【원고, 상고인】
원고 소송대리인 변호사 김형기
【피고, 피상고인】
동작세무서장
【원심판결】
서울고등법원 1990.2.21. 선고 88구11560 판결
【주 문】
원심판결을 파기하고 사건을 서울고등법원에 환송한다.
【이 유】
원고의 상고이유를 본다.
(1) 원심판결 이유에 의하면 원심은 원고가 1974.12.30. 판시 대지 472.9평방미터(제1토지)를 취득하여 소유하다가 1984.12.26. 망 소외인에게 소유권이전등기를 경료하여 주고 이와 교환하여 원고는 같은 날 위 망인으로부터 위 토지에 인접하여 있는 위 망인 소유의 판시 대지 478.9평방미터(제2토지)에 관하여 소유권이전등기를 경료받은 다음, 1985.12.31. 소외 한국외환은행과 사이에 원고는 제2토지를 금 499,767,000원에, 위 망인은 제1토지를 금 493,522,500원에 각 매도하는 계약을 체결하고 그 대금 전액을 지급받은 후 1984.4.24. 위 은행에 위 각 토지에 대한 소유권이전등기를 마쳐준 사실, 이에 원고는 먼저 1985.1.28. 위 망인에게 제1토지를 양도한 것에 대하여 기준시가로 양도차익을 계산하여 양도소득세 금 13,633,269원 및 방위세 금 2,726,653원으로 산정하여 양도차익예정신고 및 자진납부를 하는 한편, 1985.5.28. 위 은행에 제2토지를 양도한 것에 대하여 양도가액은 실지거래가액인 금499,767,000원으로 취득가액은 소득세법시행령 제170조 제1항 단서, 제115조 제1항 제1호 (다)목에 따라 환산한 가액으로 계산하여 양도차익이 없는 것으로 양도차익예정신고를 한 사실, 그러나 피고는 1988.1.4. 원고와 위 망인간의 토지의 교환은 각자 소유의 토지를 위 은행에 양도함에 있어 그 각 양도소득세의 상당부분을 포탈하기 위하여 중간에 개인간의 거래를 개입시킨 형식적인 것에 불과하다 하여 이를 부인하고 원고는 교환취득한 제2토지가 아닌 원래 소유의 제1토지를 위 은행에 양도한 것으로 보고 양도가액은 금 493,522,500원으로, 취득가액은 위 환산가액으로 계산하여 이 사건 과세처분을 한 사실을 당사자 사이에 다툼이 없는 사실로 정리한 후 원고와 위 망인 사이에 이미 1980.1.20. 토지를 교환하기로 합의가 있어 이의 이행으로 각 소유권이전등기가 교환적으로 이루어졌다는 원고의 주장을 그 판시와 같은 이유로 배척하고 그 거시의 증거를 종합하여 위 은행은 1983.12.5.경부터 원고와 위 망인의 각 토지를 매수하기로 방침을 세워 원고 및 위 망인과 매매협의를 시작하여 1984.11.경 매매조건의 주요부분에 대한 합의가 이루어지고 구체적으로 매매계약서를 작성하기에 앞서 원고와 위 망인은 각자 소유의 토지를 교환한다는 합의를 하고 이에 따라 1984.12.26. 서로 교환적으로 소유권이전등기를 경료한 후 1984.12.31. 원고와 위 망인이 각기 교환취득한 토지를 위 은행에 매도하는 것으로 각 매매계약을 체결한 사실을 인정한 다음 위와 같이 외환은행과의 매매가 확정된 상태 하에서 이루어진 원고와 위 망인 사이의 1984.12.26.자 교환은 원고가 1974.12.30. 제1토지를 취득하여 1985.4.24. 