【원 고】
【피 고】
고양세무서장외 4(소송대리인 법무법인 율촌 담당변호사 소순무외 1인)
【변론종결】
2004. 9. 3.
【주 문】
1. 피고들이 별지2. 부과처분목록 기재와 같이 원고들에게 한 각 증여세부과처분을 모두 취소한다.
2. 소송비용은 피고들의 부담으로 한다.
【청구취지】
주문과 같다.
【이 유】
1. 처분의 경위
가. 한국자산관리공사는 소외 2 주식회사(이하, ‘소외 회사’라 한다)의 창업자인 망 소외 3이 1993. 4. 8. 사망함에 따라 그 상속인들이 상속세로 물납한 소외 2 주식회사 발행 비상장주식 1,203주(이하, ‘이 사건 물납주식’이라 한다)의 매각을 재정경제부로부터 위탁받아 1997. 11. 17. 1주당 최저매각예정가액을 1,686,342원으로 하여 공매를 개시하였다. 그러나 위 공매절차에서 입찰참가자가 없어 1997년 1회, 1998년 2회, 1999년 5회, 2000년 6회 등 총 13회에 걸친 공매가 유찰되자, 한국자산관리공사는 2000. 9. 8. 이 사건 물납주식의 1주당 최저매각예정가액을 672,375원으로 정하여 7차 공매(2000년도)를 실시하였는데, 원고 1과 소외 4 2인이 위 공매에 참가하여 그 중 입찰금액이 높은 원고 1이 위 물납주식을 1주당 672,380원(이하, ‘이 사건 공매가액’이라 한다)에 낙찰받았다. 이에 따라, 원고 1은 2000. 9. 9. 국가와 사이에 이 사건 물납주식의 양도가액을 1주당 672,380원으로 정하여 주식양수도계약을 체결하였고, 2000. 10. 9. 잔금을 납부함으로써 위 주식을 국가로부터 취득하였다.
나. 원고들은 2000. 11. 20. 자신들과 부(父), 숙부(叔父) 또는 조부(祖父) 등의 관계에 있는 자들로서 소외 2 주식회사의 대주주들인 소외 1, 5로부터 그들이 가지고 있던 소외 2 주식회사의 비상장주식 17,150주( 소외 1 : 10,445주, 소외 5 : 6,705주, 이하, ‘이 사건 주식’이라 한다)를 별지2. 주식증여명세 목록 기재와 같이 증여받은 후, 이 사건 공매가액을 이 사건 주식의 1주당 시가(이하, ‘이 사건 주식의 시가’라 한다)로 보고 그 증여가액을 산정하여 피고들에게 증여세 신고를 하였다.
다. 이에 대하여 피고들은 이 사건 공매가액을 이 사건 주식의 시가로 볼 수 없다며 구 상속세및증여세법(2000. 12. 29. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법’이라 한다) 제60조, 제63조 제1항 제1호 다.목, 같은법시행령(2002. 12. 30. 대통령령 제17828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 시행령’이라 한다) 제54조 제1항에 의한 보충적 평가방법에 의하여 이 사건 주식의 1주당 가액을 3,408,486원으로 평가하여 그 증여가액을 산정한 후, 별지2. 부과처분목록 기재와 같이 원고들에게 증여세를 결정·고지(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)하였다.
[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증의 1 내지 30, 갑 제2호증, 갑 제3호증의 1 내지 9, 갑 제4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 이 사건 처분의 적법 여부
가. 원고들의 주장
법 제60조 제1항, 제2항 및 구 시행령 제49조 제1항 제3호에 의하면, 증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의하며, 여기서 시가란 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 구 시행령 제49조 제1항 각호가 정하는 가격이 시가에 포함된다. 그런데 이 사건 물납주식에 대해서 위와 같이 공매절차에서 결정된 공매가액이 있으므로 위 공매가액이 이 사건 주식의 시가라고 할 것인데도 불구하고, 피고가 이를 시가로 인정하지 않고 보충적 평가방법에 의하여 이 사건 주식의 1주당 가액을 평가하여 이 사건 처분을 한 것은 위법하다.
나. 피고들의 주장
한국자산관리공사가 1998년부터 2001년까지 52건의 비상장주식에 대해 공매를 실시하였으나 겨우 30명이 참가하여 23건만이 매각이 된 점, 소외 2 주식회사의 대표이사인 원고 1과 그의 세무대리인인 소외 4가 사후에 있을 이 사건 주식의 증여와 관련된 증여세를 절감할 목적으로 계획적으로 담합하여 위 공매절차에 참여한 점, 이 사건 공매가액은 보충적 평가방법에 의하여 평가한 이 사건 주식의 1주당 가액의 19.7%(672,380원/3,408,486원)에 불과한 점, 이 사건 증여는 소외 2 주식회사의 발행주식총수의 75%(17,150주/22,743주)에 달하는 주식에 대한 것으로 회사의 경영권의 양도가 수반된 것임에 반해 발행주식총수의 5%(1,203주/22,743주)에 불과한 이 사건 물납주식에 대한 공매가액은 경영권의 양도가 수반된 것이 아닌 점 등에 비추어 보면, 이 사건 공매가액은 이 사건 주식의 시가로 볼 수 없다.
