Le Conseil constitutionnel a été saisi, dans les conditions prévues à l'article 61, deuxième alinéa, de la Constitution, de la loi de finances rectificative pour 2012, le 20 décembre 2012, par MM. François FILLON, François BAROIN, Jacques Alain BÉNISTI, Marcel BONNOT, Mme Valérie BOYER, MM. Bernard BROCHAND, Dominique BUSSEREAU, Jérôme CHARTIER, Guillaume CHEVROLLIER, Jean-Louis CHRIST, Dino CINIERI, Éric CIOTTI, Jean-Michel COUVE, Charles de LA VERPILLIÈRE, Camille de ROCCA SERRA, Bernard DEBRÉ, Jean-Pierre DECOOL, Rémi DELATTE, Dominique DORD, Mme Marianne DUBOIS, MM. Christian ESTROSI, Hervé GAYMARD, Mme Annie GENEVARD, MM. Guy GEOFFROY, Charles-Ange GINESY, Jean-Pierre GIRAN, Philippe GOUJON, Mmes Claude GREFF, Anne GROMMERCH, Arlette GROSSKOST, Françoise GUÉGOT, MM. Jean-Claude GUIBAL, Jean-Jacques GUILLET, Patrick HETZEL, Philippe HOUILLON, Jean-François LAMOUR, Thierry LAZARO, Mme Isabelle LE CALLENNEC, MM. Dominique LE MÈNER, Alain LEBOEUF, Jean LEONETTI, Céleste LETT, Mmes Geneviève LEVY, Véronique LOUWAGIE, MM. Gilles LURTON, Alain MARC, Alain MARLEIX, Philippe Armand MARTIN, Jean-Claude MATHIS, Patrick OLLIER, Mmes Valérie PECRESSE, Bérengère POLETTI, MM. Frédéric REISS, Arnaud ROBINET, Claude STURNI, Lionel TARDY, Guy TEISSIER, Michel TERROT, François VANNSON, Jean-Sébastien VIALATTE, Jean-Pierre VIGIER, Laurent WAUQUIEZ et Éric WOERTH, députés ;
Et le même jour, par MM. Jean-Claude GAUDIN, Pierre ANDRÉ, Gérard BAILLY, Philippe BAS, Michel BÉCOT, Pierre BORDIER, Joël BOURDIN, Mme Marie-Thérèse BRUGUIÈRE, MM. François-Noël BUFFET, François CALVET, Christian CAMBON, Jean-Claude CARLE, Mme Caroline CAYEUX, MM. Gérard CÉSAR, Pierre CHARON, Alain CHATILLON, Gérard CORNU, Raymond COUDERC, Jean-Patrick COURTOIS, Mme Isabelle DEBRÉ, MM. Francis DELATTRE, Gérard DÉRIOT, Mmes Catherine DEROCHE, Marie-Hélène DES ESGAULX, MM. Philippe DOMINATI, Michel DOUBLET, Alain DUFAUT, Ambroise DUPONT, Jean-Paul EMORINE, Bernard FOURNIER, Jean-Paul FOURNIER, René GARREC, Mme Joëlle GARRIAUD-MAYLAM, MM. Jacques GAUTIER, Patrice GÉLARD, Bruno GILLES, Mme Colette GIUDICELLI, MM. Alain GOURNAC, Charles GUENÉ, Michel HOUEL, Alain HOUPERT, Jean François HUMBERT, Jean-Jacques HYEST, Roger KAROUTCHI, Marc LAMÉNIE, Mme Élisabeth LAMURE, MM. Gérard LARCHER, Daniel LAURENT, Antoine LEFÈVRE, Jacques LEGENDRE, Dominique de LEGGE, Roland du LUART, Philippe MARINI, Pierre MARTIN, Mme Colette MÉLOT, MM. Alain MILON, Albéric de MONTGOLFIER, Philippe PAUL, Jackie PIERRE, Rémy POINTEREAU, Christian PONCELET, Ladislas PONIATOWSKI, Hugues PORTELLI, Mmes Sophie PRIMAS, Catherine PROCACCIA, MM. Jean-Pierre RAFFARIN, Henri de RAINCOURT, André REICHARDT, Bruno RETAILLEAU, Charles REVET, Bernard SAUGEY, René-Paul SAVARY, Bruno SIDO, Mmes Esther SITTLER, Catherine TROENDLE, MM. François TRUCY et Jean-Pierre VIAL, sénateurs ;
Et le même jour par MM. Christian JACOB, Damien ABAD, Yves ALBARELLO, Julien AUBERT, Sylvain BERRIOS, Xavier BRETON, Olivier CARRÉ, Yves CENSI, Luc CHATEL, Gérard CHERPION, Alain CHRÉTIEN, Mme Marie-Christine DALLOZ, MM. Gérald DARMANIN, Lucien DEGAUCHY, Jean-Pierre DOOR, David DOUILLET, Mme Virginie DUBY-MULLER, MM. Daniel FASQUELLE, Georges FENECH, Mme Marie-Louise FORT, MM. Yves FOULON, Yves FROMION, Laurent FURST, Bernard GÉRARD, Franck GILARD, Philippe GOSSELIN, Christophe GUILLOTEAU, Michel HERBILLON, Antoine HERTH, Guénhaël HUET, Christian KERT, Mme Nathalie KOSCIUSKO-MORIZET, MM. Jacques KOSSOWSKI, Patrick LABAUNE, Mme Valérie LACROUTE, M. Marc LAFFINEUR, Mme Laure de LA RAUDIÈRE, MM. Guillaume LARRIVÉ, Marc LE FUR, Philippe LE RAY, Lionnel LUCA, Thierry MARIANI, Hervé MARITON, Franck MARLIN, Alain MARSAUD, Patrice MARTIN-LALANDE, Damien MESLOT, Philippe MEUNIER, Pierre MORANGE, Pierre MOREL-A-L'HUISSIER, Alain MOYNE-BRESSAND, Jacques MYARD, Dominique NACHURY, Jacques PÉLISSARD, Bernard PERRUT, Jean-Frédéric POISSON, Axel PONIATOWSKI, Didier QUENTIN, Franck RIESTER, Éric STRAUMANN, Dominique TIAN, Mme Catherine VAUTRIN, MM. Patrice VERCHÈRE, Jean-Luc WARSMANN, Mme Marie Jo ZIMMERMANN, MM. Charles de COURSON et Philippe VIGIER, députés.
