[pic] | EUROPEISKA GEMENSKAPERNAS KOMMISSION |

Bryssel den 10.12.2007

KOM(2007) 785 slutlig

MEDDELANDE FRÅN KOMMISSIONEN TILL RÅDET, EUROPAPARLAMENTET OCH EUROPEISKA EKONOMISKA OCH SOCIALA KOMMITTÉN

om tillämpning av åtgärder för att motverka missbruk i fråga om direkt beskattning - inom EU och i förhållande till tredjeland

1. INLEDNING

I sitt meddelande om samordning av medlemsstaternas direkta skattesystem på den inre marknaden[1] beskrev kommissionen hur samordning och samarbete mellan medlemsstaterna skulle kunna göra det möjligt för dem att nå sina skattepolitiska mål och skydda sina skattebaser samtidigt som de fullgör sina skyldigheter enligt EG-fördraget och undanröjer dubbelbeskattning. På vissa områden är en sådan samordning helt enkelt nödvändig. På andra områden är unilaterala åtgärder möjliga men det är kanske ändå bättre att försöka komma fram till gemensamma lösningar, även på de områden där i förstone medlemsstaternas egenintressen inte alltid tycks sammanfalla. Kommissionen har en rättslig skyldighet att se till att medlemsstaterna iakttar sina skyldigheter enligt EG-fördraget, men också en politisk skyldighet att finna och främja konstruktiva lösningar för att uppnå detta. När det gäller tillämpningen av regler för att motverka skatteflykt anser kommissionen, särskilt mot bakgrund av vissa nyligen fattade beslut av Europeiska gemenskapernas domstol (EG-domstolen), att det är brådskande att

- uppnå en lämplig balans mellan det allmänna intresset att bekämpa missbruk och behovet av att undvika oproportionella restriktioner för gränsöverskridande verksamhet i EU, och

- bättre samordna tillämpningen av åtgärder för att motverka missbruk i förhållande till tredjeland, i syfte att skydda medlemsstaternas skattebaser.

Med tanke på detta analyseras i detta meddelande de principer som kan härledas ur EG-domstolens rättspraxis i syfte att stimulera till en mera allmän debatt om vilka åtgärder som är lämpliga för att lösa medlemsstaternas problem på detta område. Meddelandet syftar till att skapa en ram för ytterligare diskussioner med medlemsstaterna och berörda parter med målet att undersöka möjligheterna till samordnade lösningar på detta område.

Begreppet ”regler för att motverka missbruk” omfattar en bred spännvidd av bestämmelser, åtgärder och förfaranden. Några medlemsstater använder en generell definition av missbruk, som baseras på lagstiftning eller utvecklats genom rättspraxis. Andra medlemsstater tillämpar mera specifika bestämmelser för att motverka missbruk, t.ex. lagstiftning om kontrollerade utlandsbolag (CFC-bolag - Controlled Foreign Companies ) eller om underkapitalisering, som har som mål att skydda de nationella skattebaserna från vissa typer av urgröpning. Bland andra typer av specifika bestämmelser mot missbruk kan nämnas övergång från undantagandemetoden ( exemption method ) till avräkningsmetoden ( credit method ) i vissa gränsöverskridande situationer (där inkomster från utländska källor har omfattats av en låg eller förmånlig skattesats) och bestämmelser som uttryckligen inriktas på passiva investeringar i andra länder. Många medlemsstater tillämpar en kombination av generella och specifika regler för att motverka missbruk. Regler för att motverka missbruk planeras också införas i EG:s direktiv om bolagsbeskattning.

När det gäller förenligheten mellan nationella bestämmelser för att motverka missbruk och gemenskapslagstiftningen måste man skilja mellan deras tillämpning inom gemenskapen (där de fyra grundläggande friheterna gäller) och deras tillämpning gentemot tredjeland (där enbart fri rörlighet för kapital är tillämplig)[2]. Tillämpningen av regler för att motverka missbruk i förhållande till tredjeland diskuteras därför separat i kapitel 4.

