[pic] | EUROPEISKA GEMENSKAPERNAS KOMMISSION |

Bryssel den 17.4.2009

KOM(2009) 179 slutlig

RAPPORT FRÅN KOMMISSIONEN TILL RÅDET

i enlighet med artikel 8 i rådets direktiv 2003/49/EG om ett gemensamt system för beskattning av räntor och royalties som betalas mellan närstående bolag i olika medlemsstater

RAPPORT FRÅN KOMMISSIONEN TILL RÅDET

i enlighet med artikel 8 i rådets direktiv 2003/49/EG om ett gemensamt system för beskattning av räntor och royalties som betalas mellan närstående bolag i olika medlemsstater

1. SAMMANFATTNING

I artikel 8 i rådets direktiv 2003/49/EG om ett gemensamt system för beskattning av räntor och royalties som betalas mellan närstående bolag i olika medlemsstater (nedan kallat direktivet om räntor och royalties eller direktivet )[1] sägs att kommissionen ska ”… överlämna en rapport till rådet om tillämpningen av detta direktiv, särskilt med tanke på en utvidgning av dess tillämpningsområde till andra bolag eller företag än dem som avses i artikel 3 och bilagan.”. Kommissionen har därför undersökt i vilken utsträckning direktivet genomförts och om det skett inom rätt tidsramar. Vidare har man undersökt hur direktivet tolkats, samt hur det kan förbättras, exempelvis i form av en breddning av tillämpningsområdet. Rapportens slutsats blir att visserligen har direktivet generellt sett genomförts fullt ut vid rätt tidpunkt, men att det ändå behövs vägledning och samordning när det gäller vissa nyckelbegrepp, och att den nuvarande texten behöver förbättras.

2. BAKGRUND

Direktivet antogs den 3 juni 2003 med den 1 januari 2004 som tidsfrist för genomförande. Det har därefter ändrats genom rådets direktiv 2004/66/EG[2] och 2004/76/EG[3]. Genom det förra utvidgades direktivet till att även gälla företag och skatter i de nya medlemsstaterna, och genom det senare beviljades vissa av de nya medlemsstaterna tillfälliga undantag från en eller flera av bestämmelserna i direktivet. Bägge dessa direktiv skulle ha genomförts före den 1 maj 2004.

I enlighet med sin rapporteringsskyldighet enligt artikel 8 uppdrog kommissionen åt IBFD (International Bureau of Fiscal Documentation) att undersöka tillämpningen av dessa direktiv. Med informationen från undersökningen som underlag skulle kommissionen kunna bedöma om det fanns behov av följande:

- Åtgärder för att se till medlemsstaternas skyldigheter enligt direktivet och fördraget uppfylls.

- Vägledning om tillämpning av enskilda bestämmelser i direktivet.

- Ytterligare lagstiftning inom det område som direktivet omfattar.

Man överenskom om att undersökningen endast skulle omfatta 20 medlemsstater, vilket innebär att man undantar de fem medlemsstater (Grekland, Lettland, Litauen, Polen och Portugal) som åtnjuter tillfälliga undantag, eftersom det inte finns några bestämmelser om att dessa fem ska tillämpa direktivet fullt ut. Undersökningen genomfördes innan Bulgarien och Rumänien anslöt sig till EU, men man bör observera att även de åtnjuter tillfälliga undantag[4].

3. DIREKTIVET

3.1. Syfte och system

Direktivet syftar till att gränsöverskridande betalningar av räntor och royalties ska behandlas på samma sätt som betalningar inom landet. Detta ska ske genom att man avskaffar juridisk dubbelbeskattning och nackdelar för kassaflödet.

Det är lika viktigt att sådana betalningar inte undantas helt och hållet från beskattning. Enligt skäl 3 bör sådana betalningar ”... beskattas en gång i en medlemsstat .”

Systemet består av att man undantar betalningar av räntor och royalties från skatt vid källan, oavsett om det sker genom taxering eller som källskatt, samtidigt som man ska sträva efter att den som har rätt till räntan ska beskattas i bosättningsstaten eller, när det rör sig om fasta driftställen, den medlemsstat där de är belägna. Direktivet innehåller regler för återbetalningsförfarande i de fall det rör sig om källskatt.