LE CONSEIL CONSTITUTIONNEL,
Vu la Constitution ;
Vu l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 modifiée portant loi organique sur le Conseil constitutionnel ;
Vu la loi organique n° 2001-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances ;
Vu la loi organique n° 2009-403 du 15 avril 2009 relative à l'application des articles 34-1, 39 et 44 de la Constitution ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de procédure pénale ;
Vu le code de la sécurité sociale ;
Vu les observations du Gouvernement, enregistrées le 24 décembre 2012 ;
Le rapporteur ayant été entendu ;
1. Considérant que les députés et sénateurs requérants défèrent au Conseil constitutionnel la loi de finances rectificative pour 2012 ; qu'ils contestent la conformité à la Constitution de son article 66 ; que les députés contestent, en outre, la place en loi de finances de son article 28 et la conformité à la Constitution de ses articles 15 et 19, ainsi que celle du 2 du paragraphe VII de son article 11 et du paragraphe II de son article 18 ;
- SUR LA PLACE DE L'ARTICLE 28 DANS LA LOI DE FINANCES RECTIFICATIVE :
2. Considérant que l'article 28 modifie l'article L. 135 D du livre des procédures fiscales pour modifier les règles de l'accès de tiers aux informations protégées par le secret professionnel en matière fiscale à des fins de recherche scientifique ;
3. Considérant que les députés requérants font grief à ces dispositions de ne pas ressortir au domaine que la loi organique relative aux lois de finances réserve aux lois de finances ;
4. Considérant que les dispositions de l'article 28 ne concernent ni les ressources, ni les charges, ni la trésorerie, ni les emprunts, ni la dette, ni les garanties ou la comptabilité de l'État ; qu'elles n'ont pas trait à des impositions de toutes natures affectées à des personnes morales autres que l'État ; qu'elles n'ont pas pour objet de répartir des dotations aux collectivités territoriales ou d'approuver des conventions financières ; qu'elles ne sont pas relatives au régime de la responsabilité pécuniaire des agents des services publics ou à l'information et au contrôle du Parlement sur la gestion des finances publiques ; qu'ainsi, elles sont étrangères au domaine des lois de finances tel qu'il résulte de la loi organique du 1er août 2001 susvisée ; qu'il suit de là que cet article a été adopté selon une procédure contraire à la Constitution ; qu'il doit être déclaré contraire à cette dernière ;
- SUR LE 2 DU PARAGRAPHE VII DE L'ARTICLE 11 :
5. Considérant que le 2 du paragraphe VII de l'article 11 modifie l'article 28-2 du code de procédure pénale ; qu'il autorise le recours à la procédure d'enquête judiciaire menée par des agents de l'administration fiscale en cas de présomptions caractérisées qu'une infraction fiscale pour laquelle il existe un risque de dépérissement des preuves résulte soit « d'une domiciliation fiscale fictive ou artificielle à l'étranger », soit « de toute autre manoeuvre destinée à égarer l'administration » ;
6. Considérant que, selon les députés requérants, la définition insuffisamment précise de la notion de « manoeuvre destinée à égarer l'administration » est inintelligible et porte atteinte à la liberté individuelle ainsi qu'à la protection de la vie privée et de l'inviolabilité du domicile ;
7. Considérant que le législateur tient de l'article 34 de la Constitution, ainsi que du principe de légalité des délits et des peines qui résulte de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, l'obligation de fixer lui-même le champ d'application de la loi pénale et de définir les crimes et délits en termes suffisamment clairs et précis ; que cette exigence s'impose non seulement pour exclure l'arbitraire dans le prononcé des peines, mais encore pour éviter une rigueur non nécessaire lors de la recherche des auteurs d'infractions ;
8. Considérant qu'il incombe au législateur d'assurer la conciliation entre, d'une part, la prévention des atteintes à l'ordre public et la recherche des auteurs d'infractions, toutes deux nécessaires à la sauvegarde de droits et de principes de valeur constitutionnelle, et, d'autre part, l'exercice des droits et libertés constitutionnellement garantis ; qu'au nombre de ceux-ci figurent la protection de la vie privée qui découle de l'article 2 de la Déclaration de 1789 et le respect de la liberté individuelle que l'article 66 de la Constitution place sous la protection de l'autorité judiciaire ;
9. Considérant qu'en permettant que certains agents des services fiscaux puissent, sur réquisition de l'autorité judicaire et sous le contrôle de cette dernière, mener des enquêtes judiciaires et recevoir des commissions rogatoires lorsqu'il existe des présomptions caractérisées que des infractions fiscales résultent d'une « manoeuvre destinée à égarer l'administration », le législateur a complété la liste des circonstances dans lesquelles le ministre sur avis conforme de la commission des infractions fiscales peut déposer plainte et n'a pas modifié les procédures et les garanties dont est entourée l'enquête judiciaire fiscale ; qu'il a ainsi assuré entre la prévention des atteintes à l'ordre public et la recherche des auteurs d'infraction, d'une part, et l'exercice des libertés constitutionnellement garanties, d'autre part, une conciliation qui n'est pas déséquilibrée ; qu'il n'a pas davantage méconnu la protection constitutionnelle de la liberté individuelle ; que les dispositions contestées ne sont pas entachées d'inintelligibilité ; que, par suite, elles doivent être déclarées conformes à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 15 :
10. Considérant que le paragraphe I de l'article 15 complète l'article 13 du code général des impôts, relatif à l'assiette de l'impôt sur le revenu, par un 5, relatif au produit résultant de la cession à titre onéreux d'un usufruit temporaire ; qu'il a pour objet d'imposer ce produit au titre de la catégorie de revenus à laquelle se rattachent, au jour de la cession, les fruits susceptibles d'être procurés par le bien ou le droit sur lequel porte l'usufruit temporaire ; que le paragraphe II de l'article 15 rend le paragraphe I applicable aux cessions à titre onéreux d'un usufruit temporaire intervenues à compter du 14 novembre 2012 ;
11. Considérant que, selon les requérants, ces dispositions conduiraient à « déformer l'équilibre séculaire du code civil », porteraient atteinte au principe d'égalité devant la loi en traitant différemment les cessions en usufruit et les cessions en pleine propriété et auraient un effet rétroactif ;
12. Considérant qu'en vertu de l'article 6 de la Déclaration de 1789, la loi « doit être la même pour tous, soit qu'elle protège, soit qu'elle punisse » ; que le principe d'égalité ne s'oppose ni à ce que législateur règle de façon différente des situations différentes, ni à ce qu'il déroge à l'égalité pour des raisons d'intérêt général, pourvu que, dans l'un et l'autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport direct avec l'objet de la loi qui l'établit ;
13. Considérant qu'il est à tout moment loisible au législateur, statuant dans le domaine de sa compétence, de modifier des textes antérieurs ou d'abroger ceux-ci en leur substituant, le cas échéant, d'autres dispositions ; que, ce faisant, il ne saurait priver de garanties légales des exigences constitutionnelles ; qu'en particulier, il méconnaîtrait la garantie des droits proclamée par l'article 16 de la Déclaration de 1789 s'il portait aux situations légalement acquises une atteinte qui ne soit justifiée par un motif d'intérêt général suffisant ;
14. Considérant que, d'une part, les dispositions contestées n'ont pas pour effet de traiter différemment des personnes placées dans une situation identique ; que, par suite, le grief tiré de l'atteinte au principe d'égalité devant la loi doit être écarté ;
15. Considérant que, d'autre part, les dispositions de l'article 15 de la loi déférée, qui sont applicables aux impositions qui seront dues en 2013 au titre de l'année 2012, modifient, pour les seules cessions à titre onéreux qui ont pris date certaine à compter du 14 novembre 2012, un régime fiscal dont aucune règle constitutionnelle n'impose le maintien ; qu'elles n'affectent pas des situations légalement acquises et ne sont, dès lors, pas contraires à la garantie des droits proclamée par l'article 16 de la Déclaration de 1789 ;
16. Considérant que l'article 15, qui ne méconnaît aucune autre exigence constitutionnelle, doit être déclaré conforme à la Constitution ;
- SUR LE PARAGRAPHE II DE L'ARTICLE 18 :
17. Considérant que le paragraphe I de l'article 18 est relatif aux plus-values d'apport de valeurs mobilières, de droit sociaux, de titres ou de droits s'y rapportant, réalisées par des personnes physiques en cas d'apport à une société qu'elles contrôlent ; que, notamment, il insère dans le code général des impôts un article 150-0 B ter pour substituer au régime de sursis d'imposition un régime de report d'imposition optionnel ; que le paragraphe II de l'article 18 rend applicable le paragraphe I aux apports réalisés à compter du 14 novembre 2012 ;
18. Considérant que, selon les requérants, ces dispositions ont un effet rétroactif ;
