【원고, 피항소인】
【피고, 항소인】
동대문세무서장
【제1심판결】
서울행정법원 2014. 3. 28. 선고 2013구합17220 판결
【변론종결】
2014. 9. 2.
【주 문】
1. 제1심 판결을 취소한다.
2. 원고의 청구를 기각한다.
3. 소송총비용은 원고가 부담한다.
【청구취지 및 항소취지】
1. 청구취지
피고가 2012. 2. 10. 원고에 대하여 한 별지 기재 증여세 부과처분을 모두 취소한다라는 판결.
2. 항소취지
주문과 같은 판결.
【이 유】
1. 제1심 판결의 인용
이 법원이 이 사건에 관하여 설시할 이유는 제1심 판결문 중 중복세무조사 금지 위반 여부에 관한 판단부분인 4.의 나. 3)항을 아래와 같이 고쳐쓰는 외에는 제1심 판결 이유의 각 해당 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.
2. 고쳐쓰는 부분
3) 중복세무조사 금지 위반 여부
가) 당사자의 주장
(1) 원고의 주장
피고는 2009. 8. 24.부터 2009. 9. 1.까지 원고에 대한 개인사업자 통합조사(2002년부터 2007년까지 귀속 종합소득세 및 자금출처 조사)를 실시하였음에도, 광주지방국세청 감사관실은 2011. 8. 22.부터 2011. 9. 8.까지의 피고에 대한 종합감사를 실시하여 원고가 이 사건 각 부동산의 취득자금을 증여받았는지 다시 조사하였는바, 이 사건 처분은 중복조사금지의 원칙에 반하는 위법한 처분이다.
(2) 피고의 주장
(가) 광주지방국세청 감사관실은 이 사건 각 부동산의 취득자금의 출처를 명확히 하고자 조사사무처리규정(2012. 6. 29. 국세청훈령 제1945호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘조사규정’이라 한다)에 따른 현지확인을 한 것에 불과할 뿐이지 세무조사를 한 것이 아니다.
(나) 가사, 광주지방국세청 감사관실의 행위가 세무조사에 해당한다 하더라도, 국세기본법(2013. 1. 1. 법률 제11604호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법’이라 한다) 제81조의4 제2항 제1호의 ‘조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’, 법 제81조의4 제2항 제5호, 국세기본법 시행령(2013. 2. 15. 대통령령 제24366호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘시행령’이라 한다) 제63조의2 제2호의 ‘각종 과세자료의 처리를 위한 경우’, 법 제81조의4 제2항 제5호, 시행령 제63조의2 제3호의 ‘실지조사를 하지 아니하고 재경정하는 경우’에 해당하여 중복조사가 가능한 경우에 해당한다.
나) 쟁점별 분석
(1) 중복세무조사의 원칙적 금지
세무조사란 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하기 위하여 질문을 하거나 해당 장부·서류 또는 그 밖의 물건을 검사·조사하거나 그 제출을 명하는 것(법 제91조의2 제2항 제1호)을 의미하는데, 이러한 세무조사는 국가의 과세권을 실현하기 위한 행정조사의 일종이다.
과세관청은 과세자료의 수집 또는 신고내용의 정확성 검증하는 세무조사를 통하여 종국적으로는 조세의 탈루를 막고 납세자의 성실한 신고를 담보함으로써 적정과세, 공평과세라는 행정목적을 달성할 수 있다. 그러나 납세의무자로서는 세무조사를 거부하는 경우 2,000만 원 이하의 과태료 제재를 받게 되어(조세범처벌법 제17조 제5호) 세무조사에 응할 수밖에 없는바, 이와 같이 과세관청에 질문에 대답하고 과세자료를 제출하는 과정에서 국민들은 재산권, 프라이버시권 및 영업의 자유를 일정 정도 제한받게 된다.
