Mål C‑96/08

CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató, Tanácsadó és Keresdedelmi kft

mot

Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (APEH) Hatósági Főosztály

(begäran om förhandsavgörande från Pest Megyei Bíróság)

”Etableringsfrihet – Direkt beskattning – Avgift för fortbildning – Underlag för beräkning av den avgift som företag i landet ska erlägga – Beaktande av lönekostnader avseende arbetstagare som är anställda i en filial i en annan medlemsstat – Dubbelbeskattning – Möjlighet att minska avgiftens bruttobelopp”

Sammanfattning av domen

1. Fri rörlighet för personer – Etableringsfrihet – Restriktioner

(Artiklarna 43 EG och 48 EG)

2. Fri rörlighet för personer – Etableringsfrihet – Restriktioner

(Artiklarna 43 EG och 48 EG)

1. En eventuell dubbelbeskattning på grund av ett företags skyldighet att erlägga dels en avgift för nationell fortbildning på grundval av en beräkning som utförs med beaktande av lönekostnaderna i dess filial i en annan medlemsstat, dels avgifterna för den offentliga anställningspolitiken i denna medlemsstat när det gäller de löntagare som är anställda i denna filial, utgör inte i sig någon otillåten inskränkning enligt fördraget, eftersom en sådan skattemässig nackdel följer av att två medlemsstater utövar sin beskattningsrätt parallellt. Unionsrätten innehåller nämligen inte, på sitt nuvarande stadium och med avseende på en sådan situation, några allmänna kriterier för behörighetsfördelningen mellan medlemsstaterna vad gäller avskaffandet av dubbelbeskattning inom Europeiska unionen. Härav följer att medlemsstaterna på unionsrättens nuvarande utvecklingsstadium har ett visst utrymme för självbestämmande på området, under förutsättning att de iakttar unionsrätten, och att de följaktligen inte är skyldiga att anpassa sina egna skattesystem till de övriga medlemsstaternas skatte- och avgiftssystem i syfte bland annat att undvika den dubbelbeskattning som följer av att nämnda medlemsstater utövar sin respektive beskattningsrätt parallellt.

(se punkterna 25 och 27–29)

2. Artiklarna 43 EG och 48 EG utgör hinder för en lagstiftning i en medlemsstat enligt vilken ett företag med säte i denna medlemsstat är skyldigt att erlägga en sådan avgift som avgiften för fortbildning, vars belopp beräknas på grundval av företagets lönekostnader, inklusive lönekostnader som är hänförliga till företagets filial i en annan medlemsstat, om ett sådant företag i praktiken med avseende på en sådan filial hindras från att utnyttja de i nämnda lagstiftning föreskrivna möjligheterna att minska nämnda avgift eller från att få tillgång till dessa möjligheter.

Den svårighet som i praktiken möter ett bolag med säte inom det nationella territoriet, när det gäller att i fråga om en etablering belägen i en annan medlemsstat utnyttja de medel som föreskrivs i den nationella lagstiftningen för att minska bruttobeloppet avseende den avgift för fortbildning som ska erläggas, försätter nämligen detta bolag i en mindre förmånlig situation än den som gäller för ett bolag som begränsar sin verksamhet till det nationella territoriet. Denna svårighet kan sålunda avhålla detta bolag från att utnyttja den etableringsfrihet som avses i artiklarna 43 EG och 48 EG, och den utgör då en inskränkning i denna frihet.

En sådan inskränkning kan inte rättfärdigas av behovet att upprätthålla det inre sammanhanget i ett sådant system som det avseende avgiften för fortbildning eftersom beaktandet, för ett bolag som har sitt säte inom det nationella territoriet, av samtliga löner som är hänförliga till en etablering i en annan medlemsstat inte förefaller kunna kompenseras med någon möjlighet för detta bolag att i praktiken utnyttja de medel som föreskrivs i den nationella lagstiftningen, för att minska det bruttobelopp avseende avgifter för fortbildning som bolaget har att betala avseende de kostnader som redovisas i en sådan etablering. Vad för övrigt beträffar ändamålet att höja personalens utbildningsnivå på den nationella arbetsmarknaden gäller att även om en minskning, av bruttobeloppet avseende den avgift som ska betalas, med de utgifter för utbildningen som redovisas utanför det nationella territoriet visserligen skulle kunna leda till en minskning av de inkomster som är avsedda för detta ändamål, är emellertid ett sådant övervägande uteslutande ekonomiskt och kan alltså inte utgöra ett tvingande skäl av allmänintresse som kan rättfärdiga en sådan inskränkning.

