【원고, 항소인】
더빈컨벤션 주식회사(소송대리인 법무법인 지명 담당변호사 이승형)
【피고, 피항소인】
청주시 흥덕구청장
【제1심판결】
청주지방법원 2016. 8. 18. 선고 2016구합10140 판결
【변론종결】
2017. 4. 19.
【주 문】
1. 제1심 판결을 취소한다.
2. 피고가 2016. 5. 25. 원고에 대하여 한 취득세 관련 일반무신고가산세 84,400,000원 및 납부불성실 가산세 253,200원, 지방교육세 관련 납부불성실 가산세 25,320원, 농어촌특별세 관련 납부불성실가산세 12,660원의 각 부과처분을 취소한다.
3. 소송총비용은 피고가 부담한다.
【이 법원의 위헌 명령 심사 결과】
지방세법 시행령 제35조는 헌법에 위반된다.
【이 유】
1. 처분의 경위
이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심 판결의 이유 중 해당 부분의 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.
2. 이 사건 처분의 적법 여부
가. 원고의 주장
이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심 판결의 이유 중 해당 부분의 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.
나. 관계 법령
▣ 구 지방세법
제20조(신고 및 납부)
① 취득세 과세물건을 취득한 자는 그 취득한 날(「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제117조제1항에 따른 토지거래계약에 관한 허가구역에 있는 토지를 취득하는 경우로서 같은 법 제118조에 따른 토지거래계약에 관한 허가를 받기 전에 거래대금을 완납한 경우에는 그 허가일이나 허가구역의 지정 해제일 또는 축소일을 말한다)부터 60일[상속으로 인한 경우는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터, 실종으로 인한 경우는 실종선고일이 속하는 달의 말일부터 각각 6개월(납세자가 외국에 주소를 둔 경우에는 각각 9개월)] 이내에 그 과세표준에 제11조부터 제15조까지의 세율을 적용하여 산출한 세액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 신고하고 납부하여야 한다.
④ 재산권과 그 밖의 권리의 취득·이전에 관한 사항을 공부(公簿)에 등기하거나 등록[등재(登載)를 포함한다. 이하 같다]하려는 경우에는 등기 또는 등록을 하기 전까지 취득세를 신고납부하여야 한다.
▣ 지방세법 시행령
제35조(등기ㆍ등록 시의 취득세 납부기한)
법 제20조 제4항에 따른 등기 또는 등록을 하기 전까지는 등기 또는 등록의 신청서를 등기·등록관서에 접수하는 날까지로 한다.
다. 판단
1) 지방세법 시행령 제35조의 무효 여부
가) 헌법 제38조는 “모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다.”고 규정하고, 제59조는 “조세의 종목과 세율은 법률로 정한다.”고 규정함으로써 조세법률주의를 채택하고 있는바, 이러한 조세법률주의의 원칙은 과세요건 등은 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로써 규정하여야 하고, 그 법률의 집행에 있어서도 이를 엄격하게 해석ㆍ적용하여야 하며, 행정편의적인 확장해석이나 유추적용은 허용되지 않음을 의미한다. 그러므로 법률의 위임이 없이 명령 또는 규칙 등의 행정입법으로 과세요건 등에 관한 사항을 규정하거나 법률에 규정된 내용을 함부로 유추ㆍ확장하는 내용의 해석규정을 마련하는 것은 조세법률주의의 원칙에 위반된다(대법원 2007. 5. 17. 선고 2006두8648 전원합의체 판결 등 참조).
또한, 헌법 제40조와 제75조에 의하면 입법권은 국회에 속하며, 대통령은 법률에서 구체적 범위를 정하여 위임받은 사항과 법률을 집행하기 위하여 필요한 사항에 관하여 대통령령을 발할 수 있으므로, 법률의 시행령은 모법인 법률에 의하여 위임받은 사항이나 법률이 규정한 범위 내에서 법률을 현실적으로 집행하는 데 필요한 세부적인 사항만을 규정할 수 있을 뿐이고, 법률에 의한 위임이 없는 한 법률이 규정한 개인의 권리·의무에 관한 내용을 변경·보충하거나 법률에 규정되지 아니한 새로운 내용을 규정할 수는 없다(대법원 1995. 1. 24. 선고 93다37342 전원합의체 판결 등 참조).한편, 법률의 시행령이나 시행규칙의 내용이 모법의 입법 취지와 관련 조항 전체를 유기적ㆍ체계적으로 살펴보아 모법의 해석상 가능한 것을 명시한 것에 지나지 아니하거나 모법 조항의 취지에 근거하여 이를 구체화하기 위한 것인 때에는 모법의 규율 범위를 벗어난 것으로 볼 수 없으므로, 모법에 이에 관하여 직접 위임하는 규정을 두지 아니하였다고 하더라도 이를 무효라고 볼 수는 없다(대법원 2009. 6. 11. 선고 2008두13637 판결 참조).
