【원고, 상고인】
삼성에스디에스 주식회사 (소송대리인 법무법인(유) 에이펙스 담당변호사 김동윤외 1인)
【피고, 피상고인】
역삼세무서장
【원심판결】
서울고법 2007. 5. 31. 선고 2006누24291 판결
【주 문】
원심판결의 원고 패소 부분 중 각 부가가치세 부과처분 부분을 파기하고, 이 부분 사건을 서울고등법원에 환송한다. 나머지 상고를 기각한다.
【이 유】
상고이유(상고이유서 제출기간경과 후에 제출된 상고이유보충서는 상고이유를 보충하는 범위 내에서)를 판단한다.
1. 사용료소득의 범위에 관한 법리오해 등의 상고이유에 대하여
구 법인세법(2008. 12. 26. 법률 제9267호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제93조 제9호는 ‘다음 각 목의 1에 해당하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가’를 외국법인의 국내원천소득의 하나로 규정하면서, 그 (나)목에서 ‘산업상·상업상 또는 과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우’를 규정하고 있고, 대한민국 정부와 호주 정부간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약(이하 ‘한·호 조세조약’이라 한다) 제12조 제3호 (다)목은 ‘사용료라 함은 정기적이든 아니든 그리고 금액이 계산되거나 지정되거나에 관계없이 과학적, 기술적, 산업적 또는 상업적 지식이나 정보의 제공에 대한 대가로서 주어지는 지급금을 의미한다’고 규정하고 있다.
원심판결 이유에 의하면, 원심은 그 채용 증거를 종합하여, 그 판시와 같은 사실을 인정한 다음, ① 원고와 호주국 소재 외국법인인 ‘실반 러닝 시스템’(Sylvan Learning Systems II B.V., 이하 ‘실반사’라 한다) 사이에서 원고가 정보기술(Information Technology, 이하 ‘IT’라 한다) 분야 국제공인자격시험(이하 ‘이 사건 시험’이라 한다)을 시행함에 있어 실반사로부터 시험문제 및 그 실시에 필요한 소프트웨어를 제공받는 것을 내용으로 하는 이 사건 계약은 원고를 실반사의 피용인이나 대리인이 아닌 독립된 계약자로 상정하고 있는 점, ② 실반사는 원고에게 이 사건 계약에 따라 이 사건 시험센터의 운영 및 수행을 위하여 자신이 개발하거나 사용권을 가진 시스템(시험응시자의 등록 및 관리를 수행하는 소프트웨어 및 시험문제의 전송을 가능하게 하는 소프트웨어 등) 및 자료 등에 관하여 사용을 허락한 점, ③ 원고가 실반사로부터 제공받은 위 시스템 및 자료 등은 그 기능과 특약 내용 등 기타 제반 사정에 비추어 볼 때 위 법 소정의 ‘노하우’로 볼 수 있는 점, ④ 원고는 자신이 운영하고 있는 ○○○○ ○○○○에 등록한 IT 국제공인자격 교육과정 수강생 등을 상대로 독자적으로 자기 책임하에 응시자를 모집하고, 그 응시료를 수취한 후 그 응시료 전체를 수익으로 회계처리한 점, ⑤ 원고는 응시자들로부터 수취한 응시료 및 그로 인하여 발생하는 조세와는 무관하게 실반사가 제시하는 기준 응시료에서 응시자 수에 따라 연동하는 일정 금액을 공제하는 방식으로 자신의 몫을 공제한 나머지 금원을 실반사에게 송금한 점, ⑥ 원고는 실반사로부터 바우처(Voucher)를 구입하여 자신의 계산하에 이를 사용한 점, ⑦ 실반사는 이 사건 시험과 관련하여 이 사건 계약 체결시 이 사건 시험을 치를 수 있는 소프트웨어를 제공하고 시험 직전 원고에게 시험문제 등을 제공하는 것 외에는 광고 등 아무런 수익활동을 하지 아니한 점 등을 종합하여 보면, 원고는 삼성SDS 멀티캠퍼스를 운영하면서 실반사와는 독립하여 자신의 책임 하에 이 사건 시험의 응시자를 모집하여 응시료를 수취하고, 실반사로부터 공급받은 시험문제 및 시험실시를 위한 소프트웨어 및 자료 즉, 구 법인세법 제93조 제9호 (나)목 소정의 ‘산업상·상업상 또는 과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우’를 사용하여 응시자들로 하여금 시험을 치르도록 한 다음, 실반사와 약정한 일정 금원을 공제한 나머지 금원을 시험문제 및 시험실시에 필요한 소프트웨어 등의 사용대가로 실반사에게 지급하였다고 봄이 상당하므로, 이 사건 송금액은 이 사건 시험문제 등의 사용에 대한 대가로서 구 법인세법 제93조 제9호 (나)목 및 한·호 조세조약 제12조 제3호에서 정한 사용료소득에 해당한다고 판단하였다.
앞서 본 규정과 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 위와 같은 사실인정과 판단은 정당하고, 거기에 상고이유의 주장과 같은 외국법인의 국내원천소득인 사용료소득의 범위에 관한 법리오해나 채증법칙 위배 등의 위법이 없다.
