【원 고】
김규환(소송대리인 변호사 신오철외 2인)
【피 고】
마산세무서장
【변론종결】
1989. 8. 30.
【주 문】
1. 피고가 1986.9.1.자로 원고에 대하여 한 1986년도 귀속 양도소득세분 방위세 금276,670,555원의 부과처분 중 금261,055,430원을 넘는 부분을 취소한다.
2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.
3. 소송비용은 이를 15등분하여 그 1은 피고의, 나머지는 원고의 각 부담으로 한다.
【청구취지】
피고가 1986.9.1.자로 원고에 대하여 한 1986년도 귀속양도소득세분 방위세 금276,670,555원의 부과처분을 취소한다. 소송비용은 피고의 부담으로 한다.
【이 유】
1. 과세처분의 경위
성립에 다툼이 없는 갑제12호증의 1내지 7(갑제12호증의 1, 3, 4, 6, 7은 을제3내지 7호증의 각 1과 같다), 제13호증의 1내지 7, 을제1호증, 제2호증의 1내지 5, 제3호증의 2내지 8, 제4호증의 2내지 9, 제5, 6호증의 각 2, 제7호증의 2내지 4, 증인 이원오의 증언에 의하여 진정성립이 인정되는 갑제4호증의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 원고는 1986.6.23. 그 소유의 별지 1 기재의 각 부동산을 대금 2,452,000,000원으로 정하여 소외 한국토지개발공사에 매도하고, 대금전액을 토지개발채권(만기 1988.6.30. 이율 연6푼)으로 수령함과 동시에 소유권이전등기를 경료해 준 사실, 위 각 부동산의 지번, 지목, 지적 및 권리의 변동상황은 별지 2 기재와 같은 사실, 원고는 1986.7.30. 피고에게 위 각 부동산의 양도가액 및 취득가액을 모두 지방세 과세시가표준액으로 하고, 취득가액외의 필요경비로 설비비와 개량비 금300,000,000원, 자본적지출액 금22,694,846원을 계상하여 양도소득산출세액 및 조세감면규제법 제60조에 의한 양도소득세 감면세액을 각 금278,173,274원으로, 방위세 산출세액을 금75,106,780원으로 계산한 자산양도차익예정신고 및 예정신고 자진납부계산서를 제출하여 양도소득세를 감면받고, 위 방위세 산출세액을 자진납부한 사실, 그런데 피고는 원고가 신고한 내용에 오류가 있다고 인정하여 소득세법 제99조, 제94조의 규정에 의하여 자산양도차익과 세액을 결정함에 있어, 소득세법시행령 제170조 제1항 단서를 적용하여, 위 각 부동산의 양도가액은 실지거래가액인 금2,452,000,000원으로, 취득가액은 소득세법시행령 제115조 제1항 제1호 (다)목, 같은법 시행규칙 제56조의5 제5항 제1호에 의하여 별지 3, 4 기재와 같이 환산한 기준시가인 금34,319,925원으로 하고, 취득가액외의 필요경비는 구소득세법시행령 제94조 제5항 제1호(1987.5.8. 대통령령 제12154호로 개정되기 전의 것)에 의하여 위 환산된 취득당시의 기준시가에 7/100을 곱하여 산출한 금2,402,393원으로 하되, 양도소득세율에 의한 세액이 종합소득세율에 의한 세액보다 적다하여 소득세법 제70조 제8항 본문에 따라 종합소득세율에 의한 세액을 양도소득산출세액 및 감면세액으로 하고, 이를 방위세 과세표준으로 삼아 별지 5 기재와 같이 산출한 방위세 금285,015,753원을 1986년도귀속 양도소득세분 방위세 고지세액으로 결정하여 1986.9.1. 원고에게 이를 부과고지하였다가, 1987.6.19. 피고가 위 결정시 누락한 소득세법 제98조에 의한 자산양도차익예정신고 납부세액공제(신고한 양도소득 산출세액의 1/10)를 하여 별지 6 기재와 같이 산출한 방위세 금276,670,555원으로 감액경정하여 이를 원고에게 고지한 사실을 인정할 수 있고, 반증없다.
