【원고, 항소인】
신한생명보험 주식회사(소송대리인 법무법인 율촌 담당변호사 소순무외 4인)
【피고, 피항소인】
남대문세무서장
【제1심판결】
서울행정법원 2001. 4. 11. 선고 2000구32976 판결
【변론종결】
2001. 8. 17.
【주 문】
1. 원고의 항소를 기각한다.
2. 항소비용은 원고의 부담으로 한다.
【청구취지 및 항소취지】
제1심판결을 취소한다. 주위적으로 피고가 1999. 8. 17. 원고에게 법인세경정청구에 관하여 한 경정거부처분을 취소한다, 예비적으로 피고가 1999. 5. 17. 원고에 대하여 한 2,316,344,926원의 소득금액변동통지처분을 취소한다는 판결
【이 유】
1. 기초사실
가. 원고는 보험업을 영위하는 법인으로 1993사업연도(1993. 4.～1994. 3.)부터 1997사업연도(1997. 4.～1998. 4.)까지의 기간 중 합계 4,077,542,958원을 계약추진비로 회계장부에 계상하였다.
나. 피고는 위 금액 중 교통비 253,216,760원, 카드사용분 801,352,167원을 제외한 나머지 3,022,974,031원은 그 지출이 확인되지 않는다고 하여 이를 익금에 산입하고, 그 중 부과제척기간이 지나지 않은 1995～1997사업연도의 해당금액 2,316,344,926원(“이 사건 계약추진비”)은 사외로 유출된 것이 분명하나 그 귀속이 불분명한 경우에 해당된다고 하여, 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문개정되기 전의 것) 제32조 제5항, 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문개정되기 전의 것) 제94조의2 제1항 제1호 단서 나목에 따라 대표이사에게 귀속된 상여로 보고서, 1999. 5. 19. 피고에게 소득금액변동통지서에 의하여 그 내용을 통지하였다(“이 사건 소득금액변동통지”).
다. 원고는 이 사건 소득금액변동통지서에 따라 당시 대표이사였던 송길헌, 유성근 등에 대한 인정상여금에 관하여 소득세 927,988,930원을 원천징수하여 1999. 6. 10. 피고에게 자진납부하였다.
라. 한편, 원고는 이 사건 소득금액변동통지에 불복하여 1999. 8. 13. 피고에게 심사청구서를 제출하였고, 피고는 1999. 8. 17. 국세청장에게 그 청구서를 송부하였으며, 국세청장은 1999. 10. 18. 소득금액변동통지는 불복의 대상이 아니라고 하여 이를 각하하였다.
마. 원고는 다시 국세심판청구를 하였고, 국세심판원은 2000. 7. 20. 인정상여처분 및 소득금액변동통지가 실질적으로는 원천징수하는 소득세의 납세의무를 법률의 규정에 의하여 직접 확정하는 처분이라고 하여 본안심리를 한 후 대표자에 대한 위 상여처분이 정당하다는 이유로 이를 기각하였다.
(인정근거) 갑 1, 2, 3, 5호증, 을 1～11호증(각 가지번호 포함)과 변론의 전취지
2. 주위적 청구에 관한 판단
가. 원고의 주장내용
원고가 1999. 8. 13. 관할세무서장인 피고에 대하여 원천납부세액의 반환결정을 구하는 내용의 심사청구를 한 것은 그 형식에 불구하고 구 국세기본법 제45조의2 제1항이 정한 경정청구라고 보아야 하고, 이에 대하여 피고가 경정을 하지 아니한 채 1999. 8. 17. 국세청장에게 위 심사청구서를 송부한 행위는 원고의 경정청구에 대한 거부처분으로 보아야 한다. 그리고 이 사건 계약추진비는 원고의 조직과 업무형태로 보아 대표자 개인에게 귀속되지 아니하였음이 분명하므로 이를 인정상여로 하여 소득세 과세대상으로 삼을 수 없다. 따라서 피고로서는 원고의 경정청구에 따라 세액을 경정할 의무가 있으므로 피고가 원고의 경정청구를 거부한 것은 위법하다.
나. 판 단
위 인정사실에 의하면, 원고가 이 사건 소득금액변동통지에 불복하여 1999. 8. 13. 피고에게 심사청구서를 제출한 것은 국세기본법 제62조 제1항에 따라 국세청장에게 제출하기 위하여 먼저 관할세무서장인 피고를 거친 것에 불과하고, 원고가 주장하는 것처럼 피고에 대하여 이 사건 소득금액변동통지에 관한 경정청구권을 행사한 것이라고 보기는 어려우며, 한편, 피고가 1999. 8. 17. 국세청장에게 위 국세심판 청구서를 송부한 것은 국세기본법 제62조 제3항에 따라 국세심판 청구서를 받은 날부터 7일 이내에 그 청구서에 의견서를 첨부하여 국세청장에게 송부한 것으로서 행정청 내부의 절차에 불과하고, 원고가 주장하는 것처럼 원고의 경정청구에 대한 거부처분이라고 보기는 어려우며, 또한 피고가 원고에게 직접 거부처분을 한 것으로 볼 수도 없다.