19. Considérant que les dispositions du paragraphe I de l'article 18 figuraient dans le projet de loi de finances rectificative déposé sur le bureau de l'Assemblée nationale le 14 novembre 2012 ; qu'elles ont pour objet de mettre fin à certaines opérations d'optimisation fiscale ; qu'en décidant que ces dispositions ne seraient applicables qu'aux apports qui ont pris date certaine à compter de cette date, le législateur a entendu éviter que le dépôt du projet de loi sur le bureau de l'Assemblée nationale n'entraîne, avant l'entrée en vigueur de la loi, des effets contraires à l'objectif poursuivi ; que, par suite, l'effet rétroactif qui résulte du paragraphe II de l'article 18 est justifié par un motif d'intérêt général suffisant ; que les dispositions de ce paragraphe II, qui ne méconnaissent aucune autre exigence constitutionnelle, doivent être déclarées conformes à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 19 :
20. Considérant que le paragraphe I de l'article 19 modifie l'article 150-0 D du code général des impôts ; qu'il prévoit que la valeur retenue pour déterminer le gain net de cession, d'apport, de remboursement ou d'annulation de valeurs mobilières qui ont fait l'objet de donations ou de dons manuels dans les dix-huit mois précédant l'opération de cession, d'apport, de remboursement ou d'annulation est la valeur d'acquisition de ces valeurs mobilières par le donateur, augmentée des frais afférents à l'acquisition à titre gratuit ; que le paragraphe II de l'article 19 modifie l'article 167 bis du code général des impôts pour appliquer ces nouvelles dispositions lors d'un transfert de domicile fiscal hors de France intervenant dans les dix-huit mois à compter de la donation ou du don manuel ; que le paragraphe III de l'article 19 rend applicables les paragraphes I et II aux donations et dons manuels réalisés à compter du 14 novembre 2012 ;
21. Considérant que, selon les députés requérants, en adoptant les dispositions contestées, le législateur a établi une présomption de montage juridique abusif qui ne repose pas sur des critères objectifs et rationnels en lien avec l'objectif poursuivi et, par conséquent, a méconnu le principe d'égalité devant les charges publiques ; que les dispositions contestées, en faisant obstacle à ce que le donataire dispose d'une voie de droit lui permettant de contester la présomption, n'assureraient pas la garantie des droits ; que la double imposition qui peut résulter, pour le contribuable cédant des titres pour lesquels il a déjà acquitté des droits de mutation à titre gratuit, de l'acquittement d'une imposition au titre de la plus-value sur une fraction de la valeur de ces titres qui a déjà été soumise aux droits de mutation à titre gratuit, porterait atteinte au principe d'égalité devant l'impôt ; qu'enfin ces dispositions auraient un effet rétroactif ;
22. Considérant qu'aux termes de l'article 13 de la Déclaration de 1789 : « Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés » ; qu'en vertu de l'article 34 de la Constitution, il appartient au législateur de déterminer, dans le respect des principes constitutionnels et compte tenu des caractéristiques de chaque impôt, les règles selon lesquelles doivent être appréciées les facultés contributives ; qu'en particulier, pour assurer le respect du principe d'égalité, il doit fonder son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu'il se propose ; que cette appréciation ne doit cependant pas entraîner de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques ;
23. Considérant qu'il ressort des travaux préparatoires que le législateur a entendu faire obstacle à des montages juridiques destinés à éluder l'imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières ; qu'il a, à cette fin, prévu d'assujettir le donataire de valeurs mobilières cédées à titre onéreux dans les dix-huit mois suivant la donation à l'imposition sur les plus-values en retenant comme valeur de référence non plus la valeur des titres lors de la mutation à titre gratuit mais la valeur de ces titres lors de leur acquisition ou souscription par le donateur, augmentée des frais afférents à l'acquisition à titre gratuit, excepté lorsque cette valeur est inférieure à celle retenue lors de la donation ; qu'il a exclu l'application de ces nouvelles dispositions pour les valeurs mobilières faisant l'objet d'une donation dans le cadre d'un engagement collectif de conservation prévu par les articles 787 B ou 787 C du code général des impôts ; qu'il a également prévu des dérogations à l'application de ces nouvelles dispositions en faveur des donataires se trouvant dans une situation d'invalidité correspondant aux deuxième ou troisième catégories prévues à l'article L. 341-4 du code de la sécurité sociale, ou lorsque le donataire ou son conjoint ou partenaire lié par un pacte civil de solidarité soumis à imposition commune est licencié ou décède ;
24. Considérant que les dispositions contestées font peser sur les donataires de valeurs mobilières une imposition supplémentaire qui est sans lien avec leur situation mais est liée à l'enrichissement du donateur antérieur au transfert de propriété des valeurs mobilières ; que le critère de la durée séparant la donation de la cession à titre onéreux des valeurs mobilières est à lui seul insuffisant pour présumer de manière irréfragable que la succession de ces deux opérations est intervenue à la seule fin d'éluder le paiement de l'imposition des plus-values ; que le législateur n'a donc pas retenu des critères objectifs et rationnels en rapport avec l'objectif poursuivi ; que, par suite, il a méconnu les exigences de l'article 13 de la Déclaration de 1789 ;
25. Considérant que, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres griefs, l'article 19 de la loi déférée doit être déclaré contraire à la Constitution ;
- SUR L'ARTICLE 66 :
26. Considérant que l'article 66 est issu d'un amendement du Gouvernement déposé en première lecture à l'Assemblée nationale le 28 novembre 2012 ; qu'il instaure un « crédit d'impôt compétitivité emploi » qui a pour objet le financement de l'amélioration de la compétitivité des entreprises « à travers notamment des efforts en matière d'investissement, de recherche, d'innovation, de formation, de recrutement, de prospection de nouveaux marchés, de transition écologique et énergétique et de reconstitution de leur fonds de roulement » ; que cet article impose que l'entreprise bénéficiaire du crédit d'impôt en retrace l'utilisation dans ses comptes conformément à ces objectifs et interdit qu'il finance une hausse de la part des bénéfices distribués ou augmente les rémunérations des personnes exerçant des fonctions de direction dans l'entreprise ;
27. Considérant que le A du paragraphe I de l'article 66 modifie le code général des impôts en rétablissant un article 244 quater C ; que le paragraphe I de ce dernier article prévoit que peuvent bénéficier de ce crédit d'impôt les entreprises imposées d'après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A et 44 decies à 44 quindecies du code général des impôts ; que peuvent également en bénéficier les organismes mentionnés à l'article 207 du même code, en particulier au titre des rémunérations qu'ils versent à leurs salariés affectés à leurs activités non exonérées d'impôt sur les bénéfices ;
28. Considérant que le paragraphe II de l'article 244 quater C précise que le crédit d'impôt est assis sur les rémunérations que les entreprises versent à leurs salariés au cours de l'année civile et fixe les modalités de prise en compte de ces rémunérations ; qu'en particulier, ces rémunérations, telles que définies à l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale pour le calcul des cotisations de sécurité sociale, ne doivent pas excéder deux fois et demie le salaire minimum de croissance calculé pour un an sur la base de la durée légale du travail, augmentée le cas échéant du nombre d'heures complémentaires ou supplémentaires, sans prise en compte des majorations auxquelles elles donnent lieu ; que, pour être éligibles au crédit d'impôt, les rémunérations versées aux salariés doivent être retenues pour la détermination du résultat imposable à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun et avoir été régulièrement déclarées aux organismes de sécurité sociale ; qu'en vertu du paragraphe III de l'article 244 quater C, le taux du crédit d'impôt est fixé à 6 % ; que le paragraphe IV du même article permet aux associés de sociétés de personnes et des groupements qui ne sont pas soumis à l'impôt sur les sociétés d'utiliser le crédit d'impôt proportionnellement à leurs droits dans ces sociétés ou groupements, à condition qu'il s'agisse de redevables de l'impôt sur les sociétés ou de personnes physiques participant à l'exploitation au sens du 1°bis du paragraphe I de l'article 156 du code général des impôts ;
29. Considérant que le B du paragraphe I de l'article 66 de la loi déférée rétablit dans le code général des impôts un article 199 ter C ; qu'en vertu du paragraphe I de cet article, le crédit d'impôt est imputé sur l'impôt sur le revenu dû par le contribuable au titre de l'année au cours de laquelle les rémunérations prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt ont été versées ; que l'excédent de crédit d'impôt constitue, au profit du contribuable, une créance sur l'État d'un montant égal ; que cette créance est utilisée pour le paiement de l'impôt sur le revenu dû au titre des trois années suivant celle au titre de laquelle elle est constatée ; que, s'il y a lieu, la fraction non utilisée est remboursée à l'expiration de cette période ; que, toutefois, pour certaines entreprises, en particulier les entreprises nouvelles, les jeunes entreprises innovantes et les entreprises en difficulté, le paragraphe II de l'article 199 ter C prévoit que la créance sur l'État est immédiatement remboursée ;