2. 과세처분의 적법여부
원고는 먼저, 소득세법 제23조 제4항, 제45조 제1항 제1호의 각 규정에 의하면, 자산양도차익을 계산하는 경우 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나를 기준시가에 의하여 결정할 때에는 다른하나도 기준시가에 의하여야 하고, 어느 하나를 실지거래가액에 의하여 결정할 때에는 다른 하나도 실지거래가액에 의하여야 할 것이므로, 소득세법시행령 제170조 제1항 단서가 그 제4항 제1호의 경우에 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나의 실지거래가액을 확인할 수 없는 때에는 실지거래가액을 확인할 수 있는 것은 실지거래가액에 의하고, 실지거래가액을 확인할 수 없는 다른 하나는 제115조 제1항 제1호 (다)목의 규정에 의한 기준시가에 의하여 결정하여야 한다고 규정한 것은 모법인 소득세법 제23조 제4항, 제45조 제1항 제1호에 위배되고, 조세형평의 원칙에도 어긋날 뿐만 아니라 위임규정없이 제정된 것으로서 무효의 규정이고, 따라서 피고가 무효의 규정인 소득세법시행령 제170조 제1항 단서를 적용하여 위와 같이 자산양도차익을 계산한 것은 위법하다고 주장한다.
그러므로 살피건대, 소득세법 제23조 제4항은, 양도가액은 그 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그 자산의 실지거래가액에 의한다라고 규정하고, 같은법 제45조 제1항은, 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 게기하는 것으로 한다라고 규정한 다음, 그 제1호에서, 당해자산의 취득당시의 기준시가에 의한 금액. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그 자산의 취득에 소요된 실지거래가액을 들고 있는바, 이 규정들은 자산양도차익을 계산함에 있어서 취득가액과 양도가액 중 어느 하나를 기준시가에 의하는 경우 다른 하나는 실지거래가액에 의하여 결정할 수 있음을 가능케하는 규정들이라고 해석되므로, 소득세법시행령 제170조 제1항 단서가 그와 같은 규정을 둔 것은 모법의 해석상 가능하게 되어 있는 양도차익의 계산방법을 명시한 것에 불과하여 위 모법규정에 위배되고, 조세형평의 원칙에 어긋난다거나 위임규정없이 제정된 무효의 규정이라고는 볼 수 없고( 대법원 1986.7.8. 선고 85누281 판결 참조), 따라서, 피고가 소득세법시행령 제170조 제1항제4항 제1호 , 제115조 제1항 제1호 (다)목에 의하여, 양도가액은 법인과의 거래로서 실지거래가액을 확인할 수 있다하여 실지거래가액에 의하고, 취득가액은 실지거래가액을 확인할수 없다하여 소득세법시행규칙 제56조의5 제5항 제1호 소정의 환산된 기준시가에 의하여 양도차익을 계산한 것은 정당하고, 원고의 위 주장은 이유없다.
원고는 다음, 지방세법시행령 제73조 제8항에 의하면, 토지의 지목변경에 따른 취득은 토지의 지목이 사실상 변경된 날에 취득한 것으로 보고, 다만, 사실상 변경된 날을 알수 없는 경우에는 공부상의 지목변경일을 그 취득일로 보도록 규정하고 있는바, 별지 1 기재의 1내지 4의 각 부동산은 1986.3.6. 임야대장에서 토지대장으로 등록전환하여 공부상지목이 변경되었으므로, 그 취득시기는 1986.3.6.임에도 불구하고, 피고가 그 취득시기를 이와는 달리보고 취득가액을 계산한 것은 위법하다는 취지로 주장한다.