따라서 피고의 원고에 대한 경정거부처분 자체가 존재하지 않으므로 그 취소를 구하는 원고의 주위적 청구는 적법하지 아니하다.
3. 예비적 청구에 관한 판단
가. 원고의 주장내용
이 사건 소득금액변동통지는 실질적으로 보아 법인에 대하여 원천징수의무를 부과하는 공권적 행위이고 법인이 그에 따른 원천징수를 이행하지 않으면 바로 가산세를 포함한 징수처분을 받게 되는 효력을 가지고 있으므로 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 할 수 있다. 그리고 이 사건 계약추진비는 원고의 조직과 업무형태로 보아 대표자 개인에게 귀속되지 아니하였음이 분명하므로 이를 인정상여로 하여 소득세 과세대상으로 삼을 수 없다. 따라서 이 사건 계약추진비를 상여로 본 이 사건 소득금액변동통지는 위법하므로 이를 취소하여야 한다.
나. 판 단
⑴ 소득세법 제135조 제4항에서 규정하는 상여에 관한 소득세법 시행령 제192조 제1항 및 제2항의 “소득금액변동통지”는 국세기본법 제21조 제2항 제1호, 제22조 제2항 제3호의 규정에 따라 소득금액의 지급시에 납세의무가 자동적으로 성립, 확정하는 원천징수의 소득세에 관하여 지급시기를 의제하여 과세관청이 징수처분에 나아가기 위한 절차적 요건을 규정한 것에 불과하고, 그로 인하여 원천징수의무자의 실체상 납세의무의 존부나 범위에 어떠한 변동을 가져오는 것이 아니므로 항고소송의 대상이 되는 독립된 행정처분이라고 할 수 없다( 대법원 1993. 6. 8. 선고 92누12483 판결 등 참조). 따라서 이 사건 소득금액변동통지 자체는 항고소송의 대상이 될 수 없으므로 이 사건 예비적 청구는 적법하지 아니하다.
⑵ 다만, 과세관청이 원천징수의무자에게 원천징수할 세액을 정하여 그 납입을 고지하는 징수처분을 한 경우에는 과세관청의 의견이 대외적으로 공식화되는 것이므로 그 고지내용과 견해를 달리하는 원천징수의무자로서는 고지된 세액으로 인한 징수를 방지하기 위하여 전심절차와 행정소송을 함으로써 구제를 받을 수 있다( 대법원 1974. 10. 8. 선고 74다1254 판결 참조). 그러나 이 사건과 같이 원천징수의무자가 원천징수세액을 자진납부한 경우에는 과세관청의 징수처분이 따로 존재하지 않으므로 과세관청의 징수처분에 대하여 행정소송을 제기할 여지가 없게 된다.
⑶ 그리고 원고는 자동확정방식의 조세인 ‘원천징수되는 소득세’에 관하여 원천징수의무자의 자진납부가 이루어진 경우에 구 국세기본법 제45조의2 제1항에서 규정한 통상적 경정청구권이 직접 적용될 수 없고, ‘소득금액변동통지’에 대하여 직접 항고소송의 대상으로 삼을 수도 없으며, 과세관청의 징수처분에 대하여 항고소송을 제기할 여지도 없게 된다면, 원천징수의무자에게 소득금액변동통지에 의한 원천징수세액에 대하여 다툴 권리가 보장되지 않게 되므로 헌법상 재판청구권을 침해하고 조세법률주의 및 재산권 보장규정에 위반된다고 주장한다.
⑷ 행정청이 국민으로부터 어떤 신청을 받고서도 그 신청에 따르는 내용의 행위를 함이 없이 신청서를 반려한 행위가 항고소송의 대상인 거부처분 또는 위법한 부작위가 된다고 하기 위하여는 국민이 행정청에 대하여 그 신청에 따른 행정행위를 해 줄 것을 요구할 법규 또는 조리상의 권리가 있어야 하며, 이러한 권리에 의하지 아니한 국민의 신청을 행정청이 받아들이지 아니한 채 그 신청서를 반려한 경우에는 그 반려행위로 인하여 신청인의 권리나 법적 이익에 어떤 영향을 주는 것이 아니므로 이를 거부처분 또는 위법한 부작위라고 할 수는 없다( 대법원 1988. 2. 23. 선고 87누438 판결 등 참조).
