【원 고】
【피 고】
강남세무서장 외 1
【변론종결】
2003. 10. 14.
【주 문】
1. 피고 강남세무서장이 2001. 3. 2. 원고 1에게 1998. 12. 27.자 증여를 이유로 한 증여세 금 183,583,750원의 부과처분과, 피고 천안세무서장이 2001. 3. 1. 원고 2에게 1998. 12. 27.자 증여를 이유로 한 증여세 금 42,237,240원의 부과처분을 각 취소한다.
2. 원고들의 나머지 청구를 각 기각한다.
3. 소송비용은 이를 5분하여 그 3은 원고들이, 나머지는 피고들이 각 부담한다.
【청구취지】
피고 강남세무서장이 2001. 3. 2. 원고 1에게 1997. 5. 7.자 증여를 이유로 한 증여세 금 102,387,960원, 1997. 5. 28.자 증여를 이유로 한 증여세 금 97,379,460원, 1997. 12. 30.자 증여를 이유로 한 증여세 66,940,150원, 1998. 12. 27.자 증여를 이유로 한 증여세 금 183,583,750원의 각 부과처분을(원고 1이 소장 청구취지에서 부과일자를 2001. 4. 21.로 기재한 것은 착오에 의한 것으로 보인다), 피고 천안세무서장이 2001. 3. 1. 원고 2에게 1997. 5. 7.자 증여를 이유로 한 증여세 금 33,158,620원, 1997. 5. 28.자 증여를 이유로 한 증여세 금 28,080,070원, 같은 해 12. 30.자 증여를 이유로 한 증여세 금 18,087,060원, 1998. 12. 27.자 증여를 이유로 한 증여세 금 42,237,240원의 각 부과처분을 취소한다.
【이 유】
1. 처분의 경위
다음 사실들은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑제1호증의 1부터 4, 갑제2호증, 갑제3호증의1부터 4(을제1호증의 1부터 4와 같다), 갑제4호증, 갑제5호증, 갑제6호증, 갑제7호증의 1부터 4(을제2호증의 1부터 4와 같다), 갑제8호증, 갑제10호증, 갑제11호증, 갑제25호증, 갑제26호증, 갑제27호증의 1부터 6, 갑제28호증의 1부터 6, 갑제29호증의 1부터 6, 갑제30호증의 1부터 7, 갑제32호증의 1부터 5, 갑제33호증의 1부터 5, 갑제34호증의 각 기재에 변론의 전 취지를 종합하면 이를 인정할 수 있고 반증이 없다.
가. 세진대리석 주식회사(이하 세진대리석이라고 한다)는 1986. 6. 30.경 설립되어 석가공, 실내건축공사업 등을 영위하고 있는 회사인데, 소외 1은 1997. 5. 7. 세진대리석의 총 발행주식 110,000주 중 12.22%인 13,444주를 원고 1의 명의로, 4.9%인 5,378주를 원고 2의 명의로 각 양수하고, 1997. 5. 28. 세진대리석이 실시한 신주 11만주를 주당 액면 10,000원으로 발행하는 유상증자에 참여하여 원고 1 명의로 13,444주를, 원고 2 명의로 5,378주를 각 인수하였으며, 다시 1997. 12. 30. 세진대리석이 실시한 신주 8만주를 주당 액면 10,000원으로 발행하는 유상증자에 참여하여 원고 1 명의로 9,778주를, 원고 2 명의로 3,911주를 각 인수하였다.
나. 세진대리석은 1998. 12. 27. 자산재평가적립금 40억 원을 자본금으로 전입하여 신주 40만주를 발행하면서 이를 주주들에게 당시의 주식소유 비율대로 안분하여 무상교부하였는데, 소외 1은 세진대리석으로부터 원고 1 명의로 48,888주를, 원고 2 명의로 19,556주를 교부받았다.
