【원 고】
차금화(소송대리인 변호사 이창순외 1인)
【피 고】
천안세무서장
【주 문】
1. 피고가 1994.6.16. 원고에 대하여 한 1991년 귀속분 양도소득세 금 73,146,800원의 부과처분중 금 36,225,381원을 초과하는 부분을 취소한다.
2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.
3. 소송비용은 2분하여 그 1은 원고의, 나머지는 피고의 각 부담으로 한다.
【청구취지】
피고가 1994.6.16. 원고에 대하여 한 양도소득세 금 73,146,800원의 부과처분을 취소한다.
【이 유】
1. 이 사건 처분의 경위
가. 소외 망 차봉숙은 1991. 4. 30. 자신이 1969.2.10.취득한 온양시 실옥동 181의 11 전 2674평방미터중 2069평방미터를 소외 박명수에게 금 202,000,000원에 양도하고 같은해 5.4. 위 토지를 같은 번지의 11 전 150평방미터, 같은 번지의 57 전 449평방미터, 같은 번지의 58 전 405평방미터, 같은 번지의 59 전 818평방미터, 같은번지의 60 전 247평방미터등 5필지로 분할한 다음 위 5필지의 부동산( 이하 '이 사건 각 부동산'이라한다.)에 관하여 위 박명수 앞으로 소유권이전등기를 경료하였다.( 다만 위 181의 59 토지는 위 같은 날에 1423평방미터로 분할되어 818/1423지분에 관하여 소유권이전등기가 경료되었다가 1993.8.8. 다시 같은지번으로 818평방미터가 분할되었다)
나. 위 망인은 그 양도소득세를 자진신고 납부하지 아니한 채 1992. 1. 25. 사망하였고, 피고는 1994. 6. 16.자로 원고에 대하여 위 망인이 위 양도에 따라 납부하였어야 할 1991년도 귀속분 양도소득세로 금 73,146,800원을 부과 고지하는 처분(이하 이 사건 처분이라고 한다)을 하였다.
[ 증 거 ]
다툼 없는 사실, 갑제1호증, 갑제5호증의 1 내지 5, 갑제6호증, 변론의 전취지
2. 이 사건 처분의 적법여부
가. 당사자의 주장
(1) 원고는 첫째로, 소외 망 차봉숙은 이 사건 각 부동산을 처분한 후 1년 이내에 사망하였고, 이 사건 부동산의 매도대금은 금 1억원이 넘으므로 원고로서는 "상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다"는 상속세법제7조의 2 제1항의 규정에 의하여 위 매도대금을 상속세과세가액에 산입하고 관련법령에 의하여 산출된 상속세를 납부하면 될뿐 원고가 위 망인에게 부과될 양도소득세를 납부할 의무가 있는 것은 아니고, 둘째로, 가사 원고가 위 망인의 상속인으로서 위 망인의 양도소득세납부의무를 승계하여 납부할 의무가 있다 하더라도 원고는 원고의 법정상속분에 따라 안분한 금액만을 납부의무가 있을뿐이므로 이 사건 처분은 위법하다고 주장한다.
(2) 이에 대하여 피고는 국세기본법 제24조 제1항에 의하여 상속이 개시된 때에 그 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세 가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무가 있고, 또 위 망인의 공동상속인중 원고만이 위 망인의 재산을 단독으로 상속하였으며, 소외 차영화는 실제로 상속한 재산이 없고 해외에 거주하고 있어 세금징수가 불가능하므로 이 사건 처분은 적법하다고 주장한다.
나. 판단
(1) 국세기본법(1994.12.22. 법제4810호로 개정되기 전의 것) 제24조 제1항은 "상속이 개시된 때에 그 상속인(수유자를 포함한다) 또는 민법 제1053호에 규정하는 상속재산관리인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세 가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 진다"고 규정하고 있고, 같은조 제2항에서는 "제1항의 경우에 상속인이 2인 이상인 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세가산금과 체납처분비를 민법제1009조, 제1010조 및 제1012조의 규정에 의한 그 상속분에 따라 안분하여 계산한 국세가산금과 체납처분비를 납부할 의무를 진다"고 규정하고 있으므로 상속인이 2인 이상인 경우에 그 중의 한 사람이 피상속인의 재산을 실질적으로 단독상속하였다 하더라도 그 상속인에게 승계되는 피상속인의 국세등에 관한 납부의무는 민법의 규정에 의한 자기의 상속분에 따라 안분 계산한 금액범위에 한정되는 것임이 명백하다( 대법원 1991.4.23.선고 90누7395판결, 1983.6.14.선고 82누 175판결 참조) 할 것이고, 한편 같은법시행령 제11조 제1항은 "법 제24조 제1항에서 상속으로 인하여 얻은 재산이라 함은 상속으로 인하여 얻은 자산총액에서 부채총액과 그 상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세를 공제한 가액을 말한다"고 규정하고 있다.