이를 위 은행에 직접 양도하는 것으로 하는 경우 소득세법 제23조 제4항, 제45조 제1항 제1호 및 같은법 시행령 제170조 제1항 단서, 제115조 제1항 제1호 (다)목에 의하여 양도가액은 실지거래가액에 의하고 취득가액은 양도시기와 취득시기의 각 과세시가표준액에 비례하여 환산한 기준시가에 의하여야 하는데 양도시기와 취득시기의 기간이 길어 양 시기의 토지등급에 의한 과세시가표준액의 차이가 크게 되어 그 비율에 의하여 환산한 취득가액이 양도가액에 비하여 아주 적어지므로 결과적으로 양도차익이 매우 많아짐에 비하여, 원고가 위 토지를 1984.12.26. 위 망인에게 교환양도한 경우에는 이는 개인간의 거래로서 양도가액 및 취득가액을 모두 실지거래가액에 훨씬 못 미치는 기준시가에 의하므로 양도차익의 절대치가 아주 작아지고, 한편 위 교환에 의하여 1984.12.26. 취득한 제2토지를 단시간 내에 위 은행에 양도할 경우 양도가액은 실지거래가액에 의하고 양도시기와 취득시기의 기간이 짧아 양 시기의 과세시가표준액의 차이가 별로 없어 그 비율에 의하여 환산한 취득가액은 실지 양도가액과 별차이가 없게 되어 양도차익은 근소하거나 없게 되는 점에 착안하여 원고가 위 은행과의 사이에 이루어질 제1토지의 양도로 인한 양도소득세의 상당 부분을 절감하기 위하여 그 사이에 원고와 전혀 동일한 입장에 처하여 있는 위 망인과의 사이에 형식적으로 두 토지에 대한 교환합의에 의한 양도행위가 있었던 것으로 함으로써 형식적으로 이루어진 것에 불과할 뿐 실질적으로 원고와 위 망인간에 위 교환에 의한 양도행위가 있었다고 보기 어렵고 따라서 원고가 1984.12.26. 위 망인에게 제1토지를 양도하고 그 대신 그로부터 제2토지를 교환취득하여 1985.4.24. 이를 위 은행에 양도하는 한편 위 망인은 1984.12.26. 제1토지를 교환취득하여 1985.4.24. 이를 위 은행에 양도한 일련의 과정은 실질적으로는 원고가 제1토지를 1985.4.24. 위 은행에 양도한 것으로 봄이 마땅하므로 피고의이 사건 과세처분은 정당하다고 판시하였다.
(2) 기록에 의하여 살펴보면 원심이 원고와 위 망인이 서로의 토지를 교환하고 각자 교환취득한 토지를 다시 위 은행에 양도한 것이 과중한 양도소득세의 부담을 회피하기 위한 행위로 본 것은 수긍할 수 있다. 그러나 위와 같은 토지 교환행위는 가장행위에 해당한다는 등 특별한 사정이 없는 이상 유효하다고 보아야 할 것이므로 이를 부인하기 위하여는 권력의 자의로부터 납세자를 보호하기 위한 조세법률주의의 법적 안정성 또는 예측 가능성의 요청에 비추어 법률상 구체적인 근거가 필요하다 할 것이다.
원심이 위 토지교환행위가 형식적인 것에 불과하고 그 일련의 과정이 실질적으로는 원고가 교환 전 소유하던 제1토지를 위 은행에 양도한 것이라고 본 조처에는 위 토지 교환행위를 부인한다는 취지가 포함되어 있다고 보아야 할 것이므로 원심으로서는 이를 부인하게 된 구체적인 법률상의 근거를 밝혔어야 할 것임에도 불구하고 원심이 그 구체적인 법률상 근거를 심리도 하지 아니한 채 원고와 위 망인이 서로의 토지를 교환하고 각자 교환취득한 토지를 다시 위 은행에 양도한 일련의 과정을 실질적으로는 원고가 교환 전의 소유 토지를 위 은행에 양도한 것으로 본 것은 조세법률주의 내지 실질과세의 원칙에 관한 법리를 오해하였거나 심리를 다하지 아니하여 판결에 영향을 미친 위법이 있다 할 것이므로 상고논지는 이점에서 이유있다.
(3) 그러므로 다른 상고이유에 대한 판단을 생략하고 원심판결을 파기환송하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결하다.
대법관 이재성(재판장) 이회창 배만운 김석수