【원고,상고인】
【피고,피상고인】
대한민국
【원심판결】
부산고법 1996. 5. 2. 선고 95나8416 판결
【주문】
원심판결을 파기하고, 사건을 부산고등법원에 환송한다.
【이유】
상고이유를 판단한다.
1. 원심은, 주소지에서 페인트 판매업에 종사하던 소외인이 1993. 9. 1.부터 1993. 12. 10.까지 ○○구치소에 구속되어 있었는데 그 기간 동안에도 위 장소에서 그의 종업원들이 영업과 관련된 업무를 수행하고 있었고, 피고가 1993. 11. 10. 소외인에 대한 토지초과이득세의 납세고지서를 그의 위 주소지 겸 영업소에 등기우편으로 발송하여 그 무렵 영업소 종업원이 이를 수령한 사실을 인정한 다음, 소외인에 대한 위 납세고지서의 송달은 적법하게 이루어진 것이라고 판단하였다.
먼저, 상고이유의 주장은 원심의 위 사실인정에 채증법칙 위배나 심리미진의 위법이 있다는 것이나, 살펴보니 이는 형식적으로만 법령 위반을 상고이유로 지적한 것일 뿐 실질에 있어서는 사실심의 전권으로 원심판결이 적법하게 확정한 사실을 비난하는 취지에 지나지 아니하여 적법한 상고이유가 될 수 없다.
다음, 국세기본법에는 민사소송법 제169조(피구속자에 대한 송달)와 같은 특별규정이나 민사소송법 중 송달에 관한 규정을 준용하는 규정이 없으므로 구치소 등에 구속된 사람에 대한 납세고지서의 송달은 특별한 사정이 없으면 국세기본법 제8조 제1항에 따라 주소·거소·영업소 또는 사무소로 하면 되고(대법원 1995. 8. 11. 선고 95누351 판결 참조), 이 경우 그 곳에서 송달을 받아야 할 사람을 만나지 못한 때에는 그 사용인 기타 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람에게 송달할 수 있다. 그러므로 원심이 위 납세고지서가 적법하게 송달되었다고 판단한 것은 옳고, 거기에 상고이유의 주장과 같은 법리오해의 위법이 없으며 상고이유에 나온 이 법원의 판결들은 이 사건과 사실관계를 달리하므로 원용하기에 적절하지 아니하다. 따라서 이 부분 상고이유는 받아들이지 아니한다.
2. 국세기본법(다음부터는 법이라고만 한다) 제35조 제1항 제3호는 국세우선원칙에 대한 예외의 하나로 국세의 법정기일 전에 전세권ㆍ질권 또는 저당권의 설정을 등기 또는 등록한 사실이 대통령령이 정하는 바에 의하여 증명되는 재산의 매각에 있어서 그 매각금액 중에서 국세 또는 가산금을 징수하는 경우의 그 전세권ㆍ질권 또는 저당권에 의하여 담보된 채권을 들면서, 괄호 안에 단서로 "그 재산에 대하여 부과된 국세와 가산금을 제외한다."고 규정하여 그 매각재산에 대하여 부과된 이른바 당해세는 법정기일 전에 저당권 등으로 담보된 채권에 대하여도 우선하도록 하고 있고, 국세기본법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15968호로 개정되기 전, 다음부터는 시행령이라고만 한다) 제18조 제1항은 상속세·증여세 및 재평가세와 함께 토지초과이득세를 당해세의 하나로 규정하고 있다.
법 제35조 제1항 제3호는 공시를 수반하는 담보물권과 관련하여 거래의 안전을 보장하려는 사법적(私法的) 요청과 조세채권의 실현을 확보하려는 공익적 요청을 적절하게 조화시키려는 데 그 입법의 취지가 있으므로, 당해세가 담보물권에 의하여 담보되는 채권에 우선한다고 하더라도 이로써 담보물권의 본질적 내용까지 침해되어서는 아니 되고, 따라서 위에서 말하는 "그 재산에 대하여 부과된 국세"라 함은 담보물권을 취득하는 사람이 장래 그 재산에 대하여 부과될 것을 상당한 정도로 예측할 수 있는 것으로서 오로지 당해 재산을 소유하고 있는 것 자체에 담세력을 인정하여 부과되는 국세만을 의미하는 것으로 보아야 한다(대법원 1989. 9. 26. 선고 87다카2515 판결 참조).
그런데 토지초과이득세는 조세부담의 형평, 지가의 안정, 토지의 효율적 이용 및 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 하여 각종 개발사업 기타 사회경제적 요인으로 유휴토지 등의 지가가 상승함으로 인하여 그 소유자가 얻는 토지초과이득을 과세대상으로 하여 부과되는 조세로서(토지초과이득세법 제1조 및 제3조 제1항, 1998. 12. 28. 법률 제5586호로 폐지), 미실현소득이지만 자본이득에 대한 과세라는 점에서 양도소득세와 유사한 이른바 수득세(收得稅)의 하나로 보아야 하고(대법원 1998. 4. 28. 선고 97누16053 판결 참조), 토지초과이득세의 부과대상인 유휴토지 등의 판정은 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 과세기간(3년) 종료일 현재 당해 토지의 사실상의 현황에 의하고(같은 법 제3조 제2항), 토지초과이득세의 과세표준은 과세기간 종료일의 토지의 기준시가에서 과세기간 개시일의 기준시가를 차감한 지가 상승액 중 정상지가상승분 및 개량비 등을 공제한 금액으로 하므로(같은 법 제11조), 담보물권을 취득하는 사람으로서는 당해 토지가 장차 과세기간 종료일 현재의 이용 상황에 의하여 유휴토지 등에 해당하는 것으로 판정될 것인지, 당해 토지의 가액이 과세기간 동안 정상지가상승분을 초과할 정도로 상승할 것인지, 그에 따라 부과될 토지초과이득세의 세액은 어느 정도에 달할 것인지 등에 관하여 예측하기가 쉽지 않다.
그렇다면 토지초과이득세는 법 제35조 제1항 제3호 단서에서 규정하고 있는 "그 재산에 대하여 부과된 국세"에 해당하는 것으로 보아서는 아니 되고, 따라서 시행령 제18조 제1항 중 "그 재산에 대하여 부과된 국세"의 하나로 토지초과이득세를 규정한 부분은 결국 모법에 반하여 무효로 될 수밖에 없다.
그럼에도 불구하고 원심이, 시행령 제18조 제1항은 모법의 해석상 당해세로 인정되는 것을 구체적으로 특정한 것에 지나지 아니하여 모법에 위반되지 않고 유효하다고 보아 피고가 이 사건 경매절차에서 토지초과이득세 및 가산금을 원고의 근저당권부 채권에 우선하여 배당받은 것이 정당하다고 판단한 것은 당해세의 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 위법을 저지른 것이다. 이 점을 지적하는 상고이유 부분은 이유가 있다.
3. 그러므로 나머지 상고이유에 대하여 판단할 필요 없이 원심판결을 파기하고, 사건을 원심법원에 환송하기로 하여 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
대법원장 윤관(재판장) 천경송 정귀호 박준서 이돈희 김형선 지창권 신성택 이용훈 이임수 송진훈 서성(주심) 조무제