【원고, 상고인】
【피고, 피상고인】
잠실세무서장 외 2인
【원심판결】
서울고법 2015. 9. 2. 선고 2015누40400 판결
【주 문】
상고를 모두 기각한다. 상고비용은 원고들이 부담한다.
【이 유】
상고이유를 판단한다.
1. 증여세 과세대상 등에 관한 법리오해 주장에 관하여
가. 구 상속세 및 증여세법(2013. 1. 1. 법률 제11609호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라고 한다) 제31조 제1항은 증여세 과세대상이 되는 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 ‘금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리’를 포함한다고 규정하고 있다. 그리고 제60조 제1항은 증여세가 부과되는 재산의 가액을 증여일 현재의 시가에 따르도록 함으로써 시가주의 원칙을 선언하면서, 제2항에서 시가를 ‘불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액’으로 정하고 있으나, 제3항에서 ‘제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다’고 규정하고 있다. 한편 제34조 제1항은 ‘보험금 수령인과 보험료 납부자가 다른 경우에는 보험사고가 발생한 경우에 보험금 상당액을 보험금 수령인의 증여재산가액으로 한다’고 규정함으로써 그 적용범위를 명시하고 있다.
따라서 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 재산적 가치가 있는 권리는 증여재산에 포함되고, 그 가액의 산정은 증여일 현재의 시가에 따라야 할 것이지만, 어떠한 증여재산이 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 것이 아니고 달리 그 가액을 평가하는 규정도 없어서 그 자체의 시가를 곧바로 산정할 수 없는 때에는 해당 증여재산의 재산적 가치에 가장 부합하는 금액을 기준으로 과세할 수밖에 없다. 증여자가 수증자에게 이전한 보험계약상의 지위가 증여재산에 해당하는 경우에, 그 보험계약상 지위 자체의 시가를 곧바로 산정할 수 있는 적절한 방법이 없는 반면, 증여시점에 보험계약을 해지하거나 청약을 철회하여 지급받을 수 있는 환급금 또는 보험계약을 그대로 유지하였을 때 받을 수 있는 각종 보험금 등 그 보험계약상의 지위에서 인정되는 여러 권리의 금전적 가치를 산정할 수 있고, 그와 같은 권리들이 서로 양립할 수 없는 관계에 있다면, 특별한 사정이 없는 한 그러한 권리들의 가액 중 가장 높은 것이 증여재산의 재산적 가치에 가장 부합한다고 할 것이므로 이를 기준으로 증여세를 과세할 수 있다.
나. 1) 원심은 제1심판결 이유를 인용하거나 그 채택 증거에 의하여 다음과 같은 사실을 인정하였다.
① 원고들의 외조부 소외 1은 2010. 12. 28. 동양생명보험 주식회사와 보험계약자 및 수익자를 소외 1로, 피보험자를 원고 1, 원고 2의 모 소외 2로, 일시납 보험료를 1,150,000,000원으로 정한 즉시연금보험계약 2건을 체결하고, 같은 날 신한생명 주식회사와도 보험계약자 및 수익자를 소외 1로, 피보험자를 원고 3, 원고 4의 모 소외 3으로, 일시납 보험료를 1,000,000,000원으로 정한 즉시연금보험계약 2건(이하 4건을 통틀어 ‘이 사건 즉시연금보험’이라고 한다)을 체결하였으며, 계약체결 즉시 보험료를 전부 납부하였다.
② 소외 1은 2011. 1. 10. 이 사건 즉시연금보험 중 일시납 보험료가 1,150,000,000원인 즉시연금보험 1건씩에 관하여 보험계약자 및 수익자를 원고 1, 원고 2로 변경하였고, 같은 날 나머지 일시납 보험료 1,000,000,000원인 즉시연금보험 1건씩에 관하여 보험계약자 및 수익자를 원고 3, 원고 4로 변경하였다.
③ 원고들은 2013. 3. 29. 이 사건 즉시연금보험이 상증세법 제65조 제1항 및 구 상속세 및 증여세법 시행령(2016. 2. 5. 대통령령 제26960호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법 시행령’이라고 한다) 제62조에 정한 정기금을 받을 권리(이하 ‘정기금 수급권’이라고 한다)에 해당한다고 보아 증여재산가액을 원고 1, 원고 2는 각 842,706,838원으로, 원고 3, 원고 4는 각 712,150,105원으로 평가하여 증여세를 신고·납부하였다.
④ 피고들은 2013. 11.경 서울지방국세청장의 증여세 조사결과에 따라 원고들이 소외 1로부터 연금개시일 전에 이 사건 즉시연금보험의 계약자 지위를 이전받은 것은 실질적으로 그 납입보험료 전부를 증여받은 것으로 보아야 한다는 이유로, 이를 기준으로 산정한 증여세액(가산세 포함)과 원고들이 신고·납부한 세액의 차액 상당의 증여세를 각 부과하는 이 사건 처분을 하였다.
