【원고, 항소인】
【피고, 피항소인】
안양세무서장
【제1심판결】
수원지방법원 2005. 10. 12. 선고 2005구합2620 판결
【변론종결】
2006. 9. 22.
【주 문】
1. 제1심 판결 중 다음에서 취소를 명하는 부분에 해당하는 원고 패소부분을 취소한다.
피고가 2003. 6. 2. 원고에 대하여 한, 1998사업연도 귀속 법인세 10,576,150원의 부과처분 중 6,739,047원 초과부분(3,837,103원 부분), 1999사업연도 귀속 법인세 76,134,800원의 부과처분 중 39,776,140원 초과부분(36,358,660원 부분), 2000사업연도 귀속 법인세 266,760,160원의 부과처분 중 127,859,165원 초과부분( 138,900,995원 부분), 2001사업연도 귀속 법인세 145,938,360원의 부과처분 중 60,370,978원 초과부분(85,567,382원 부분), 2002사업연도 귀속 법인세 33,868,900원의 부과처분 중 15,175,098원 초과부분(18,693,802원 부분)의 부과처분을 취소한다.
2. 원고의 나머지 항소를 기각한다.
3. 소송비용은 1, 2심을 합하여 이를 2분하여 그 1은 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다.
【청구취지 및 항소취지】
제1심 판결을 취소한다. 피고가 2003. 6. 2. 원고에 대하여 한, 1998사업연도 귀속 법인세 10,576,150원, 1999사업연도 귀속 법인세 76,134,800원, 2000사업연도 귀속 법인세 266,760,160원, 2001사업연도 귀속 법인세 145,938,360원, 2002사업연도 귀속 법인세 33,868,900원의 부과처분을 모두 취소한다.
【이 유】
1. 처분의 경위
가. 원고는 페인트의 제조 및 판매업 등을 영위하기 위하여 설립된 법인이고, 소외 1 주식회사, 소외 2 주식회사, 소외 3 주식회사 등은 원고와 법인세법상 특수관계에 있는 회사들(이하 ‘특수관계 법인들’이라 한다.)이다.
나. 원고는 1998. 9. 30.부터 2001. 5. 21.까지 사이에 별지 [예금·대출 및 담보제공내역] 중 예금내역 기재와 같이 합계 87억 6,000만 원의 정기예금을 각 예탁하였고(이하, 이 사건 정기예금이라 한다.), 특수관계 법인들은 대출내역 기재와 같이 이 사건 정기예금을 담보로 합계 60억 7,400만 원의 대출을 받았다(이하, 이 사건 대출이라 한다.).
다. 피고는, 원고가 특수관계 법인들의 대출시 이 사건 정기예금을 담보로 제공한 것은 실질적으로 특수관계 법인들에게 직접 자금을 대여한 것과 동일하다고 판단하고, 이 사건 정기예금에 상당하는 금액을 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되기 전의 것, 이하 구 법인세법이라고 한다) 제18조의3 제1항 제3호 및 법인세법 제28조 제1항 4호 나목 소정의 ‘업무무관 가지급금’으로 보아 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것, 이하 구 법인세법 시행령이라고 한다) 제43조의2 제4항 및 법인세법 시행령 제53조 제2항에 따라 가지급금에 해당하는 차입금 지급이자 합계 712,444,197원을 별지 [손금불산입액] 기재와 같이 각 사업연도에 손금 불산입하는 한편, 구 법인세법 제20조 및 법인세법 제52조 소정의 부당행위계산의 부인 규정을 적용하여 인정이자 579,070,026원을 별지 [익금산입액] 기재와 같이 각 사업연도에 익금 산입한 다음, 2003. 6. 2. 원고에게 1998사업연도 귀속 법인세 10,576,150원, 1999사업연도 귀속 법인세 76,134,800원, 2000사업연도 귀속 법인세 266,760,160원, 2001사업연도 귀속 법인세 145,938,360원, 2002사업연도 귀속 법인세 33,868,900원의 부과처분을 하였다(이하, 이 사건 처분이라 한다.).
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증의 1 내지 5, 갑 제2호증의 1, 2, 을 제1 내지 8호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 이 사건 처분의 적법 여부
가. 당사자들의 주장
피고는 위 처분사유와 관계법령을 들어 이 사건 처분이 적법하다고 주장함에 대하여, 원고는 다음과 같은 이유로 이 사건 처분은 위법하다고 주장한다.
