Mål C‑2/09

Direktor na Agentsia ”Mitnitsi”, tidigare Regionalna Mitnicheska Direktsia – Plovdiv

mot

Petar Dimitrov Kalinchev

(begäran om förhandsavgörande från Varhoven administrativen sad)

”Punktskatter – Beskattning av begagnade fordon – Skatt på importerade begagnade fordon som är högre än den skatt som påförs fordon som redan är i bruk i landet – Skatt som beror på tillverkningsår och fordonens körsträcka enligt mätarställning – Begreppet ’liknande inhemska varor’”

Sammanfattning av domen

1. Bestämmelser om skatter och avgifter – Interna skatter och avgifter – Punktskatt som påförs begagnade motorfordon när de förs in på nationellt territorium

(Rådets direktiv 92/12, artikel 3.3 första stycket)

2. Bestämmelser om skatter och avgifter – Interna skatter och avgifter – Förbud mot diskriminering mellan importerade varor och liknande inhemska varor – Likartade varor

(Artikel 110 första stycket FEUF)

3. Bestämmelser om skatter och avgifter – Interna skatter och avgifter – Punktskattesystem som tillämpas på begagnade motorfordon

(Artikel 110 första stycket FEUF)

1. Artikel 3.3 första stycket i rådets direktiv 92/12 om allmänna regler för punktskattepliktiga varor och om innehav, flyttning och övervakning av sådana varor ska inte tillämpas på nationella bestämmelser om punktskatt på motorfordon och utgör således inte hinder för att en medlemsstat inför bestämmelser enligt vilka begagnade motorfordon beläggs med punktskatt när de förs in till den berörda medlemsstatens territorium, en skatt som inte omedelbart ska betalas vid begagnatköp av motorfordon som redan finns i denna medlemsstat och för vilka en sådan punktskatt redan betalades när de för första gången fördes in till medlemsstatens territorium, under förutsättning att dessa bestämmelser inte leder till gränsformaliteter i handeln mellan medlemsstater.

I detta avseende ankommer det på den nationella domstolen att kontrollera huruvida samtliga de bestämmelser som är aktuella kan tolkas på så sätt att skyldigheten att deklarera införseln av ett fordon till medlemsstatens territorium inte är kopplad till att en gräns passeras utan snarare till det senare fastställandet av punktskattebeloppet, vid den tidpunkt då betalningsskyldigheten inträder. Om deklarationen skulle inges i samband med det gemenskapsinterna förvärvet av fordonet och således när en gräns passeras, skulle denna formalitet dock inte vara kopplad till det faktum att gränsen passeras, i den mening som avses i artikel 3.3 första stycket i direktiv 92/12, utan till skyldigheten att betala punktskatten. Eftersom syftet med deklarationen är att säkerställa betalning av punktskatteskulden, skulle en sådan formalitet i det fallet nämligen hänga samman med den punktskatteutlösande omständigheten.

(se punkterna 27 och 28 samt punkt 2 i domslutet)

2. Artikel 110 första stycket FEUF ska tolkas på så sätt att begagnade fordon som importeras till en medlemsstat ska betraktas som varor som liknar begagnade fordon som redan är registrerade i denna medlemsstat och som, oavsett ursprung, importerats till nämnda medlemsstat som nya.

(se punkt 33 samt punkt 2 i domslutet)

3. Artikel 110 första stycket FEUF utgör hinder för att en medlemsstat tillämpar olika system för punktskatt på motorfordon, då detta innebär att begagnade fordon som importeras från andra medlemsstater och begagnade fordon som redan är registrerade i denna stat, och som importerats till nämnda stat som nya, belastas på olika sätt.

Vid beräkningen av punktskatten på begagnade fordon som importeras från andra medlemsstater beaktar punktskattesystemet, i synnerhet, varken fordonets tillverkningsår eller hur långt det har körts när det importerades till medlemsstaten, utan beskattningsunderlaget och punktskattesatsen beräknas endast i förhållande till motoreffekten, som är en oföränderlig egenskap hos ett fordon och som inte påverkas av fordonets faktiska slitage. Skatten på begagnade fordon beräknas emellertid på annat sätt än skatten på nya fordon och punktskatten på begagnade importerade fordon kan inte beräknas på ett neutralt sätt. Om hänsyn tas till att punktskatten bara påförs den importerade varan en gång, är beräkningen, enligt denna ordning, av punktskatten på nya fordon definitivt förmånligare än för begagnade fordon. Eftersom begagnade fordon som redan är i trafik i medlemsstaten, det vill säga fordon som importerats som nya, beskattas som nya fordon när de förs in till denna stat, är det relativt sett dyrare att importera ett begagnat fordon från en annan medlemsstat än att köpa ett fordon av samma slag, med samma motoreffekt och som har körts lika långt, det vill säga med samma slitage, i medlemsstaten, vilket riskerar att påverka konsumenternas val.