30. Considérant que le C du paragraphe I de l'article 66 de la loi déférée rétablit dans le code général des impôts un article 220 C aux termes duquel : « Le crédit d'impôt défini à l'article 244 quater C est imputé sur l'impôt sur les sociétés dû par l'entreprise dans les conditions prévues à l'article 199 ter C » ; qu'il résulte du D du paragraphe I de l'article  66 de cette même loi, qui rétablit le c du 1 de l'article 223  O du même code, que, dans un groupe de sociétés, la société mère est substituée aux sociétés du groupe pour l'imputation des crédits d'impôt dégagés par chaque société du groupe en application de l'article 244 quater C sur le montant de l'impôt sur les sociétés dont elle est redevable au titre de chaque exercice ;
31. Considérant qu'en vertu du paragraphe III de l'article 66 de la loi déférée les dispositions relatives au crédit d'impôt sont applicables aux rémunérations versées à compter du 1er janvier 2013 ; que, toutefois, le taux du crédit d'impôt, de 6 % au titre des rémunérations versées en 2014, est fixé à 4 % au titre de celles versées en 2013 ;
32. Considérant que le paragraphe IV de l'article 66 de la loi déférée prévoit qu'un comité de suivi placé auprès du Premier ministre est chargé de veiller au suivi de la mise en oeuvre et à l'évaluation du crédit d'impôt et que des comités régionaux font de même dans chacune des régions ; qu'aux termes du paragraphe V : « Après concertation avec les organisations professionnelles et syndicales représentatives au niveau national, une loi peut fixer les conditions d'information du Parlement et des institutions représentatives du personnel ainsi que les modalités du contrôle par les partenaires sociaux de l'utilisation du crédit d'impôt afin que celui-ci puisse concourir effectivement à l'amélioration de la compétitivité de l'entreprise » ;
33. Considérant que les députés et les sénateurs requérants soutiennent que la présentation de cet article issu d'un amendement gouvernemental n'a pas permis au législateur d'évaluer convenablement ses conséquences sur les finances publiques ; qu'en particulier, selon les députés, en procédant par voie d'amendement, et non par le dépôt d'un projet de loi ou d'une lettre rectificative, le Gouvernement a « contourné » l'article 53 de la loi organique du 1er août 2001 susvisée relatif à la présentation des projets de loi de finances rectificative et porté atteinte au principe de clarté et de sincérité des débats parlementaires ; que, selon les sénateurs, en procédant par voie d'amendement, le Gouvernement a voulu éluder la mise à la disposition du Parlement d'une étude d'impact prévue par les articles 8 et suivants de la loi organique n° 2009-403 du 15 avril 2009 susvisée ; que les députés et les sénateurs soutiennent également que le dispositif mis en place, notamment du fait de sa conditionnalité, est inintelligible et que la loi porte atteinte au principe de sécurité juridique qui suppose qu'une disposition législative soit accessible et intelligible ; que, selon les députés, le dispositif, en ce qu'il exclut les entreprises relevant d'un régime forfaitaire d'imposition, méconnaît le principe d'égalité devant la loi ;
34. Considérant, en premier lieu, qu'en introduisant par voie d'amendement un article instituant le « crédit d'impôt compétitivité emploi » lors de l'examen du texte en première lecture à l'Assemblée nationale, le Gouvernement a fait usage du droit qu'il tient des dispositions du premier alinéa de l'article 44 de la Constitution ; qu'aucune autre règle constitutionnelle ou organique ne faisait obstacle à l'usage de ce droit ;
35. Considérant, en deuxième lieu, que l'article 32 de la loi organique du 1er août 2001 susvisée dispose : « Les lois de finances présentent de façon sincère l'ensemble des ressources et des charges de l'État. Leur sincérité s'apprécie compte tenu des informations disponibles et des prévisions qui peuvent raisonnablement en découler » ; qu'il en résulte que la sincérité d'une loi de finances rectificative se caractérise par l'absence d'intention de fausser les grandes lignes de l'équilibre qu'elle détermine ;
36. Considérant que, d'une part, les dispositions de l'article 66 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012 instaurant le « crédit d'impôt compétitivité emploi », qui n'entreront en vigueur qu'au 1er janvier 2013, ne peuvent avoir pour effet d'affecter l'équilibre budgétaire de l'année 2012 ; que, d'autre part, le législateur a estimé que le crédit d'impôt n'affectait pas l'équilibre budgétaire de l'année 2013 ; qu'en tout état de cause, si l'évolution des charges ou des ressources était telle qu'elle modifierait les grandes lignes de l'équilibre budgétaire, il appartiendrait au Gouvernement de soumettre au Parlement un nouveau projet de loi de finances rectificative ;
37. Considérant, en troisième lieu, que les dispositions contestées relatives aux modalités de calcul de l'assiette du crédit d'impôt excluent du dispositif les entreprises relevant d'un régime forfaitaire d'imposition ; qu'elles n'ont pas pour effet de traiter différemment des personnes placées dans une situation identique ; que, par suite, le grief tiré de l'atteinte au principe d'égalité devant la loi doit être écarté ;
38. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les dispositions de l'article 66 de la loi déférée, qui ne sont entachées d'aucune inintelligibilité, doivent être déclarées conformes à la Constitution ;
39. Considérant qu'il n'y a lieu, pour le Conseil constitutionnel, de soulever d'office aucune question de constitutionnalité,
D É C I D E :
Article 1er.- Les articles 19 et 28 de la loi de finances rectificative pour 2012 sont contraires à la Constitution.
Article 2.- Les articles 15 et 66 de la même loi, ainsi que le 2 du paragraphe VII de son article 11 et le paragraphe II de son article 18 sont conformes à la Constitution.
Article 3.- La présente décision sera publiée au Journal officiel de la République française.
Délibéré par le Conseil constitutionnel dans sa séance du 28 décembre 2012, où siégeaient : M. Jean-Louis DEBRÉ, Président, M. Jacques BARROT, Mme Claire BAZY MALAURIE, MM. Guy CANIVET, Michel CHARASSE, Renaud DENOIX de SAINT MARC, Mme Jacqueline de GUILLENCHMIDT, MM. Hubert HAENEL et Pierre STEINMETZ.
Rendu public le 29 décembre 2012.
Le Conseil constitutionnel a été saisi de trois recours dirigés contre la troisième loi de finances rectificative pour 2012.
Ces recours appellent, de la part du Gouvernement, les observations suivantes.
I - SUR L'ARTICLE 8.
A. - Les députés auteurs du recours estiment que cet article, notamment en ce qu'il élargit le champ de la procédure judiciaire d'enquête fiscale, méconnaît le principe d'intelligibilité et d'accessibilité de la loi, ainsi que le respect de la vie privée et l'inviolabilité du domicile. Par ailleurs, le législateur n'aurait pas épuisé sa compétence en posant comme critère de déclenchement de la procédure l'existence d'une « manœuvre destinée à égarer l'administration ».
B. - Le Gouvernement n'est pas de cet avis.
La notion de manœuvres destinées à égarer l'administration existe déjà pour l'application de plusieurs textes législatifs, dont notamment l'article définissant le délit d'escroquerie (article 313-1 du code pénal) et l'article prévoyant l'application des pénalités de 80 % en matière fiscale (article 1729 du code général des impôts). Une importante jurisprudence du Conseil d'Etat et de la Cour de cassation existe à ce sujet.
Une telle rédaction répond à la diversité des procédés de fraude rencontrés - entre autre : falsification de document, mise en scène destinée à tromper les tiers, production de faux bilan par utilisation de logiciels de comptabilité permissifs, gérance de paille. Cette notion de « manœuvre destinée à égarer l'administration » implique en tout état de cause un ou plusieurs actes positifs de la part de leur auteur.
Contrairement à l'argumentation développée dans le recours, sont exclus du champ des manœuvres frauduleuses le mensonge et l'omission simples, qui ne sauraient être considérés comme des artifices suffisants. Ainsi, le dépôt tardif d'une déclaration fiscale où à une mauvaise adresse ne saurait constituer une manœuvre frauduleuse destinée à égarer l'administration, sauf s'il s'agit d'une stratégie organisée. A fortiori, des erreurs commises involontairement ne peuvent être assimilées à des manœuvres frauduleuses.
Au demeurant, cette qualification permet seulement d'enclencher un processus, qui ne pourra se poursuivre qu'après avis conforme de la commission des infractions fiscales.
Par conséquent, le législateur a fixé des règles claires et exemptes de complexité et n'a méconnu ni la liberté individuelle, ni la vie privée, ni l'inviolabilité du domicile.
II - SUR L'ARTICLE 15.
Cet article vise à mettre un terme aux possibilités d'optimisation fiscale ouvertes en cas de cession temporaire d'usufruit.
Ce dispositif ne méconnaît pas le principe d'égalité devant l'impôt. Il vise à rétablir la réalité économique des opérations de cession d'usufruit temporaire et à imposer le revenu qui est cédé temporairement à cette occasion comme un revenu, selon les modalités propres à chaque catégorie de revenu, à la fois à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux. Il permet de lutter contre les abus permettant d'échapper à l'impôt, ces cessions étant actuellement imposées dans la catégorie des plus-values.
