MEDDELANDE FRÅN KOMMISSIONEN TILL RÅDET, EUROPAPARLAMENTET OCH EKONOMISKA OCH SOCIALA KOMMITTÉN - Avskaffande av skattehinder för tillhandahållande av tjänstepensioner över gränserna

INNEHÅLLSFÖRTECKNING

1. Inledning

2. Beskattning av tjänstepension på den inre marknaden

2.1. De tre pelarna

2.2. Beskattning av tjänstepensioner

2.3. Systemen i medlemsstaterna

3. Innebörden av de grundläggande friheterna enligt EG-fördraget

3.1. Inledning

3.2. Friheterna enligt fördraget

3.3. Sambandet i skattesystemet

3.4. Socialpolitik och tillsyn

3.5. Skattekontroll

3.6. Möjlighet till överföring

3.7. Sammanfattning

4. Sätt att säkerställa tillämpningen av medlemsstaternas skattebestämmelser

4.1. Inledning

4.2. Direktivet om ömsesidigt bistånd

4.3. Begäran om samråd inom kommittén

5. Gemensamma europeiska pensionsinstitut

6. Hur skall mångfalden i medlemsstaternas skattesystem hanteras-

6.1. Inledning

6.2. Bredare acceptans för EET-principen

6.3. Hur hantera att olika system förekommer parallellt-

7. Avslutning

MEDDELANDE FRÅN KOMMISSIONEN TILL RÅDET, EUROPAPARLAMENTET OCH EKONOMISKA OCH SOCIALA KOMMITTÉN - Avskaffande av skattehinder för tillhandahållande av tjänstepensioner över gränserna

1. Inledning

Pensionsfrågorna berör alla: de enskilda medborgarna vill ha tillräcklig försörjning vid pensioneringen, arbetsgivarna vill ha kostnadseffektiva pensionslösningar för sina anställda och regeringarna inom hela EU strävar efter att bibehålla en rimlig pensionsnivå i en situation där befolkningen blir allt äldre.

De potentiella fördelarna med bättre möjligheter att tillhandahålla pensioner över gränserna är betydande. För närvarande är det sällan möjligt för dem som tar anställning eller bosätter sig utanför sitt hemland att kvarstå i samma tjänstepensionssystem. Omkring 5,1 miljoner medborgare i EU vilka är minst 15 år gamla bor i en annan medlemsstat än sin ursprungsmedlemsstat [1]. Detta antal ökar och utvidgningen av unionen kommer att bidra ytterligare till denna utveckling. Svårigheter med att tillhandahålla pensioner över gränserna kan dessutom medföra att europeiska företag hindras från att välja det mest effektiva sättet att tillhandahålla pensioner åt sina anställda, dvs. att centralisera pensionssystemen.

[1] Källa: Eurostats Newcronos-databas, domän: Labour Force Study.

Uppskattningsvis omfattas 25 % av unionens yrkesaktiva befolkning av en tjänstepensionsplan. I vissa länder kan andelen vara över 80 %. Värdet på de tillgångar som pensionsinstituten i unionen förfogar över överstiger 2 000 miljarder euro, med andra ord motsvarar det ca 25 % av unionens bruttonationalprodukt (BNP). Uttryckt i procentuell andel av BNP varierar mängden fonderade pensionsmedel stort mellan medlemsstaterna, från 95 % i Storbritannien till 5 % i Frankrike och 2 % i Spanien [2].

[2] 1999 års siffror, källa: InterSec Research, OECD.

En i full omfattning fungerande inre marknad för tjänstepensioner är av väsentlig betydelse för att medborgarna skall kunna utöva sina rättigheter i fråga om fri rörlighet enligt EG-fördraget och således för att främja arbetskraftens rörlighet [3].

[3] Se den s.k. Veilrapporten, "Rapport från högnivågruppen för fri rörlighet för personer", framlagd för kommissionen den 18 mars 1997, särskilt avsnittet om tjänstepensioner vilket ledde till inrättandet av ett pensionsforum.

Vidare kommer ett undanröjande av skattemässiga hinder för tillhandahållande av tjänstepension över gränserna att göra det möjligt för pensionsinstituten [4] att fungera mer effektivt när det gäller att tillgodose arbetstagarnas och arbetsgivarnas behov. Det innebär dessutom att dessa institut i egenskap av investerare i ekonomin mer effektivt kan tillhandahålla kapital till näringslivet. Mer allmänt kommer det att bidra till den europeiska industrins konkurrenskraft.

[4] I detta meddelande används "pensionsinstitut" i samma betydelse som "tjänstepensionsinstitut" i förslaget till Europaparlamentets och rådets direktiv om tjänstepensionsinstituts verksamhet, Bryssel, 11.10.2000, KOM(2000) 507 slutlig, nedan kallat "det föreslagna pensionsfondsdirektivet".

Kommissionen har därför tagit ett antal initiativ i fråga om tjänstepensioner. Rådet antog på förslag av kommissionen ett direktiv den 29 juni 1998 om skydd av kompletterande pensionsrättigheter. Direktivet gör det möjligt i synnerhet för utsända arbetstagare [5] att kvarstå i hemlandets kompletterande pensionssystem [6]. Den 11 maj 1999 offentliggjorde kommissionen ett meddelande beträffande en inre marknad för kompletterande pensionsskydd [7]. I oktober 2000 offentliggjorde kommissionen ett meddelande beträffande trygga och stabila pensioner [8] och lade samtidigt fram ett förslag till pensionsfondsdirektiv i syfte att göra det möjligt att tillhandahålla pensionsskydd över gränserna och att göra gränsöverskridande pensionsinvesteringar, samtidigt som lämplig stabilitetstillsyn [9] säkerställs.

[5] Utsända arbetstagare enligt betydelsen i förordning (EEG) nr 1408/71: Se rådets förordning (EG) nr 118/97 av den 2 december 1996 om ändring och uppdatering av förordning (EEG) nr 1408/71 om tillämpningen av systemen för social trygghet när anställda, egenföretagare eller deras familjemedlemmar flyttar inom gemenskapen, samt av förordning (EEG) nr 574/72 om tillämpning av förordning (EEG) nr 1408/71, EGT L 28, 30.1.1997, s. 1-229, senast ändrad genom rådets förordning (EG) nr 1399/1999 av den 29 april1999, EGT L 164, 30.6.1999. s. 1-5.

[6] Rådets direktiv 98/49/EG av den 29 juni 1998 om skydd av kompletterande pensionsrättigheter för anställda och egenföretagare som flyttar inom gemenskapen, EGT L 209, 25.7.1998, s. 46-49. Kommissionens förslag innehöll också en artikel om den skattemässiga behandlingen av pensionsavgifter, men rådet strök den artikeln.

[7] Meddelande från kommissionen: Att skapa en inre marknad för kompletterande pensionsskydd - Resultaten av samrådet om grönboken om kompletterande pensionsskydd på den inre marknaden, Bryssel, 11.5.1999, KOM(1999) 134 slutlig.

[8] Kommissionens meddelande till rådet, Europaparlamentet och Ekonomiska och sociala kommittén: Den framtida utvecklingen av den sociala tryggheten på lång sikt: trygga och stabila pensioner, Bryssel, 11.10.2000, KOM(2000) 622 slutlig.

[9] Det föreslagna pensionsfondsdirektivet.