(se punkterna 43–47 samt punkt 3 i domslutet)

DOMSTOLENS DOM (första avdelningen)

den 3 juni 2010 ( )

”Punktskatter – Beskattning av begagnade fordon – Skatt på importerade begagnade fordon som är högre än den skatt som påförs fordon som redan är i bruk i landet – Skatt som beror på tillverkningsår och fordonens körsträcka enligt mätarställning – Begreppet ’liknande inhemska varor’”

I mål C‑2/09,

angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 234 EG, framställd av Varhoven administrativen sad (Bulgarien) genom beslut av den 13 november 2008, som inkom till domstolen den 6 januari 2009, i målet

Regionalna Mitnicheska Direktsia – Plovdiv

mot

Petar Dimitrov Kalinchev,

meddelar

DOMSTOLEN (första avdelningen)

sammansatt av avdelningsordföranden A. Tizzano samt domarna A. Borg Barthet, M. Ilešič (referent), M. Safjan, och M. Berger,

generaladvokat: E. Sharpston,

justitiesekreterare: handläggaren N. Nanchev,

efter det skriftliga förfarandet och förhandlingen den 10 februari 2010,

med beaktande av de yttranden som avgetts av:

– P.D. Kalinchev, genom M. Ekimdžiev, advokat,

– Bulgariens regering, genom A. Ananiev och T. Ivanov, båda i egenskap av ombud,

– Europeiska gemenskapernas kommission, genom D. Triantafyllou och S. Petrova, båda i egenskap av ombud,

med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande,

följande

Dom

1 Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artiklarna 25 EG, och 90 första stycket EG samt av artikel 3.3 i rådets direktiv 92/12/EEG av den 25 februari 1992 om allmänna regler för punktskattepliktiga varor och om innehav, flyttning och övervakning av sådana varor (EGT L 76, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 57).

2 Begäran har framställts i ett mål mellan Peter Dimitrov Kalinchev (nedan kallad klaganden) och Regionalna Mitnicheska Direktsia – Plovdiv (tullmyndigheten för regionen Plovdiv), angående den senares beslut att inte bevilja klaganden nedsättning av den punktskatt som han påfördes när han importerade sitt fordon.

Tillämpliga bestämmelser

Unionslagstiftningen

3 Artikel 3.1 och 3.3 i direktiv 92/12 har följande lydelse:

”1. Detta direktiv skall på gemenskapsnivå tillämpas på följande varor, såsom de definieras i relevanta direktiv:

– mineraloljor,

– alkohol och alkoholdrycker,

– tobaksvaror.

– ...

3. Medlemsstaterna skall behålla rätten att införa eller bibehålla skatter som påförs andra varor än de som är förtecknade i punkt 1, dock endast under förutsättning att dessa skatter inte leder till gränsformaliteter i handeln mellan medlemsstater.

Under samma förbehåll skall medlemsstaterna även behålla rätten att ta ut sådana skatter som inte kan betecknas som omsättningsskatter på tillhandahållande av tjänster, däribland sådana som har samband med punktskattebelagda varor.”

Den nationella lagstiftningen

4 Enligt artikel 2 i lagen om punktskatt och skatteupplag (Zakon za aktsizite i danachnite skladove, DV nr 91 av den 15 november 2005), i dess lydelse enligt lagen DV nr 6 av den 23 januari 2009 (denna ändring trädde i kraft den 24 februari 2009) (nedan kallad ZADS), ska punktskatt tas ut på alkohol och alkoholdrycker, tobaksvaror, energiprodukter och elektricitet, samt motorfordon.

5 Enligt artikel 4.16 ZADS, är ”ett nytt motorfordon … ett motorfordon som vid tidpunkten för importen, vilket motsvarar tidpunkten för inlämnandet av den deklaration som avses i artikel 76d till tullmyndigheten, uppfyller ett av följande villkor:

a) Det har inte förflutit mer än sex månader sedan fordonet först registrerades (också i utlandet), eller

b) fordonet får ha körts högst 6 000 km.”

6 Enligt artikel 18 ZADS ska med ”motorfordon” förstås nya och begagnade ”personbilar”, ”stationsvagnar” och ”tävlingsbilar”, för transport av upp till nio personer inklusive förare och med en motorstyrka på mer än 120 kilowatt (kW) enligt DIN-normen (DIN) eller 126 kW enligt SAE-normen (SAE), klassificerade enligt nummer 8703 i Kombinerade nomenklaturen.