(1) 원고가 하나은행 등에 이 사건 정기예금을 예탁하고 이를 담보로 제공한 행위는 원고의 업무와 관련되어 있고, 이에 특수관계 법인들에게 대출을 하는 은행들의 요구에 의하여 관행적으로 행한 것이며, 조세법률주의 원칙상 이와 같은 ‘담보제공’을 곧바로 ‘자금의 대여’로 볼 수 없어 담보로 제공된 정기예금은 구 법인세법 제18조의3 제1항 제3호, 법인세법 제28조 제1항 4호 나목에서 정한 ‘법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금’에 해당하지 아니하므로, 피고가 특수관계 법인들에게 담보로 제공된 이 사건 정기예금을 업무무관 가지급금으로 보고 그 차입금 지급이자를 손금 불산입한 것은 잘못이다.
(2) 원고는 이 사건 정기예금을 담보로 제공할 당시 조세부담을 부당하게 감소시킬 의도가 전혀 없이 업무과 관련하여 특수관계 법인들에게 담보를 제공한 것이고, 위 법인들과 사이에 금전의 대여나 이자의 수수가 전혀 없었기 때문에 적정이율보다 낮은 이율에 의한 대여라고 할 수 없으며, 이로써 조세부담을 부당히 감소시키는 결과를 야기한 것도 아니었기 때문에, 원고의 담보제공 행위를 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것이라고 할 수 없는데도, 피고가 이를 경제적 합리성이 없는 거래행위로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용한 것은 잘못이다.
(3) 피고가 기존에 가입하고 있던 정기예금을 담보로 제공한 경우에 대하여는 법인세를 부과하지 않으면서, 원고와 같이 신규로 정기예금에 가입하면서 이를 담보로 제공한 경우는 법인세를 부과한 것은 공평과세의 원칙에 반한다.
나. 관계법령
별지 관계법령 기재와 같다.
다. 인정사실
다음 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑 제3호증의 1 내지 6, 갑 제4호증의 1 내지 9, 갑 제6, 7호증의 각 1, 2, 3, 갑 제8호증, 갑 제9호증의 1 내지 15, 갑 제17호증의 1 내지 12, 갑 제18호증의 1 내지 7, 을 제1 내지 9호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 이를 인정할 수 있다.
(1) 소외 3 주식회사는 원고가 생산한 페인트 제품의 운송업무 및 제품관리 업무를 대행하는 회사로서 원고가 그 주식의 100%를 소유하고 있고, 소외 2 주식회사는 원고로부터 원재료를 공급받아 저가 페인트제품을 생산하여 원고에게 납품하는 임가공업체로서 1998년까지 원고가 발행주식의 29%를 소유하고 있던 원고의 관계회사이며, 소외 1 주식회사는 1989년경 원고의 플라스틱 사업부가 별도의 법인을 설립한 회사로서 원고가 그 주식의 10%를 소유하고 있는데, 소외 3 주식회사와 소외 1 주식회사는 원고 소유의 부동산을 임차하여 이를 사용해 오고 있다.
(2) 원고가 예탁한 이 사건 정기예금 중 순번 1 예금은 장기신용은행의 당좌예금계좌를 해지한 금원으로 예탁한 것이고, 순번 3 예금은 한일은행과 신한종합금융의 당좌예금계좌를 해지한 14억 원 중 일부 금원으로 예탁한 것이며, 순번 4 예금은 한일은행개발신탁예금계좌를 해지한 금원으로 예탁한 것이고, 순번 5 예금은 외환은행 정기예금계좌를 해지한 25억 원 중 일부 금원으로 예탁한 것으로 각 특수관계 법인들의 대출에 대한 담보 규모에 맞게 예금금액을 조정하였다.
(3) 이 사건 정기예금의 이자율은 연 평균 6.8%이나, 원고의 차입금에 대한 최고 이자율은 1998년 연 41.27-34.35%, 1999년 연 19.8-18.36%, 2000년 연 15%, 2001년 연 11.55-10.61%이었다.
(4) 원고의 금융자산 가운데 이 사건 정기예금이 차지하는 반기별 비중은 최고 25.77%에서 최저 0.96%이고, 사업연도별로 이 사건 예금액이 총예금액에서 차지하는 비율은 1.04%에서 25.77% 수준이다.
