【원고, 피항소인】
【피고, 항소인】
광주세무서장
【제1심판결】
광주지방법원 2010. 2. 5. 선고 2009구합3644 판결
【변론종결】
2010. 8. 12.
【주 문】
1. 피고의 항소를 기각한다.
2. 항소비용은 피고가 부담한다.
【청구취지 및 항소취지】
1. 청구취지
피고가 2007. 10. 1. 원고에 대하여 한 별지 주식의 표시 기재 주식에 대한 상속세 물납 불허가처분을 취소한다.
2. 항소취지
제1심 판결을 취소한다. 원고의 청구를 기각한다.
【이 유】
1. 처분의 경위
가. 원고는 망 소외 1(이하 ‘망인’이라 한다)의 아들인데, 망인이 2006. 10. 4. 사망하여 망인의 처인 소외 2, 딸들인 소외 3, 소외 4, 소외 5와 함께 재산상속을 하였고, 원고를 비롯한 상속인들은 2007. 2. 9. 상속재산가액 20,825,953,903원에서 비과세재산가액 5,251,204원, 공과금, 장례비용, 채무 등 합계 1,005,658,180원을 공제하고, 증여재산가액 7,690,177,487원을 가산한 27,505,222,006원을 상속세과세가액으로 삼아 배우자공제, 자녀공제 등을 하여 납부할 세액을 7,295,870,034원으로 자진신고하였다.
나. 원고는 2007. 2. 9. 위 자진신고와 동시에 피고에게 위 자진신고한 상속세의 일부인 7,866원을 현금으로 납부하고, 나머지 상속세를 상속재산인 ○○○○ 주식회사가 발행한 비상장주식(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다) 287,601주(1주당 평가액 25,368원, 합계 7,295,862,168원)로 물납을 신청하였다.
다. 피고는 2007. 7.경 원고의 위 신고에 기초하여 상속세 조사를 한 결과, 일부 상속재산이 과소신고되거나 사전증여재산 및 상속개시 전 처분재산 중 일부가 신고누락되어 실제 상속재산가액은 21,340,575,648원이고, 그 중 부동산과 유가증권의 가액은 11,842,300,555원(＝ 부동산 4,706,680,555원 ＋ 유가증권 7,765,620,000원)임을 밝혀내어 원고를 비롯한 망 소외 1의 상속인들이 납부할 총 세액에서 위 자진신고세액 7,295,870,034원을 기납부세액으로 차감한 나머지 812,004,920원을 추가납부세액으로 계산하여 원고를 비롯한 망 소외 1의 상속인들에게 결정 고지하였다.
라. 한편, 피고는 2007. 7. 30. 상속재산 중 부동산을 우선으로 하여 물납재산을 변경할 것을 요구하였으며, 이에 원고는 2007. 8. 17. 물납재산을 전남 담양군 창평면 오강리 (지번 1 생략) 답 3,324㎡ 외 5필지의 토지(전체 평가액 57,717,840원) 및 이 사건 주식 270,302주(1주당 평가액 26,778원, 합계 7,238,146,956원)로 변경하였다.
마. 피고는 2007. 10. 1. 아래에서 보는 구 상속세법 및 증여세법(2006. 12. 30. 법률 제8139호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증법’이라 한다) 제73조 및 동법 시행령(2007. 2. 28. 대통령령 제19899호로 개정되기 전의 것) 제73조에 따른 물납청구 범위(부동산 및 유가증권의 가액에 대한 상속세납부세액)는 3,892,354,407원에 불과하다는 등의 사유로 원고가 물납신청한 이 사건 주식 270,302주 중 144,505주(1주당 평가액 26,778원, 합계 3,869,554,890원) 및 위 오강리 토지를 제외한 나머지 5필지의 토지에 대하여는 수납가액을 3,892,370,730원으로 산정하여 물납을 허가하고, 나머지 이 사건 주식 125,797주(＝ 270,302주 - 144,505주)에 대하여는 물납을 불허하였다.
