【원고,피상고인】
주식회사 해룡실리콘 (소송대리인 법무법인 화우 담당변호사 임승순)
【피고,상고인】
서인천세무서장
【원심판결】
서울고법 2003. 7. 11. 선고 2002누14531 판결
【주문】
원심판결을 파기하고, 사건을 서울고등법원으로 환송한다.
【이유】
상고이유를 판단한다.
1. 원심판결 이유에 의하면 원심은, 그 채용 증거들을 종합하여, 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 원고가 자본에 전입한 이 사건 재평가적립금 속에는 100분의 1의 재평가세율이 적용되는 일정한 토지의 재평가차액(이하 '일정토지분 재평가차액'이라 한다)에 상당하는 금액과 그 외 100분의 3의 세율이 적용되는 기타자산의 재평가차액(이하 '기타자산분 재평가차액'이라 한다)에 상당하는 금액이 구분 없이 섞여 있으므로 법인세법시행령 제12조 제4항을 유추적용하여 이를 재평가차액의 비율에 따라 안분하여 그 중 일정토지의 재평가차액에 상당하는 금액을 소득세법상 의제배당으로 보아 과세하여야 한다는 피고의 주장에 대하여, 원고가 자본에 전입한 이 사건 재평가적립금은 기타자산분 재평가차액만으로 이루어져 있고 일정토지분 재평가차액에 상당하는 금액은 포함되어 있지 아니하므로 이러한 경우까지 위 법인세법시행령의 규정을 유추적용하여 토지의 재평가차액에 상당하는 금액을 안분한 다음 배당소득으로 의제하는 것은 조세법규의 엄격해석 원칙상 허용될 수 없다는 이유로 피고의 주장을 배척하였다.
2. 그러나 원심의 위와 같은 판단은 다음과 같은 이유로 이를 수긍하기 어렵다.
자산재평가법 제13조 제1항은 재평가세를 산출함에 있어 일정한 토지의 재평가차액에 대하여는 100분의 1의 재평가세율을 적용하고(제1호), 그 외의 자산의 재평가차액에 대하여는 100분의 3의 재평가세율을 적용한다고 규정하여(제2호) 일정한 토지와 기타자산을 구별하고 있으나, 같은 법 제28조 제1항에서는 재평가를 한 경우, 그 재평가차액에서 대차대조표상 이월결손금을 공제한 잔액을 재평가적립금으로 적립하여야 한다고 규정하여 재평가적립금의 적립을 위한 이월결손금의 공제에 있어서는 일정토지분 재평가차액과 기타자산분 재평가차액을 구별하지 아니하고 있는 바, 이와 같이 재평가적립금을 적립함에 있어서 재평가세율의 차이를 고려하지 아니하고 단순히 재평가차액에서 이월결손금을 공제한 잔액을 적립하도록 하고 있는 것으로 보아 재평가적립금 속에는 일정토지분 재평가차액과 기타자산분 재평가차액이 구분 없이 그 재평가차액의 비율에 따라 혼재하고 있다고 봄이 상당하다.
한편, 구 소득세법(1999. 12. 28. 법률 제6051호로 개정되기 전의 것) 제17조 제2항 제2호에 의하면, 법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본 또는 출자의 금액에 전입함으로써 취득하는 주식 또는 출자의 가액은 이를 당해 주주 등에게 배당한 것으로 의제하되 다만, 다음 각 목의 1에 해당하는 금액을 자본에 전입하는 경우는 제외한다고 하면서, (나)목으로 '자산재평가법에 의한 재평가적립금( 자산재평가법 제13조 제1항 제1호의 규정에 의한 토지의 재평가차액에 상당하는 금액을 제외한다)'이라고 규정하고 있으므로 재평가적립금 중 토지분 재평가차액에 상당하는 금액은 자본전입시에 예외적으로 배당으로 의제되어 배당소득세의 과세대상이 되는 것인데 여기서 자본에 전입하는 재평가적립금 중 일정토지분 재평가차액에 상당하는 금액을 구분하는 방법에 관하여는 소득세법령상 아무런 규정을 두고 있지 아니하다.
그런데 앞서 본 법리에 비추어 볼 때, 법인이 일정토지분의 재평가차액과 기타자산분 재평가차액이 함께 포함되어 있는 재평가적립금 중의 일부를 자본전입할 경우. 그 속에는 일정토지분과 기타자산분의 재평가차액이 구분 없이 혼재하는 것이므로 소득세법령상 이를 안분한다는 규정이 없다 하더라도 재평가적립금의 자본전입에 있어 납세자의 자의를 방지하고 개인주주와 법인주주 사이의 과세형평을 기한다는 측면에서나, 자본전입에 있어 특별히 그 재평가차액의 내용을 구분할 필요성이 없다는 점에서 당해 법인이 임의로 일정토지분 또는 기타자산분에 해당하는 재평가차액을 구분하여 그 중 배당으로 의제되지 아니하는 기타자산분 재평가차액을 별도로 자본전입할 수 있다고 볼 것은 아니고 그 자본전입액을 각각의 재평가차액 비율로 안분하여 산출된 일정토지분 재평가차액에 상당하는 금액은 이를 의제배당에 해당한다고 보아야 할 것인바( 위 소득세법 제17조 제2항 제2호 (나)목의 문언상으로도 의제배당의 대상을 '토지분 재평가차액'이라고 하지 아니하고 '토지분 재평가차액에 상당하는 금액'이라고 규정하고 있어 이는 재평가적립금 속에는 일정토지분과 기타자산분이 혼재하고 있음을 전제로 하고 있다고 해석된다.), 굳이 피고의 주장과 같이 법인주주에 대하여 일정토지분과 기타자산분 재평가차액의 안분계산을 규정하고 있는 법인세법시행령 제12조 제4항의 규정을 유추적용하지 아니하여도 이와 같이 해석함이 타당하다고 할 것이다(만약 소득세법령상 별도의 규정이 없다 하여 자본전입할 재평가차액을 법인이 임의로 선택할 수 있다고 해석한다면 동일한 법인으로부터 자본전입에 따른 무상주를 배정받음에 있어 그 주주가 개인인가 법인인가에 따라 의제배당의 과세 여부가 달라지게 되어 과세형평에 반하는 결과를 초래하게 된다).
그럼에도 불구하고, 이와 달리 판단한 원심판결에는 재평가적립금의 자본전입과 의제배당에 관한 법리를 오해하여 판결 결과에 영향을 미친 위법이 있다 할 것이므로 이 점을 지적하는 피고의 상고이유의 주장은 이유 있다.
그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 더 심리·판단하게 하기 위하여 원심법원으로 환송하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
대법관 박재윤(재판장) 변재승(주심) 강신욱 고현철