【원고】
주식회사
【피고】
파주시장 (소송대리인 변호사 전문영 외 1인)
【주문】
1. 피고 파주시장이 2000. 12. 9. 원고에 대하여 한 취득세 167,926,640원, 등록세 251,889,960원, 교육세 50,377,990원, 농어촌특별세 16,792,660원 합계 486,987,250원의 부과처분 및 피고 덕양구청장이 2001. 1. 15. 원고에 대하여 한 취득세 513,957,990원, 농어촌특별세 47,112,810원 합계 561,070,800원의 부과처분을 각 취소한다.
2. 소송비용은 피고들의 부담으로 한다.
【청구취지】
주문과 같다.
【이유】
1. 처분의 경위
[인정 근거] 갑 제1호증의 1, 2, 갑 제2 내지 9호증, 을 제1 내지 8호증, 변론의 전취지
가. 개인사업으로 B를 운영하던 소외 C, D는 1999. 5. 19. 당시 설립중의 법인이던 원고에게 사업용 재산인 별지 기재 파주시 E 소재 미분양주택 12,876.52㎡(이하 '이 사건 부동산'이라 한다) 및 고양시 덕양구 F 외 101필지 토지상의 조경공사용 수목(이하 '이 사건 수목'이라 한다) 금액 합계 31,341,786,990원 상당을 현물출자하여 위 개인사업을 법인으로 전환하였다.
나. 원고는 이를 '개인기업의 법인전환에 따른 사업용 재산의 현물출자'라고 하여 1999. 5. 31. 피고 파주시장에게 이 사건 부동산의 취득에 따른 취득세 167,926,640원, 등록세 251,889,960원, 교육세 50,377,990원, 농어촌특별세 16,792,660원 합계 486,987,250원에 대하여 조세특례제한법 제119조 제1항 제4호 및 제120조 제1항 제3호(이하 '이 사건 법률조항'이라 한다)의 규정에 따라 면제신청을 하는 한편, 이 사건 수목에 대하여는 애당초 취득세의 과세대상 자체가 아니라고 보아 면제신청을 하지 않았다.
다. 이에 대하여 피고 파주시장은 당초 원고의 위 면제신청을 받아들여 위 취득세, 등록세 등 합계 486,987,250원을 면제하였다가, 2000. 12. 9. 이 사건 부동산은 사업용 재고자산에 해당하고, 사업용 재고자산의 현물출자는 이 사건 법률조항상의 취득세, 등록세 면제대상에 해당하지 않는다는 이유로 면제하였던 위 취득세, 등록세 등 합계 486,987,250원을 다시 부과, 고지하는 처분을 하였다. 또한, 피고 덕양구청장은 2001. 1. 15. 원고가 현물출자받은 이 사건 수목 역시 사업용 재고자산으로서 취득세 등의 과세대상이라고 하여 그 중 자신의 관할 지역 내에 소재한 수목 21,414,916,750원 상당에 대하여 취득세 513,957,990원, 농어촌특별세 47,112,810원 합계 561,070,800원을 부과, 고지하는 처분을 하였다(이하 위 각 취득세 등 부과처분을 합하여 '이 사건 처분'이라 한다).
2. 이 사건 처분의 적법 여부
가. 이 사건 법률조항 및 관계 법령
[조세특례제한법(이하 '법'이라 한다)]
제119조(등록세의 면제 등)① 다음 각 호의 1에 해당하는 등기에 대하여는 등록세를 면제한다.
4. 제32조의 규정에 의한 현물출자에 따라 취득하는 사업용 재산에 관한 등기
제120조(취득세의 면제 등)①다음 각 호의 1에 해당하는 재산의 취득에 대하여는 취득세를 면제한다.
3. 제32조의 규정에 의한 현물출자에 따라 취득하는 사업용 재산
제32조(법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세)①제조업·광업·건설업 기타 대통령령이 정하는 사업(이하 이 조에서 '제조업 등'이라 한다)을 영위하는 거주자가 사업용 고정자산을 현물출자하거나 대통령령이 정하는 사업양수도방법에 의하여 제조업등을 영위하는 법인으로 전환하는 경우 당해 사업용 고정자산에 대하여는 이월과세를 적용받을 수 있다.
②제1항의 규정은 새로이 설립하는 법인의 자본금이 대통령령이 정하는 금액 이상인 경우에 한하여 이를 적용한다.
