Domstolens dom (femte avdelningen) den 7 maj 1998. - Lease Plan Luxembourg SA mot Belgische Staat. - Begäran om förhandsavgörande: Rechtbank van eerste aanleg Brussel - Belgien. - Sjätte mervärdeskattedirektivet - Leasing av bilar - Fast driftsställe - Regler för återbetalning av mervärdesskatt till skattskyldiga personer som inte är etablerade inom statens territorium - Icke-diskrimineringsprincipen. - Mål C-390/96.



Rättsfallssamling 1998 s. I-02553



Sammanfattning

Parter

Domskäl

Beslut om rättegångskostnader

Domslut



Nyckelord

1 Bestämmelser om skatter och avgifter - Harmonisering av lagstiftning - Omsättningsskatt - Gemensamt system för mervärdesskatt - Tillhandahållande av tjänster - Fastställelse av den plats där den skatterättsliga anknytningen föreligger - "Fast driftställe" i den mening som avses i sjätte direktivet - Begrepp - Bolag som hyr ut eller leasar fordon till kunder som är etablerade i en annan medlemsstat

(Rådets direktiv 77/388, artikel 9.1 och 9.2 e)

2 Frihet att tillhandahålla tjänster - Icke-diskrimineringsprincipen - Skatterättslig lagstiftning - Återbetalning av mervärdesskatt till skattskyldiga som inte är etablerade inom landets territorium - Nationell lagstiftning enligt vilken ränta beviljas endast då ett rekommenderat brev har sänts till medlemsstaten och till en räntesats som är lägre än den som tillämpas på den ränta som de skattskyldiga som är etablerade inom landets territorium i kraft av lagen har rätt till då den lagstadgade tidsfristen för återbetalning har löpt ut - Otillåtlighet

(EG-fördraget, artikel 59; rådets direktiv 79/1072)

Sammanfattning

1 Begreppet "fast driftställe" i artikel 9.1 i sjätte direktivet 77/388/EEG om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter skall tolkas på så sätt att ett bolag som är etablerat i en medlemsstat och som hyr ut eller leasar ett visst antal bilar till kunder som är etablerade i en annan medlemsstat inte med anledning av denna leasing kan anses förfoga över ett fast driftställe i den andra medlemsstaten.

När ett leasingföretag i en medlemsstat varken förfogar över egen personal eller förfogar över en organisation med en tillräcklig grad av varaktighet där avtal kan upprättas och administrativa beslut fattas, det vill säga en struktur som är lämplig för att självständigt kunna tillhandahålla de avsedda tjänsterna, kan detta företag inte anses ha ett fast driftställe i denna medlemsstat.

Det framgår för övrigt såväl av ordalydelsen som av syftet med artikel 9.1 och 9.2 e i sjätte direktivet samt av domstolens rättspraxis att den faktiska leveransen av bilar till kunder inom ramen för leasingavtal på samma sätt som användningsorten för dessa bilar inte kan anses som ett säkert, enkelt och praktiskt tillämpbart kriterium som kan ligga till grund för uppfattningen att det föreligger ett fast driftställe i enlighet med vad som avses i sjätte direktivet.

2 Artikel 59 i fördraget utgör ett hinder för att i en nationell lagstiftning endast från det att ett rekommenderat brev har sänts till medlemsstaten bevilja skattskyldiga personer, som inte är etablerade i en medlemsstat och som i enlighet med åttonde direktivet 79/1072/EEG om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter ansöker om återbetalning av mervärdesskatt, ränta till en räntesats som är lägre än den som tillämpas i fråga om ränta som i kraft av lagen erhålls av skattskyldiga personer som är etablerade i denna stat då den lagstadgade fristen för återbetalning har löpt ut.