(se punkterna 43, 44, 47–49 och domslutet)













DOMSTOLENS DOM (tredje avdelningen)

den 15 april 2010 ( )

”Etableringsfrihet – Direkt beskattning – Avgift för fortbildning – Underlag för beräkning av den avgift som företag i landet ska erlägga – Beaktande av lönekostnader avseende arbetstagare som är anställda i en filial i en annan medlemsstat – Dubbelbeskattning – Möjlighet att minska avgiftens bruttobelopp”

I mål C‑96/08,

angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 234 EG, framställd av Pest Megyei Bíróság (Ungern) genom beslut av den 12 mars 2007, som inkom till domstolen den 3 mars 2008, i målet

CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató, Tanácsadó és Keresdedelmi kft

mot

Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (APEH) Hatósági Főosztály,

meddelar

DOMSTOLEN (tredje avdelningen)

sammansatt av ordföranden på andra avdelningen J.N. Cunha Rodrigues, tillförordnad ordförande på tredje avdelningen, samt domarna A. Rosas och U. Lõhmus (referent),

generaladvokat: E. Sharpston,

justitiesekreterare: handläggaren B. Fülöp,

efter det skriftliga förfarandet och förhandlingen den 18 februari 2009,

med beaktande av de yttranden som avgetts av:

– CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató, Tanácsadó és Keresdedelmi kft, genom D. Deák, ügyvéd,

– Ungerns regering, genom J. Fazekas, M. Fehér och K. Veres, samtliga i egenskap av ombud,

– Förenade kungarikets regering, genom R. Hill, i egenskap av ombud,

– Europeiska gemenskapernas kommission, genom R. Lyal och K. Talabér-Ritz, båda i egenskap av ombud,

och efter att den 17 december 2009 ha hört generaladvokatens förslag till avgörande,

följande

Dom

1 Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artiklarna 43 EG och 48 EG.

2 Begäran har framställts i ett mål mellan CIBA Speciality Chemicals Central and Eastern Europe Szolgáltató, Tanácsadó és Keresdedelmi kft (nedan kallat CIBA) och Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal (APEH) Hatósági Főosztály (huvudkontoret vid den centrala skattemyndigheten) angående hur mycket CIBA ska erlägga i avgift för fortbildning (nedan kallad AFF).

Tillämpliga bestämmelser

Den nationella lagstiftningen

3 I artikel 2.1 i 2003 års lag LXXXVI om avgifter för fortbildning och om stöd för påbyggnad av utbildningen (A szakképzési hozzájárulásról és a képzés fejlesztésének támogatásáról szóló 2003. évi LXXXVI. törvény) (Magyar Közlöny 2003/131) (nedan kallad 2003 års lag), föreskrivs följande:

”Skyldighet att erlägga [AFF] föreligger enligt bestämmelserna i punkterna 3 och 4 för handelsbolag med säte i Ungern …”

4 I artikel 2.2 i 2003 års lag föreskrivs följande:

”Skyldighet att erlägga [AFF] föreligger även för juridiska personer med säte i utlandet vilka bedriver kommersiell verksamhet i Ungern, liksom för företag som inte själva utgör rättssubjekt, för personassociationer och för övriga organisationer, när dessa har säte i utlandet men har ett fast driftställe eller en filial i Ungern.”

5 I artikel 3.1 i nämnda lag föreskrivs följande:

”Underlaget för beräkningen av [AFF] omfattar:

a) lönekostnader som beräknats i enlighet med artikel 79.2 i 2000 års lag C om redovisning (A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény) …”

6 Av CIBA:s och den ungerska regeringens skriftliga yttranden framgår att den fond som i Republiken Ungern instiftats för arbetsmarknaden inbegriper en avdelning för fortbildning som enligt artikel 8.1 i 2003 års lag bland annat har till syfte att öka antalet specialister som utbildats i enlighet med kraven i den nationella ekonomin och utveckla deras yrkeskunnande.