Om man beskattar den som har rätt till räntan i bosättningsstaten eller, när det rör sig om fasta driftställen, den medlemsstat där de är belägna, garanteras att den typen av inkomst beskattas i den jurisdiktion där de utgifter som kan förknippas med inkomsterna kan dras av (dvs. kostnaden för kapitalanskaffning när det gäller ränteinkomster, och utgifter för forskning och utveckling när det gäller royalties).

3.2. Genomförande

De flesta av de 20 medlemsstater som omfattas av undersökningen verkar ha genomfört direktivet inom de angivna tidsfristerna. Av de medlemsstater som inte genomfört direktivet, har alla utom en gjort de nationella genomförandebestämmelserna retroaktiva från och med den 1 januari 2004.

I fråga om de praktiska konsekvenserna av direktivet, poängteras i undersökningen att tio medlemsstater för närvarande inte källbeskattar räntebetalningar till utlandet (ytterligare två medlemsstater beviljar breda undantag), och sex medlemsstater tar inte ut någon källskatt på royaltybetalningar (ett undantag utgörs av en medlemsstat som inte beskattar royalty för patent).

Man kan notera att direktivet är relevant även för de medlemsstater som inte källbeskattar (eller beskattar via taxering) räntor och royalties, eftersom artiklarna 4 och 5 begränsar rätten för samtliga medlemsstater att behandla räntor och royalties som vinstutdelning och beskatta dem i enlighet med det.

3.3. Särskilda frågor som rör tolkning och tillämpning

3.3.1. Artiklarna 1.1, 1.4 och 1.5 – ”Den som har rätt till räntan”

Villkoret i fråga om rätt till räntan syftar till att se till att skattelättnad i enlighet med direktivet inte beviljas på felaktiga grunder genom användning av en mellanhand.

Även om det finns skillnader i ordalydelsen mellan kriteriet för rätt till räntan för företag och fasta driftställen, ligger den stora skillnaden i hänvisningen ” …till intäkter för vilka det fasta driftstället… beskattas med någon av de skatter…” . Direktivet fastställer alltså att betalningarna måste beskattas av den som har rätt till räntan.

De medlemsstater som omfattas av undersökningen har valt olika tillvägagångssätt i fråga om kriterierna för ”den som har rätt till räntan”. När det gäller företag har vissa medlemsstater valt att inte införliva definitionen i artikel 1.4, medan andra använder sig av inhemska definitioner, och en tredje grupp medlemsstater har införlivat kriterierna med avvikelser. I fråga om fasta driftställen har vissa medlemsstater antingen inte införlivat artikel 1.5 eller införlivat den med nationella variationer.

Dessa olikheter kan leda till att vissa medlemsstater inte beviljar skattelättnad, medan andra gör det, trots identiska omständigheter. Trots synpunkter från vissa medlemsstater att frågan ska avgöras från fall till fall, kvarstår faktumet att termen, så som den används vid tolkningen av direktivet, utgör gemenskapslagstiftning, och därför måste den tolkas på samma sätt i hela gemenskapen. 27 möjliga tolkningar skulle underminera direktivets verkan.

För att lösa problemet kan man tänka sig vägledning genom diskussioner i en teknisk arbetsgrupp eller genom precisering av definitionerna.

3.3.2. Artikel 1.3 – Fast driftställe – ”Avdragsgill kostnad”

När det gäller betalningar från fasta driftställen, kopplas kravet på källstaten att avstå från beskattning till att sådana betalningar ska vara avdragsgilla för betalaren.

Av sammanhanget framgår att kravet på ”avdragsgill kostnad” syftar till att förmånerna med direktivet bara ska gälla de betalningar som är utgifter som kan hänföras till det fasta driftstället. Med tanke på ordalydelsen gäller bestämmelsen också fall där avdrag nekas av andra orsaker.

Även om IBFD inte hittade några fall i de undersökta medlemsstaterna där skattelättnad inte beviljades eftersom betalningen var en icke-avdragsgill kostnad, kan det inte uteslutas att det kan ske i framtiden eller att det fasta driftställets källstat kan införa en källskatt på betalningen.

Det kan bli aktuellt att precisera artikel 1.3 för att undvika omotiverade skillnader i behandlingen mellan ett dotterbolag och ett fast driftställe.

