【원고, 상고인】
박을련 소송대리인 변호사 김성엽
【피고, 피상고인】
소공세무서장
【원심판결】
서울고등법원 1986.2.28. 선고 85구930 판결
【주 문】
원심판결을 파기하고, 사건을 서울고등법원에 환송한다.
【이 유】
상고이유를 본다.
원심판결 이유에 의하면 원심은, 원고가 1974.4.3. 소외 이 영환과 이 사건 부동산에 관하여 매매계약을 체결하고 계약당일 계약금 1,000,000원을 수령하고 같은 달 11.중도금 10,000,000원 중 일부인 금 5,000,000원을 같은 해 4.3. 나머지 중도금 5,000,000원을 수령하였으나 소외 이 영환이 이 사건 부동산 위에 설정되어 있던 근저당권설정등기와 세금체납을 원인으로 한서울특별시의 압류등기가 말소되지 아니하였다는 이유를 들어 잔대금 4,000,000원의 지급을 거절하여 위 이 영환과의 사이에 매매잔대금의 지급을 둘러싼 분쟁으로 1979.1.경 위 소외인이 원고를 상대로 위 날짜(1974.3.4.)매매를 원인으로 한 소유권이전등기절차를 이행하라는 소송을 제기하여 그 소송이 진행되자 원고와 위 소외인은 1980.8.25. 위 소외인은 원고에게 금 41,597,400원을 지급하되 같은 해 10.25.까지 금 20,000,000원을 같은 해 11.30.까지 금21,597,400원을 각 지급하기로 하며 원고는 위 금원을 전액 수령하면 위 소외인에게 이 사건 부동산에 관하여 1974.3.4.자 매매를 원인으로 한 소유권이전등기절차를 이행하기로 하는 재판상 화해를 한 후 이에 따라 위 금원을 수령하고 1981.9.25. 이 사건 부동산에 관하여 위 소외인 앞으로 소유권이전등기를 경료하였던 바, 피고는 원고가 등기부상 원고 앞으로 소유권이전등기가 경료된 1975.5.29.(원고는 위 이 영환과의 매매계약 체결후에 원고 앞으로 소유권이전등기를 경료하였다) 위 부동산을 취득하였다가 1981.9.25. 이를 양도한 것으로 인정하고 양도소득세액과 방위세액을 산출 계산(가산세 포함)하여 이 사건 부과처분을 한 사실을 확정한 다음, 구 소득세법(1982.12.21. 법률 제3576호로서 개정되기 전의 법률) 제27조 제1항, 제2항의 규정에 따라 이 사건 부동산이 양도된 날짜는 원고가 중도금을 수령한 1974.4.3.로 보아야 하며 그로부터 5년이 경과한 1979.4.3.에 이르러 조세채권의 소멸시효가 완성되었으므로 피고의 이 사건 부과처분은 위법하다는 원고의 주장에 대하여, 구 소득세법 제27조 제1항 및 제2항에 의하면 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 자산의 양도 또는 취득시기는 당해 계약을 체결하고 그 계약금 이외의 중도금과 이와 유사한 성질의 현금 또는 유가물을 수령한 날이라고 하겠으나 원고가 이 사건 부동산을 양도한 1974.3.4. 당시에는 구 소득세법 제27조 제1, 2항과 같은 규정이 없었을 뿐만 아니라(위 조항은 같은 해 12.24. 법률 제2705호로 구 소득세법이 전문개정될 때 새로이 신설되어 1975.1.1.부터 시행되었다) 이 사건 매매의 경우에 위 규정을 유추적용한다 하더라도 구 소득세법 제27조 제1항, 제2항은 매매계약이 체결되고 그 계약이 정상적으로 이행된 경우에 그로 인한 소득에 대한 양도소득세를 부과함에 있어 양도시기를 매매계약에 의한 중도금을 수령한 때로 본다는 취지로 해석하여야 할 것이며 이 사건의 경우와 같이 최초에 체결된 매매계약을 이행하는 과정에서 분쟁이 생겨 6년 이상이 경과한 후에 재판상화해가 되고 앞서 본 부동산의 양도가액이 금 52,597,400원으로 변경된 결과 양도소득이 증가되고 계약의 이행기가 달라져 양도차익의 확정적인 발생시기가 변경된 경우까지 위 구 소득세법 제27조 제1항, 제2항의 규정에 따라 최초에 맺은 계약상의 중도금 수령시기를 위 부동산의 양도시기로 볼 수는 없다하여 원고의 위 시효 완성의 주장을 배척하였다.
