FÖRSLAG TILL AVGÖRANDE AV GENERALADVOKAT

YVES BOT

föredraget den 14 december 20061( )

Mål C‑391/05

Jan de Nul NV

mot

Hauptzollamt Oldenburg

(begäran om förhandsavgörande från Finanzgericht Hamburg (Förbundsrepubliken Tyskland))

”Indirekta skatter – Punktskatt på mineraloljor – Begreppen gemenskapens farvatten, inre vattenvägar och sjöfart”

I – Inledning

1. I denna begäran om förhandsavgörande tillfrågas domstolen om vilken innebörd som skall tillerkännas flera begrepp i rådets direktiv 92/81/EEG av den 19 oktober 1992 om harmonisering av strukturerna för punktskatter på mineraloljor.( )

2. Domstolen skall särskilt tolka begreppet ”gemenskapens farvatten” i förhållande till begreppet ”inre vattenvägar”.

3. Domstolen skall även fastställa huruvida verksamheten i gemenskapens farvatten med ett sugmudderverk till alla delar skall anses vara sjöfart i den mening som avses i artikel 8.1 c i direktiv 92/81 eller om det skall göras åtskillnad mellan de olika aktiviteter som utförs av detta mudderverk under en insats, det vill säga särskilt de aktiviteter som avser förflyttningar utan last, manövrering med anledning av muddring och transport av de mudder- och rensningsmassor som sugs upp under detta arbete.

4. I detta förslag till avgörande kommer jag att behandla dessa två frågor i tur och ordning.

5. När det för det första gäller att söka ett kriterium som ger möjlighet att särskilja begreppen gemenskapens farvatten och inre vattenvägar undantar jag kriteriet baslinje, i den mening som avses i artiklarna 3–7 i Förenta nationernas havsrättskonvention, som undertecknades i Montego Bay den 10 december 1982.( ) Jag avvisar även det funktionella synsätt, enligt vilket det i huvudsak hävdas att gemenskapens farvatten, i den mening som avses i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81, motsvarar alla de farvatten i vilka havsgående sjöfart för kommersiella ändamål vanligtvis bedrivs.

6. Jag stöder däremot den tolkning enligt vilken begreppet gemenskapens farvatten omfattar de havsvatten som omfattas av medlemsstaternas suveränitet eller jurisdiktion, med undantag för de inre vattenvägar som avses i artikel 8.2 b i direktiv 92/81. Jag skall även visa att dessa inre vattenvägar utgörs av gemenskapens samtliga inre vattenvägar, såsom de anges i bilaga 1 till rådets direktiv 82/714/EEG av den 4 oktober 1982 om tekniska föreskrifter för fartyg i inlandssjöfart.( )

7. När det för det andra gäller tolkningen av begreppet sjöfart i gemenskapens farvatten, i den mening som avses i artikel 8.1 c i direktiv 92/81, anger jag först och främst att, i den mån som ett mudderverk har ett system för framdrivning som gör att det är självstyrande för sina förflyttningar, dessa skall likställas med sjöfart. Jag föreslår därefter att domstolen skall svara den hänskjutande domstolen att detta begrepp omfattar manövrering som utförs av ett mudderverk under arbetet med uppsugning från bottnen, det vill säga de förflyttningar som genomförs av detta mudderverk vid utförandet av muddringen.

II – Tillämpliga bestämmelser

A – Gemenskapsrätten

8. I rådets direktiv 92/12/EEG( ) fastställs på området för punktskatter allmänna regler för punktskattepliktiga varor. Enligt artikel 2.1 i detta direktiv skall ”[d]etta direktiv och de direktiv som avses i artikel 1.2 … tillämpas på gemenskapens territorium, såsom detta för varje medlemsstat definieras av Fördraget om upprättandet av Europeiska ekonomiska gemenskapen, och särskilt artikel 227 i detta [nu artikel 299 EG i ändrad lydelse]”, med undantag för ett visst antal klart angivna nationella territorier.

9. De särskilda direktiv som anges i artikel 1.2 i direktiv 92/12 är dels direktiv 92/81, som är i fråga i denna begäran om förhandsavgörande, dels rådets direktiv 92/82/EEG av den 19 oktober 1992 om tillnärmning av punktskattesatser för mineraloljor.( )

10. Enligt femte skälet i direktiv 92/81 ”är [det] nödvändigt att lägga fast vissa obligatoriska regler om skattebefrielse på gemenskapsnivå”.

11. Enligt sjätte skälet i detta direktiv ”är [det] emellertid lämpligt att tillåta medlemsstater som så önskar att frivilligt tillämpa vissa andra regler om skattebefrielse eller nedsatta skattesatser inom sitt eget territorium, såvida detta inte leder till konkurrenssnedvridningar”.

12. Detta motsatsförhållande mellan de obligatoriska reglerna om skattebefrielse och möjligheten att frivilligt besluta om skattebefrielse specificeras i artikel 8.1 och 8.2 i ovannämnda direktiv.

13. Artikel 8.1 i direktiv 92/81 har följande lydelse:

”Förutom de allmänna bestämmelser som anges i direktiv 92/12/EEG om skattebefriade användningsområden för skattepliktiga produkter, och utan att det påverkar tillämpningen av andra av gemenskapens bestämmelser, skall medlemsstaterna undanta följande från den harmoniserade punktskatten, på villkor som de skall fastställa i syfte att säkerställa en riktig och okomplicerad tillämpning av dessa undantag samt förebygga skattefusk, skatteundandragande eller missbruk:

…

c) mineraloljor som tillhandahålls för användning som bränsle vid sjöfart i gemenskapens farvatten (inklusive fiske), förutom i privata nöjesfartyg,

I detta direktiv avses med privat nöjesfartyg fartyg som används av sin ägare eller av annan fysisk eller juridisk person som fått nyttjanderätt till det genom hyresavtal eller på något annat sätt, för annat än kommersiella ändamål och särskilt för annat ändamål än passagerar- eller godsbefordran eller för att tillhandahålla tjänster mot ersättning eller i offentlig myndighets verksamhet.

