2003R1725 — SV — 11.07.2005 — 004.001

Detta dokument är endast avsett som dokumentationshjälpmedel och institutionerna ansvarar inte för innehållet

►B KOMMISSIONENS FÖRORDNING (EG) nr 1725/2003 av den 29 september 2003 om antagande av vissa redovisningsstandarder i enlighet med Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1606/2002 (Text av betydelse för EES) (EGT L 261, 13.10.2003, p.1)

Ändrad genom:









▼B

KOMMISSIONENS FÖRORDNING (EG) nr 1725/2003

av den 29 september 2003

om antagande av vissa redovisningsstandarder i enlighet med Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1606/2002

(Text av betydelse för EES)







EUROPEISKA GEMENSKAPERNAS KOMMISSION HAR ANTAGIT DENNA FÖRORDNING med beaktande av Fördraget om upprättandet av Europeiska gemenskapen, med beaktande av Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1606/2002 av den 19 juli 2002 om tillämpningen av internationella redovisningsstandarder ( 1 ), särskilt artikel 3.3 i denna, och av följande skäl: (1) Enligt förordning (EG) nr 1606/2002 skall noterade företag som är underställda en medlemsstats lagstiftning för varje räkenskapsår som inleds den 1 januari 2005 eller därefter på vissa villkor upprätta sin koncernredovisning i enlighet med de internationella redovisningsstandarder såsom de definieras i artikel 2 i den förordningen. (2) Kommissionen har med beaktande av det råd som den redovisningstekniska kommittén avgett kommit fram till att de internationella redovisningsstandarder som existerade den 14 september 2002 uppfyller de kriterier för antagande som fastställs i artikel 3 i förordning (EG) nr 1606/2002. (3) Kommissionen har även beaktat de nuvarande utkasten till förbättringar som föreslår ändringar av många existerande standarder. De internationella redovisningsstandarder som slutförandet av dessa förslag resulterar i kommer att bedömas för antagande när de föreligger i sin slutliga utformning. Dessa förslag till ändringar av existerande standarder påverkar inte kommissionens beslut att godkänna alla existerande standarder, utom när det gäller IAS 32 Finansiella instrument: Upplysningar och klassificering och IAS 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering samt ett mindre antal tolkningar av dessa standarder, SIC 5 Klassificering av finansiella instrument – Villkorliga leveransförbehåll, SIC 16 Återköp av egetkapitalinstrument samt SIC 17 Redovisning av kostnader i samband med emission eller återköp av egetkapitalinstrument. (4) Det är viktigt för kapitalmarknaden i gemenskapen att det föreligger standarder av hög kvalitet som behandlar finansiella instrument, inklusive derivatinstrument. När det gäller IAS 32 och 39 är emellertid omfattningen av de ändringar som övervägs så betydande att det är lämpligt att inte anta de befintliga versionerna av dessa standarder vid nuvarande tidpunkt. Så snart det pågående förbättringsarbetet har slutförts och de omarbetade standarderna offentliggjorts, avser kommissionen att som en prioriterad åtgärd överväga att godkänna de reviderade standarderna med hänvisning till förordning (EG) nr 1606/2002. (5) Alla internationella redovisningsstandarder som existerar den 14 september 2002 utom IAS 32, IAS 39 och de tillhörande tolkningarna bör antas. (6) De åtgärder som föreskrivs i denna förordning är i överensstämmelse med yttrandet från Föreskrivande kommittén för redovisningsfrågor. av följande skäl: HÄRIGENOM FÖRESKRIVS FÖLJANDE.







Artikel 1

Härmed antas de internationella redovisningsstandarder som anges i bilagan.

Artikel 2

Denna förordning träder i kraft den tredje dagen efter det att den har offentliggjorts i Europeiska unionens officiella tidning.

Denna förordning är till alla delar bindande och direkt tillämplig i alla medlemsstater.









BILAGA

INTERNATIONELLA REDOVISNINGSSTANDARDER IAS 1: Utformning av finansiella rapporter IAS 2: Varulager IAS 7: Kassaflödesanalys (omarbetad 1992) IAS 8: Redovisningsprinciper, ändringar i uppskattningar och bedömningar samt fel IAS 10: Händelser efter balansdagen IAS 11: Entrepenadavtal (omarbetad 1993) IAS 12: Inkomstskatter (omarbetad 2000) IAS 14: Segmentrapportering (omarbetad 1997) IAS 16: Materiella anläggningstillgångar IAS 17: Leasingavtal IAS 18: Intäkter (omarbetad 1993) IAS 19: Ersättning till anställda (omarbetad 2002) IAS 20: Redovisning av statliga bidrag och upplysningar om statligt stöd (omformaterad 1994) IAS 21: Effekterna av ändrade valutakurser IFRS 3: Företagsförvärv och samgåenden IFRS 4: Försäkringskontrakt IAS 23: Lånekostnader (omarbetad 1993) IAS 24: Upplysningar om närstående IAS 26: Redovisning av pensionsstiftelser (omformaterad 1994) IAS 27: Koncernredovisning och separata finansiella rapporter IAS 28: Innehav i intresseföretag IAS 29: Redovisning i höginflationsländer (omformaterad 1994) IAS 30: Upplysningar i finansiella rapporter för banker och liknande finansiella institut (omformaterad 1994) IAS 31: Andelar i joint ventures IAS 32: Finansiella instrument: Upplysningar och klassificering IAS 33: Resultat per aktie IAS 34: Delårsrapportering (1998) IFRS 5: Anläggningstillgångar till försäljning och avveckling av verksamheter IAS 36: Nedskrivningar IAS 37: Avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar (1998) IAS 38: Immateriella tillgångar IAS 39: Finansiella instrument: Redovisning och värdering med undantag av bestämmelserna om användningen av valmöjligheten att redovisa till verkligt värde och vissa av dess bestämmelser avseende säkringsredovisning IAS 40: Förvaltningsfastigheter IAS 41: Jord- och skogsbruk (2001) IFRS 2: Aktierelaterade ersättningar STÄNDIGA TOLKNINGSKOMMITTÉNS TOLKNINGAR SIC-7: Införande av euro IFRS 1: FÖRSTA GÅNGEN INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARDS TILLÄMPAS SIC-10: Statligt stöd – inget uttryckligt samband med företagets löpande verksamhet SIC-12: När skall ett företag för särskilt ändamål, ett SPE, omfattas av koncernredovisningen? SIC-13: Överföring av icke-monetära tillgångar från en samägare till ett joint venture i form av ett gemensamt styrt företag SIC-15: Förmåner i samband med teckning av operationella leasingavtal SIC-21: Redovisning av uppskjuten skatt vid omvärdering av icke-avskrivningsbara tillgångar SIC-25: Inkomstskatter – konsekvenser av en förändring av skattestatus SIC-27: Bedömning av den ekonomiska innebörden av transaktioner som innefattar ett leasingavtal SIC-29: Upplysningar om koncessioner för samhällsservice SIC-31: Intäkter – bytestransaktioner som avser reklamtjänster SIC-32: Immateriella tillgångar – utgifter för webbplats IFRIC 1: Changes in Existing Decommissioning, Restoration and Similar Liabilities IFRIC 2: Medlemsandelar i ekonomiska föreningar och liknande instrument