Det här meddelandet kompletterar det föreslagna pensionsfondsdirektivet i och med att det tar upp skatteaspekter av tillhandahållandet av tjänstepension över gränserna. I enlighet med de principer som uppställs i kommissionens meddelande av den 11 maj 1999

* är avsikten med meddelandet att komma fram till ett samordnat förhållningssätt anpassat till den mångfald som kännetecknar medlemsstaternas regler snarare än att försöka uppnå en harmonisering,

* krävs det i meddelandet att oskäligt begränsande eller diskriminerande skattebestämmelser skall avskaffas,

* föreslås det åtgärder för att hjälpa medlemsstaterna att säkra sina skatteintäkter.

2. Beskattning av tjänstepension på den inre marknaden

2.1. De tre pelarna

Det finns tre huvudsakliga pensionskategorier i medlemsstaterna: system inom det lagstadgade sociala trygghetssystemet (första pelaren), tjänstepensionssystem (andra pelaren) och individuella pensionslösningar (tredje pelaren). Det finns ingen gemenskapslagstiftning om pensionsbeskattning.

Den första pelaren utgörs av de lagstadgade systemen, och i allmänhet är deltagandet obligatoriskt för alla förvärvsarbetande eller alla bosatta i landet. Dessa system finansieras vanligen genom ett fördelningssystem ("pay-as-you-go"), där de avgifter som betalas in löpande används direkt för utbetalning av pensioner. Dessa pensionsförmåner garanteras av staten, och systemet förvaltas ofta av en offentlig institution. På gemenskapsnivå samordnas dessa system genom förordning (EEG) nr 1408/71. Avsikten är dels att undvika att avgifter betalas två gånger för arbetstagare som flyttar från en medlemsstat till en annan, dels att se till att förmåner betalas ut över hela EU till dessa arbetstagare och deras efterlevande från vilken medlemsstat som helst i förhållande till arbetstagarnas tidigare avgiftsinbetalningar och försäkringsperioder i den medlemsstaten och, om nödvändigt, med beaktande av tidigare avgiftsinbetalningar och försäkringsperioder i andra medlemsstater.

Pensionsprogram inom den andra pelaren kan införas antingen genom ett ensidigt beslut från arbetsgivarens sida, genom kollektivavtal, eller genom ett enskilt eller kollektivt avtal mellan arbetsgivaren/na och arbetstagaren/na eller deras representanter. I allmänhet betalar arbetsgivaren och/eller de anställda avgifter till ett pensionsinstitut som investerar pengarna. Institutets tillgångar används till att betala ut pensionsförmåner till de som omfattas av pensionsprogrammet. Pensionsinstituten inom andra pelaren står för en stor del av pensionerna i flera medlemsstater [10].

[10] Termerna "pensionsplaner" och "pensionsförmåner" i detta meddelande används i samma betydelse som termerna "pensionsprogram" respektive "pensionsförmåner" i det föreslagna pensionsfondsdirektivet.

Den tredje pelaren omfattar individuella pensionslösningar, vanligen i form av avtal som enskilda i egenskap av privatpersoner ingått med livförsäkringsbolag eller andra finansiella institut, även om vissa medlemsstater har individuella pensionslösningar till vilka både arbetsgivaren och den anställde bidrar.

Eftersom avsikten med detta meddelande är att komplettera det föreslagna pensionsfondsdirektivet, behandlas här framför allt den andra pelaren och de pensionsinstitut som omfattas av direktivförslaget, dvs. de institut som förvaltar fondmedel och som inte tillhör första pelarens system för social trygghet. Det bör dock påpekas att en stor del av innehållet i detta meddelande även gäller för pensions- och livförsäkringstjänster inom den tredje pelaren.

2.2. Beskattning av tjänstepensioner

Det finns i grunden tre nivåer på vilka tillhandahållandet av tjänstepension kan bli föremål för beskattning: skatt kan tas ut på pensionspremierna, på avkastningen på investeringarna och på de utbetalda pensionsförmånerna.

Pensionspremier

Så gott som samtliga medlemsstater medger i viss utsträckning skatteavdrag för arbetsgivarnas och/eller arbetstagarnas avgifter till pensionsinstituten inom landets territorium, och de flesta medlemsstaterna betraktar inte de avgifter som arbetsgivaren betalar som skattepliktig inkomst för den anställde. Villkoren för ett erkännande av pensionsplaner i skattehänseende varierar likväl stort, liksom storleken på det avdragsgilla premiebeloppet.

Avkastning på investeringar

Pensionsinstituten investerar premierna i tillgångar som kan ge intäkter och stiga i värde. De flesta medlemsstater beviljar befrielse från skatt för alla intäkter och realisationsvinster för instituten. Flera medlemsstater tar emellertid ut skatt på denna avkastning (s.k. avkastningsskatt).

Pensionsförmåner

De flesta medlemsstaterna beskattar pensionsförmåner som de enskilda pensionstagarna erhåller, vare sig det rör sig om periodiska utbetalningar eller engångsbelopp. Skattesatserna och förekomsten av skattefria belopp varierar emellertid stort. Ett antal medlemsstater beskattar engångsbelopp enligt mer förmånliga villkor eller undantar dem från skatt helt och hållet. Andra medlemsstater tillåter över huvud taget inte utbetalningar av engångsbelopp.

2.3. Systemen i medlemsstaterna

Sålunda har de allra flesta medlemsstater har ett s.k. EET-system (EET = Exempt, Exempt, Taxed, dvs. ingen skatt på pensionspremier, ingen skatt på pensionsinstitutens avkastning på investeringar och realisationsvinster samt skatt på pensionsförmåner). Tre medlemsstater har ett ETT-system (ETT = Exempt, Taxed, Taxed, dvs. ingen skatt på pensionspremier, skatt på institutens avkastning på investeringar och realisationsvinster samt skatt på pensionsförmåner), medan två medlemsstater har TEE-system.

Tabellen nedan visar de olika medlemsstaternas grundsystem för beskattning av pensioner inom den andra pelaren [11]. Det finns betydande skillnader mellan medlemsstaterna när det gäller nivån på avdragen för avgifter och beskattningen av förmåner. Denna tabell ger endast en summarisk översikt.

[11] En medlemsstat kan ha fler än ett system, i synnerhet när internationella aspekter är involverade.

Tabell : Översikt av systemen för beskattning av tjänstepensioner

>Plats för tabell

>

Tabellen visar att 11 av de 15 medlemsstaterna har system där pensionspremier är avdragsgilla och där förmåner beskattas, medan ingen beskattning sker på fondnivå (EET).

Det kan uppkomma problem beroende på skillnader mellan medlemsstaterna när det gäller beskattningen av tjänstepensionsplaner. Exempelvis kan en arbetstagare leva hela sitt yrkesaktiva liv i en TEE-stat, men sedan vid pensionering flytta till en EET-stat, i vilket fall han eller hon eventuellt kan bli dubbelbeskattad. Omvänt kan en arbetstagare arbeta i en EET-stat och som pensionstagare flytta till en TEE-stat, vilket kan leda till dubbel icke-beskattning. Kapitel 5 i detta meddelande innehåller en genomgång av olika sätt att hantera mångfalden i medlemsstaternas system för beskattning av pensioner.

3. Innebörden av de grundläggande friheterna enligt EG-fördraget

3.1. Inledning

Utöver de problem som behandlats ovan finns det för närvarande ett mer direkt hinder i skattehänseende för tillhandahållandet av pension över gränserna och den fria rörligheten för arbetstagarna. Många medlemsstater utsträcker inte den skattelättnad som gäller inom landet till avgifter som betalas till pensionsinstitut som är etablerade i andra medlemsstater. Vissa ställer villkor för sådan lättnad vilka skiljer sig från de villkor som tillämpas på inhemska pensionsplaner. I vissa fall tas det ut en högre avkastningsskatt när pensionsinstitutet finns i en annan medlemsstat. Slutligen kan förmåner som utbetalas av pensionsinstitut etablerade i andra medlemsstater beskattas högre än inhemska förmåner.