7 Enligt yttrandena får det bruttobelopp avseende AFF som den avgiftsskyldige har att erlägga till denna avdelning av fonden minskas

– genom anordnandet av en praktisk utbildning enligt artikel 4 i 2003 års lag,

– genom ingående av avtal om utbildning till förmån för den skattskyldiges anställda, med 33 procent av detta belopp, och

– genom beviljande av utvecklingsstöd till en högre utbildningsanstalt eller till en fortbildningsanstalt, med 75 procent av nämnda belopp.

Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågan

8 CIBA är ett företag med säte i Ungern som är skyldigt att erlägga AFF. Företaget har en filial i Republiken Tjeckien där det betalar skatt och avgifter för de löntagare som är anställda i filialen, vilket även omfattar avgifter avseende den offentliga anställningspolitiken sådana de föreskrivs i den nationella tjeckiska lagstiftningen.

9 Efter företagen revision avseende åren 2003 och 2004 beslutade de ungerska skattemyndigheterna att påföra CIBA ytterligare skatter och avgifter. CIBA överklagade detta beslut och motparten i målet vidhöll det tillkommande beloppet bestående av bland annat AFF som CIBA inte betalat.

10 CIBA bestred vid den hänskjutande domstolen att underlaget, för beräkningen av AFF att betala, är förenligt med artikel 43 EG, eftersom det för ett företag som har sitt säte i Ungern omfattar företagets lönekostnader inklusive lönekostnader hänförliga till filialer utanför Ungern. CIBA gjorde gällande att det omfattas av en dubbel skyldighet att erlägga sådan avgift för de löntagare som är anställda av företaget i Republiken Tjeckien. För dessa anställda är det inte heller möjligt att åtnjuta förmånerna i samband med fortbildning som anordnas av arbetsförmedlingarna på den ungerska inhemska arbetsmarknaden, och det är uteslutet att anordna en praktisk utbildning, att ingå avtal om utbildning eller att bevilja utvecklingsstöd.

11 Den hänskjutande domstolen har påpekat att AFF inte omfattas av tillämpningsområdet för det avtal mellan Republiken Ungern och Republiken Tjeckien för att undvika dubbelbeskattning och förhindra skatteflykt beträffande skatter på inkomst och förmögenhet, som undertecknades i Prag den 14 januari 1993. Det ska därför prövas huruvida 2003 års lag, genom sitt krav på att bolag med säte i Ungern ska erlägga AFF även när det har löntagare anställda utanför denna medlemsstat, innebär en inskränkning i utövandet av etableringsfriheten.

12 Pest Megyei Bíróság beslutade mot denna bakgrund att vilandeförklara målet och ställa följande fråga till domstolen:

”Utgör den i artiklarna 43 [EG] och 48 … EG stadgade etableringsfriheten hinder för en bestämmelse enligt vilken ett handelsbolag med säte i Ungern måste erlägga [AFF] även när det har löntagare anställda i en filial i utlandet och fullgör sina skyldigheter vad avser skatter och avgifter för nämnda arbetstagare i den stat där filialen är belägen?”

Domstolens behörighet

13 Målet vid den nationella domstolen avser räkenskapsåren 2003 och 2004 för CIBA, medan Republiken Ungern inte anslöt sig till Europeiska unionen förrän den 1 maj 2004.

14 EU-domstolen är emellertid endast behörig att tolka bestämmelserna i EG‑fördraget, vad avser deras tillämpning i en ny medlemsstat, från och med dagen för den statens anslutning till Europeiska unionen (se, för ett liknande resonemang, dom av den 10 januari 2006 i mål C‑302/04, Ynos, REG 2006, s. I‑371, punkt 36, och av den 14 juni 2007 i mål C‑64/06, Telefónica O2 Czech Republic, REG 2007, s. I‑4887, punkt 23).

15 Eftersom omständigheterna i målet vid den nationella domstolen delvis hänför sig till tiden efter nämnda datum, är EU-domstolen behörig att besvara den fråga som ställts.