Detta meddelande är enbart inriktat på direkt beskattning. Det bör givetvis noteras att kommissionen för en aktiv politik avseende system för att motverka skatteflykt i fråga om indirekt beskattning, särskilt mervärdesskatt. Den politiken påverkas i avgörande grad av den högre grad av harmonisering som gäller för indirekt beskattning och av att direktiv 2006/112/EG[3] innehåller specifika regler och förfaranden som gör det möjligt för medlemsstaterna att bekämpa skatteflykt och vidta åtgärder mot skatteundandragande. I detta avseende samarbetar kommissionen nära med medlemsstaterna och har i särskilda arbetsgrupper spelat en aktiv roll för att bekämpa missbruk.

2. DEFINITIONER OCH HUVUDPRINCIPER SOM FÖLJER AV EG-DOMSTOLENS RÄTTSPRAXIS

Skatteflykt och missbruk

EG-domstolen har fastställt att personer som i annat fall skulle vara i en situation som täcks av gemenskapslagstiftningen kan förlora sina rättigheter enligt denna lagstiftning om de strävar efter att missbruka dessa rättigheter. Sådana fall utgör undantagsfall: ett missbruk föreligger bara när syftet med gemenskapsbestämmelser inte uppnås, trots att de villkor som uppställs i bestämmelserna formellt är uppfyllda, och det finns en avsikt att uppnå en fördel genom att på ett konstlat sätt skapa villkoren för att uppnå fördelen[4]. EG-domstolen har särskilt tillämpat denna princip när det gäller gemenskapslagstiftningen om exportbidrag och mervärdesskatt.

I sin rättspraxis om direkt beskattning har EG-domstolen vidare fastställt att behovet att förhindra skatteflykt eller missbruk kan utgöra en tvingande hänsyn av allmänintresse som kan motivera en begränsning av grundläggande friheter[5]. Begreppet skatteflykt är dock begränsat till rent konstlade upplägg som syftar till ett kringgående av den berörda medlemsstatens lagstiftning. För att vara lagenliga måste nationella skatteregler vara proportionella och tjäna det specifika syftet att förhindra rent konstlade upplägg .

Rent konstlade upplägg

Som ett svar på invändningar från medlemsstaterna har EG-domstolen identifierat flera omständigheter som i sig själva inte är tillräckliga för att utgöra missbruk, dvs. rent konstlade upplägg. Domstolen har exempelvis fastställt att det blotta faktum att ett dotterbolag är etablerat i en annan medlemsstat inte i sig kan anses utgöra skatteflykt[6] och att det faktum att den verksamhet som utförs av ett sekundärt etableringsställe i en annan medlemsstat lika väl skulle kunna bedrivas av en skattskyldig från dennes hemvistmedlemsstat inte motiverar slutsatsen att det råder ett rent konstlat upplägg[7]. Domstolen har också uttryckligen bekräftat att det är helt legitimt att skatteöverväganden spelar en roll vid beslutet om var ett dotterbolag ska etableras[8]. Målet att minimera sin skattebörda är i sig ett giltigt kommersiellt övervägande så länge som de åtgärder som vidtas för att uppnå målet inte medför en artificiell vinstöverföring. Så länge som skattskyldiga inte missbrukar bestämmelserna kan medlemsstaterna inte hindra att de utövar sin rätt till fri rörlighet enbart till följd av lägre skattenivåer i andra medlemsstater[9]. Detta är fallet även i fråga om särskilda gynnsamma ordningar i andra medlemsstaters skattesystem[10]. Den snedvridning av beslut om var affärsverksamhet ska etableras som vållas av statligt stöd som är oförenligt med EG-fördraget och av skadlig skattekonkurrens ger inte medlemsstaterna rätt att vidta unilaterala åtgärder avsedda att omintetgöra effekterna av denna lagstiftning genom att inskränka den fria rörligheten[11]. Snedvridningen behöver snarare åtgärdas vid källan genom lämpliga rättsliga eller politiska förfaranden. Åtgärder för att motverka missbruk måste givetvis också de vara förenliga med EG-fördragets regler om statligt stöd[12]. Kommissionen kommer att fortsätta att övervaka tillämpningen av EG-fördragets regler om statligt stöd och stödja det arbete som bedrivs av rådet i uppförandekodgruppen.