바. 원고는 이에 불복하여 2007. 10. 15. 조세심판원에 조세심판청구를 하였고, 조세심판원의 결정에 따라 이 사건 주식 367주에 대하여 추가로 물납이 허가되었다(이하 피고의 이 사건 주식 125,797주에 대한 물납불허가처분 중 위와 같이 추가로 허가되고 남은 125,430주에 대한 부분을 ‘이 사건 물납불허가처분’이라 한다).
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4, 6, 7, 8호증, 갑 제5호증의 1, 2의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 이 사건 처분의 적법 여부
가. 당사자들의 주장
1) 원고는, 피고가 이 사건 물납불허가처분을 한 근거인 상증법 시행령 제73조 제1항은 모법인 상증법 제73조의 위임범위를 넘어서 무효이고, 위 규정이 유효하다고 하더라도 이 사건의 경우와 같이 이 사건 주식 외에는 실질적으로 재산적 가치가 있는 상속재산이 없어 환가하여 상속세를 납부할 다른 상속재산이 없는 경우에는 상증법 시행령 제73조 제2항의 규정에 따라 같은 시행령 제73조 제1항의 납부세액의 제약 없이 물납이 허가되어야 할 것임에도 관계 법령의 취지를 오인하여 이 사건 주식에 대하여 물납을 불허한 이 사건 물납불허가처분은 재량권을 일탈·남용하여 위법하므로 취소되어야 한다고 주장한다.
2) 이에 대하여 피고는, 이 사건 물납불허가처분의 근거가 된 상증법 시행령 제73조 제1항은 모법인 상증법의 위임의 범위 내의 적법하고 유효한 규정이고, 물납을 불허가한 이 사건 주식은 분할이 가능하여 상증법 시행령 제73조 제2항이 적용될 수 없으며, 납세자의 편의 도모와 국세징수의 확보, 현금납세자와의 형평성 등 물납제도의 취지에 비추어 이 사건 물납불허가처분은 재량권의 범위 내에서 이루어진 적법한 처분이라고 주장한다.
나. 관계 법령
■ 상속세 및 증여세법 (2006. 12. 30. 법률 제8139호로 개정되기 전의 것)
제73조 (물납)
① 납세지 관할세무서장은 상속 또는 증여받은 재산 중 부동산과 유가증권의 가액이 당해 재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세납부세액 또는 증여세납부세액이 1천만원을 초과하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세의무자의 신청을 받아 당해 부동산과 유가증권에 한하여 물납을 허가할 수 있다. 다만, 물납신청한 재산의 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우에는 물납허가를 하지 아니할 수 있다.
② 물납 가능 유가증권의 범위, 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우 기타 물납절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
■ 상속세 및 증여세법 시행령 (2007. 2. 28. 대통령령 제19899호로 개정되기 전의 것)
제73조 (물납청구의 범위)
① 법 제73조의 규정에 의하여 물납을 청구할 수 있는 납부세액은 당해 상속재산 또는 증여재산인 부동산 및 유가증권(법 제44조 내지 제45조의2에서 규정된 증여추정 또는 증여의제에 의하여 증여의 대상이 되는 당해 부동산 및 유가증권을 포함한다. 이하 이 조·제74조 및 제75조에서 같다)의 가액에 대한 상속세납부세액 또는 증여세납부세액을 초과할 수 없다.
② 상속재산 또는 증여재산인 부동산 및 유가증권 중 제1항의 납부세액을 납부하는데 적합한 가액의 물건이 없을 때에는 세무서장은 제1항의 규정에 불구하고 당해 납부세액을 초과하는 납부세액에 대하여도 물납을 허가할 수 있다.
제74조 (물납에 충당할 수 있는 재산의 범위 등)
① 법 제73조의 규정에 의하여 물납에 충당할 수 있는 부동산 및 유가증권은 다음의 것으로 한다.