나) 위와 같은 법리 및 구 지방세법, 지방세법 시행령의 내용을 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 지방세법 시행령 제35조(이하 ‘이 사건 시행령 조항’이라 한다)는 모법인 구 지방세법에 의한 위임 없이 취득세 납부 기한을 등기·등록의 신청서를 접수하는 날까지로 제한하여 국민의 의무를 변경하고, 가산세에 관하여 법률에 규정된 내용을 함부로 납세자에게 불리하게 확대하는 해석규정을 마련한 것으로서 조세법률주의 원칙 및 법률유보 원칙에 위반된다.
① 구 지방세법 제20조 제4항은 재산권 등을 공부에 등기하거나 등록하려는 경우 등기 또는 등록을 하기 전까지 취득세를 신고납부하여야 함을 규정하고 있다. 위 규정은 재산권을 취득하려는 사람에게 납세의무를 부과하는 침익적 규정에 해당한다. 한편 납세의무자가 위 규정에 의한 신고납부 기한을 준수하지 않을 경우 과세관청은 구 지방세법 제21조 제1항에 의하여 가산세를 부과하게 되므로, 위 규정 중 신고납부 기한에 관한 부분은 가산세의 과세요건을 정하는 규정에도 해당한다. 또한 구 지방세법 제20조 제1항이 취득세 과세물건을 취득한 자는 취득한 날부터 60일 이내에 취득세를 납부할 것을 규정하고 있음에 비하여, 구 지방세법 제20조 제4항은 그 등기나 등록을 취득일로부터 60일 이내에 하려는 경우에는 위 제1항과 달리 그 등기나 등록 전에 취득세를 납부해야 함을 규정함으로써, 취득세의 납부 기한을 위 제1항에서 주어진 기한보다 앞당기는, 납세의무자에게 불리한 예외규정이라고 볼 수 있다.
따라서 구 지방세법 제20조 제4항의 신고납부 기한에 관한 규정은 조세법률주의 원칙에 따라 엄격하게 해석되어야 하고, 법률의 명시적 위임 없이 함부로 납세의무자에게 불리하게 해석하거나 불리한 해석을 내용으로 하는 해석규정을 하위법규로 마련할 수 없다.
② 구 지방세법 제20조 제4항은 ‘등기 또는 등록을 하기 전까지’의 구체적인 의미에 대하여 대통령령에서 정할 수 있도록 위임하고 있지 않다. 또한 구 지방세법 전체를 보더라도 위 ‘등기 또는 등록을 하기 전’의 의미를 이 사건 시행령 조항의 내용과 같이 이해할 수 있도록 하는 특별한 규정을 두고 있지도 않다.
③ 등기 또는 등록을 한다는 것은 권리의 변동에 관한 사항을 공부에 기록하는 것을 의미하므로, '등기 또는 등록을 하기 전까지‘는 '권리변동에 관한 사항이 공부에 기록되어 등기 또는 등록 절차가 완료되기 전까지'로 해석함이 사전적 의미에 부합한다.
④ 현재 등기 실무관행에 의하면, 과세물건을 취득한 자가 잔금지급을 한 상태에서 취득세를 신고납부하지 않고 등기신청을 하였다가 등기신청을 취하하거나 등기신청이 각하된 경우에, 아직 잔금지급일로부터 60일이 경과하지 않았다면 과세관청은 취득자에게 가산세를 부과하지 않는 것으로 보인다.