③제1항의 규정을 적용받고자 하는 거주자는 대통령령이 정하는 바에 따라 이월과세적용신청을 하여야 한다.
④제1항의 규정에 의하여 설립되는 법인에 대하여는 제31조 제4항 내지 제6항의 규정을 준용한다.
나. 당사자들의 주장 및 이 사건의 쟁점
이 사건 부동산 및 이 사건 수목이 사업용 재고자산에 해당함은 당사자 사이에 다툼이 없는바, 피고들은, 이 사건 법률조항과 여기에서 인용된 법 제32조의 규정을 종합하여 보면, 개인기업이 법인으로 전환하는 과정에서 '사업용 고정자산'을 현물출자하는 경우에만 취득세와 등록세를 면제하도록 되어 있으므로, 사업용 재고자산인 이 사건 부동산 및 이 사건 수목의 현물출자에 대하여는 취득세와 등록세가 면제되지 않는다고 주장한다.
이에 대하여 원고는, 이 사건 법률조항의 법문 내용과 인접 조문의 체계, 입법의 경과, 개인사업의 법인전환을 장려하고자 하는 입법 취지 등과 함께 양도소득세의 경우 과세대상 자체가 애당초 사업용 고정자산에 한정됨에 비해 취득세와 등록세의 과세대상은 사업용 고정자산에 국한된 것이 아니어서 양자는 애당초 과세대상 자체를 달리하는 점 등을 종합하여 보면, 현물출자에 의한 개인기업의 법인전환시 취득세와 등록세가 면제되는 대상은 사업용 재산 전부이고 사업용 고정자산에 한정된다고 할 수 없으므로, 사업용 재고자산이 취득세, 등록세 면제 대상이 아님을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다고 주장한다.
그렇다면 이 사건의 쟁점은 이 사건 법률조항의 해석상 현물출자에 의한 개인기업의 법인전환시 취득세와 등록세가 면제되는 대상이 사업용 고정자산에 한정되는가 아니면 이 사건 부동산 및 이 사건 수목과 같은 사업용 재고자산도 포함되는가의 여부이다.
다. 판 단
(1)이 사건 법률조항 및 여기에서 인용된 법 제32조는 현물출자에 의한 개인기업의 법인전환시 양도소득세의 이월과세 및 취득세, 등록세의 면제에 관하여 규정하고 있는 조항들로서, 어느 사람이 사업을 개인사업형태로 운영하다가 법인사업형태로 전환하는 경우, 실질적으로는 동일한 사업주가 사업의 운영형태만을 바꾸는 것이어서 개인의 사업용 소유자산이 법인의 형태로 바뀜에 따라 출자자산으로 소유하게 된 데 불과하나, 법률상으로는 그 소유주체가 개인에서 법인으로 전환되기 때문에 양도소득세 및 취득세, 등록세 등의 과세문제가 발생하므로, 이들 세부담을 경감시켜 줌으로써 개인사업의 법인으로의 전환을 용이하게 하고, 이를 통하여 기업의 합리적인 체질개선 및 기업규모의 확대를 도모하고자 하는 취지에서 마련된 조항들이다.
(2)한편, 이 사건 법률조항 및 법 제32조의 변천을 살펴보면 다음과 같다(편의상 이 사건의 쟁점인 현물출자에 의한 법인전환시의 과세감면 대상 재산에 관한 규정을 중심으로 살펴본다).
(가)당초 현물출자에 의한 개인사업자의 법인전환시 양도소득세 및 취득세, 등록세 등의 감면에 관하여는 1981. 12. 31. 법률 제3481호로 전문 개정된 구 조세감면규제법에서 최초로 규정되었는바, 이후 개인사업자의 사업범위 및 법인전환방법(사업양수도 방법의 추가) 등에 관한 몇 차례의 개정을 거쳐 1993. 12. 31. 법률 제4666호로 전문 개정되기 전의 구 조세감면규제법 제45조는 제조업 등을 영위하는 거주자가 사업장별로 '대통령령이 정하는 사업용의 자산'을 현물출자하(……)여 법인으로 전환하는 경우에 당해 자산의 현물출자(……)에 따라 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 면제한다고 규정하고, 같은 법 제84조 제1항 제4호 및 제85조 제1항 제3호에서 '제45조에 규정하는 현물출자에 따라 취득하는 사업용 재산' 및 그 등기에 대하여는 취득세와 등록세를 면제한다고 규정하면서, 그 시행령(1993. 12. 31. 대통령령 제14084호로 전문 개정되기 전의 것) 제39조에서 위 현물출자 대상인 '대통령령이 정하는 사업용의 자산'은 '당해 사업에 1년 이상 사용한 사업용 자산'을 말한다고 규정하고 있었다.
