Estamos presenciando um cenario de inumeras mudancasna area contabil, com a criacao do Comite de Pronunciamentos Contabeis (CPC) em2005 e as aprovacoes das Leis 11.638/07 e 11.941/09, que introduziram acontabilidade brasileira a obrigatoriedade da adocao das Normas Internacionaisde Contabilidade. As mudancas sao decorrentes da necessidade de demonstracoescontabeis que expressem melhor a situacao economico-financeira e patrimonial decada entidade. Neste mesmo caminho a partir de 2010, as normas de auditoriatambem estao caminhando para um processo de convergencia as normasinternacionais de auditoria.Todas essas alteracoes implicam aos auditores umamaior responsabilidade, para que possa atestar com credibilidade em seuparecer, a exatidao das demonstracoes contabeis analisadas. Para isso enecessario que o programa de auditoria tenha bem definido quais osprocedimentos que serao adotados em cada fase da auditoria.Procedimento de auditoria e entendido por Attie(1998, p.131) como as investigacoes tecnicas que, tomadas em conjunto,permitem a formacao fundamentada da opiniao do auditor sobre as demonstracoesfinanceiras ou sobre o trabalho realizado.Toda auditoria possui um objetivo e sao os procedimentosque os tornam possiveis de serem alcancados. Cabe ao auditor definir a extensaoe a profundidade dos procedimentos adotados, a fim de obter provassatisfatorias que sustentem a sua opiniao (ATTIE, 2007).Os procedimentos de auditoria sao constituidos por:a) Testesde Observancia: tambem conhecidoscomo os testes de aderencia, eles visam testar os controles internos daentidade. De acordo com Cunha, Beuren e Hein (2006) eles tem como objetivo averificacao e avaliacao dos controles internos, se estes estao de acordo com osprocessos requeridos pela administracao e se sao suficientemente seguros econfiaveis para a devida salvaguarda do patrimonio;b) TestesSubstantivos: focam em verificar seos saldos contabeis estao corretos, se o reconhecimento e a mensuracao doselementos patrimoniais atende as normas contabeis vigentes. [...] os testessubstantivos sao destinados a fornecer evidencias quanto aos saldos e valoresapontados nas demonstracoes contabeis, a fim de identificar ou nao a ocorrenciade erros na contabilizacao das transacoes ocorridas (CUNHA, BEUREN, HEIN,2006, p.55)No Quadro 1, estao destacados os testes deobservancia e os testes substantivos contemplados na literatura. TESTES DE OBSERVANCIA TESTES SUBSTANTIVOS Teste de Assinaturas Exame e Contagem Fisica Teste de Aprovacoes Circularizacao Exame Documental Conciliacoes Teste de Segregacao de Funcao Exame dos Documentos Originais Teste de Salvaguarda Conferencia de Calculos Integridade da Sequencia Numerica Exame de Escrituracao Teste de Documentacao Exame de Registros Auxiliares Inquerito Inquerito Aplicacao de Questionario Investigacao Minuciosa Conferencia de Calculos Correlacao das Informacoes Exame e Contagem Fisica Observacao Quadro 1 Testes de Observancia e Testes SubstantivosFonte: Adaptado de Cunha et al. (2010).No estudo desenvolvido por Cunha, Beuren e Hein(2006) buscou-se identificar quais sao os procedimentos de auditoria maisutilizados pelas empresas de auditoria independente localizadas em Santa Catarina,identificou-se que entre os testes de observancia os mais utilizados eram: a) Teste desegregacao de funcoes;b) Examedocumental;c) Inquerito eContagem Fisica.Jaentre os testes substantivos os mais utilizados eram:a) Testes deCircularizacao;b) Conciliacoes;c) Conferencias deCalculos;d) Exame daEscrituracao.Tem-se a limitacao neste estudo que apenas foiaplicado em um unico estado, nao e possivel generalizar as conclusoes destapesquisa. A pesquisa foi feita antes da adocao das normasinternacionais de auditoria e contabilidade, nao existem estudos publicados seos procedimentos de auditoria serao afetados por elas. Se as auditoriaspassaram a adotar procedimentos que antes eram pouco utilizados, ou