그런데 구 지방세법 제20조 제4항은 ‘재산권 등을 공부에 등기하거나 등록하려는 경우’를 취득세 납부 요건으로 하고 있는바, 등기신청서를 접수한 사람은 위 조항의 ‘등기하려는 경우’에 포섭된다고 할 것이며, 이 사건 시행령 조항에 의하면 사전에 취득세를 납부하지 않고 등기신청서를 접수하여 그 날이 경과한 사람은 이로써 이 사건 시행령에 의하여 구체화되는 구 지방세법 제20조 제4항을 위반하여 가산세 부과처분 사유가 발생하였다고 볼 수 있다. 그리고 그 이후에 등기신청을 취하하였다거나 등기신청이 각하되었다고 하여, 등기신청서를 접수하여 그 날이 경과하였다는 역사적 사실이 없었던 것으로 되거나 이미 발생한 가산세 부과처분의 사유가 소급적으로 소멸한다고 볼 논리필연적인 이유는 없어 보인다.
결국 위와 같은 실무관행은 법규 해석상 논리적으로 도출되는 결과라고 하기는 어려우며, 이는 등기신청을 취하하거나 등기신청이 각하된 경우에까지 가산세를 부과하는 것은 과도하다는 행적적 고려가 반영된 결과로 봄이 타당하다.
그런데 이러한 실무관행은 등기신청을 취하한 자 또는 등기신청이 각하된 자에게는 가산세를 부과하지 않는 것과 비교하여, 아래 ⑤항에서 보는 바와 같이 등기신청을 취하하지 않은 채 그 다음 날에 스스로 취득세 납부를 하여 보정하거나, 등기관의 보정명령에 응하여 그 다음 날까지 보정을 한 사람에 대하여는 가산세를 부과함으로써 이들을 합리적 이유 없이 차별하는 것인바, 부당하다고 하지 않을 수 없다.
⑤ 부동산등기법 제29조는『등기관은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에만 이유를 적은 결정으로 신청을 각하하여야 한다. 다만 신청의 잘못된 부분이 보정될 수 있는 경우로서 신청인이 등기관이 보정을 명한 날의 다음 날까지 그 잘못된 부분을 보정하였을 때에는 그러하지 아니하다.』고 규정하고 있고, 이에 따른 제10호는『취득세 ... 를 내지 아니하거나 ... 아니한 경우』를 규정하고 있다. 이에 관하여 등기공무원이 등기신청서류를 심사하여 흠결을 발견하였을 경우 이를 보정하도록 당사자에게 권장함은 바람직하지만, 법률상 보정명령을 하거나 석명해야할 의무는 없다(대법원 1969. 11. 6. 자 67마243 결정)고 함이 법리인데, 취득세가 납부되지 않은 채 등기신청서가 접수된 경우 취득세를 납부하지 않은 잘못은 보정이 가능하다고 할 것이므로, 등기관은 신청인에게 익일까지 취득세를 납부하고 그 영수필확인서를 제출하라는 보정명령을 할 수 있다고 보아야 하고, 이러한 보정명령을 하는 것은 바람직하다고 할 것이다.
그런데 만일 등기관이 등기신청서에 취득세 영수필확인서가 첨부되지 않은 사실을 발견하여 신청인에게 보정명령을 하고 신청인이 그 다음 날까지 취득세를 납부하여 보정을 이행한 다음 이에 따라 등기관이 등기를 완료한 경우, 이 사건 시행령에 의하면 신청인은 등기신청서 접수일까지 취득세를 신고납부하지 않아 위 시행령을 위반하였다 할 것이므로 구 지방세법 제21조 제1항에 의하여 가산세를 내야 한다.
반면, 등기관이 보정명령을 하지 않고 등기신청을 각하하거나, 신청인이 보정명령에 응하지 않아 등기관이 등기신청을 각하하거나, 신청인이 보정명령을 이행하지 않고 등기신청을 취하한 경우, 아직 잔금지급일로부터 60일이 경과하지 않았다면 현행 등기실무상 등기신청인은 가산세를 부과받지 않고, 신청인으로서는 취득세를 납부한 다음 다시 등기신청을 하면 아무런 불이익을 받지 않는다.