1. 국내에 소재하는 부동산
2. 국채·공채·주권 및 내국법인이 발행한 채권 또는 증권과 기타 재정경제부령이 정하는 유가증권. 다만, 한국증권거래소에 상장된 것과 제53조에 해당하는 주권을 제외하되, 그 외의 다른 상속 또는 증여재산이 없는 경우와 최초로 한국증권거래소에 상장되거나 한국증권업협회에 등록을 함으로써 물납허가통지서 발송일 전일 현재 「증권거래법」에 따라 처분이 제한된 경우에는 그러하지 아니하다.
다. 판단
1) 상속세의 물납제도와 물납의 허가요건
가) 물납이란 금전납부의 원칙에 대한 예외로서 금전납부에 갈음하여 금전 이외의 재산으로 조세를 납부하는 것을 말하는 것으로, 오늘날 화폐경제가 발달한 상황에서 세금의 납부는 원칙적으로 현금으로 하여야 하나, 세액이 다액이고 부동산 등 처분에 상당한 기간이 필요한 경우가 많은 재산에 관한 상속세나 증여세에 있어서 현금납부의 원칙을 예외 없이 고수하게 되면 납세자로서는 커다란 어려움에 봉착하게 되므로 이러한 납세자의 어려움을 덜어 줌과 동시에 세 수입의 확보를 원활하게 하기 위하여 물납제도를 채택하고 있다(헌법재판소 2007. 5. 31. 선고 2006헌바49 결정 참조). 또한 상증법은 납세자의 물적 생활 기초가 어렵게 될 수 있는 이와 같은 사정을 감안하여 세금의 일시납부 원칙을 완화하여 연부연납 제도도 허용하고 있다.
나) 위 관계법령의 규정을 종합하면, 세무서장은 ① 납세자의 적법한 신청이 있음을 전제로, ② 상속재산 중 부동산과 유가증권의 가액이 상속재산가액의 2분의 1을 초과하고, ③ 상속세납부세액이 1,000만 원을 초과하며, ④ 당해 부동산과 유가증권에 한하여, ⑤ 관리·처분상 적당한 재산에 대하여 물납을 허가할 수 있고, 물납을 청구할 수 있는 상속세액은 당해 상속재산인 부동산 및 유가증권의 가액에 대한 상속세액을 초과할 수 없지만, 세무서장은 그 초과부분에 대하여도 상속재산인 부동산 및 유가증권 중 위 납부세액을 납부하는 데 적합한 가액의 물건이 없다고 인정할 경우에는 물납을 허가할 수 있도록 되어 있다.
다) 이 사건으로 돌이켜 보건대, 먼저 이 사건 주식은 비상장법인인 ○○○○ 주식회사가 발행한 주식이고, 원고의 상속재산 중 부동산과 유가증권의 가액이 11,842,300,555원으로서 상속재산가액의 2분의 1인 10,670,287,824원(＝ 21,340,575,648원 ÷ 2)을 초과하며, 상속세액이 1,000만 원을 초과하는 사실은 앞서 본 바와 같고, 갑 제12호증의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, ○○○○ 주식회사는 주주가 망인(지분율 72.5%), 그의 처 소외 2(지분율 2.5%), 동생 소외 6(지분율 25%)으로 구성된 비상장법인인 사실은 인정되나, 원고가 위 회사의 총 발행주식 40만주 중 약 67.5%에 이르는 270,302주에 대한 물납허가를 신청하고 있어 위 회사와 관계없는 제3자에 의한 매수가능성이 없다고 단정하기는 어렵고 상속세액 산출시 이 사건 주식의 가액이 1주당 26,778원으로 평가된 점에 비추어 볼 때, 위와 같은 사실만으로는 국가가 이 사건 주식을 관리·처분함에 별다른 지장이 있다고 보기 어려우므로, 원고의 이 사건 주식에 대한 물납허가신청은 상증법 제73조 제1항에서 정한 물납허가신청의 요건을 갖추었다고 보이며, 앞서 본 바와 같이 피고도 원고가 물납신청한 이 사건 주식 중 물납을 청구할 수 있는 범위 내에 속하는 부분에 대하여는 허가요건을 갖추었다고 보아 물납을 허가하였다.
