【원고,상고인】
고려종합금융 주식회사 (소송대리인 변호사 김백영)
【피고,피상고인】
영도세무서장
【원심판결】
부산고법 1996. 10. 4. 선고 95구7383 판결
【주문】
원심판결 중 부가가치세 부분을 파기하고, 이 부분 사건을 부산고등법원에 환송한다. 나머지 상고를 기각하고, 이 부분에 관한 상고비용은 원고의 부담으로 한다.
【이유】
상고이유와 기간이 지난 뒤에 제출된 각 상고이유보충서의 기재 중 상고이유를 보충하는 부분을 함께 본다.
1. 제1, 2점에 대하여
원심판결 이유에 의하면, 원심은, 원고는 단기금융업 등을 영위하는 법인으로서 1989. 7. 6. 소외 대림산업 주식회사(이하 대림산업이라 한다)와 사이에 부산 중구 중앙동 5가 50 대 1322.6㎡에 지상 13층, 지하 5층 연면적 13,766.05㎡ 규모의 일반업무시설(이하 이 사건 건물이라 한다)의 신축공사 중 1차공사(터파기 및 철골공사)를 금 3,520,000,000원에 도급하는 내용의 공사계약을 체결하고, 공사대금은 준공검사에 합격한 때에 지급하기로 하되 준공검사 전이라도 쌍방합의에 의해 일부 지급할 수 있다고 약정한 다음, 같은 달 11. 원고 명의로 건축허가를 받아 대림산업으로 하여금 공사를 하게 해오던 중 1989. 9. 11.부터 1991. 2. 5.까지 사이에 공사대금으로 합계 금 2,091,760,000원(원심판결의 금 2,092,000,000원은 오기로 보인다)을 지급하고 대림산업으로부터 이에 따른 세금계산서를 수수한 사실, 그런데 원고는 단기금융회사 업무운용지침의 개정으로 업무용 부동산 취득승인한도가 자기자본의 40%로 축소되고, 건설단가의 급격한 상승으로 인한 공사비의 추가부담 등으로 건축비용이 당초보다 2배 이상 소요될 것으로 예상됨에 따라 단독으로 이 사건 건물을 완공·취득할 수 없다고 판단하여, 1990. 12. 29. 대림산업과 사이에 2차공사를 금 11,939,840,000원에 도급하기로 하는 내용의 가계약을 체결하면서 그 공사대금은 준공검사에 합격한 때에 지급하기로 하되 추후 본계약의 체결시에는 원고가 지정하는 제3자를 건축공사의 공동계약자로 참여시킬 수 있는 것으로 특약하고, 이어서 1992. 3. 31. 대림산업과 사이에 신축사옥 기계설비공사를 금 2,510,860,000원에 도급하는 내용의 공사계약을 체결한 사실, 그 후 원고는 1992. 12. 4. 소외 고려통상 주식회사(이하 고려통상이라고 한다)와 사이에 신축중인 이 사건 건물을 4:6의 비율로 공동취득하기로 하되 위 비율에 따라 권리의무를 승계하고 이 사건 건물의 건립에 소요되는 일체의 비용을 공동으로 부담하기로 약정한 후, 고려통상에게 이 사건 건물 부지의 60%에 해당하는 793.56㎡를 대금 4,400,000,000원에 양도하고, 같은 달 12. 건축주를 원고와 고려통상의 공동명의로 변경한 사실, 원고와 고려통상은 공동으로 같은 달 15. 대림산업과 사이에 2차공사를 금 16,192,000,000원에 도급하는 내용의 본계약을 체결하면서 공사대금 중 금 3,948,079,000원은 원고가, 금 12,243,921,000원은 고려통상이 각 지급하기로 약정한 사실, 그런데 1992. 12. 4. 당시 신축중인 이 사건 건물은 이미 골조 및 외벽공사가 완료되었을 뿐만 아니라 전체적으로 완성도가 88.94%에 이르렀던 사실, 그 후 이 사건 건물이 1993. 2. 13. 준공되자 원고 및 고려통상은 같은 해 6. 28. 취득지분에 따라 그들 공동명의로 소유권보존등기를 마친 사실을 인정한 다음, 위 인정 사실을 종합하면 원고가 신축중인 이 사건 건물에 관한 건축주 명의를 고려통상과 공동으로 한 것은 사업상 재화의 공급에 해당된다고 하여 피고의 이 사건 부가가치세 부과처분을 적법하다고 판단하였다.