La date d'entrée en vigueur du dispositif est la date de présentation du projet de loi en Conseil des Ministres, le 14 novembre 2012. Elle vise à éviter que des opérations puissent être massivement réalisées, sous l'empire de la précédente législation, entre la date à laquelle ces mesures ont été rendues publiques et la date de promulgation de la loi. Cela justifie suffisamment la rétroactivité de la mesure - il s'agit d'une démarche classique pour la mise en œuvre de dispositifs anti-abus.
Cet article est par suite conforme à la Constitution.
III/ SUR L'ARTICLE 18.
Les dispositions de cet article encadrent l'application aux plus-values d'apport de titres réalisées par les personnes physiques d'un nouveau report d'imposition optionnel à la place du sursis d'imposition en cas d'apport à une société contrôlée par l'apporteur. Leur entrée en vigueur à compter du 14 novembre 2012 répond au même intérêt général que pour la disposition similaire de l'article 15.
IV - SUR L'ARTICLE 19.
A. - Il est soutenu que cet article, qui encadre les schémas dits de « donation-cession » des titres de société, méconnaît la garantie des droits, notamment en ce qu'il serait rétroactif, ainsi que le principe d'égalité devant l'impôt.
B. - Ces critiques ne sont pas fondées.
Les dispositions de l'article 19 ont pour objet en cas de cession, d'apport, de remboursement ou d'annulation de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres ou de droits, dans un délai de 18 mois à compter de leur acquisition par voie de donation, de prévoir que l'assiette de la plus-value sur laquelle sera taxée le donataire, est le prix d'acquisition par le donateur (ou par le premier donateur en cas de donations successives). Ce montant est augmenté des frais afférents à l'acquisition à titre gratuit, ou, si elle est inférieure, la valeur retenue pour la détermination des droits de mutation au moment de la transmission. Ces dispositions ne s'appliquent pas aux valeurs, titres ou droits qui ont fait l'objet d'une donation dans le cadre d'un « pacte Dutreil » (article 787 B du CGI), ainsi qu'aux valeurs, titres ou droits lorsque le donataire se trouve dans une situation personnelle particulière.
a/ Ce dispositif vise à faire échec aux montages qui consistent à faire donation de titres recelant une forte plus-value (qui peut être en report ou en sursis d'imposition ou simplement latente), généralement à ses enfants, ce qui a pour effet immédiat de « purger » la totalité de cette plus-value avant que les donataires ne cèdent les titres reçus à brève échéance.
Ce type de montage permet d'éluder l'impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux sur des sommes qui ne seront soumises qu'aux droits de mutation à titre gratuit, en bénéficiant notamment des abattements applicables en la matière (100 000 EUR d'abattement en ligne directe) - alors qu'elles auraient subi ces impositions sur la plus-value si la cession des titres avait été réalisée par le donateur et avait été suivie d'une donation par cette même personne d'un montant en numéraire égal au produit de leur cession.
Ainsi, la mesure rétablit d'une manière générale et conforme au principe d'égalité, une symétrie parfaite de taxation pour deux opérations similaires ainsi que l'illustre l'exemple ci-après :

Monsieur X détient 90 000 actions de la société A, qu'il a achetées il y a 10 ans au prix unitaire de 1,50 EUR, soit un prix global de souscription de 135 000 EUR.
Ces parts valent aujourd'hui 270 000 EUR.
Monsieur X souhaite permettre à ses enfants de disposer de liquidités.
Monsieur X a identifié des personnes qui seraient intéressées par l'achat de ses parts de la société A. Il s'est engagé à céder ses 90 000 actions qu'il détient pour un prix unitaire de 3 EUR,soit 270 000 EUR.
Monsieur X consent une donation-partage à ses trois enfants des 90 000 actions de la société A pour un montant global de 270 000 EUR et, pour chacun d'entre eux, un montant inférieur à celui de l'abattement en ligne directe (100 000 EUR) ; aucun droit de donation n'est donc dû.
Les trois enfants cèdent ensuite 15 jours après et conjointement la totalité des titres de la société A reçus en donation.
Entre le protocole d'accord et la conclusion de la transaction, les opérations conclues entre Monsieur X et ses enfants permettent une « purge » totale de la plus-value de cession qui aurait été, en l'absence de donation, taxable sur une base de 135 000 EUR (soit 270 000 - 135 000), soit une économie fiscale de 46 575 EUR .
En effet, si Monsieur X avait cédé lui-même les titres de la société A avant de faire donation à ses trois enfants quelques jours plus tard des liquidités issues de la cession, il aurait été redevable des 46 575 EUR d'imposition sur la plus-value.
b/ Contrairement à ce que soutiennent les auteurs du recours, ce dispositif ne fait pas dépendre la taxation de la plus-value de l'attitude du donateur qui serait présumé avoir commis un abus de droit. Il a seulement pour objet de rétablir l'assiette de la plus-value par reconstitution du prix d'achat réel des titres. Le prix d'achat initial, qui sera toujours la base de calcul de la plus-value, peut être établi sans difficulté de même que la valorisation des titres. L'assiette repose donc sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec l'objectif du législateur.
Par ailleurs, le délai de 18 mois est un délai objectif et rationnel permettant de faire obstacle à ce que des contribuables n'aménagent la transmission d'un capital en privilégiant chronologiquement la donation de valeurs sur leur cession, afin d'éviter la taxation d'une plus-value. Il correspond, en pratique, au délai raisonnablement nécessaire pour organiser la cession de parts de sociétés non cotées.
Le Gouvernement considère, par conséquent, que l'article 19 n'est pas contraire à la Constitution.
V - SUR L'ARTICLE 28.
Cet article, qui modifie l'article L. 135 D du livre des procédures fiscales, vise à étendre aux chercheurs la levée du secret fiscal pour que ces derniers puissent accéder aux informations dont ils ont besoin pour conduire leur recherche. A ce titre, cette mesure affecte la législation fiscale et peut trouver sa place en loi de finances au titre du a du 7° du II de l'article 34 de la loi organique n° 2001-692 relative aux lois de finances.
VI - SUR L'ARTICLE 66.
A. - Les sénateurs et députés auteurs du recours considèrent que cet article, qui instaure un crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi (CICE), ne pouvait pas être introduit par amendement, compte tenu de son fort impact sur l'équilibre du budget, qu'il dépasse le champ des lois de finances rectificative. Il serait par ailleurs inintelligible et méconnaîtrait l'égalité devant les charges publiques, notamment parce qu'il exclut les entreprises relevant d'un régime forfaitaire d'imposition.
B. - Ces critiques appellent les remarques suivantes.
Cet article a pour objet d'instaurer un crédit d'impôt destiné à la création d'emplois en aidant la compétitivité des entreprises soumises à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés selon un régime réel d'imposition à travers notamment des efforts en matière d'investissement, de recherche, d'innovation, de formation, de recrutement, de prospection de nouveaux marchés et de reconstitution de leur fonds de roulement. L'objectif du législateur est de permettre à l'ensemble des entreprises de concourir à la compétitivité de l'économie nationale par la modération de leurs coûts.
a) En premier lieu, la procédure d'adoption de cette disposition a été conforme à la Constitution, et n'a notamment pas méconnu l'exigence de sincérité des débats parlementaires.
Compte tenu de l'aggravation de la concurrence internationale, le Gouvernement a souhaité accélérer la mise en œuvre du « Pacte national pour la croissance, la compétitivité et l'emploi », et notamment du crédit d'impôt compétitivité emploi, sans attendre l'adoption d'une prochaine loi de finances. Il était loisible au Gouvernement, en vertu de l'article 44 de la Constitution, d'en introduire la discussion par voie d'amendement.
Le Gouvernement a immédiatement rendu publics les éléments structurants de ce crédits d'impôt : calcul en fonction de la masse salariale brute de l'entreprise pour les salaires inférieures à 2,5 fois le SMIC ; application aux impôts dus au titre de l'exercice 2013 ; utilisation des marges ainsi dégagées par les entreprises pour investir ou embaucher ; suivi du dispositif associant les partenaires sociaux.
Contrairement à ce que les auteurs des recours soutiennent, le Gouvernement n'était pas tenu de procéder par voie de lettre rectificative. Aucune obligation n'existe en ce sens (v. n° 78-100 DC du 29 décembre 1978).