Diskriminerande behandling vid anslutning till utländska pensionsinstitut är ett av de större hindren för tillhandahållande av pensioner över gränserna och arbetskraftens rörlighet. Man bör hålla i sär två olika typer av situationer:

* En person som är ansluten till en pensionsplan hos ett pensionsinstitut i en medlemsstat flyttar till en annan medlemsstat och vill kvarstå i samma pensionsplan [12].

[12] En särskild grupp inom denna kategori är utsända arbetstagare. Rådets direktiv 98/49/EG ger utsända arbetstagare (enligt definitionen i förordning (EEG) nr 1408/71) rätt att kvarstå i hemlandets pensionssystem. Medlemsstaterna skall ha genomfört direktivet till alla delar senast den 25 juli 2001.

* En enskild arbetsgivare eller grupp av arbetsgivare och företrädarna för de anställda kan vilja införa ett gemensamt pensionssystem för alla anställda i olika medlemsstater genom gemensamma europeiska pensionsinstitut.

Kommissionen anser att EG-fördraget förpliktar medlemsstaterna att avskaffa eventuella diskriminerande regler. Kommissionens syn på lagstiftningen i denna fråga redovisas i detta kapitel.

3.2. Friheterna enligt fördraget

Enligt artikel 14 i EG-fördraget skall den inre marknaden omfatta ett område utan inre gränser, där fri rörlighet för varor, personer, tjänster och kapital säkerställs i enlighet med bestämmelserna i fördraget. Artiklarna 39, 43, 49 och 56 i EG-fördraget går närmare in på de olika friheterna. I dessa artiklar förbjuds diskriminering på grund av nationalitet, olikbehandling och andra inskränkningar i den fria rörligheten för arbetstagare, etableringsfriheten och den fria rörligheten för tjänster och kapital.

Domstolens rättspraxis visar klart att dessa bestämmelser även gäller för pensioner och livförsäkringar. I Safir-målet [13] till exempel noterade domstolen att försäkringar utgör tjänster i den mening som avses i artikel 50 [14] i fördraget och vidare ansåg den att artikel 49 i fördraget hindrar tillämpningen av sådan nationell lagstiftning som utan att vara objektivt berättigad hindrar en person som tillhandahåller tjänster från att faktiskt utöva denna frihet. Domstolen ansåg också mot bakgrund av den inre marknaden och för att göra det möjligt att förverkliga syftena med denna marknad att artikel 49 i fördraget även utgör ett hinder för tillämpningen av varje nationell reglering som får till följd att det blir svårare att tillhandahålla tjänster mellan medlemsstaterna än att tillhandahålla tjänster helt och hållet inom en medlemsstat.

[13] Mål C-118/96 Safir [1998] REG I-1919.

[14] I detta meddelande används genomgående de nya numren på artiklarna.

Domstolen drog således i Safir-målet den slutsatsen att en svensk regel, som ålade personer som betalade premier till ett livförsäkringsbolag etablerat i en annan medlemsstat att betala en skatt, vars syfte var att kompensera för den avkastningsskatt som skall betalas av svenska försäkringsbolag, ledde till att enskilda personer avhöll sig från att teckna försäkringar hos bolag som inte är etablerade i Sverige och skapade ett obefogat hinder för friheten att tillhandahålla tjänster, dvs. stred mot artikel 49 i fördraget [15].

[15] Mål C-118/96 Safir [1998] REG I-1919, punkterna 26(30.

I det tidigare Bachmann-målet [16] ansåg domstolen likaledes att den belgiska lagstiftningen, enligt vilken pensions- och livförsäkringsavgifter var avdragsgilla endast om avgifterna betalades till ett institut som var etablerat i Belgien, i princip stred mot artiklarna 39 och 49 i fördraget, om det inte fanns tvingande skäl som kunde motivera motsatsen. Dessutom ansåg domstolen att lagstiftningen hindrade den fria rörligheten för arbetstagare enligt artikel 39 i fördraget, eftersom lagstiftningen i synnerhet var till migrerande arbetstagares nackdel. Dessa skulle ofta ha tecknat försäkringar innan de flyttade till Belgien för att arbeta och ett byte av försäkring skulle medföra tilläggsarrangemang och tilläggskostnader.

[16] Mål C-204/90 Bachmann [1992] Rec. I-249.

Med tanke på de grundläggande friheter som slås fast i fördraget och domstolens tolkning av deras innebörd är det klart att nationella begränsningar som hindrar tillhandahållandet av pensioner och livförsäkringar utan att vara objektivt berättigade är oförenliga med gemenskapsrätten.

Kommissionen anser att det inte finns något som gör det berättigat att behandla pensionsplaner hos pensionsinstitut etablerade i andra medlemsstater annorlunda än inhemska pensionsplaner. Domstolen har avvisat många motiveringar som medlemsstaterna framfört för att försvara inskränkningar i de grundläggande friheterna. Det är till exempel klart att avsaknaden av harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning inte förhindrar tillämpningen av friheterna enligt fördraget [17]. I Eurowings-målet ansåg domstolen att en medlemsstat inte kan påföra högre skatt när utrustning hyrs från en annan medlemsstat, för att kompensera för den lägre skattesats som gäller för uthyrningsföretaget i den staten [18]. En medlemsstat kan vidare inte motivera diskriminering med att ett avskaffande kommer att leda till bortfall i skatteintäkterna [19]. Slutligen utgör varken avsaknaden av ömsesidighet från den andra medlemsstatens sida [20] eller svårigheter med att erhålla information en godtagbar motivering.

[17] Mål C-270/83 Avoir fiscal [1986] Rec. 273, punkt 23.

[18] Mål C-294/97 Eurowings, [1999] Rec. I-7449, punkt 43.

[19] Mål C-264/96 ICI [1998] Rec. I-4711, punkt 28

[20] Mål C-270/83 Avoir fiscal [1986] Rec. 273, punkt 26.

I fråga om beskattningen av pensioner och livförsäkringar bör särskilt tre frågor betraktas närmare.

3.3. Sambandet i skattesystemet

I Bachmann-målet godtog domstolen att begränsningar i rätten att dra av vissa avgifter som betalats till belgiska institut kan motiveras med behovet att bevara sambandet i det belgiska skattesystemet. Detta grundades på domstolens antagande att det i de belgiska bestämmelserna rådde ett samband mellan avdragsrätten för avgifter och skatteplikten för belopp som försäkringsgivarna betalade ut för att fullgöra pensions- och livförsäkringsavtal.

I senare mål har domstolen tydligt dragit upp gränserna för tillämpningsområdet för denna princip om skattemässig kongruens. I Wielockx-målet ansåg domstolen att den bestämmelse i Nederländerna som nekade en egenföretagare som inte var bosatt i Nederländerna den rätt som bosatta hade att från den skattepliktiga inkomsten dra av inbetalningar till en pensionsfond stred mot artikel 43 i fördraget. Den nederländska regeringen försökte motivera avslaget med hänvisning till den princip om kontinuitet som fastslogs i Bachmann-målet. Domstolen avvisade detta argument med hänvisning till dubbelbeskattningsavtal som Nederländerna ingått:

"Det måste för det första fastställas [...] att staten med stöd av dubbelbeskattningsavtal som [...] följer OECD:s modellavtal beskattar alla pensioner som uppbärs av personer med hemvist inom dess territorium, oavsett i vilken stat pensionspremierna har erlagts, men att den i gengäld avstår från att beskatta pensioner som uppbärs i utlandet, även om de utgår på grund av premier som har erlagts inom dess territorium och för vilka avdrag har erhållits. Kontinuiteten upprätthålls därför inte på det enskilda planet genom en strikt överensstämmelse mellan avdrag för premier och beskattning av pensioner, utan uppstår på ett annat plan genom reciprocitet mellan de avtalsslutande staterna beträffande de beskattningsregler som tillämpas".