(2) 먼저 원고는 상속세법제7조의 2 제1항의 규정에 의하여 상속세를 납부하면 될 뿐 원고가 위 망인에게 부과될 양도소득세를 납부할 의무가 있는 것은 아니라는 주장에 관하여 보건대, 상속세법(1990. 12. 31. 법률 제4283호로 개정된 것) 제7조의 2 제1항은 "상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상이거나 채무를 부담한 경우 그 금액의 합계액이 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다"고 규정하고 있는바, 위 규정의 취지는 피상속인이 상속개시일 이전에 상속재산을 처분하거나 채무를 부담하는 경우 그 처분대금이나 차용금이 현금으로 상속인에게 상속 또는 증여되어 상속세가 부당하게 경감될 우려가 많으므로 이를 방지하기 위하여 일정한 요건하에 상속인이 이를 현금 상속으로 인정하여 상속세과세가액에 포함시킨 것으로서 원고 주장과 같이 피상속인이 부담하였어야할 양도소득세를 납부하지 아니하고 사망한 경우에는 그 상속인은 위 상속세법의 규정에 의하여 상속세납부의무만을 부담하고 피상속인의 양도세소득세납세의무는 소멸한다는 취지가 아니므로 원고의 위 주장은 이유없다.
(3) 그러므로 먼저, 위 망인이 부담하였어야 할 양도소득세액에 관하여 보건대, 소득세법(1990.12.31. 법4281호)의 관련규정에 따라 기준시가에 의하여 위 망인에게 부과하여야 할 양도소득세와 가산세는 별지 세액계산서 기재와 같이 합계금 72,450,762원이 됨이 계산상 명백하다.[ 다만 이 사건 처분에 대하여 피고가 적용한 구 소득세법제60조(1978. 12. 5. 법률 제3098호로 개정된 후 1994. 12. 22. 법률제 4803호로 개정되기전의 것)에 대하여는, 헌법재판소 1995. 11. 30. 91 헌바 1, 2, 3, 4,등 사건결정에서 위 규정이 기준시가의 내용자체에 관한 기준이나 한계는 물론 내용결정을 위한 절차조차도 규정함이 없이 이를 전적으로 대통령령에 위임하여 위헌이나 다만 이에 관하여 1994. 12. 22. 법률제4803호로 헌법에 합치하는 내용의 개정입법이 시행중에 있으므로 위 법률조항을 적용하여 행한 양도소득세 부과처분중 확정되지 아니한 모든 사건과 앞으로 행할 양도소득세 부과처분 모두에 대하여 위 개정법률을 적용할 것이라는 이유로 헌법불합치결정이 내려진 바 있으므로, 그 결정취지에 따라 이사건 토지의 양도에 대하여는 구 소득세법제60조를 적용할 수 없고 새로운 소득세법규정에 의하여 과세처분액이 결정되어야할 것인데, 이에 관한 관련규정을 보면, 소득세법 제99조 제1항 제1호에서는 토지의 양도가액 및 취득가액은 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 산정한 개별필지에 대한 개별공시지가를 기준으로 하도록 함으로써 구소득세법 시행령과 같은 내용을 법률에 규정하고 있어 전체적인 법령의 적용에 있어서는 같은 결과가 되었으나 다만 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률(1989. 4. 1. 제정공포 법률제4120호 같은해 7. 1. 시행)에 의하여 1990. 8 . 30. 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가의 산정방법에 관하여는 구 소득세법 시행령 부칙 제3항(1990. 5. 1. 령12994호)에서 { 1990. 1. 1. 기준 개별공시지가 X 취득당시의 과세시가표준액 / 1990. 1. 1. 기준 개별공시지가고시일현재의 과세시가표준액 } 방식으로 환산한 가액으로 하고 있던데에 비해서 이에 관하여는 위 헌법재판소의 결정당시의 소득세법이나 그 시행령에서 규정된 바 없다가 1995. 12. 30. 영 14860호로 신설된 현행 소득세법 시행령 제164조 제10항에서 같은 기준시가의 산정방법으로서 1990. 1. 1. 