Obs! Eventuella bilagor till dessa standarder och tolkningar anses inte utgöra en del av standarderna eller tolkningarna och skall därför inte återges.

Mångfaldigande tillåtet inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Alla rättigheter förbehålles utanför EES, med undantag för rätten att mångfaldiga för enskilt bruk eller annars i överensstämmelse med god sed. Ytterligare information kan fås från IASB på www.iasb.org.uk

▼M5

INTERNATIONELL REDOVISNINGSSTANDARD IAS 1

Utformning av finansiella rapporter

INNEHÅLLSFÖRTECKNING Syfte Tillämpningsområde De finansiella rapporternas syfte De finansiella rapporternas delar Definitioner Övergripande överväganden Rättvisande bild och förenlighet med IFRS Antagande om fortlevnad Periodiseringsprincipen Konsekvent utformning Väsentlighet och sammanslagningar Kvittning Jämförande information Struktur och innehåll Inledning Identifiering av de finansiella rapporterna Rapporteringsperiod Balansräkning Gränsdragning mellan omsättnings- och anläggningstillgångar samt mellan kortfristiga och långfristiga skulder Omsättningstillgångar Kortfristiga skulder Information som redovisas i balansräkningen Information som redovisas i balansräkningen eller i noterna Resultaträkning Periodens resultat Information som redovisas i resultaträkningen Information som redovisas i resultaträkningen eller i noterna Redogörelse för förändringar i eget kapital Kassaflödesanalys Noter Struktur Upplysning om redovisningsprinciper De viktigaste källorna till osäkerheter i uppskattningarna Övriga upplysningar Ikraftträdande Upphävande av IAS 1 (omarbetad 1997)

Denna omarbetade standard ersätter IAS 1 (omarbetad 1997), Utformning av finansiella rapporter, och skall tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2005 eller senare. Tidigare tillämpning uppmuntras.

SYFTE

1. Syftet med denna standard är att ange grunden för hur generella finansiella rapporter skall utformas för att säkerställa jämförbarhet både med företagets egna finansiella rapporter för tidigare perioder och med andra företags finansiella rapporter. För att uppnå detta syfte innehåller denna standard övergripande krav avseende de finansiella rapporternas utformning, riktlinjer för struktur och minimikrav på innehållet i dem. Redovisning av, värdering av och upplysning om specifika transaktioner och andra händelser behandlas i andra standarder och tolkningar.

TILLÄMPNINGSOMRÅDE

2. Denna standard skall tillämpas på alla generella finansiella rapporter som upprättas och utformas i enlighet med International Financial Reporting Standards (IFRS).

3. Generella finansiella rapporter är sådana rapporter som är avsedda att tillgodose behoven hos användare som inte har sådan ställning att de kan kräva rapporter som är anpassade till deras speciella informationsbehov. Generella finansiella rapporter omfattar rapporter som presenteras separat eller ingår i ett annat offentligt dokument, såsom en årsredovisning eller ett prospekt. Denna standard tillämpas inte på struktur och innehåll i delårsrapporter i sammandrag, som upprättas i enlighet med IAS 34, Delårsrapportering. Punkterna 13-41 gäller dock sådana finansiella rapporter. Denna standard gäller i lika mån för alla företag oavsett om de behöver upprätta en koncernredovisning eller separata finansiella rapporter, enligt definition i IAS 27, Koncernredovisning och separata finansiella rapporter.

4. IAS 30, Upplysningar i finansiella rapporter för banker och liknande finansiella institut, innehåller ytterligare krav för banker och liknande finansiella institut, i överensstämmelse med denna standard.

5. I denna standard används terminologi som passar vinstdrivande företag, inklusive affärsdrivande företag i den offentliga sektorn. Företag som vill tillämpa standarden och som inte drivs i vinstsyfte inom den privata sektorn eller offentliga sektorn kan behöva ändra beteckningarna på vissa poster i de finansiella rapporterna och på de finansiella rapporterna i sig.

6. På motsvarande sätt kan företag som saknar eget kapital enligt definition i IAS 32, Finansiella instrument: Upplysningar och klassificering, (exempelvis vissa värdepappersfonder) och företag vars aktiekapital inte utgörs av eget kapital (exempelvis vissa kooperativa företag) behöva anpassa redovisningen i de finansiella rapporterna av medlemmars eller andelsinnehavares ägarandelar.

DE FINANSIELLA RAPPORTERNAS SYFTE

7. De finansiella rapporterna är ett strukturerat återgivande av ett företags finansiella ställning och finansiella resultat. Syftet med de generella finansiella rapporterna är att ge information om företagets finansiella ställning, finansiella resultat och kassaflöde som är användbar för en rad olika kategorier av användare som underlag för ekonomiska beslut. Av de finansiella rapporterna framgår också resultatet av företagsledningens förvaltning av de resurser som anförtrotts den. För att uppnå detta syfte innehåller de finansiella rapporterna information om företagets (a) tillgångar, (b) skulder, (c) eget kapital, (d) intäkter och kostnader, inklusive vinster och förluster, (e) övriga förändringar i eget kapital, och (f) kassaflöden. Denna information, tillsammans med annan information i noterna, underlättar för användarna att bedöma företagets framtida kassaflöden, i synnerhet vad gäller tidpunkt och sannolikhet.

