【원고,상고인】
【피고,피상고인】
송파세무서장
【원심판결】
서울고법 1995. 12. 28. 선고 94구20497 판결
【주문】
상고를 기각한다. 상고비용은 원고의 부담으로 한다.
【이유】
상고이유(기간경과 후에 제출된 상고이유보정서의 기재 내용은 상고이유를 보충하는 범위 내에서)를 본다.
헌법재판소가 1994. 7. 29. 92헌바49, 52(병합) 사건에서 구 토지초과이득세법(제정 1989. 12. 30. 법률 제4177호, 개정 1993. 6. 11. 법률 제4561호, 1993. 6. 11. 법률 제4563호)에 대하여 헌법불합치결정을 함에 따라 그 결정에서 지적된 위헌적 요소를 제거하거나 그 개선을 위하여 개정한 토지초과이득세법(1994. 12. 22. 법률 제4807호, 이하 토초세법이라고 한다), 같은법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14470호) 및 같은법시행규칙(1995. 5. 19. 총리령 제506호)의 각 조항은 그것이 납세의무자에게 불리하게 적용되지 아니하는 한 당해 사건은 물론 아직 법원에 계속중인 사건 등에 대하여 모두 적용된다고 함이 이 법원의 견해이므로( 대법원 1996. 1. 26. 선고 93누17911 판결, 1996. 6. 28. 선고 93누13810 판결 등 참조), 과세기간 종료일 현재 과세대상 토지에 해당하지 아니하게 된 경우 예정결정기간에 대한 납부세액 전액을 납세자에게 환급하여야 한다는 취지로 개정된 토초세법 제24조 제1항 단서 또한 이 사건에 소급적용되어야 할 것이다.
토초세법 규정에 의하면, 유휴토지 등의 소유자는 과세기간 종료일이 속한 연도의 다음 연도 10. 1.부터 10. 31.까지 토초세의 과세표준 및 세액을 신고하여야 하고( 제15조 제1항), 이에 대하여 소관 세무서장은 신고가 정당한 때에는 그 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정하고( 제16조 제1항), 유휴토지 등의 소유자가 과세표준신고를 하지 아니하거나 그 신고한 과세표준과 세액에 탈루 또는 오류가 있는 때에는 그 과세표준과 세액을 결정하고, 대통령령이 정하는 바에 의하여 당해 유휴토지 등의 소유자에게 이를 통지하여야 하며( 제16조 제2항), 예정결정기간에 대한 납부세액이 당해 과세기간에 대한 세액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 납부자에게 이를 환급하도록 규정하고 있는바( 제24조 제1항 단서), 이들 관계 규정을 종합하면, 과세관청이 당해 토지가 토초세 부과대상인 유휴토지 등에 해당한다 하여 정기과세기간에 대한 과세표준과 세액을 결정한 결과 예정결정기간에 대한 납부세액이 정기과세기간에 대한 결정세액을 초과하는 경우에는 토초세법 제24조 제1항 단서에 의하여 그 초과금액을 납세자에게 당연히 환급해야 하는 것이므로, 이때 과세관청이 환급세액이 있다 하여 이를 환급하기로 결정하였다 하더라도, 그 환급결정은 과세관청의 내부적인 사무처리절차를 규정한 국세기본법 제51조, 제52조의 규정에 따른 것에 불과하여 납세자가 가지는 환급청구권의 존부나 범위에 구체적이고 직접적인 영향을 미치는 처분이 아니어서 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 할 수 없고 ( 대법원 1989. 6. 15. 선고 88누6436 전원합의체 판결 참조), 예정결정기간에 대한 납부세액의 환급청구권은 정기과세기간에 대한 과세표준과 세액의 결정에 의하여 그 존부나 범위가 구체적으로 확정된다 할 것이다.
그런데 토초세를 부과하기 위하여는 과세기간 종료일 현재 유휴토지 등에 해당하여야 하고( 제3조), 정기과세기간 종료일 현재 유휴토지 등에 해당하지 아니하는 경우에는 과세요건이 충족되지 아니하여 추상적 조세채권조차 성립하지 아니하는 것이므로, 과세관청으로서는 객관적·추상적으로 이미 성립하고 있는 조세채권을 현실화하여 확정하는 절차인 과세처분, 즉 과세표준이나 세액의 결정을 할 수 없음은 법리상 당연할 뿐만 아니라, 토초세법 제15조, 제16조도 '유휴토지 등의 소유자'에 대하여 토초세 과세표준 및 세액의 신고의무를 인정하는 한편, 토초세 부과대상인 유휴토지 등에 대하여 과세표준과 세액을 결정하도록 규정하고 있으므로, 예정결정기간 종료일 현재 유휴토지 등에 해당하여 예정결정기간에 대한 토초세를 부과하였다고 하더라도, 정기과세기간 종료일 현재 당해 토지가 토초세의 부과대상에서 제외되었다면 그 토지에 대하여는 정기과세결정을 할 여지는 없는 것이다.
그러므로 당해 토지가 정기과세기간 종료일 현재 토초세 부과대상이 되는 유휴토지 등에 해당되지 아니하여 이미 납부한 토초세를 전액환급하는 경우에는 토초세법 제3조, 제8조, 제9조, 제24조 제1항 단서 등에 의하여 바로 그 납부세액에 대한 환급청구권의 존부 및 범위가 확정되는 것이고, 나아가 정기과세기간 종료일 현재 유휴토지 등의 소유자가 아닌 자가 토초세를 환급받기 위하여 과세표준 및 세액이 없다는 취지로 신고하였다고 하더라도, 이는 국세기본법 제51조 제1항에 의한 환급을 구하는 신청에 불과하다고 할 것이므로, 납세자가 부당하게 환급거부를 당한 경우에도 항고소송의 대상이 되는 처분이 있다고 볼 수 없고, 납세자는 직접 민사소송으로 그 환급을 요구할 수 있고 그것으로 충분하다 할 것이다 (위 전원합의체 판결 및 대법원 1990. 4. 27. 선고 89누2912 판결 등 참조).
원심판결 이유에 의하면, 원심은, 피고가 1991. 11. 1. 예정결정기간 종료일인 1990. 12. 31. 현재 이 사건 각 대지가 나지라고 하여 토초세 금 15,007,730원의 부과처분을 하였다가 그 후 그 지상에 건축물이 각 신축되어 정기과세기간 종료일인 1992. 12. 31. 현재 유휴토지에 해당되지 아니한다는 이유로 이를 과세대상에서 제외하되, 구 토초세법 제24조 제1항의 단서의 규정에 따라 계산한 금 994,260원을 환급하기로 결정하고 1993. 11. 6. 원고에게 이를 통지한 사실을 인정한 다음, 피고가 납부세액 중 금 994,261원만을 환급하기로 결정하여 이를 원고에게 통지한 것은 항고소송의 대상이 되는 행정처분이 아니므로 그 취소를 구하는 원고의 이 사건 소는 부적법하다고 판단하였는바, 앞서 본 관계 법령과 법리에 비추어 보면 원심의 위와 같은 판단은 정당하고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 법리오해의 위법이 있다고 할 수 없다.
그러므로 상고를 기각하고, 상고비용은 패소자의 부담으로 하기로 관여 법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.
대법관 지창권(재판장) 천경송 신성택 송진훈(주심)