(나)그런데 1993. 12. 31. 법률 제4666호로 전문 개정된 구 조세감면규제법(1998. 12. 28. 법률 제5584호로 전문 개정되기 전의 것) 제32조는 제조업 등을 영위하는 거주자가 '사업용 고정자산'을 현물출자하(… …)여 제조업 등을 영위하는 법인으로 전환하는 경우 당해 사업용 고정자산에 대하여는 양도소득세를 감면받거나 양도가액의 특례를 적용받을 수 있도록 규정하여(그 후 1997. 12. 13. 위 조세감면규제법의 일부 개정시에 현재와 같은 양도소득세의 이월과세 제도가 도입되었다.), 양도소득세 감면대상을 '사업용 고정자산'으로 한정하는 한편, 같은 법 제113조 제1항 제4호 및 제114조 제1항 제3호에서는 '제32조에 규정된 현물출자에 따라 취득하는 사업용 재산' 및 그 등기에 대하여는 취득세와 등록세를 면제한다고 규정하였다.
(다)그 후 위 조세감면규제법이 1998. 12. 28. 법률 제5584호 법으로 전문 개정되면서 이 사건 법률조항 및 법 제32조와 같이 규정되었는바, 양도소득세 이월과세를 규정한 법 제32조는 그 대상이 종전과 같이 '사업용 고정자산'으로 규정되어 있고, 취득세, 등록세 면제를 규정한 이 사건 법률조항에서는 '제32조의 규정에 의한 현물출자에 따라 취득하는 사업용 재산' 및 그 등기에 대하여 취득세와 등록세를 면제한다고 규정하게 되었다.
(3)위와 같은 입법의 취지와 경과에 비추어 보건대, 개인기업의 법인전환시 어느 범위 내에서 조세특례를 인정해 줄 것인가의 문제는 결국, 개인기업의 법인전환 장려라는 입법목적에 의해 결정할 입법정책의 문제에 불과하고, 사업용 고정자산이나 사업용 재고자산 등 자산의 성질이나 법인전환방식(현물출자, 사업양수도) 또는 양도소득세와 취득세, 등록세의 과세대상 등에 의해 논리필연적으로 결정되는 문제는 아니라고 할 것이다.
그렇다면 현물출자에 의한 개인기업의 법인전환시 취득세와 등록세가 면제되는 사업용 재산의 범위는 일차적으로 그 법문내용과 조문체계를 중심으로 위와 같은 입법의 경과와 취지 등을 참작하여 입법자의 의사를 합리적으로 해석하면 족하다고 할 것인데, 조세법률주의의 원칙상 세법의 해석은 엄격하여야 하고, 합리적인 근거가 없는 한 납세자에게 이익이 되는 규정을 축소해석하는 것은 허용되지 않으며, 그러한 규정이 단순한 입법미비로 인한 것으로 보인다 할지라도 그로 인한 부담을 납세자에게 지울 수는 없다는 점 등이 그 해석에 있어서 특히 고려되어야 할 것이다.
(4)이러한 관점에서 우선 이 사건 법률조항 및 법 제32조의 법문 내용을 살피건대, 현물출자에 의한 법인전환시 양도소득세의 이월과세를 규정한 법 제32조에 있어서 양도소득세의 이월과세를 적용받을 수 있는 대상은 '사업용 고정자산'임이 분명하나, 같은 경우 취득세, 등록세의 면제를 규정한 이 사건 법률조항에 있어서 취득세, 등록세 면제대상은 '사업용 재산'의 취득 및 그 등기로 규정되어 있음이 법문상 명백하고, 다만 그 사업용 재산 취득의 계기가 되는 현물출자에 관하여 법 제32조의 규정에 의하도록 하고 있을 뿐이다.