Parter

I mål C-390/96,

angående en begäran enligt artikel 177 i EG-fördraget, från Rechtbank van eerste aanleg te Brussel, att domstolen skall meddela ett förhandsavgörande i det vid den nationella domstolen anhängiga målet mellan

Lease Plan Luxembourg SA

och

belgiska staten,

"angående tolkningen av artikel 9.1 i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter - Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1) och av artiklarna 6 och 59 i EG-fördraget,

meddelar

DOMSTOLEN

(femte avdelningen)

sammansatt av avdelningsordföranden C. Gulmann samt domarna M. Wathelet, J.C. Moitinho de Almeida (referent), D.A.O. Edward och J.-P. Puissochet,

generaladvokat: N. Fennelly,

justitiesekreterare: avdelningsdirektören D. Louterman-Hubeau,

med beaktande av de skriftliga yttranden som har inkommit från:

- Lease Plan Luxembourg SA, genom advokaterna L. De Broe och L. Vandenberghe, Bryssel,

- Belgiens regering, genom J. Devadder, conseiller général vid utrikes-, utrikeshandels- och utvecklingsbiståndsministeriet, i egenskap av ombud, biträdd av advokaten A. Destrycker, Bryssel,

- Luxemburgs regering, genom R. Heinen, attaché de gouvernement, finansministeriet, i egenskap av ombud,

- Europeiska gemenskapernas kommission, genom B.J. Drijber, rättstjänsten, i egenskap av ombud,

med hänsyn till förhandlingsrapporten,

efter att muntliga yttranden har avgivits vid sammanträdet den 6 november 1997 av: Lease Plan Luxembourg SA, Belgiens regering och kommissionen,

och efter att den 18 december 1997 ha hört generaladvokatens förslag till avgörande,

följande

Dom

Domskäl

1 Rechtbank van eerste aanleg te Brussel har genom dom av den 26 november 1996, som inkom till domstolen den 2 december samma år, i enlighet med artikel 177 i EG-fördraget ställt tre frågor för förhandsavgörande om tolkningen av artikel 9.1 i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter - Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund (EGT L 145, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, nedan kallat sjätte direktivet) och av artiklarna 6 och 59 i EG-fördraget.

2 Dessa frågor har uppkommit i en tvist mellan Lease Plan Luxembourg SA (nedan kallat Lease Plan), Luxemburg, och den belgiska staten angående återbetalning av den mervärdesskatt som detta bolag betalade i samband med förvärv av bilar i Belgien samt i samband med underhåll och reparation av bilar som utfördes i denna stat.

3 Artikel 9.1 i sjätte direktivet har följande lydelse:

"Platsen för tillhandahållande av en tjänst skall anses vara där leverantören har etablerat sin rörelse eller har ett fast driftsställe från vilket tjänsten tillhandahålls eller, i avsaknad av sådant, den plats där leverantören är bosatt eller stadigvarande vistas."

4 I artikel 9.2 i sjätte direktivet, i dess ändrade lydelse enligt rådets tionde direktiv 84/386/EEG av den 31 juli 1984 om harmonisering av medlemsstaternas lagar rörande omsättningsskatter, med ändring av direktiv 77/388/EEC - Tillämpning av mervärdesskatt på uthyrning av materiell lös egendom (EGT L 208, s. 58; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, nedan kallat tionde direktivet), anges följande:

"Emellertid gäller följande förbehåll:

...

e) Platsen för tillhandahållandet åt kunder som är etablerade utanför gemenskapen eller åt skattskyldiga personer som är etablerade i gemenskapen men inte i samma land som leverantören skall för följande tjänster vara den där kunden har etablerat sin rörelse eller har ett fast driftsställe åt vilket tjänsten tillhandahålls eller, i avsaknad av någon sådan plats, den där han är bosatt eller stadigvarande vistas:

...

- Uthyrning av materiell lös egendom med undantag för alla former av transportmedel."

5 I artikel 17.3 i sjätte direktivet anges de principer som reglerar rätten till avdrag eller till återbetalning av den mervärdesskatt som har betalats i förskott.

