【원고,상고인】
박남이 외 6인 (소송대리인 법무법인 삼덕 담당변호사 김백영)
【피고,피상고인】
동래세무서장
【원심판결】
부산고법 2003. 10. 17. 선고 2002누3034 판결
【주문】
원심판결을 파기하고, 사건을 부산고등법원에 환송한다.
【이유】
1. 시행령 규정의 무효 여부
상속세및증여세법 제7조 제1항은 상속세의 과세대상이 되는 상속재산은 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다고 규정하고, 제60조 제1항은 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 '평가기준일'이라 한다) 현재의 시가에 의한다고 규정하며, 구 상속세및증여세법시행령(2000. 12. 29. 대통령령 제17039호로 개정되기 전의 것, 이하 '시행령'이라 한다) 제58조 제2항은 대부금·외상매출금 및 받을 어음 등의 채권가액은 원본의 가액에 평가기준일까지의 미수이자 상당액을 가산한 금액에 의하되, 다만 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다고 규정하고 있다. 그런데 상속개시 당시에 회수불가능한 것으로 인정되는 채권은 그 재산적 가치를 인정할 수 없어 이를 상속세의 과세대상으로 삼을 수는 없을 것이므로 시행령 제58조 제2항 단서가 상속개시 당시에 채권의 전부 또는 일부가 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에 이를 상속재산가액에 산입하지 아니한다고 규정한 것은 이와 같은 당연한 이치를 명문화한 것에 불과하여 상속세의 과세대상이 되는 상속재산의 범위에 관하여 규정한 모법 제7조 제1항의 규정 취지에 반하거나 이를 확장하는 내용이 아니라 오히려 부합하는 내용이므로 시행령 제58조 제2항 단서 규정을 조세법률주의 또는 실질과세의 원칙에 반한다거나 재산권을 침해하는 규정이라고 볼 수 없으며, 또 채권의 회수가 가능한지 여부를 획일적으로 그 기준을 정하여 법령에 명문화한다는 것은 현실적으로 불가능하다고 할 것이므로, 시행령 제58조 제2항 단서 규정이 회수불가능한 채권의 범위에 관하여 구체적으로 규정하지 않았다고 하더라도 이를 들어 위 규정이 무효라고 볼 수도 없다.
같은 취지의 원심판결은 정당하고, 거기에 조세법률주의 또는 실질과세의 원칙 등에 관한 법리를 오해한 위법 등이 있다고 할 수 없다. 따라서 이 점에 관한 상고이유의 주장은 이유 없다.
2. 채권의 회수불가능 여부
가. 원심은, 상속재산인 채권이 회수불가능한지 여부는 상속재산가액을 결정함에 있어서 예외적인 사유에 속하는 것이므로 이러한 특별한 사유에 대한 입증책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있다고 전제한 다음, 원고들이 제출한 증거만으로는 이 사건 상속개시 당시에 그 채무자들이 무자력이라거나 또는 이 사건 상속채권의 회수가 객관적으로 불가능한 상태에 있었다고 단정하기 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없으므로 이 사건 상속채권을 상속재산가액에서 제외할 수 없다고 판단하였다.
나. 그러나 원심의 위와 같은 판단은 다음과 같은 이유로 수긍하기 어렵다.
원심이 그 채택 증거에 의하여 적법하게 인정한 사실에 의하더라도, 이 사건 약속어음의 발행인인 주식회사 우용건설은 1997. 9. 6.경 설립된 이래 그 어음 부도 발생일(1998. 7. 31.)까지 아무런 매출·매입 실적이 없었던 사실, 약속어음의 배서인이자 매매대금반환채무자인 소외 1, 소외 2(이하 '소외 1 등'이라 한다)은 망인 등으로부터 매수한 이 사건 임야의 계약금 및 중도금을 자신의 자금으로 결제한 것이 아니라 건설업자인 벽산건설 주식회사(이하 '벽산건설'이라 한다)에게 아파트건설 사업권을 준다는 명목으로 벽산건설로 하여금 대신 결제하도록 한 사실, 그 후 소외 1 등은 벽산건설에게 아파트건설 사업권을 준다는 명목으로 180억 원 상당의 어음에 지급보증을 하여 그 어음을 대신 결제하게 하는 방법으로 동액 상당의 재산상의 이익을 편취하고, 또 망인을 비롯한 수인의 부동산 소유자들에게 실제로 매매대금을 지급할 의사나 능력이 없음에도 마치 대금을 줄 것처럼 소유자들을 기망하는 방법으로 부동산을 편취하였다는 등의 이유로 1998. 10. 12.경 구속되어 징역형을 선고받기까지 한 사실, 소외 1은 1998. 11. 10.경 거액의 어음 및 당좌수표를 부도내어 그 무렵 지역신문에 금융거래정지자로 공고된 사실, 소외 1 등은 대한주택보증 주식회사로부터도 상당한 금액의 분양보증과 융자금을 빌렸는데, 위 회사는 소외 1 등의 부도로 인하여 현재까지 60억 원 상당의 손해를 입고 있으나 향후 그 채권회수가 불가능한 것으로 판단하고 있는 사실, 소외 1은 2001. 