…”

14. I artikel 8.2 i direktiv 92/81 föreskrivs följande:

”Utan att det påverkar tillämpningen av andra av gemenskapens bestämmelser får medlemsstater i följande fall helt eller delvis tillämpa regler om skattebefrielse eller nedsatta skattesatser för mineraloljor som under skattekontroll används:

…

b) för annan sjöfart på inre vattenvägar än med privata nöjesfartyg,

…

g) i samband med muddring i farbara vattenleder och hamnar.”

B – Nationell rätt

15. De tyska nationella bestämmelserna om skattebefriad användning av mineraloljor finns i lagen av den 21 december 1992 om skatt på mineralolja (Mineralölsteuergesetz)( ), och i förordningen av den 15 september 1993 om genomförande av skatt på mineralolja (Mineralölsteuer-Durchführungsverordnung).( )

16. I detta hänseende föreskrivs i 4.1.4 § MinöStG att, med förbehåll för 12 § i samma lag, undantag från skatteplikt kan medges för mineraloljor som används för framdrivning och för uppvärmning, på fartyg som uteslutande brukas inom handelssjöfart och därmed sammanhängande sidoverksamheter, såsom lotsning, bogsering och liknande tjänster, eller vid verksamhetsintern transport, samt på krigsfartyg och fartyg som används i offentlig verksamhet, för sjöräddning eller yrkesfiske.

17. I enlighet med det bemyndigande att meddela föreskrifter som anges i 31.2.5 § MinöStG har den tyska lagstiftaren, i 17.5 § MinöStV, från begreppet fartyg i den mening som avses i 4.1.4 § MinöStG uteslutit vissa typer av arbetsredskap. I 17.5.2 § föreskrivs bland annat att flytande arbetsredskap som grävskopor, kranar och fartygslossare inte anses vara fartyg i den mening som avses i 4.1.4 § MinöStG, vilket innebär att det bränsle som används som motorbränsle och för uppvärmning ombord på dem inte kan omfattas av en skattebefrielse.

III – Bakgrund och förfarandet i tvisten i målet vid den nationella domstolen

18. Jan de Nul NV (nedan kallat Jan de Nul) är ett företag etablerat i Belgien som bedriver hydraulisk verksamhet. Detta företag drev det mudderverk med släpande bottensug, med namnet ”Cristoforo Colombo”, även kvalificerat som sugmudderverk, som mellan den 19 oktober 1999 och den 17 december 1999 var i drift vid muddringen av Elbe, mellan Hamburg och Cuxhaven.( )

19. Ett sugmudderverk ger möjlighet att suga upp sand, grus och annat liknande material från bottnen. Den blandning av vatten och mudder- och rensningsmassor som på så sätt dras till mudderverkets inmatningsmagasin transporteras därefter till en plats där den dumpas.

20. Den 3 april 2000 deklarerade Jan de Nul vid Hauptzollamt Oldenburg (nedan kallad Hauptzollamt) den kvantitet mineralolja som hade förbrukats under arbetet med att suga upp vattnet och mudder- och rensningsmassorna.

21. Hauptzollamt informerade därefter Jan de Nul om att skatten på mineralolja även skulle erläggas på de kvantiteter som använts under förflyttningarna utan last och under manövrering med anledning av uppsugningsarbete. Den kompletterande deklaration som Jan de Nul upprättade den 15 november 2000 ledde till en fordran på 183 127, 02 DEM.

22. Jan de Nul lämnade den 19 december 2000 in en begäran om omprövning med avseende på denna deklaration. Genom beslut av den 3 juli 2002 omprövade Hauptzollant beslutet utan att ändra det. Företaget väckte då, den 2 augusti 2002, talan vid Finanzgericht Hamburg (Tyskland).

23. Jan de Nul har vid nämnda domstol gjort gällande att verksamheten med sugmudderverket är att jämställa med den verksamhet som utförs med specialfartyg inom handelssjöfarten. Det bränsle som inte använts för själva muddringen utan för förflyttning av fartyget skall därför undantas från skatt. Enligt Jan de Nul strider påförandet av skatt på mineraloljor mot artikel 8.1 c i direktiv 92/81, enligt vilken sjöfart i gemenskapens farvatten skall vara undantagen från skatteplikt. Den del av Elbe där arbetena utfördes omfattas enligt Jan de Nul av gemenskapens farvatten. Jan de Nul har även, med stöd av domstolens dom av den 1 april 2004 i målet Deutsche See-Bestattungs-Genossenschaft,( ) hävdat att enligt artikel 8.1 c i direktiv 92/81 skall handelssjöfart i gemenskapens farvatten undantas från skatt på mineralolja oavsett resans syfte.

24. Hauptzollamt har vid nämnda domstol tvärtemot hävdat att det område av Elbe inom vilket insatsen med sugmudderverket ägt rum utgör en inre vattenväg. Undantaget enligt artikel 8.2 b i direktiv 92/81 omfattas därför av de nationella myndigheternas befogenhet att göra skönsmässig bedömning. Hauptzollamt har dessutom påpekat att det följer av 17.5.2 § MinöStV att flytande arbetsredskap, såsom ett sugmudderverk, inte anses vara fartyg i den mening som avses i 4.1.4 § MinöStG.

25. Genom beslut om rättelse av den 27 december 2004 ändrade Hauptzollamt skattedeklarationen av den 15 november 2000 med hänsyn till en dom som Bundesfinanzhof meddelat den 3 februari 2004.( ) Bundesfinanzhof tog i denna dom hänsyn till sugmudderverkens dubbla användningsområde och gjorde, för undantaget från skatt på mineraloljor, åtskillnad mellan de transporter och de arbeten som utförts med dessa arbetsredskap.