Domstolen kom fram till att eftersom kontinuitet upprätthölls på grundval av ett dubbelbeskattningsavtal som ingåtts med en annan medlemsstat kunde den principen inte åberopas till stöd för nekande av avdrag av förevarande slag [21]. Med andra ord kunde Nederländerna inte påstå att de inte var skyldiga att bevilja avdragsrätt när de inte kunde beskatta pensionsförmånerna, eftersom landet hade avstått från rätten att beskatta förmåner i beskattningsavtalet med Belgien [22].

[21] Mål C-80/94 Wielockx [1995] REG I-2493, punkt 25.

[22] Det kan dessutom påpekas att domstolen efter Bachmann-målet inte godkänt omfattande och allmänna åberopanden av ett sammanhängande skattesystem som medlemsstaterna framfört till stöd för sin sak: se i synnerhet mål C-484/93 Svensson [1998] REG I-3955, mål C-107/94 Asscher [1996] REG I-3089, mål C-264/96 ICI [1998] REG I-4711, mål C-294/97 Eurowings, [1999] Rec. I-7449, mål C-55/98 Vestergaard, [1999] Rec. I-7643, mål C-251/98 Baars, [2000] Rec. I-2787 och mål C-35/98 Verkooijen, ännu inte offentliggjort.

De flesta beskattningsavtal som medlemsstaterna ingått följer liksom avtalet i Wielockx-målet principen om beskattning i hemviststaten i enlighet med artikel 18 i OECD:s modellavtal för beskattning (Model Tax Convention). Domstolens argumentering i Wielockx-målet skulle därför vara tillämplig i sådana fall. Fastän några medlemsstater i samband med avtalsförhandlingar går in för att kräva att källstaten skall ha rätt att beskatta pensionsbetalningar till icke bosatta, innehåller inte alla deras avtal en sådan bestämmelse, vilket innebär att de ger upp beskattningsrätten fastän de beviljat avdragsrätt för pensionspremierna. Därtill kommer att, även för det fall att en medlemsstats samtliga avtal skulle bygga på källstatsbeskattning av pensionsförmåner, en vägran att tillåta avdrag för inbetalningar till pensionsinstitut etablerade i andra medlemsstater skulle vara oproportionerlig, eftersom det finns mindre begränsande sätt att se till att dessa institut tar ut källskatt. Åtminstone en medlemsstat har till exempel som praxis infört att direkt komma överens med de utländska pensionsinstituten i syfte att se till att landets skattebestämmelser följs. Om bestämmelserna inte följs kan medlemsstaten vidta lämpliga straffåtgärder. Vidare skulle den förslagna ändringen av indrivningsdirektivet [23] ge möjlighet till ömsesidigt bistånd med indrivning av skattefordringar.

[23] I direktiv 76/308/EEG finns bestämmelser om ömsesidigt bistånd för indrivning av fordringar som gäller skatt. För närvarande gäller direktivet endast jordbruksavgifter, tullar, moms och punktskatter. Den 25 juni 1998 lade kommissionen fram ett förslag för att direktivet skall kunna tillämpas effektivare och för att utvidga dess tillämpningsområde till att även gälla direkta skatter så att det skulle ligga i linje med direktiv 77/799/EEG. Det rör sig om förslaget till Europaparlamentets och rådets direktiv om ändring av direktiv 76/308/EEG om ömsesidigt bistånd för indrivning av fordringar uppkomna till följd av verksamhet som utgör en del av finansieringssystemet för Europeiska utvecklings- och garantifonden för jordbruket och av jordbruksavgifter och tullar samt med avseende på mervärdesskatt, KOM(1998) 364 slutlig, 25.6.1998, EGT C 269, 28.8.1998, s. 16, ändrat genom kommissionens förslag KOM(1999) 183 slutlig, 7.5.1999, EGT C 179, 24.6.1999, s. 6.

Kommissionen noterar slutligen att många medlemsstater som medger avdrag för premier till inhemska pensionsordningar också tillåter avdrag när det gäller utländska pensionsordningar. Dessa medlemsstater anser uppenbarligen inte att det är nödvändigt att vägra avdrag för att skydda sina skatteintäkter. Fastän varje medlemsstats skattesystem för pensioner bör bedömas i sitt eget sammanhang, bekräftar detta kommissionens åsikt att det är oproportionerligt av EET- och ETT-stater att vägra avdrag för avgifter till utländska pensionsordningar.

3.4. Socialpolitik och tillsyn

Medlemsstaterna godkänner tjänstepensionsplaner i skattehänseende (dvs. såtillvida att de medger skatteavdrag för premierna) på vissa villkor. Dessa villkor kan ha politiska mål eller vara knutna till hur pensionssystemen inom den första pelaren är uppbyggda. Exempelvis beräknas nivån på avdragsgilla inbetalningar till tjänstepensionsplaner ofta med premier inom första pelaren som referens. Således fastställs en gräns för det totala årliga avdragsgilla premiebeloppet för både lagstadgade pensionslösningar och tjänstepensionsplaner i syfte att se till att den lagstadgade pensionen och tjänstepensionen sammantaget inte leder till en pension som överstiger t.ex. 70 % av slutlönen.

Kommissionen anser att man bör skilja mellan två grundläggande fall. Det första gäller när personer bosatta i en medlemsstat eller anställda inom en medlemsstats territorium nyansluter sig till pensionsplaner hos pensionsinstitut som är etablerade i någon annan medlemsstat. Kommissionen anser att medlemsstaterna i sådant fall har rätt att kräva att pensionsplanen uppfyller de villkor som de ställer på liknande inhemska pensionsordningar för godkännande i skattehänseende när det gäller typen av och nivån på förmånerna, åldern för pensionering, berättigade pensionstagare osv., liksom när det gäller standarden på stabilitetstillsynen (i avvaktan på att tillsynsreglerna harmoniseras genom det föreslagna pensionsfondsdirektivet). En förutsättning är därvid att de uppställda villkoren är förenliga med fördraget, i synnerhet att de tjänar berättigade socialpolitiska syften och att de inte är oproportionerliga i den meningen att de inskränker friheten att tillhandahålla tjänster.

Det andra fallet gäller pensionsplaner till vilka migrerande arbetstagare hör redan innan de kommer till värdlandet, ofta tillfälligt. Om det landet tillämpade sina villkor för godkännande i skattehänseende, skulle detta på ett otillbörligt sätt begränsa den fria rörligheten för arbetstagare. Migrerande arbetstagare som vill åtnjuta skatteförmåner i värdlandet skulle i så fall tvingas ansluta sig till en ny plan som uppfyller villkoren för godkännande i skattehänseende [24]. Enligt principen om likabehandling skulle det totala skatteavdrag som värdlandet måste bevilja likväl normalt begränsas till det avdrag som beviljas i fråga om inbetalningar till inhemska pensionsinstitut.

[24] Situationen kunde vara en annan om det var möjligt för arbetstagaren att föra över sin försäkring till en annan sektion av pensionsinstitutet utan att behöva avsluta försäkringen (se nedan).