Prövning av tolkningsfrågan

16 Den hänskjutande domstolen har ställt sin fråga för att få klarhet i huruvida artiklarna 43 EG och 48 EG utgör hinder för en lagstiftning i en medlemsstat enligt vilken ett företag med säte i denna medlemsstat är skyldigt att erlägga en sådan avgift som AFF, vars belopp beräknas på grundval av företagets lönekostnader, inklusive lönekostnader som är hänförliga till företagets filial i en annan medlemsstat, där företaget också erlägger skatter och avgifter för löntagare som är anställda i den filialen.

17 Enligt fast rättspraxis inbegriper den etableringsfrihet som medlemsstaternas medborgare har enligt artikel 43 EG, och som för dem innefattar en rätt att starta och utöva verksamhet som egenföretagare samt rätt att bilda och driva företag på samma villkor som dem som föreskrivs i etableringsstatens lagstiftning för dess egna medborgare, en rätt i enlighet med artikel 48 EG för bolag som bildats i överensstämmelse med en medlemsstats lagstiftning, och som har sitt säte, sitt huvudkontor eller sin huvudsakliga verksamhet inom Europeiska unionen, att utöva verksamhet i den berörda medlemsstaten genom ett dotterbolag, en filial eller ett kontor (se, bland annat, dom av den 13 december 2005 i mål C‑446/03, Marks & Spencer, REG 2005, s. I‑10837, punkt 30, av den 12 december 2006 i mål C‑374/04, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litgation, REG 2006, s. I‑11673, punkt 42, och av den 19 november 2009 i mål C‑314/08, Filipiak, REG 2009, s. I‑0000, punkt 59).

18 Även om bestämmelserna om etableringsfrihet enligt sin ordalydelse syftar till att säkerställa nationell behandling i värdstaten utgör de samtidigt ett förbud mot att ursprungsstaten hindrar någon av sina medborgare eller ett bolag som bildats i överensstämmelse med dess lagstiftning från att etablera sig i en annan medlemsstat (se dom av den 6 december 2007 i mål C‑298/05, Columbus Container Services, REG 2007, s. I‑10451, punkt 33, av den 23 oktober 2008 i mål C‑157/07, Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, REG 2008, s. I‑8061, punkt 29, och domen i det ovannämnda målet Filipiak, punkt 60).

19 Enligt fast rättspraxis ska varje åtgärd som innebär att utövandet av etableringsfriheten förbjuds, hindras eller blir mindre attraktivt anses utgöra en inskränkning i denna frihet (se domarna i de ovannämnda målen Columbus Contrainer Services, punkt 34, och Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, punkt 30).

20 CIBA anser att den nationella lagstiftningen om AFF kan avhålla ett företag med säte i Ungern från att etablera sig i en annan medlemsstat. Skyldigheten att erlägga AFF beräknad på ett sådant företags lönekostnader, inklusive lönekostnaderna för anställda i denna etablering, leder nämligen till en dubbel skyldighet försåvitt den medlemsstat i vilken etableringen är belägen tar ut en liknande avgift för nämnda anställda. CIBA har i förevarande fall att erlägga en sådan avgift i form av avgiften avseende den offentliga anställningspolitiken i Republiken Tjeckien för de löntagare som är anställda i dess filial i denna medlemsstat.

21 CIBA har vidare gjort gällande att AFF inte utgör någon skatt, dels eftersom den betalas till en avdelning i en allmän fond som avsatts för fortbildning och som är avskild från statsbudgeten, dels eftersom det finns ett direkt samband mellan avgifter till och utbetalningar från denna fond till anstalter för fortbildning och/eller undervisning i enlighet med nationell rätt.

22 Det framgår i detta avseende av beslutet om hänskjutande och av de yttranden som inkommit till domstolen att AFF utgör en avgift som ska erläggas av bolag vilka omfattas av tillämpningsområdet för 2003 års lag, sådant det anges i lagens artikel 2.1 och 2.2, och som i enlighet med artikel 3 i samma lag beräknas i förhållande till dessa bolags lönekostnader. Betalningen av AFF går till en avdelning av de ungerska medlen för arbetsmarknaden ur vilka stöd betalas till anstalter för fortbildning i Ungern, något som även CIBA påpekat.