2) 상증법 시행령 제73조 제1항의 유효 여부
가) 헌법 제38조는 “모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의무를 진다”고 규정하고, 제59조는 “조세의 종목과 세율은 법률로 정한다”고 규정함으로써 조세법률주의를 채택하고 있는바, 이러한 조세법률주의 원칙은 과세요건 등은 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로써 규정하여야 하고, 그 법률의 집행에 있어서도 이를 엄격하게 해석·적용하여야 하며, 행정편의적인 확장해석이나 유추적용은 허용되지 않음을 의미하므로, 법률의 위임이 없이 명령 또는 규칙 등의 행정입법으로 과세요건 등에 관한 사항을 규정하거나 법률에 규정된 내용을 함부로 유추·확장하는 내용의 해석규정을 마련하는 것은 조세법률주의 원칙에 위반된다(대법원 2007. 5. 17. 선고 2006두8648 전원합의체 판결 등 참조). 따라서 모법에 규정된 과세요건을 납세자에게 불리한 방향으로 확대하는 것은 조세법률주의에 위반되어 효력이 없다고 할 것이다.
나) 그런데, 앞서 본 바와 같이 상증법 제73조 제1항은 상속받은 재산 중 부동산과 유가증권의 가액이 당해 재산가액의 1/2를 초과하고 상속세 납부세액이 1천만원을 초과하는 경우 “대통령령이 정하는 바에 의하여 납세의무자의 신청을 받아 당해 부동산과 유가증권에 한하여” 물납을 허가할 수 있고, 동법 제73조 제2항은 “물납가능 유가증권의 범위, 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우 기타 물납절차에 관하여 필요한 사항”을 대통령령으로 정한다고 규정하고 있을 뿐 물납을 청구할 수 있는 납부세액의 범위(물납청구의 범위)를 제한하는 것에 대하여는 명시적으로 시행령에 위임하고 있지는 않음에도, 상증법 시행령 제73조 제1항이 “물납을 청구할 수 있는 납부세액”을 “당해 상속재산인 부동산 또는 유가증권의 가액에 대한 상속세 납부세액”으로 제한한 것은 환가성이 떨어지는 재산을 취득함에 따라 거액의 조세를 부담하게 되는 납세자가 금전납부를 강요받아 부당하게 재산권을 침해받지 않도록 하기 위한 물납제도의 취지에 비추어 모법인 상증법 제73조 제1항의 규정취지에 반할 뿐 아니라 그 위임범위를 벗어나 무효라고 볼 여지가 있다.
3) 관계 법령의 취지 및 이 사건 상속재산의 현황
가) 상증법 시행령 제73조 제1항의 규정취지
한편, 상증법 시행령 제73조 제1항이 상증법 제73조 제1항의 “당해 부동산과 유가증권에 한하여”라는 규정을 근거로 하여 유효하다고 보더라도, 상증법 시행령 제73조 제1항은, ① ‘법률상 물납이 가능한 상속재산’인 부동산 및 유가증권의 가액에 대한 상속세 납부세액은 ‘물납’하고, ② ‘법률상 물납이 가능한 재산 이외의 상속재산’에 대한 납부세액은 해당 재산을 ‘환가’하여 현금으로 납부할 것을 기본 취지로 하는 규정으로서, ‘법률상 물납이 가능한 재산 이외의 상속재산’을 환가하여 물납 되지 않는 상속세 납부세액을 납부하는 것이 가능할 것을 당연한 전제로 하는 규정이라고 보아야 할 것이다.