다. 피고 강남세무서장은 2001. 4. 21. 원고 1에게, 원고 1이 소외 1로부터 세진대리석의 주식을 1997. 5. 7.경 13,444주, 같은 달 28.경 13,444주, 같은 해 12. 30.경 9,778주, 1998. 12. 27.경 48,888주를 각 명의신탁받았다는 사유로, 이를 증여로 추정하는 상속세및증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되기 전의 것, 이하 “상증세법”이라 합니다) 제43조의 규정에 따라 각 증여가액을 별지 증여세계산명세서1 기재와 같이 산정하여 청구취지 기재와 같이 각 증여세를 부과하고 이를 원고 1의 주민등록상 주소지로 통지하였으나 원고 1이 이미 국외이주신고를 하고 이민을 가버려 국내 주소가 없어 반송되었고, 이에 피고 강남세무서장은 위 각 증여세부과고지서를 공시송달하였다.
라. 피고 천안세무서장은 2001. 3. 1. 원고 2에게, 원고 2가 소외 1로부터 세진대리석의 주식을 1997. 5. 7.경 5,378주, 같은 달 28.경 5,378주, 같은 해 12. 30.경 3,911주, 1998. 12. 27.경 19,556주를 각 명의신탁받았다는 사유로 위 같은 규정에 따라 각 증여가액을 별지 증여세계산명세서2 기재와 같이 산정하여 청구취지 기재와 같이 각 증여세 부과처분을 하였다.
2. 처분의 적법여부
가. 원고들의 주장
(1) 원고 1에 대한 이 사건 부과처분 통지절차의 하자
원고 1은 정식으로 외교통상부에 해외이주신고를 하여 거주여권을 발급받고, 미국대사관에서 이민 비자를 발급받아 이민을 간 뒤 재외국민등록법에 따라 관할 공관에 재외국민등록을 하였다. 이와 같이 정식으로 해외이주 신고를 하고 재외국민등록을 하고 있는 국외이주자의 경우에는 외교통상부에서 그 국외이주자의 주소를 파악할 수 있다. 그럼에도 불구하고, 피고 강남세무서장이 외교통상부에 원고 1의 주소를 확인하여 보지도 않은 채 공시송달을 한 것은 위법하여 송달로서의 효력이 없으므로 원고 1에 대한 각 증여세부과처분은 원고 1에게 통지된 바가 없어 유효하게 성립되지 아니하였다.
(2) 조세회피목적이 없는 명의신탁에 대한 증여세과세 위법성
이 사건 주식들의 실소유자인 소외 1은 부동산 건축 및 임대업을 하는 자로서 이 사건 주식을 원고들의 명의로 양수할 당시 채권자들로부터 심하게 채무이행을 독촉당하고 있던 중이어서 자신의 재산에 대하여 강제집행을 당할 우려가 있었기 때문에 이를 모면하기 위하여 세진대리석의 주식을 원고들 명의로 양수하였던 것이지 상증세법 제43조 제5항 소정의 조세를 회피할 목적으로 세진대리석의 주식을 원고들의 명의로 양수한 것이 아니어서 증여로 추정할 수 없으므로 원고들에 대하여 증여세를 부과한 이 사건 처분은 위법하다.
(3) 이 사건 유상증자분 주식에 대한 가액평가의 위법성
(가) 상증세법상 명의신탁을 증여로 추정하는 이상 이 사건 당초 명의신탁 주식은 소외 1의 소유가 아니라 명의수탁자들인 원고들의 소유로 보아야 하고, 신주인수권은 주주명부상 주주들인 원고들에게 부여된 것인 이상, 신주인수권자가 아닌 소외 1이 신주인수권을 행사하여 신주를 원고들에게 명의신탁한 것이 아니라 원고들에게 원고들 명의로 납입한 주금 즉 원고 1에 대하여는 1997. 5. 28.자 유상증자분에 대한 주금 1억 3,444만 원, 1997. 12. 30.자 유상증자분에 대한 주금 9,778만 원 합계 2억 3,222만 원, 원고 2에 대하여는 1997. 5. 28.자 유상증자분에 대한 주금 5,378만 원, 같은 해 12. 30.자 유상증자분에 대한 주금 3,911만 원 합계 금 9,289만 원만을 증여한 것이라고 할 것인데도 피고들이 신주인수권을 인수한 주식 자체의 평가액을 증여액을 보아 과세한 것은 위법하다.