Enfin, on ne peut considérer, comme les auteurs des recours, que « l'ampleur » du dispositif faisait obstacle à la procédure suivie, alors que, en tout état de cause, pour 2012 et pour 2013, le dispositif fiscal nouvellement introduit ne modifie pas l'équilibre déterminé par la loi de finances rectificative pour 2012 ou par la loi de finances pour 2013. De toute manière, l'impact a été pris en compte par amendement à la loi de programmation des finances publiques pour les années 2012 à 2018. Le Parlement était donc pleinement informé des impacts financiers de long terme du CICE.
b/ En deuxième lieu, il ne fait pas de doute que le crédit d'impôt trouve sa place en loi de finances rectificative. Cette mesure est une mesure fiscale et, en tant que telle, a vocation à figurer en loi de finances au titre du a du 7° du II de l'article 34 de la loi organique n° 2001-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances (LOLF) qui y range les dispositions relatives aux impositions de toute nature qui n'affectent pas l'équilibre budgétaire.
c/ En troisième lieu, le dispositif ne méconnaît pas le principe d'égalité et n'est pas inintelligible.
Les auteurs des recours critiquent notamment le fait qu'aux termes de l'article 244 quater C :  « Le crédit d'impôt ne peut ni financer une hausse de la part des bénéfices distribués, ni augmenter les rémunérations des personnes exerçant des fonctions de direction dans l'entreprise ». En elles-mêmes, ces dispositions ne présentent aucune complexité qui interdirait au chef d'entreprise d'effectuer des  « choix éclairés » sur l'affectation du crédit d'impôt auquel il a droit.
Sur le plan pratique, l'article 244 quater C prévoit également que :  « L'entreprise retrace dans ses comptes annuels l'utilisation du crédit d'impôt conformément aux objectifs mentionnés à la phrase précédente ». Cet article se borne à exiger de l'entreprise qu'elle fasse le bilan de l'utilisation du crédit d'impôt à l'occasion de la déclaration de ses résultats.
Les débats parlementaires ont, à cet égard, montré que ces dispositions devaient s'entendre non comme des conditions posées au bénéfice du crédit d'impôt, mais comme des éléments de cadrage permettant aux partenaires sociaux visés au V de l'article d'apprécier si l'utilisation du crédit d'impôt permet effectivement à celui-ci de concourir à l'amélioration de la compétitivité des entreprises. Ainsi, en tout état de cause, ces informations n'étant pas des conditions, l'obligation de transparence instituée par la loi ne peut être regardée comme portant atteinte au principe d'égalité.
d/ En dernier lieu, le fait que le législateur réserve le crédit d'impôt aux entreprises imposées selon un régime réel ne crée aucune rupture du principe d'égalité devant l'impôt.
Il ne s'agit pas d'une innovation, puisque les situations sont différentes.
Tous les crédits d'impôt actuellement en vigueur sont bâtis sur ce schéma qui procède d'un choix cohérent de la part du législateur. En effet, le régime du forfait est réservé aux très petites entreprises qui fonctionnent souvent sur un mode familial, majoritairement sans salarié compte tenu du niveau de chiffre d'affaires concerné, et qui sont appelées en se développant à évoluer vers un régime réel - qui peut, dans un premier temps, être le régime simplifié d'imposition, lequel donne droit au crédit d'impôt. Cette possibilité d'une assiette forfaitaire résulte d'un choix des dirigeants qui peuvent toujours opter pour un régime réel.
En outre, les régimes forfaitaires constituent déjà, en  eux-mêmes, une aide pour ces entreprises en simplifiant leurs obligations fiscales et comptables et en appliquant un taux forfaitaire de charge sans distinguer les dépenses ouvrant droit à crédit d'impôt. Si ce montant forfaitaire leur paraît insuffisant au regard des avantages qu'elles peuvent retirer d'un régime réel, les entreprises peuvent toujours y renoncer.
Pour ces raisons, le Gouvernement considère que l'article 66 est conforme à la Constitution.
Pour l'ensemble de ces raisons, le Gouvernement estime que le Conseil constitutionnel devra rejeter les recours dirigés contre la troisième loi de finances rectificative pour 2012.
Monsieur le Président,
Mesdames et Messieurs les conseillers,
Nous avons l'honneur, en application des dispositions de l'article 61, alinéa 2, de la Constitution de déférer au Conseil Constitutionnel le projet de loi de finances rectificative pour 2012 adopté par l'Assemblée le 19 décembre 2012, et plus particulièrement les dispositions des articles 12, 13, 14, 15 ter et 24 bis.
Ce projet de loi qui est déféré à la censure du Conseil Constitutionnel est contraire aux principes constitutionnels du Droit Français.
A l'appui de cette saisine, nous développons les griefs suivants.
Article 12
Cet article vise à imposer le revenu qui est cédé sous forme d'usufruit temporaire, selon les modalités propres à chaque catégorie de revenu, à la fois à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux.
Le droit d'usufruit temporaire est une disposition du Code civil inscrite dans le droit français depuis 1804. Elle est utilisée par de nombreux citoyens dans une grande diversité de contextes et de projets privés. Ces dispositions civiles visent avant tout à harmoniser les rapports au sein de groupes familiaux et contribuent à prévenir les conflits liés à la gestion et à la transmission équitable d'un patrimoine commun sur de très longues périodes.
Dans l'optique de lutter contre certains cas abusifs, l'article 12 vise à créer une exception au régime fiscal de droit commun mais il ne limite pas le champ d'application de la mesure dérogatoire. Cela conduirait, en pratique, à contraindre les acteurs privés à privilégier des dispositions du Code civil par rapport à d'autres, par exemple entre l'usufruit viager et l'usufruit temporaire, voire à céder la totalité de la propriété d'un bien pour réussir à satisfaire les diverses attentes des membres d'un même groupe familial.
Un parent cédant simultanément usufruit temporaire et nue-propriété à deux de ses descendants serait par exemple pénalisé par rapport à celui qui cède le bien familial en pleine propriété à un tiers. On voit qu'à capacité contributive égale, cette disposition est susceptible de porter atteinte au principe d'égalité des contribuables devant l'impôt.
Toutes les conséquences du projet de loi n'ont manifestement pas été analysées. Il apparait donc prudent de ne pas déformer l'équilibre séculaire du Code civil en limitant la disposition anti-abus aux cas effectivement visés par l'évaluation préalable diligentée par les services de l'Etat, à savoir lorsqu'une personne physique cède ses droits d'usufruit temporaire dans un contexte manifestement artificiel puisque l'acheteur n'est autre qu'une société contrôlée par le vendeur.
Articles 12, 13, 14
Afin de lutter contre les abus et les schémas d'optimisation fiscale, les articles 12, 13 et 14 concernent respectivement les cessions à titre onéreux d'usufruit temporaire, l'application aux plus-values d'apport de titres réalisées par les personnes physiques d'un nouveau report d'imposition optionnel en lieu et place du sursis d'imposition en cas d'apport à une société contrôlée par l'apporteur, et les schémas d'optimisation dits de « donation-cession» de titres de sociétés.
L'ensemble des dispositions visées par tes articles sont applicables rétroactivement aux cessions, apports et donations intervenus à compter du 14 novembre 2012. Le caractère rétroactif de ces mesures soumet, dans chaque cas, à une imposition nouvelle une situation révolue. Ainsi, le contribuable ne peut adapter son comportement en conséquence de la nouvelle règle.
Article 15 ter
L'article 15 ter vise à étendre aux chercheurs la levée du secret fiscal pour que ceux-ci puissent accéder aux informations dont ils ont besoin pour conduire leurs recherches, sous certaines conditions garantissant le respect du secret fiscal. Les requérants font valoir que cet article n'a aucun impact ni budgétaire ni fiscal. D'autre part, il ne permet pas davantage de contribuer à une meilleure information du Parlement. Il convient dès lors de le censurer.
Article 24 bis
L'article 24 bis vise à instituer un crédit d'impôt compétitivité-emploi (CICE) en faveur des entreprises imposées d'après leur bénéfice réel et soumises à l'impôt sur les sociétés ou à l'impôt sur le revenu, dès lors que ces entreprises emploient du personnel salarié. Le dispositif a cependant beaucoup évolué au cours du débat parlementaire: simple à l'origine, il est aujourd'hui d'une grande complexité.
