【원고,피항소인】
대한교원공제회 (소송대리인 법무법인 율촌 담당변호사 김동수 외 1인)
【피고,항소인】
경주시장 (소송대리인 변호사 서병길 외 1인)
【원심판결】
대구지법 1999. 12. 23. 선고 98구8958 판결
【주문】
1. 피고의 항소를 기각한다.
2. 항소비용은 피고의 부담으로 한다.
【청구취지】
피고가 1997. 7. 10. 원고에 대하여 한 취득세 190,476,000원, 취득세 20,818,060원, 농어촌특별세 5,724,950원의 부과처분을 모두 취소한다.
【이유】
1. 이 사건 각 처분의 경위
갑 제1, 2호증의 각 1, 2, 갑 제4호증, 갑 제5호증의 4, 갑 제10호증, 갑 제11호증의 1 내지 4, 갑 제12호증, 을 제2호증의 1, 2, 을 제3호증의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면 아래와 같은 사실을 인정할 수 있다.
가. 원고는 교육공무원, 교원 및 사무직원 등에 대한 효율적인 공제제도를 확립함으로써 이들의 생활안정과 복리를 증진함을 목적으로 설립된 비영리법인으로서 목적사업의 달성을 위하여 건축한 국민호텔 경주교육문화회관(이하 '호텔'이라고 한다)의 종업원 기숙사 부지에 이용할 목적으로 소외 경주관광개발공사로부터 1993. 4. 30. 경주시 신평동 277 외 7필지 토지 합계 7,517㎡(이하 '이 사건 토지'라고 한다)를 매수하여 원고 명의로 소유권이전등기를 마쳤다.
나. 원고는 1993. 9. 6. 그 지상에 직원숙소용 공동주택 5동(이하 '보문빌라'라고 한다)을 건축하는 공사에 착공하여 1994. 9. 28. 연면적 5,482.08㎡ (바닥면적은 1,864.55㎡임)의 보문빌라를 완공하여 준공검사를 받은 후, 1995. 6. 29. 원고가 100% 출자한 소외 대교개발 주식회사(이하 '소외 회사'라고 한다)에게 호텔과 보문빌라를 임대하여 그 운영을 위탁하였고, 소외 회사는 보문빌라를 호텔에 근무하는 직원들의 숙소로 이용하고 있다.
다. 그런데 피고는 1997. 7. 10. 이 사건 토지가 지방세법시행령 제84조의4에 규정된 '법인의 비업무용 토지'에 해당한다는 이유로 이 사건 토지에 관하여 지방세법 제112조 제2항에 규정된 중과세율을 적용하여 취득세를 산출한 후 이미 납부한 취득세를 공제한 나머지 190,476,000원(가산세 포함)을 원고에게 부과·고지하는 내용의 처분(이하 '이 사건 중과처분'이라고 한다)을 하는 한편, 원고가 1995. 5. 30. 위 호텔을 신축하면서 신고한 취득세 과세표준 중 호텔 주변의 조경시설 조성에 사용된 조경공사비 및 조형물 4점의 제작비 합계 1,734,838,860원이 누락되었다는 이유로 지방세법 제104조 제4호, 제111조, 같은법시행령 제82조의3 제2항을 적용하여 그 부분에 관한 취득세 20,818,060원 및 농어촌특별세 5,724,950원(각 가산세 포함)을 부과·고지하는 내용의 처분(이하 '이 사건 추징처분'이라 한다)을 하였다.