DE FINANSIELLA RAPPORTERNAS DELAR

8. Fullständiga finansiella rapporter utgörs av (a) en balansräkning, (b) en resultaträkning, (c) en redogörelse för förändringar i eget kapital, vari framgår antingen (i) samtliga förändringar i eget kapital, eller (ii) förändringar i eget kapital förutom dem som uppkommer vid transaktioner med innehavare av andelar som agerar i sin egenskap av innehavare av andelar, (d) en kassaflödesanalys, och (e) noter, som består av en sammanfattning av betydande redovisningsprinciper och andra förklarande noter.

9. Många företag lämnar, i anslutning till de finansiella rapporterna, en ekonomisk översikt i vilken företagsledningen beskriver och förklarar huvuddragen i företagets finansiella resultat och ställning samt de viktigaste osäkra faktorerna företaget står inför. En sådan översikt kan inbegripa en genomgång av (a) de viktigaste faktorer som bestämmer finansiellt resultat, inklusive omvärldsförändringar inom företagets verksamhetsområde, företagets åtgärder med anledning av dessa förändringar och effekten därav, samt företagets riktlinjer för investeringar för bibehållande och förbättring av finansiellt resultat inklusive företagets utdelningspolitik, (b) företagets finansieringskällor och mål för skuldsättningsgrad, och (c) de av företagets resurser som inte redovisas i balansräkningen i enlighet med IFRS.

10. Många företag lämnar redogörelser vid sidan av de finansiella rapporterna, såsom miljörapporter och mervärdesanalyser. Detta gäller i synnerhet branscher i vilka miljöfaktorerna spelar en betydande roll och då personalen betraktas som en viktig användargrupp. Rapporter och redogörelser som lämnas vid sidan av de finansiella rapporterna omfattas inte av IFRS.

DEFINITIONER

11. I denna standard används följande begrepp med de innebörder som anges nedan: Praktiskt ogenomförbart. Det är praktiskt ogenomförbart att tillämpa ett krav när företaget inte kan tillämpa det trots att det gjort varje rimlig ansträngning för att göra det. International Financial Reporting Standards (IFRS) är standarder och tolkningar som fastställts av International Accounting Standards Board (IASB). De består av (a) International Financial Reporting Standards (IFRS), (b) International Accounting Standards (IAS), och (c) tolkningar som tagits fram av International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) eller dess föregångare Standing Interpretations Committee (SIC). Väsentlig. Utelämnanden eller felaktigt redovisade poster är väsentliga om de, var för sig eller gemensamt, kan påverka de ekonomiska beslut som användaren fattar på basis av de finansiella rapporterna. Väsentligheten beror på utelämnandets eller felaktighetens storlek och karaktär, bedömt utifrån de rådande omständligheterna. Postens storlek eller karaktär, eller en kombination av dem, kan vara den avgörande faktorn. Noter utgörs av information utöver den som redovisas i balansräkningen, resultaträkningen, redogörelsen för förändringar i eget kapital och kassaflödesanalysen. Noterna innehåller förklarande beskrivningar eller uppdelningar av poster i dessa rapporter och information om poster som inte uppfyller kraven på att redovisas i dessa rapporter.

12. Bedömningen av huruvida ett utelämnande eller en felaktighet kan påverka användares ekonomiska beslut, och därmed vara väsentligt, kräver överväganden avseende dessa användares egenskaper. Enligt punkt 25 i Föreställningsram för utformning av finansiella rapporter”förutsätts att användarna har en rimlig kunskap om affärsverksamhet, ekonomi och redovisning samt att de är beredda att studera informationen med rimlig noggrannhet”. Därför bör bedömningen beakta hur användare med sådana kunskaper rimligen kan väntas bli påverkade i sina ekonomiska beslut.

ÖVERGRIPANDE ÖVERVÄGANDEN

Rättvisande bild och förenlighet med IFRS

13. De finansiella rapporterna skall ge en rättvisande bild av företagets finansiella ställning, finansiella resultat och kassaflöden. En rättvisande bild kräver en korrekt bild av transaktionernas effekter, andra händelser och förhållanden i enlighet med de definitioner av och redovisningsvillkor för tillgångar, skulder, intäkter och kostnader som framställs i föreställningsramen. Tillämpningen av IFRS, med ytterligare upplysningar där så krävs, förutsätts leda till finansiella rapporter som ger en rättvisande bild.

14. Ett företag vars finansiella rapporter följer IFRS gör ett uttryckligt uttalande utan förbehåll om detta i noterna till de finansiella rapporterna. Finansiella rapporter skall inte beskrivas som att de följer IFRS såvida de inte följer samtliga krav i IFRS.

15. I praktiskt taget alla fall uppnås en rättvisande bild genom att följa tillämpbara standarder. En rättvisande bild kräver också att ett företag (a) väljer och tillämpar redovisningsprinciper i enlighet med IAS 8, Redovisningsprinciper, ändringar i uppskattningar och bedömningar samt fel. IAS 8 innehåller en hierarki med auktoritativ vägledning som företagsledningen överväger i avsaknad av en standard eller tolkning som särskilt gäller en post. (b) redovisar information, inklusive uppgifter om redovisningsprinciper, på ett sätt som ger relevant, tillförlitlig, jämförbar och begriplig information, och (c) lämnar ytterligare upplysningar när en tillämpning av de särskilda kraven i IFRS inte är tillräcklig för att göra det möjligt för användarna att förstå effekten av vissa transaktioner, andra händelser och förhållanden på företagets finansiella ställning och finansiella resultat.

16. Avvikande redovisningsprinciper kan vare sig rättfärdigas genom upplysning om de redovisningsprinciper som använts eller genom noter eller förklaringar.

17. I de ytterst sällsynta fall där företagsledningen kommer fram till att det skulle vara så missvisande att tillämpa ett krav i en standard eller en tolkning att det skulle strida mot de finansiella rapporternas syfte såsom det framställs i föreställningsramen, skall företaget avvika från kravet på det sätt som anges i punkt 18 när relevant bindande regelverk så kräver, eller i annat fall inte förbjuder, en sådan avvikelse.