För att regler för att motverka missbruk ska vara motiverade måste de vara begränsade till situationer där det finns ett ytterligare tecken på missbruk. I nyligen fastställd rättspraxis har EG-domstolen gett mera tydlig vägledning i fråga om kriterierna för att upptäcka missbruk, dvs. rent konstlade upplägg. I Cadbury -målet ansåg domstolen att en etablering ska anses som genuin om den, med utgångspunkt i en bedömning av objektiva omständigheter som kan kontrolleras av utomstående, särskilt bevisning för att bolaget existerar fysiskt i form av lokaler, personal och utrustning, avspeglar den ekonomiska verkligheten, dvs. att den utgör ett faktiskt etableringsställe som bedriver genuin ekonomisk verksamhet och inte ett brevlådeföretag eller frontföretag[13]. I Thin Cap -målet[14] var frågan inte om de berörda skattskyldigas etablering var genuin utan om den berörda medlemsstaten kunde införa skattemässiga restriktioner för finansieringsöverenskommelser mellan närstående bolag. EG-domstolen bekräftade att det faktum att villkoren för finansiella transaktioner mellan närstående bolag hemmahörande i olika medlemsstater avviker från de villkor som skulle ha överenskommits mellan icke-närstående parter utgör en objektiv omständighet som kan verifieras av utomstående parter när det gäller att avgöra om den aktuella transaktionen helt eller delvis utgör ett rent konstlat upplägg. Lagstiftning som utformats på den grundvalen var proportionell på villkor att skattskyldiga gavs möjlighet att lägga fram bevisning för att uppläggen är kommersiellt motiverade.

Upptäckten av ett rent konstlat upplägg bygger således på en analys av sakförhållandena snarare än formen. Relevanta tester mot bakgrund av EG-fördragets friheter och direktiven om bolagsbeskattning förutsätter en bedömning av dessa friheters och direktivs mål och syften jämfört med målen och syftena för de upplägg som konstruerats av de potentiella förmånstagarna (de skattskyldiga). När det gäller etablering av företag är det oundvikligen svårt att fastställa den ekonomiska närvarons omfattning och uppläggens affärsmässighet. Bland objektiva omständigheter för att avgöra om sakförhållandena är tillräckliga kan nämnas sådana kontrollerbara kriterier som företagsledningens faktiska placering, etableringsställets konkreta närvaro och den faktiska kommersiella risk som etableringsstället påtar sig. Det är dock inte helt säkert hur dessa kriterier kan tillämpas i fråga om exempelvis koncerninterna finansiella tjänster och holdingbolag, vars verksamhet i allmänhet inte kräver en betydande fysisk närvaro.

EG-domstolen har klargjort den tillåtna räckvidden för vissa typer av regler för att motverka missbruk och lagt fast ett antal kriterier för att bedöma om en etablering är genuin och om det upplägg som skattskyldiga konstruerat har kommersiell karaktär. Även om tillämpningen av de principer som härleds ur rättspraxis i sista hand kommer att vara beroende av omständigheterna i de särskilda fallen, anser kommissionen inte desto mindre att det skulle vara värdefullt att undersöka den praktiska tillämpningen av dessa principer på olika typer av affärsverksamhet och affärsstrukturer[15]. Kommissionen skulle vilja göra detta tillsammans med medlemsstaterna och skulle också välkomna synpunkter från näringslivet.