이는 보정명령에 성실히 응한 민원인에게는 도리어 손해가 발생하고, 등기신청인에게 보정을 권장하여 민원인의 편의를 위하려는 등기관의 선량한 의도와도 배치되는 결과라고 할 것인바, 법질서의 부조화라고 하지 않을 수 없다.
⑥ 피고는 지방세법 개정 연혁을 들어, 취득세 부과대상인 취득을 원인으로 이루어진 등록은 2011년부터 등록세의 부과대상에서 제외되게 됨으로써 이에 대한 등록세는 폐지되면서 취득세로 통합되었고, 따라서 현재의 취득세는 등록세의 성격도 겸하게 되었으며, 한편 등록세는 종래부터 등기 또는 등록 신청서를 접수하기 전까지 납부할 것을 규정해오고 있었으므로, 등록세의 성격도 겸하는 이 사건 취득세도 등기 또는 등록의 신청서를 접수하기 전까지 납부하도록 하는 것이 체계상 타당하다는 취지로 주장한다.
살피건대, 구 지방세법은 2010. 3. 31. 법률 제10221호로 전부 개정되면서, 제23조 단서에서 취득세 부과대상인 취득을 원인으로 이루어진 등록을 등록세 부과대상인 등록의 개념에서 제외하였다. 위 법 ‘개정이유’는 “현행 등록세 중 취득과 관련된 과세대상을 취득세로 통합하고, 신고ㆍ납부기한을 현행 취득일로부터 30일에서 60일로 대폭 연장하여 납세편의를 제고함”이라고 되어 있는바, 피고의 주장과 같이 현재의 취득세 중 등록과 관련 있는 것은 등록세의 성격도 겸하게 되었다고 못 볼 바 아니다.
그런데 2010. 3. 31. 법률 제10221호 전부개정되기 전의 구 지방세법 제150조의2 제1항은 등록세의 신고납부기한에 관하여, “등기 또는 등록을 하고자 하는 자는 ... 대통령령이 정하는 바에 의하여 등기 또는 등록을 하기 전까지 ... 신고하고 납부하여야 한다”고 규정하여 구체적인 내용을 시행령에 위임하고 있었고, 이에 따른 구 지방세법 시행령(2010. 9. 20. 대통령령 제22395호로 전부개정되기 전의 것) 제104조의2 제1항은 “법 제150조의2 제1항에서 ‘대통령령이 정하는 바에 의하여 등기 또는 등록을 하기 전까지’라 함은 등기 또는 등록의 신청서를 등기소 또는 등록관청에 접수하는 날까지를 말한다”라고 규정하고 있었다.
위 등록세 규정들과 이 사건에서 문제되는 구 지방세법 제20조의4 및 이 사건 시행령을 대조하여 보면, 위 등록세 규정에는 법률에서 대통령령에 위임을 하는 규정이 마련되어 있었다는 점에서 큰 차이가 있음을 알 수 있다.
따라서 등록세는 등기신청서 접수일까지 납부하여야 한다는 종래의 법리는 명시적 위임조항이 없는 이 사건 취득세에 대하여 그대로 적용할 수 없다고 할 것이고, 마찬가지로「등기 또는 등록을 하고자 하는 사람이 등기 또는 등록의 신청서를 등기소 또는 등록관청에 접수하는 날까지 등록세를 신고납부하지 아니할 경우에는 특별한 사정이 없는 한 구 지방세법(1998. 12. 31. 법률 제5615호로 개정되기 전의 것) 제151조에서 정한 가산세의 적용대상이 되고, 등기공무원이 등기신청서의 접수일 다음날까지 등록세 등의 보정을 허용한다고 하여 달리 볼 수 없다」는 법리(대법원 2000. 8. 22. 선고 98두17685 판결) 역시 이 사건에 그대로 적용할 수 없다.
2) 소결
따라서 이 사건 시행령 조항은 조세법률주의 원칙 및 법률유보 원칙에 위반되어 무효라 할 것이므로, 이 사건 시행령 조항에 근거한 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.
3. 결론
그렇다면 원고의 청구는 이유 있어 이를 인용하여야 할 것인바, 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로 원고의 항소를 받아들여 제1심판결을 취소하고, 이 사건 처분을 취소하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
판사 신귀섭(재판장) 류희상 장원석