이에 법은 헌법상의 과잉금지의 원칙(헌법 제37조 제2항) 및 적법절차의 원칙(제13조 제1항)에 기초하여 위와 같은 납세자의 기본권 제한을 최소화하기 위하여 “세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하고, 다른 목적을 위하여 조사권을 남용해서는 아니되고”(조사 비례의 원칙 및 조사권 남용금지의 원칙, 법 제81조의4 제1항), “같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재차 세무조사를 실시하는 것을 원칙적으로 금지한다”(중복조사금지의 원칙, 제81조의4 제2항)는 원칙을 천명하고 있다.
(2) 중복세무조사의 예외적 허용
법은 위와 같이 중복조사 금지의 원칙을 두면서도, 제81조의4 제2항에서 ① 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우(제1호), ② 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우(제2호), ③ 2개 이상의 사업연도와 관련하여 잘못이 있는 경우(제3호), ④ 심사청구, 이의신청, 심판청구에 대한 결정에 따라 필요한 처분의 결정에 따라 조사를 하는 경우(제4호), ⑤ 그 밖에 제1호부터 제4호까지와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우(제5호)에는 예외적으로 재조사를 할 수 있도록 규정하고 있다. 또한 위와 같은 법 제81조의4 제2항 제5호의 위임에 따라 시행령 제63조의2는 법상 예외적 재조사 사유와 유사한 경우로서, 부동산투기, 매점매석, 무자료거래 등 경제질서 교란 등을 통한 탈세혐의가 있는 자에 대하여 일제조사를 하는 경우(제1호), 각종 과세자료의 처리를 위한 재조사나 국세환급금의 결정을 위한 확인조사 등을 하는 경우(제2호), 각종 세무조사에 따른 부과처분을 위한 실지조사를 하지 아니하고 재경정하는 경우(제3호)를 열거하고 있다.
법은 만약 세무조사가 한 번 이루어지고 난 이후에 어느 경우에도 중복하여 세무조사를 하는 것이 허용되지 않는다고 한다면 조세공평에 반하는 불합리한 결과가 발생할 것이므로 이를 방지하기 위하여 일정한 경우에는 예외적으로 재조사를 할 수 있는 경우를 정해둔 것으로 보이나, 위 예외를 폭넓게 인정하는 경우 납세자의 권리보호를 위한 중복조사금지의 원칙을 형해화할 우려가 존재하므로 위 예외규정은 조세공평의 원칙상 재조사가 현저하게 필요한 때로 국한하여 제한적으로 해석할 필요가 있다.
(3) 조사규정상 ‘현장확인’과 세무조사의 허용범위
한편 조사규정 제12조 제1항 단서 전단, 제3조 제2호는 세원관리, 단순 과세자료 처리 또는 세무조사 증거자료 수집 등을 처리하기 위하여 납세자 또는 그 납세자와 거래가 있다고 인정되는 자 등을 상대로 현장확인 계획에 따라 현장출장하여 사실관계를 확인하는 ‘현장확인’은 조사로 보지 아니한다고 규정하고 있다.
그러나 앞서 본 바와 같이 법 제81조의4 제2항 제2호는 ‘거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우’를 예외적 재조사 허용사유 중 하나로 하고 있고 이는 조사의 직접 당사자가 아닌 제3자에 대한 조사가 세무조사의 일종임을 전제로 하는 것이어서 위 조사규정 제12조 제1항 전단은 이에 배치되므로, 위 조사규정이 법규명령에 해당하는지 여부를 불문하고 법 제81조의4 제2항 제2호에 배치되는 범위에서는 효력이 없다고 할 것이다.
따라서 광주지방국세청 감사관서가 원고의 거래상대방들에게 질문하고 자료를 수집한 행위는 감사의 목적에서 이루어진 것이라 하더라도 세무조사의 일종에 해당한다고 할 것이고, 조사규정상의 ‘현장확인’에 불과하여 허용되는 것이라고 볼 수는 없다.