18. När ett företag avviker från ett krav i en standard eller en tolkning i enlighet med punkt 17 skall det lämna upplysning om (a) att företagsledningen kommit fram till att de finansiella rapporterna ger en rättvisande bild av företagets finansiella ställning, finansiella resultat och kassaflöden, (b) att det har följt tillämpliga standarder och tolkningar, förutom att det avvikit från ett visst krav i syfte att uppnå en rättvisande bild, (c) titeln på den standard eller tolkning från vilken företaget har avvikit, avvikelsens karaktär, inklusive den behandling som krävs enligt standarden eller tolkningen, anledningen till varför den behandlingen skulle vara så missvisande i detta fall att det skulle strida mot de finansiella rapporternas syfte såsom det framställs i Föreställningsramen samt den princip som använts, och (d) för varje redovisad period, avvikelsens finansiella effekter på varje post i de finansiella rapporterna som skulle ha redovisats i enlighet med kravet.

19. När ett företag har avvikit från ett krav i en standard eller en tolkning under en tidigare period och denna avvikelse påverkar de belopp som redovisas i de finansiella rapporterna under innevarande period, skall det lämna upplysning om detta i enlighet med punkt 18 (c) och (d).

20. Punkt 19 tillämpas exempelvis när ett företag i en tidigare period gjorde en avvikelse från ett krav i en standard eller en tolkning på värdering av tillgångar eller skulder och denna avvikelse påverkar den värdering av förändringar i tillgångar och skulder som redovisas i innevarande periods finansiella rapporter.

21. I de ytterst sällsynta fall där företagsledningen kommer fram till att det skulle vara så missvisande att tillämpa ett krav i en standard eller en tolkning att det skulle strida mot de finansiella rapporternas syfte såsom det framställs i Föreställningsramen, men relevant bindande regelverk förbjuder avvikelse från kravet skall företaget, i största möjliga mån, minska de upplevda missvisande aspekterna av att följa kravet genom att lämna upplysning om (a) titeln på standarden eller tolkningen i fråga, kravets karaktär och anledningen till att företagsledningen har kommit fram till att det skulle vara så missvisande att följa kravet under dessa omständigheter att det skulle strida mot de finansiella rapporternas syfte såsom det framställs i Föreställningsramen, och (b) för varje redovisad period, de justeringar, av varje post i de finansiella rapporterna, som företagsledningen har kommit fram till skulle vara nödvändiga för att ge en rättvisande bild.

22. Vad gäller punkterna 17-21 skulle information strida mot de finansiella rapporternas syfte när informationen inte ger en korrekt bild av transaktionerna, andra händelser och förhållanden som antingen görs gällande att den utvisar eller vad som rimligen kan antas att den utvisar och följdaktligen skulle informationen sannolikt kunna påverka de ekonomiska beslut som fattas av användare av finansiella rapporter. Vid bedömning av huruvida det skulle vara så missvisande att följa ett visst krav i en standard eller en tolkning att det skulle strida mot de finansiella rapporternas syfte såsom det framställs i föreställningsramen överväger företagsledningen (a) varför de finansiella rapporternas syfte inte kan uppnås under dessa särskilda omständigheter, och (b) hur företagets omständigheter skiljer sig från dem som föreligger för andra företag som följer kravet. Om andra företag med liknande omständigheter följer kravet, gäller att såvida inte annat kan påvisas att det inte skulle vara så missvisande att följa kravet att det skulle strida mot de finansiella rapporternas syfte såsom det framställs i föreställningsramen.

Antagande om fortlevnad

23. I samband med upprättandet av finansiella rapporter skall företagsledningen göra en bedömning av företagets förmåga att fortsätta verksamheten. Finansiella rapporter skall upprättas utifrån fortlevnadsprincipen, såvida företagsledningen inte har för avsikt att antingen avveckla företaget eller att upphöra med verksamheten eller inte har något annat realistiskt alternativ än att göra det. Om företagsledningen vid sin bedömning känner till väsentliga osäkerhetsfaktorer rörande händelser eller förhållanden som kan ge upphov till betydande tvivel beträffande företagets förmåga att fortsätta verksamheten, skall upplysning lämnas om dessa osäkerhetsfaktorer. Om de finansiella rapporterna inte utarbetats utifrån fortlevnadsprincipen, skall upplysning lämnas om detta, jämte en redogörelse för den princip enligt vilka rapporterna utarbetats samt skälen till att företaget inte anses kunna fortsätta sin verksamhet.

24. Vid bedömningen av om det finns förutsättningar för ett antagande om fortlevnad, beaktar företagsledningen all tillgänglig information om den framtida tidsperioden, vilken är minst, men inte begränsas till, tolv månader efter balansdagen. Omfattningen av övervägandena beror på förhållandena i varje enskilt fall. När företaget har redovisat vinster under en längre tidsperiod och har säkerställd tillgång till finansieringskällor, är det möjligt att utan en detaljerad analys fastställa att de finansiella rapporterna kan bygga på fortlevnadsprincipen. I andra fall kan företagsledningen behöva beakta en rad olika faktorer, rörande aktuell och förväntad lönsamhet, amorteringsplaner och potentiella källor till ersättningsfinansiering innan den är övertygad om att förutsättningarna för antagandet om fortlevnad är uppfyllda.

Periodiseringsprincipen

25. Ett företag skall, med undantag för information om kassaflöden, upprätta sina finansiella rapporter genom tillämpning av periodiseringsprincipen.

26. När periodiseringsprincipen används redovisas poster som tillgångar, skulder, eget kapital, intäkter och kostnader (de finansiella rapporternas huvudgrupper) när de motsvarar definitionerna och uppfyller redovisningskriterierna för dessa huvudgrupper i föreställningsramen.

Konsekvent utformning

27. Uppställningen och klassificeringen av posterna i de finansiella rapporterna skall vara oförändrade från en period till nästa såvida inte (a) det är uppenbart, efter en betydande förändring av verksamhetens karaktär eller en översyn av företagets finansiella rapporter, att en annan utformning eller indelning skulle vara mer korrekt med avseende på kriterierna för val och tillämpning av redovisningsprinciper i IAS 8, eller (b) det i en standard eller tolkning krävs en ändring av utformningen.