7 Artikel 19 ZADS har följande lydelse:

”1) De varor som avses i artikel 2 ska, såvida de inte omfattas av förfarandet för punktskatteuppskov, beläggas med punktskatt

1.1 när de tillverkas i Bulgarien,

1.2 när de förs in till Bulgarien från en annan medlemsstat,

1.3 när de importeras till Bulgarien.

2) Med import av punktskattebelagda varor avses införande av punktskattebelagda icke-gemenskapsvaror till landet liksom införande till landet av punktskattebelagda gemenskapsvaror från tredjeterritorium som omfattas av gemenskapens tullområde.

3) Om varorna vid införandet till landet omfattas av ett tullförfarande ska importen oavsett punkt 2 anses äga rum vid varornas övergång till fri omsättning.”

8 Enligt artikel 30 ZADS ska beskattningsunderlaget för motorfordon beräknas enligt följande:

”1. För begagnade motorfordon – Motoreffekt i kilowatt.

2. För nya motorfordon – Motoreffekt i kilowatt, i den mån denna överstiger 120 kW (DIN) eller 126 kW (SAE).”

9 Artikel 40 ZADS har följande lydelse:

”1) För begagnade motorfordon gäller följande punktskattesatser:

1. För motorfordon med en motoreffekt mellan 120 och 150 kW (DIN) – 35 BGN per kW.

2. För motorfordon med en motoreffekt som överstiger 150 kW (DIN) – 60 BGN per kW.

3. För motorfordon med en motoreffekt mellan 126 och 157,5 kW (SAE) – 33,33 BGN per kW.

4. För motorfordon med en motoreffekt som överstiger 157,5 kW (SAE) – 57,14 BGN per kW.

2) För nya motorfordon gäller följande punktskattesatser:

1. 700 BGN + 90 BGN per kW som överstiger 120 kW (DIN).

2. 700 BGN + 85,71 BGN per kW som överstiger 126 kW (SAE).”

10 Artikel 76d ZADS har följande lydelse:

”1) Den som från en annan medlemsstat till Bulgarien för in varor som är belagda med punktskatt i enlighet med artikel 2.5 ska upprätta en deklaration i enlighet med vad som föreskrivs i genomförandebestämmelserna för denna lag.

2) Den deklaration som avses i första stycket ska inom 14 dagar efter varans införande lämnas till den tullmyndighet som är behörig för det område där den berörda personen är stadigvarande bosatt eller har sitt hemvist. Deklarationen ska lämnas in innan motorfordonet registreras för första gången i Republiken Bulgarien.

3) Tullmyndigheten kan begära att varan visas upp tillsammans med den deklaration som avses i punkt 2.

4) På grundval av den inlämnade deklarationen fastställer den behöriga tullmyndigheten den punktskatt som ska betalas och meddelar den berörda personen denna.”

11 Artikel 72a i tillämpningsförordningen för ZADS, som antagits av finansministern (DV nr 42, av den 23 maj 2006), har följande lydelse:

”1) I ett sådant fall som avses i artikel 76d i lagen ska en punktskattedeklaration enligt den modell som föreskrivs i bilaga nr 13a upprättas innan motorfordonet för första gången registreras i Republiken Bulgarien och inom 14 dagar efter det att varan fördes in i landet.

2) Tullmyndigheten fastställer punktskatten i tulldeklarationen mot bakgrund av uppgifterna i punktskattedeklarationen och i ingivna handlingar. Exemplar nr 2 av den deklaration som avses i punkt 1 är en upplysning i den mening som avses i artikel 44.1 mom. 5 i lagen.”

Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna

12 Den 13 februari 2007 köpte klaganden i Frankrike en bil, en BMW 530d med en motoreffekt på 140 kW, som registrerades för första gången den 6 januari 1999 och hade en mätarställning på 160 000 km.

13 I februari 2007 importerade han bilen till Bulgarien och visade den 21 februari 2007 upp den för den bulgariska bilprovningen för att få den registrerad.

14 Den 19 juni 2007 lämnade klaganden, i enlighet med artikel 76d ZADS, in en sådan deklaration som ska inges när sådana punktskattebelagda varor som avses i artikel 2.5 ZADS förs in till Bulgarien från en annan medlemsstat. Efter att ha lämnat in denna deklaration påfördes han punktskatt till ett belopp av 4 900 BGN, som beräknats i enlighet med bestämmelserna i artikel 40.1 mom. 1 ZADS.