(4) 법 제61조의4 제2항 제1호 소정의 예외사유에 해당하는지 여부
법 제81조의2 제1호에서 재조사가 예외적으로 허용되는 경우의 하나로 규정고 있는 ‘조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’라 함은 조세의 탈루사실이 확인될 상당한 정도의 개연성이 객관성과 합리성이 뒷받침되는 자료에 의하여 인정되는 경우로 한정되어야 하며, 이러한 자료에는 종전 세무조사에서 이미 조사된 자료는 포함되지 않는다고 해석함이 상당하다(대법원 2011. 1. 27. 선고 2010두6083 판결 참조).
이 사건에 관하여 보건대, 피고가 제출한 증거들만으로는 재조사가 예외적으로 허용되는 경우인 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우라고 보기 부족하고 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다.
(5) 시행령 제63조의2 제2호 소정의 예외사유에 해당하는지 여부
앞서 본 바와 같이 법 제81조의2 제5호, 시행령 제63조의2 제2호 전반부의 “각종 과세자료의 처리를 위한 재조사”(이하 ‘이 사건 시행령 조항’이라 한다)를 자구 그대로 받아들여 제1차 세무조사를 실시한 과세관청을 포함한 어느 기관이라도 이미 확보한 과세자료의 처리하면서 그 출처, 신뢰성, 탈세 혐의의 정도 등에 의문이 있는 경우 아무런 제한 없이 다시 실지조사를 실시할 수 있는 것으로 해석한다면, 이는 그 위임의 근거조항인 법 제81조의4 제2항 제5호가 “그 밖에 제1호부터 제4호까지와 유사한 경우로서 대통령령으로 정한 경우”라고 규정함으로써 “그 밖에 제1호부터 제4호까지와 유사한 경우로서”라는 제한을 둔 것을 무시한 것으로서 수권의 범위를 벗어나는 결과가 되어 받아들이기 어렵다. 또한 이와 달리 이 사건 시행령조항을 단지 그 과세자료가 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료임을 전제로 하여서만 재조사가 가능한 것으로 해석하는 것은 지나치게 그 의미를 축소하는 것으로서 역시 취하기 어렵다. 오히려 국가 조세행정의 적정한 운영과 국민의 재산권 보장 내지 법적 안정성의 보장이라는 양면을 합리적으로 조절하기 위해서는 이 사건 시행령조항의 의미를 그 위임의 근거조항에 따라 각종 과세자료를 처리하는 과정에서 국세기본법 제81조의4 제2항 제1호 내지 제4호에 유사한 경우에 한하여 재조사를 허용하는 근거조항으로 제한적으로 해석하여야 할 것이다.
이 사건의 경우, 앞서 채택한 증거들에 변론 전체의 취지를 보태어 알 수 있는 다음과 같은 사실, 즉 ① 피고는 2009. 8. 24.부터 2009. 9. 1.까지 원고에 대하여 2002년 내지 2007년 귀속 종합소득세 및 원고가 취득한 이 사건 부동산에 관한 자금출처를 파악하기 위하여 개인사업자 통합조사(이하 ‘1차 세무조사’)를 실시하여, 원고가 소외 2로부터 1부동산을 206,000,000원에, 소외 3으로부터 2부동산을 700,000,000원에, 소외 4로부터 3부동산을 926,000,000원에 각 취득하였고, 4부동산의 취득가액이 220,000,000원임을 각 확인하였으나, 원고가 1995. 2. 10.부터 ○○상사를 개업하여 장기간에 걸쳐 계속 사업을 하여 자력으로 부동산을 취득할 능력이 있었으므로 원고의 1995년부터 2005년까지의 추정소득금액을 이 사건 각 부동산의 취득자금에 대한 출처로 인정하여 증여세로 과세하지 않은 사실, ② 그러나 광주지방국세청장은 2011. 8. 22.부터 2011. 