6 Genom artikel 17.4 första meningen i sjätte direktivet tilläggs följande:

"Rådet skall sträva efter att, på grundval av ett förslag från kommissionen och enhälligt, före den 31 december 1977 införa gemenskapsregler om fastställelse av de regler enligt vilka återbetalningar skall göras i enlighet med punkt 3 till skattskyldiga personer som inte är etablerade inom landets territorium."

7 Rådet antog i enlighet med denna bestämmelse den 6 december 1979 åttonde direktivet 79/1072/EEG om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter - Regler för återbetalning av mervärdesskatt till skattskyldiga som inte är etablerade inom landets territorium (EGT L 331, s. 11; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, nedan kallat åttonde direktivet). I artikel 7.4 föreskrivs följande:

"Beslut i anledning av ansökan om återbetalning skall meddelas inom sex månader från den dag då ansökan, åtföljd av alla nödvändiga handlingar som krävs enligt detta direktiv för behandling av ansökan, lämnats till den behöriga myndighet som avses i punkt 3. Återbetalning skall göras före slutet av den ovannämnda perioden, på sökandens begäran antingen i den återbetalande medlemsstaten eller den stat i vilken han är etablerad. I det senare fallet skall de avgifter banken begär för överföringen betalas av den sökande.

Skälen för att avslå en ansökan skall anges. Överklagande av beslut som innebär avslag får ske till behöriga myndigheter i medlemsstaten i fråga, på samma sätt och inom samma tidsfrister som gäller för motsvarande överklagande av skattskyldiga personer som är etablerade i denna stat."

8 Lease Plan är ett bolag som bedriver leasing, vars huvudsakliga verksamhet består i att hyra ut personbilar enligt leasingavtal.

9 Lease Plan ingick större delen av avtalen med bolag etablerade i Luxemburg. De bilar som hyrdes ut till bolagen enligt leasingavtal förvärvades i Luxemburg, försäkrades av luxemburgska försäkringsbolag och leasades enligt heltäckande avtal, vilket innebär att de bolag som leasade bilarna betalade en totalavgift som täckte såväl finansiering och försäkring som utgifter för underhåll och reparation. De bolag som är etablerade i Luxemburg ställer dessa bilar till sina anställdas förfogande, av vilka ett visst antal är bosatta i gränsområdet eller någon annanstans i Belgien. De bilverkstäder som är etablerade i Belgien vilka de anställda anlitar ställer räkningarna till Lease Plan, som betalar mervärdesskatten.

10 Lease Plan hyrde även ut ett tiotal bilar, av en bilpark om nära tusen bilar, enligt leasingavtal till kunder etablerade i Belgien. Dessa bilar hade förvärvats av Lease Plan i Belgien och var till skillnad från bilar som hyrdes ut till bolag etablerade i Luxemburg inte föremål för heltäckande avtal. Det ankommer på de kunder som är etablerade i Belgien att bära kostnaderna för underhåll, försäkring, reparation samt skatt.

11 Lease Plan begärde återbetalning av den mervärdesskatt som hade betalats i samband med förvärvet av de bilar som hyrdes ut till kunder etablerade i Belgien samt i samband med att bilverkstäder i Belgien utförde underhållsarbeten och reparation på de bilar som hyrdes ut till bolag etablerade i Luxemburg.

12 De belgiska skattemyndigheterna beviljade inte återbetalning av den mervärdesskatt som Lease Plan hade ansökt om och anförde som grund för detta att Lease Plan hade utfört transaktioner för vilka det är skyldigt att erlägga mervärdesskatt i Belgien. Detta gällde enligt myndigheterna för de reparationer som utfördes på de bilar som hyrdes ut till kunder etablerade i Luxemburg och som inte utgjorde sedvanligt underhåll. Sådana reparationer omfattas inte av de heltäckande avtalen och utgör separata tjänster som tillhandahålls där bilarna finns. De belgiska skattemyndigheterna har för övrigt med avseende på perioden efter den 1 januari 1993 hävdat att det är tillräckligt att Lease Plan bedriver ekonomisk verksamhet som består i att i Belgien ha en bilpark för uthyrning för att anse att det har ett fast driftsställe i denna stat i den mening som avses i artikel 21.2 i den belgiska lagen av den 3 juli 1969 som införde mervärdesskattelagen, i dess ändrade lydelse enligt lagen av den 28 december 1992 som trädde i kraft den 1 januari 1993 (nedan kallad mervärdesskattelagen).