2. 이 사건 각 처분의 적법 여부
가. 이 사건 중과처분에 관하여
(1) 당사자의 주장
피고는, 이 사건 중과처분이 구 지방세법시행령(1993. 12. 31. 대통령령 제14041호로 개정되기 전의 것) 제84조의4 제4항 제1호 본문의 규정 등 관계 법령의 규정에 따른 것으로서 적법하다고 주장함에 대하여, 원고는 ① 원고 법인등기부상 목적사업에 '회원을 위한 각종 복리후생사업 및 시설의 운영'이 포함되어 있는데, 복리후생사업인 호텔을 운영하기 위하여는 필요한 직원을 고용하여야 하고, 따라서 그 곳에 근무하는 직원들의 숙소를 운영하는 것 또한 호텔운영에 필수적으로 수반되는 부수적인 업무로써 원고의 고유업무의 범위 내에 포함된다 할 것이며, 그 운영방식에 있어서 원고의 자회사인 소외 회사에게 임대하는 방식을 취하였다 하여 원고가 직접 사용한 것과 달리 볼 것은 아니므로, 비업무용 토지판정 유예기간인 토지 취득 후 1년이 경과하기 전에 직원숙소 건축공사에 착공한 이상 그 유예기간 내에 원고의 고유목적에 직접 사용하였다고 보아야 하고, ② 그렇지 않다고 하더라도 이 사건 토지는 비영리법인이 고유업무를 수행함에 필요한 경비를 마련할 목적으로 수익사업을 영위하기 위하여 취득한 토지인데, 토지 취득 후 3년간 연평균 수입금액이 당해 토지가액의 100분의 3 이상에 이르러 구 지방세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14481호로 개정되기 전의 것) 제84조의4 제4항 제1호에 규정된 비업무용 토지의 예외사유에 해당한다고 할 것이며, ③ 그렇지 않다고 하더라도 이 사건 토지는 종업원의 주거용으로 사용할 사택·기숙사 등을 건축하기 위하여 취득한 것으로서 취득한 날로부터 1년 이내에 건축공사에 착공하였고, 이 사건 토지의 면적이 건축물의 바닥면적의 7배를 넘지 아니하여 같은법시행령 제84조의4 제4항 제3호에 규정된 비업무용 토지 예외사유에 해당하므로, 어느 모로 보나 이 사건 토지를 법인의 비업무용 토지로 보고 한 이 사건 중과처분은 위법하다고 다툰다.
(2) 관계 법령
(가)지방세법시행령 제84조의4 제1항에 규정된 법인의 비업무용 토지에 해당하는지 여부는 그 유예기간이 경과된 시점을 기준으로 판정하여야 하는 것이므로(대법원 1997. 7. 11. 선고 96누14494 판결 참조), 이 사건 토지가 법인의 비업무용 토지에 해당하는지 여부에 관하여는 원고가 이 사건 토지를 취득한 후 1년이 경과한 1994. 4. 30. 당시 시행되는 법령을 적용하여 판단하기로 한다.
(나)취득세의 세율에 관하여 구 지방세법(1994. 12. 22. 법률 제4794호로 개정되기 전의 것) 제112조 제1항에는, "취득세의 세율은 취득물건의 가액 또는 연부금액의 1,000분의 20으로 한다."라고 규정하는 한편, 같은 조 제2항에는, "대통령령으로 정하는 별장…법인의 비업무용 토지…고급선박을 취득할 경우의 취득세율은 제1항의 세율의 100분의 750으로 한다."라고 규정하고 있고, 이에 따라 법인의 비업무용 토지의 범위를 정하고 있는 같은법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14481호로 개정되기 전의 것) 제84조의4 제1항에는, "법 제112조 제2항의 규정에 의한 법인의 비업무용 토지는 법인이 토지를 취득한 날로부터 1년(내무부장관이 상공자원부장관과 협의하여 정하는 공장용부지는 2년) 이내에 정당한 사유 없이 그 법인의 고유업무에 직접 사용하지 아니하는 토지를 말한다."