2) 그런 다음 원심은, ① 소외 1이 이 사건 즉시연금보험의 계약자를 원고들로 변경함으로써 원고들이 보험계약상의 여러 권리와 의무를 승계하였고, 그에 따라 이 사건 즉시연금보험의 약관에 의한 보험료 환급권과 정기금 수급권을 각 취득한 점, ② 이 사건 즉시연금보험의 증여 당시 보험계약의 청약철회기간이 경과하지 않았으므로 이 사건 즉시연금보험에 관한 보험료 환급권의 가액은 청약철회로써 환급받을 수 있는 금액인 납입보험료 전액으로 봄이 상당한 반면, 원고들이 평가한 정기금 수급권의 시가는 그보다 낮은 점, ③ 위 보험료 환급권의 시가는 지급될 금액이 확정되어 있는 반면 정기금 수급권의 시가는 그 금액이 확정되어 있지도 않으며, 이 사건 즉시연금보험의 가액을 정기금 수급권으로 평가할 경우 증여시기 등에 따라 증여세 과세표준이 조작될 수 있는 결과가 되어 형평과세에 반하게 되는 점 등을 고려하면, 이 사건 즉시연금보험의 가액을 청약철회로 인한 보험료 환급금의 가액인 납입보험료로 산정한 이 사건 처분은 적법하다고 판단하였다.
다. 이 사건 즉시연금보험의 계약자 및 수익자 지위는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 것이 아니고 달리 그 가액을 평가하는 규정도 없으므로 그 자체의 시가를 곧바로 산정할 적절한 방법이 없다. 원고들은 이 사건 즉시연금보험의 계약자 및 수익자가 됨으로써 이 사건 즉시연금보험의 청약을 철회하고 보험료를 환급받을 수 있는 권리를 취득하였는데, 그 약관에 의하면 보험계약자는 철회기간 내에 별다른 제한 없이 청약을 철회하고 납입한 보험료 전액을 반환받을 수 있도록 되어 있으므로, 이 사건 즉시연금보험의 보험료를 환급받을 수 있는 권리의 가액은 청약을 철회하여 반환받을 수 있는 납입보험료 전액과 같다고 봄이 타당하고, 원고들이 증여일 당시에 실제로 이 사건 즉시연금보험의 청약을 철회하지 않았고 그 후 청약철회기간이 도과하였다고 하여 그와 같은 권리를 취득하지 않았다고 보거나 가액을 달리 산정하여야 할 것도 아니다. 원고들은 이 사건 즉시연금보험을 유지한 채 매월 생존연금을 받을 수 있는 지위도 아울러 취득하였으나, 생존연금은 보험금 지급요건이 충족되어야 받을 수 있는데다가 그 액수 역시 변동가능한 공시이율에 연동되는 것이어서 증여일 당시에는 앞으로 생존연금을 받을 수 있는지 여부 및 그 정확한 액수를 알 수가 없으며, 증여일이 속하는 해에 받을 수 있는 생존연금 액수를 바탕으로 상증세법 시행령 제62조를 적용하여 가액을 추산하여 보더라도 그와 양립할 수 없는 이 사건 즉시연금보험의 보험료 환급권의 가액보다 적은 이상 이를 원고들이 받은 증여재산의 가액이라고 볼 수는 없다.
한편 상증세법 제34조 제1항은 즉시연금보험의 계약자 및 수익자 지위가 모두 이전된 이 사건에는 적용되지 아니하고, 상고이유로 들고 있는 대법원 2010. 6. 24.자 2010두5493 판결은 이 사건과 사안이 달라 원용하기에 적절하지 아니하다.
따라서 이 사건 즉시연금보험의 청약철회로 인한 보험료 환급권의 가액인 납입보험료 상당액을 원고들이 증여받은 이 사건 즉시연금보험의 계약자 및 수익자 지위의 가액으로 보아 한 이 사건 처분이 적법하다고 본 원심 판단은 앞서 본 규정과 법리에 따른 것으로서 정당하다. 거기에 상고이유 주장과 같이 증여시기 및 증여재산에 관한 평가 등에 관한 법리를 오해하여 판결 결과에 영향을 미친 잘못이 없다.
2. 소급과세금지원칙에 관한 법리오해 주장에 관하여
원심은 그 판시와 같은 이유로, 일반 납세자가 기대하기에 충분한 정도로 즉시연금보험의 보험계약자 및 수익자를 변경할 때 그 증여재산가액의 평가를 정기금 수급권의 평가방법에 의하도록 한다는 과세관행이 형성되었다고 보기 어렵다고 판단하였다.
관련 법리 및 기록에 비추어 살펴보면 원심의 위와 같은 판단은 정당하고, 거기에 소급과세금지의 원칙 등에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.
3. 가산세를 면할 정당한 사유에 관한 법리오해 주장에 관하여
원심은 그 판시와 같은 이유를 들어 원고들이 증여세 신고납부의무를 제대로 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다고 판단하였다.
관련 법리 및 기록에 비추어 살펴보면 원심의 위와 같은 판단은 정당하고, 거기에 가산세를 면할 정당한 사유에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.
4. 결론
그러므로 상고를 모두 기각하고 상고비용은 패소자들이 부담하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
대법관 김재형(재판장) 박병대 박보영(주심) 권순일