 제1부동산 소재지로 기재되어 있고, 그 밖에 성남시 분당구청장의 제2부동산 중 상가건물에 관한 2001. 6. 12.자 건축허가서와 2001. 12. 5.자 건축물 일부 사용제한 통보서에도 원고의 주소가 제1부동산 소재지로 기재되어 있는 사실 등을 알 수 있다.
이와 같은 사실관계를 앞서 본 규정과 법리에 비추어 보면, 원고가 제1부동산의 양도 당시 그 주소지 외에 별도로 부동산매매업의 업무를 총괄하는 장소를 두지 않았다면, 원고가 2001. 2. 9. 원고의 주소를 제1부동산 소재지로 옮긴 다음부터 적어도 2002. 5. 24.까지는 위 주소지가 구 부가가치세법 시행령 제4조 제1항 제3호 또는 같은 조 제4항에 의하여 원고가 영위하는 부동산매매업의 사업장이었다고 볼 여지가 크다. 이렇게 볼 경우 원고는 2001. 2. 9. 이후 이 사건 사업장에서 제1부동산의 임대업과 부동산매매업을 함께 영위하다가 2001. 3. 15. 제1부동산을 양도함으로써 제1부동산의 임대업은 폐지하였지만, 부동산매매업은 폐지하지 아니한 채 적어도 2002. 5. 24.까지는 이 사건 사업장에서 계속 이를 영위하였다고 보아야 하므로, 그 이전에는 원고가 이 사건 사업장의 사업을 폐업하였다고 할 수 없다. 따라서 원고가 2001년 제1기분 부가가치세 예정신고기한 내에 한 이 사건 부가가치세 신고는 적법하고, 그렇다면 이 사건 2001년 제1기분 부가가치세는 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제2호의 ‘납세자가 법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우’에 해당한다고 볼 수는 없으므로, 특별한 사정이 없는 한 그 부과제척기간은 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제3호에 따라 이를 부과할 수 있는 날부터 5년간이라고 보아야 하고, 결국 이 사건 2001년 제1기분 부가가치세 부과처분은 구 국세기본법 제26조의2 제4항의 위임에 따라 구 국세기본법 시행령(2007. 2. 28. 대통령령 제19893호로 개정되기 전의 것) 제12조의3 제1항 제1호에서 이를 부과할 수 있는 날로 규정한 ‘과세표준신고기한의 다음날’로서 부과제척기간의 기산일인 2001. 7. 26.부터 5년이 경과한 2007. 3. 15.에 이루어진 것으로서 위법하게 된다.
따라서 원심으로서는 원고가 제1부동산의 양도 당시 그 주소지 외에 별도로 부동산매매업의 업무를 총괄하는 장소를 두었는지 여부 등을 심리한 다음, 그 결과에 따라 원고가 제1부동산의 양도와 함께 이 사건 사업장의 사업을 폐업하였는지 여부 및 이 사건 2001년 제1기분 부가가치세 부과처분이 부과제척기간 내에 이루어진 것으로서 적법한지 여부를 판단하였어야 했다.
그럼에도 원심은 이에 관하여 심리하지 아니한 채 원고가 제1부동산의 양도로써 이 사건 사업장의 사업을 폐업하였다고 단정한 나머지 이 사건 2001년 제1기분 부가가치세 부과처분이 부과제척기간 내에 이루어진 것으로서 적법하다고 판단하였으니, 이러한 원심의 판단에는 구 부가가치세법상 폐업에 관한 법리 등을 오해하여 필요한 심리를 다하지 아니함으로써 판결에 영향을 미친 위법이 있다. 이 점을 지적하는 상고이유의 주장은 이유 있다.
라. 상고이유 제4점
기록에 의하면, 피고가 제1, 2토지에 관한 매매계약상의 매수인 지위 양도에 대해서는 부가가치세를 부과한 바 없고 원고도 그 부가가치세 부과처분이 존재함을 전제로 그 취소를 구한 바 없다. 그럼에도 원심이 그 부과처분이 있었음을 전제로 그 판시와 같은 이유를 들어 그 부과처분이 적법하다고 판단한 것은 잘못이지만, 원심의 위와 같은 판단은 판결 결과에 영향이 없으므로, 이 부분 상고이유의 주장은 이유 없다.
2. 피고의 상고이유에 대하여
구 소득세법(2006. 12. 30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘소득세법’이라 한다) 제19조는 제1항에서 사업소득으로 과세되는 소득을 열거하면서 제12호에서 ‘대통령령이 정하는 부동산매매업에서 발생하는 소득’을 규정하는 한편 제3항에서 “사업소득의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.”고 규정하고 있으며, 그 각 위임에 따라 구 소득세법 시행령(2008. 2. 29. 대통령령 제20720호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘소득세법 시행령’이라 한다) 제29조 본문은 “ 법 제19조 각호의 규정에 의한 사업의 범위에 관하여는 이 영에 특별한 규정이 있는 것을 제외하고는 한국표준산업분류를 기준으로 한다.”고 규정하고, 제34조는 “ 법 제19조 제1항 제12호에서 대통령령이 정하는 부동산매매업이라 함은 한국표준산업분류상의 건물건설업(건물을 자영건설하여 판매하는 경우에 한한다) 및 부동산공급업을 말한다. 다만 제32조의 규정에 의한 주택신축판매업을 제외한다.”고 규정하고 있다. 그리고 구 한국표준산업분류(2007. 12. 28. 통계청 고시 제2007-53호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘한국표준산업분류’라 한다)는 부동산공급업(7012)을 “직접 개발한 농장·택지·공업용지 등의 토지와 타인에게 도급을 주어 건설한 건물 등을 분양·판매하는 산업활동을 말한다. 구입한 부동산을 임대 또는 운영하지 않고 재판매하는 경우도 여기에 포함된다.”고 규정하고 있다.