라고 규정하고, 같은 조 제2항에는, "제1항에서 '법인의 고유업무'라 함은 다음 각 호의 업무를 말한다. 1. 법령에서 개별적으로 규정한 업무, 2. 법인등기부상 목적사업으로 정하여진 업무, 3. 행정관청으로부터 인·허가를 받은 업무"라고 규정하는 한편, 같은 조 제3항에는, "다음 각 호에 정하는 토지는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 법인의 비업무용 토지로 본다. 다만, 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다."라고 규정하여 법인의 비업무용 토지로 보는 경우를 제한적으로 열거하고 있고, 같은 조 제4항에는, "다음 각 호의 1에 해당하는 토지는 제1항 내지 제3항의 규정에 불구하고 법인의 비업무용 토지로 보지 아니한다."라고 규정하여 법인의 비업무용 토지로 보지 아니하는 경우를 제한적으로 열거하면서 그 제1호 본문에서 "제79조의 규정에 해당하는 비영리법인이 고유의 업무를 수행함에 필요한 경비를 마련할 목적으로 수익사업을 영위하기 위하여 취득하는 토지로서 취득 후 3년간 연평균 수입금액이 당해 토지가액의 100분의 3 이상인 토지", 그 제3호에서 "법인의 종업원(대표자를 포함한다)의 주거용으로 사용하기 위하여 사택·기숙사·합숙소 등의 건축물을 취득하는 경우의 그 부속토지 또는 사택·기숙사·합숙소 등을 건축하기 위하여 취득하는 토지 다만, 취득한 날로부터 정당한 사유 없이 사택·기숙사·합숙소 등의 건축공사를 착공하지 아니한 토지(착공 후 정당한 사유 없이 건축공사를 중단한 토지를 포함한다)와 건축물 바닥면적의 7배를 초과하는 토지는 그러하지 아니하다."라고 각 규정하고 있다.
(3) 판 단
(가) 원고의 첫 번째 주장에 대하여
먼저, 이 사건 토지를 호텔 직원의 숙소를 건축하는 토지로 이용한 것이 법인의 고유업무에 이용한 것으로 볼 수 있는지 여부에 관하여 살피건대, 갑 제4호증의 기재에 의하면, 원고 법인등기부상 목적사업에 회원을 위한 각종 복리후생사업 및 시설의 운영이 포함되어 있는 사실이 인정되고, 복리후생사업인 호텔을 운영하기 위하여는 필요한 직원을 고용하여야 함은 원고의 주장과 같으나, 한편 지방세법시행령 제84조의4 제4항 제3호에는 법인 종업원의 주거용 건축물을 건축할 목적으로 취득한 토지를 법인의 비업무용 토지로 보지 아니하는 것으로 의제하는 규정을 따로 두고 있으므로, 종업원의 주거용 건축물을 건축할 목적으로 취득한 토지가 곧바로 법인의 고유업무에 사용되는 것으로 보아 지방세법시행령 제84조의4 제1항, 제2항의 각 규정에 의한 법인의 비업무용 토지에 해당한다고 해석하는 것은 같은 조 제4항 제3호의 규정을 사문화시키는 결과를 초래하게 되므로, 복리후생사업을 위한 시설의 운영에 종사할 직원들의 숙소로 사용하기 위하여 토지를 취득하는 것이 원고 법인의 고유업무의 범위 내에 포함된다는 원고의 이 부분 주장은 이유가 없다.
(나) 원고의 두 번째 및 세 번째 주장에 대하여
①지방세법시행령 제84조의4 제1항이 법인의 비업무용 토지의 범위를 정하면서, 같은 조 제4항에는 제1항 등의 규정에도 불구하고 법인의 비업무용 토지로 보지 아니하는 경우를 들고 있으므로 법인이 취득한 토지가 같은법시행령 제84조의4 제4항 각 호에 해당하면 같은 조 제1항 등에서 규정하는 법인의 비업무용 토지에 해당하는지 여부에 불구하고 법인의 비업무용 토지로 볼 수는 없다고 할 것이다(대법원 1995. 7. 11. 선고 95누2739 판결 참조).
