Domstolens dom (sjätte avdelningen) den 27 oktober 1998. - Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA) (C-31/97) och Autopistas Concesionaria Española SA (C-32/97) mot Departament d'Economía y Finances de la Generalitat de Catalunya. - Begäran om förhandsavgörande: Tribunal Superior de Justicia de Catalunya - Spanien. - Direktiv 69/335/EEG - Indirekta skatter på kapitalanskaffning - Skatt på en handling som upprättats inför notarius publicus avseende återbetalning av ett obligationslån. - Förenade målen C-31/97 och C-32/97.



Rättsfallssamling 1998 s. I-06491



Sammanfattning

Parter

Domskäl

Beslut om rättegångskostnader

Domslut



Nyckelord

Bestämmelser om skatter och avgifter - Harmonisering av lagstiftning - Indirekta skatter på kapitalanskaffning - Beskattning av en handling som upprättats inför notarius publicus avseende återbetalning av ett obligationslån - Otillåtlighet

(Rådets direktiv 69/335, artiklarna 11 b och 12.1 d)

Sammanfattning

Artikel 11 b i direktiv 69/335 om indirekta skatter på kapitalanskaffning skall tolkas så, att förbudet att beskatta ett obligationslån omfattar beskattning av återbetalning av ett sådant lån. Även om nämnda artikel inte uttryckligen nämner återbetalning av obligationslån är det icke desto mindre så, att om det vore förbjudet att ta ut en skatt när ett obligationslån utfärdas men tillåtet att göra så när ett sådant lån återbetalas, skulle det, i strid med direktivets syfte, medföra att lånet, betraktat i sin helhet som en transaktion för kapitalanskaffning, blev föremål för beskattning. För övrigt innebär artikel 11 b inte endast förbud mot beskattning av obligationslån utan även av samtliga andra formaliteter som hänger samman med dem.

Artikel 11 b skall följaktligen tolkas så, att förbudet mot beskattning av obligationslån är tillämpligt på en skatt på handlingar som har upprättats inför notarius publicus för att intyga att ett lån har återbetalats. En sådan skatt kan inte omfattas av det undantag som föreskrivs i artikel 12.1 d i direktivet, eftersom återbetalning av ett obligationslån utgör en fristående ekonomisk transaktion som skiljer sig från avförandet av en inteckning som skett till säkerhet för de skyldigheter som följer av lånet.

Parter

I de förenade målen C-31/97 och C-32/97,

angående en begäran enligt artikel 177 i EG-fördraget, från Tribunal Superior de Justicia de Catalunya (Spanien), att domstolen skall meddela ett förhandsavgörande i de vid den nationella domstolen anhängiga målen mellan

Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA) (C-31/97),

Autopistas Concesionaria Española SA (C-32/97),

och

Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya,

angående tolkningen av artiklarna 11 b och 12 i rådets direktiv 69/335/EEG av den 17 juli 1969 om indirekta skatter på kapitalanskaffning (EGT L 249, s. 25),

meddelar

DOMSTOLEN

(sjätte avdelningen)

sammansatt av ordföranden på andra avdelningen G. Hirsch, tillförordnad ordförande på sjätte avdelningen, samt domarna G.F. Mancini, H. Ragnemalm (referent), R. Schintgen och K.M. Ioannou,

generaladvokat: N. Fennelly,

justitiesekreterare: biträdande justitiesekreteraren H. von Holstein,

med beaktande av de skriftliga yttranden som har inkommit från:

- Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA), genom advokaten Leopoldo López-Aranda y Domingo, Madrid,

- Autopistas Concesionaria Española SA, genom advokaten Francisco Bru Bonet, Barcelona,

- Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya, genom Aureliano García Fernández, Letrado de la Generalitat de Catalunya,

- Spaniens regering, genom Paloma Plaza García, abogado del Estado, statens rättstjänst, i egenskap av ombud,