그렇다면 위 취득세, 등록세 면제규정에 있어서 현물출자의 대상은 같은 조문 내에서 취득세, 등록세 면제대상으로 명시되어 있는 '사업용 재산'으로 해석함이 타당하고, 양도소득세 이월과세 대상 자체를 '사업용 고정자산'으로 제한하고 있는 법 제32조의 규정에 있어서와 같이 현물출자의 대상 또한 '사업용 고정자산'에 한정된다고 해석할 수는 없으며, 따라서 위 취득세, 등록세 면제규정에 있어서 '제32조의 규정에 의한 현물출자'란 제조업 등을 영위하는 거주자가 법인전환을 위해 하는 현물출자( 제32조 제1항)로서 새로이 설립되는 법인의 자본금이 대통령령이 정하는 금액 이상인 현물출자( 제32조 제2항)를 의미한다고 해석할 것이다.
(5)이는 이 사건 법률조항 및 법 제32조와 관련된 인접 조문들의 다음과 같은 조문 체계나 용례 등에 의해서도 뒷받침된다.
(가) 법 제31조 제1항에 의하면, '사업용 고정자산'은 대통령령이 정하는 것만을 의미하고, 이를 정한 법시행령 제28조 제1항은 당해 사업에 직접 사용하는 유형자산 및 무형자산(위 시행령이 규정하는 일정한 자산은 제외)을 사업용 고정자산으로 명시하고 있는 반면, '사업용 재산'에 관하여는 특별한 정의규정이 없는바, '사업용 재산'이란 일응 위 사업용 고정자산을 포함하여 사업에 사용되는 일체의 재산을 의미한다고 할 수 있겠다. 그런데 등록세가 면제되는 등기를 규정하고 있는 법 제119조 제1항 각 호와 취득세가 면제되는 재산의 취득을 규정하고 있는 법 제120조 제1항 각 호의 규정형식을 보면, 공히 그 면제 대상에 관하여는 '사업용 재산' 혹은 '재산'으로 위 각 호에서 직접 규정하면서, 다만 그 사업용 재산 혹은 재산 취득의 계기가 되는 합병, 중소기업간의 통합, 현물출자, 증여, 조직변경 등에 관하여 다른 조문의 규정에 의하도록 하는 형식을 취하고 있어, 양도소득세의 이월과세를 적용받을 수 있는 대상 자체가 '사업용 고정자산'으로 명시되어 있는 법 제31조 제1항, 제32조 제1항 등과는 분명히 구별된다.
(나) 법 제32조에 의하면, 개인사업자가 법인으로 전환하는 경우 양도소득세의 이월과세를 적용받을 수 있는 방법은 현물출자방식과 대통령령이 정하는 사업양수도방식이 있다. 그런데 사업양수도방법을 규정한 법시행령 제29조 제2항에 의하면, 사업양수도의 대상 자체는 사업용 고정자산으로 제한되어 있지 않은바(이러한 제한은 사업 자체의 이전을 의미하는 사업양수도의 개념과도 양립할 수 없다.), 그럼에도 불구하고 법 제32조 규정에 있어서 양도소득세의 이월과세를 적용받을 수 있는 대상은 현물출자방식과 사업양수도방식의 경우를 불문하고 모두 '사업용 고정자산'만으로 제한되어 있는 반면, 사업양수도방법에 의한 법인전환시 취득세, 등록세의 면제를 규정하고 있는 법 제119조 제4항, 제120조 제5항에 있어서는 '제32조의 규정에 의한 사업양수도에 따라 취득하는 사업용 재산'이라고 하여 취득세, 등록세 면제대상을 '사업용 고정자산'에 제한하고 있지 않다. 그렇다면 현물출자방식의 경우를 규정하고 있는 이 사건 법률조항에 있어서도 위 법 제119조 제4항, 제120조 제5항과 마찬가지로 취득세, 등록세 면제대상은 그 법문이 명시하고 있는 '사업용 재산'으로 해석함이 상당하고, 이를 통해 현물출자방식과 사업양수도방식에 있어서 취득세, 등록세의 면제 범위에 관한 통일적 해석을 도모할 수 있다.