13 Artikel 4.1 i mervärdesskattelagen har följande lydelse:

"En skattskyldig är den som i samband med en ekonomisk verksamhet, på ett regelmässigt och oberoende sätt, som huvud- eller som sidoverksamhet, med eller utan vinstsyfte levererar varor eller tillhandahåller tjänster som omfattas av denna mervärdesskattelag, oberoende av den ort där den ekonomiska verksamheten utövas."

14 I artikel 21.1 och 21.2 i mervärdesskattelagen preciseras följande:

"En tjänst tillhandahålls i Belgien då den ort där den anses utföras är belägen i Belgien i enlighet med artikel 21.2-21.4.

Den ort där en tjänst tillhandahålls anses vara där den som tillhandahåller tjänsten har etablerat sin ekonomiska verksamhet eller ett fast driftsställe från vilket tjänsterna tillhandahålls eller, i avsaknad av något sådant säte eller något sådant fast driftsställe, den ort där han är bosatt eller stadigvarande vistas."

15 Enligt de belgiska skattemyndigheterna borde Lease Plan, då det utför transaktioner i Belgien för vilka det är skyldigt att erlägga mervärdesskatt, ha varit registrerat hos skattemyndigheterna i egenskap av belgisk skattskyldig person och ha begärt återbetalning i samband med de deklarationer avseende mervärdesskatt som skall inlämnas varje kvartal.

16 Efter det att de belgiska skattemyndigheterna hade fattat sitt beslut, väckte Lease Plan talan vid Rechtbank van eerste aanleg te Brussel mot den belgiska staten för att den skulle återbetala ett belopp om 7 669 095 BFR, jämte lagstadgad ränta.

17 Lease Plan har i detta avseende gjort gällande att det, för det fall mervärdesskatten skulle återbetalas för sent, hade rätt till en ränta till en lagstadgad räntesats på samma villkor som en skattskyldig person etablerad i Belgien. För det fall en skattskyldig person som är etablerad i Belgien lämnar in en ansökan, skall enligt artikel 76.1 i mervärdesskattelagen återbetalning av det överskjutande belopp som återfås i slutet av kalenderåret ske inom tre månader efter denna ansökan. Om mervärdesskatten inte har återbetalats inom den tremånadersperiod som föreskrivs i artikel 76.1, skall skattskyldiga personer som är bosatta i Belgien, i enlighet med artikel 91.3 i mervärdesskattelagen, erhålla en ränta om 0,8 procent per månad från det att tremånadersperioden har löpt ut.

18 För det fall en skattskyldig person som inte är etablerad i Belgien ansöker om återbetalning preciserar däremot artikel 91.4 i mervärdesskattelagen att dröjsmålsräntan på den överskjutande skatten "skall betalas till en räntesats som fastställs i enlighet med civilrättsliga regler och enligt de bestämmelser som har fastställts inom samma område". Det framgår av de yttranden som har inkommit till domstolen att fram till den 31 augusti 1996 var en årlig räntesats om 8 procent tillämplig med avseende på sådana ansökningar och att denna ränta var exigibel endast från det att ett krav som var riktat till den belgiska staten hade framställts efter det att den tidsfrist om sex månader som föreskrivs i artikel 7.4 i åttonde direktivet hade löpt ut.