따라서, 아래에서 보는 바와 같이 법률상 물납이 가능한 부동산 및 유가증권 이외에는 실질적인 재산가치가 없어 환가하여 상속세 납부세액을 납부할 다른 상속재산이 없는 이 사건의 경우에 있어서도 부동산 및 유가증권에 대한 납부세액에 한정하여 물납을 허용하는 것은 위 조문의 기본적인 취지에 위배되고, 이 사건 주식과 같이 ‘법률상 물납이 가능한 재산’의 경우에도 물납 이외에는 실질적으로 환가하여 납부세액을 납부할 방법을 찾기 어려운 경우에는 더욱 물납을 제한하는 것이 허용될 수 없다고 할 것이다.
나) 상증법 시행령 제73조 제2항의 규정취지
(1) 또한, 상증법 시행령 제73조 제2항은 ‘물납 가능 재산의 현황’이 동조 제1항의 납부세액을 납부하기에 부적절한 경우에는, 제1항의 한도에 제약을 받지 않고 물납을 허용함으로써 상속세 납부에 있어 물납 가능 재산의 무리한 환가에 따른 납세자의 어려움을 덜어주기 위한 취지의 규정으로서, ‘법률상 물납이 가능한 재산 이외의 재산’으로 상속세의 완납이 현저히 곤란하고, 물납 가능 재산으로도 물납 이외에 실질적으로 환가하여 상속세를 완납할 방법을 찾기 곤란한 이 사건의 경우 납세자가 위 조항의 취지에 따라 제1항의 납부세액의 제한을 받지 않고 물납을 할 수 있도록 허용되어야 할 것이다.
(2) 나아가 피고의 주장과 같이 상증법 시행령 제73조 제2항이 물납가능 재산이 있음에도 분할 제한 등의 사유로 물납신청 허용범위 내의 세액조차도 물납할 수 없는 경우를 방지하기 위하여 규정된 것이라고 보더라도, “분할 제한”에는 단순히 물리적 분할 제한 뿐 아니라 경제적 분할 제한까지 포함된다고 해석되어야 할 것이므로, 물납 대상 재산이 물리적으로 분할할 수 있는지 여부뿐 아니라, 이를 분할할 경우 분할된 부분의 경제적 가치가 분할된 비율만큼 그대로 유지되는지 여부 등도 고려하여 상증법 시행령 제73조 제2항의 적용 여부를 판단하여야 할 것이다.
이 사건으로 돌이켜 보건대, 이 사건 주식과 같이 부동산임대업을 주된 사업으로 실질적인 자산이 임대용 건물에 한정되는 법인의 비상장 주식의 경우에는 주식 전부가 일체로 거래되는 것이 일반적이고, 그 중 일부만을 따로 분리하여 거래하는 것은 지분의 가치를 적정하게 반영하지 못하게 되며, 이미 피고가 ○○○○의 주식 중 160,675주(40.16%)에 대하여만 물납을 허가하여 상속인들의 보유주식이 129,325주(32.33%)의 소수지분으로 축소된 상황에서는 더욱더 이 사건 주식의 환가가 곤란하게 되었을 것으로 보이고, 이 사건 주식의 물납이 허가되는 경우 피고는 ○○○○의 주식 중 약 67.5%를 확보하게 되어 주식의 매각 또는 법인 소유 부동산의 처분이 쉽게 이루어질 수 있을 것이므로, 상증법 시행령 제73조 제2항에 따라 동조 제1항의 납부세액의 제한을 받지 않고 이 사건 주식의 물납이 허가되어야 할 것으로 보인다.
다) 이 사건 상속재산 등의 실제현황 등
(1) 인정사실
(가) 이 사건 상속재산은 ① 4,521,359,011원 상당의 부동산, ② 45,933,000원 상당의 회원권, 환급금, ③ 1,266,783,196원 상당의 예금, ④ 7,765,620,000원 상당의 이 사건 주식, ⑤ 7,555,558,897원 상당의 ○○○○ 및 담양골프랜드에 대한 대여금, ⑥ 8,079,044,144원 상당의 사전증여재산으로서 채권포기금액으로 구성되어 있다.