(다) 법 제32조 제2항에 의하면, 법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세는 현물출자방식의 경우와 사업양수도방식의 경우를 불문하고 새로이 설립되는 법인의 자본금이 대통령령이 정하는 금액 이상인 경우에 한하여 이를 적용하도록 규정되어 있는바, 위 자본금의 범위를 규정한 법시행령 제29조 제4항은 "'사업용 자산'을 현물출자하거나 사업양수도하여 법인으로 전환하는 사업장의 순자산가액"이라고 하여 현물출자의 대상을 '사업용 고정자산'으로 제한하고 있지 않다. 그렇다면 법 제32조 제1항에 있어서 현물출자의 대상을 사업용 고정자산으로 명시하고 있는 것은 양도소득세의 이월과세를 적용받을 수 있는 대상 자체를 '사업용 고정자산'으로 제한함에 따른 것일 뿐이고 위 규정에 의한 현물출자 자체가 애당초 사업용 고정자산의 현물출자만을 예정하고 있는 것은 아니라고 할 것이다.
(6)한편, 앞서 살핀 바와 같은 입법의 취지와 경과에 비추어서도 이 사건 법률조항상의 '사업용 재산'이란 법문 규정을 납세자에게 불리하게 '사업용 고정자산'으로 축소해석할 만한 근거는 없다고 할 것이다.
우선 입법 취지 면에 있어서 보건대, 현물출자에 의한 개인사업의 법인전환을 장려하기 위해 법인이 취득하는 자산의 세부담을 경감시켜 줄 필요성은 현물출자의 대상이 되는 사업용 재산 일반에 대하여 동일하다고 할 것이고, 특히 사업용 고정자산의 현물출자가 다른 사업용 재산들의 현물출자에 비해 그러한 정책적 필요성이 더 크다고 할 수 없다(피고들은 사업용 재고자산이 판매를 목적으로 만들어져 언제라도 현금화가 가능한 유동자산에 속하는 것임에 비해 사업용 고정자산은 당초 판매목적이 없이 당해 사업에 직접 사용되는 것인 이상, 취득과세 등 면제의 정책적 필요성이 더 크다고 주장하나, 개인사업의 법인전환은 실질적으로는 동일한 사업주가 사업의 운영형태만을 바꾸는 것에 불과하여 그 자체로 취득과세 등의 필요성이 적고 나아가 법인전환 장려라는 입법목적 등에 의해 취득과세를 면제하는 것일 뿐, 사업용 고정자산이라고 하여 성질상 유동자산 등과 달리 취급받을 합리적 근거는 없는 것으로 보인다).
나아가 입법경과 면에 있어서 보더라도, 조세감면규제법이 1993. 12. 31. 법률 제4666호로 전문 개정되면서 양도소득세 감면대상이 종래의 '1년 이상 사용한 사업용 자산'에서 '사업용 고정자산'으로 바뀌었음에 비해 취득세, 등록세 면제대상은 종전과 마찬가지로 '…현물출자에 따라 취득하는 사업용 재산'이란 규정을 그대로 유지하고 있고, 1998. 12. 28. 법률 제5584호로 전문 개정될 때에도 마찬가지였는바, 만약 위 법률개정을 통해 취득세, 등록세 면제대상을 양도소득세 감면대상과 같이 '사업용 고정자산'으로 제한하고자 했다면, 취득세, 등록세 면제규정에 있어서의 '사업용 재산' 또한 '사업용 고정자산'으로 바꾸어 규정했어야 할 것이고, 가사 그렇게 하지 못한 것이 단순한 입법미비에 불과한 것이라 할지라도 그로 인한 부담을 납세자에게 돌릴 수는 없는 이상, 위 취득세, 등록세 면제규정에 있어서의 '사업용 재산'은 '사업용 고정자산'으로 축소해석될 수 없다고 할 것이다.
(7) 위와 같은, 이 사건 법률조항 및 법 제32조의 법문 내용과 인접 조문들의 조문체계, 입법의 경과, 입법 취지 등을 종합하여 보면, 현물출자에 의한 개인기업의 법인전환시 취득세와 등록세가 면제되는 대상은 그 법문 내용대로 사업용 재산 전부이고 사업용 고정자산에 한정된다고 할 수 없으므로, 이 사건 부동산 및 이 사건 수목과 같은 사업용 재고자산이 취득세, 등록세 면제 대상에 속하지 않음을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하고, 이 점을 지적하는 원고 주장은 이유 있다.
3. 결 론
그렇다면 이 사건 처분의 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 이유 있어 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
판사 백춘기(재판장) 유헌종 유창범