19 Lease Plan har inte bestridit tidsfristen för återbetalning om sex månader, som är längre för de skattskyldiga personer som inte är etablerade i landet i enlighet med artikel 7.4 i åttonde direktivet än den tidsfrist för återbetalning om tre månader som föreskrivs i artikel 91.3 i mervärdesskattelagen för de skattskyldiga personer som är etablerade i landet. Enligt Lease Plan kan en sådan skillnad i själva verket vara berättigad med anledning av att då det är fråga om återbetalning till skattskyldiga personer som inte är etablerade i landet tar kontrollen och återbetalningen längre tid än då det är fråga om återbetalning till skattskyldiga som är etablerade i landet.

20 Med hänsyn till den osäkerhet som råder i fråga om huruvida ett antal bilar som tillhör Lease Plan och som används i Belgien kan anses som ett fast driftsställe i den mening som avses i sjätte direktivet och med hänsyn till diskussionen om den ränta som skall tillämpas på det mervärdesskattebelopp för vilket en ansökan om återbetalning har inlämnats, har Rechtbank beslutat att förklara målet vilande och begära att domstolen skall meddela ett förhandsavgörande beträffande följande frågor:

"1. Skall uttrycket fast driftsställe i artikel 9.1 i sjätte mervärdesskattedirektivet tolkas på så sätt att ett företag från en medlemsstat som hyr ut eller leasar ett antal bilar till kunder som är etablerade i en annan medlemsstat, just på grund av denna uthyrning har ett fast driftsställe i en annan medlemsstat?

2. Om föregående fråga skall besvaras jakande, skall då artikel 9.1 i sjätte mervärdesskattedirektivet tolkas på så sätt att de tjänster som består i att leasa fordon kan anses som om tjänsterna tillhandahålls ifrån ett fast driftsställe i Belgien då den person som tillhandahåller tjänsterna har etablerat sin rörelse i Luxemburg, då nästan samtliga avtal förhandlas ifrån denna rörelse i Luxemburg, då dessa avtal sluts med kunder som är etablerade i Luxemburg och då endast ett begränsat antal fordon (nämligen ett tiotal bilar av en bilpark på nästan tusen fordon) köps in i Belgien och underhålls eller repareras i Belgien?

3. Skall artiklarna 6 och 59 i EEG-fördraget tolkas så, att det strider mot dessa att utländska skattskyldiga personer som förvärvar varor eller tjänster i Belgien och med anledning av detta begär återbetalning av mervärdesskatt i enlighet med åttonde mervärdesskattedirektivet, beviljas en lägre ränta vid försenad återbetalning, som för övrigt börjar löpa först från det att denna utländska skattskyldiga person skriftligen framställer ett krav på betalning till den belgiska staten, medan det när det är fråga om en försenad återbetalning till belgiska skattskyldiga personer beviljas en högre ränta som börjar löpa automatiskt utan att ett krav framställs, från det att den i lag stadgade fristen för återbetalning har löpt ut?"

Den första frågan

21 Det skall för det första påpekas att parterna i målet vid den nationella domstolen efter domen av den 17 juli 1997 i målet C-190/95, ARO Lease (REG 1997, s. I-4383), under förhandlingen medgav att Lease Plan inte hade något fast driftsställe i Belgien från vilket det tillhandahöll tjänster under den period som är av relevans för ansökan om återbetalning av mervärdesskatt.

22 Det skall vidare erinras om, såsom domstolen påpekade i punkt 12 i domen i det ovannämnda målet ARO Lease, att i fjärde övervägandet i ingressen till tionde direktivet anges att "artikel 9.1 [i sjätte direktivet] av övervakningsskäl [bör] tillämpas strikt på uthyrning av transportmedel och den plats där leverantören har etablerat sin verksamhet behandlas som platsen för tillhandahållande av sådana tjänster". Detta övervägande bekräftas för övrigt i artikel 9.2 e i sjätte direktivet i dess ändrade lydelse enligt tionde direktivet.