26. Bundesfinanzhof har slagit fast att när sugmudderverken tillhandahåller transporter används de som fartyg i handelssjöfart och skall i motsvarande mån vara undantagna från denna skatt. Under arbetet med muddringen, uppsugningen och dumpningen är det däremot arbetsinsatsen som är betydande, vilket innebär att de bränslen som används i samband därmed inte skall undantas från skatten på mineraloljor.

27. Hauptzollamt har i sitt beslut om rättelse sålunda medgett att förbrukningen av mineralolja vid sugmudderverkets förflyttningar utan last skall undantas från skatten på mineraloljor enligt MinöStG. Deklarationen av den 15 november 2000 sattes följaktligen ned med 164 372,74 DEM.

28. Parterna kom följaktligen överens om att talan saknade föremål vad avser den fråga som gett upphov till denna nedsättning av skatten på mineraloljor. Det framgår av handlingarna i målet att tvisten i målet vid den nationella domstolen således endast avser frågan huruvida Jan de Nul skall erlägga skatt på den kvantitet mineralolja som förbrukats under manövrering med anledning av muddringsarbete.

IV – Begäran om förhandsavgörande

29. Vad för det första avser avgränsningen av begreppen gemenskapens farvatten och inre vattenvägar har Finanzgericht Hamburg i sin begäran om förhandsavgörande förklarat att Bundesfinanzhof i ett beslut av den 23 mars 2000( ) har tagit hänsyn till kriteriet baslinje, i den mening som avses i artiklarna 3–7 i havsrättskonventionen.( )

30. Enligt Finanzgericht Hamburg kan en annan tolkning av begreppet gemenskapens farvatten dock tänkas, vilken även kan förstås som alla farvatten som är lämpade och avsedda att trafikeras av havsgående fartyg. I den mån som det i direktiv 92/81 görs åtskillnad mellan sjöfart i gemenskapens farvatten och sjöfart på de inre vattenvägarna anser den hänskjutande domstolen att det är försvarbart att använda det sätt på vilket sjöfart bedrivs som ett avgränsande kriterium. I detta avseende kan därför de farvatten på vilka det vanligtvis bedrivs inlandssjöfart kvalificeras som inre vattenvägar, under det att gemenskapens farvatten är de farvatten på vilka det vanligtvis bedrivs havsgående sjöfart.

31. Den hänskjutande domstolen har även påpekat att tolkningen, enligt vilken skatteundantaget gäller på andra sidan baslinjen medan skatten enligt de nationella bestämmelserna skall erläggas på den mineralolja som förbrukats innanför denna linje, medför väsentliga praktiska svårigheter för såväl redaren som tullförvaltningen i samband med kontroller. Under insatsen med ett sugmudderverk kan baslinjen nämligen överskridas flera gånger.

32. Den omständigheten att baslinjerna utgör utgångspunkt leder enligt den ovannämnda domstolen dessutom till svårförståeliga och slutligen motsägelsefulla resultat, eftersom alla baslinjerna inte har dragits på samma sätt. Den hänskjutande domstolen har i detta avseende påpekat att Elbe, mellan Hamburg och Cuxhaven, befinner sig innanför den baslinje som förbinder de angränsande öarna, och således är en inre vattenväg, under det att exempelvis Trave inom Östersjöområdet skall anses vara farvatten som tillhör havsvattnen.

33. När det för det andra gäller frågan om vilken innebörd som skall tillerkännas begreppet sjöfart har Finanzgericht Hamburg angett att den är tveksam om huruvida det kan göras en åtskillnad mellan den transport och det arbete som tillhandahålls genom mudderverket. Enligt Finanzgericht Hamburg innebär alla former av sjöfart en förbrukning av mineralolja, även när båten inte förflyttar sig.

34. Den hänskjutande domstolen har även påpekat att en sådan åtskillnad leder till praktiska svårigheter. Nämnda domstol har konstaterat att det utöver de utgifter som denna åtskillnad medför vid utformandet av deklarationen för skatten på mineraloljor uppstår avsevärda avgränsningssvårigheter, eftersom också andra former av specialfartyg utför arbeten, vilket gör att liknande frågor som de frågor som avser sugmudderverk kan uppstå. Den hänskjutande domstolen har härvidlag angett exemplet med fraktfartyg som är försedda med särskilda konstruktioner för att självständigt lasta och lossa utan hjälp av hamnkranar.

35. Enligt den hänskjutande domstolen kan bedömningen utgå från frågan huruvida det finns en egen framdrivning i fartyget i fråga och om denna används. I så fall kan med sjöfart förstås samtliga former av sjöfart, oavsett resans syfte, – som också kan bestå i ett utförande av ett arbete – där en egen framdrivning används.

36. Den hänskjutande domstolen har i sitt yttrande angett att om de riktlinjer som den skisserat visar sig vara riktiga skall den ifrågasatta insatsen med sugmudderverket på Elbe, mellan Cuxhaven och Hamburg, utgöra sjöfart i gemenskapens farvatten, i den mening som avses i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81. I så fall skall den talan som Jan de Nul har väckt vid nämnda domstol gillas.

37. Finanzgericht Hamburg är dock tveksam inför hur denna artikel samt artikel 8.2 b i direktiv 92/81 skall tolkas och har därför beslutat att förklara målet vilande i avvaktan på domstolens svar på följande frågor:

”1) Hur skall begreppet gemenskapens farvatten, i den mening som avses i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81, förstås i förhållande till begreppet inre vattenväg, i den mening som avses i artikel 8.2 b i samma direktiv?

2) Skall verksamhet i gemenskapens farvatten med ett mudderverk med släpande bottensug (så kallat sugmudderverk) i alla delar anses vara sjöfart i den mening som avses i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81 eller skall åtskillnad göras mellan de olika former av verksamhet som utförs under en insats?”