(나) 가사 원고들이 소외 1로부터 증여받은 목적물을 이 사건 유상증자분 주식 그 자체로 본다고 하더라도 구 상증세법시행령 제56조 제2항 소정의 보충적 평가방법(1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법)은 국세기본법상의 실질과세원칙에 위배되어 무효이다. 즉, 유상증자가 된 경우 그 증자대금만큼 순자산가치가 증가되었다고 할 수는 있지만, 순손익가치가 그와 동일한 비율로 증가된다고 할 수는 없는 것이어서, 이 경우 1주당 순손익액은 유상증자로 인하여 증가된 주식수를 감안하여 총순손익액의 변화가 없도록 계산되어야 할 것인데, 구 상증세법시행령 제56조 제2항은 무상증자의 경우와 달리 유상증자의 경우에는 그로 인하여 증가된 주식수를 반영하지 아니하도록 규정하고 있으므로 위 규정은 국세기본법상의 실질과세원칙에 위배되는 무효의 규정이어서 피고들이 위 무효의 규정에 의하여 증여가액을 평가하여 이 사건 유상증자분 주식에 대한 부과처분을 한 것은 위법하다.
(4) 이 사건 무상증자분 주식에 대한 증여세과세의 위법성
원고들이 이 사건 무상증자분주식을 교부받게 된 것은 세진대리석이 보유하고 있던 자산재평가적립금을 자본금에 전입한 것에 기인한 것으로서 무상증자로 인하여 회사의 순자산에는 아무런 변동이 없다. 그리고 소득세법에서는 자산재평가법에 의한 재평가적립금의 자본금 전입의 경우에 교부되는 무상주는 배당소득으로 의제되지 않도록 규정하여 소득세가 과세되지 아니하는 바, 단지 명의신탁이 되었다는 이유만으로 명의수탁 주주가 자산재평가적립금의 자본전입에 의하여 교부받은 무상주에 대하여 증여세를 부과받게 된다면 실제 주식의 소유자에 비하여 현저하게 형평성이 결여된 조세상의 취급을 받게 되므로 이 사건 무상증자분 주식에 대하여는 증여세가 과세되어서는 아니된다.
나. 관련 법령
별지 관련법령 기재와 같다.
다. 판단
(1) 부과처분 통지절차의 하자여부에 관하여
국세기본법령상 서류의 송달을 받아야 할 자의 주소가 국외에 있고 그 송달이 곤란하거나 송달할 주소가 분명하지 아니한 경우에는 서류의 요지를 공고하고 공고한 날로부터 14일이 경과함으로써 적법한 서류의 송달이 있은 것으로 보고, 이때 주소가 분명하지 아니한 때라 함은 주민등록표등에 의하여도 이를 확인할 수 없는 경우라고 규정하고 있다. 살피건대, 을제3호증, 을제4호증, 을제5호증, 을제6호증의 1, 2, 3, 4, 을제7호증, 을제8호증, 을제9호증의 1, 2, 을제10호증의 각 기재에 변론의 전 취지를 종합하면, 원고 1은 인천 부평구 (상세 주소 생략)에 거주하다가 1998. 5. 14. 가족과 함께 미국으로 이주하면서 국외이주신고를 하였으나, 따로 납세관리인을 두거나 송달받을 장소를 신고하지 아니한 사실, 피고 강남세무서장은 이 사건 각 증여세 납세고지서를 원고 1의 주민등록표상의 주소지로 송달하였으나 수송달자가 국외소재라는 이유로 송달불능되자 담당직원을 통하여 관할 동사무소에서 공용으로 원고 1의 주민등록표등본을 발급받아 보았던 바, 주민등록표등본에는 원고 1 및 그 가족이 모두 국외이주한 것으로 기재된 사실, 원고 1은 미국에 이주하여 거주하면서 미국에 소재한 관할공관에 재외국민등록을 하지 아니하였던 사실, 이에 피고 강남세무서장은 원고 1의 호적등본을 통하여 원고 1의 형인 소외 2의 주소지를 확인하였으나 소외 2 역시 국외이주신고가 되어 소외 2의 소재지를 파악할 수 없었던 사실, 피고 강남세무서장은 2001. 3. 31. 원고 1에 대하여 국외주소지를 확인할 수 없음을 이유로 이 사건 각 증여세 납세고지서를 공시송달한 사실을 각 인정할 수 있는 바, 위 인정사실에 의하면 피고 강남세무서장은 선량한 관리자의 주의의무를 다하여 원고 1의 송달가능한 주소를 조사한 연후에 이 사건 각 증여세 납세고지서를 공시송달하였다 할 것이므로 결국 원고 1에 대한 이 사건 각 증여세 납세고지서의 공시송달은 적법하다고 할 것이어서 원고 1의 이 부분 주장은 이유 없다.