28. Ett betydande förvärv eller avyttring eller en översyn av utformningen av företagets finansiella rapporter, kan vara indikationer på att rapporterna behöver utformas på annat sätt. Ett företag ändrar de finansiella rapporternas utformning endast om ändringen leder till information som är tillförlitlig och mer relevant för användarna av finansiella rapporter och att det är troligt att den förändrade strukturen är bestående, så att den inte leder till en försämrad jämförbarhet. När sådana förändringar av utformningen genomförs, ändrar företaget klassificeringen av den jämförande informationen för tidigare perioder i enlighet med punkt 38 och 39.

Väsentlighet och sammanslagningar

29. Varje väsentlig kategori av likartade poster skall anges separat i de finansiella rapporterna. Poster med olikartad karaktär eller funktion skall redovisas separat såvida de inte är oväsentliga.

30. Finansiella rapporter är resultatet av bearbetningar av ett stort antal transaktioner eller andra händelser som slagits samman i kategorier beroende på karaktär eller funktion. Den sista etappen i denna process av sammanslagning och klassificering består i att ta fram komprimerade och systematiserade uppgifter, som utgör poster i balansräkningen, resultaträkningen, redogörelsen för förändringar i eget kapital och kassaflödesanalysen eller i noterna. Om en post i sig inte är väsentlig, slås den samman med andra poster antingen i dessa finansiella rapporter eller i noterna. En post som inte är tillräckligt väsentlig för att anges separat i dessa finansiella rapporter kan ändå vara tillräckligt väsentlig för att anges separat i noterna.

31. Att tillämpa väsentlighetsprincipen innebär att ett visst upplysningskrav i en standard eller tolkning inte behöver uppfyllas om informationen inte är väsentlig.

Kvittning

32. Tillgångar och skulder samt intäkter och kostnader skall inte kvittas såvida det inte krävs eller är tillåtet enligt en standard eller tolkning.

33. Det är viktigt att såväl tillgångar och skulder som intäkter och kostnader rapporteras var för sig. Kvittning i resultaträkningen eller i balansräkningen minskar både användarnas möjligheter att förstå transaktioner, händelser och förhållanden och att bedöma företagets framtida kassaflöden, utom i de fall kvittning återspeglar innebörden av transaktionen eller annan händelse. Värdering av tillgångar netto efter avdrag för värderegleringsposter – exempelvis för inkurans i varulager eller för osäkra fordringar – är inte kvittning.

34. IAS 18, Intäkter, definierar begreppet intäkter och kräver att dessa värderas till det verkliga värdet av vad som erhållits eller kommer att erhållas, med hänsyn tagen till av företaget lämnade handelsrabatter och mängdrabatter. Ett företag genomför, i den ordinarie verksamheten, andra transaktioner som inte genererar intäkt, men som har betydelse för den huvudsakliga intäktsgenererande verksamheten. Resultatet av sådana transaktioner redovisas, när denna redovisning återspeglar transaktionens eller annan händelses ekonomiska innebörd, genom att eventuella intäkter kvittas mot de kostnader som uppkommer vid transaktionen i fråga. Exempelvis (a) redovisas vinster och förluster vid avyttring av anläggningstillgångar, inklusive placeringar och rörelsetillgångar, genom att från erhållna intäkter dra av tillgångarnas redovisade värden och därtill hänförliga försäljningskostnader, och (b) kan kostnader hänförliga till en avsättning som redovisas i enlighet med IAS 37, Avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar, och som ersätts enligt avtal med tredje part (exempelvis en leverantörsgaranti) nettoredovisas mot den erhållna ersättningen.

35. Dessutom redovisas vinster och förluster som härrör från en grupp likartade transaktioner netto, exempelvis valutakursvinster och valutakursförluster eller vinster och förluster på finansiella instrument som innehas för handel. Sådana vinster och förluster redovisas dock separat om de är väsentliga.

Jämförande information

36. Förutom i de fall en standard eller tolkning tillåter eller kräver annat, skall jämförande information lämnas för den föregående perioden avseende alla belopp i de finansiella rapporterna. Jämförande information skall lämnas i de kommenterande och beskrivande avsnitten när detta är av betydelse för förståelsen av de finansiella rapporterna för den aktuella perioden.

37. I vissa fall är kommentarerna beträffande tidigare period eller tidigare perioder relevanta även för den aktuella perioden. Exempelvis lämnas i den aktuella perioden upplysning om rättstvister beträffande vilka utgången var oviss på föregående balansdag och som fortfarande inte är avgjorda. Användarna är betjänta av uppgift om att ovissheten förelåg föregående balansdag och om de åtgärder som vidtagits under den aktuella perioden för att avlägsna ovissheten.

38. När uppställningen eller klassificeringen av poster i de finansiella rapporterna ändras, skall jämförelsetalen omklassificeras, såvida detta inte är praktiskt ogenomförbart. När jämförelsetalen omklassificeras skall ett företag lämna upplysning om (a) omklassificeringens karaktär, (b) beloppet för varje post eller kategori av poster som omklassificeras, och (c) anledningen till omklassificeringen.

39. När det är praktiskt ogenomförbart att omklassificera jämförelsetal, skall ett företag lämna upplysning om (a) anledningen till att jämförelsetalen inte omklassificeras, och (b) karaktären på de justeringar som hade genomförts om jämförelsetalen hade blivit omklassificerade.

40. Förbättrad jämförbarhet för information mellan perioder hjälper användare när de fattar ekonomiska beslut, särskilt i och med att de kan bedöma trender i den ekonomiska informationen i prognossyfte. I vissa fall är det inte praktiskt genomförbart att omklassificera jämförande information för en viss tidigare period för att uppnå jämförbarhet med aktuell period. Exempelvis kan det förekomma att grunduppgifter inte har samlats in under den tidigare perioden eller de tidigare perioderna på ett sätt som möjliggör en omklassificering och det kan vara praktiskt ogenomförbart att återskapa informationen.

41. I IAS 8 behandlas de justeringar som måste göras av den jämförande informationen när ett företag byter redovisningsprincip eller rättar ett fel.