(나) 그 중 법률상 물납이 가능한 재산인 부동산 중 피고가 물납을 허가한 위 5필지의 토지 외의 나머지 부동산은 무등산도립공원부지 17필지, 그린벨트 4필지, 공유지분토지 8필지, 도로, 묘지 등 131필지와 망인이 사망하기 전에 전세권이나 근저당권이 설정된 24필지 등으로 모두 실질적인 재산가치가 없고, 관리·처분이 부적당한 토지들이다.
(다) 예금에 대해서는 대부분인 11억 7,000만원이 상속개시 전부터 금융기관에 채무의 담보로 질권이 설정되어 있어 사실상 회수가 불가능하다.
(라) ○○○○은 1965년 “주식회사 △△△△△”로 설립되었다가 1980년 언론기관 통폐합으로 신문, 방송업을 다른 회사에 이전하게 되어 부동산임대업 등을 주요 영업으로 하게 되었으나, 1989년 이후 약 20년 가까이 지속적으로 영업손실 및 당기순손실을 기록하면서 자본이 완전히 잠식되어(2002년도에 보유 건물인 □□빌딩을 처분하여 유일하게 당기순이익을 기록하였을 뿐이다) 1998년 이후 망인으로부터 53억 원 이상의 개인자금을 지원받아 명맥만을 유지하여 온 회사로, 2003년 이후 보유한 자산은 광주 동구 금남로 1가 (지번 2 생략)에 소재한 “◇◇빌딩”밖에 없다(피고도 ○○○○의 비상장 주식의 가액을 평가하면서 2007. 8. 31.을 기준으로 자기자본은 9,120,553,798원으로, 영업권은 -4,328,848,639원으로 평가하였다).
(마) 망인의 ○○○○에 대한 대여금 5,305,558,897원은 앞서 본 바와 같이 ○○○○이 지속적으로 영업손실을 내자 회사를 유지하기 위하여 지원한 자금으로 망인은 2004. 6.경 ○○○○의 지분 25%를 보유한 소외 6에게 ○○○○의 회생을 위하여 ○○○○에 위 대여금을 증여한다는 의사를 명시적으로 밝힌 바 있고, 상속인들도 이 사건 변론과정에서 위 대여금 채권의 포기의사를 수차례 밝힌바 있다(조세심판원의 위 결정의 이유에 따르면, 피고 역시 ○○○○이 수년 전부터 결손법인으로 사실상 위 대여금의 회수가 불가능한 것으로 조사하였다).
(바) 원고가 78.48%의 지분을 보유하고 있는 담양골프랜드는 2000. 10.경 자본금 4억 원으로 설립된 회사인데, 수년간 결손이 누적되어 망인이 지속적으로 22억 5,000만 원을 지원함으로써 유지되어 왔고, 상속개시 전인 2005. 10. 18.경 원고의 보유주식 전부를 담보로 80억 원을 차입하여 당초 운영하던 파3 9홀 골프장을 9홀의 퍼블릭 골프장으로 확장하였음에도, 2008년도와 2009년도에는 법인세마저 납부할 수 없어 납기연장조치를 받아 분할납부를 할 정도로 영업에 곤란을 겪고 있다.
(사) 한편, 상속인들은 상속개시 후에 담양골프랜드로부터 위 대여금 중 9억 5,000만 원을 회수하여 망인이 체납한 종합소득세, 양도소득세, 증여세의 납부와 상속재산의 상속등기를 위한 취득, 등록세, ○○○○의 파산방지를 위한 추가 지원금, 망인의 사채 등 채무변제, 상속채무에 대한 이자변제, 망인의 배우자인 소외 2의 생활비 등으로 사용하였고, 위에서 본 바와 같이 담양골프랜드의 영업손실이 계속되어 회수가 사실상 어려워지자 나머지 대여금 13억 원의 채권을 포기하였다.