(2) 이 사건 주식의 명의신탁이 조세회피 목적이 없는지 여부
구 상속세및증여세법 제41조의2 제1항 규정의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피 행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있으므로, 명의신탁의 목적에 조세회피의 목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 같은 조항 단서의 적용이 가능하고, 그 단서 소정의 조세를 증여세에 한정할 수 없으며, 명의신탁에 있어서 조세회피의 목적이 있었는지 유무는 명의신탁자를 기준으로 판단하여야 하고, 이 경우 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다고 할 것이다( 대법원 1996. 4. 26. 선고 95누10778 판결, 1996. 8. 20. 선고 95누9174 판결, 1999. 7. 23. 선고 99두2192 판결 등 참조).
그런데, 원고들의 주장과 같이 명의신탁자인 소외 1이 조세회피의 목적 없이 오로지 자신의 채권자들로부터 자신의 재산에 대하여 강제집행을 당할 우려가 있었기 때문에 이를 모면하기 위하여 세진대리석의 주식을 원고들에게 이 사건 각 주식의 소유 명의를 신탁하였다는 점에 관하여, 이에 부합하는 갑제35호증의 기재는 믿기 어렵고, 갑제13호증, 갑제14호증, 갑제15호증, 갑제16호증, 갑제17호증, 갑제18호증, 갑제19호증, 갑제20호증의 1, 2, 3, 갑제21호증의 1, 2, 갑제22호증, 갑제23호증, 갑제24호증, 갑제30호의 각 기재들만으로는 이를 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다.
오히려 갑제12호증의 1의 기재에 의하면, 소외 1은 이 사건 각 주식의 소유 명의를 원고들에게 신탁할 당시 그 명의로 위 세진대리석의 발행 주식의 20.62%에 달하는 주식을 소유하고 있었던 사실을 인정할 수 있은 바, 이러한 인정사실에 비추어 보면, 소외 1이 원고들에게 이 사건 각 주식을 명의신탁함으로써 주식평가시 최대주주로서의 할증평가를 피하고, 배당에 대한 종합소득세 과세시 받게 되는 세법상의 불이익을 피하는 등의 조세회피의 목적이 없었다고 단정할 수는 없다.
따라서 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.
(3) 이 사건 유상증자분 주식에 대한 가액평가 방법의 위법성 주장에 대한 판단
(가) 유상증자대금을 증여가액으로 평가하여야 한다는 주장에 관하여
구 상증세법에서 명의신탁을 증여추정규정의 입법취지는, 실질과세원칙에 대한 예외의 하나로서, 실질소유자와 그 명의자가 합의 또는 의사연락에 의하여 등기, 등록, 명의개서 등을 마친 경우에는 그 내부관계에 있어서 증여의 의사표시 및 승낙이 있었는지 여부를 불문하고 그와 같은 의사표시 및 승낙이 있는 것으로 간주함으로써 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현하고자 하는 한도에서 증여를 추정하는 것일 뿐이지 명의신탁재산의 귀속여부까지 결정하는 것은 아니라고 할 것이므로 명의신탁재산의 실질적 소유자는 위 상증세법의 증여추정규정에도 불구하고 여전히 명의신탁자라고 할 것이다.