V – Bedömning

A – Den första frågan

38. Den hänskjutande domstolen vill med denna första fråga att domstolen skall tolka begreppet gemenskapens farvatten, i den mening som avses i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81, i förhållande till begreppet inre vattenvägar, i den mening som avses i artikel 8.2 b i detta direktiv.

39. Det framgår av beslutet om hänskjutande från Finanzgericht Hamburg och av de skriftliga yttranden som Jan de Nul, Hauptzollamt, den belgiska regeringen och Europeiska gemenskapernas kommission har ingett till domstolen att det för att besvara denna fråga är två huvudriktningar som undersöks, nämligen dels huruvida kriteriet baslinje som anges i havsrättskonventionen är relevant, dels huruvida ett funktionellt synsätt kan användas.

40. Jan de Nul anser att begreppet gemenskapens farvatten skall fastställas med utgångspunkt från den huvudsakliga verksamhet som bedrivs i dessa farvatten. Enligt Jan de Nul skall åtskillnaden mellan gemenskapens farvatten och inre vattenvägar göras enligt ett funktionellt synsätt och inte utifrån kriteriet baslinje som anges i havsrättskonventionen. Detta kriterium har ett annat syfte än syftet med direktiv 92/81, nämligen att avgränsa de suveräna rättigheterna för var och en av de stater som är parter i denna konvention samt deras ömsesidiga förpliktelser.

41. Jan de Nul har förklarat det funktionella synsätt som han stöder på följande sätt. Åtskillnaden mellan de två begrepp som skall tolkas skall göras med utgångspunkt från den form av transport som utförs i gemenskapens farvatten respektive på de inre vattenvägarna, alltefter omständigheterna i varje enskilt fall. De vattenvägar som fartyg som framförs på inre vattenvägar vanligtvis trafikerar skall anses vara inre vattenvägar, eftersom de på grund av sin utformning inte vanligtvis lämpar sig för havsgående fartyg. Havsvatten är däremot alla de farvatten som enligt ett naturligt synsätt utgör en del av havet eller som på grund av sin utformning trafikeras av havsgående fartyg.

42. Enligt detta synsätt skall såväl Waddenhavet som inloppet till de internationella hamnarna i Emden, Bremen, Bremerhaven, Cuxhaven och Hamburg, samt inloppet till Kielkanalen, anses tillhöra havsvattnen, således gemenskapens farvatten.

43. Kommissionen anser i likhet med Finanzgericht Hamburg och Jan de Nul att det inte är relevant att använda kriteriet baslinje. Detta kriterium, som är ett tekniskt hjälpmedel med vilket just havsrättskonventionens syften eftersträvas, ger nämligen inte möjlighet att säkerställa att de syften som ligger bakom artikel 8.1 c i direktiv 92/81, det vill säga att säkerställa att den inre marknaden fungerar väl och att hindra konkurrenssnedvridning, kan uppnås.

44. Kommissionen har även föreslagit att avgränsningen mellan gemenskapens farvatten och de inre vattenvägarna skall fastställas mot bakgrund av ordalydelsen i och syftet med direktiv 92/81. Detta synsätt talar för en tolkning av begreppet gemenskapens farvatten som motsvarar förslaget från Finanzgericht Hamburg, det vill säga alla de farvatten i vilka det vanligtvis bedrivs sjöfart för kommersiella ändamål. Enligt kommissionen skall det område som är i fråga i tvisten i målet vid den nationella domstolen, mellan den tyska kusten och Hamburgs hamn, som är en av världens största hamnar, anses tillhöra de på så sätt fastställda gemenskapens farvatten.

45. Kommissionen har tillagt att denna tolkning, i överensstämmelse med syftet med artikel 8.1 c i direktiv 92/81, får till följd att den havsgående sjöfarten behandlas på samma sätt i alla relevanta situationer, oavsett den angjorda hamnens position i förhållande till kusten, det vill säga direkt vid kusten eller längre in i landet vid en stor flods stränder.

46. Hauptzollamt, som i huvudsak instämmer i de argument som Finanzgericht Hamburg har anfört i sitt beslut om hänskjutande, anser inte heller att kriteriet baslinje skall beaktas för att avgränsa gemenskapens farvatten och de inre vattenvägarna.

47. Hauptzollamt anser dock att ett funktionellt synsätt, enligt vilket alla farvatten som är lämpade och avsedda att trafikeras av havsgående fartyg utgör gemenskapens farvatten, kan inkräkta alltför mycket på medlemsstaternas rättigheter. Havsgående fartyg kan förutom havsvattnen trafikera alla de tyska vattenvägar som har ett tillräckligt djup. Detta skulle, förutom Elbe upp till Hamburg, sålunda även gälla Weser upp till Bremen, floden Hunte upp till Oldenburg, Kielkanalen (Nord-Ostsee-Kanal), Ems upp till Leer och Rehn upp till Duisburg. Enligt Hauptzollamt måste, om en sådan tolkning fastställs, Förbundsrepubliken Tyskland enligt artikel 8.1 c i direktiv 92/81 från skatt undanta mineralolja som används som bränsle på de ovannämnda vattenvägarna, som Hauptzollamt anser vara inre vattenvägar.

48. Hauptzollamt har till stöd för denna uppfattning angett att enligt definitionen av begreppet inre vattenvägar i 1.1.1 § i förbundslagen om vattenvägar (Bundeswasserstraßengesetz), i dess lydelse av den 4 november 1998,( ) utgör Elbe en inre vattenväg från den tysk-tjeckiska gränsen ända till den plats där floden rinner ut i Nordsjön, nära Cuxhaven. Dessutom har det i tysk rätt fastställts vilka inre vattenvägar som är avsedda att trafikeras av havsgående fartyg. Den del av Elbe som befinner sig mellan den inre gränsen av Hamburgs hamn och mynningen i Nordsjön nära Cuxhaven utgör sålunda även en yttre vattenväg enligt 1.1.6 § i förordningen om yttre vattenvägar (Seeschiffahrtsstraßenordnung), i dess lydelse av den 22 oktober 1998.( )

49. Hauptzollamt har följaktligen föreslagit att domstolen skall fastställa följande två definitioner:

– Gemenskapens farvatten utgörs av territorialhaven i en omkrets av tolv sjömil från baslinjen samt av de havsvatten som befinner sig innanför denna linje, med undantag för inre vattenvägar i den mening som avses i artikel 8.2 b i direktiv 92/81.