②그러므로 먼저, 원고가 이 사건 토지 및 그 지상의 보문빌라를 호텔과 함께 소외 회사에게 임대한 것이 지방세법시행령 제84조의4 제4항 제1호에 규정된 비영리법인이 고유의 업무를 수행함에 필요한 경비를 마련할 목적으로 수익사업을 영위하기 위한 경우에 해당하는지 여부에 관하여 살피건대, 을 제2호증의 1, 2의 각 기재에 의하면, 원고는 1995. 6. 29. 호텔 및 보문빌라를 임대료 연 1,389,000,000원을 받고 1995. 7. 1.부터 1995. 12. 31.까지 6개월간 소외 회사에게 임대하였고 1996. 1. 23. 호텔 및 보문빌라를 임대료 연 1,770,000,000원을 받고 1996. 1. 1.부터 1996. 12. 31.까지 1년간 소외 회사에게 임대한 사실은 인정이 되나, 한편 갑 제3호증의 기재에 의하면, 원고는 정관 제27조 제2항에서 회원의 복리후생을 위하여 국민호텔 경주교육문화회관을 설치·운영한다고 규정하고, 제3항에서 제2항의 시설에 대해서는 원고가 설립한 법인으로 하여금 운영하게 할 수 있다고 규정하고 있는 사실이 인정되고, 소외 회사는 원고가 100% 출자한 회사임은 위에서 살펴본 바와 같으므로, 이에 의하면 원고가 비록 이 사건 토지와 그 지상 보문빌라를 포함하여 호텔을 소외 회사에게 임대하였다고 하더라도 이는 원고가 고유의 업무를 수행함에 필요한 경비를 마련할 목적으로 수익사업을 영위하기 위한 것이 아니라 원고 스스로 경영하는 것보다는 별도로 자회사를 설립하여 경영하게 하는 것이 효율적이라고 판단하여 정관에 따라 위탁경영의 형식을 취한 것에 따른 부수적 결과에 불과하므로 이 사건 토지가 비영리법인이 고유의 업무를 수행함에 필요한 경비를 마련할 목적으로 수익사업을 영위하기 위하여 취득한 토지로 볼 수는 없다.
③그렇다면 마지막으로, 원고가 이 사건 토지를 취득한 것이 지방세법 제84조의4 제4항 제3호에 규정된 법인 종업원의 주거용 건축물을 건축하기 위하여 취득한 토지에 해당하는지 여부에 관하여 살피건대, 위에서 인정한 바와 같이 원고는 이 사건 토지를 취득한 후 1년 이내인 1993. 9. 6.에 보문빌라 공사에 착공하여 1994. 9. 28. 이를 완공하였을 뿐만 아니라 이 사건 토지 면적(7,517㎡)이 보문빌라의 바닥면적(1,864.55㎡)의 7배를 초과하는 것도 아니므로, 이 사건 토지는 법인 종업원의 주거용 건축물을 건축하기 위하여 취득한 토지로서 법인의 업무용 토지의 예외사유에 해당한다고 할 것이다.
④이에 대하여 피고는, 원고가 이 사건 토지 및 보문빌라를 소외 회사에게 임대하여 이 사건 토지가 소외 회사 종업원의 기숙사 부지로 사용되고 있으므로 지방세법 제84조의4 제4항 제3호를 적용할 수 없고, 지방세법 제84조의4 제4항 제1호를 적용하여야 할 것인데, 원고가 이 사건 토지를 임대하여 얻은 연평균 수입금이 이 사건 토지가액의 0.86%에 불과하므로 이 사건 토지는 지방세법 제84조의4 제4항 제1호 및 같은 조 제1항, 제2항의 각 규정에 의하여 법인의 비업무용 토지로 보아야 한다고 주장하나, 위에서 살펴 본 바와 같이 원고가 이 사건 토지 및 보문빌라를 소외 회사에게 임대한 것이 수익사업을 영위하기 위한 것이 아니므로 이 사건 토지가 지방세법 제84조의4 제4항 제1호에 규정된 토지에 해당함을 전제로 하는 피고의 위 주장은 이유가 없다.
(다)따라서 이 사건 토지를 법인의 비업무용 토지로 보고 취득세를 중과세한 이 사건 중과처분은 위법하다고 할 것이다.