3.3.3. Artikel 1.10 – Innehavsperiod

Elva av de tjugo undersökta medlemsstaterna hade utnyttjat möjligheten i artikel 1.10 att införa minimiinnehavsperioder som villkor för beviljande av de förmåner som direktivet innebär. Enligt undersökningen kräver tre av dessa medlemsstater att villkoret ska uppfyllas vid betalningstillfället, utan möjlighet att retroaktivt kunna tillgodoräkna att villkoret uppfylls senare.

Det senare kravet verkar oförenligt med direktivets syfte i allmänhet och med artikel 1.10 i synnerhet, samt med EG-domstolens rättspraxis. I Denkavit-fallet om alternativet innehavsperiod i enlighet med artikel 3.2 i direktivet om moderbolag och dotterbolag, ansåg domstolen att som avvikelse från principen om det undantag för källskatter som fastställs i det direktivet, skulle alternativet innehavsperiod tolkas strikt.[5] Den noterade vidare att den ifrågavarande bestämmelsen ” främst syftar till att bekämpa sådant missbruk som i syfte att dra fördel av de föreskrivna skatteförmånerna grundas på kapitalinnehav i bolag som inte är avsett att behållas”[6].

Ovanstående påverkar tolkningen av artikel 1.10 i direktivet. I likhet med artikel 3.2 i direktivet om moderbolag och dotterbolag, utgör artikel 1.10 en avvikelse från principen om undantag för källskatter, och ska därför tolkas strikt. Det har också samma syfte som artikel 3.2, dvs. att motverka utnyttjande av direktivets förmåner genom tillfälliga innehav av enbart skatteskäl. Syftet uppnås om innehavet bibehålls under minimiperioden, oavsett om den perioden löpt ut när betalningen sker eller om den löper ut senare, t.ex. då ansökan görs om undantag.

EG-domstolen anser att medlemsstaterna inte är skyldiga att bevilja undantag från och med början av innehavsperioden utan att vara säkra på att kunna driva in skatten om innehavet inte skedde under minimiperioden eller på att omedelbart bevilja undantaget på grundval av ett ensidigt åtagande från moderbolagets sida[7]. Domen avkunnades dock innan rådet ändrade direktiv 76/308/EEG för att utvidga det administrativa samarbetet vid indrivning av fordringar avseende inkomstskatter[8]. Ändringen av lagtexten kan leda till att medlemsstaternas skyldigheter enligt direktivet ändras, eftersom de måste införa nya metoder för att driva in skatteskulder.

3.3.4. Artikel 2 – ”Räntor” och ”Royalties”

Undersökningen avslöjade inga större skillnader mellan definitionen i artikel 2 a av ”räntor” och de definitioner som används i den nationella lagstiftningen som införlivar direktivet. Det verkade inte heller finnas några större skillnader mellan definitionen i artikel 2 a och den i artikel 11 i OECD:s modell för skatteavtal som skulle kunna påverka tillämpningen av direktivet.

Enligt undersökningen tillämpade två medlemsstater en snävare definition av royalties än i artikel 2 b. Vissa royaltybetalningar från de medlemsstaterna kan därför vid den tidpunkten ha källbeskattats, beroende på innehållet i den nationella lagstiftningen och relevanta dubbelbeskattningsavtal. Efter undersökningen har en av medlemsstaterna ändrat sin lagstiftning för att anpassa sin definition till direktivets.

Definitionen i artikel 2 b är exakt och otvetydig. Följaktligen kan medlemsstaterna avvika från definitionen endast om de beviljas skattelättnader som är minst lika generösa som i direktivet.

3.3.5. Artikel 3 a – ”Bolag i en medlemsstat”

3.3.5.1. Bilagan – Förteckning över företag

Flera medlemsstater har utvidgat direktivets förmåner till betalningar från fler företag än de som förtecknas i listan, dock utan att ändra på kraven i fråga om betalningsmottagare.

3.3.5.2. Transparenta företag

Det är tänkbart att ett eller flera av de företag som förtecknas i bilagan skulle kunna uppfattas som skattemässigt transparent av en medlemsstat annan än den där företaget är registrerat eller bildat.

