【원고,상고인】
김옥녀 외 3인 (소송대리인 변호사 홍순기)
【피고,피상고인】
남대구세무서장
【환송판결】
대법원 2002. 7. 12. 선고 2001두3570 판결
【주문】
원심판결 중 납부불성실 가산세에 관한 부분을 파기하고, 그 부분 사건을 대구고등법원에 환송한다. 원고들의 나머지 상고를 모두 기각한다.
【이유】
1. 공동상속인에 대한 상속세 부과고지 방법
구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 전문 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제25조의2, 구 상속세법시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제15193호로 전문 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제19조 제1항, 제2항 제1호에 의하면, 세무서장은 과세표준과 세액의 통지를 함에 있어서 상속인이 2인 이상인 경우에는 법 제20조의 규정에 의하여 상속세에 관한 신고서를 제출한 자 등 1인(이하 '대표상속인'이라 한다)에게만 통지할 수 있고, 이 통지의 효력은 상속인 모두에게 미친다고 규정하고 있으므로, 이와 같이 대표상속인에게 통지함에 있어서 납세고지서상 납세의무자의 표시를 "OOO 외 0인"(OOO는 대표상속인의 이름)이라고만 표시하고 나머지 공동상속인들의 이름을 따로 표시하지 않았다고 하더라도 그에 첨부된 연대납세의무자별 지분명세서에 공동상속인 각자의 성명과 상속재산점유비율(상속분) 및 그 비율에 따라 산정한 각자가 납부할 상속세액 등을 모두 기재한 다음 이를 첨부하여 대표상속인에게 송달하였다면, 그 납세고지는 공동상속인들 모두에 대하여 효력을 미치는 적법한 부과고지 및 징수고지라고 할 것이다 .
같은 취지에서 원심이, 상속세 신고인인 원고 김옥녀에게 송달된 당초 처분의 납세고지서는 납세의무자란에 "김옥녀 외 3인"이라고만 기재되어 있었지만, 이에 첨부된 연대납세의무자별 지분명세서에는 나머지 원고들의 성명과 각 상속지분 및 개인별 세액이 기재되어 있었고, 그 후 증액경정처분을 함에 있어서는 납세고지서의 납세의무자란에 원고들 각자의 이름을 개별적으로 기재하였으므로 이 사건 부과고지 및 징수고지가 적법하다고 판단한 것은 정당하고, 거기에 상고이유 제1점에서 주장하는 바와 같은 부과고지절차에 관한 법리오해 등의 위법이 있다고 할 수 없다.
2. 사용처 불명 재산의 상속가액 산입 범위
구 상속세법 제7조의2 제1항, 구 상속세법시행령 제3조 제1항에 의하면, 상속개시일 전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억 원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 상속세과세가액에 산입하되, 다만 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 상속재산 처분대금의 100분의 20에 미달하는 경우를 제외하고 있는바, 피상속인이 부동산 등을 매도하고 계약금 및 중도금만을 받은 경우에는 피상속인이 그 사망 전에 실제로 수령한 계약금 및 중도금만이 위 법규정 소정의 상속재산 처분대금에 해당한다고 할 것이다 .
같은 취지에서 원심이, 피상속인인 망인이 이 사건 부동산을 매도하고 그 사망 전에 수령한 145,000,000원 중 100분의 20을 초과하는 57,414,820원의 용도를 입증하지 못하였으므로 위 57,414,820원은 상속세과세가액에 산입되어야 한다고 판단한 것은 정당하고, 거기에 상고이유 제2점에서 주장하는 바와 같은 상속세과세가액에 산입되는 재산에 관한 법리오해나 이 사건 부동산의 가액에 관한 심리미진 등의 위법이 있다고 할 수 없다.
3. 연부연납 신청세액에 대한 납부불성실 가산세의 부과 가부
가. 원심판결 이유에 의하면, 원심은 원고들의 주장, 즉 원고들이 상속개시 후 신고기한 내에 상속세를 신고하면서 일부는 자진납부하고 나머지 미납부 세액 전부에 대하여는 연부연납을 신청하였으므로 미납부 세액이 없고 이처럼 미납부 세액이 없는 경우에는 가산세를 부과할 수 없는 것이며 가사 미납부 세액이 있어 가산세를 부과할 수 있다고 하더라도 피고가 부과한 가산세는 관계 법령에서 정한 방법에 비추어 지나치게 많다는 주장에 대하여 판단하기를, 원고들이 1995. 9. 29. 상속세 신고를 하면서 신고납부세액 1,067,196,312원 중 50,000,000원을 자진납부하고 나머지 1,017,196,312원에 대하여 연부연납 신청을 하였으나, 이와 같은 연부연납 신청은 구 상속세법시행령 제21조 제1호 (가)목에 따라 해당상속세액의 4분의 1에 상당하는 금액을 자진납부하였을 경우에만 비로소 허용되는 것인데 원고들이 이에 미치지 못하는 50,000,000원을 자진납부하였을 뿐이므로 위 연부연납 신청은 부적법한 것이고 이와 같이 부적법한 연부연납 신청액은 구 상속세법 제20조의2 제2항 소정의 자진납부대상 금액에서 공제할 수 있는 대상이 아니라고 할 것이므로 원고들이 실제로 자진납부한 금액만을 공제하여 정당한 납부불성실 가산세액을 계산해 보면 206,069,057원임에 반하여 실제부과된 것은 67,440,257원으로 오히려 과소하게 부과되었을 뿐이므로 원고들의 위 주장은 이유가 없다고 판단하였다.