Däremot anser kommissionen att kraven på stabilitetstillsyn inte kan berättiga skattemässiga begränsningar vad gäller avgifter för pensionsplaner vid pensionsinstitut i andra medlemsstater. I Bachmann-målet ansåg domstolen att behovet av att säkerställa en lämplig tillsyn inte utgjorde något skäl för att vägra godkänna pensionsförsäkringar som en migrerande arbetstagare under sin vistelse i en annan medlemsstat tecknat hos en försäkringsgivare i den staten. Mer allmänt är skattemässiga begränsningar varken ett nödvändigt eller ett lämpligt sätt att se till att stabilitetskrav uppfylls. Det nyligen framlagda förslaget till direktiv om pensionsfonder innehåller de regler som är nödvändiga för att avlägsna stabilitetsrelaterade hinder för gränsöverskridande förvaltning av pensionsinstitutens pensionsplaner genom att vissa grundläggande stabilitetsbestämmelser harmoniseras samt ömsesidigt erkännande av nationella system för stabilitetstillsyn och ett system för underrättelse och samarbete mellan behöriga myndigheter införs [25].

[25] Inom livförsäkringsområdet har de försiktighets/stabilitetsmässiga hindren redan kunnat tas bort genom rådets direktiv 92/96/EEG av den 10 november 1992 om samordning av lagar och andra författningar som avser direkt livförsäkring och om ändring av direktiven 79/267/EEG och 90/619/EEG (tredje livförsäkringsdirektivet), EGT L 360, 9.12.1992, s. 0001-0027.

3.5. Skattekontroll

Domstolen har varit obenägen att som en motivering för särbehandling godta argument som bygger på svårigheten att kontrollera att skattelagarna följs när det gäller situationer där flera stater berörs. I Bachmann-målet avvisade domstolen till exempel Belgiens argument att det var svårt att kontrollera intyg som gällde betalning av avgifter i andra medlemsstater och påpekade att Belgien kunde åberopa direktivet om ömsesidigt bistånd [26] eller till och med be skattebetalaren själv att lägga fram bevis. Domstolen har senare resonerat på motsvarande sätt i Wielockx-målet och andra mål [27].

[26] Rådets direktiv av den 19 december 1977 om ömsesidigt bistånd av medlemsstaternas behöriga myndigheter på direktbeskattningens område (77/799/EEG), EGT 27.12.1977, L 336, s. 15.

[27] Mål C-80/94 Wielockx [1995] REG I-2493 och mål C-250/95 Futura [1997] REG I-2471. Se också mål C-420/98 W.N. [2000] Rec. I-2847, i vilket domstolen förklarar artikel 4.1 i direktivet om ömsesidigt bistånd.

Kommissionen anser att sådana motiveringar inte heller kan åberopas i detta sammanhang för att vägra avdrag. Det står däremot en medlemsstat fritt att införa åtgärder för att säkra tillämpningen av landets skattelagstiftning i samband med tillhandahållandet av pension över gränserna, särskilt genom att kräva att pensionsinstituten tillhandahåller information.

3.6. Möjlighet till överföring

En fråga som bör skiljas från skattehindren för gränsöverskridande medlemskap i pensionsplaner är skattehindren för möjligheten att föra över pensionskapital från ett land till ett annat. När en arbetstagare flyttar från en medlemsstat till en annan och därmed får ny arbetsgivare kan det ligga i både den anställdes och de berörda pensionsinstitutens intresse att det samlade pensionskapitalet förs över från den tidigare pensionsplanen till den nya. Det bör noteras att det även i fråga om byte av anställning inom en medlemsstat kan vara svårt eller till och med omöjligt att föra över samlat pensionskapital. Det kan emellertid förekomma fall av överföring över gränserna där de nationella skattebestämmelserna strider mot bestämmelserna i fördraget om fri rörlighet för arbetstagare eller fri rörlighet för kapital. Ett exempel på en sådan situation kan vara att en EET- eller ETT-stat beskattar värdet på pensionskapitalet vid en gränsöverskridande överföring, trots att den inte skulle beskatta en överföring inom sitt territorium och trots att den tillämpar principen om beskattning i hemviststaten på pensionsförmåner i sina dubbelbeskattningsavtal. Kommissionen kommer att granska de nationella skattebestämmelser som hindrar överföring av pensionskapital över gränserna och att vidta nödvändiga åtgärder för att se till att bestämmelserna i fördraget verkligen följs.

3.7. Sammanfattning

Kommissionens syn på det rättsliga läget kan sammanfattas enligt följande.

Artiklarna 39, 43, 49 och 56 i EG-fördraget garanterar fri rörlighet för arbetstagare, etableringsfrihet, fri rörlighet för kapital och frihet att tillhandahålla tjänster, och samma artiklar förbjuder inskränkningar i dessa friheter. Nationella bestämmelser enligt vilka pensions- och livförsäkringspremier är avdragsgilla endast om de betalats till ett pensionsinstitut som är etablerat inom det nationella territoriet är inte förenliga med dessa artiklar.

Två olika fall bör hållas i sär: "bofasta" arbetstagare (dvs. arbetstagare som stannar kvar i en medlemsstat) och migrerande arbetstagare. Om medborgare som är bosatta i en medlemsstat ansluter sig till en utländsk pensionsplan får medlemsstaten enligt gällande gemenskapsrätt kräva att planen uppfyller de villkor för godkännande i skattehänseende som gäller typen av och nivån på förmånerna, åldern för pensionering, berättigade pensionstagare och liknande proportionerliga villkor. Om medborgare som redan har en pensionsplan som godkänts skattemässigt i medborgarens hemland flyttar till en annan medlemsstat, ofta tillfälligt, kan värdlandet inte vägra skatteavdrag för avgifter som betalats för den utländska planen med den motiveringen att den pensionsplanen inte uppfyller landets villkor för skattegodkännande.

Kommissionen anser i enlighet därmed att nationella bestämmelser som inte medger likabehandling för pensionsplaner som tillhandahålls av pensionsinstitut etablerade i andra medlemsstater strider mot fördraget. Medlemsstaterna måste se till att samma skatteavdrag beviljas för premier till inhemska pensionsinstitut och till institut etablerade i andra medlemsstater. Likabehandling måste också garanteras i fråga om avkastningsskatt och skattebehandlingen av förmåner. Kommissionen kommer att granska utformningen av medlemsstaternas nationella bestämmelser och att vidta de åtgärder som behövs för att se till att de grundläggande friheterna enligt EG-fördraget verkligen respekteras, vid behov genom att föra ärendet vidare till domstolen i enlighet med artikel 226 i EG-fördraget.

4. Sätt att säkerställa tillämpningen av medlemsstaternas skattebestämmelser

4.1. Inledning

I detta kapitel behandlas hur medlemsstaterna kan se till att deras skattelagar tillämpas mer ändamålsenligt när det gäller tillhandahållande av pensioner över gränserna. Vanligen innehåller medlemsstaternas skattelagar en skyldighet för inhemska pensionsinstitut att informera de nationella skattemyndigheterna om alla utbetalda pensionsförmåner och i vissa fall att innehålla källskatt. Ett gemensamt bekymmer för medlemsstaterna är att de kanske inte kan upprätthålla den avsedda tillämpningen av sina skattebestämmelser om de låter de i landet fast bosatta ansluta sig till utländska pensionsplaner. De befarar att de nationella skattemyndigheterna inte kommer att erhålla information om utbetalningar av förmåner, att skattebetalarna kanske inte uppger beloppen och att gränsöverskridande pensionsskydd därmed skulle kunna leda till olagligt skatteundandragande. Följaktligen redovisas i detta kapitel olika sätt på vilka medlemsstaterna kan vidta åtgärder för att säkra sina intäkter.