23 Varken den omständigheten att AFF beräknas på grundval av lönekostnaderna i de avgiftsskyldiga bolagen, och inte på deras inkomst eller vinst, eller den omständigheten att den betalas till en fond som avskilts från den centrala statsbudgeten och öronmärkts för ett särskilt ändamål, kan emellertid i sig utesluta att den omfattas av den direkta beskattningens område.

24 Som generaladvokaten har påpekat i punkt 21 i sitt förslag till avgörande framgår det inte heller att nämnda bolag erhåller några som helst prestationer som direkt vederlag för den AFF som erläggs. Den ungerska regeringen har i detta avseende i sitt yttrande understrukit att AFF inte utgör någon betalning av avgiftskaraktär som ger löntagarna en individuell rätt att delta i fortbildning. Det är nämligen staten som avgör hur det erlagda beloppet ska användas för att förbättra fortbildningsnivån på den ungerska arbetsmarknaden. Det ankommer dock på den hänskjutande domstolen att kontrollera dessa konstateranden.

25 Även om det antas att AFF omfattas av området för direkt beskattning och att CIBA:s skyldighet att erlägga dels AFF på grundval av en beräkning som utförs med beaktande av lönekostnaderna i dess filial i Republiken Tjeckien, dels avgifterna för den offentliga anställningspolitiken i denna medlemsstat när det gäller de löntagare som är anställda i denna filial, kan anses utgöra en dubbelbeskattning, finner domstolen att en sådan skattemässig nackdel följer av att två medlemsstater utövar sin beskattningsrätt parallellt (se, för ett liknande resonemang, dom av den 14 november 2006 i mål C‑513/04, Kerckhaert och Morres, REG 2006, s. I‑10967, punkt 20, och av den 12 februari 2009 i mål C‑67/08, Block, REG 2009, s. I‑883, punkt 28).

26 Syftet med dubbelbeskattningsavtalen är att undvika eller lindra de negativa effekterna för den inre marknadens funktion som följer av att olika nationella skattesystem existerar parallellt på sätt som anges i föregående punkt (domarna i de ovannämnda målen Kerckhaert och Morres, punkt 21, och Block, punkt 29).

27 Unionsrätten innehåller dock inte, på sitt nuvarande stadium och med avseende på en sådan situation som den i målet vid den nationella domstolen, några allmänna kriterier för behörighetsfördelningen mellan medlemsstaterna vad gäller avskaffandet av dubbelbeskattning inom Europeiska unionen. Bortsett från rådets direktiv 90/435/EEG av den 23 juli 1990 om ett gemensamt beskattningssystem för moderbolag och dotterbolag hemmahörande i olika medlemsstater (EGT L 225, s. 6; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 25), konventionen av den 23 juli 1990 om undanröjande av dubbelbeskattning vid justering av inkomst mellan företag i intressegemenskap (EGT L 225, s. 10) och rådets direktiv 2003/48/EG av den 3 juni 2003 om beskattning av inkomster från sparande i form av räntebetalningar (EUT L 157, s. 38), har i nuläget inga åtgärder vidtagits för att införa enhetliga eller harmoniserade bestämmelser för ett avskaffande av all dubbelbeskattning inom unionsrättens ram (se domarna i de ovannämnda målen Kerckhaert och Morres, punkt 22, och Block, punkt 30).

28 Härav följer att medlemsstaterna på unionsrättens nuvarande utvecklingsstadium har ett visst utrymme för självbestämmande på området, under förutsättning att de iakttar unionsrätten, och att de följaktligen inte är skyldiga att anpassa sina egna skattesystem till de övriga medlemsstaternas skatte- och avgiftssystem i syfte bland annat att undvika den dubbelbeskattning som följer av att nämnda medlemsstater utövar sin respektive beskattningsrätt parallellt (se, för ett liknande resonemang, domarna i de ovannämnda målen Columbus Container Services, punkt 51, och Block, punkt 31).