L’Assemblée nationale a ainsi adopté un certain nombre de critères de recevabilité et de contrôles dénaturant l'objectif même du crédit d'impôt compétitivité-emploi. Certains d'entre eux ont pour conséquence de rendre incertaine la créance dont pourront bénéficier les entreprises dès le début de l'année prochaine et, partant, d'en empêcher le nantissement. D'autres dispositions concernent le suivi de l'utilisation du crédit d’impôt, qui semble pourtant impossible dans la pratique, le contrôle de son utilisation par les partenaires sociaux qui risque de fragiliser la souveraineté du Parlement et la mission de contrôle de la Cour des comptes, ou encore l'installation d'un comité de suivi chargé de vérifier l’application de sa mise en œuvre.
Ces différentes dispositions créent une définition limitative de l’utilisation du crédit d'impôt en imposant plusieurs formes de conditionnalités. La lisibilité du dispositif applicable s'en trouve clairement entachée. Par conséquent, les requérants font valoir l'extrême inintelligibilité de cet article ainsi que les difficultés d'interprétation qu'il risque d'entrainer pour l'administration fiscale.
Par ailleurs, le dispositif tel qu'il est présenté exclut les entreprises relevant d'un régime forfaitaire d'imposition, notamment les exploitations agricoles ou viticoles au forfait. Or, les exploitations au forfait emploient souvent au moins de la main-d'œuvre saisonnière, notamment, pour les exploitations viticoles, à l'occasion des vendanges. Il en résulte une rupture d'égalité manifeste.
Souhaitant que ces questions soient tranchées en droit, les députés auteurs de la présente saisine demandent donc au Conseil constitutionnel de se prononcer sur ces points et tous ceux qu'il estimera pertinents eu égard à la fonction de contrôle de constitutionnalité de la loi que lui confère la Constitution.
Monsieur le Président,
Mesdames et Messieurs les Conseillers,
Les Sénateurs soussignés (1) ont l'honneur de soumettre à votre examen, conformément au deuxième alinéa de l'article 61 de la Constitution, la 3ème loi de finances rectificative pour 2012 aux fins de déclarer contraires à la Constitution certaines de ses dispositions.
La lecture combinée des dispositions des articles 3 de la Constitution et 6 de la déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen a permis au Conseil constitutionnel de fonder l'existence de l'exigence constitutionnelle de clarté et de sincérité des débats parlementaires, exigence qui implique la sincérité et la cohérence des votes émis par le Parlement(2).
En particulier, le Conseil a régulièrement indiqué que le principe de sincérité s'analyse comme l'absence d'intention de fausser les grandes lignes de l'équilibre de la loi de finances. Or, il apparaît que le gouvernement a méconnu ce principe en présentant, sous forme d'amendement lors de la discussion de la loi déférée, le dispositif de crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi (CICE) (article 24 bis (3) ) ainsi que plusieurs autres dispositions ayant un fort impact sur cet équilibre.
Le gouvernement a méconnu ce principe sur la forme dans la mesure où le dispositif du CICE a été présenté en séance à l'Assemblée nationale, le 5 décembre 2012.
Sachant que le Conseil des ministres a délibéré sur le texte déféré le 14 novembre 2012 et que son dépôt à l'Assemblée nationale a été réalisé le jour même, le gouvernement avait le temps de présenter une lettre rectificative. Elle aurait permis la mise à disposition du Parlement d'une étude d'impact et aurait ainsi respecté les dispositions de l'article 39 de la Constitution et les prescriptions des articles 8 et suivants de la loi organique du 15 avril 2009. En conséquence, le Conseil d'Etat aurait pu rendre un avis, tous ces éléments auraient été particulièrement utiles à la bonne information du parlement, au cas présent d'un dispositif complexe.
Le gouvernement a également méconnu ce principe sur le fond dans la mesure où l'article 24 bis constitue une dépense nouvelle évaluée à 20 milliards d'euros à horizon 2018.
Certes, la loi organique relative aux lois de finances du 1 er août 2001 ne dit pas expressément ce que sont les lois de finances rectificatives. On peut toutefois déduire de leur libellé même et des dispositions de l'article 53 de la Lolf que ces textes ont pour vocation première de traduire les conséquences des évolutions de la situation économique et budgétaire apparues en cours d'exercice.
Ainsi, dans le cadre du texte déféré, les ouvertures et annulations de crédit portent sur environ 2 milliards d'euros et le solde de l'exercice 2012 se dégrade de 2,5 milliards d'euros, hors opération Dexia, par rapport au dernier collectif.
On conçoit donc aisément que le CICE, par son ampleur et sa portée, est sans commune mesure avec le calibrage des dispositions de régulation de fin d'année, indispensables à la bonne gestion budgétaire et à la sincérité.
Cette situation a été aggravée par le fait que cet amendement s'inscrit dans une série d'une dizaine formant un ensemble législatif bien distinct et sans conséquences sur la gestion 2012.
Enfin, l'article 24 bis, dans la rédaction qu'il institue pour le premier alinéa du nouvel article 244 quater C du code général des impôts instituant le CICE, prévoit que l'entreprise bénéficiaire devra retracer dans ses comptes annuels l'utilisation du crédit d'impôt, lequel ne pourra « ni financer une hausse de la part des bénéfices distribués, ni augmenter les rémunérations des personnes exerçant des fonctions de direction dans l'entreprise ». La complexité et l'incertitude d'une telle conditionnalité est contraire aux termes de la décision de votre Conseil sur la loi de finances pour 2006 (4) selon lesquels « au regard du principe d'égalité devant l'impôt, la justification des dispositions fiscales incitatives est liée à la possibilité effective, pour le contribuable, d'évaluer avec un degré de prévisibilité raisonnable le montant de son impôt selon les diverses options qui lui sont ouvertes ». Or, le CICE apparaît comme un dispositif trop incertain et trop complexe pour permettre au contribuable d'opérer un « choix éclairé ».
En conséquence, on peut considérer que la représentation nationale n'a pas bénéficié d'une présentation intelligible et sincère du dispositif du CICE et n'a pu vérifier précisément l'impact qualitatif et quantitatif du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi. Par ailleurs, le dispositif mis en place par l'article 24 bis, de par sa complexité, porte atteinte au principe de sécurité juridique qui suppose qu'une disposition législative soit accessible et intelligible conformément aux principes énoncés par les articles 4, 5, 6, 14 et 16 de la Déclaration de 1789.
Il appartient donc à votre Conseil de censurer cet article.
Les Sénateurs soussignés complèteront, le cas échéant, cette demande dans des délais raisonnables.
(1) Cf. Liste jointe
(2) Cf. Décisions n° 2009-581 DC et n° 2009-582 DC du 25 juin 2009
(3) Selon la numérotation provisoire, lecture Sénat
(4) Décision 2005-530 DC du 29 décembre 2005
Monsieur le Président,
Mesdames et Messieurs les Conseillers,
Conformément au deuxième alinéa de l'article 61 de la Constitution, nous avons l'honneur de déférer au Conseil constitutionnel le projet de loi de finances rectificative pour 2012, et notamment ses articles 8, 14, 15 ter et 24 quater tels qu'ils ont été définitivement adoptés par le Parlement.
A l'appui de cette saisine, nous développons les griefs suivants:
L'article 8 du projet de loi de finances rectificative modifie la procédure de droit de visite et de saisie par la création de dispositions spécifiques aux perquisitions informatiques. Une disposition de cet article encourt plus particulièrement la critique: il s'agit de la modification relative à l'élargissement du champ de la procédure judiciaire d'enquête fiscale.
En effet, au terme du projet de loi, il sera dorénavant possible de déclencher une telle procédure dans la simple hypothèse « d'une manoeuvre destinée à égarer l'administration ».
Selon l'alinéa 2 de l'article 28-2 du code de procédure pénale, les agents chargés de la police fiscale ont compétence pour exercer leurs droits et rechercher, sur l'ensemble du territoire national, les infractions de fraude fiscale et assimilées prévues par le code général des impôts uniquement « lorsqu'il existe des présomptions caractérisées que les infractions prévues par ces articles résultent d'une des conditions prévues aux 1° à 3° de l'article L. 228 du livre des procédures fiscales, ainsi que les infractions qui leur sont connexes ». Le législateur a donc spécifiquement encadré les conditions d'exercice de la compétence de ces agents afin de limiter l'exercice de leurs droits d'enquêtes à la recherche et constatation d'infractions de fraude fiscale et d'infractions connexes dans des cas de fraudes particulièrement graves.