– Inre vattenvägar motsvarar de inre vatten i en medlemsstat som ända till deras mynning i öppna havet är lämpade och avsedda för sjöfart.

50. Den belgiska regeringen anser, på grundval av artikel 1 första stycket och artikel 2.2 e i rådets förordning (EG) nr 718/1999 av den 29 mars 1999 om en politik för gemenskapens flottkapacitet inom inlandssjöfarten för att främja transporter på de inre vattenvägarna,( ) att de fartyg som delvis följer en havsrutt omfattas av de gemenskapsbestämmelser som gäller sjöfarten i gemenskapens farvatten.

51. Det skall med hänsyn till alla dessa yttranden för det första påpekas att begreppen gemenskapens farvatten och inre vattenvägar inte är klart definierade i artiklarna i direktiv 92/81. En undersökning av ingressen till detta direktiv ger inte heller möjlighet att lämna någon avgörande vägledning om vilken innebörd som dessa två begrepp skall tillerkännas.( )

52. Åtskiljandet mellan begreppen gemenskapens farvatten och inre vattenvägar är dock avgörande för att det skall kunna bestämmas vilket av de system för undantag och/eller nedsättning av den punktskatt på mineralolja som föreskrivs i direktiv 92/81 som skall tillämpas.

53. Jag erinrar om att enligt artikel 8.1 c första stycket i detta direktiv skall de mineraloljor som tillhandahålls för användning som bränsle vid sjöfart i gemenskapens farvatten, förutom i privata nöjesfartyg, obligatoriskt undantas från den harmoniserade punktskatten. Däremot kan det, enligt artikel 8.2 b i ovannämnda direktiv, för de mineraloljor som används för annan sjöfart på inre vattenvägar än den med privata nöjesfartyg, endast efter medlemsstaternas skön tillämpas regler om skattebefrielse eller om helt eller delvis nedsatta skattesatser.

54. Det första kriteriet som framförts för att särskilja begreppen gemenskapens farvatten och inre vattenvägar är kriteriet baslinje, i den mening som avses i artikel 3 och följande artiklar i havsrättskonventionen.

55. Samtliga de åsikter som framförts i de skriftliga yttranden som ingetts till domstolen pekar i riktning mot att detta kriterium skall underkännas i förevarande mål.

56. Jag är också av denna uppfattning. Jag anser nämligen att även om detta tekniska hjälpmedel har en grundläggande betydelse inom ramen för havsrättskonventionen, bland annat eftersom det utgör utgångspunkten för territorialhavet och ger möjlighet att mäta dess bredd, framstår dess användning inom ramen för direktiv 92/81 inte som motiverad. Såsom kommissionen har påpekat eftersträvas det nämligen olika mål med de två rättsakterna.

57. Det är i detta avseende viktigt att påpeka att syftet med havsrättskonventionen, enligt ingressen till denna, är att ”upprätta en rättsordning för haven och oceanerna, som underlättar internationell kommunikation och främjar den fredliga användningen av haven och oceanerna, ett rättvist och effektivt utnyttjande av deras tillgångar, bevarandet av deras levande tillgångar samt studiet, skyddet och bibehållandet av den marina miljön”. Kriteriet baslinje medverkar till att upprätta denna ”rättsordning” eftersom den, såsom har framgått, bidrar till att avgränsa de havsområden som fastställts i denna konvention, det vill säga de inre vattnen, territorialhavet, den angränsande zonen och den ekonomiska zonens bredd. Detta kriterium medverkar därmed till att det kan fastställas vilka rättigheter som de fördragsslutande staterna kan utöva och vilka förpliktelser som dessa stater har i vart och ett av dessa områden, i enlighet med bestämmelserna i havsrättskonventionen.

58. Såsom domstolen har angett är syftet med direktiv 92/81 ”att säkerställa den fria rörligheten för mineraloljor på den inre marknaden, samt att undvika en sådan snedvridning av konkurrensen som skulle kunna bli följden av skiljaktiga strukturer för punktbeskattning”.( ) Det kriterium som skall väljas för att göra åtskillnad mellan gemenskapens farvatten och de inre vattenvägarna skall anpassas efter detta syfte. Enligt min mening är detta inte fallet i fråga om kriteriet baslinjen.

59. Dessutom får ett beaktande av baslinjen enligt min mening den orimliga följden att alla medlemsstaternas ”inre vatten”, som enligt artikel 8 i havsrättskonventionen är ”vatten innanför baslinjen för territorialhavet”, skall anses vara inre vattenvägar i den mening som avses i direktiv 92/81, även då de befinner sig utanför flodmynningarna.

60. Kriteriet baslinjen som återfinns i artikel 3 och följande artiklar i havsrättskonventionen är enligt min mening således inte relevant för att särskilja gemenskapens farvatten och de inre vattenvägarna för tillämpningen av direktiv 92/81.

61. Det skall enligt min mening dock inte endast lämnas åt medlemsstaterna att bedöma hur dessa två begrepp skall fastställas, med risk för att detta medför avvikande tolkningar, vilket strider mot det harmoniseringssyfte som gemenskapslagstiftaren har eftersträvat med direktiv 92/81. Det skall därför sökas efter en självständig tolkning av begreppen gemenskapens farvatten och inre vattenvägar.( )

62. Domstolen har, i detta avseende, i sin dom i det ovannämnda målet Deutsche See-Besttatungs-Genossenschaft redan fastställt att ”[d]efinitionerna avseende de produkter som omfattas av direktiv 92/81 och de regler om skattebefrielse som tillämpas på dem skall … ges en självständig tolkning, på grundval av de aktuella bestämmelsernas lydelse och direktivets ändamål”.( )

63. Såsom har framgått sägs i direktiv 92/81 ingenting om fastställandet och, följaktligen, om avgränsningen av begreppen gemenskapens farvatten och inre vattenvägar.