그러나, 부가가치세법 제6조 제1항, 같은법시행령 제14조가 정하는 바를 모아 보면, 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것을 부가가치세의 과세원인이 되는 재화의 공급이라고 하고, 부가가치세의 성질에 비추어 그 인도 또는 양도는 재화를 사용·소비할 수 있도록 소유권을 이전하는 행위를 전제로 하는 것이며(대법원 1995. 2. 10. 선고 93누18396 판결, 1996. 6. 11. 선고 96누3371 판결 등 참조), 수급인이 자기의 노력과 출재로 건축중이거나 완성한 건물의 소유권은 도급인과 수급인 사이의 특약에 의하여 달리 정하거나 기타 특별한 사정이 없는 한 도급인이 약정에 따른 건축공사비 등을 청산하여 소유권을 취득하기 이전에는 수급인의 소유에 속한다고 봄이 상당할 것이다(대법원 1973. 1. 30. 선고 72다2204 판결, 1990. 2. 13. 선고 89다카11401 판결 등 참조).
원심이확정한사실및기록에의하면,이사건건물의건축공사비총액은금22,222,860,000원(1차공사금3,520,000,000원＋2차공사금16,192,000,000원＋기계설비공사금2,510,860,000원)이고, 원고와 고려통상과 사이에서의 위 약정 당시 이 사건 건물의 완성도는 88.94%이나, 원고가 그 때까지 대림산업에게 지급한 공사대금 2,091,760,000원은 기성고에 따른 공사대금 19,765,011,684원(22,222,860,000원×0.8894, 원 미만 버림)의 약 10%에 불과하며, 1차공사계약서(갑 제13호증의1)와 2차공사가도급계약서(갑 제15호증의1)의 모든 내용에 의하더라도 원고가 공사비를 지급하고 완공된 건물을 인수하기 전에 신축중인 건물의 소유권을 원고에게 귀속시킨다는 취지의 특약을 찾아 볼 수 없으므로, 원고와 고려통상과 사이에 이 사건 건물을 공동취득하기로 약정할 당시 신축중이던 이 사건 건물의 소유권은 수급인인 대림산업에게 있었던 것일 뿐, 원고에게 그 소유권이 있었다고 볼 수는 없고, 따라서 원고가 소유자의 지위에서 신축중이던 이 사건 건물의 10분의 6 지분을 고려통상에게 이전시킨 것으로 볼 수는 없다 할 것이다.
그런데도 원심은 이와 달리, 원고가 고려통상과 사이에 이 사건 건물을 공동취득하기로 약정하고 건축주를 공동명의로 변경한 조치가 사업상 재화의 공급에 해당된다고 본 이 사건 부가가치세 부과처분이 적법하다고 하였으니, 이는 사업상 재화의 공급에 관한 법리오해의 위법을 저지른 것이라고 아니할 수 없다. 이 점을 지적하는 논지는 이유 있다.
2. 제4점에 대하여
구 법인세법(1990. 12. 31. 법률 제4282호로 개정되기 전의 것) 제18조의3 제1항은 "다음 각 호의 1에 해당하는 자산을 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 다음 각 호의 자산 합계액 한도 내에서 대통령령이 정하는 금액은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다."고 규정하고, 그 제3호는 "당해 법인의 업무에 직접 관련 없는 부동산"이라고 규정하며, 같은법시행령(1990. 12. 31. 대통령령 제13195호로 개정되기 전의 것) 제43조의2 제5항은 "법 제18조의3 제1항 제3호에서 '당해 법인의 업무에 직접 관련 없는 부동산'이라 함은 당해 부동산 취득 후 경과한 기간, 당해 부동산으로부터 발생하는 수입금액, 건물 등의 면적, 당해 법인의 업무와의 관련정도 등을 감안하여 재무부령이 정하는 부동산(이하 '비업무용 부동산'이라 한다)을 말한다."고 규정하고, 한편, 위 개정된 후의 법인세법 제18조의3 제1항은 "다음 각 호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다."고 규정하고, 그 제1호는 "당해 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것"이라고 규정하며, 위 개정된 후의 시행령 제43조의2 제1항은 "법 제18조의3 제1항 제1호에서 '대통령령이 정하는 것'이라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 부동산(이하 '비업무용 부동산 등'이라 한다)을 말한다."