L'autorisation donnée dans ce projet de loi aux agents de la « police fiscale» d'effectuer tous actes d'enquête fiscale en présence de simple présomption de l'existence de toute manoeuvre commise par un contribuable destinée « à égarer l'administration» ne saurait être conforme ni à l'objectif d'intelligibilité et d'accessibilité de la loi posé par le Conseil constitutionnel, ni aux exigences de la liberté individuelle du respect dû à la vie privée et à l'inviolabilité du domicile, sauf à autoriser ces agents à enquêter sur le moindre citoyen ayant déposé tardivement, ou à la mauvaise adresse, une déclaration fiscale ou ayant commis des erreurs involontaires lors de l'établissement d'une déclaration fiscale.
Par ailleurs, la nouvelle rédaction de l'article 28-2 du code de procédure pénale, dont l'objet est pourtant d'encadrer la compétence des agents des services fiscaux, vide de toute portée pratique et utile non seulement les trois premières conditions figurant dans le texte initial (1° à 3° de l'article L. 228 du livre des procédures fiscales) mais également la quatrième condition figurant dans le projet de loi.
La compétence des agents de la police fiscale semble ainsi devenir une compétence de principe, qui n'est de fait soumise à aucune condition réelle, et ce alors même que le législateur initial avait entendu l'encadrer strictement.
Or, au terme d'une jurisprudence bien établie, le Conseil constitutionnel rappelle constamment au législateur qu'il lui incombe « d'exercer pleinement la compétence que lui confie la Constitution et, en particulier, son article 34 ; que le plein exercice de cette compétence, ainsi que l'objectif de valeur constitutionnelle d'intelligibilité et d'accessibilité de la loi, qui découle des articles 4, 5, 6 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, lui imposent d'adopter des dispositions suffisamment précises et des formules non équivoques ; qu'il doit en effet prémunir les sujets de droit contre une interprétation contraire à la Constitution ou contre le risque d'arbitraire, sans reporter sur des autorités administratives ou juridictionnelles le soin de fixer des règles dont la détermination n'a été confiée par la Constitution qu'à la loi» (voir par exemple la décision n° 2006-540 DC du 27 juillet 2006, Loi relative au droit d'auteur et aux droits voisins dans la société de l'information).
Compte tenu de la rédaction extrêmement large employée par le législateur au cas présent, il importe de souligner que la nouvelle condition n'en constitue pas une et, en pratique, supprime même toute condition dans le recours aux procédures visées par le livre des procédures fiscales et par le code de procédure pénale.
L'article 14 du projet de loi modifie l'article 150-0 D du code général des impôts pour instaurer une nouvelle assiette des plus-value de cession des titres de sociétés sur laquelle est taxé le donataire en cas de cession intervenue moins de dix-huit mois après la donation.
Le gouvernement a indiqué qu'un tel dispositif était destiné à mettre fin aux abus de droit tels qu'ils sont définis à l'article L.64 du livre des procédures fiscales et éviter, ainsi, que le donateur échappe à l'imposition.
Dans le cadre des débats parlementaires, le gouvernement et le rapporteur général ont explicitement visé l'abus de droit consistant pour le donataire à transmettre, immédiatement après la donation les titres à une société contrôlée par le donateur. Or, en restreignant le champ de ce dispositif aux cessions intervenant moins de dix-huit mois après la donation, le gouvernement a clairement montré qu'il ne peut s'agir uniquement de schémas abusifs. L'objectif réel du gouvernement semble plutôt être une mesure de rendement fiscal à proprement parler.
Les débats parlementaires ont montré que le gouvernement a hésité sur la période à prendre en compte. Le texte originel prévoyant une période de deux ans. Or, une période courte de détention de parts sociales ne peut en aucun cas suffire à représenter un critère objectif pour présumer d'un montage juridique abusif caractéristique d'un abus de droit.
Le projet de loi de finances rectificative prévoit pour caractériser l'intention du donateur de se soustraire à l'imposition, de se baser sur un acte de cession ultérieur du donataire quel que soit le bénéficiaire de la cession, sans examiner si cette cession relève ou pas d'un abus de droit.
Le donateur est donc supposé responsable des actes accomplis par le donataire. Or, en droit, l'abus ne peut être caractérisé que par le chef du donateur et non par celui du donataire, notamment en l'absence de toute convention entre le donateur et le donataire sur une éventuelle cession des titres par le donataire.
Le dispositif prévu ne repose donc pas sur des critères objectifs et rationnels permettant de lutter contre l'abus de droit, notamment celui évoqué dans les débats parlementaires.
Surtout, ce dispositif fait obstacle au principe de garantie des droits reconnu par le Conseil constitutionnel. Le dispositif prévu par la loi établit une présomption de fraude et d'abus de droit dès lors que le donataire a cédé ses parts dans la période des dix-huit mois. Le donataire ne dispose, en effet, d'aucune voie de droit lui permettant de contester une telle qualification, il ne peut comme il est de droit en matière fiscale apporter la preuve contraire.
L'article 14 du projet loi prévoit, enfin, d'appliquer à une donation la fiscalité de cession à titre onéreux en plus du régime fiscal applicable pour les mutations à titre gratuit. Ce cumul d'impositions constitue une atteinte au principe d'égalité devant l'impôt par son caractère confiscatoire. Il pourrait donc excéder les facultés contributives du contribuable concerné. Or, aux termes de l'article 13 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen, l'impôt «doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés». Le Conseil constitutionnel a précédemment jugé, dans sa décision n° 2007-555 DC du 16 août 2007, que « l'exigence résultant de l'article 13 de la Déclaration de 1789 ne serait pas respectée si l'impôt revêtait un caractère confiscatoire ou faisait peser sur une catégorie de contribuables une charge excessive au regard de leurs facultés contributives »
L'article 15 ter, introduit par voie d'amendement parlementaire, modifie l'article L. 135D du livre des procédures fiscales pour déroger aux règles du secret fiscal. Cet article constitue un cavalier puisqu'il n'est pas conforme à la loi organique du 1 er août 2001 relative aux lois de finances. En effet, il ne concerne « ni les ressources, ni les charges, ni la trésorerie, ni les emprunts, ni la dette, ni les garanties ou la comptabilité de l'Etat, la nature, le montant et l'affectation des ressources et des charges de l'Etat, ainsi que l'équilibre budgétaire et financier qui en résulte».
Introduit par voie d'amendement déposé par le gouvernement portant article additionnel à l'article 24 lors de la première lecture du projet de loi à l'Assemblée nationale, l'article 24 quater instaure un crédit d'impôt pour les entreprises employant du personnel salarié égal à 4% en 2013 de la masse salariale brute pour les rémunérations inférieures ou égales à 2,5% du SMIC puis à 6% en 2014.
La présentation tardive de cet amendement n'ayant fait l'objet d'aucune étude et évaluation n'a pas permis au législateur d'évaluer convenablement les conséquences d'un tel dispositif sur les finances publiques alors même qu'il représente, selon les indications gouvernementales, une dépense fiscale d'environ 20 milliards d'euros. Les entreprises détiendront en 2013 une créance sur l'Etat, or cette dépense n'a pas été traduite en loi de finances pour 2013.
L'importance d'un tel dispositif remet en cause l'équilibre de cette loi de finances rectificative. Ce crédit d'impôt aurait nécessité, soit de figurer dans la version du projet de loi déposé sur le Bureau de l'Assemblée nationale, soit de faire l'objet d'une lettre rectificative accompagnée d'évaluations nécessaires à la sincérité des débats parlementaires. En procédant par voie d'amendement sur une mesure de cette importance le gouvernement a contourné l'article 53 de la loi organique relative aux lois finances et porté atteinte au principe de clarté et de sincérité des débats parlementaires.
Pour l'ensemble de ces raisons, les députés soussignés ont l'honneur de vous demander, en application du deuxième alinéa de l'article 61 de la Constitution, de déclarer non conformes à celle-ci les articles 8, 14, 15 ter et 24 quater du projet de loi de finances rectificative pour 2012.