따라서 이 사건 유상증자분 주식에 대한 신주인수권은 최초 명의신탁주식의 실질 소유자인 명의신탁자 소외 1에게 귀속되는 것이고, 소외 1은 자신의 신주인수권을 행사하여 원고들 명의로 신주인수대금을 납입하여 이 사건 유상증자분 주식을 원고들에게 명의신탁한 것이라고 할 것이므로, 피고가 이 사건 유상증자분 주식의 명의신탁에 관하여 증여세를 부과함에 있어서 소외 1이 세진대리석에 납부한 이 사건 유상증자대금이 아닌 소외 1이 원고들에게 명의신탁한 이 사건 유상증자분 주식의 가액을 증여액으로 평가하여 과세한 것은 적법하다고 할 것이므로 이 부분 원고들의 주장은 이유 없다(원고들 주장처럼 소외 1이 원고들에게 신주인수대금을 증여한 것이라고 한다면, 이 사건 유상증자분 주식은 실질적으로도 원고들에게 귀속되므로 원고들이 이 사건 유상증자분 주식에 관한 모든 권리를 행사하여야 할 것인데, 원고들이 이 사건 유상증자분 주식에 관하여 실질 소유자로서의 권리를 행사하였다는 점에 관하여는 이를 인정할 아무런 증거가 없고, 오히려 갑제31호증의 1부터 5, 갑제32호증의 1부터 5, 갑제33호증의 각 기재에 의하면, 명의신탁자인 소외 1은 그가 운영하는 우림산업의 직원 소외 3으로 하여금 세진대리석으로부터 1997. 5. 28.자 원고 1 명의의 유상증자분 주식 13,444주, 원고 2 명의의 유상증자분 주식 5,378주와 1997. 12. 30.자 원고 1 명의의 유상증자분 주식 9,778주, 원고 2 명의의 유상증자분 주식 3,911주를 각 수령하여 실질 소유자의 권리를 행사한 사실을 인정할 수 있다).
(나) 주식의 순손익가치 평가가 위법하다는 주장에 관하여
구 상증세법시행령상 비상장주식에 대한 평가는 1주당 순자산가치 평가액과 1주당의 순손익 평가액을 합산 평균한 가액으로 하는바, 먼저 순자산가치의 평가에 있어서는 유상증자로 인하여 신주가 발행되면 유상증자액만큼 회사의 자산이 증대하므로 1주당 순자산가치를 평가함에 있어서 신주의 수를 합산하여 산정하는 것은 당연하다.
그런데 1주당 순손익가치는 사업연도라는 일정한 기간동안 올린 순손익액을 해당 사업연도의 발행주식총수로 나누어 산정되는 것인데, 유상증자로 발행된 신주는 이미 경과된 사업연도의 순손익액 실현에 전혀 기여한 바가 없고 다만 발행이후의 사업년도에 있어서의 순손익액 실현에 기여할 수 있을뿐이다. 따라서 신주의 순손익액가치는 기실현된 것이 아니라 장래 기대 가치에 불과한 것이므로 이를 산정하기는 불가능하고 다만 신주 발행전 과거 3년간의 1주당 순손익가치를 가중평균한 가액을 신주의 예상 순손익가치를 가늠하는 것인바, 이때 신주의 순손익액가치를 장래 그 기간동안의 순손익액 실현에 전혀 기여한 바 없는 유상증자로 발행된 신주의 수를 합산하지 아니하고 ‘사업종료일 현재의 발행주식총수’를 기준으로 이를 산정한다 하더라도 실질과세원칙이나 시가주의원칙에 위배된다고 볼 수 없을 뿐만 아니라 유상증자로 발행된 신주의 수를 합산하여 산정할 아무런 근거도 없다.
따라서 피고들이 이 사건 유상증자분 주식을 평가함에 있어서 1주당 순손익가치평가에 있어서 상증세법시행령에 따라 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수를 기준으로 가액을 산정한 것은 적법하다고 할 것이므로 원고들의 이 부분 주장 역시 이유 없다.