(5) 소외 3 주식회사의 자본금은 1999년에는 6억 원, 2000년에는 10억 원이고, 소외 1 주식회사의 자본금은 1998년에는 10억 원, 1999년에는 20억 원이며, 소외 2 주식회사의 1999년도 자본금은 4억 원이다.
(6) 원고는 당심 변론종결일까지도 위 정기예금을 담보로 제공하고 있는 상태이다.
라. 판단
(1) 업무무관 가지급금에 관한 구 법인세법 제18조의3 제1항 제3호 및 법인세법 제28조 제1항 제4호 나목, 구 법인세법 시행령 43조의2 제2항 제2호 및 법인세법 시행령 제53조 제1항은 특수관계에 있는 자에게 ‘명칭 여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금을 대여한 경우 그 대여액’에 해당하는 차입금의 지급이자에 대하여는 이를 손금불산입하도록 규정하고 있고, 여기에는 순수한 의미의 대여금은 물론 채권의 성질상 대여금에 준하는 것도 포함되고, 또 특수관계에 있는 자로부터 적정한 이자율에 따른 이자를 받으면서 가지급금을 제공한 경우도 포함되며, 이때 가지급금의 업무관련성 여부는 당해 법인의 목적사업이나 영업내용 등을 기준으로 객관적으로 판단하여야 한다( 대법원 1992. 11. 10. 선고 91누8302 판결 참조).
살피건대, 이 사건에는 원고가 제3자로부터 금전을 차용한 행위, 원고가 은행에 정기예금한 행위, 은행이 소외 1 주식회사, 소외 2 주식회사, 소외 3 주식회사에 대출한 행위가 독립적인 법률행위로 존재하고 있다. 그 중 원고가 제3자로부터 차입한 행위는 지급이자액을 산출하는 데 기초가 되는 법률행위이고, 실제 지급된 이자의 손금불산입 여부는 원고가 은행에 예금한 행위와 은행이 위 특수관계 법인들에게 대출한 행위를 어떻게 평가하느냐에 달려 있다.
이 점에 관하여 피고는, 원고가 정기예금을 담보로 제공하여 특수관계 법인들이 대출받도록 하여 준 것은 원고가 위 회사들에 업무와 관련 없이 위 대출금 상당액을 대여하여 준 것과 마찬가지라고 주장한다. 위와 같은 피고의 주장은 담보제공을 통한 대출의 편의제공에 있어서 각 법률행위의 법적 효력을 부인하지 않은 채 예금 및 대출을 업무무관 가지급금 자체에 해당하는 것으로 평가할 수 있느냐의 문제라고 볼 수 있다.
원칙적으로 업무무관 가지급금이란 직접 대여하는 경우를 말하고, 나아가 성질상 대여금채권에 준하는 것, 예컨대 당해회사가 특수관계인의 채무를 직접 변제하는 것 등을 포함한다고 볼 수 있다. 그러나 이 사건에서 원고의 예금행위는 단순한 예금행위 이상의 의미를 가진다고 보기 어렵고, 은행이 위 회사들에 대출한 행위 역시 원고의 정기예금을 담보로 하였더라도 이를 원고의 직접적 대여행위로 평가할 수는 없다. 즉 원고의 예금과 은행의 대출은 별개의 법률행위로서 이를 원고의 대여행위로 보아 하나의 법률행위로 평가할 수 없고{즉 여기서 은행은 원고와 위 회사들에 대하여 각각 다른 권리를 갖고 의무를 부담한다는 점에서 은행을 실체가 없는 단순한 도관(導管, conduit)과 같은 것으로 평가할 수 없다}, 이는 원고가 예금을 담보로 제공함으로써 특수관계 법인들이 대출받는 데 편익을 누렸더라도 마찬가지이다.
따라서, 피고가 원고가 정기예금을 담보로 제공하여 특수관계에 있는 위 회사들로 하여금 하나은행 등으로부터 그 상당액을 대출받게 한 행위를 위 은행 등을 통하여 위 회사들에게 우회적으로 위 금원을 대여한 것이라고 판단한 것은 실질과세 원칙의 적용한계를 넘어선 것이어서 조세법률주의의 원칙에 위반되므로 이 사건 처분 중 원고의 예금(또는 원고의 예금과 은행의 대출금)을 업무무관 가지급금으로 보아 위 예금 상당액의 차입금에 대하여 원고가 제3자에게 지급한 이자를 손금불산입한 부분은 위법하다고 할 것이다.