STRUKTUR OCH INNEHÅLL

Inledning

42. Enligt denna standard krävs vissa upplysningar i balansräkningen, resultaträkningen och redogörelsen för förändringar i eget kapital samt att andra poster skall redovisas antingen i dessa rapporter eller i noterna. I IAS 7 anges krav på uppställningen av en kassaflödesanalys.

43. I denna standard används begreppet ”upplysningar” i vid bemärkelse och begreppet omfattar poster som redovisas i balansräkningen, resultaträkningen, redogörelsen för förändringar i eget kapital och kassaflödesanalysen samt i noterna. Upplysningar krävs också enligt andra standarder och tolkningar. Såvida inte annat anges i denna standard eller i någon annan standard eller tolkning lämnas sådana upplysningar i antingen balansräkningen, resultaträkningen, redogörelsen för förändringar i eget kapital eller kassaflödesanalysen (vilket som är relevant), eller i noterna.

Identifiering av de finansiella rapporterna

44. De finansiella rapporterna skall tydligt identifieras och särskiljas från annan information i samma publicerade dokument.

45. IFRS är tillämpliga enbart på de finansiella rapporterna och inte på annan information som lämnas i en årsredovisning eller i ett annat dokument. Det är därför viktigt att användarna kan särskilja information som är upprättad i enlighet med IFRS från annan information som kan vara användbar för användarna men som inte behandlas i dessa krav.

46. Varje enskild del i de finansiella rapporterna skall vara tydligt identifierad. Dessutom skall följande information anges på ett tydligt sätt och vid behov upprepas när det är nödvändigt för att den presenterade informationen skall förstås på ett riktigt sätt (a) namnet på det rapporterande företaget eller annan identifiering av detta samt eventuella förändring i denna information jämfört med föregående balansdag, (b) huruvida de finansiella rapporterna avser det enskilda företaget eller koncernen, (c) balansdagen eller den period som de finansiella rapporterna omfattar, beroende på vad som är tillämpligt i fråga om den del i de finansiella rapporterna det gäller, (d) rapporteringsvalutan, enligt definition i IAS 21, Effekterna av ändrade valutakurser, och (e) med vilken noggrannhet beloppen är angivna i de finansiella rapporterna.

47. Kraven i punkt 46 uppfylls normalt genom att sidhuvuden och förkortade kolumnrubriker finns på alla sidor i de finansiella rapporterna. Valet av det bästa sättet att presentera denna information är en fråga om bedömning. Exempelvis används inte alltid sidindelning när rapporterna presenteras elektroniskt. Ovannämnda uppgifter infogas då så ofta det är nödvändigt för att informationen i de finansiella rapporterna skall förstås på ett riktigt sätt.

48. Finansiella rapporter blir ofta mer lättillgängliga om informationen presenteras i tusental eller miljontal av rapporteringsvalutan. Detta är acceptabelt om den noggrannhet med vilken beloppen är angivna framgår och väsentlig information inte utelämnas.

Rapporteringsperiod

49. Finansiella rapporter skall lämnas minst en gång per år. När ett företags balansdag ändras och årsredovisningen lämnas för en period som är längre eller kortare än ett år skall företaget upplysa om vilken period de finansiella rapporterna omfattar samt även upplysa om (a) anledningen till att en längre eller kortare period används, och (b) att jämförelsetalen i resultaträkningen, redogörelsen för förändringar i eget kapital och kassaflödesanalysen samt tillhörande noter inte är helt och hållet jämförbara.

50. Normalt omfattar de finansiella rapporterna konsekvent en period om ett år. Vissa företag föredrar emellertid av praktiska skäl att rapporterna omfattar exempelvis en period om 52 veckor. Denna standard förhindrar inte detta, eftersom det är osannolikt att de finansiella rapporterna härigenom blir väsentligt olika dem som skulle ha omfattat ett år.

Balansräkning

Gränsdragning mellan omsättnings- och anläggningstillgångar samt mellan kortfristiga och långfristiga skulder

51. Ett företag skall klassificera omsättnings- och anläggningstillgångar samt kort- och långfristiga skulder separat i balans-räkningen i enlighet med punkterna 57-67 förutom när en klassificering som bygger på likviditet ger information som är tillförlitlig och mer relevant. När detta undantag gäller, skall alla tillgångar och skulder tas upp i huvudsak i likviditetsordning.

52. Oberoende vilken metod som väljs för redovisningen skall ett företag för varje tillgångspost och skuldpost som förväntas bli återvunnen eller reglerad (a) högst tolv månader efter balansdagen och (b) mer än tolv månader efter balansdagen, lämna upplysning om det belopp som förväntas återvinnas eller regleras efter mer än tolv månader.

53. När ett företag tillhandahåller varor och tjänster inom en tydligt identifierbar verksamhetscykel, ger en uppdelning i balansräkningen av tillgångarna i omsättningstillgångar och anläggningstillgångar, och av skulderna i kortfristiga och långfristiga skulder värdefull information, genom att de nettotillgångar som kontinuerligt omsätts som rörelsekapital särskiljs från dem som används långsiktigt i företaget. En sådan uppdelning åskådliggör också vilka tillgångar som förväntas bli realiserade under den aktuella verksamhetscykeln och vilka skulder som förfaller till betalning under samma period.

54. För vissa företag, såsom finansiella institut, ger en indelning av tillgångar och skulder i stigande eller fallande likviditetsordning information som är tillförlitlig och mer relevant än en uppdelning i omsättnings- och anläggningstillgångar eftersom företaget inte tillhandahåller varor eller tjänster i en tydligt identifierbar verksamhetscykel.

55. När punkt 51 tillämpas kan ett företag redovisa vissa av sina tillgångar och skulder genom att klassificera dem som omsättnings- eller anläggningstillgångar och andra i likviditetsordning i de fall detta ger information som är tillförlitlig och mer relevant. Behovet av en blandad utformning kan uppstå när ett företag bedriver en blandad verksamhet.