9. 8.까지 피고에 대한 정기업무 종합감사를 실시한 결과, 피고가 원고에 대하여 이 사건 부동산 취득자금에 관한 증여세를 부과하지 아니한 것에 오류 및 비위가 있음을 발견하고 그 시정을 위하여 2부동산의 양도인 소외 3에게 질문하여 2부동산의 매매대금은 7억 원이었고 원고가 아닌 다른 사람과 거래하였다는 답변을 받았고, 3부동산의 양도인인 소외 4에게 질문을 하여 매매대금은 814,960,000원이었고 원고 및 그 아버지와 계약을 체결하였다는 취지의 답변을 받은 한편, 4부동산 건축과 관련된 공사대금을 확인하기 위하여 세금계산서를 제출받거나 그 내역을 확인하였던 사실, ③ 감사관서는 종합감사를 종결하면서 이 사건 부동산 취득금액에서 원고가 신고하였거나 과세받은 소득금액과 부채를 합한 금액을 초과하는 부분을 재력이 있는 원고의 아버지로부터 증여받은 것으로 추정하여 증여세를 과세할 것을 피고에게 시정·지시한 사실, ④ 한편 각 과세관청은 상급기관인 지방국세청에 소속되어 있는데, 각 지방국세청은 감사관을 두어 과세관청의 업무처리 적정성을 도모하기 위하여 다른 지방국세청 산하 과세관청을 상대로 정기적으로 교차감사를 실시하고 있는 사실을 인정할 수 있다.
이러한 사실관계를 종합해 보면, 이 사건의 경우는 광주지방국세청 소속 감사관서가 그 감사권 행사의 일환으로 과세관청인 피고가 행한 제1차 세무조사의 오류 및 비위를 발견하고 그 시정을 위하여 원고와 부동산을 거래한 상대방에 대하여 해당 거래내용에 대한 부분적인 질문권을 행사하여 진정한 거래가액을 찾아낸 것이므로, 국세청 내부의 감사관서가 이미 확보된 과세자료를 처리하는 과정에서 국세기본법 제81조의4 제2항 제2호 소정의 “거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우”와 유사한 경우로 볼 수 있어(국세기본법 제81조의4 제2항 제2호의 입법취지는, 원래 거래상대방이 납세의무자로서 세무조사 대상으로 선정되어 조사가 진행되는 과정에서 제3자에 대한 조사가 필요한 경우 제3자에 대하여 이미 세무조사가 이루어졌다고 할지라도 거래상대방에 대한 세무조사에 협력의무를 인정하여 재조사가 가능하게 하자는 데에 있고, 그 조사의 범위를 국세청훈령인 조사사무처리규정 제12조 제1항 단서에서 ‘거래상대방과의 거래내용에 대한 부분조사’로 한정하고 있는바, 제1차 세무조사의 직접적인 대상이 된 본인이 아닌 거래상대방인 제3자에 대한 질문조사권 행사라는 점에서 유사점이 있다고 할 수 있다), 이 사건 시행령조항에 근거하여 재조사가 허용되는 범위 내에 속한다고 평가된다. 만일 이렇게 해석하지 아니하면, 일단 과세관청이 세무조사를 실시한 경우에는 그 감사관서로서는 국세기본법 제81조의4 제2항 제1호 내지 제4호에 유사한 경우에 약간의 보조적인 실지조사를 통하여 그 오류와 비위를 시정할 수 경우에조차 그 조사권의 행사를 금하는 결과가 되어 조세행정의 적정을 위한 감사 및 세무조사의 순기능을 막는 결과가 될 것이기 때문이다.
다) 소결론
따라서 이 사건 처분은 중복세무조사 금지 규정을 위반한 처분으로 보기 어렵고, 이와 다른 전제에 선 원고의 이 부분 주장 또한 이유 없다.
3. 결론
그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이를 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로 제1심 판결을 취소하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.
[별지 생략]
판사 곽종훈(재판장) 정상규 허일승