23 Såsom domstolen har understrukit i punkt 14 i samma dom är det svårt, eller till och med omöjligt, att fastställa den plats där transportmedlen används, eftersom de lätt kan passera gränser mellan länder, och det är därför nödvändigt att för varje fall föreskriva ett praktiskt tillämpbart kriterium för skyldigheten att betala mervärdesskatt. Det är på grund härav som sjätte direktivet i fråga om uthyrning av alla former av transportmedel inte utgår ifrån användningsorten utan, för att förenkla tillämpningen, i enlighet med huvudregeln föreskriver att platsen där leverantören av tjänsten har etablerat sin rörelse skall anses vara den plats där tjänsten tillhandahålls (dom av den 15 mars 1989 i mål 51/88, Hamann, REG 1989, s. 767, punkterna 17 och 18).

24 Domstolen erinrade även i punkt 15 i domen i det ovannämnda målet ARO Lease att platsen där leverantören har etablerat sin rörelse har företräde som anknytningspunkt vid tillämpningen på så sätt att ett annat driftsställe från vilken tjänsten tillhandahållits endast beaktas om en tillämpning av platsen där leverantören har etablerat sin rörelse som anknytningspunkt inte skulle leda till ett lämpligt resultat ur beskattningssynpunkt eller om det skulle skapa en konflikt med en annan medlemsstat. Av detta följer, såsom domstolen påpekade i punkt 16 i samma dom, att anknytningspunkten avseende tillhandahållande av tjänster som sker från ett annat driftsställe än det där rörelsen är etablerad endast kan beaktas då detta driftsställe har en tillräcklig grad av varaktighet och en lämplig struktur avseende personella och tekniska resurser för att självständigt kunna tillhandahålla de avsedda tjänsterna.

25 Domstolen har i detta avseende i punkt 18 i domen i det ovannämnda målet ARO Lease påpekat att de huvudsakliga momenten i tillhandahållandet av tjänsten billeasing utgörs av förhandling, upprättande, undertecknande och administration av avtalen samt leverans till kunderna av de bilar som avtalats, vilka blir kvar i leasingföretagets ägo.

26 Domstolen kom i punkt 19 i samma dom fram till att när ett leasingföretag i en medlemsstat varken förfogar över egen personal eller förfogar över en organisation med en tillräcklig grad av varaktighet där avtal kan upprättas och administrativa beslut fattas, det vill säga en struktur som är lämplig för att självständigt kunna tillhandahålla de avsedda tjänsterna, kan detta företag inte anses ha ett fast driftsställe i denna medlemsstat.

27 Detta är även fallet i målet vid den nationella domstolen, då Lease Plan varken förfogar över egen personal eller förfogar över en organisation med en tillräcklig grad av varaktighet i Belgien.

28 För övrigt, såsom domstolen har angivit i punkt 20 i domen i det ovannämnda målet ARO Lease, framgår det såväl av ordalydelsen som av syftet med artikel 9.1 och 9.2 e i sjätte direktivet i dess ändrade lydelse samt av domen i det ovannämnda målet Hamann, att den faktiska leveransen av bilar till kunder inom ramen för leasingavtal på samma sätt som användningsorten för dessa bilar inte kan anses som ett säkert, enkelt och praktiskt tillämpbart kriterium som kan grunda uppfattningen att det föreligger ett fast driftsställe i enlighet med vad som avses i sjätte direktivet.

29 Således skall den första frågan besvaras på så sätt att begreppet "fast driftsställe" i artikel 9.1 i sjätte direktivet skall tolkas på så sätt att ett bolag som är etablerat i en medlemsstat och som hyr ut eller leasar ett visst antal bilar till kunder som är etablerade i en annan medlemsstat inte med anledning av denna leasing kan anses förfoga över ett fast driftsställe i den andra medlemsstaten.