나. 이 사건 추징처분에 관하여
(1) 당사자의 주장
피고는, 조경공사비는 건축법시행령 제27조의 규정에 의하여, 조형물은 문화예술진흥법 제11조의 규정에 의하여 건축면적이 200㎡ 이상인 대지 위에 건축연면적 10,000㎡ 이상의 건축물을 건축하는 건축주로서는 반드시 갖추어야 할 시설이므로 이와 같은 건축물 부대시설의 설치비용은 지방세법 제111조 제1항, 같은법시행령 제82조의3 제1항에 규정된 취득가액의 범위에 포함되어 취득세의 과세대상이 된다고 주장함에 대하여, 원고는 호텔에 부속된 조경 및 조형물은 지방세법 및 같은법시행령에 규정된 취득세 과세대상인 부대설비에 해당하지 않으므로 취득세의 과세대상이 될 수 없다고 다툰다.
(2) 관계 법령
(가)지방세법 제105조 제1항에서 부동산을 취득한 경우 취득자에게 취득세를 부과하도록 규정하면서, 같은 법 제104조 제1호에서 부동산의 범위를 토지 및 건축물로, 같은 조 제4호에서 건축물의 범위를 대통령령이 정하는 건물·구축물 및 건물과 구축물의 특수한 부대설비로 각 규정한 후, 같은법시행령(1995. 12. 30. 대통령령 제14878호로 개정되기 전의 것) 제75조의2에서, "법 제104조 제4호의 규정에 의한 대통령령이 정하는 건물·구축물은 다음 각 호에 게기한 것으로 본다. 1. 건물：주택·점포·사무실·공장·창고·수상건물 등 지붕과 벽 또는 기둥이 있는 것, 2. 구축물：풀장·스케이트장·전망대, 옥외스탠드·유원지의 옥외오락시설(유원지의 옥외오락시설과 유사한 오락시설로서 옥내에 설치하여 사용하는 것을 포함한다), 수조, 저유조, 싸이로, 저장조 등 저장용 옥외구축물, 잔교, 도크 및 조선대, 송유관(연결시설 포함) 및 옥외주유시설, 옥외가스충전시설, 급·배수시설, 복개설비 및 내무부령이 정한 구축물"이라고, 같은법시행령 제76조 제1항에서, "법 제104조 제4호에서 건물과 구축물의 특수한 부대설비라 함은 당해 건물 및 구축물에 부속 또는 부착 설치된 다음 각 호의 설비를 말한다. 다만, 단독주택에 부속 또는 부착 설치된 것을 제외한다. 1. 승강기(엘리베이터·에스컬레이터·기타 자동승강시설), 2. 20kw 이상의 발전시설, 3. 난방용 보일러·욕탕 보일러, 4. 7,560kcal급 이상의 에어콘(중앙조절식에 한한다), 5. 부착된 금고, 6. 주유시설 및 가스충전시설, 7. 건물에 부속 또는 부착 설치된 건축설비 중 내무부령이 정하는 기타의 설비"라고, 같은법시행규칙 제40조의3에서, "영 제76조 제1항 제7호에서 내무부령이 정하는 기타의 설비라 함은 다음 각 호에 게기하는 것으로 한다. 1. 교환시설, 2. 건물의 냉·난방, 급·배수, 방화, 방범 등의 자동관리를 위하여 설치하는 인텔리전트 빌딩 시스템 시설, 3. 구내의 변전, 배전 시설"이라고 각 규정하여 건물·구축물 및 건물과 구축물의 특수한 부대설비의 종류를 열거하고 있다.
(나)또한, 같은 법 제111조 제1항에는, "취득세의 과세표준은 취득당시의 가액으로 한다. 다만, 연부로 취득하는 경우에는 연부금액으로 한다."라고 규정하고 있고, 같은법시행령 제82조의3 제2항에는, "제1항의 규정에 의한 취득가격은 과세대상 물건의 시기를 기준으로 그 이전에 당해 물건을 취득하기 위하여 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 일체의 비용을 말한다."라고 규정하고 있다.