Direktivet innehåller inga bestämmelser som tillåter att medlemsstaterna ”ser igenom” företag som inte är hemmahörande[9] i medlemsstaten. Det saknas alltså rättslig grund för en medlemsstat att vägra tillämpa direktivet på ett företag som uppfyller kraven i artikel 3, men som inte är hemmahörande i medlemsstaten.

Även om det vore tillåtet att använda sig av ”se igenom-metoden”, skulle det logiskt sett innebära att den berörda medlemsstaten skulle vara tvungen att utvidga förmånerna i direktivet till partnern/aktieägaren. Det skulle överensstämma med synen i OECD:s ”Partnership Report” och kommentaren till artikel 1 i OECD:s modell för skatteavtal[10].

3.3.5.3. Platsen för den faktiska företagsledningen

Tre av de undersökta medlemsstaterna verkar, som villkor för att bevilja undantag, kräva att det företag som mottar en betalning ska betala bolagsskatt i den medlemsstat där den faktiska företagsledningen befinner sig. Detta kan leda till att förmånerna i direktivet inte kan utnyttjas, om till exempel både den medlemsstat där företaget bildades och den medlemsstat där den faktiska företagsledningen befinner sig, i sin nationella lagstiftning har platsen för företagets bildande som avgörande faktor för att fastställa företagets skatterättsliga hemvist.

I direktivet finns inget stöd för att använda ett kriterium för skatterättslig hemvist i stället för ett annat. Om företaget har sin hemvist i endast en medlemsstat, spelar det ingen roll om bosättningsstaten använder kriteriet ”platsen för bildandet” eller ”platsen för den faktiska företagsledningen”. Om företaget har dubbla hemvister, bestäms vanligen hemvisten på grundval av kriteriet ”platsen för den faktiska företagsledningen” i dubbelbeskattningsavtalet. I det senare fallet är det rimligt att anta att företaget skulle vara ”skyldigt att erlägga någon av följande skatter utan rätt till undantag från skatteplikt” [artikel 3 a iii] i den medlemsstat där företaget har sin faktiska företagsledning.[11]

3.3.5.4. Krav i fråga om skatteplikt

Vissa medlemsstater tillämpar ”subjektiva” krav i fråga om skatteplikt, dvs. det gäller företaget i sig, snarare än ränte- eller royaltybetalningen, medan andra kräver att själva betalningen ska beskattas (”objektivt” krav i fråga om skatteplikt).

Enligt undersökningen kräver en medlemsstat att företaget inte ska kunna undantas från skatteplikt. Den medlemsstaten kräver dessutom att företaget i sin skattemässiga hemvist ska vara skyldig att erlägga skatt av samma eller liknande karaktär som inkomstskatten i den första medlemsstaten.

Inget av dessa två krav får något stöd i direktivet. Tvärtom är villkoren i artikel 3 a uttömmande, och lämnar alltså inget utrymme för att införa ytterligare villkor eller begränsningar.

3.3.6. Artikel 3 b – ”Närstående bolag”

3.3.6.1. Gräns för innehav

Enligt undersökningen hade ingen medlemsstat lättat på minimikapitalinnehavskravet på 25 %, även om en medlemsstat godtar indirekta kapitalinnehav. Flera medlemsstater har dock antingen gått från ett kapitalkriterium till ett rösträttskriterium, eller tillåtit att antingen det ena eller andra kriteriet används.

Av undersökningen framgick att en medlemsstat kräver att bägge kriterierna (kapital och rösträtt) ska uppfyllas samtidigt. Något stöd för det saknas dock i direktivet.

3.3.6.2. Inblandade bolag

En medlemsstat har utvidgat undantaget i direktivet genom att släppa kravet på att det gemensamma moderbolag i den situation som beskrivs i artikel 3b iii ska höra hemma i EU. Medlemsstaterna kan tillämpa en generösare tolkning än i direktivet.

3.3.7. Artikel 3 c – fast driftställe – definition

Definitionen bygger utan tvivel på den i artikel 5 i OECD:s modell för skatteavtal, men innehåller inte listan över exempel och undantag i artikel 5.2–5.7.

Det faktum att definitionen i direktivet avviker något från den i artikel 2.2 i direktivet om moderbolag och dotterföretag, och att ingen av definitionerna är samma som i artikel 5 i OECD:s modell för skatteavtal, kan leda till osäkerhet i fråga om rättsläget, framförallt i fråga om fasta driftställen som agerar som beroende agenter.