원심은, 조세법률주의의 원칙상 조세법규는 법문대로 엄격하게 해석하여야 하는 점, 제1, 2토지에 관한 매매계약상의 매수인 지위는 토지에 관한 소유권을 취득할 수 있는 채권에 불과한 점, 소득세법과 소득세법 시행령 및 한국표준산업분류는 매매계약상의 매수인 지위를 토지나 건물, 주택 등 부동산과 같이 본다는 규정을 두고 있지 않고, 오히려 소득세법 제94조 제1항 제1호, 제2호, 제99조 제1항 제1호, 제2호는 부동산에 관한 권리로서 부동산을 취득할 수 있는 권리를 토지 또는 건물과 명확하게 구별하여 규정하고 있는 점 등을 고려하면, 제1, 2토지에 관한 매매계약상의 매수인 지위는 토지 또는 부동산이 아니라 단지 토지를 취득할 수 있는 권리에 불과하므로, 그 양도는 한국표준산업분류상의 ‘부동산공급업’에 해당하지 아니하여 소득세법 제19조 제1항 제12호에서 규정한 부동산매매업에도 해당하지 않는다고 판단하였다.
그러나 원심의 이와 같은 판단은 다음과 같은 이유로 수긍할 수 없다.
한국표준산업분류는 생산단위가 주로 수행하는 산업활동을 그 유사성에 따라 체계적으로 유형화한 것으로서, 이를 적용할 때는 그 산출물(생산된 재화 또는 제공된 서비스)뿐만 아니라 투입물과 생산공정 등을 함께 고려하여 각 생산단위의 산업활동을 가장 정확하게 설명한 항목에 분류해야 하는 것이 원칙이다. 이러한 한국표준산업분류는 기본적으로 통계목적을 위하여 작성된 것이지만, 그 외에도 일반행정 및 산업정책 관련 법령에서 그 법령의 적용대상 영역을 한정하는 기준으로도 널리 준용되고 있다. 또한 각종 조세 관련 법령에서도 개별 조항에 열거된 업종을 구체화함에 있어 그 업종의 분류를 한국표준산업분류에 의하도록 하는 규정이 다수 있고, 소득세법 제19조, 소득세법 시행령 제29조, 제34조도 그 중 하나이다. 이처럼 각종 조세 관련 법령에서 업종의 분류를 한국표준산업분류에 의하도록 한 것은 전체 업종의 세부적인 분류에 요구되는 전문적·기술적 지식과 식견의 필요성, 소요되는 시간과 인력의 양, 그리고 한국표준산업분류가 유엔이 제정한 국제표준산업분류를 기초로 한 것으로서 국내외에 걸쳐 가장 공신력 있는 업종분류결과로서 받아들여지고 있는 사정 등에 비추어, 개별 법령에서 직접 업종을 분류하는 것보다는 통계청장이 기존에 고시한 한국표준산업분류에 따르는 것이 더 합리적이고 효율적이라고 판단한 데 따른 것으로 이해된다( 헌법재판소 2006. 12. 28. 선고 2005헌바59 전원재판부 결정 참조). 따라서 매매계약상의 매수인 지위 양도가 소득세법 시행령 제34조에서 규정한 ‘부동산공급업’에 포함되어 소득세법 제19조 제1항 제12호에서 규정한 부동산매매업에 해당하는지는 위와 같은 한국표준산업분류의 작성 목적과 적용 원칙 등에 비추어 그것이 한국표준산업분류상의 ‘부동산공급업’으로 분류될 수 있는지에 달려있다고 할 것이다.
이와 같은 법리를 전제로 살펴보면, 한국표준산업분류가 부동산공급업에 포함되는 것으로 규정한 ‘구입한 부동산을 임대 또는 운영하지 않고 재판매하는 경우’의 전형적인 사례인 ‘부동산에 관한 매매계약을 체결하고 대금을 청산한 다음 그 부동산을 재판매하는 경우’는 물론, 그와 산업활동의 유사성의 측면에서 별 차이가 없는 ‘부동산에 관한 매매계약을 체결한 다음 대금의 청산 전에 재판매하는 경우, 즉 매매계약상의 매수인 지위를 양도하는 경우’도 한국표준산업분류상의 부동산공급업에 포함된다고 보는 것이 한국표준산업분류의 작성 목적과 적용 원칙 등에 부합하는 해석이라 할 것이다.
그럼에도 원심은 그와 다른 전제에서 이 사건 제1, 2토지에 관한 매매계약상의 매수인 지위 양도는 한국표준산업분류상의 ‘부동산공급업’에 해당하지 아니하여 소득세법 제19조 제1항 제12호에서 규정한 부동산매매업에도 해당하지 않는다고 판단하였으니, 이러한 원심의 판단에는 한국표준산업분류상의 부동산공급업의 범위에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 있다. 이 점을 지적하는 상고이유의 주장은 이유 있다.
3. 결론
그러므로 원심판결의 원고 패소 부분 중 2001년 제1기분 부가가치세 부과처분 부분 및 피고 패소 부분을 파기하고, 이 부분 사건을 다시 심리·판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하며, 원고의 나머지 상고를 기각하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
대법관 이인복(재판장) 민일영 박보영 김신(주심)