15 Genom skrivelse av den 29 juni 2007 begärde klaganden omprövning av punktskattebeslutet och anförde att beloppet skulle sättas ned med 2 400 BGN, eftersom den påförda punktskatten enligt honom var diskriminerande och stred mot artikel 90 EG.

16 Genom beslut av chefen för tullmyndigheten i Plovdiv, som bekräftades genom skrivelse från chefen för Regionalna Mitnicheska Direktsia i Plovdiv, nekades klaganden nedsättning av punktskatten på sitt fordon. Det bekräftades att den punktskatt som skulle betalas uppgick till 4 900 BGN, vilket beräknades i enlighet med artikel 40.1 mom. 1 ZADS.

17 Klaganden överklagade tullmyndighetens beslut hos Administrativen sad – Plovdiv (förvaltningsdomstolen i Plovdiv) som upphävde detta i den del det sammanlagda punktskattebeloppet på 4 900 BGN översteg 2 500 BGN. Förvaltningsdomstolen biföll således klagandens invändning om att beloppet 2 400 BGN var diskriminerande.

18 Förvaltningsdomstolen fann att det var diskriminerande att påföra en punktskatt i enlighet med artikel 40.1 mom. 1 ZADS på införseln av en begagnad personbil till Republiken Bulgarien och att det förelåg ett åsidosättande av artikel 90 första stycket EG. Det diskriminerande punktskattebeloppet motsvarade enligt förvaltningsdomstolen det belopp som överstiger den punktskatt som påförs vid införsel av en ny bil med 140 kW till Republiken Bulgarien, vilket alltså inte är mer än 2 500 BGN.

19 Regionalna Mitnicheska Direktsia överklagade detta beslut till Varhoven administrativen sad, som är högsta instans.

20 Mot denna bakgrund beslutade Varhoven administrativen sad att vilandeförklara målet och ställa följande frågor till domstolen:

”1. Är det enligt artikel 3.3 i [direktiv 92/12] tillåtet för medlemsstaterna att införa bestämmelser enligt vilka begagnade motorfordon beläggs med punktskatt vid införsel till den berörda medlemsstatens territorium, när denna skatt inte omedelbart ska betalas vid begagnatköp av sådana fordon som redan finns i denna medlemsstat och för vilka en sådan punktskatt betalades redan när de för första gången infördes till medlemsstatens territorium?

2. Hur ska begreppet ’liknande inhemska varor’ förstås i samband med prövningen av artikel 90 första stycket EG:

a) Ska med liknande inhemska varor förstås varor med ursprung i en medlemsstat med fasta interna skatter eller avgifter, eller

b) varor som oavsett ursprung redan finns inom denna medlemsstats territorium?

3. Mot bakgrund av svaret på de båda ovanstående frågorna: Ska artiklarna 25 EG och 90 första stycket EG tolkas på så sätt att de innebär förbud mot de olika bestämmelserna om påförande av punktskatt på motorfordon som Republiken Bulgarien har antagit i artiklarna 30 och 40 ZADS och där fordonets tillverkningsår och körsträcka enligt mätarställningen är avgörande kriterier?”

Prövning av tolkningsfrågorna

Den första frågan

21 Den hänskjutande domstolen har ställt sin första fråga för att få klarhet i huruvida artikel 3.3 i direktiv 92/12 utgör hinder mot sådana nationella bestämmelser som dem som föreskrivs i artiklarna 30 och 40 ZADS, enligt vilka beskattningsunderlaget och punktskattesatsen på begagnade fordon fastställs i samband med att fordonen förs in till en medlemsstats territorium, medan det inte påförs punktskatt vid köp av begagnade motorfordon som redan finns i denna medlemsstat och för vilka punktskatten betalades när de för första gången fördes in till denna medlemsstat.

22 I artikel 3.1 i direktiv 92/12 fastställs tillämpningsområdet för direktivet genom en hänvisning till en uttömmande uppräkning av tre olika produktkategorier. Dessa motsvarar, såsom följer av direktivets tredje skäl, de varor som betraktas som punktskattepliktiga ”i alla medlemsstater”. Uppräkningen omfattar inte motorfordon, vilka därför faller utanför direktivets tillämpningsområde (dom av den 26 april 2007 i mål C‑392/05, Alevizos, REG 2007, s. I‑3505, punkt 36).

23 Vad sedan gäller varor som inte avses i artikel 3.1 i direktiv 92/12 har medlemsstaterna, enligt artikel 3.3 första stycket i detsamma, alltjämt rätt att införa eller bibehålla skatter på sådana produkter, under förutsättning att dessa skatter inte leder till gränsformaliteter i handeln mellan medlemsstater (dom av den 5 juli 2007 i de förenade målen C‑145/06 och C‑146/06, Fendt Italiana, REG 2007, s. I‑5869, punkt 44).