Vid tillämpningen av direktivet har de flesta medlemsstater använt sig av den allmänna definition av fasta driftställen som finns i respektive nationell lagstiftning. Fem medlemsstater hade dock infört en särskild definition för tillämpningen av direktivet.

3.3.8. Artikel 4.2 – Undantag för betalningar som räntor eller royalties

Artikel 4.2 utgör en bestämmelse om internprissättning. Som framgår av kommentaren till artikeln i KOM(1998) 67 slutlig är den också avsedd att vara en bestämmelse om tunnkapitalisering. I kommentaren hävdas också att belopp som omklassificerats som vinstutdelning ska omfattas av de förmåner som direktivet om moderbolag och dotterbolag innebär[12].

Av undersökningen framgick att en medlemsstat inte ville låta direktivet om moderbolag och dotterbolag omfatta utbetalningar av räntor och royalties som omklassificerats som dold vinstutdelning. Detta motiverades med att sådan dold vinstutdelning enligt nationell rättspraxis inte kan uppfattas som vinstutdelning. Medlemsstaten i fråga tar dock inte ut källskatt om det finns ett relevant avtal om dubbelbeskattning, eftersom artikeln om vinstutdelning i avtalet om dubbelbeskattning inte skulle gälla.[13]

Man behöver ytterligare granska beskattningen av mycket stora utbetalningar av räntor och royalties, oavsett om de omklassificerats som vinstutdelning eller inte. Beroende på omständigheterna, kan det också röra sig om diskriminering i förhållande till behandlingen av liknande betalningar inom landet.

I det här sammanhanget bör man observera att EG-domstolen anser att en diskriminerande tillämpning av bestämmelserna om tunnkapitalisering med ett fast förhållande mellan skuld/eget kapital, utan undantagsklausul, utgör en oproportionerlig, och därför oberättigad begränsning av etableringsfriheten.[14]

3.3.9. Artikel 5 – Bedrägeri och missbruk

Flera medlemsstater verkar tolka artikel 5 som ett godkännande att vägra bevilja skattelättnad om det mottagande bolaget kontrolleras av en person med hemvist i ett tredjeland.

En medlemsstat verkar inte vilja låta direktivets förmåner omfatta ett mottagande bolag i en annan medlemsstat som ägs eller kontrolleras av en person som vanligtvis har sin hemvist i den första medlemsstaten.

I artikel 3 b krävs att ” Innehavet skall endast gälla bolag som har hemvist inom gemenskapens territorium.” I direktivet sägs dock inget om att ett moderbolag som mottar en ränte- eller royaltybetalning från sitt dotterbolag (oavsett om det är hel- eller delägt) måste kontrolleras av en person med hemvist i EU (eller av en person med hemvist i en annan medlemsstat där bolaget inte har sin hemvist) för att betalningen ska omfattas av skattelättnad.

Artikel 5 måste också tolkas i ljuset av EG-domstolens relevanta rättspraxis om missbruk, som innehåller krav på att åtgärder mot missbruk ska vara lämpliga och proportionerliga.[15] Sådan inhemsk lagstiftning eller en bestämmelse i ett dubbelbeskattningsavtal som inte beviljar skattelättnader enbart av det skälet att moderbolaget kontrolleras av en person med hemvist i ett tredjeland, eller av en person med hemvist i det egna landet, uppfyller förmodligen inte kravet på proportionalitet, eftersom det inte ”har något specifikt syfte att utesluta en skattemässig fördel som skulle följa av rent konstlade kopplingar” .[16]

Det kan förtjänas påpekas att villkoret i artikel 1 i fråga om ”den som har rätt till räntan” är speciellt utformat för att ta itu med ”konstlade kopplingar”. Det är därför tvivelaktigt om ett företag som uppfyller kraven på ”den som har rätt till räntan”, kan anses vara en ”konstlad koppling” vid tillämpning av artikel 5.

3.4. Frågor som inte tas upp i undersökningen

3.4.1. Betalningar inom företag

Direktivet är för närvarande begränsat till betalningar mellan juridiska personer, och omfattar följaktligen inte betalningar inom ett företag, till exempel faktiska betalningar eller fiktiva betalningar mellan ett huvudkontor och ett fast driftställe, eller mellan två fasta driftställen som tillhör samma företag.