살피건대 조세의무는 각 세법에 정한 과세요건이 완성한 때 즉 각 법규에 정한 바에 따라 과세표준을 계산하고 세율을 적용하여 과세할 수 있는 상태가 생길 때에 성립하며, 세금의 부과는 납세의무의 성립시 즉 과세요건 완성당시에 유효한 법률에 의하여야 하는 것이다( 당원 1964.12.15. 선고 64누93 판결; 1964.7.14. 선고 63누202 판결 등 참조).
그런데 이 사건 부동산에 관한 매매계약체결당시에 시행되고 있던 부동산투기억제에관한특별조치세법(1967.11.29. 법률 제1972호로 제정되었으며 1968.3.7. 법률 제1986호 및 1971.1.13. 법률 제1972호로 각 개정되었고 1974.12.21. 법률 제2690호 부동산투기억제에관한특별조치세법 폐지법률에 의하여 1975.1.1.부터 실효되었다. 이하 특별조치세법이라 한다)은 제2조 제2호에서 "양도"라 함은 토지에 대한 등기에 불문하고 매매, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 하여 그 토지의 소유권이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다고규정하면서, 제9조 제4항 같은법시행령 제19조 제1항에서 토지의 양도 또는 취득의 시기는 계약내용의 여하에 불구하고 양도계약을 체결하고 계약금 이외의 중도금과 이에 유사한 성질을 가진 현금 또는 유가물을 영수한 날 또는 영수할 날로 한다고 규정하고 있고 특별조치세법 제11조 제1항 및 제2항에서 납세의무있는 자는 토지의 양도일로부터 30일 이내에 부동산투기억제세(이하 투기억제세라 한다)의 과세표준이 되는 금액을 대통령령이 정하는 바에 의하여정부에 신고하고 위 기한내에 그 세액을 납부하도록 규정하고 있으며, 같은법 제12조 제1항은 투기억제세의 과세표준금액은 제11조 제1항의 규정에 의한 신고에 의하여 결정한다고 규정하고 있는 한편, 동 특별조치세법 폐지법률 부칙 제2항은 같은법 시행전에 특별조치세법에 의하여 부과하였거나 부과할 투기억제세에 관하여는 종전의 예에 의한다고 규정하고 있는 바, 위 각 규정의 취지를 종합하여 보면 부동산의 양도인이 일단 계약금 이외의 중도금 등 명목의 금원을 영수한 때에는 과세관청으로서는 그 부동산의 양도로 인한 양도차익에 대해 투기억제세를 과세할 수 있는 것이어서 이 때 과세요건이 완성된다 할 것이므로(다만 후에 사회통념상 대금의 거의 전부가 지급되었다고 볼 만한 정도의 대금지급이 이행되지 않게 된 경우에는 특별조치세법에 의한 토지양도가 있었다고 볼 수 없으므로 이에 대하여 과세할 수 없게 될 뿐이다) 원심이 확정한 바와 같이 원고가 이 사건 토지의 매수인인 소외 이영환으로부터 1974.3.11. 중도금 일부를 수령하였고 그후 원고와 위 이영환 사이의 재판상화해에 따라 대금이 전부 지급되었다면 그것이 위 기존계약의 단순한 연장 또는 수정의 범위를 넘은 새로운 계약에 의한 것이 아닌 한(이 사건에서는 기록에 나타난 화해내용에 비추어 새로운 계약으로 보여지지 아니한다) 이 사건 양도차익에 대한 과세에 있어서는 특별조치세법 제9조 제4항 소정의 양도시기인 위 중도금 일부를 염수한 날에 시행되고 있던 특별조치세법이 적용된다 할 것이고, 대금지급이 동법 폐지후인 소득세법시행 후에 비로소 이루어졌다 하더라도 특별조치세법에 의하여 과세하여야 하는 데에는 아무런 영향이 없다할 것 이며 따라서 이 사건 토지의 양도로 인한 양도차익에 대하여 소득세법에 의한 양도소득세를 부과할 수 있다고 본 원심의 판단은 이 사건 과세에 적용할 법규의시간적 범위에 관한 법리를 오해한 위법이 있다 할 것이다.