6. 29.경부터 2002. 3. 27.경까지 사이에 11건의 국세 13억 원 이상을 체납하여 결손처분을 받았고, 소외 2는 2002. 1. 28.경부터 같은 해 3. 27.경까지 사이에 16건의 국세 17억 원 이상을 체납하여 결손처분을 받은 사실 등이 있다는 것이고, 여기에다 원심이 배척하지 아니한 증거들에 의하면, 망인이 소외 1 등에게 매도한 부산 북구 모라동 산 91의 16, 17, 18 임야에 대하여는 1996. 12. 21.경 소외 1 등의 명의로 소유권이전등기가 경료된 다음 벽산건설의 상무인 이기형 또는 주택사업공제조합 등의 명의로 신탁등기가 경료되었는데, 망인은 1998. 2. 18.경 산 91의 16 임야에 대하여 처분금지가처분등기를 경료하는 한편, 수탁자인 이기형을 상대로 그 소유권이전등기말소청구소송을 제기하였으나 그 청구를 기각하는 판결이 선고·확정되어 가처분등기마저 말소된 사실, 그 밖에 소외 1 등의 명의로 소유권이전등기가 경료된 모라동 산 91의 19, 20, 21의 임야에 대하여는 이 사건 상속개시 이전에 이미 거액의 선순위 근저당권설정등기가 경료되어 있는 외에 다른 채권자들의 가압류등기도 경합되어 있는 사실, 소외 1 등의 소유 명의로 된 부산 사상구 학장동 486-3 대 539㎡와 574-7 공장용지 3,393㎡는 이 사건 상속개시 이전에 이미 제3자 명의로 가등기가 경료되었을 뿐만 아니라, 거액의 선순위 근저당권 등이 설정되어 있어 사실상 아무런 재산적 가치도 없어 보이는 사실, 또 망인이 소외 1 등으로부터 매수하였다는 부산 사상구 학장동 산 104, 104-1, 104-3, 826-2 등의 토지들은 이 사건 상속개시 당시에 소외 1 등의 소유가 아닌 국가의 소유로 되어 있고, 나머지 산 110-1, 산 105의 토지는 이 사건 상속개시 이전에 이미 제3자 명의로 가등기가 경료되어 있는 외에 다수의 선순위 근저당권등기와 가압류등기 등이 설정되어 있는 사실 등을 인정할 수 있는바, 사정이 이러하다면 이 사건 상속채권의 채무자들은 상속개시 당시에 이미 사업을 폐지하였거나 그 소유 재산을 모두 타에 처분 또는 담보로 제공하여 그 채무를 변제할 자력이 없었던 것으로 보이고, 여기에다가 과세관청에서도 소외 1 등이 체납한 다액의 국세에 대하여 징수할 가망이 없다고 보고 결손처분을 하였을 뿐만 아니라, 나아가 원고들이 이 사건 상속개시 후 현재까지 채무자인 소외 1 등으로부터 채권의 일부라도 변제받았거나 회수하였다고 볼만한 아무런 자료도 엿보이지 아니하는 점 등의 사정을 종합하여 보면, 이 사건 상속채권은 상속개시 당시에 이미 객관적으로 회수불가능한 상태에 있었다고 보는 것이 경험칙이나 거래통념에 부합하는 것이라 할 것이고, 설사 이 사건 상속채권 전부가 회수불가능한 상태에 있지는 않았다고 하더라도 위 인정 사실에 의하면 이 사건 상속개시 당시에 그 채권의 상당한 부분이 회수불가능한 상태에 있었다고 보이므로, 사실심인 원심으로서는 시행령 제58조 제2항 단서가 정하는 바에 따라 채권의 전부 또는 일부가 회수불가능한 상태에 있었는지 여부를 구체적으로 심리하여 만일 채권의 일부라도 회수불가능한 상태에 있었다고 인정된다면 마땅히 이를 상속재산가액에서 제외하여야 할 것이다.
그럼에도 불구하고, 원심이 이 사건 상속개시 당시에 그 채권의 회수가 객관적으로 불가능한 상태에 있었다고 단정하기 부족하다는 이유로 원고들의 주장을 배척하고 말았으니, 여기에는 채증법칙을 위배하거나 심리미진으로 인하여 사실을 오인한 나머지 판결 결과에 영향을 미친 위법이 있다고 할 것이다. 따라서 이 점을 지적하는 상고이유의 주장은 이유 있다.
3. 배우자 상속공제의 추가 가부
원심은, 원고 박남이가 법정신고기한 내에 이 사건 상속세를 신고하면서 실제 상속받은 부동산의 면적보다 적게 상속부동산의 면적을 신고한 이상, 그 누락된 상속부동산의 면적에 상응하는 상속재산가액에 대하여는 추가로 배우자 상속공제를 허용할 수 없다고 판단하였다.
관계 법령의 규정 및 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 위와 같은 인정과 판단은 정당한 것으로 수긍이 되고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 배우자 상속공제에 관한 법리를 오해한 위법 등이 있다고 할 수 없다. 따라서 이 점에 관한 상고이유의 주장은 이유 없다.
4. 결 론
그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 원심법원에 환송하기로 관여 대법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.
대법관 이용우(재판장) 이규홍 박재윤(주심) 양승태