구 국세기본법(2000. 12. 29. 법률 제6303호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 제1항 본문에서는 “과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자는 다음 각호의 1에 해당하는 때에는 법정신고기한 경과 후 1년 이내에 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 관할세무서장에게 청구할 수 있다”고 하여 통상적 경정청구권을 규정하였다(현행규정은 경정청구기간이 2년으로 개정된 것이다). 이와 같은 통상적 경정청구의 청구권자는 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 납세의무자인데, 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 이상 신고납세방식의 조세에 관한 신고를 한 경우뿐 아니라, 부과과세방식의 조세에 관하여도 납세의무자의 협력의무를 위하여 규정한 신고기한 내에 신고한 경우에는 경정청구를 할 수 있고, 경정청구권자가 관할세무서장에게 청구할 수 있는 내용 중 “결정”은 부과과세방식의 조세, “경정”은 신고납세방식의 조세에 관하여 규정한 것으로 볼 수 있다.
그러나 이 사건의 ‘원천징수되는 소득세’와 같이 성립과 동시에 확정되는 자동확정방식의 조세에 관하여는 납세의무자가 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출할 여지가 없으므로, 구 국세기본법 제45조의2 제1항에서 규정한 법규상의 통상적 경정청구권이 직접 적용될 수는 없다.
⑸ 그렇지만 원고에게는 조리상의 경정청구권이 인정되는 것으로 볼 수 있고, 그 이유는 다음과 같다.
실질적 조세법률주의의 정신에 비추어 볼 때, 조세법규에서 정한 원천징수의무가 성립·확정되어 원천징수의무자가 원천징수세액을 납부하였다고 하더라도 원천징수의무의 전부 또는 일부가 실체적으로 존재하지 않는 경우에 국가는 그러한 납부세액을 원천징수의무자에게 반환할 의무가 있고, 이에 대응하여 원천징수의무자는 납부세액의 반환을 청구할 권리가 있다고 보아야 하며, 한편, 납세자주권의 관점에서 볼 때에도, 조세채권자인 국가는 원천징수의무자의 원천징수내용에 오류·탈루가 있는 경우에 부과제척기간 내에서 횟수의 제한 없이 경정할 수 있으므로, 이에 대응하여 원천징수의무자에게 잘못된 조세법률관계로 인한 재산적 손실을 회복할 수 있는 길이 열려 있어야 하고, 국가의 직권경정 외에 원천징수의무자에 대하여 적극적으로 정당한 세액의 경정을 청구할 기회를 부여하는 것이 공평하며, 이와 같은 원천징수의무자의 경정청구권은 법률상 명문의 규정이 있는지 여부에 따라 좌우되는 것이 아니라, 조세법률주의 및 재산권과 재판청구권을 보장하고 있는 헌법의 정신에 비추어 볼 때 조리상 당연히 인정되는 것이고, 국세기본법이 수정신고제도만을 두고 있다가 제45조의2를 신설하여 통상적 경정청구권 제도와 후발적 사유에 의한 경정청구권 제도를 신설한 것은 이와 같은 조리상의 법리를 확인한 것으로, 조리상 인정되는 권리에 관하여 그 요건과 내용, 절차 등을 보다 분명히 규정함으로써 경정청구권의 행사를 용이하게 보장하기 위한 것이라고 보아야 하며, 원천징수의무자가 원천징수세액을 자진납부하였다고 하더라도 원천징수의무의 전부 또는 일부가 실체적으로 존재하지 아니하여 기존의 원천징수세액을 그대로 유지하여서는 현저히 조세정의에 반하는 것으로 인정될 때에는 상당한 기간 내에 경정을 청구할 수 있는 권리를 가진다고 볼 수 있다( 헌법재판소 2000. 2. 24.자 97헌마13등 결정 중 과반수 재판관인 5인의 의견 참조).
따라서 원천징수의무를 진 원고가 자동확정방식의 조세인 ‘원천징수되는 소득세’를 자진납부한 후 그 세액에 관하여 다툼이 있는 경우에, 원고에게 조리상 인정되는 경정청구권을 이 사건 소득금액변동통지로부터 상당한 기간 내에 행사하여 피고에게 정식으로 경정청구를 할 권리는 인정되고, 만일 피고가 이를 거부하거나 상당한 기간 내에 아무런 응답을 하지 않는 경우에는 그 거부처분에 대한 항고소송이나 부작위위법확인소송을 제기할 수 있다고 보아야 하므로, 원고에게 구 국세기본법 제45조의2 제1항에서 규정한 통상적 경정청구권이 직접 적용될 수 없고, 원고가 ‘소득금액변동통지’에 대하여 직접 항고소송의 대상으로 삼을 수도 없으며 과세관청의 징수처분에 대하여 항고소송을 제기할 여지가 없다고 하여도, 헌법상 원고의 재판청구권을 침해하거나 조세법률주의 및 재산권 보장규정에 위반된다고 볼 수는 없다.
4. 결 론
그렇다면, 이 사건 주위적, 예비적 청구는 부적법하여 이를 모두 각하할 것인데, 제1심판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로 이에 대한 원고의 항소를 기각한다.
판사 이홍훈(재판장) 이태섭 박상훈