나아가 이 사건 양도차익에 대한 특별조치세의 부과징수권이 시효소멸되었는지의 여부에 관하여 보건대, 1975.1.1.부터 시행된 국세기본법(1974.12.21.법률 제2679호) 부칙 제5항은 이 법시행당시 종전의 특별조치세법에 의한 특별조치세는 이를 이 법(국세기본법) 제2조 제1호의 규정에 의한 국세(소득세)로 보아 이 법을 적용한다고 규정하고 있고 1984.8.7. 법률 제3746호로 조세부과권의 제척기간에 관한 국세기본법 제26조의 2가 신설되기 전의 국세기본법 제27조 제1항에 규정된 "국세의 징수를 목적으로 하는 권리"라 함은 소위 조세부과권 및 조세징수권을 모두 포함한다고 할 것이며 ( 당원 1984.12.26. 선고 84누572 판결; 1985.4.9. 선고 84누619 판결등 참조), 특별조치세의 부과징수권의 소멸시효는 토지의 양도일(과세준금액의 신고유무를 불문한다)로부터 30일이 경과한 날의 다음 날부터 진행하는 것으로서 여기에서의 양도일은 특별조치세법제9조 제4항 소정의 양도시기를 말한다고 할 것이므로( 당원 1982.4.27.선고 81누417 판결; 1985.12.10.선고 84누371 판결 등 참조), 앞에서 본 바와 같이 원고가 1974.3.11. 이 사건 토지에 관한 중도금 일부를 영수한 사실이 인정되는 이상 과세관청인 피고로서는 특별조치세법 제11조의 규정에 의한 이 사건 토지의 양도일인 1974.3.11.부터 그 투기억세신고납부기간 30일이 경과한 날의 다음 날인 1974.4.11.부터 이 사건 토지의 양도로 인한 양도차익에 대한 투기억제세의 부과.징수를 할 수 있었다고 보아야 할 것이고 잔금지급이 중도금수령일부터 6년 이상 경과하였다거나 매매대금이 증액되었다 하여도 그것이 앞서 본 바와 같이 기존계약의 단순한 연장 또는 수정이 아닌 새로운 계약에 의한 것으로 볼 수 없는 이 사건에서는 위와 같은 소멸시효의 기산시기나 그 완성여부에 영향이 없다할 것이다.
그렇다면 이 사건 토지의 양도에 따른 투기억제세의 부과징수를 목적으로 하는 권리의 소멸시효는 위 일자부터 진행되어 그로부터 5년이 경과한 1974.4.11. 소멸시효기간이 만료되어 소멸되었다고 할 것이다.
결국 원심판결에는 이 사건 양도차익에 적용할 적용법규, 토지의 양도시기 및 국세의 소멸시효기산점에 관한 법리를 오해한 위법이 있어 판결결과에 영향을 미쳤다 할 것이므로 이 점을 지적하는 논지는 이유있다.
그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 원심법원에 환송하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
대법관 배석(재판장) 이회창 김상원 김주한