고 규정하고, 그 제1호는 "부동산취득 후 일정한 기간이 경과한 때까지 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산", 그 제2호는 "업무에 필요한 적정한 기준면적을 초과하여 보유하는 부동산", 그 제3호는 "부동산을 이용하여 얻은 수입금액이 부동산가액의 일정비율에 미달하는 부동산", 그 제4호는 "법인의 주된 사업에 사용되지 아니하는 부동산으로서 과다보유의 소지가 있는 부동산", 그 제5호는 "업무에 적합한 시설기준을 갖추지 못하였거나 업무와의 관련정도가 적은 부동산"이라고 각 규정하며, 그 제3항은 "제1항의 규정에 의한 비업무용 부동산 등의 판정기준에 관하여는 재무부령으로 정한다."고 규정하고, 그 시행규칙 제18조 제3항은 "영 제43조의2 제1항 및 동조 제3항에서 '비업무용 부동산 등'이라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 부동산을 말한다."고 규정하며, 그 제3호(1990. 4. 4. 재무부령 제1818호로 개정된 후 1994. 3. 12. 재무부령 제1968호로 개정되기 전의 것)는 "주차장용 토지. 다만, 다음에 해당하는 토지를 제외한다."고 규정하고, 그 (나)목은 "건축물(제6호 (다)목 및 제9호의 규정에 의한 부동산을 제외한다) 부설주차장용 토지. 주차장법에 의한 건축물부설주차장(도시계획구역밖에 있는 건축물부설주차장을 포함한다)으로서 다음 산식에 의하여 계산한 면적 이내의 토지"라고 규정하고 있으며, 주차장법 제2조 제1호 (다)목은 "부설주차장"을 "제19조 또는 제19조의2의 규정에 의하여 건축물, 골프연습장 기타 주차수요를 유발하는 시설에 부대하여 설치된 주차장으로서 당해 건축물, 시설의 이용자 또는 일반의 이용에 제공되는 것"이라고 정의하고 있고, 한편, 같은 법 제19조 제1항에 의하면 도시계획구역 안에서 건축물을 건축하고자 하는 자는 당해 건축물의 내부 또는 그 부지 안에 부설주차장을 설치하여야 하고(제1항), 부설주차장이 대통령령이 정하는 규모 이하인 때에는 건축물의 부지인근에 단독 또는 공동으로 부설주차장을 설치할 수 있다(제2항).
위 규정에 의하면 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제3호 (나)목 규정에 의하여 비업무용 부동산에서 제외되는 "건축물부설주차장용 토지"는 주차장법에 의한 건축물부설주차장에 해당됨을 전제로 하는 것이 법문상 명백하고, 주차장법에 의한 건축물부설주차장이란 건축물을 건축하는 자가 설치하는 것을 전제로 하고 있다고 해석되는 한편, 법인세법에서 주차장법 소정의 건축물부설주차장용 토지를 비업무용 부동산에서 제외하고 있는 이유는 위와 같은 주차장의 설치가 법령상 건축주에게 의무화되어 있다는 데 있는 것이므로, 건축물의 건축이나 소유와는 관계가 없이 건물의 임차인이 자신의 편의를 위하여 설치한 주차장은 법인의 비업무용 부동산에서 제외되는 건축물부설주차장용 토지에 해당된다고 볼 수 없다고 할 것이다.
그리고 법인세법시행규칙 제18조 제3항이 법률과 시행령의 위임범위를 벗어나 과세요건을 부당하게 확대한 규정이라고 볼 수 없고(대법원 1994. 12. 27. 선고 94누7638 판결 참조), 또한 위 규정에서 건물의 건축주가 아닌 자가 법령상 의무 없이 설치한 주차장을 비업무용 부동산에서 제외되는 건축물부설주차장용 토지에 포함시키지 아니하였다고 하더라도, 법인의 비업무용 부동산의 보유를 법인의 차입금에 대한 지급이자의 손금불산입 요건으로 규정하고 있는 법인세법의 규정 취지가 타인자본에 의존한 무리한 기업확장으로 기업의 재무구조가 악화되는 것을 방지하고, 대기업의 금융자산에 의한 부동산 투기 및 비생산적인 업종에 대한 무분별한 기업확장을 억제하여 기업자금의 생산적 운용을 통한 기업의 건전한 경제활동을 유도하고 아울러 국토의 효율적 이용을 도모하기 위한 데에 있다는 점(대법원 1992. 10. 27. 선고 91누11643 판결 참조)에 비추어 보면, 위 규정이 헌법상 실질적 조세법률주의, 자유경제조항, 과잉금지의 원리에 위배되어 무효라고 볼 수도 없다.
같은 취지에서 이 사건 토지는 원고가 임차한 사옥의 인근에 설치한 노외주차장으로서 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제3호 소정의 건축물부설주차장용 토지에 해당된다고 볼 수 없다고 한 원심의 판단은 정당하고, 거기에 법리를 오해한 위법이 있다고 할 수 없다. 논지는 이유 없다.
3. 그러므로 원심판결 중 부가가치세 부분에 대하여는 나머지 상고이유에 대하여 나아가 판단할 필요 없이 이를 파기하여 이 부분 사건을 부산고등법원에 환송하고, 나머지 상고는 기각하며, 이 부분에 관한 상고비용은 패소자 부담으로 하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
대법관 천경송(재판장) 지창권 신성택(주심) 송진훈