Proportionalitet

Om syftet är att fastställa huruvida en transaktion utgör ett rent konstlat upplägg följer det av Cadbury -målet och Thin Cap- målet att nationella regler för att motverka missbruk kan innefatta kriterier för angivande av det säkra området (”safe harbour”) och som inriktas på situationer där sannolikheten för missbruk är som högst. Kommissionen delar den uppfattning som framförs av generaladvokat Geelhoed, som i Thin Cap- målet menade att ett fastställande av skäliga kriterier grundade på presumtion skulle bidra till en balanserad tillämpning av nationella åtgärder för att motverka missbruk, eftersom det är av intresse för både de skattskyldigas rättssäkerhet och skattemyndigheternas möjlighet att fullgöra sin uppgift[16].

För att se till att genuina etableringar och transaktioner inte straffas otillbörligt är det emellertid absolut nödvändigt att skattskyldiga, när förekomsten av ett rent konstlat upplägg presumeras, ges möjlighet att utan överdrivna administrativa insatser lägga fram bevisning för de kommersiella motiv som upplägget kan ha. Den utsträckning i vilken skattskyldiga kan åläggas bördan att bevisa att deras transaktioner tjänar ärliga affärssyften kan bara bestämmas från fall till fall. Härvid anser kommissionen att bevisbördan inte bara bör ligga hos den skattskyldige och att man bör ta hänsyn till den skattskyldiges allmänna förmåga att efterleva bestämmelserna och typen av upplägg som det är fråga om. För att uppnå proportionell lagstiftning är det lika väsentligt att resultatet av skattemyndighetens bedömning kan bli föremål för en oberoende översyn av rättsliga instanser. Den justering av den beskattningsbara inkomsten som tillämpningen av reglerna för att motverka missbruk ger upphov till bör dessutom vara begränsad till den omfattning som kan hänföras till det rent konstlade upplägget. När det gäller koncerninterna transaktioner innebär detta att företagen ska följa armlängdsprincipen, dvs. de kommersiella villkor som icke-närstående parter skulle ha överenskommit. Enligt kommissionens uppfattning borde detta emellertid inte hindra medlemsstaterna från att införa påföljder mot skattskyldiga som har missbrukat reglerna för att undvika skatt.

3. TILLÄMPNING AV REGLER FÖR ATT MOTVERKA MISSBRUK I EU/EES

Allmänt

Medlemsstaterna behöver ha effektiva skattesystem och kunna förhindra att deras skattebaser orättmätigt urgröps till följd av oavsiktligt utebliven beskattning eller missbruk. Samtidigt måste man se till att det inte finns några onödiga hinder för enskilda och ekonomiska aktörer att utöva sina rättigheter enligt gemenskapslagstiftningen. Åtgärder för att motverka missbruk måste följaktligen omsorgsfullt inriktas på rent konstlade upplägg som utformats för att kringgå nationell lagstiftning (eller gemenskapsregler som införlivats i nationell lagstiftning). Detta gäller också tillämpningen av regler för att motverka missbruk i förhållande till EES-staterna (utom i de situationer där det inte finns något relevant informationsutbyte med den berörda EES-staten). För att sörja för att sådana regler står i proportion till målet att stoppa missbruk och trygga rättssäkerheten måste tillräckliga garantier ges för att skattskyldiga får möjlighet att lägga fram bevisning för de kommersiella motiv som upplägget kan ha.

Enligt kommissionen skulle det vara olyckligt om medlemsstaterna i syfte att undvika anklagelser om diskriminering utvidgade tillämpningen av åtgärder för att motverka missbruk och som utformats för att hindra gränsöverskridande skatteflykt till rent inhemska situationer, där ingen som helst risk för missbruk föreligger. Sådana unilaterala lösningar tjänar bara till att undergräva medlemsstaternas konkurrenskraft och är inte i den inre marknadens intresse. Som generaladvokat Geelhoed säger i Thin Cap- målet[17] är en sådan utvidgning av lagstiftningen ” ... helt meningslös och undergräver faktiskt den ekonomiska effektiviteten ”. Det kan också diskuteras om en sådan utvidgning faktiskt gör alla restriktiva åtgärder förenliga med medlemsstaternas skyldigheter enligt EG-fördraget.