- Europeiska gemenskapernas kommission, genom juridiske rådgivaren Miguel Díaz-Llanos La Roche, Carlos Gómez de La Cruz och Hélène Michard, rättstjänsten, samtliga i egenskap av ombud,

med hänsyn till förhandlingsrapporten,

efter att muntliga yttranden har avgivits vid sammanträdet den 7 maj 1998 av: Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA), företrätt av advokaten Leopoldo López-Aranda y Domingo, Autopistas Concesionaria Española SA, företrätt av advokaten Marta Casas Caba, Barcelona, Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya, företrätt av Ramón Castellar i Morales, Letrado de la Generalitat de Catalunya, Spaniens regering, företrädd av Santiago Ortíz Vaamonde, abogado del Estado, i egenskap av ombud, och kommissionen, företrädd av Carlos Gómez de la Cruz,

och efter att den 11 juni 1998 ha hört generaladvokatens förslag till avgörande,

följande

Dom

Domskäl

1 Tribunal Superior de Justicia de Catalunya har genom beslut av den 3 respektive den 9 december 1996, som inkom till domstolens kansli den 23 januari 1997, begärt att domstolen enligt artikel 177 i EG-fördraget skall meddela ett förhandsavgörande avseende tolkningen av artiklarna 11 b och 12 i rådets direktiv 69/335/EEG av den 17 juli 1969 om indirekta skatter på kapitalanskaffning (EGT L 249, s. 25, nedan kallat direktivet).

2 Denna fråga har uppkommit i två tvister mellan å ena sidan Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (nedan kallat FECSA) och Autopistas Concesionaria Española SA (nedan kallat ACESA) och å andra sidan Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya (skattemyndigheten i regionen Katalonien, nedan kallad skattemyndigheten) avseende skatt på en handling som har upprättats inför notarius publicus för styrkande av återbetalningen av ett obligationslån.

3 Genom beslut av domstolens ordförande av den 4 februari 1997 förenades dessa mål med avseende på det skriftliga och det muntliga förfarandet samt domen.

4 Direktivet har i synnerhet till syfte att - inom ramen för en avveckling av de fiskala hindren för kapitalets fria rörlighet - åstadkomma en harmonisering av de grunder på vilka avgifter på kapitaltillskott till bolag fastställs och tas ut inom gemenskapen.

5 Artikel 11 i direktivet föreskriver följande:

"Medlemsstaterna skall från all beskattning undanta:

...

b) lån, inklusive statliga skuldebrev, till följd av utfärdade obligationer eller andra överlåtbara värdepapper, oberoende av vem som har utfärdat dem, och samtliga andra formaliteter som hänger samman med dessa eller upprättande, utfärdande, börsregistrering, utsläppande på marknaden av eller handel med sådana obligationer eller andra överlåtbara värdepapper."

6 Artikel 12.1 i direktivet föreskriver följande:

"Utan hinder av artiklarna 10 och 11 kan medlemsstaterna uppbära

a) skatter på överlåtelse av värdepapper, oberoende av om dessa utgår med fast belopp eller inte,

b) skatter på överlåtelse, inberäknat skatter för registrering i fastighetsregister, på tillskott till bolag, föreningar eller juridiska personer som bedriver verksamhet i vinstsyfte av fast egendom eller samlad näringsverksamhet inom deras territorium,

c) avgifter på överlåtelse av egendom av alla slag som tillskjuts ett bolag, en sammanslutning eller en juridisk person med vinstsyfte då överföringen av denna egendom gottgörs på annat sätt än med andelar i bolaget,

d) avgifter för införande, registrering eller avförande av inteckningar eller andra inskrivningar i fast egendom eller annan egendom,

e) arvoden, samt

f) mervärdesskatt."

7 I det spanska skattesystemet finns en skatt på handlingar upprättade i viss föreskriven form, som regleras i det kungliga dekretet nr 3050/80 av den 30 december 1980 om godkännande av den kodifierade versionen av Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (lag om skatt på överlåtelse av egendom och på handlingar upprättade i viss föreskriven form, nedan kallad lagen) och i det kungliga dekretet nr 3494/81 av den 29 december 1981 om antagande av dess tillämpningsföreskrifter.