(다)한편, 건축법 제32조에는, "건축주는 대통령령이 정하는 범위 안에서 시·군·구의 조례로 정하는 기준에 의하여 대지 안에 조경 기타 필요한 조치를 하여야 한다."라고 규정하고, 같은법시행령 제27조 제1항에는, "법 제32조의 규정에 의하여 면적이 200㎡ 이상인 대지에 건축 등을 하는 건축주는 용도지역 및 건축물의 규모에 따라 건축조례가 정하는 기준에 의하여 식수 등 조경에 필요한 조치를 하여야 한다."라고 규정하였으며, 문화예술진흥법 제11조 제1항에는, "대통령령이 정하는 종류 또는 규모 이상의 건축물을 건축하고자 하는 자는 건축비용의 일정비율에 해당하는 금액을 회화·조각·공예 등 미술장식에 사용하여야 한다."라고 규정하고 있다.
(3) 판 단
(가)갑 제6호증의 1 내지 13, 갑 제7호증, 갑 제8호증의 1, 2, 갑 제9호증, 을 제3호증의 각 기재에 의하면, 원고는 호텔을 건축하면서 조경공사비로 1,515,800,000원을, 조형물 제작비로 374,500,000원을 각 지출하였는데, 조경공사로 인하여 호텔 주변의 토지에 나무와 풀 등이 식재되어 있고, 조형물은 호텔 주위에 설치되어 있는 사실이 인정된다.
(나)따라서 원고가 지출한 위 1,890,300,000원이 호텔의 취득가액에 포함되어야 하는지 여부에 관하여 살피건대, 취득세의 과세표준은 사실상의 취득가격으로 하여야 하고, 여기서 사실상의 취득가격이라 함은 과세대상 물건의 취득의 시기를 기준으로 하여 그 이전에 당해 물건을 취득하기 위하여 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 한 직접·간접으로 소요된 일체의 비용을 말한다 할 것이므로, 따라서 건물의 신축에 따른 취득세의 과세표준의 근거가 되는 취득가액은 지방세법 제104조 제4호, 같은법시행령 제75조의2, 제76조 제1항, 같은법시행규칙(1998. 12. 31. 행정자치부령 제25호로 개정되기 전의 것) 제40조의3에 각 규정된 건물과 구축물 및 건물과 구축물의 특수한 부대설비를 취득하기 위하여 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접·간접으로 소요된 일체의 비용을 포함하는 것으로 보아야 할 것인데, 조경공사의 결과로 이루어지는 호텔 주변의 조경은 건물인 호텔의 부대설비가 되는 것이 아니라 토지의 구성 부분이 되는 데 불과하므로 관계 법령이 정하는 건물, 구축물 및 특수한 부대설비에 해당한다고 볼 수는 없어, 조경공사비가 호텔에 관한 취득세 과세표준에 포함될 수는 없다고 할 것이고, 조형물 또한 호텔 외부 토지 위에 별도로 설치되어 사실상 분리복구가 가능함은 물론 거래상 독립한 권리의 객체성을 유지하고 있으므로 관계 법령이 정하는 건물, 구축물 및 특수한 부대설비에 해당한다고 볼 수는 없어, 조형물 제작비가 호텔에 관한 취득세 과세표준에 포함될 수는 없다고 할 것이며, 조경과 조형물이 비록 법률에 의하여 시설 및 설치가 강제된다 하더라도 달리 볼 바가 아니므로 따라서 조경공사비와 조형물제작비를 호텔의 취득가액에 포함하여 취득세와 농어촌특별세를 부과한 이 사건 추징처분도 위법하다고 할 것이다.
3. 결 론
그렇다면 이 사건 각 처분의 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 이유 있어 이를 인용하여야 할 것인바, 원심판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하므로 피고의 항소를 기각하고, 항소비용은 패소자인 피고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.
판사 박태호(재판장) 이상선 이상선