64. Vad avser syftet med detta direktiv är det enligt min mening a priori inte uppenbart att det ur detta kan härledas ett tillfredsställande kriterium. Både systemet med obligatorisk skattebefrielse och systemet med en frivillig skattebefrielse skall, såsom framgår av sjätte skälet i direktiv 92/81, omfattas av syftet att hindra konkurrenssnedvridningar. Dessutom kan de konkurrenssnedvridningar som detta direktiv sålunda söker förhindra uppträda vid såväl sjöfart i gemenskapens farvatten som sjöfart på gemenskapens inre vattenvägar.

65. Eftersom ordalydelsen i och syftet med direktiv 92/81 inte ger möjlighet att exakt fastställa begreppen gemenskapens farvatten och inre vattenvägar finns det anledning att undersöka huruvida dessa två begrepp har fastställts i andra gemenskapsrättsakter.

66. Det måste då konstateras att dessa två begrepp varken är nya i gemenskapsrätten eller specifika på det område som omfattas av direktiv 92/81.

67. Det är sålunda av intresse att påpeka att begreppet gemenskapens farvatten används inom området för den gemensamma fiskepolitiken. En första gång som detta begrepp nämndes, även om det skedde under en annan benämning, var i rådets förordning (EEG) nr 2141/70( ) och därefter i rådets förordning (EEG) nr 101/76( ) som ersatt denna. Enligt dessa förordningar skulle medlemsstaterna särskilt säkerställa lika villkor när det gäller tillträde till och utnyttjande av de fiskeområden som befinner sig i de havsområden som lyder under deras suveränitet eller ligger under derasjurisdiktion för alla fiskefartyg som för en medlemsstats flagg och är registrerade inom gemenskapens territorium.( )

68. Begreppet gemenskapens farvatten har även använts för att beteckna den fiskezon i gemenskapen som är en följd av gemenskapsregleringen av medlemsstaternas ekonomiska zoners bredd.( )

69. I senare gemenskapsrättsakter – alltjämt på fiskeområdet – betecknas ”vatten som faller under medlemsstaternas överhöghet eller jurisdiktion” uttryckligen som gemenskapens farvatten, i motsats till ”internationella vatten” som är ”vatten som inte omfattas av någon stats överhöghet eller jurisdiktion”.( )

70. Gemenskapens farvatten, som i motsats till de internationella vattnen definierats på så sätt, och som i vid bemärkelse förstås som havsvatten som omfattas av medlemsstaternas suveränitet eller jurisdiktion, skall inbegripa medlemsstaternas samtliga havsterritorier.

71. För att fastställa vilken gräns som, i förhållande till de inre vattenvägar som avses i artikel 8.2 b i direktiv 92/81, är den inre gränsen för gemenskapens farvatten skall de två begreppen nu jämföras, såsom den hänskjutande domstolen avser med sin första fråga.

72. Det skall i detta avseende för det första påpekas att begreppet inre vattenvägar till fullo omfattas av gemenskapsrätten. Artikel 80 EG gäller sålunda uttryckligen ”transporter på … inre vattenvägar”.

73. Det skall därefter påpekas att många gemenskapsrättsakter har antagits för att reglera den inre sjöfarten inom gemenskapen, i vad exempelvis avser tillstånd att utföra varutransporter på vattenvägar och ömsesidigt erkännande av examensbevis,( ) strukturella förbättringar,( ) gemenskapens flottkapacitet,( ) sjösäkerheten och tekniska föreskrifter för fartyg i gemenskapens inlandssjöfart,( ) eller också fastställandet av gemensamma bestämmelser för transport av gods eller passagerare på inre vattenvägar mellan medlemsstater.( )

74. Bland dessa gemenskapsrättsakter skall särskilt direktiv 82/714 framhållas, i vilket det som bekant fastställs tekniska föreskrifter för fartyg i inlandssjöfart. Detta direktiv omfattas av genomförandet av en gemensam transportpolitik i fråga om inlandssjöfart och skall enligt första skälet i direktivet bidra till att ”fartygens förflyttningar på gemenskapens farleder äger rum under bästa möjliga förhållanden vad gäller säkerhet och konkurrens”.

75. Med hänsyn till att ”[g]emenskapens inre vattenvägar skiljer sig åt i fråga om säkerhet” skall de enligt direktiv 82/714 ”därför delas upp i ett antal zoner”.( )

76. Det är av särskilt intresse att hänvisa till bilaga 1 till detta direktiv. Denna innehåller nämligen en ”[f]örteckning över gemenskapens inre vattenvägar, uppdelade geografiskt i zon 1, 2, 3 och 4”.

77. I kapitel 1 i denna bilaga, och bland de inre vattenvägar i Förbundsrepubliken Tyskland som är klassificerade i zon 2, återfinns följande beskrivning som skall anges i sin helhet:

”Elbe: från nedre gränsen för Hamburgs hamn till en linje som förbinder sjömärket i Döse och den nordvästra spetsen av Hohe Ufer (Dieksand) med tillflödena Este, Lühe, Schwinge, Oste, Pinnau, Krückau och Stör (i samtliga fall från fördämningen till mynningen) inklusive Nebenelbe.”

78. Den sålunda beskrivna zonen motsvarar Elbes flodmynning som börjar i nivå med Hamburgs hamn och som fortsätter ända till Nordsjöns mynning, norr om Cuxhaven. Denna zon utgör den största delen av den sektor inom vilken sugmudderverket ”Cristoforo Colombo” har utfört sina muddringsarbeten. Zonen utgör enligt gemenskapsrätten en inre vattenväg och skall enligt min mening således kvalificeras som sådan vid tillämpning av direktiv 92/81.