24 Såsom den bulgariska regeringen anfört i sin skriftliga inlaga är den enda formaliteten i samband med beskattningen av fordon som förs in till Bulgarien från en annan medlemsstat den som föreskrivs i artikel 76d ZADS, nämligen skyldigheten för den som för in punkskattebelagda varor till landet från en annan medlemsstat att lämna in en deklaration i enlighet med bestämmelserna i denna lag.

25 I detta avseende påpekar domstolen att artikel 3.3 första stycket i direktiv 92/12 i förevarande fall endast kan vara tillämplig om deklarationsskyldigheten betraktas som en ”gränsformalitet” som leder till att punktskatt tas ut (dom av den 18 januari 2007 i mål C‑313/05, Brzeziński, REG 2007, s. I‑513, punkt 45).

26 Den bulgariska regeringen anser att denna formalitet inte är kopplad till att en gräns passeras utan snarare till det senare fastställandet av punktskattebeloppet, vid den tidpunkt då betalningsskyldigheten inträder.

27 I detta avseende ankommer det på den nationella domstolen att kontrollera huruvida samtliga de bestämmelser som är aktuella i målet vid den nationella domstolen kan tolkas på det sätt som den bulgariska regeringen har gjort. Om den aktuella deklarationen skulle inges i samband med det gemenskapsinterna förvärvet av fordonet och således när en gräns passeras, skulle denna formalitet dock inte vara kopplad till det faktum att gränsen passeras, i den mening som avses i artikel 3.3 första stycket i direktiv 92/12, utan till skyldigheten att betala punktskatten. Eftersom syftet med deklarationen är att säkerställa betalning av punktskatteskulden, skulle en sådan formalitet i det fallet nämligen hänga samman med den punktskatteutlösande omständigheten (domen i det ovannämnda målet Brzeziński, punkterna 47 och 48).

28 Av det ovanstående följer att den första frågan ska besvaras på följande sätt: Artikel 3.3 första stycket i direktiv 92/12 ska inte tillämpas i ett sådant fall som det som är aktuellt i målet vid den nationella domstolen och utgör således inte hinder för att en medlemsstat inför bestämmelser enligt vilka begagnade motorfordon beläggs med punktskatt när de införs till den berörda medlemsstatens territorium, en skatt som inte omedelbart ska betalas vid begagnatköp av motorfordon som redan finns i denna medlemsstat och för vilka en sådan punktskatt redan betalades när de för första gången fördes in till medlemsstatens territorium, under förutsättning att dessa bestämmelser inte leder till gränsformaliteter i handeln mellan medlemsstater.

Den andra frågan

29 Den hänskjutande domstolen har ställt sin andra fråga för att få klarhet i huruvida artikel 110 FEUF ska tolkas på så sätt att begagnade fordon som importeras till Bulgarien ska betraktas som varor som liknar begagnade fordon som importerats till denna medlemsstat som nya, oavsett ursprung, eftersom nämnda medlemsstat inte har någon inhemsk produktion av motorfordon.

30 I detta avseende framgår det av fast rättspraxis att artikel 110 FEUF, i enlighet med dess lydelse, för det första innebär ett förbud mot att lägga interna skatter eller avgifter på varor från andra medlemsstater som är högre än de skatter eller avgifter som läggs på liknande inhemska varor, eller interna skatter eller avgifter som är av sådan art att de indirekt skyddar andra varor (dom av den 11 december 1990 i mål C‑47/88, kommissionen mot Danmark, REG 1990, s. I‑4509, punkt 8).

31 För det andra, när det gäller beskattning av begagnade importerade bilar, syftar artikel 110 FEUF till att säkerställa att den interna beskattningen från konkurrenssynpunkt blir helt neutral mellan varor som redan finns på den nationella marknaden och varor som importeras (dom av den 17 juli 2008 i mål C‑426/07, Krawczyński, REG 2008, s. I‑6021, punkt 31).

32 För det tredje är en inhemsk produktion av motorfordon i Bulgarien inte en förutsättning för att det ska anses finnas en marknad för begagnade bilar i denna medlemsstat. En vara blir nämligen inhemsk när den importeras och omsätts på marknaden. Begagnade importerade bilar och bilar som köpts i landet utgör liknande eller konkurrerande varor. Artikel 110 FEUF är således tillämplig på registreringsavgifter vid import av begagnade bilar (se domen i det ovannämnda målet kommissionen mot Danmark, punkt 17).