나. 그러나 원심의 위와 같은 판단은 다음과 같은 이유로 수긍하기 어렵다.
구 상속세법 제20조 제1항, 제20조의2 제2항 제3호, 제26조, 제28조 제1항, 구 상속세법시행령 제20조의 규정에 의하면, 상속개시를 안 날부터 6월 이내에 상속세 신고서를 제출하는 자는 위 신고기한 내에 신고세액에서 제28조의 규정에 의하여 연부연납을 신청한 금액 등을 공제한 금액을 자진납부하여야 하고, 납세의무자가 위 납부기한 내에 상속세를 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 세무서장은 그 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액에 대하여 납부불성실 가산세를 징수하여야 하며, 한편 상속세액이 1천만 원을 초과하는 때에는 납세의무자는 위 신고서 제출시에 연부연납의 허가를 신청할 수 있고, 이 경우 담보를 제공하여야 한다고 규정하고 있는바, 위 각 규정들을 종합하여 보면, 세무서장은 상속세액이 1천만 원을 초과하고, 납세담보의 제공이 있으며, 법정기한까지 신청서를 제출한 경우 등 연부연납의 허가요건이 모두 갖춰진 경우에는 그 당시 이미 상속세법 제28조 제3항 소정 연부연납 허가의 취소요건 사실이 존재하지 아니하는 한 연부연납을 허가하여야 하는 기속을 받는 것이므로 ( 대법원 1992. 4. 10. 선고 91누9374 판결, 2000. 6. 13. 선고 98두10004 판결 참조) 위와 같이 적법하게 연부연납을 신청한 금액에 대하여는 납부불성실 가산세를 부과할 수 없다고 할 것이다. 그리고 나아가 구 상속세법시행령 제21조 제1호 (가)목이 연부연납하는 경우의 납부세액으로서 상속세 신고납부기한까지 상속세액의 4분의 1에 상당하는 금액을 납부하도록 규정하고 있으나 이는 위 기한까지 위 금액을 납부하지 아니한 때에는 구 상속세법 제28조 제3항 제1호에 의하여 연부연납 허가를 취소하고 연부연납에 관계된 세액을 일시에 징수할 수 있다는 것일 뿐이지, 위 기한까지 위 금액을 납부하는 것이 연부연납의 허가요건이 되는 것은 아니라고 할 것이다 .
그런데 원심이 확정한 사실관계와 기록에 의하면, 원고들은 상속세 신고기한 내인 1995. 9. 29. 신고납부세액을 1,067,196,312원으로 하여 상속세 신고를 하면서 신고납부세액 중 50,000,000원을 자진납부하고 나머지 1,017,196,312원 전액에 대하여 연부연납 신청을 하면서 납세담보를 제공한 사실을 알 수 있는바, 그렇다면 납부불성실 가산세와 관련하여서 납부하여야 할 세액을 계산함에 있어서는 위와 같이 적법하게 연부연납을 신청한 금액 전부를 공제하여야 한다고 봄이 상당하다(한편, 피고는 이 사건 처분을 함에 있어서 위 신고세액의 3/4에 해당하는 800,397,234원만을 구 상속세법 제20조의2 제2항 제3호의 규정에 의하여 신고세액에서 공제할 '법 제28조의 규정에 의하여 연부연납을 신청한 금액'으로 보았으나, 이는 법문의 규정에 반하는 것으로서 부당하다).
그럼에도 불구하고 원고들이 상속세 신고기한까지 상속세납부세액의 4분의 1에 상당하는 금액을 납부하지 아니하였다는 이유로 위 연부연납 신청액에 대하여도 납부불성실 가산세를 부과하여야 한다고 판단한 원심판결에는 납부불성실가산세에 관한 법리를 오해하여 판결 결과에 영향을 미친 위법이 있다고 할 것이다. 이 점을 지적하는 원고들의 상고이유 제3점의 주장은 그 이유가 있다.
4. 연부연납 이자세 부과처분에 관한 판단누락 여부
기록에 의하면, 원고들 소송대리인은 환송 후 원심인 2003. 3. 7.의 변론기일에 이르러 비로소 피고가 1997. 2. 6.에 한 상속세(연부연납 이자세액) 48,513,570원의 부과처분의 취소를 구한다는 청구를 추가하는 청구취지변경신청을 하였는데, 원심법원은 위 변경을 허가하지 아니하는 결정을 고지한 사실을 알 수 있는바, 연부연납의 허가를 받은 자는 각 회분의 분납세액을 납부할 경우에 당연히 구 상속세법 제28조의2, 구 상속세법시행령 제27조의2의 규정에 의하여 산출한 금액에 상당한 이자세액을 합하여 납부하여야 하는 것이고, 이와는 별도로 연부연납에 대한 이자세액을 부과하는 처분이 존재하는 것은 아니므로 원심법원의 위와 같은 결정은 정당한 것으로서 수긍되고, 법원이 청구취지의 변경이 옳지 않다고 인정하여 변경을 불허한 이상 새로운 청구에 대하여 판단하여야 할 필요가 없는 것이므로, 원심판결에 상고이유 제4점에서 주장하는 바와 같은 상속세(연부연납 이자세액) 부과처분의 위법성에 관한 판단을 누락한 위법이 있다고 할 수 없다.
5. 결 론
그러므로 원심판결 중 납부불성실 가산세 부분을 파기하고, 이 부분 사건을 원심법원에 환송하기로 하며, 나머지 상고를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
대법관 변재승(재판장) 강신욱 박재윤(주심) 고현철