4.2. Direktivet om ömsesidigt bistånd

Enligt så gott som samtliga beskattningsavtal mellan medlemsstaterna beskattas pensionsförmånerna i den stat där pensionstagaren är bosatt. Utbyte av information om förmåner som pensionsinstitut betalat ut till personer bosatta i andra medlemsstater skulle ge en medlemsstat möjlighet att kontrollera att de som är bosatta i den staten följer landets skattebestämmelser. Ett sådant utbyte skulle också underlätta skatteuppbörden i de fall då en medlemsstat har rätt att beskatta i egenskap av källstat. Ramen för ett sådant informationsutbyte finns redan enligt direktivet beträffande ömsesidigt bistånd [28] av den 19 december 1977.

[28] Se fotnot 21. Se också mål C-420/98 W.N., [2000] Rec. I-2847.

Enligt artikel 1.1 i direktivet om ömsesidigt bistånd skall medlemsstaternas behöriga myndigheter utbyta all information som kan möjliggöra en riktig beskattning av inkomst och kapital. Enligt artikel 3 i direktivet, vilken har rubriken "Automatiskt informationsutbyte", skall medlemsstaternas behöriga myndigheter utan anmodan för kategorier av fall som de skall bestämma enligt det samrådsförfarande som fastställs i artikel 9 regelbundet utbyta den information som avses i artikel 1.1. Enligt artikel 9.1 skall samråd hållas, om nödvändigt i en kommission (nedan kallad "kommitté") mellan alla medlemsstaters behöriga myndigheter och kommissionen, på begäran av en av dessa myndigheter eller av kommissionen, i den mån de berörda angelägenheterna inte är av uteslutande bilateralt intresse. Eftersom tillhandahållandet av pensioner över gränserna inbegriper angelägenheter som är av intresse för alla medlemsstater förefaller en kommitté vara det lämpliga forumet för samråd.

Genom artikel 8 i direktivet införs vissa begränsningar för informationsutbytet. Detta gäller i synnerhet artikel 8.1 enligt vilken direktivet inte skall innebära någon förpliktelse att låta genomföra efterforskningar eller att tillhandahålla information om den medlemsstat som skulle tillhandahålla uppgifterna vore förhindrad av sin lagstiftning eller sin administrativa praxis att utföra efterforskningarna eller att insamla eller använda uppgifterna för sina egna ändamål.

Enligt kommissionens uppfattning tillåter den bestämmelsen inte en medlemsstat att vägra utbyta information med den motiveringen att informationen inte behövs för inhemska skatteändamål. Bestämmelsen innebär endast att en medlemsstat inte är tvungen att meddela uppgifter som den inte ens kan inhämta eller använda för egna ändamål. Kommissionen känner inte till något grundläggande hinder i nationell lagstiftning för inhämtande av sådana uppgifter. Kommissionen drar därför den slutsatsen att ett lämpligt system för informationsutbyte skulle kunna införas med stöd av det direktivet när det gäller pensionsfrågor.

4.3. Begäran om samråd inom kommittén

Kommissionen kommer att begära samråd inom den kommitté som avses i artikel 9.1 i direktivet om ömsesidigt bistånd i syfte att nå en överenskommelse om detaljerna för automatiskt informationsutbyte om tjänstepensioner. Kommittén bör ta upp följande frågor:

Automatiskt informationsutbyte

Kommissionen anser att ett automatiskt informationsutbyte är det bästa sättet att trygga medlemsstaternas intäkter och främja en ändamålsenligt fungerande inre marknad i pensionsfrågor. Rådet har redan beslutat om principen för automatiskt utbyte av information när det gäller inkomster från sparande [29]. En utvidgning av denna princip till pensionsområdet kommer att bidra till att förhindra snedvridning genom att samma nivå på informationsutbytet säkerställs för jämförbara produkter.

[29] Rådets (Ekofin) 2312:e möte i Bryssel den 26(27 november 2000.

Detaljerna när det gäller informationsutbytet

Enligt artikel 9 i direktivet skall samråd hållas vid genomförandet av direktivet. Detta kan tolkas så att när det gäller automatiskt informationsutbyte skall medlemsstaterna själva vidta de nödvändiga åtgärderna för insamling av information från marknadsaktörerna så att utbytet kan fungera. Kommittén skulle likväl behöva komma överens om detaljerna när det gäller informationsutbytet, i synnerhet vilka uppgifter som skall lämnas samt i vilken form och hur ofta information skall utbytas. Enligt kommissionens preliminära bedömning är de uppgifter som åtminstone skall ingå i informationsutbytet

* planmedlemmens namn, adress samt födelsedatum och födelseort och, i förekommande fall, skatteidentifieringsnummer,

* pensionsinstitutets namn och adress,

* namnet på och adressen till den som betalar ut pensionen, om det inte är pensionsinstitutet [30],

[30] Vanligen betalas pensioner ut direkt från planen eller av institutet. Pensioner kan emellertid också erhållas i form av livränta som betalas ut av auktoriserade försäkringsförmedlare. Dessa kan sköta pensionsplaner, men har likväl inte egna pensionsplaner och är inte själva pensionsinstitut.

* pensionsavtalets nummer,

* den dag då rätten till pension inträder eller den dag då pensionen utbetalas första gången, om dessa dagar inte sammanfaller [31],

[31] I vissa medlemsstater kan pensionsutbetalningen skjutas upp tills pensionstagaren verkligen går i pension.

* det årliga totalbelopp som den anställde eller arbetsgivaren betalat in till pensionsinstitutet,

* det årliga totalbelopp som betalats ut av pensionsinstitutet eller någon annan utbetalare samt beloppets karaktär (periodiska utbetalningar eller engångssumma)

* förmånstagarens namn, adress samt födelsedatum och födelseort och, i förekommande fall, skatteidentifieringsnummer (om det inte är samma som planmedlemmens).

I de fall där det är möjligt att överföra pensionskapital mellan pensionsinstitut i olika medlemsstater bör staterna även utbyta information om sådana överföringar. Dessutom kan de uppgifter som behövs för uträkning av avkastningsskatt vara till nytta för vissa medlemsstater.

Det är möjligt att kommittén kan vilja överväga om informationen bör utbytas mellan medlemsstaterna på grundval av de uppgifter som pensionsinstituten tillhandahåller eller om informationen bör utbytas direkt mellan pensionsinstitutet och den berörda medlemsstaten. Det senare förfarandet skulle eventuellt vara mindre betungande för skattemyndigheterna.

Kommissionen rekommenderar att kommittén i syfte att säkerställa teknisk överensstämmelse skall samordna sitt arbete med det arbete som utförs när det gäller inkomster från sparande, uppföljningen av arbetet inom den tillfälliga arbetsgruppen för bedrägerifrågor [32] och det arbete gällande informationsutbyte som utförs inom OECD. I detta bredare sammanhang kommer kommissionen att överväga behovet av lagstiftningsåtgärder, och den kommer även att överväga om man bör införliva informationsutbyte om tjänstepensioner i dessa åtgärder.

[32] Rådets arbetsgrupp för frågor som rör skattebedrägeri behandlar skattebedrägeri både i fråga om indirekta och i fråga om direkta skatter.

Kommissionen anser att man i ett senare skede skulle kunna överväga om informationsutbytet bör utvidgas så att det även omfattar pensionslösningar inom den tredje pelaren, inklusive livförsäkringar.