(4) 이 사건 무상증자분 주식에 대한 증여세 과세위법성 여부
자산재평가법에 의한 자산재평가적립금은 자본에의 전입이나 재평가일이후 발생한 대차대조표상의 이월결손금의 보전 또는 환율조정계정상의 금액과의 상계시에만 처분할 수 있는 것으로서 자본에의 전입은 잉여금의 자본전입과 달리 회사 순자산이 증가되는 것이 아니라 이미 평가되었던 자산을 시기를 달리하여 재평가함으로써 이루어진 증가된 수액을 적립금 계정에서 자본금 계정으로 장부상 대체한 것에 불과한 것이어서 평가대상 자산 자체의 경제적 실질에는 아무런 변화가 없으며, 이러한 적립금의 자본전입에 따라 무상증자가 되었다고 하더라도 기존 주주가 회사에 새로 출자하는 것이 아니므로 자산의 순증가가 일어나지 아니하고 기존 주식을 실질적으로 분할한 것에 불과할 뿐이다(이런 측면에서 소득세법에서는 자산재평가법의 규정에 의하여 재평가적립금을 자본에 전입함으로써 주주들이 취득하는 주식 또는 출자의 가액에 대하여는 소득세를 과세하지 아니한다).
또한 구 상증법 제41조의2 제1항의 증여추정 규정이 실질과세원칙의 예외라고 하더라도 실질소유자가 명의자에게 자산을 명의신탁하는 형식적 행위 사실을 과세요건으로 하여 증여세를 과세하는 규정인 이상 명의신탁자가 명의수탁자에게 자산을 명의신탁하는 행위자체는 전제되어야 한다.
그런데, 원고들 명의의 이 사건 무상증자분 주식은 세진대리석이 기존의 주식에 이미 그 가치가 반영되어 있던 자산재평가적립금을 자본금으로 항목변경함에 따라 기존의 주식을 사실상 분할하여 기존 주주들에게 지분비율대로 배분한 것이라고 할 것이지, 명의신탁자인 소외 1이 명의수탁자인 원고들에게 기존의 명의신탁된 주식과 별도로 명의신탁이 이루어진 것이라고 볼 수 없다.
따라서, 이 사건 무상증자분 주식이 원고들 명의로 발행되었다고 하더라도 이는 원고들이 소외 1로부터 종전의 명의수탁주식과 별도로 명의신탁받은 것이 아니라 종전의 명의수탁주식이 실질적으로 분할된 것에 불과하므로 피고들이 원고들에게 각 이 사건 무상증자분 주식에 대하여 명의신탁을 이유로 증여세를 과세한 것은 실질과세의 원칙에 반하여 위법하다고 할 것이다.
(5) 소결론
따라서 소외 1이 원고들에 대하여 한 주식명의신탁과 관련하여 피고들이 원고들에 대하여 한 각 증여세부과처분 중 이 사건 무상증자분 주식과 관련하여 피고 강남세무서장이 2001. 3. 2. 원고 1에게 1998. 12. 27.자 증여를 이유로 한 증여세 금 183,583,750원의 부과처분과, 피고 천안세무서장이 2001. 3. 1. 원고 2에게 1998. 12. 27.자 증여를 이유로 한 증여세 금 42,237,240원의 부과처분은 위법하다.
3. 결론
그렇다면, 피고 강남세무서장이 2001. 3. 2. 원고 1에게 1998. 12. 27.자 증여를 이유로 한 증여세 금 183,583,750원의 부과처분과, 피고 천안세무서장이 2001. 3. 1. 원고 2에게 1998. 12. 27.자 증여를 이유로 한 증여세 금 42,237,240원의 부과처분은 위법하여 각 그 취소를 구하는 원고들의 청구는 이유 있어 이를 인용하고, 원고들의 나머지 청구는 이유 없어 이를 각 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다
판사 백춘기(재판장) 유헌종 손병준