Den andra frågan

30 Med hänsyn till det svar som har givits på den första frågan är det inte nödvändigt att besvara den andra frågan.

Den tredje frågan

31 Den nationella domstolen vill med den tredje frågan få uppgift om huruvida en nationell lagstiftning, enligt vilken skattskyldiga personer som inte är etablerade i en medlemsstat, vilka i enlighet med åttonde direktivet ansöker om återbetalning av mervärdesskatt, beviljas ränta endast från det att ett krav har framställts till denna medlemsstat, och till en räntesats som är lägre än den som är tillämplig med avseende på den ränta som de skattskyldiga personer som är etablerade i denna stat erhåller i kraft av lagen efter att den lagstadgade tidsfristen för återbetalning har löpt ut, strider mot artiklarna 6 och 59 i fördraget.

32 Det skall konstateras att en lagstiftning såsom den i fråga i målet vid den nationella domstolen beviljar de skattskyldiga personer som inte är etablerade i den ifrågavarande medlemsstaten en lägre räntesats då den lagstadgade tidsfristen för återbetalning har löpt ut än den som tillämpas med avseende på den ränta som beviljas skattskyldiga personer vilka är etablerade i denna medlemsstat. Medan de senare för övrigt i kraft av lagen erhåller ränta för det fall återbetalningen försenas, har de skattskyldiga som inte är etablerade i den ifrågavarande medlemsstaten en skyldighet att för att erhålla ränta då den lagstadgade tidsfristen för återbetalning har löpt ut, framställa krav om detta hos staten och att bära kostnaderna för denna ytterligare åtgärd.

33 En sådan lagstiftning enligt vilken skattskyldiga personer behandlas olika beroende på om de är etablerade i den ifrågavarande medlemsstaten eller inte kan orsaka en diskriminering vilken är förbjuden i enlighet med artikel 59 i fördraget.

34 Enligt en fast rättspraxis kan diskriminering emellertid endast bestå av en tillämpning av olika regler i jämförbara situationer eller av samma regel i olika situationer (se bland annat dom av den 14 februari 1995 i mål C-279/93, Schumacker, REG 1995 s. I-225, punkt 30).

35 Den belgiska regeringen har i detta avseende gjort gällande att de skattskyldiga personer som är etablerade i den ifrågavarande medlemsstaten och de som är etablerade i andra medlemsstater som befinner sig i samma situation behandlas på ett identiskt sätt. En skattskyldig person som är etablerad i en annan medlemsstat och som inlämnar en deklaration till de belgiska skattemyndigheterna har för det fall återbetalningen försenas rätt till en högre räntesats som är exigibel i kraft av lagen i enlighet med artikel 91.3 i mervärdesskattelagen. Omvänt har en skattskyldig person som är etablerad i den ifrågavarande medlemsstaten och som endast sporadiskt bedriver ekonomisk verksamhet vilken är underställd skatteplikt och som av denna anledning endast mycket sällan inlämnar deklarationer avseende mervärdesskatt från det att kravet framställdes endast rätt till den lägre räntesats som föreskrivs i artikel 91.4 i mervärdesskattelagen. Så är även fallet vad avser den skattskyldiga person som är etablerad i den ifrågavarande medlemsstaten som, fast han i regel är skyldig att erlägga mervärdesskatt med anledning av sin ekonomiska verksamhet, inlämnar en begäran avseende återbetalning av den mervärdesskatt som har betalats i samband med en transaktion som inte är av uteslutande yrkesmässigt slag.

36 Det skall likväl påpekas att den situation som en skattskyldig person befinner sig i som är etablerad i en medlemsstat och som där regelmässigt bedriver ekonomisk verksamhet för vilken mervärdesskatt skall erläggas och som i samband med denna verksamhet ansöker om återbetalning av den mervärdesskatt som har erlagts i samband med en transaktion som har genomförts i en annan medlemsstat inte kan jämföras med den situation som en skattskyldig person som är etablerad i den andra medlemsstaten befinner sig i, som i denna stat antingen sporadiskt utövar ekonomisk verksamhet för vilken mervärdesskatt skall erläggas eller ansöker om återbetalning av den mervärdesskatt som är hänförlig till en transaktion som inte är av uteslutande yrkesmässigt slag.