79. Genom att i detta direktiv hänvisa till begreppet inre vattenvägar utan att ge det en särskild definition måste gemenskapslagstiftaren med nödvändighet ha hänvisat till den tidigare befintliga definitionen av vad detta uttryck omfattar. Jag anser dessutom att det skulle vara inkonsekvent och strida mot rättssäkerhetsprincipen att ge begreppet inre vattenvägar olika definitioner beroende på den gemenskapsrättsakt som beaktas.

80. Jag tillägger att risken för konkurrenssnedvridning enligt min mening finns i själva direktiv 92/81 genom de två olika system för skattebefrielse som det tillåter. Undanröjandet av denna risk ligger följaktligen i en ändring av gemenskapslagstiftningen, genom att systemen görs enhetliga och tillämplig lagstiftning klargörs,( ) snarare än i en tolkning i rättspraxis som leder till att det skapas ett nytt kriterium som läggs till andra, av textmässigt ursprung, redan befintliga kriterier. Det framstår som om det ligger i just gemenskapsrättens intresse, vad beträffar dess tillgänglighet och därigenom dess effektivitet, att sådana komplicerade situationer med avseende på definitioner undviks.

81. Begreppet inre vattenvägar skall enligt min mening således förstås så att det omfattar samtliga inre vattenvägar i gemenskapen, såsom de anges i bilaga 1 till direktiv 82/714.

82. I förhållande till denna definition skall begreppet gemenskapens farvatten förstås så att det innefattar de havsvatten som omfattas av medlemsstaternas suveränitet eller jurisdiktion, med undantag för de inre vattenvägarna, såsom de har definierats ovan.

83. Det funktionella synsätt som Finanzgericht Hamburg har föreslagit och som Jan de Nul och kommissionen har försvarat kan enligt min mening inte innebära att denna bedömning ifrågasätts.

84. Jag erinrar om att det enligt detta synsätt i huvudsak hävdas att gemenskapens farvatten, i den mening som avses i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81, motsvarar alla de farvatten, i vilka det vanligtvis bedrivs havsgående sjöfart för kommersiella ändamål.

85. En sådan tolkning leder enligt min mening till att det förnekas att det på gemenskapsnivå finns en särskild kategori inre vattenvägar, det vill säga vattenvägar för havsgående sjöfart.

86. Elbes flodmynning, såsom den beskrivits ovan, har just de särskilda kännetecken som ger den egenskap av vattenväg för havsgående sjöfart.

87. Denna kvalifikation omfattas inte endast av nationell rätt. Den omfattas även av gemenskapsrätten. Enligt kommissionens beslut 77/527/EEG av den 29 juli 1977 om upprättande av en förteckning över inre vattenvägar för tillämpningen av rådets direktiv 76/135/EEG,( ) ingår ”Elbe unterhalb des Hamburger Hafens” i denna kategori. I bilaga I till kommissionens förordning (EG) nr 13/2004 av den 8 december 2003 om fastställande av den förteckning över vattenvägar för havsgående sjöfart som avses i artikel 3 d i rådets förordning (EEG) nr 1108/70( ) anges på samma sätt Nedre Elbe som tillhörande vattenvägar för havsgående sjöfart.

88. Av detta följer att den omständigheten att farvatten kan trafikeras av havsgående fartyg för kommersiella ändamål inte ensam räcker för att de skall kunna kvalificeras som gemenskapens farvatten.

89. Efter denna bedömning föreslår jag således att domstolen skall svara Finanzgericht Hamburg att artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81 skall tolkas så att begreppet gemenskapens farvatten innefattar de havsvatten som omfattas av medlemsstaternas suveränitet eller jurisdiktion, med undantag för de inre vattenvägar som avses i artikel 8.2 b i detta direktiv. De sistnämnda utgörs av gemenskapens samtliga inre vattenvägar, såsom de anges i bilaga 1 till direktiv 82/714.( )

B – Den andra frågan

90. Finanzgericht Hamburg vill med den andra frågan att domstolen skall fastställa huruvida verksamheten i gemenskapens farvatten med ett sugmudderverk helt och hållet skall anses vara sjöfart i den mening som avses i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81 eller om det skall göras åtskillnad mellan de olika former av verksamhet som utförs av detta mudderverk under en insats.

91. Det framgår av beslutet om hänskjutande att Hauptzollamt, vid förfarandet i målet vid den nationella domstolen, har medgett att förbrukningen av mineraloljor under förflyttningar utan last med mudderverket Cristoforo Colombo skall omfattas av undantag från skyldigheten att betala punktskatt. Jan de Nul har i målet vid den nationella domstolen inte heller ifrågasatt betalningen av sådana skatter på den kvantitet mineralolja som förbrukats för att utföra arbetet med uppsugning av vatten och mudder- och rensningsmassorna i egentlig mening.( ) Av detta följer att tvisten i målet vid den nationella domstolen begränsas till frågan om huruvida den mineralolja eventuellt skall undantas från skatt som förbrukats vid mudderverkets manövrering under arbetet med uppsugning från bottnen, det vill säga de förflyttningar som genomförs av detta mudderverk vid utförandet av muddringen.( )

92. Följaktligen skall, såsom kommissionen har föreslagit,( ) den andra frågan förstås så att den syftar till fastställelse av huruvida sådan manövrering skall anses vara sjöfart i gemenskapens farvatten, i den mening som avses i artikel 8.1 c i direktiv 92/81.

93. Jag anser att denna fråga skall besvaras jakande.

94. För det första anser jag att eftersom ett sugmudderverk har ett system för framdrivning som gör att det är självstyrande för sina förflyttningar skall dessa likställas med sjöfart. Det är enligt min mening annorlunda när det gäller ett mudderverk som saknar redskap för att kunna navigera av sig självt.( )

95. För det andra skall det understrykas att domstolen redan, i sin dom i det ovannämnda målet Deutsche See‑Bestattungs‑Genossenschaft, har tolkat begreppet sjöfart, i den mening som avses i artikel 8.1 c i direktiv 92/81.