8 Enligt artikel 1 i lagen utgör skatten på överlåtelse av egendom och på handlingar upprättade i viss föreskriven form en indirekt skatt som tas ut beträffande 1) överlåtelser av egendom mot vederlag, 2) interna bolagstransaktioner och 3) handlingar upprättade i viss föreskriven form.

9 Enligt artikel 28 i lagen är skatten, på de villkor som anges i artikel 31, tillämplig på skrifter, handlingar och intyg som har upprättats inför notarius publicus. Artikel 31.2 föreskriver att det på de första kopiorna av skrifter eller handlingar som har upprättats inför notarius publicus och som avser en kvantitet eller en sak som låter sig värderas, förutsatt att de innehåller rättsakter eller kontrakt som kan registreras i ägarregistret, handelsregistret eller registret över industriell äganderätt, skall tas ut en skatt på 0,5 procent för dessa rättsakter eller kontrakt.

10 I artikel 20 i tillämpningsförordningen anges att, även om det vid återbetalningen av obligationer inte påförs någon skatt på överlåtelse av egendom, skatten på handlingar upprättade i viss föreskriven form likväl skall påföras, i fråga om vanliga obligationer på basis av lånekapitalet och i andra fall på basis av det garanterade kapitalet.

11 I mål C-31/97 återbetalade FECSA genom en handling som upprättades inför notarius publicus delvis ett obligationslån med ett belopp om 378 650 000 PTA. Skattemyndigheten beskattade nämnda transaktion och fastställde med tillämpning av en skattesats på 0,5 procent på den avbetalade skulden att det förelåg en skatteskuld uppgående till 1 893 250 PTA.

12 I mål C-32/97 återbetalade ACESA, också genom en handling som upprättades inför notarius publicus, ett obligationslån från år 1971. Denna återbetalning ledde till att skattemyndigheten fastställde en skatteskuld uppgående till 367 500 PTA på grundval av skatten på handlingar upprättade i viss föreskriven form.

13 FECSA och ACESA anförde klagomål mot beskattningen vid Tribunal Económico-Administrativo Regional de Catalunya som avslog deras klagomål. Bolagen väckte då talan vid Tribunal Superior de Justicia de Catalunya och gjorde gällande att det stred mot direktivet att ta ut skatt på handlingar upprättade i viss föreskriven form på återbetalningen av obligationslån, vilket skedde i enlighet med nationell rätt.

14 Eftersom den hänskjutande domstolen ansåg att lösningen av de tvister som är anhängiga vid den förutsatte en tolkning av direktivet, har den beslutat att förklara målet vilande och begära att EG-domstolen skall meddela ett förhandsavgörande beträffande följande fråga:

"Är det med hänsyn till bestämmelserna i rådets direktiv 69/335/EEG av den 17 juli 1969, och särskilt artiklarna 11 b och 12, förenligt med gemenskapsrätten att de spanska myndigheterna påför en skatt på handlingar som upprättats i viss föreskriven form på skrifter avseende avbetalning av obligationer (återbetalning av lån), eller skall det tvärtom anses oförenligt med gemenskapsrätten?"

15 Genom sin fråga vill den nationella domstolen i huvudsak få klarlagt om artikel 11 b i direktivet skall tolkas så, att förbudet mot beskattning av obligationslån är tillämpligt på skatt på handlingar som har upprättats inför notarius publicus till styrkande av återbetalning av lån och, om frågan besvaras jakande, om en sådan skatt kan omfattas av det undantag som särskilt föreskrivs i artikel 12.1 d i direktivet.

16 Konungariket Spanien och skattemyndigheten har först och främst hävdat att artikel 11 b i direktivet inte nämner återbetalning av lån bland de transaktioner som inte får beskattas.