29 Den av CIBA åberopade dubbelbeskattningen utgör följaktligen, i den mån den alls existerar, inte i sig någon otillåten inskränkning enligt fördraget (se, för ett liknande resonemang, dom av den 20 maj 2008 i mål C‑194/06, Orange European Smallcap Fund, REG 2008, s. I‑3747, punkt 42, och av den 16 juli 2009 i mål C‑128/08, Damseaux, REG 2009, s. I‑0000, punkt 27).

30 Europeiska gemenskapernas kommission har dock gjort gällande att AFF utgör en speciell skatt som tas ut i löntagarnas intresse, och som kan likställas med de arbetsgivaravgifter som var i fråga i domen av den 23 november 1999 i de förenade målen C‑369/96 och C‑376/96, Arblade m.fl. (REG 1999, s. I‑8453).

31 I punkt 50 i nämnda dom fann domstolen att nationella bestämmelser som förpliktar en arbetsgivare, som handlar i egenskap av en person som tillhandahåller tjänster i den mening som avses i fördraget, att betala arbetsgivaravgifter till en fond i värdstaten, utöver de avgifter som han redan har betalat till en fond i den medlemsstat där han är etablerad, utgör en begränsning av friheten att tillhandahålla tjänster. En sådan skyldighet medför nämligen ytterligare utgifter och administrativa och ekonomiska bördor för företag etablerade i en annan medlemsstat, vilket medför att dessa inte befinner sig i samma konkurrensläge som arbetsgivare etablerade i värdstaten, vilket i sin tur kan avskräcka dem från att tillhandahålla tjänster i denna medlemsstat.

32 Till skillnad från nämnda avgifter, vilka skulle betalas för varje utstationerad arbetstagare för dennes socialförsäkring (se domen i de ovannämnda förenade målen Arblade m.fl., punkterna 48, 49 och 80), tycks inte AFF erläggas av de avgiftsskyldiga företagen för att ge dem en direkt förmån, vilket också påpekats i punkterna 22 och 24 i förevarande dom, och än mindre till deras anställda, utan gå till en statlig fond som används för stöd till fortbildningsanstalter i Ungern. AFF kan alltså inte, med förbehåll för den hänskjutande domstolens kontroll enligt punkt 24 ovan, likställas med de avgifter som var i fråga i domen i de ovannämnda förenade målen Arblade m.fl.

33 CIBA och kommissionen har även åberopat två aspekter på lagstiftningen avseende AFF som enligt dem hindrar etableringsfriheten oberoende av huruvida det förekommer någon dubbelbeskattning eller ej.

34 För det första vilar skyldigheten att betala denna avgift på de totala lönekostnaderna i ett företag som har sitt säte i Ungern, men som har etableringar utanför denna medlemsstat, medan endast löntagare som är anställda i Ungern har rätt att åtnjuta utbildning som bekostas av den ungerska fonden för arbetsmarknaden.

35 För det andra anser de att ett företag vars säte är beläget i Ungern men som har etableringar utanför denna medlemsstat är skyldigt att erlägga AFF för löntagare för vilka de i nationell rätt föreskrivna möjligheterna att minska bruttobeloppet av den AFF som ska erläggas är uteslutna.

36 Även om den hänskjutande domstolen inte har ställt någon uttrycklig fråga beträffande dessa två aspekter av den nationella lagstiftningen, framgår det – i likhet med vad som påpekats i punkt 11 i förevarande dom – av beslutet om hänskjutande att den önskar få klarhet i huruvida skyldigheten för ett bolag med säte i Ungern att erlägga AFF på lönekostnaderna i en filial till detta bolag vilken är belägen i en annan medlemsstat är förenlig med etableringsfriheten. Eftersom dessa båda aspekter är relevanta i detta sammanhang, ska de prövas i syfte att ge nämnda domstol ett användbart svar.

37 Beträffande argumentet att de löntagare som är anställda i Republiken Tjeckien inte kan åtnjuta utbildningar som bekostas av den ungerska fonden för arbetsmarknaden, ska det erinras om att den medlemsstat där ett företag har sitt säte har rätt att beskatta detta företag för alla dess inkomster, om avtal för att undvika dubbelbeskattning saknas (se, för ett liknande resonemang, dom av den 14 februari 1995 i mål C‑279/93, Schumacker, REG 1995, s. I‑225, punkt 32, och av den 15 maj 2008 i mål C‑414/06, Lidl Belgium, REG 2008, s. I‑3601, punkt 33).