33 Den andra frågan ska således besvaras enligt följande: Artikel 110 första stycket FEUF ska tolkas på så sätt att begagnade fordon som importeras till Bulgarien ska betraktas som varor som liknar begagnade fordon som redan är registrerade i denna medlemsstat och som, oavsett ursprung, importerats till nämnda medlemsstat som nya.

Den tredje frågan

34 Domstolen påpekar att det enhetliga beskattningsunderlaget för punktskatt på nya och begagnade fordon och beloppet för denna punktskatt i målet vid den nationella domstolen beräknas i förhållande till dessa fordons motoreffekt enligt artiklarna 30 och 40 ZADS. Kriteriet för att skilja nya fordon från gamla är, enligt artikel 4.16 ZADS, den tid som förflutit sedan första registreringen (även utomlands) och fordonens mätarställning. Fordon anses nya när de vid importen till Bulgarien varit i bruk i högst 6 månader sedan första registreringen, oavsett ursprung, eller körts högst 6 000 km.

35 Frågan från den hänskjutande domstolen ska således förstås som en fråga huruvida artiklarna 30 FEUF och 110 första stycket FEUF utgör hinder för att en medlemsstat tillämpar olika bestämmelser om påförande av punktskatt på motorfordon, när dessa bestämmelser leder till att begagnade fordon som importerats från andra medlemsstater och begagnade fordon som redan är registrerade i denna medlemsstat, och som importerats till nämnda stat som nya, skattemässigt belastas olika.

36 Domstolen konstaterar inledningsvis att en sådan punktskatt som den som införts genom den nationella lagstiftning som är fråga i målet vid den nationella domstolen ingår i ett allmänt system för interna skatter och avgifter på varor och att den därmed endast ska bedömas mot bakgrund av artikel 110 FEUF (se domen i det ovannämnda målet Krawczyński, punkt 29).

37 Artikel 110 FEUF utgör ett komplement till bestämmelserna om avskaffande av tullar och avgifter med motsvarande verkan. Bestämmelsen har till syfte att säkerställa den fria rörligheten för varor mellan medlemsstaterna på normala konkurrensvillkor, genom att varje form av skydd som kan följa av att diskriminerande interna skatter tillämpas på varor med ursprung i andra medlemsstater avskaffas (se domarna i de ovannämnda målen Brzeziński, punkt 27, och Krawczyński, punkt 30).

38 Ett beskattningssystem kan dessutom bara anses vara förenligt med artikel 110 FEUF om det fastställs och är organiserat på så sätt att det, under alla omständigheter, är uteslutet att importerade varor beskattas högre än inhemska varor och att det således inte i något fall får diskriminerande effekter (se domen i det ovannämnda målet Brzeziński, punkt 40, beslut av den 10 december 2007 i mål C‑134/07, Kawala, REG 2007, s. I‑10703, punkt 29, och domen i det ovannämnda målet Krawczyński, punkt 32).

39 Enligt fast rättspraxis är det oförenligt med artikel 110 första stycket FEUF att en importerad vara beläggs med skatter eller avgifter, vilka fastställs enligt andra beräkningsmetoder och regler än vad som gäller för en liknande inhemsk vara, om detta leder till en högre skatt eller avgift för den vara som importerats, även om denna skillnad endast uppstår i vissa fall (dom av den 22 februari 2001 i mål C‑393/98, Gomes Valente, REG 2001, s. I‑1327, punkt 21, av den 29 april 2004 i mål C‑387/01, Weigel, REG 2004, s. I‑4981, punkt 67, domen i det ovannämnda målet Brzeziński, punkt 29, och dom av den 20 september 2007 i mål C‑74/06, kommissionen mot Grekland, REG 2007, s. I‑7585, punkt 25). Vid tillämpningen av artikel 110 FEUF måste därför hänsyn tas inte bara till skattesatsen för den interna skatt eller avgift som direkt eller indirekt påförs inhemska och importerade varor, utan också till underlaget för denna skatt (se dom av den 22 mars 1977 i mål 74/76, Iannelli & Volpi, REG 1977, s. 557, svensk specialutgåva, volym 3, s. 315, punkt 21, och domen i det ovannämnda målet kommissionen mot Danmark, punkt 18).

40 Det ska följaktligen prövas om den punktskatt som är i fråga i målet vid den nationella domstolen belastar ett begagnat motorfordon som importerats till Bulgarien och ett begagnat motorfordon av samma slag, med samma egenskaper och samma slitage, som importerats till Bulgarien som nytt och som redan registrerats i denna medlemsstat, på samma sätt, eftersom dessa två fordonskategorier utgör liknande varor i den mening som avses i artikel 110 första stycket FEUF.