그러나, 지방세법시행령 제73조 제8항은 취득세의 부과에 있어서 기준이 되는 취득시기를 규정한 것임이 법문상 명백하고, 양도소득세의 부과에 있어서 취득시기에 관하여는 이와 별도로 소득세법 제27조가 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다고 규정하고, 이에 따른 소득세법시행령 제53조 제1항은, 법 제27조에 규정하는 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해자산의 대금을 청산한 날로 한다고 규정한 다음, 그 제1호에서, 대금을 청산한 날이 분명하지 아니하거나 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 등기부에 기재된 소유권이전등기 원인일, 다만, 등기원인일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부에 기재된 등기접수일로 한다라고 규정하고 있는바, 이 규정에 의하면, 별지 1 기재 2, 4 부동산 중 부산 북구 학장동 585의 29. 공장용지 116평방미터에 속하였던 부분의 취득시기는 1980.12.22., 별지 1 기재 1내지 4 부동산 중 같은동 574의 82. 공장용지 88평방미터 및 같은동 585의 31. 임야 175평방미터에 속하였던 부분의 취득시기는 1985.12.6.이라 할 것인데, 피고가 앞의 것의 취득일자를 1980.12.23., 뒤의 것의 취득일자를 1985.12.27.로 본 것은 잘못이나, 앞서 든 여러증거들에 의하면, 그 사이에 지방세 과세시가표준액의 변동이 없었던 사실이 인정되므로, 결과적으로 아무런 차이가 없고, 별지 1 기재 각 부동산 중 그밖의 것은 모두 1974.12.31. 이전에 원고명의로 소유권이전등기를 경료한 것인데, 구소득세법 부칙(1981.12.31. 법률 제3472호) 제16조에 의하면, 제23조에 규정하는 자산 중 토지, 건물로서 1974.12.31. 이전에 취득한 것은 1975.1.1.에 취득한 것으로 본다라고 규정하여 양도자산의 취득시기를 의제하고 있으므로, 피고가 위 각 부동산의 취득시기를 별지 3 기재와 같이 본 것은 정당하고, 원고의 위 주장은 이유없다.
원고는 끝으로, 그가 1981.3.7. 부산직할시장으로부터 당시임야이던 별지 1 기재 1내지 4의 각 부동산에 관하여 공업용지 조성허가를 받고 1986.3.6.경 까지 그 공사비로 금342,892,767원을 투입하여 공장용지로 만들었고, 1986.6.30. 임야를 공장으로 지목변경함에 따른 취득세 금21,621,630원을 납부하였으므로, 위 공사비 및 취득세 합계 금364,514,397원은 소득세법 제45조 제1항 제2호 소정의 설비비와 개량비로서 양도가액에서 공제할 필요경비인데도, 피고는 이를 계산하지 않고, 앞서 본바와 같이 구소득세법시행령 제94조 제5항 제1호를 내세워 취득당시의 기준시가에 7/100을 곱한 금액만을 필요경비로 인정한 것은 위법하다고 주장한다.
그러므로 살피건대, 소득세법 제23조 제2항 본문은, 양도가액에서 제45조의 규정에 의한 필요경비를 공제한 금액을 양도차익으로 한다고 규정하고, 그 제45조 제1항은, 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비로 1. 취득당시의 기준시가에 의한 금액, 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그 자산의 취득에 소요된 실지거래가액, 2. 설비비와 개량비, 3. 대통령령이 정하는 자본적지출액, 4. 대통령령이 정하는 양도비를 열거하고 있고, 이에 따른 양도자산의 필요경비에 관한 규정인 소득세법시행령 제94조는 그 제1항 내지 제4항까지 위 법 제45조 제1항에 열거된 필요경비를 세부적으로 구체화한 다음 그 제5항에서, 법 제45조 제1항 제1호 본문의 규정에 의한 방법으로 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하는 경우에는 제1항 내지 제4항의 규정에 불구하고 취득당시의 기준시가에 다음 각호의 1의 금액을 가산한 금액으로 한다라고 규정하고, 그 제1호(1987.5.8. 대통령령 제12154호로 개정되기 전의 것)로서, 법 제23조 제1항 제1호 및 제44조 제4항 제1호에 규정하는 자산은 취득당시의 기준시가×7/100이라고 규정하고 있는바, 양도소득금액의 계산에 관한 규정인 소득세법 제23조 제2항은 양도가액을 기준시가에 의하는 경우와 실지거래가액에 의하는 경우를 구별하여 제45조 소정의 필요경비를 공제할 대상을 제한하여 규정하지 아니하고 있고, 또 양도가액에서 공제할 필요경비를 규정하고 있는 제45조 제1항에서도 그 각호의 필요경비를 별개의 공제대상으로 규정하고 있을 뿐이고, 그 제1호 소정의 필요경비를 기준시가에 의하는가 또는 실지거래가액에 의하는가에 따라 나머지 각호 소정의 필요경비를 공제대상에서 제외할 수 있는 아무런 근거규정도 두고 있지 아니하므로, 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액이나 취득가액을 기준시가에 의하는가 또는 실지거래가액에 의하는가를 불문하고 실제로 지출한 설비비와 개량비는 필요경비로서 공제되어야 한다고 볼 것이고, 따라서 위 구소득세법시행령 제94조 제5항 제1호는 실제로 지출한 설비비와 개량비가 취득당시의 기준시가에 7/100을 곱한 금액보다 많은 액수일 경우에는 그 적용이 없다고 해석함이 상당하다.