나. 관계 법령
별지 기재와 같다.
다. 판단
먼저, 이 사건 수의계약가격을 이 사건 주식의 시가로 볼 수 있는지 여부에 관하여 살펴보기로 한다.
(1) 법 제60조 제1항, 제2항은 증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다고 하면서 그 시가에는 공매가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다고 규정하고 있고, 이 사건 주식의 증여 당시에 적용되던 구 시행령 제49조 제1항 제3호는 증여의 경우 평가기준일 전 3월 이내에 당해 재산에 대하여 공매사실이 있는 경우에는 그 공매가액을 시가로 본다고 규정하고 있다. 위 규정들에 의하면 이 사건 주식의 증여가 있기 전 3월 이내에 이 사건 회사의 비상장주식에 대한 공매가 있는 경우에 그 공매가액은 이 사건 주식의 증여가액을 산정함에 있어 시가로 보아야 한다.
그리고 이 사건 물납주식에 대한 공매가 7회나 이루어지지 않자 한국자산관리공사가 원고에게 이 사건 물납주식을 수의계약방식으로 매각한 사실은 앞서 본 바와 같은바, 이 사건 수의계약가격은 법 제60조 제2항, 구 시행령 제49조 제1항 제3호에서 규정하고 있는 공매가액에 준하는 것으로서 이 사건 물납주식에 대한 수의계약은 이 사건 주식의 증여가 있은 1999. 10. 22. 전 3월 이내인 1999. 7. 23. 이루어졌으므로 이 사건 수의계약가격은 이 사건 주식의 증여가액을 산정함에 있어 시가에 해당한다고 보아야 한다.
(2) 피고는, 이 사건은 일반적인 공매 또는 수의계약과 달리 물납한 비상장주식을 상속인인 원고가 수의계약에 의하여 매수한 경우이므로 이 사건 수의계약가격은 법 제60조 제2항, 구 시행령 제49조 제1항 제3호에서 규정하고 있는 시가에 해당한다고 볼 수 없다고 주장하나, 다음과 같은 점을 살펴볼 때 피고의 위 주장은 이유 없다.
첫째, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다. 그런데 법 제60조 제2항은 증여가액을 산정함에 있어 기준이 되는 증여재산의 시가는 공매가격 등 대통령령이 시가로 인정하는 것을 포함한다고 규정하고 있고, 구 시행령 제49조 제1항 제3호는 당해 재산에 대하여 공매가 있는 경우에 그 공매가액은 법 제60조 제2항이 규정하고 있는 시가로 본다고 규정하고 있을 뿐, 법이나 구 시행령 어디에도 물납한 재산을 상속인이 공매받거나 수의계약으로 매수한 경우 그 공매가격 또는 그 수의계약가격이 법 제60조 제2항에서 규정하고 있는 시가에 포함되지 않는다고 규정하고 있지 않다. 따라서 조세법률주의 원칙상 법 제60조 제2항과 구 시행령 제49조 제1항 제3호를 합리적 이유 없이 납세자에게 불리하도록 확장하거나 유추하여 물납한 재산을 상속인이 공매받거나 수의계약으로 매수한 경우 그 공매가격 또는 그 수의계약가격이 법 제60조 제2항에서 규정하고 있는 시가에 포함되지 않는다고 해석할 수 없다.
둘째, 법 제60조 제2항은 증여가액을 산정함에 있어 기준이 되는 시가는 ‘불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립한다고 인정되는 가액’으로 하면서 공매가격은 시가로 인정되는 것에 포함된다고 규정하고 있다. 이 때 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우란 실제로 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어진 경우를 의미하는 것이 아니라 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어질 가능성이 보장되어 있는 경우를 의미한다. 공매가격이 시가에 포함되는 것은 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어질 가능성이 보장된 상태에서 그 가격이 결정되기 때문이다.