38 Den eventuella avsaknaden av möjlighet för de av CIBA:s löntagare som är anställda i Republiken Tjeckien att komma i åtnjutande av dessa utbildningar är endast en konsekvens av Republiken Ungerns rätt att beskatta och att förfoga över utgifterna, mot bakgrund av att AFF enligt beslutet om hänskjutande inte omfattas av tillämpningsområdet för det i punkt 11 i förevarande dom nämnda avtalet. En sådan omständighet kan således inte i sig utgöra en inskränkning i strid med etableringsfriheten.

39 När det gäller möjligheterna för ett bolag som omfattas av tillämpningsområdet för 2003 års lag att minska bruttobeloppet avseende den AFF som det har att erlägga, framgår det av CIBA:s och den ungerska regeringens yttranden att ett sådant bolag, vilket också påpekats i punkt 7 i förevarande dom, för detta ändamål kan anordna en praktisk utbildning, ingå avtal om utbildning för de egna anställda eller bevilja ett utvecklingsstöd till en högre utbildningsanstalt eller till en fortbildningsanstalt.

40 Har ett sådant bolag vidtagit sådana åtgärder utan hänsyn till sin skyldighet att erlägga AFF, vilket bland annat skulle kunna vara fallet när en utbildning anordnas för dess egna löntagare, ska möjligheten att dra av kostnaderna för dem från bruttobeloppet avseende den AFF som bolaget har att erlägga anses utgöra en fördel.

41 Av CIBA:s yttrande framgår emellertid att ovannämnda möjligheter att minska det bruttobelopp avseende AFF som bolaget har att erlägga definieras i den nationella rätten i Ungern. Under förhandlingen hävdade såväl CIBA som den ungerska regeringen att de sålunda anordnade utbildningarna skulle äga rum i Ungern. CIBA anser att även om den personal som är anställd i dess filial i Republiken Tjeckien inte utesluts från att delta i dessa utbildningar, så leder ett sådant deltagande till extra kostnader, bland annat i form av resor till och från utbildningen, varför deltagandet, med hänsyn tagen till skillnaderna mellan det ungerska och det tjeckiska utbildningssystemet, blir meningslöst.

42 Det ankommer på den hänskjutande domstolen att pröva de särdrag i systemet som angetts i de tre föregående punkterna och vilka praktiska verkningar de för med sig. Med förbehåll för resultatet av denna prövning synes de möjligheter, som föreskrivs i ungersk rätt för ett sådant bolag som det som utgör klagande i målet vid den nationella domstolen att minska bruttobeloppet avseende den AFF som bolaget har att erlägga, inte kunna tillämpas i praktiken på en etablering som är belägen i en annan medlemsstat.

43 Om så är fallet är situationen för ett bolag med säte i Ungern som har en etablering i en annan medlemsstat mindre förmånlig, vad gäller den fördel som angetts i punkt 40 i förevarande dom, än den situation som gäller för ett bolag som begränsar sin verksamhet till Ungern (se, analogt, domarna i de ovannämnda målen Lidl Belgium, punkt 25, och Filipiak, punkt 67).

44 Den svårighet som i praktiken möter ett bolag med säte i Ungern, när det gäller att i fråga om en etablering belägen i en annan medlemsstat utnyttja de medel som föreskrivs i den ungerska lagstiftningen för att minska bruttobeloppet avseende AFF, kan, i den mån nämnda svårighet bekräftas av den hänskjutande domstolen, avhålla detta bolag från att utnyttja den etableringsfrihet som avses i artiklarna 43 EG och 48 EG, och den utgör då en inskränkning i denna frihet (se, analogt, domen i det ovannämnda målet Filipiak, punkt 71 och där angiven rättspraxis).