56. Information om förväntade datum för avyttring av tillgångar och skulder är användbar vid bedömningen av ett företags likviditet och betalningsförmåga. Enligt IAS 32 krävs upplysningar om förfallodagar för finansiella tillgångar och finansiella skulder. Finansiella tillgångar innefattar kundfordringar och andra fordringar och finansiella skulder innefattar leverantörsskulder och andra skulder. Information om den förväntade tidpunkten för återvinning respektive reglering av icke-monetära tillgångar och skulder såsom varulager och avsättningar är också användbar, vare sig tillgångarna delas in i omsättningstillgångar och anläggningstillgångar och skulderna delas in i kort- och långfristiga skulder eller sådan indelning inte görs. Exempelvis lämnar företaget upplysning om det lagervärde som förväntas bli omsatt efter mer än tolv månader efter balansdagen.

Omsättningstillgångar

57. En tillgång skall klassificeras som en omsättningstillgång när den uppfyller något av följande kriterier (a) den förväntas bli såld under, eller är avsedd för försäljning eller förbrukning under, företagets normala verksamhetscykel, (b) den innehas främst för handelsändamål, (c) den förväntas bli realiserad inom tolv månader efter balansdagen, eller (d) den utgörs av likvida medel (enligt definition i IAS 7, Kassaflödesanalys) såvida den inte omfattas av restriktioner vad gäller att bytas eller användas för att reglera en skuld minst tolv månader efter balansdagen. Alla andra tillgångar skall klassificeras som anläggningstillgångar.

58. I denna standard används begreppet ”anläggningstillgångar” som beteckning för materiella, immateriella och finansiella tillgångar av långfristig karaktär. Standarden tillåter användning av alternativa beteckningar så länge innebörden är tydlig.

59. Ett företags verksamhetscykel är den tid som förflyter från det att företaget anskaffar tillgångar för bearbetning till dess att företaget erhåller likvida medel för dem. När ett företags normala verksamhetscykel inte är tydligt identifierbar beräknas verksamhetscykelns varaktighet uppgå till tolv månader. Omsättningstillgångar innefattar tillgångar (såsom varulager och kundfordringar) som säljs, förbrukas eller realiseras som en del av den normala verksamhetscykeln, även när de inte förväntas bli realiserade inom tolv månader räknat från balansdagen. Omsättningstillgångar omfattar också tillgångar som främst innehas för handelsändamål (finansiella tillgångar i denna kategori klassificeras som att de innehas för handel i enlighet med IAS 39, Finansiella instrument: Redovisning och värdering) och den kortfristiga delen av finansiella anläggningstillgångar.

Kortfristiga skulder

60. En skuld skall klassificeras som en kortfristig skuld när den uppfyller följande kriterier (a) den förväntas bli reglerad under företagets normala verksamhetscykel, (b) den innehas främst för handelsändamål, (c) den förväntas bli reglerad inom tolv månader efter balansdagen, eller (d) företaget har inte en ovillkorad rättighet att senarelägga skuldens reglering i minst tolv månader efter balansdagen. Alla andra skulder skall klassificeras som långfristiga skulder.

61. Vissa kortfristiga skulder, såsom leverantörsskulder och vissa upplupna personalkostnader och andra rörelsekostnader, är en del av det rörelsekapital som används i företagets normala verksamhetscykel. Sådana rörelserelaterade poster klassificeras som kortfristiga skulder, även om de förfaller till betalning efter mer än tolv månader efter balansdagen. Samma normala verksamhetscykel används vid klassificeringen av ett företags tillgångar och skulder. När ett företags normala verksamhetscykel inte är tydligt identifierbar beräknas verksamhetscykelns varaktighet uppgå till tolv månader.

62. Andra kortfristiga skulder regleras inte inom ramen för den normala verksamhetscykeln, utan förfaller till betalning inom tolv månader efter balansdagen eller innehas främst för handelsändamål. Exempel är finansiella skulder som klassificeras som att de innehas för handel i enlighet med IAS 39, checkräkningskrediter och den kortfristiga delen av långfristiga skulder, obetalda utdelningar, inkomstskatter och andra icke rörelserelaterade skulder. Finansiella skulder som utgör långfristig finansiering (det vill säga som inte ingår i det rörelsekapital som används i företagets normala verksamhetscykel) och som inte förfaller till betalning inom tolv månader efter balansdagen är anläggningstillgångar, med beaktande av punkterna 65 och 66.

63. Ett företag klassificerar sina finansiella skulder som kortfristiga skulder när de förfaller till betalning inom tolv månader efter balansdagen även om (a) den ursprungliga löptiden översteg tolv månader, och (b) en överenskommelse om långfristig refinansiering eller om långfristigt ändrad amorteringsplan träffas innan de finansiella rapporterna godkänns för utfärdande.

64. Om ett företag förväntar sig, och har rätt, att refinansiera eller förlänga en förpliktelse i minst tolv månader efter balansdagen i enlighet med en befintlig kredit, klassificeras förpliktelsen som långfristig även om den i annat fall skulle förfalla inom en kortare tidsperiod. Men när företaget inte har rätt till refinansiering eller förlängning av förpliktelsen (om det exempelvis inte finns någon överenskommelse om refinansiering) beaktas inte möjligheten till refinansiering och förpliktelsen klassificeras som en kortfristig skuld.

65. När ett företag bryter ett åtagande enligt ett långfristigt låneavtal på eller före balansdagen med effekten att skulden blir betalbar vid anfordran klassificeras skulden som en kortfristig skuld även om långivaren, efter balansdagen och innan de finansiella rapporterna godkänns för utfärdande, har gått med på att inte kräva betalning trots avtalsbrottet. Skulden klassificeras som en kortfristig skuld eftersom företaget, på balansdagen, inte har en ovillkorad rättighet att senarelägga skuldens reglering i minst tolv månader efter detta datum.

66. Skulden klassificeras dock som långfristig om långivaren vid balansdagen har gått med på att erbjuda anstånd i minst tolv månader efter balansdagen, under vilket företaget kan åtgärda avtalsbrottet och under vilket långivaren inte kan begära omedelbar betalning.

67. När det gäller lån som klassificeras som kortfristiga skulder gäller att om följande händelser inträffar mellan balansdagen och det datum de finansiella rapporterna godkänns för utfärdande, uppfyller dessa händelser kravet på upplysning om händelser efter balansdagen som inte beaktas, i enlighet med IAS 10, Händelser efter balansdagen: (a) långsiktig refinansiering, (b) åtgärdande av ett avtalsbrott gällande ett långfristigt låneavtal, och (c) erhållande av anstånd från långivarna för att åtgärda ett avtalsbrott rörande ett långfristigt låneavtal som förfaller minst tolv månader efter balansdagen.