Avsaknad av samordning mellan medlemsstaternas skattesystem kan medföra oavsiktligt utebliven beskattning och skapa möjligheter till missbruk, vilket undergräver rättvisan och balansen i skattesystemen. Exempelvis kan bristande överensstämmelser uppstå i fråga om definitioner av skuld och eget kapital. En medlemsstat kan betrakta en transaktion som ett tillskott till eget kapital och därmed från skatteplikt undanta inkomster från detta tillskott (som utdelning av vinst), medan en annan medlemsstat kan betrakta samma transaktion som ett lån och medge skatteavdrag för de därav följande betalningarna (som ränta). Detta kan leda till ett skatteavdrag i en medlemsstat utan motsvarande beskattning i en annan medlemsstat. Detsamma gäller blandformer, dvs. enheter som anses vara företag i en medlemsstat men i en annan medlemsstat anses vara skattetransparenta enheter. Sådana skiljaktiga definitioner kan medföra dubbla undantag från skatteplikt eller dubbla skatteavdrag. Dessa problem angrips bäst vid källan genom att man minskar förekomsten av bristande överensstämmelser. I avsaknad av detta är det önskvärt att förbättra det administrativa samarbetet så att man kan upptäcka situationer där en sådan bristande överensstämmelse missbrukas. Kommissionen skulle vilja diskutera dessa frågor mera ingående med medlemsstaterna, för att undersöka möjligheterna till samordnade lösningar på detta område.

Administrativt samarbete om skattearrangemang som utgör bedrägeri och om specifika fall av missbruk kan vara av väsentlig betydelse för att garantera effektiviteten hos åtgärderna för att motverka missbruk. Arrangemang för skatteflykt är ofta mycket komplicerade och kan innefatta transaktioner i många olika medlemsstater och tredjeländer, vilket gör det allt svårare för medlemsstaterna att var för sig upptäcka och bekämpa sådana arrangemang. Riktade åtgärder för att motverka missbruk innebär också att skatteförvaltningarna får en tung bevisbörda, vilket gör samarbetet dem emellan desto viktigare. Det framstår också som användbart för medlemsstaterna att sprida bästa metoder som utvecklats på nationell nivå.

Gemensamma typer av regler för att motverka missbruk i medlemsstaternas skattelagstiftning

Regler om CFC-bolag. Huvudsyftet med dessa regler är att hindra hemmahörande företag från att undvika inhemsk skatt genom att avleda inkomster till dotterbolag i lågskatteländer, och som det har erkänts av EG-domstolen passar sådana regler i allmänhet bra för detta syfte. Räckvidden för reglerna om CFC-bolag fastställs vanligen med hänvisning till kriterier rörande kontroll, effektiv skattenivå, bolagens verksamhet och typ av inkomster, och dessa regler föreskriver normalt att ett CFC-bolags vinster kan hänföras till det inhemska moderbolaget och bli föremål för den beskattning som gäller för moderbolaget. Enligt reglerna om CFC-bolag får ett dotterbolags vinst olika skattebehandling av det enda skälet att dotterbolaget är hemmahörande i en annan stat. En sådan skiljaktig behandling utgör diskriminering såvida det inte finns en objektivt sett annorlunda och relevant situation som motiverar behandlingen. Att ta med ett utländskt dotterbolags vinster i ett hemmahörande moderbolags beskattningsbara vinst utgör likaså ett hinder för moderbolagets förmåga att etablera sig i andra medlemsstater i form av dotterbolag.

Om man inte helt vill avskaffa regler om CFC-bolag eller avstå från att tillämpa dem inom EU/EES är det således nödvändigt att säkerställa att reglerna om CFC-bolag endast inriktas på rent konstlade upplägg. Reglernas räckvidd kan begränsas genom olika undantag, t.ex. i fråga om godtagbar fördelningspolitik, undantagna (genuint industriella eller kommersiella) verksamheter eller offentlig börsnotering, men först och främst är det av central betydelse att skattskyldiga ges möjlighet att visa, under rättslig tillsyn, att deras transaktioner har ärliga affärsmässiga syften.