37 Vad avser den räntesats som skall tillämpas med avseende på den ränta som beviljas och den tidpunkt från vilken räntan skall beräknas skall en jämförelse göras med den situation i vilken en skattskyldig person som är etablerad i den ifrågavarande medlemsstaten befinner sig, som i likhet med Lease Plan regelmässigt bedriver en ekonomisk verksamhet för vilken mervärdesskatt skall erläggas och som i samband med denna verksamhet ansöker om återbetalning av överskjutande mervärdesskatt.

38 En sådan skattskyldig person som regelmässigt inlämnar deklarationer till skattemyndigheterna har emellertid för det fall återbetalningen är försenad, i motsats till en skattskyldig person som inte är etablerad i den ifrågavarande medlemsstaten, rätt till en ränta till en högre räntesats som är exigibel i kraft av lagen.

39 Då inte något annat argument har framställts för att motivera en sådan diskriminering, skall man dra den slutsatsen att en sådan lagstiftning som den i målet vid den nationella domstolen strider mot artikel 59 i fördraget, eftersom den endast då ett krav har framställts till staten beviljar skattskyldiga personer som inte är etablerade i den ifrågavarande medlemsstaten ränta till en räntesats som är lägre än den som tillämpas i fråga om ränta som i kraft av lagen erhålls av skattskyldiga personer som är etablerade i denna stat då den lagstadgade fristen för återbetalning har löpt ut.

40 Då en lagstiftning av det slag som den i fråga i målet vid den nationella domstolen omfattas av tillämpningsområdet för artikel 59 i fördraget saknas anledning att pröva huruvida den är förenlig med artikel 6 i fördraget.

41 Således skall den tredje frågan besvaras på så sätt att artikel 59 i fördraget utgör ett hinder för att i en nationell lagstiftning endast från det att ett krav har framställts till medlemsstaten bevilja skattskyldiga personer som inte är etablerade i en medlemsstat och som i enlighet med åttonde direktivet ansöker om återbetalning av mervärdesskatt ränta till en räntesats som är lägre än den som tillämpas i fråga om ränta som i kraft av lagen erhålls av skattskyldiga personer som är etablerade i denna stat då den lagstadgade fristen för återbetalning har löpt ut.

Beslut om rättegångskostnader

Rättegångskostnader

42 De kostnader som har förorsakats den belgiska och den luxemburgska regeringen samt Europeiska gemenskapernas kommission, vilka har inkommit med yttranden till domstolen, är inte ersättningsgilla. Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i målet vid den nationella domstolen utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den nationella domstolen att besluta om rättegångskostnaderna.

Domslut

På dessa grunder beslutar

DOMSTOLEN

(femte avdelningen)

- angående de frågor som genom dom av den 26 november 1996 har ställts av Rechtbank van eerste aanleg te Brussel - följande dom:

43 Begreppet "fast driftsställe" i artikel 9.1 i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter - Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund skall tolkas på så sätt att ett bolag som är etablerat i en medlemsstat och som hyr ut eller leasar ett visst antal bilar till kunder som är etablerade i en annan medlemsstat inte med anledning av denna leasing kan anses förfoga över ett fast driftsställe i den andra medlemsstaten.

44 Artikel 59 i EG-fördraget utgör ett hinder för att i en nationell lagstiftning endast från det att kravet har framställts till medlemsstaten bevilja skattskyldiga personer som inte är etablerade i en medlemsstat och som, i enlighet med rådets åttonde direktiv 79/1072/EEG av den 6 december 1979 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter - Regler för återbetalning av mervärdesskatt till skattskyldiga som inte är etablerade inom landets territorium, ansöker om återbetalning av mervärdesskatt ränta till en räntesats som är lägre än den som tillämpas i fråga om ränta som i kraft av lagen erhålls av skattskyldiga personer som är etablerade i denna stat då den lagstadgade fristen för återbetalning har löpt ut.