41 Vid en sådan jämförelse ska det framhållas att den punktskatt som är aktuell i målet vid den nationella domstolen endast en gång påförs ett fordon som är avsett att registreras i Bulgarien, oavsett om detta är nytt eller begagnat.

42 Domstolen har i detta hänseende funnit att det, för att undvika varje form av diskriminering, är nödvändigt att de schablonmässiga tabeller som fastställs i lag eller annan författning och vilka utarbetas på grundval av kriterier som fordonets ålder, körsträcka, allmänna skick, drivsystem och märke eller modell, uppnår målet att skatten på begagnade införda fordon inte i något fall ska vara högre än beloppet på den återstående skatt som ingår i värdet på liknande begagnade fordon som redan är registrerade inom det nationella territoriet (se, för ett liknande resonemang, domen i det ovannämnda målet Weigel, punkt 75). En sådan beräkning är bland annat nödvändig för att säkerställa att den ifrågavarande punktskatten är skattemässigt neutral i förhållande till begagnade importerade fordon.

43 Det kan konstateras att punktskatten på begagnade importerade fordon inte kan beräknas på ett neutralt sätt med hjälp av en sådan schablonmässig tabell avseende motoreffekt som den som är i fråga i målet vid den nationella domstolen.

44 Vid beräkningen av punktskatten på begagnade fordon som importeras från andra medlemsstater beaktas i ett sådant system, i synnerhet, varken fordonets tillverkningsår eller hur långt det har körts när det importerades till Bulgarien. Den tid som förflutit sedan ett fordon registrerades för första gången (även i utlandet) samt dess körsträcka enligt mätarställningen är i detta system nämligen endast kriterier för att skilja ett nytt fordon från ett begagnat.

45 I ett sådant fall som det som är aktuellt i målet vid den nationella domstolen beräknas beskattningsunderlaget och punktskattesatsen endast i förhållande till motoreffekten, som är en oföränderlig egenskap hos ett fordon och som inte påverkas av fordonets faktiska slitage. Skatten på begagnade fordon beräknas emellertid på annat sätt än skatten på nya fordon.

46 Om hänsyn tas till att punktskatten bara påförs den importerade varan en gång, är beräkningen, enligt denna ordning, av punktskatten på nya fordon definitivt förmånligare än för begagnade fordon. Eftersom begagnade fordon som redan är i trafik i Bulgarien, det vill säga fordon som importerats som nya, beskattas som nya fordon när de förs in till Bulgarien, är det relativt sett dyrare att importera ett begagnat fordon från en annan medlemsstat än att köpa ett fordon av samma slag, med samma motoreffekt och som har körts lika långt, det vill säga med samma slitage, i Bulgarien, vilket riskerar att påverka konsumenternas val.

47 Den tredje frågan ska således besvaras enligt följande: Artikel 110 första stycket FEUF utgör hinder för att en medlemsstat, under sådana omständigheter som dem som är aktuella i målet vid den nationella domstolen, tillämpar olika system för punktskatt på motorfordon, då detta innebär att begagnade fordon som importeras från andra medlemsstater och begagnade fordon som redan är registrerade i denna stat, och som importerats till nämnda stat som nya, belastas på olika sätt.

Begränsningen av rättsverkningarna i tiden av domstolens svar

48 Den bulgariska regeringen har i sitt skriftliga yttrande begärt att domstolen ska begränsa domens rättsverkningar i tiden, för det fall att en sådan nationell regel som den som är i fråga i det nu aktuella nationella målet skulle anses oförenlig med artikel 110 första stycket FEUF.

49 Till stöd för sin begäran har den bulgariska regeringen hänvisat till osäkerheten kring beräkningen av den skatt som ska återbetalas och Bulgariens svåra ekonomiska situation. Mot bakgrund av denna situation skulle domstolen kunna begränsa rättsverkningarna i tiden av den aktuella domen.

50 I detta avseende erinrar domstolen om att den endast i undantagsfall, med tillämpning av den allmänna rättssäkerhetsprincip som ingår i gemenskapens rättsordning, kan se sig föranledd att begränsa berörda personers möjlighet att åberopa en av domstolen tolkad bestämmelse i syfte att ifrågasätta rättsförhållanden som har tillkommit i god tro. För att en sådan begränsning ska kunna komma i fråga ska två väsentliga kriterier vara uppfyllda, nämligen att de berörda handlat i god tro och att det föreligger en risk för allvarliga störningar (se, bland annat, dom av den 10 januari 2006 i mål C‑402/03, Skov och Bilka, REG 2006, s. I‑199, punkt 51, och domen i det ovannämnda målet Brzeziński, punkt 56 och där angiven rättspraxis).