Begränsningarna av den tillåtna räckvidden för reglerna om CFC-bolag påverkar inte tillämpningen av reglerna om internprissättning, som mera allmänt kan användas för att hantera icke-kommersiella prissättningsöverenskommelser mellan närstående bolag. Regler om CFC-bolag kan således även i fortsättningen komplettera regler om bolags säte och internprissättning i den utsträckning de gör det möjligt att bekämpa de mera artificiella typerna av skatteplanering, dvs. avledning av vinster (på papperet) till kontrollerade bolag som inte är genuint etablerade i andra medlemsstater eller EES-stater. Medlemsstaterna måste dock se till att sådana åtgärder inte tillämpas på sådana sekundära etableringar i andra medlemsstater och EES-stater som bedriver genuin affärsverksamhet och att åtgärderna inte går utöver vad som krävs för att uppnå deras uttalade syfte att hantera konstlad förflyttning av vinster.

Regler om underkapitalisering . Det finns många olika sätt att utforma regler om underkapitalisering, vilket återspeglar medlemsstaternas olika synsätt och juridiska traditioner. Reglerna har dock en liknande motivering. Finansiering genom lån eller genom eget kapital får olika skattekonsekvenser. Finansiering av ett företag genom eget kapital ger normalt upphov till en fördelning av vinster till aktieägarna i form av utdelningar, men först efter att vinsterna beskattats hos dotterbolaget. Finansiering genom lån medför betalning av ränta till borgenärerna (som också kan vara aktieägare), men sådana räntebetalningar minskar i allmänhet dotterbolagets beskattningsbara vinst. Utdelning eller räntebetalningar kan också få olika konsekvenser när det gäller källskatt. Skillnaden i behandling mellan finansiering genom lån eller genom eget kapital enligt nationell skattelagstiftning (och på bilateral nivå), som innebär att källstatens rätt att beskatta räntor generellt är mera begränsad än rätten att beskatta utdelning, gör finansiering genom lån avsevärt mera attraktiv i ett gränsöverskridande sammanhang och kan följaktligen medföra att skattebasen i dotterbolagets hemviststat urgröps.

Genom att helt avskaffa reglerna om underkapitalisering eller undanta arrangemang med utlånare som är hemmahörande i andra medlemsstater och EES-stater från reglernas räckvidd, skulle man kunna avskaffa skillnaden i behandling mellan hemmahörande dotterbolag beroende på var moderbolaget har sitt säte i EU/EES. Kommissionen anser att medlemsstaterna emellertid borde ha möjlighet att skydda sina skattebaser från artificiell urgröpning genom konstruerad skuldfinansiering, även inom EU/EES. Efter Lankhorst- målet har vissa medlemsstater sökt undvika anklagelser om diskriminering genom att utvidga reglerna om underkapitalisering till att också omfatta rent nationella sammanhang. Som det sagts ovan är en sådan utveckling inte önskvärd.

I Thin Cap- målet erkände EG-domstolen att åtgärder för att förhindra underkapitalisering inte i sig är otillåtna. Tillämpningen av reglerna måste dock vara begränsad till rent konstlade upplägg. Detta kan uppnås genom att man ser till att villkoren för skuldfinansiering mellan närstående bolag är inom gränserna för vad icke-närstående parter skulle ha överenskommit eller att villkoren baseras på i andra avseenden giltiga kommersiella skäl. Kommissionen bedömer att de principer som EG-domstolen fastställt i fråga om regler om underkapitalisering också är tillämpliga på regler om internprissättning, som är oumbärliga för att nationernas enskilda skattesystem ska kunna fortsätta att existera. Medlemsstaterna kan inte ha effektiva skattesystem om de inte kan hindra att deras skattebaser urgröps genom icke-kommersiella upplägg mellan närstående bolag.