5. Gemensamma europeiska pensionsinstitut

Kommissionen vill också fästa rådets, Europaparlamentets samt Ekonomiska och sociala kommitténs uppmärksamhet på ett förslag som framförts av industrin om gemensamma pensionsinstitut inom gemenskapen [33]. Avsikten med förslaget om sådana institut är att ge de anställda på ett multinationellt företag möjlighet att vara försäkrade hos samma pensionsinstitut oberoende av var de arbetar. Grundprincipen i förslaget är att varje medlemsstat skulle kunna behålla sitt eget system för beskattning av pensionslösningar för dem som är bosatta i medlemsstaten.

[33] "A European Institution for Occupational Retirement Provision (EIORP) - A Single License to enable Multi-Nationals to pool their pension liabilities and assets on a tax neutral basis", European Federation for Retirement Provision, juli 2000.

Rent praktiskt skulle ett sådant gemensamt institut i en medlemsstat bestå av olika sektioner där varje sektion skulle uppfylla kraven för skattegodkännande och följa skattebestämmelserna i den stat där planmedlemmen är anställd samt det landets sociallagstiftning. Om någon under den tid han eller hon är anställd av det multinationella företaget skulle byta anställning till en annan medlemsstat skulle han eller hon fortsätta att betala avgifter till samma gemensamma europeiska pensionsinstitut, men till en annan sektion.

En överföring av intjänade förmåner mellan de olika sektionerna skulle inte behövas. Efter pensionering skulle förmånerna utbetalas till arbetstagaren från de olika nationella sektionerna i enlighet med de rättigheter som införtjänats enligt de nationella bestämmelser som gäller för den sektionen.

Om gemensamma europeiska pensionsinstitut inrättas kan det bli nödvändigt att med tanke på beskattningen bestämma vilka tillgångar som hör till de olika nationella sektionerna och således omfattas av de olika nationella skattebestämmelserna. Enligt förslaget skall tillgångarna fördelas mellan sektionerna i förhållande till motsvarande pensionsåtaganden vid den senaste försäkringstekniska värderingen, och beskattas därefter.

För att bevara de kopplingar som kan finnas mellan pensionslösningar enligt den första och den andra pelaren skulle man kunna se till att anställda som är tillfälligt förflyttade till en annan medlemsstat inte genast överförs till sektionen för den staten. I stället kunde de kvarstå en viss tid inom sektionen för deras ursprungsmedlemsstat, såsom förutses i direktiv 98/49. Längden på den perioden skulle kunna fastställas i överensstämmelse med den period under vilken sådana anställda fortfarande omfattas av lagstiftningen i den staten i enlighet med förordning (EEG) nr 1408/71.

Vidare skulle de gemensamma europeiska pensionsinstituten följa de bestämmelser för betalning och uppbörd av skatt som är tillämpliga i arbets- eller bosättningsstaten. Om till exempel arbets- eller bosättningsstaten har ett ETT-system, kommer det gemensamma institutet att betala avkastningsskatten på fonden till myndigheterna i den staten och, i förekommande fall, även att innehålla källskatt på förmåner och lämna information till den staten i enlighet med systemet i den staten. Om en pensionstagare vid eller efter pensionering bosätter sig i en annan medlemsstat än den där han eller hon varit anställd, kommer personen i fråga att överföras till sektionen för den medlemsstaten (om det finns en sådan).

Förslaget till gemensamma europeiska pensionsinstitut togs fram med en arbetsgivare och en liten grupp deltagande stater i åtanke. Det verkar dock inte föreligga några principiella skäl till varför det inte skulle kunna utgöra grundvalen för mer generella arrangemang i fråga om tillhandahållande av pensioner över gränserna inom EU, t.ex. så att det omfattar flera företag eller hela sektorer eller yrkesgrupper. Många tekniska detaljfrågor måste naturligtvis i så fall tas upp.

Fördelen med gemensamma europeiska pensionsinstitut med olika sektioner jämfört med informationsutbyte är att en viss sektion av ett sådant institut i skattehänseende skulle behandlas som om det vore etablerat inom samma territorium som planmedlemmen, även om det skulle omfattas av tillsynsreglerna i etableringsstaten, och därför skulle den sektionen tillämpa samma regler och förfaranden som ett inhemskt pensionsinstitut, dvs. även bestämmelser om uttag av avkastningsskatt eller innehållande av källskatt. Därför bör medlemsstaternas kostnader för tillsynen av efterlevnad bli lägre i enlighet med förslaget om gemensamma europeiska pensionsinstitut [34]. En annan fördel med förslaget är att det kanske kan genomföras utan ny skattelagstiftning. En medlemsstat skulle i detta syfte kunna ingå ett avtal med ett sådant pensionsinstitut, och detta avtal skulle kunna ange institutets skyldigheter i fråga om t.ex. tillhandahållande av information och innehållande av skatt.

[34] Om man vill förhindra dubbelbeskattning och inskränkningar i gemensamma europeiska pensionsinstituts frihet att tillhandahålla tjänster, måste medlemsstaterna se till att de berörda sektionerna i de gemensamma instituten befrias från eventuell avkastningsskatt som tas ut av den medlemsstat där instituten är placerade.

Det bör påpekas att förslaget om gemensamma europeiska pensionsinstitut och den föreslagna förbättringen av informationsutbytet inte utesluter varandra. Det kan vara orimligt att vänta sig att mindre pensionsinstitut skall kunna driva verksamhet som gemensamma europeiska pensionsinstitut med tanke på att det för detta krävs tillämpning av skattelagstiftningen i olika medlemsstater. När det gäller mindre institut som deltar i tillhandahållandet av pensioner över gränserna skulle ett förbättrat informationsutbyte därför alltjämt vara ett viktigt framsteg för medlemsstaterna, även om förslaget om gemensamma europeiska pensionsinstitut skulle genomföras i stor omfattning. Således skulle båda möjligheterna kunna utnyttjas samtidigt. Kommissionen uppmanar medlemsstaterna att tillsammans med kommissionen utreda hur förslaget om gemensamma europeiska pensionsinstitut skulle kunna fås att fungera i praktiken.

6. Hur skall mångfalden i medlemsstaternas skattesystem hanteras-

6.1. Inledning

Skillnaderna i de nationella bestämmelserna om rätten att dra av premier och om beskattningen av förmåner kan leda till dubbelbeskattning av migrerande arbetstagare eller personer som vid pensioneringen flyttar till en annan medlemsstat. En arbetstagare kan till exempel arbeta i en medlemsstat som endast i begränsad omfattning beviljar skattelättnad för pensionspremier men sedan vid pensioneringen flytta till en medlemsstat där förmåner beskattas jämförelsevis hårt. Omvänt kan sådana skillnader också leda till att ingen skatt tas ut. Exempelvis kan en annan arbetstagare arbeta i en medlemsstat med stora skattelättnader för premier och sedan när han eller hon går i pension flytta till en medlemsstat med förmånliga skattearrangemang för pensionsförmåner, på det sätt som anges i kapitel 2.3 ovan.

Det bör noteras att dubbelbeskattning framför allt är ett problem när det gäller arbetstagarnas möjligheter att röra sig över gränserna, både som yrkesverksamma och efter pensioneringen. Dubbelbeskattning förorsakas inte av att pensionsinstitutet finns i en annan medlemsstat utan uppstår till följd av skillnader i de nationella skattebestämmelserna och avtalspraxis i medlemsstaterna. Avtalspraxis följer för det mesta OECD:s modellavtal för beskattning, och enligt det beskattas en pensionstagare i det land där han eller hon är bosatt (efter pensioneringen) oberoende av om och var pensionspremierna drogs av vid beskattningen. Dubbelbeskattning är således ett problem var än fonden är placerad.