을 기준으로 한 개별공시지가에 취득당시의 지방세법상 과세시가표준액을 분자로, 1990.8. 30. 현재의 과세시가표준액과 그직전에 결정된 과세시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 가액을 분모로 한 수치를 곱하여 계산한 가액으로 하도록 규정하고 있으므로 위 관련규정및 위 헌법재판소의 결정취지를 종합해볼때, 비록 1990. 9. 1. 이전에 취득한 토지의 취득가액산정에 관한 구 시행령 부칙제3항이 모법인 구 소득세법제60조에 대한 헌법재판소의 헌법불합치결정에 따라 효력을 상실하였고 위 헌법불합치결정에서 소급적용하도록 설시한 소득세법에서는 1990. 9. 1. 이전에 취득한 토지의 취득가액산정에 관한 규정이 없었음으로 말미암아 일시적으로 이러한 경우의 토지의 취득가액산정에 관한 규정이 결여된 결과가 되었음을 부인할 수 없으나, 그후 이에 관한 위 시행령 제164조 제10항이 제정되었으므로 과세처분의 형평성과 헌법재판소의 결정취지에 따라 이러한 경우의 토지의 취득가액산정에 있어서는 현행 시행령규정을 적용함이 타당하다 할 것이고, 따라서, 위 소득세법 시행령 제164조 제10항에 따라 이 사건 토지중 과세대상토지의 기준시가에 의한 취득가액을 산정하면 별지 세액계산표 2.항의 기재와 같이 금 10,651,388원이 된다. ]
(4) 다음으로 위에서 본 증거들과 을제4호증의 1,2, 을제5호증의 1 내지 4, 을제6호증의 1 내지 6의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 위 망인의 상속인으로는 원고와 소외 차영화가 있고 그 상속재산으로는 온양시 신동 31의 2 답 1,025평방미터, 같은 번지의 3 답 3,985평방미터, 같은 번지의 4 답 3,560평방미터와 같은시 실옥동 181의 76 전 605평방미터가 있는 사실, 원고는 1994.6.25. 상속세신고를 하면서 위 각 부동산의 상속개시당시의 시가를 합계금 147,210,000원으로 채무를 금 73,146,800원( 이금액은 이 사건 양도소득세액을 채무로 신고한 것으로 보인다)으로 각 신고하였고, 위 신고된 재산과 채무를 기초로 상속세법에 의한 제공제를 하고 나면 원고가 납부하여야 할 상속세는 없는 것으로 신고한 사실, 원고와 위 차영화 사이에 1992.2.13. 상속재산중 위 각 부동산을 원고의 소유로 하고 현금 5,000,000원을 위 차영화의 소유로 하기로 하는 내용의 상속재산에 관한 협의분할이 이루어진 사실을 각 인정할 수 있는바, 위 인정사실에 의하면, 위 망인의 공동상속인인 원고와 위 차영화가 상속으로 인하여 얻은 자산은 적어도 금 147,210,000원이라 할 것이고 이중에서 원고가 채무로 신고한 위 채무금을 공제하더라도 그 나머지는 금 74,063,200원( = 147,210,000 - 73,146,800 )이 되고, 위 금액은 원고와 위 차영화에게 승계부과된 양도소득세액인 금 72,450,762원을 넘는 금액임이 계산상 명백하여 이 사건의 경우는 국세기본법 제24조 제1항, 시행령 제11조 제1항 소정의 '상속으로 인하여 얻은 재산'이 원고등이 승계할 양도소득세액을 넘는 경우에 해당한다 할 것이다.
다. 그렇다면, 위 (1)항에서 본 바와 같이 원고와 위 차영화는 위 망인의 공동상속인으로서 위 망인이 부담하였어야 할 이 사건 각 부동산의 양도로 인한 양도소득세전액을 각 상속지분범위내에서 납부할 의무가 있고, 원고가 납부하여야 할 양도 소득세액을 그 상속지분에 따라 안분계산하면, 별지 세액계산표 기재와 같이금 36,225,381원이 된다.
3. 결론
그렇다면, 이 사건 처분중 금 36,225,381원을 초과한 부분은 위법하므로 취소되어야 할 것이고, 따라서 원고의 이 사건 청구는 위 인정범위에서 이유 있으므로 이를 인용하고 나머지 청구는 부당하여 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
판사 우의형(재판장) 김덕진 이건웅