51 Domstolen har närmare bestämt endast använt denna lösning när vissa särskilda omständigheter har varit för handen, bland annat då det har förelegat fara för allvarliga ekonomiska återverkningar, som i synnerhet har berott på det stora antal rättsförhållanden som i god tro har upprättats på grundval av de bestämmelser som har antagits vara gällande, och det har framgått att enskilda och nationella myndigheter har förmåtts att handla på ett sätt som strider mot gemenskapsbestämmelserna på grund av att det har förelegat en objektiv och betydande osäkerhet beträffande de gemenskapsrättsliga bestämmelsernas räckvidd, en osäkerhet till vilken andra medlemsstaters eller Europeiska gemenskapernas kommissions beteenden kan ha bidragit (se, bland annat, dom av den 27 april 2006 i mål C‑423/04, Richards, REG 2006, s. I‑3585, punkt 42, och domen i det ovannämnda målet Brzeziński, punkt 57).

52 Det följer också av fast rättspraxis att de eventuella ekonomiska följderna för en medlemsstat, av en dom i ett mål om förhandsavgörande, inte i sig motiverar att domens rättsverkningar begränsas i tiden (dom av den 20 september 2001 i mål C‑184/99, Grzelczyk, REG 2001, s. I‑6193, punkt 52, och av den 15 mars 2005 i mål C‑209/03, Bidar, REG 2005, s. I‑2119, punkt 68, samt domen i det ovannämnda målet Brzeziński, punkt 58).

53 I det aktuella målet om förhandsavgörande är det fråga om huruvida en punktskatt som belastar begagnade fordon som importeras till Bulgarien är förenlig med artikel 110 första stycket FEUF.

54 Under förhandlingen har den bulgariska regeringen lagt fram sifferuppgifter avseende det belopp som skulle kunna komma att utkrävas vid ett eventuellt ogynnsamt avgörande från domstolen. Någon uppdelning av sifferuppgifterna i delposter, som gör det möjligt att bedöma vilken andel av totalbeloppet som det kan bli aktuellt att återbetala, har dock inte ingetts till domstolen. Det ska tilläggas att det endast är det punktskattebelopp som överstiger de belopp som motsvarar den resterande punktskatt som ingår i värdet av ett liknande begagnat fordon med ursprung i den berörda medlemsstaten som behöver återbetalas (domen i det ovannämnda målet Brzeziński, punkt 59).

55 Domstolen konstaterar följaktligen att det inte kan anses visat att det föreligger en sådan fara för allvarliga ekonomiska återverkningar, i den mening som avses i den rättspraxis som omnämnts i punkterna 50–52 i förevarande dom, som kan motivera en begränsning i tiden av rättsverkningarna av förevarande dom.

56 Under dessa omständigheter är det inte nödvändigt att pröva huruvida kriteriet att de berörda ska ha handlat i god tro är uppfyllt.

57 Av detta följer att det saknas anledning att begränsa förevarande doms rättsverkningar i tiden.

Rättegångskostnader

58 Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i målet vid den nationella domstolen utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den nationella domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.

Mot denna bakgrund beslutar domstolen (första avdelningen) följande:

1) Artikel 3.3 första stycket i rådets direktiv 92/12/EEG av den 25 februari 1992 om allmänna regler för punktskattepliktiga varor och om innehav, flyttning och övervakning av sådana varor ska inte tillämpas i ett sådant fall som det som är aktuellt i målet vid den nationella domstolen och utgör således inte hinder för att en medlemsstat inför bestämmelser enligt vilka begagnade motorfordon beläggs med punktskatt när de förs in till den berörda medlemsstatens territorium, en skatt som inte omedelbart ska betalas vid begagnatköp av motorfordon som redan finns i denna medlemsstat och för vilka en sådan punktskatt redan betalades när de för första gången fördes in till medlemsstatens territorium, under förutsättning att dessa bestämmelser inte leder till gränsformaliteter i handeln mellan medlemsstater.

2) Artikel 110 första stycket FEUF ska tolkas på så sätt att begagnade fordon som importeras till Bulgarien ska betraktas som varor som liknar begagnade fordon som redan är registrerade i denna medlemsstat och som, oavsett ursprung, importerats till nämnda medlemsstat som nya.

3) Artikel 110 första stycket FEUF utgör hinder för att en medlemsstat, under sådana omständigheter som dem som är aktuella i målet vid den nationella domstolen, tillämpar olika system för punktskatt på motorfordon, då detta innebär att begagnade fordon som importeras från andra medlemsstater och begagnade fordon som redan är registrerade i denna stat, och som importerats till nämnda stat som nya, belastas på olika sätt.

Underskrifter