6.2. Bredare acceptans för EET-principen

Enligt vad som sades i kapitel 2 tillämpar medlemsstaterna olika system för beskattning av pensioner när det gäller huruvida de tar ut skatt eller inte på pensionspremier, på pensionsinstitutens avkastning på investeringar och realisationsvinster samt på förmåner. Om fler medlemsstater skulle tillämpa samma system skulle detta bidra till färre fall av sådan dubbelbeskattning och icke-beskattning som beror på skillnader mellan systemen.

Elva medlemsstater har ett EET-system, tre ett ETT-system och två ett TEE-system [35]. Detta innebär att det i praktiken antagligen är lättast att försöka åstadkomma en anpassning av medlemsstaternas system för beskattning av pension på grundval av EET-principen. Vidare uppmuntrar det systemet till att bygga upp ett pensionskapital, genom att det tillåter skatteanstånd för betalda premier. Med hjälp av EET-systemet kan man också delvis tackla det demografiska problemet med en allt äldre befolkning, eftersom det ger mindre skatteintäkter i dagens läge men i utbyte kommer att ge högre skatteintäkter när den demografiska situationen är mycket mer ogynnsam.

[35] Att totalsumman blir 16 beror på att Tyskland har både ett EET-system och ett TEE-system.

Det bör emellertid understrykas att, även om alla medlemsstater skulle ansluta sig till EET-principen, skulle det inte innebära någon fullständig lösning på problemen, eftersom det även bland EET-staterna förekommer betydande skillnader när det gäller nivån på avdragen för avgifter och på beskattningen av förmåner inom andra pelaren. Sådana skillnader återspeglar inte bara medlemsstaternas egna preferenser när det gäller utformningen av skattereglerna utan också mer grundläggande val när det gäller strukturen på deras pensionssystem, särskilt i fråga om den inbördes storleken av första och andra pelaren. Som framgår av kapitel 3.4. ovan inverkar detta normalt på hur stora avdrag som medges för pensionsavgifter till system inom andra pelaren.

Kommissionen överväger därför inte att föreslå lagstiftningsåtgärder för att harmonisera medlemsstaternas system för beskattning av pension. Inte desto mindre skulle kommissionen välkomna en bredare anslutning till EET-principen, eftersom en anpassning av medlemsstaternas system enligt EET-principen skulle bidra till färre fall av skillnader mellan systemen av det slag som leder till både dubbelbeskattning och icke-beskattning.

6.3. Hur hantera att olika system förekommer parallellt-

Som framgår ovan är det sannolikt att skillnaderna mellan medlemsstaternas system kommer att bestå inom överskådlig framtid. Därför bör man försöka finna praktiska åtgärder som kan vidtas på kort sikt för att hantera det faktum att olika system existerar sida vid sida.

Om en medborgare tjänar in sin pension i en TEE-stat och erhåller sin pension i en EET-stat, kan denna pension komma att beskattas två gånger. Pensionstagaren får inget eller endast begränsat skatteavdrag för sina avgifter medan förmånerna beskattas. Vissa medlemsstater har ensidigt infört bestämmelser för att avskaffa dubbelbeskattning i sådana fall, bl.a. genom att bevilja skattefrihet för förmåner som utländska pensionsinstitut betalar ut till dem som är bosatta inom landet, i den mån avgifterna inte varit avdragsgilla. Exempelvis Danmark och Sverige har sådana bestämmelser.

Det går också att undvika dubbelbeskattning som beror på skillnader i bestämmelserna om beskattning av pension med hjälp av bestämmelser i dubbelbeskattningsavtal. De avtalsslutande staterna kan t.ex. i avtalet införa en bestämmelse som medför att pension som tjänats in i stat A och som betalas till någon som är bosatt i stat B kan beskattas i stat B, men att den andel av pensionen som skulle vara undantagen från skatt i stat A om mottagaren var bosatt där skall undantas från skatt i stat B [36]. Följden av en sådan bestämmelse är att om en arbetstagare vid pensionering flyttar från en TEE-stat till en EET-stat, kommer EET-staten inte att beskatta hans eller hennes pension, eftersom den skulle ha varit undantagen från skatt i pensionstagarens ursprungsstat.

[36] En sådan bestämmelse finns t.ex. i beskattningsavtalet mellan Kanada och USA.

I den mån som tillämpningen av medlemsstaternas olika skatteregler leder till obefogade hinder för utövandet av de grundläggande friheterna enligt fördraget (se ovan), är det nödvändigt att undanröja hindren. Till de åtgärder som är möjliga för att ta bort dem hör ensidigt medgivande av skatteavdrag och bilaterala lösningar. Effektiviteten av bilateral lösningar skulle kunna förbättras genom införandet av regler för tolkningskonflikter och mekanismer som gör det möjligt för skattebetalaren att uppnå en konsekvent skattemässig behandling av de båda berörda myndigheterna. Kommissionen är beredd att hjälpa medlemsstaterna att genomföra en mer detaljerad undersökning av de befintliga bestämmelser som skulle kunna ges en vidare användning. När en sådan undersökning gjorts bör man bestämma den lämpliga gemenskapsramen för att främja genomförandet av sådana bestämmelser. Dessutom skulle en multilateral konvention enligt artikel 293 i EG-fördraget eller samordningsregler på gemenskapsnivå kunna övervägas.

Skillnaderna mellan nationella bestämmelser kan också leda till att förmåner inte beskattas, i synnerhet när någon tjänar in sin pension i en EET-stat och erhåller sina förmåner i en TEE-stat. Eftersom det inte finns några mer enhetliga regler har vissa medlemsstater, även om de i princip föredrar beskattning i hemviststaten, försökt lösa problemet genom att i avtal införa bestämmelser om källstatsbeskattning i sådana fall där skatten skulle vara onormalt låg i hemviststaten [37].

[37] I t.ex. avtalet mellan Nederländerna och Portugal finns en bestämmelse om undantag från beskattning i hemviststaten om pensionen "inte beskattas enligt den allmänt tillämpliga skattesatsen för inkomster från personliga tjänster eller om under 90 % av bruttobeloppet av pensionen eller en motsvarande ersättning ... beskattas".

7. Avslutning

Kommissionen anser att diskriminerande skattebehandling av pensions- och livförsäkringsavtal som tecknats hos pensionsinstitut etablerade i andra medlemsstater strider mot de grundläggande friheterna i EG-fördraget. Kommissionen kommer att granska utformningen av medlemsstaternas nationella bestämmelser och att vidta de åtgärder som behövs för att se till att de grundläggande friheterna enligt EG-fördraget verkligen respekteras, vid behov genom att föra ärendet vidare till domstolen i enlighet med artikel 226 i EG-fördraget.

Kommissionen uppmanar rådet, Europaparlamentet samt Ekonomiska och sociala kommittén att

* diskutera de förslag i detta meddelande som gäller utbyte av information i syfte att säkra en korrekt tillämpning av medlemsstaternas skattebestämmelser,

* diskutera förslaget om gemensamma europeiska pensionsinstitut i enlighet med detta meddelande,

* överväga om EET-principen kunde tillämpas i större omfattning inom Europeiska unionen, och

* undersöka vilka åtgärder som är nödvändiga för att ta bort sådana obefogade hinder för den fria rörligheten för arbetstagare som uppkommer till följd av olikheterna i medlemsstaternas system för beskattning av tjänstepensioner, i synnerhet till följd av dubbelbeskattning.

------------------------------