96. I det mål som gav upphov till denna dom hade en begravningsbyrå, Deutsche See‑Bestattungs‑Genossenschaft eG (nedan kallad Deutsche See), vid Hauptzollamt Kiel begärt tillstånd att på sina fartyg få använda mineralolja som omfattades av undantaget från skyldigheten att betala punktskatt för att organisera begravningar till havs. Hauptzollamt Kiel vägrade bevilja denna skattebefrielse på grundval av 4.1.4 § MinöStG, med motiveringen att Deutsche Sees verksamhet inte bestod i att transportera personer eller varor i kommersiellt syfte, utan att utföra begravningar till havs. Finanzgericht Hamburg, vid vilken talan anhängiggjordes, ställde då en fråga till domstolen om tolkningen av begreppet sjöfart, i den mening som avses i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81.

97. Domstolen påpekade i sin dom att denna bestämmelse, i vilken det som bekant föreskrivs ett undantag för mineraloljor som tillhandahålls för användning som bränsle vid sjöfart i gemenskapens farvatten, innehåller ett enda undantag. Det framgår nämligen av bestämmelsen att undantaget inte skall gälla för mineraloljor som används för sjöfart med privata nöjesfartyg. Domstolen påpekade därefter att i artikel 8.1 c andra stycket definieras begreppet privata nöjesfartyg som fartyg som används ”för annat än kommersiella ändamål”.( )

98. Av detta följer enligt domstolen att ”det undantag från den harmoniserade punktskatten som föreskrivs i artikel 8.1 c första stycket i direktiv 92/81 skall tillämpas på all sjöfart för kommersiella ändamål”.( ) Med andra ord skall denna bestämmelse enligt domstolen gälla ”varje form av sjöfart, oavsett resans syfte, om den drivs för kommersiella ändamål”.( )

99. I samma mål påpekade domstolen för det första att det inte hade bestritts att den sjöfartsverksamhet som Deutsche See bedrev bestod i att tillhandahålla tjänster mot ersättning. Domstolen gjorde därefter följande bedömning: ”En sådan sjöfart kan på grund av dess kommersiella natur inte anses omfattas av undantaget för privata nöjesfartyg. Denna sjöfart skall därför medges befrielse från skatt.”( )

100. Jag drar av detta svar slutsatsen att syftet med ett fartygs resa har föga betydelse när det är fråga om sjöfart som drivs för kommersiella ändamål. Det skall dessutom påpekas att det av lydelsen i artikel 8.1 c andra stycket i direktiv 92/81 framgår att detta kommersiella ändamål inte endast omfattar verksamhet som passagerar- eller godsbefordran, utan även tillhandahållande av tjänster mot ersättning.

101. Verksamheten med ett sugmudderverk omfattas enligt min mening av denna sistnämnda kategori. Av detta följer att navigeringen av detta arbetsredskap, som sker inom ramen för utförandet av en sådan tjänst, på grund av sitt kommersiella ändamål omfattas av tillämpningsområdet för artikel 8.1 c i direktiv 92/81.

102. Inom ramen för utförandet av en tjänst omfattar navigeringen av sugmudderverket inte enbart förflyttningar utan last och förflyttningar för att transportera mudder- och rensningsmassorna till den plats där de skall dumpas, utan även mudderverkets manövrering under arbetet med uppsugning från bottnen, det vill säga de förflyttningar som genomförs av detta mudderverk vid utförandet av muddringen.

103. Det finns enligt min mening således anledning att tolka artikel 8.1 c i direktiv 92/81 så att begreppet sjöfart i gemenskapens farvatten omfattar ett sugmudderverks manövrering under arbetet med uppsugning från bottnen, det vill säga de förflyttningar som genomförs av detta mudderverk vid utförandet av muddringen.

104. Såsom har angetts tidigare har Jan de Nul i målet vid den nationella domstolen inte ifrågasatt betalningen av punktskatter på den kvantitet mineralolja som förbrukats för att utföra uppsugningsarbetet i egentlig mening. Det skall dock som slutanmärkning anges att den skattebefrielse som föreskrivs i artikel 8.1 c i direktiv 92/81, enligt min mening, även skall gälla den mineralolja som förbrukas för själva utförandet av dessa arbeten, samt för dumpningen av mudder- och rensningsmassorna. Jag anser nämligen att för tillämpningen av denna bestämmelse utgör ett sugmudderverks verksamheter i samband med muddringsarbetet, oavsett om det är fråga om dess förflyttningar eller de arbeten som utförs, en odelbar helhet.

VI – Förslag till avgörande

105. Mot bakgrund av det ovan anförda föreslår jag att domstolen besvarar de tolkningsfrågor som har ställts av Finanzgericht Hamburg på följande sätt:

1. Artikel 8.1 c första stycket i rådets direktiv 92/81/EEG av den 19 oktober 1992 om harmonisering av strukturerna för punktskatter på mineraloljor skall tolkas så att begreppet gemenskapens farvatten innefattar de havsvatten som omfattas av medlemsstaternas suveränitet eller jurisdiktion, med undantag för de inre vattenvägar som avses i artikel 8.2 b i detta direktiv. De sistnämnda utgörs av gemenskapens samtliga inre vattenvägar, såsom de anges i bilaga 1 till rådets direktiv 82/714/EEG av den 4 oktober 1982 om tekniska föreskrifter för fartyg i inlandssjöfart.

2. Artikel 8.1 c i direktiv 92/81 skall tolkas så att begreppet sjöfart i gemenskapens farvatten omfattar ett sugmudderverks manövrering under arbetet med uppsugning från bottnen, det vill säga de förflyttningar som genomförs av detta mudderverk vid utförandet av muddringen.