45 Enligt domstolens rättspraxis kan en bestämmelse som inskränker de grundläggande friheter som garanteras i fördraget tillåtas bara om den rättfärdigas av tvingande skäl av allmänintresse. I ett sådant fall krävs det även att tillämpningen av en sådan bestämmelse är ägnad att säkerställa uppnåendet av syftet i fråga och att denna tillämpning inte går utöver vad som är nödvändigt för att uppnå detta syfte (se, bland annat, dom av den 16 oktober 2008 i mål C‑527/06, Renneberg, REG 2008, s. I‑7735, punkt 81).

46 Någon eventuell grund för rättfärdigande har dock inte åberopats av den ungerska regeringen och har inte heller angetts av den hänskjutande domstolen.

47 Domstolen konstaterar under alla förhållanden att en sådan inskränkning som den i punkt 44 i förevarande dom angivna inte kan rättfärdigas av behovet att upprätthålla det inre sammanhanget i ett sådant system som det avseende AFF. För att ett argument grundat på ett sådant rättfärdigande ska kunna godtas, kräver domstolen att det ska finnas ett direkt samband mellan den berörda fördelen och kompensationen för denna fördel genom ett visst skatteuttag, varvid bedömningen av huruvida detta samband är direkt ska göras utifrån ändamålet med den ifrågavarande lagstiftningen (se, för ett liknande resonemang, dom av den 17 september 2009 i mål C‑182/08, Glaxo Wellcome, REG 2009, s. I‑0000, punkt 78 och där angiven rättspraxis). I målet vid den nationella domstolen förefaller den omständigheten, att samtliga löner som är hänförliga till en etablering i en annan medlemsstat beaktas för bolag med säte i Ungern, inte att kompenseras med någon möjlighet för detta bolag att i praktiken utnyttja de medel som föreskrivs i den ungerska lagstiftningen, för att minska det bruttobelopp avseende AFF som bolaget har att betala avseende kostnader för utbildning som redovisas i en sådan etablering.

48 Av artikel 8.1 i 2003 års lag och av den ungerska regeringens yttrande framgår för övrigt att AFF‑systemet är avsett att höja personalens utbildningsnivå på den ungerska arbetsmarknaden. En minskning av bruttobeloppet avseende den AFF som bolaget har att betala med de utgifter för utbildningen som redovisas utanför Ungern skulle förvisso kunna leda till en minskning av de inkomster som är avsedda för detta ändamål. Ett sådant övervägande är dock uteslutande ekonomiskt och kan alltså enligt fast rättspraxis inte utgöra ett tvingande skäl av allmänintresse (se, för ett liknande resonemang, dom av den 21 november 2002 i mål C‑436/00, X och Y, REG 2002, s. I‑10829, punkt 50, och domen i det ovannämnda målet Glaxo Wellcome, punkt 82).

49 Mot bakgrund av vad som anförts ovan ska den fråga som ställts besvaras enligt följande. Artiklarna 43 EG och 48 EG utgör hinder för en lagstiftning i en medlemsstat enligt vilken ett företag med säte i denna medlemsstat är skyldigt att erlägga en sådan avgift som AFF, vars belopp beräknas på grundval av företagets lönekostnader, inklusive lönekostnader som är hänförliga till företagets filial i en annan medlemsstat, om ett sådant företag i praktiken med avseende på en sådan filial hindras från att utnyttja de i nämnda lagstiftning föreskrivna möjligheterna att minska nämnda avgift eller från att få tillgång till dessa möjligheter.

Rättegångskostnader

50 Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i målet vid den nationella domstolen utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den nationella domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.

Mot denna bakgrund beslutar domstolen (tredje avdelningen) följande:

Artiklarna 43 EG och 48 EG utgör hinder för en lagstiftning i en medlemsstat enligt vilken ett företag med säte i denna medlemsstat är skyldigt att erlägga en sådan avgift som avgiften för fortbildning, vars belopp beräknas på grundval av företagets lönekostnader, inklusive lönekostnader som är hänförliga till företagets filial i en annan medlemsstat, om ett sådant företag i praktiken med avseende på en sådan filial hindras från att utnyttja de i nämnda lagstiftning föreskrivna möjligheterna att minska nämnda avgift eller från att få tillgång till dessa möjligheter.

Underskrifter