2. 부가가치세 대리납부의무에 관한 법리오해 등의 상고이유에 대하여
구 부가가치세법(2006. 12. 30. 법률 제8142호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제34조 제1항 제1호에 의하면, 소득세법 제120조 또는 법인세법 제94조의 규정에 의한 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인으로부터 용역의 공급을 받는 자는 그 대가를 지급하는 때에 부가가치세를 징수하고, 법 소정의 사업장 또는 주소지 관할세무서장에게 납부하도록 하되, 공급받은 당해 용역을 과세사업에 공하는 경우를 제외하고 있다. 한편 구 부가가치세법 제12조 제1항 제5호는 교육용역으로서 대통령령이 정하는 것에 대하여는 부가가치세를 면제하도록 하고 있고, 같은 법 시행령(2005. 3. 18. 대통령령 제18740호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제30조는 “ 법 제12조 제1항 제5호에 규정하는 교육용역은 정부의 허가 또는 인가를 받은 학교·학원·강습소·훈련원·교습소 기타 비영리단체 및 청소년기본법에 의한 청소년수련시설에서 학생·수강생·훈련생·교습생 또는 청강생에게 지식·기술 등을 가르치는 것으로 한다”고 규정하고 있다.
위 규정들을 종합하면, 교육용역으로서 대통령령으로 정한 것 이외의 용역에 대하여는 부가가치세가 면제되지 않는 과세의 대상이 되고, 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인으로부터 과세의 대상이 되는 교육용역의 공급을 받는 자가 공급받은 당해 용역에 대한 대가를 지급한 때에는 부가가치세를 대리납부할 의무가 있으나, 다만 당해 용역을 과세사업에 공하는 경우에는 예외적으로 부가가치세를 대리납부할 의무가 없다.
기록에 의하면, 원고는 1997년경 삼성SDS멀티캠퍼스를 개관하여 국제적으로 공인된 IT 교육과정을 개설 운영하는 한편, 마이크로소프트사·마이크로시스템사·오라클사 등이 개발하여 국내에서 시행하는 이 사건 시험 센터를 운영하고 있는 사실, 앞서 본 바와 같이 원고는 외국법인인 실반사와의 이 사건 계약에 따라 위 IT 교육과정과는 별개로 응시생으로부터 소정의 응시료를 받고 이 사건 시험을 시행하여 온 사실, 피고는 원고가 실반사에 이 사건 계약과 관련하여 송금한 이 사건 송금액이 이 사건 시험을 시행하기 위하여 실반사로부터 제공받은 이 사건 시험문제 등의 사용대가로서 법인세법 제93조 제9호 (나)목 및 한·호 조세조약 제12조 소정의 사용료 소득에 해당함과 아울러 부가가치세법 제34조 제1항 소정의 대리납부대상에 해당한다는 이유로, 원고에게 2005. 1. 16. 1999년 제2기 귀속 부가가치세 45,114,760원, 2000년 제1기 귀속 부가가치세 33,014,460원, 2000년 제2기 귀속 부가가치세 27,623,940원, 2006. 1. 12. 2001년 제1기 귀속 부가가치세 33,737,540원, 2001년 제2기 귀속 부가가치세 42,414,380원의 각 부과처분을 한 사실을 알 수 있다.
이러한 사실을 위 규정에 비추어 살펴보면, 원고가 제공한 이 사건 시험이라는 용역은 학원의 수강생 등에게 학습의 성취도 평가 등을 목적으로 실시하는 모의시험 등과는 구별되는 것으로서 구 부가가치세법 시행령 제30조 소정의 ‘지식·기술 등을 가르치는 것’에 해당하는 교육용역이라고 보기 어렵고, 또한 원고가 개설한 위 IT 교육과정에 필수적으로 부수되는 것으로서 구 부가가치세법 제12조 제3항 소정의 ‘면세되는 재화 또는 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 용역’을 공급한 것으로 보기도 어려우므로, 부가가치세 면제대상이 아닌 과세대상이라고 할 것이다. 한편 원고가 이 사건 시험이라는 용역을 다시 소정의 응시료 등의 비용을 받고 응시생들에게 제공하였음은 앞서 본 바와 같은바, 이는 구 부가가치세법 제34조 제1항 소정의 대리납부의무의 예외사유인 공급받은 당해 용역을 과세사업에 공하는 경우에 해당하므로, 원고가 실반사에게 이 사건 시험이라는 용역에 대한 대가를 지급하였다고 하여 원고에게 위 법 소정의 대리납부의무가 있다고 할 수는 없다. 따라서 원고에게 대리납부의무가 있음을 전제로 한 이 사건 부가가치세 부과처분은 적법한 처분이라고 할 수 없다.
그런데 원심은, 원고가 이 사건 각 부과처분 중 부가가치세 부분의 대상기간 동안 이 사건 시험에 응시한 수험생 등으로부터 부가가치세를 징수한 사실을 인정할 자료가 없다는 이유로 이 사건 부가가치세 부분의 대상기간 동안 실반사로부터 공급받은 용역을 과세사업에 공하였다고 볼 수 없다고 판단하여 원고의 주장을 배척하고 말았으니, 이러한 원심의 판단에는 부가가치세법 소정의 대리납부에 대한 법리오해 및 채증법칙 위반으로 인하여 판결 결과에 영향을 미친 위법이 있다. 결국 이 부분 상고이유의 주장은 이유 있다.
3. 결론
그러므로 원심판결의 원고 패소 부분 중 위 각 부가가치세 부과처분 부분을 파기하고, 이 부분 사건을 다시 심리·판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하며 나머지 상고를 기각하기로 하여 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
대법관 신영철(재판장) 박시환 안대희(주심) 차한성