나아가, 성립에 다툼이 없는 갑제5호증의 2, 3, 제6, 7, 10호증, 증인 이원오의 증언에 의하여 진정성립이 인정되는 갑제5호증의 1, 제8, 9호증의 각 기재와 위 증인의 증언(일부 믿지 아니하는 부분 제외)에 변론의 전취지를 종합하면 원고는 1981.3.7. 부산직할시장으로부터 별지 2 기재와 같이 이사건 토지로 변경되기전의 부산 북구 학장동 산152. 임야2정 2단 7무보외 7필지에 관하여 공업용지조성공사허가를 받고, 1981.8.17. 소외 주식회사 미림건설과 공사 금300,000,000원에 위 공사의 도급계약을 체결한 사실, 위 주식회사 미림건설은 1981.11. 말경 위 공사를 완공하고, 그후 원고의 요청에 의해 1985.11.21.부터 같은해 12.17.까지 및 1986.1.14.부터 같은해 1.29.까지 2차에 걸쳐 추가공사를 하였으나, 원고가 1986.7.21.경 원공사금300,000,000원만 지급하고, 추가공사금을 지급하지 아니하자, 원고를 상대로 부산지방법원에 87가합1889호로 추가공사금 26,896,790원과 체당금 85,785,535원의 합계 금112,682,325원의 지급을 구하는 소를 제기하여 그 소송진행 중, 1988.2.23. 그 당사자간에 원고가 주식회사 미림건설에 1988.3.23.까지 금42,892,767원을 지급하고, 주식회사 미림건설은 나머지 청구를 포기하기로 하는 내용의 소송상 화해가 성립되어, 원고가 1988.3.22. 주식회사 미림건설에 화해금 42,892,767원을 지급한 사실, 한편 원고는 1986.3.경 조성한 공장부지에 관하여 임야대장에서 토지대장으로 등록전환하고, 이에 따라 1986.6.30. 부산직할시 북구청장에게 이사건 토지로 변경되기전의 구지번 부산 북구 학장동 574의 82. 83. 84. 585의 31.의 각 토지에 관한 취득세로 본 세금 18,018,030원과 신고불이행가산세 금3,603,600원의 합계 금21,621,630원을 납부한 사실을 인정할 수 있고, 반증없는바, 위 인정사실에 의하면, 원고가 주식회사 미림건설에 지급한 원 공사금300,000,000원, 화해금 42,892,767원 중 청구된 위 추가공사금과 체당금의 비례로 배분한 금10,238,320원(42,892,767원×(26,896,790/112,682,325))및 원고가 부산직할시 북구청장에게 지급한 취득세 중 본세 금18,018,030원의 합계 금328,256,350원은 양도자산의 개량 내지 용도변경을 위하여 실제로 지출된 설비비와 개량비로서 양도가액에서 공제되어야 할 것이므로, 원고의 이점에 관한 주장은 위 인정된 금액범위내에서 이유있다.
따라서 위에서 인정된 바를 기초로하여 이사건 방위세를 다시 산출하면, 별지 7 기재와 같이 금261,055,430원(국고금단수계산법에 따라 10원미만 절사)이 된다.
3. 그렇다면, 피고의 이사건 방위세부과처분 중 금261,055,430원을 넘는 부분은 위법하여 취소되어야 할 것이므로, 원고의 이사건 청구는 위 인정범위내에서 이유있어 인용하고, 나머지는 이유없어 기각하며, 소송비용의 부담에 관하여는 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제89조, 제92조를 적용하여 주문과 같이 판결한다.
1989. 10. 11.
판사 송진훈(재판장) 서정석 김수학