Vid OECD:s arbete rörande fördelningen av vinster till fasta driftställen har frågan uppstått om källstaten (som vanligtvis är det fasta driftställets stat) i enlighet med ett dubbelbeskattningsavtal skulle ha rätt att ta ut källskatt, eller någon annan form av skatt vid källan, av fiktiva ränte- eller royaltybetalningar till huvudkontoret eller något av företagets fasta driftställen.

Frågan diskuteras fortfarande, men vissa OECD-länder har meddelat att de skulle kunna tänka sig att ta ut källskatt på sådana betalningar.

Källbeskattning av betalningar inom företag skulle innebära att gränsöverskridande investeringar möter samma nackdelar, eller av samma typ, som de som föranledde antagandet av direktivet. Det är därför lämpligt att överväga att utvidga direktivet till att omfatta sådana betalningar.

3.4.2. Innehav

Gräns för innehav : I artikel 3 b i direktivet fastställs för närvarande att ”innehav” ska vara minst 25 % av kapitalandelen eller röstandelen. Enligt artikel 3 i direktivet om moderbolag och dotterbolag, som innehåller en liknande bestämmelse, har gränsen stegvis minskat från 25 % till för närvarande (2009) 10 % av kapitalandelen eller röstandelen (jämför även artikel 7.2 i fusionsdirektivet).

Även om samtliga tre EU-direktiv om bolagsbeskattning syftar till att skapa villkor som motsvarar dem på en inre marknad, är en bolagsgrupp i enlighet med de två sistnämnda direktiven inte lika omfattande som en bolagsgrupp i enlighet med ränte- och royaltydirektivet. Detta leder till att planeringskostnaderna och kostnaderna för att efterleva lagstiftningen ökar för de företag som bedriver gränsöverskridande handel.

De olika gränserna kan ge upphov till motsägelsefulla resultat, till exempel om en ränte- eller royaltybetalning omklassificeras som vinstutdelning. En ränte- eller royaltybetalning mellan företag som är närstående genom ett innehav på minst 10 %, men mindre än 25 %, skulle inte ha rätt till skattelättnad enligt ränte- och royaltydirektivet, men däremot enligt direktivet om moderbolag och dotterbolag om betalningen omklassificeras som vinstutdelning.

Indirekta innehav : Direktivet är för närvarande begränsat till direkta innehav, medan direktivet om moderbolag och dotterbolag inte har den begränsningen. Eftersom syftet med bägge direktiven är att undvika dubbelskattning, är den skillnaden omotiverad.

Utvidgning av räckvidden : Om man undanröjde inkonsekvenserna kopplade till gränserna och direkta/indirekta innehav skulle det ge en avsevärd förbättring. Av artikel 8 samt skälen 2, 4 och 9 framgår att direktivet slutligen skulle omfatta icke-närstående företag, och att dagens begränsning till närstående företag bara var ett första inledande steg. Det är självklart att gränsöverskridande hinder för transaktioner mellan närstående företag i form av dubbelbeskattning, betungande administration och problem med kassaflöden även förekommer vid betalningar mellan icke-närstående parter.

När det gäller royaltybetalningar skulle en utvidgning av direktivet till icke-närstående företag överensstämma med målet i artikel 163 i EG-fördraget att ”…stärka den vetenskapliga och teknologiska grunden för gemenskapsindustrin, att främja utvecklingen av dennas internationella konkurrensförmåga…” .

Man bör också notera att en utvidgning av direktivet skulle överensstämma med artiklarna 11 och 12 i OECD:s modell för skatteavtal, som inte skiljer på närstående och icke-närstående företag.

Slutligen måste man överväga hur en utvidgning skulle påverka budgeten. Förmodligen påverkas budgeten i begränsad omfattning, eftersom de flesta medlemsstater redan helt eller delvis avstår från sin beskattningsrätt, vilket sker i enlighet med nationell lagstiftning eller genom dubbelbeskattningsavtal med andra medlemsstater.