따라서 물납한 재산을 상속인이 공매받거나 수의계약에 의하여 매수한 경우에 있어서도 그 공매가격이나 수의계약가격이 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어질 가능성이 보장된 상태에서 결정되었다면 그 공매가격이나 그 수의계약가격을 법 제60조 제2항이 규정하고 있는 시가에 해당한다고 보아야 한다. 즉 물납한 재산에 대한 공매절차에 상속인만이 참여하고 다른 사람이 아무도 참여하지 않아 상속인이 그 재산을 공매받았거나 또는 아무도 공매절차에 참여하지 않아 상속인에게 수의계약에 의하여 매각이 되었다 하더라도 위 공매나 수의계약이 불특정다수인의 자유로운 참여가 보장된 경우라면 그 공매가격이나 수의계약가격은 법 제60조 제2항이 규정하고 있는 시가에 해당한다고 보아야 한다. 물납한 재산의 공매 또는 수의계약에 있어 그 매수인이 누구인가 하는 점이 그 공매가격 또는 수의계약가격이 법 제60조 제2항이 규정하고 있는 시가에 해당하는지를 판단함에 있어 결정적인 요소가 된다고 할 수 없다. 예를 들어 비슷한 시기에 동일한 회사의 비상장주식이 각각 물납된 후 공매절차가 달리 개시되어 한 공매절차에서는 상속인이, 다른 공매절차에서는 제3자가 각각 공매받았는데 그 공매가격이 동일한 경우에 제3자가 공매받은 경우에 있어서는 그 공매가격은 법 제60조 제2항이 규정하고 있는 시가에 해당한다고 보고 상속인이 공매받은 경우에 있어서는 그 공매가격은 위 시가에 해당하지 않는다고 볼 수는 없기 때문이다.
다만, 이 사건 수의계약가격의 결정이 불특정다수인 사이에 자유로운 거래가 이루어질 가능성이 보장되지 않는 상태에서 이루어진 경우, 예를 들어 원고 또는 제3자가 원고 이외의 다른 사람이 공매나 수의계약에 참여할 수 있는 가능성을 봉쇄한 경우에는 이 사건 수의계약가격은 법 제60조 제2항에서 규정하는 시가로 볼 수 없으나, 이를 인정할 아무런 증거가 없다.
셋째, 법 제60조 제1항, 제3항은 증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 법 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의한 평가한 가액에 의한다고 규정하고 있다. 이처럼 법은 증여가액의 평가를 원칙적으로 시가에 의한다고 하고 있는바, 그 재산이 매매되거나 경매, 공매되는 경우에 있어서의 시가인 매매가액, 경매가액, 공매가액은 반드시 그 재산의 적정한 교환가치를 반영한다고 할 수 없다. 재산의 매매가액 등은 그 재산의 적정한 교환가치 외에 손쉬운 현금화 가능성 등 여러 가지 요소를 바탕으로 수요와 공급에 의하여 결정되기 때문이다. 특히 비상장주식은 그 발행 주식 중 일부분만을 취득하게 되는 경우 배당수익의 가능성이 크다거나 현금화가 쉽다거나 매매수익이 크다거나 하는 등의 특별한 사정이 없으면 제3자가 이를 취득할 실익이 거의 없을 수 있으므로 시가와 적정한 교환가치 사이에 큰 괴리가 있을 수 있다. 법이 증여재산 가액의 평가에 있어 원칙적으로 시가주의에 의하고 있는 이상 시가가 적정한 교환가치를 제대로 반영하지 못할 수도 있다는 점은 법이 어느 정도 예정하고 있는 상황이라고 할 수 있다.
따라서 물납된 비상장주식의 공매에 있어 그 공매가격이나 수의계약가격이 구 시행령 제54조에 의한 보충적 평가방법에 따른 가액과 사이에 차이가 있다고 하더라도 단순히 이러한 사정만을 들어 위 공매가격이나 수의계약가격이 법 제60조 제2항에서 규정하는 시가에 해당되지 않는다고 할 수 없다.
넷째, 개정 시행령 제49조 제1항 제3호는 물납한 재산을 상속인이 공매받은 경우에 당해 공매가액은 법 제60조 제2항에서 규정하고 있는 시가로 보지 않는다는 내용의 단서를 신설하였다. 위 단서 규정은 구 시행령 제49조 제1항 제3호의 해석상 당연히 인정되는 것을 주의적으로 규정한 것이라고 볼 수 없고, 물납한 재산을 상속인이 공매받은 경우에 한해 당해 공매가액을 법 제60조 제2항에서 규정하고 있는 시가로 보지 않고 시행령 제54조가 규정하는 보충적 평가방법에 의하여 증여재산의 가액을 산정하도록 하기 위하여 특별히 규정한 것이라고 보아야 한다. 그러므로 이 사건 주식의 증여가액을 산정함에 있어 이 사건 물납주식을 상속인인 원고가 수의계약에 의하여 매수하였음을 이유로 이 사건 수의계약가격을 이 사건 주식의 시가로 보지 않는 것은 사실상 개정 시행령 제49조 제1항 제3호 단서의 규정을 적용하는 것으로서 소급과세의 원칙에 위배되어 허용될 수 없다.
(3) 따라서 원고의 나머지 주장에 대하여 살펴 볼 필요 없이 이 사건 처분은 위법하다.
3. 결론
그렇다면, 이 사건 처분의 취소를 구하는 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용 하여 주문과 같이 판결한다.
[별지1,2 생략]
판사 권순일(재판장) 이용구 곽내원