4. TILLÄMPNING AV REGLER FÖR ATT MOTVERKA MISSBRUK I FÖRHÅLLANDE TILL TREDJELAND

Reglerna om CFC-bolag fastställer skattebehandlingen av vinster hos ett utländskt företag som kontrolleras av ett hemmahörande företag. Eftersom sådana regler är inriktade på, och således bara inverkar på hemmahörande aktieägare med ett definitivt inflytande över ett utländskt företag (vanligtvis ett moderbolag i en koncern), ligger deras tyngdpunkt på företags (eller individers) förmåga att etablera sig med hjälp av dotterbolag i andra länder. Medlemsstaternas regler om underkapitalisering inriktas också enbart på skuldfinansieringsöverenskommelser inom koncerner, dvs. de tillämpas endast på situationer där en utländsk aktieägare har en betydande andel i det hemmahörande dotterbolaget. Tyngdpunkten i reglerna om underkapitalisering ligger följaktligen helt klart också på etableringsfriheten, och som är fallet i fråga om reglerna om CFC-bolag bör deras tillämpning granskas med utgångspunkt i endast artikel 43 i EG-fördraget[18].

Gemenskapslagstiftningen föreskriver inte att medlemsstaterna ska undvika diskriminering i förhållande till sina medborgares etablering utanför gemenskapen eller i förhållande till tredjelandsmedborgares etablering i en medlemsstat[19], varför frågan om diskriminering inte uppkommer när det gäller ett kontrollerat företag eller en borgenär/aktieägare som är hemmahörande i ett tredjeland. Medlemsstaterna bör således inte hindras från att tillämpa regler om CFC-bolag och om underkapitalisering i förhållande till tredjeland. I gemenskapslagstiftningen anges inga särskilda villkor för att fastställa om det är legitimt att tillämpa sådan lagstiftning på transaktioner utanför EU[20].

Om tillämpningen av dessa regler inte bara skulle gälla situationer och transaktioner mellan företag i en koncern (eller på annat sätt närstående parter där en part har ett definitivt inflytande över den andra) och i den utsträckning som detta är fallet, måste emellertid reglerna vara förenliga med artikel 56 i EG-fördraget och, även i förhållande till tredjeland, bara vara tillämpliga på rent konstlade upplägg (med undantag för situationer där det inte finns någon överenskommelse om informationsutbyte med det berörda tredjelandet).

Direktiven om bolagsbeskattning är endast tillämpliga på företag som bildats i medlemsstaterna och deras övergripande syfte är att inom gemenskapen skapa villkor som motsvarar de som gäller på en inhemsk marknad. Detta ska ske genom att man undanröjer skattehinder för gränsöverskridande omorganisering och betalning av utdelningar, räntor och royaltyer. Det synes därför inte ligga inom deras tillämpningsområde att exempelvis underlätta upplägg syftande till att undvika källskatt på betalningar till utomeuropeiska enheter, om sådana strukturer inte tjänar något kommersiellt syfte. I detta avseende kan det noteras att sådana upplägg för skatteflykt bäst hindras genom en åtminstone väl samordnad tillämpning, om inte enhetlig, av åtgärder för att motverka skatteflykt.

Kommissionen anser att medlemsstaterna, särskilt när det gäller tillämpningen av regler mot skatteflykt på internationella arrangemang för skatteflykt och i syfte att skydda sina skattebaser, bör sträva efter att förbättra samordningen av sina åtgärder för att motverka missbruk i förhållande till tredjeland. Denna samordning kan med fördel bestå i administrativt samarbete (t.ex. informationsutbyte och spridning av bästa metoder). Kommissionen skulle också vilja uppmuntra medlemsstaterna att i tillämpliga fall stärka det administrativa samarbetet med sina partner utanför EU.

5. SLUTSATSER

EG-domstolen har meddelat ett antal viktiga domar på detta område där den har klargjort gränserna för en laglig användning av regler för att motverka skatteflykt. Dessa domar kommer otvivelaktigt att få en betydande inverkan på befintliga regler som inte har utformats med hänsyn till dessa gränser. Det står i synnerhet klart att regler inte får utformas för brett utan måste inriktas på situationer där det inte finns någon genuin etablering eller mera allmänt saknas kommersiell motivering.