(아) 한편, 망인은 ○○○○으로부터 신문사업을 이관받은 광주일보사에 대하여 지분의 99.5%를 보유하고 있었고, 광주일보사 역시 경영여건이 악화되어 기업존속을 위한 손실보전자금으로 개인자금을 계속 지원하였는데, 위 지원자금이 광주일보사의 장부상 주주, 임원 차입금으로 계상되었다가 2002. 1. 1. 그때까지의 지원금 50억 원을 채권 포기하였고, 이후 추가로 지원한 개인자금 25억여 원도 2003. 10. 11. 광주일보사를 대주주택에 매각하면서 채권 포기하여 위 사전증여재산으로 상속재산에 포함되었다.
(자) 원고나 상속인 소외 2의 고유재산 중 부동산은 이미 근저당권 또는 전세권이 설정되어 있거나, 별다른 재산적 가치가 없는 재산이고, 원고가 소유한 담양골프랜드 주식은 앞서 본 바와 같이 이미 채무의 담보로 제공되어 추가적인 차입이 어려운 상황이며, 피고는 위 고유재산들에 대해서도 압류조치를 하였다(원고와 소외 2를 제외한 나머지 상속인들에게는 별다른 고유재산이 없다).
[인정근거] 다툼없는 사실, 갑 제3호증, 제6호증 내지 제19호증, 제21호증 내지 제23호증, 을 제1호증 내지 제3호증, 제6호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지
(2) 위 인정사실에 의하면, 이 사건 주식을 물납하는 이외에 원고를 포함한 상속인들이 물납이 허가되지 않은 잔여 상속세를 납부하기 위하여 환가할 만한 상속재산및 상속인들의 고유재산이 없다고 보이고(조세심판원의 위 결정 이유에 따르면, 피고도 위와 같은 상속재산의 현황을 조사한 후 상속세를 납부할 만한 재산은 물납을 허가한 위 부동산과 이 사건 주식을 포함한 ○○○○의 비상장주식밖에 없음을 인정한 것으로 보인다), 나아가 피고가 이 사건 주식의 물납을 허가하여 ○○○○의 대주주가 된 후 특별결의를 통하여 ○○○○이 보유하고 있는 유일한 자산인 “◇◇빌딩”을 매각하여 그 대금을 상속세에 충당하는 것이 가장 확실한 상속세의 징수방법이 될 것이라고 판단된다(더구나, 원고를 포함한 상속인들은 ○○○○에 대한 대여금채권을 포기할 의사를 수차례 밝히기도 하였다).
4) 소결론
따라서 이 사건 물납불허가처분은 앞서 본 물납제도의 취지 및 관계법령의 입법취지를 오인하여 물납의 요건을 갖춘 이 사건 주식의 물납을 불허함으로써 재량권을 일탈·남용한 위법이 있다고 할 것이다(한편, 원고는 피고의 주장과 같이 물납허가의 범위가 제한되어야 한다고 하더라도, 상증법 시행령 제73조 제1항이 규정한 ‘납부세액’은 물납대상 재산인 부동산과 유가증권의 가액에 따라 증가되는 세액으로 해석되어야 하고, 그렇게 해석할 경우 물납한도금액은 5,738,941,801원이 되어 피고가 주장하는 물납한도금액 3,893,370,730원을 크게 초과하게 되어 피고가 물납한도금액의 산정에도 오류를 범하였다는 취지의 주장도 하고 있으나, 피고가 상속세액에 전체 상속재산의 가액에 대한 부동산과 유가증권의 가액비율을 곱하여 물납한도금액을 산정한 방식에 오류가 있다고 보기 어려워 위 주장부분은 받아들이지 않으나, 이 사건 물납불허가처분 전부가 위법하다고 판단한 이상, 원고의 위 주장이 배척되더라도 이 사건의 결론에는 영향이 없다).
3. 결 론
그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하고, 피고의 항소는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
[별지 생략]
판사 방극성(재판장) 정문수 최창훈