17 I detta avseende skall det erinras om att artikel 11 b i direktivet förbjuder all beskattning av lån till följd av utfärdade obligationer eller andra överlåtbara värdepapper, oberoende av vem som har utfärdat dem, och samtliga andra formaliteter som hänger samman med dessa eller upprättande, utfärdande, börsregistrering, utsläppande på marknaden av eller handel med sådana obligationer eller andra överlåtbara värdepapper.

18 Även om det således är riktigt att direktivet inte uttryckligen nämner återbetalning av obligationslån är det icke desto mindre så, att om det vore förbjudet att ta ut en skatt när ett obligationslån utfärdas men tillåtet att göra så när ett sådant lån återbetalas, skulle det, i strid med direktivets syfte, medföra att lånet, betraktat i sin helhet som en transaktion för kapitalanskaffning, blev föremål för beskattning.

19 Av detta följer att artikel 11 b i direktivet skall tolkas så, att förbudet att beskatta ett obligationslån omfattar beskattning av återbetalning av ett sådant lån.

20 Skattemyndigheten har vidare gjort gällande att direktivet inte innehåller någon hänvisning till handlingar som har upprättats inför notarius publicus för återbetalning av lån när sådana handlingar är ett väsentligt formkrav för andra rättsliga transaktioner än utfärdande eller återbetalning av ett lån, såsom registrering i ägar- eller handelsregistret av amortering på lån som är inskrivna i dessa register.

21 I detta avseende skall det påpekas att artikel 11 b i direktivet inte endast innebär förbud mot beskattningen av obligationslån utan även av samtliga andra formaliteter som hänger samman med dem.

22 Det är således tillräckligt att konstatera att även om beskattningen i fråga i målet vid den nationella domstolen inte omfattar själva återbetalningen av lånet, tas den likväl ut på den handling som upprättas inför notarius publicus och som är obligatorisk för att återbetalningen skall kunna registreras, det vill säga med anledning av en formalitet som hänger samman med lånet.

23 Skattemyndigheten har avslutningsvis hävdat att skatten i fråga i målet vid den nationella domstolen får tas ut åtminstone i den utsträckning det är fråga om ett lån mot säkerhet i form av inteckning.

24 På denna punkt skall det konstateras att medlemsstaterna enligt artikel 12.1 d i direktivet får uppbära avgifter för avförande av inteckningar eller andra inskrivningar. Återbetalning av ett obligationslån utgör emellertid en fristående ekonomisk transaktion som skiljer sig från avförandet av en inteckning som skett till säkerhet för de skyldigheter som följer av lånet.

25 Av detta följer att även om inteckning skett till säkerhet för ett obligationslån får återbetalning av lånet inte beskattas.

26 Av vad anförts ovan följer att frågan skall besvaras så, att artikel 11 b i direktivet skall tolkas på ett sådant sätt, att förbudet mot beskattning av obligationslån är tillämpligt på skatten på handlingar som har upprättats inför notarius publicus till styrkande av att ett lån har återbetalats. En sådan skatt kan inte omfattas av det undantag som föreskrivs i artikel 12.1 d i direktivet.

Beslut om rättegångskostnader

Rättegångskostnader

27 De kostnader som har förorsakats den spanska regeringen och kommissionen, vilka har inkommit med yttranden till domstolen, är inte ersättningsgilla. Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i målet vid den nationella domstolen utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den nationella domstolen att besluta om rättegångskostnaderna.

Domslut

På dessa grunder beslutar

DOMSTOLEN

(sjätte avdelningen)

- angående den fråga som genom beslut av den 3 december respektive den 9 december 1996 har ställts av Tribunal Superior de Justicia de Catalunya - följande dom:

Artikel 11 b i rådets direktiv 69/335/EEG av den 17 juli 1969 om indirekta skatter på kapitalanskaffning skall tolkas så, att förbudet mot beskattning av obligationslån är tillämpligt på skatten på handlingar som har upprättats inför notarius publicus för att intyga att ett lån har återbetalats. En sådan skatt kan inte omfattas av det undantag som föreskrivs i artikel 12.1 d i direktivet.