Medlemsstaterna behöver därför allmänt se över sina regler för att motverka skatteflykt. Kommissionen är villig att stödja och hjälpa medlemsstaterna med denna översyn. Även om EG-domstolen har lagt fast tydliga kriterier som måste tillämpas på enskilda omständigheter finns det enligt kommissionen utrymme för att undersöka den praktiska tillämpningen av dessa principer i ett bredare sammanhang än omständigheterna i de särskilda fall som föranlett utarbetandet av principerna. Kommissionen inbjuder därför medlemsstaterna och andra berörda parter att tillsammans med den främja en bättre förståelse av konsekvenserna för medlemsstaternas skattesystem. Kommissionen vill även mera ingående och i nära samarbete med medlemsstaterna undersöka möjligheterna till specifika samordnade lösningar, med tanke på följande:

- Att utforma gemensamma definitioner av missbruk och rent konstlade upplägg (för att ge vägledning om tillämpningen av dessa begrepp i fråga om direkt beskattning).

- Att förbättra det administrativa samarbetet för att mera effektivt upptäcka och stävja missbruk och skatteupplägg som utgör bedrägeri.

- Att sprida bästa metoder som är förenliga med gemenskapslagstiftningen, särskilt för att se till att åtgärderna för att motverka missbruk är proportionella.

- Att minska antalet potentiella bristande överensstämmelser som leder till oavsiktligt utebliven beskattning.

- Att bättre samordna åtgärderna för att motverka missbruk i förhållande till tredjeland.

Kommissionen inbjuder rådet, Europaparlamentet och Europeiska ekonomiska och sociala kommittén att yttra sig om detta meddelande.

[1] KOM(2006) 823, 19.12.2006.

[2] Det kan noteras att tillämpningen av vissa bestämmelser mot missbruk i skatteavtal med tredjeland indirekt också kan inverka på etableringsfriheten för företag som är hemmahörande i andra medlemsstater.

[3] EUT L 347, 11.12.2006, s. 1–118.

[4] Emsland-Stärke C-110/99, punkterna 52–53; Halifax C-255/02, punkterna 74–75.

[5] T.ex. Lankhorst, C-324/00, punkt 37.

[6] ICI, C-264/96, punkt 26.

[7] C-196/04, punkt 69.

[8] Cadbury , punkt 37.

[9] Eurowings, C-294/97, punkt 44.

[10] Cadbury , punkterna 36–38.

[11] T.ex. generaladvokat Léger i Cadbury , punkterna 55–60.

[12] Se kommissions meddelande av den 11 november 1998, EGT C 384, s. 98, särskilt punkt 13.

[13] Punkterna 67–68.

[14] C-524/04.

[15] I detta avseende kanske det också skulle vara värt att undersöka möjligheterna att upprätta en icke-uttömmande förteckning över sakomständigheter som generellt tyder på att ett konstlat upplägg förekommer - exempelvis bildande av ett sekundärt etableringsställe i form av ett bolag som säger sig leverera varor eller tillhandahålla tjänster från en annan jurisdiktion utan att det föreligger reell substans eller fysisk aktivitet där, eller mera allmänt typer av upplägg som inte har kommersiellt syfte (eller som till och med kan strida mot allmänna kommersiella intressen, såvida de inte konstrueras för att undvika skatt).

[16] Punkt 66.

[17] Punkt 68.

[18] Lasertec, C-492/04, punkt 20.

[19] Som EG-domstolen noterar i ICI -målet (punkt 34) bör det ”framhållas att när tvisten vid den nationella domstolen avser en situation som faller utanför gemenskapsrättens tillämpningsområde är den nationella domstolen enligt gemenskapsrätten varken skyldig att tolka den nationella lagstiftningen på ett sätt som är förenligt med gemenskapsrätten eller att avstå från att tillämpa denna lagstiftning”.

[20] Tillämpningen av sådana regler kan dock vara förbjuden enligt berörda dubbelbeskattningsavtal.