(2) 한편, 부당행위계산부인은 법인이 특수관계에 있는 자와 거래를 함에 있어 구 법인세법 시행령 제46조 제2항 각 호 및 법인세법 시행령 제88조 제1항 각 호에 열거된 제반 거래형태를 빙자하여 이를 남용하거나 우회행위, 다단계행위, 기타 이상한 거래형식을 취함으로써 통상의 합리적인 거래형식을 취할 때 생기는 조세의 부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 인정되는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보여지는 소득이 있는 것으로 의제함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하기 위한 제도로서, 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 적용된다 ( 대법원 1997. 5. 28. 선고 95누18697 판결 등 참조).
이 사건으로 돌아와 보건대, 원고가 높은 대출이자를 부담하고 있음에도 불구하고 이러한 차입금을 상환하지 아니하고 상당한 금원을 낮은 이율의 이 사건 정기예금에 가입한 후 이를 담보로 하여 특수관계에 있는 위 회사들의 대출이 가능하도록 편의를 제공한 행위는, 지급이자와 수입이자 사이에 현저한 차이가 있어 원고의 수입의 감소가 예상되는 점, 담보로 제공된 정기예금은 특수관계 법인들이 대출금을 상환할 때까지 인출할 수 없어 유동성을 상실하게 되고, 나아가 특수관계 법인들이 대출금을 변제하지 않을 경우 담보권 실행으로 정기예금 예탁금을 모두 상실하게 될 위험을 감수해야 하는 점, 실지 이 사건 대출금이 변제되고 있지 않은 점, 위 회사들의 자본금 규모에 비하여 대출금 액수가 많은 점 등에 비추어 이는 건전한 사회통념이나 상관행 등에 비추어 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 거래로서, 구 법인세법 시행령 제46조 제2항 제9호 소정의 기타 출자자 등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 행위 및 법인세법 시행령 제88조 제1항 제9호가 준용하는 같은 항 제6호 소정의 금전을 시가보다 낮은 이율로 우회적으로 대부한 경우에 준하는 행위 또는 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 행위에 해당한다고 할 것이다. 따라서, 피고가 원고의 이 사건 정기예금의 예탁 및 담보제공행위를 부인한 후 인정이자를 익금산입한 부분은 적법하다고 할 것이다.
(3) 한편, 헌법상의 평등의 원칙은 '본질적으로 동일한 두 개의 비교집단'을 전제로 하는 것인데, 특수관계 법인들에게 담보를 제공할 목적으로 신규로 정기예금을 예탁한 경우와 기존에 가입하고 있던 정기예금으로 담보를 제공한 경우가 본질적으로 동일한 두 개의 비교집단이라고 할 수 없고, 신규로 가입한 정기예금을 담보로 제공한 경우와 기존에 가입하고 있던 정기예금으로 담보를 제공한 경우를 구분함은 예탁행위와 담보제공행위와의 시간적인 간격, 그 행위태양 등 부당행위계산 부인을 판단하는 여러 가지 판단 요소 중 하나의 요소로 고려한 것에 불과하다고 보이므로, 이 사건 처분이 형평의 원칙에 반한다는 원고의 주장 또한 이를 받아들일 수 없다.
(4) 따라서, 이 사건 처분 중 원고의 예금(또는 원고의 예금과 은행의 대출금)을 업무무관 가지급금으로 보아 위 예금 상당의 차입금에 대하여 원고가 제3자에게 지급한 이자를 손금불산입한 부분만 위법하므로 위 지급이자 상당액을 손금산입한 후 산정한 정당한 법인세는 별지 계산서 ㉣항 기재와 같다.
3. 결론
그렇다면, 이 사건 처분 중 별지 계산서 ㉤항 부분은 위법하여 취소되어야 할 것이므로, 원고의 이 사건 청구는 위 ㉤항 기재 금액에 대하여 이유 있어 이를 인용하고, 나머지는 이유 없어 이를 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 일부 달리하여 부당하므로 위에서 인용한 부분에 대한 원고의 항소를 받아들여 그 부분 이 사건 처분을 취소하고, 나머지 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
[별지 예금,대출 및 담보제공 내역 및 계산서 생략]
판사 김종백(재판장) 진창수 김경란