4. SLUTSATSER

Av undersökningen framgick att visserligen var tillämpningen generellt sett tillfredsställande, men det pekades också på vissa områden där införlivandet och tolkningen behövde förbättras. Det rörde sig exempelvis om minimiinnehavsperioder, skatterättslig hemvist för den som har rätt till räntan, gräns för innehav, omklassificering av dolda vinster, förhållandet mellan direktivet om räntor och royalties och direktivet om moderbolag och dotterbolag samt klausulen om bedrägeri och missbruk.

Det behövs också ytterligare diskussioner och vägledning i fråga om nyckelbegrepp i direktivet om man vill uppnå en enhetlig tolkning och minska osäkerheten om rättsläget. Man behöver också undersöka vilka följder en icke-enhetlig tillämpning och tolkning av begreppet fasta driftställen i direktivet får, och följderna av att ha en definition av fasta driftställen som avviker från den i artikel 5 i OECD:s modell för skatteavtal, till exempel när det gäller ett uteslutande av fasta driftställen i form av agenturer.

För att få direktivet att på ett bättre sätt uppnå sina syften, skulle en omformulering av artikel 1.3 kunna bidra genom att man på så sätt skulle undanröja vad som kan uppfattas som en omotiverad diskriminering mellan dotterföretag och fasta driftställen. I fråga om överensstämmelse och enhetlighet bör man omedelbart anpassa innehavskriteriet i direktivet till dem i direktivet om moderbolag och dotterbolag och fusionsdirektivet. Nästa steg kan bli att utvidga direktivet till icke-närstående företag så att man kan bedöma deras potential att främja Lissabonmålen.

[1] EUT L157, 26.6.2003, s. 49.

[2] EUT L 168, 1.5.2004, s. 35.

[3] EUT L 157, 30.4.2004, s. 106.

[4] Undantagen för Bulgarien och Rumänien fastställs i akten om villkoren för Republiken Bulgariens och Rumäniens anslutning och om anpassning av de fördrag som ligger till grund för Europeiska unionen, bilaga VI, nr. 6, och bilaga VII, nr. 7, EUT L 157, 21.6.2005, s. 289 och 329.

[5] Domstolens dom av den 17 oktober 1996 i de förenade målen C-283/94, C-291-94 och C-292/94 Denkavit International BV a.o . v Bundesamt für Finanzen , stycke 27.

[6] Stycke 31.

[7] Denkavit , stycke 33.

[8] Rådets direktiv 2001/44/EG av den 15 juni 2001 om ändring av direktiv 76/308/EEG om ömsesidigt bistånd för indrivning av fordringar uppkomna till följd av verksamhet som utgör en del av finansieringssystemet för Europeiska utvecklings- och garantifonden för jordbruket och av jordbruksavgifter och tullar samt med avseende på mervärdesskatt och vissa punktskatter, EGT L 175, 28.6.2001, ss. 17–20.

[9] Dvs. som uppfyller alla krav i artikel 3.

[10] Framförallt styckena 6.4 och 6.5.

[11] Denna uppfattning kan ifrågasättas med motiveringen att om ett fast driftställe tar emot en ränte- eller royaltybetalning borde det räcka att företaget beskattas i medlemsstaten för driftstället i fråga om skatter som kan hänföras till den senare.

[12] Jämför AG Mischos yttrande av den 26 september 2002 i målet C-324/00 Lankhorst-Hohorst .

[13] Detta är dock inte helt säkert. I en reservation i fråga om artikel 10.3 i OECD:s modell för skatteavtal förbehåller sig den berörda medlemsstaten rätten att utvidga definitionen av utdelning i stycke 3 så att den täcker alla inkomster som ska vinstbeskattas. Vid tillämpning av artikel 10.3 behöver en betalning därför inte klassificeras som ”utdelning” i enlighet med inhemsk lag i den medlemsstaten för att anses vara ”utdelning”.

[14] Mål C-105/07 Lammers , stycke 32. Se även mål C-524/04 Thin Cap Group Litigation , stycke 92.

[15] Till exempel domstolens dom av den 17 juli 1997 i målet C-28/95 Leur-Bloem v Inspecteur der Belastingdienst/Ondernemingen Amsterdam 2 , stycke 44.

[16] Till exempel domstolens dom av den 13 mars 2007 i målet C-524/04 Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation v Commissioners of Inland Revenue , stycke 79.