Information som redovisas i balansräkningen

68. Balansräkningen skall minst innefatta beloppen för följande balansposter (a) materiella anläggningstillgångar, (b) förvaltningsfastigheter, (c) immateriella tillgångar, (d) finansiella tillgångar (exklusive belopp enligt (e), (h) och (i)), (e) placeringar redovisade i enlighet med kapitalandelsmetoden, (f) biologiska tillgångar, (g) varulager, (h) kundfordringar och andra fordringar, (i) likvida medel, (j) leverantörsskulder och andra skulder, (k) avsättningar, (l) finansiella skulder (exklusive belopp enligt (j) och (k)), (m) skulder och fordringar för aktuell skatt, enligt definition i IAS 12, Inkomstskatter, (n) uppskjutna skatteskulder och uppskjutna skattefordringar, enligt definition i IAS 12, (o) minoritetsintressen, redovisade under eget kapital, och (p) emitterat kapital och annat eget kapital hänförligt till innehavare av andelar i moderföretaget.

69. Ytterligare balansposter, rubriker och delsummor skall redovisas i balansräkningen när så krävs för förståelsen av företagets finansiella ställning.

70. När ett företag klassificerar omsättnings- och anläggningstillgångar samt kort- och långfristiga skulder separat i balansräkningen skall det inte klassificera uppskjutna skattefordringar (-skulder) som omsättningstillgångar (kortfristiga skulder).

71. Denna standard föreskriver vare sig ordningsföljd eller format för redovisningen av posterna. Punkt 68 innehåller endast en förteckning över poster som är så skilda i karaktär eller funktion att de motiverar separat redovisning i balansräkningen. Dessutom (a) inkluderas balansposter när en posts storlek, karaktär eller funktion eller graden av sammanslagning av likartade poster är sådan att separat redovisning är relevant för förståelsen av ett företags finansiella ställning, och (b) kan beteckningar och posters ordningsföljd eller graden av sammanslagning av likartade poster ändras i enlighet med företagets karaktär och dess transaktioner, för att tillhandahålla den information som är relevant för förståelsen av företagets finansiella ställning. Exempelvis ändrar en bank ovanstående beteckningar för att använda de mer specifika kraven i IAS 30.

72. Bedömningen av om ytterligare poster skall redovisas separat grundas på en avvägning mellan (a) tillgångarnas karaktär och likviditet, (b) tillgångarnas funktion i företaget, och (c) belopp, karaktär och betalningstidpunkt för skulderna.

73. Användningen av olika värderingsgrunder för olika slags tillgångar tyder på att de har olika karaktär eller funktion och att de därför skall redovisas som separata balansposter. Exempelvis kan olika slag av materiella anläggningstillgångar redovisas till anskaffningsvärde eller till ett omvärderat belopp i enlighet med IAS 16, Materiella anläggningstillgångar.

Information som redovisas i balansräkningen eller i noterna

74. Ett företag skall, antingen i balansräkningen eller i noterna, göra en underindelning av de redovisade balansposterna på ett lämpligt sätt med hänsyn till företagets verksamhet.

75. Detaljnivån i underindelningarna beror på kraven i IFRS och berörda belopps storlek, karaktär och funktion. De faktorer som anges i punkt 72 används också för att bestämma grunderna för underindelningen. Upplysningarna varierar för varje post, exempelvis (a) delas materiella anläggningstillgångar upp i mindre grupper i enlighet med IAS 16, (b) delas fordringar upp i kundfordringar, fordringar på närstående, förskottsbetalningar och andra belopp, (c) delas varulager, i enlighet med IAS 2, Varulager, in i undergrupper såsom handelsvaror, produktionsförnödenheter, råvaror, produkter i arbete och färdiga varor, (d) delas avsättningar upp i avsättningar för ersättningar till anställda och andra poster, och (e) delas eget kapital upp i olika klasser, såsom inbetalt eget kapital, överkurser och annat eget kapital.

76. Ett företag skall antingen i balansräkningen eller i noterna lämna följande upplysningar (a) för varje slag av aktiekapital (i) beslutat antal aktier, (ii) antalet emitterade och fullt betalda aktier och emitterade icke fullt betalda aktier, (iii) nominellt värde per aktie, eller att aktierna inte har något nominellt värde, (iv) en avstämning av antalet utestående aktier vid periodens början och vid periodens slut, (v) de rättigheter, förmånsordningar och restriktioner som är hänförliga till respektive aktieslag, inklusive restriktioner i rätten till vinstutdelning och till återbetalning av kapital, (vi) aktier i företaget som innehas av företaget självt eller av dess dotterföretag eller intresseföretag, och (vii) aktier som är reserverade för emission enligt optionsavtal och andra försäljningsavtal avseende aktier, med uppgift om villkor och belopp, och (b) en beskrivning av karaktären hos och syftet med varje reservpost under eget kapital.

77. Ett företag utan aktiekapital, såsom ett handelsbolag eller en stiftelse, skall lämna information som motsvarar den som krävs enligt punkt 76 (a), med angivande av förändringar under perioden för varje slag av eget kapital och de rättigheter, förmånsordningar och restriktioner som är hänförliga till varje slag av eget kapital.

Resultaträkning

Periodens resultat

78. Alla intäktsposter och kostnadsposter som redovisas under en period skall inkluderas i beräkningen av periodens resultat såvida inte en standard eller tolkning kräver eller tillåter annat.

79. Vanligen inkluderas samtliga resultatposter i beräkningen av periodens resultat. Detta innefattar effekterna av ändringar i uppskattningar och bedömningar. Det kan dock finnas omständigheter under vilka vissa poster kan undantas från den aktuella periodens resultat. IAS 8 behandlar två sådana omständigheter: Rättelsen av fel och effekten av byten av redovisningsprinciper.

80. Andra standarder behandlar poster som kan motsvara definitionerna av intäkter eller kostnad i föreställningsramen men som vanligen inte inkluderas i resultatet. Exempel på detta är omvärderingsreserver (se IAS 16), vissa vinster och förluster som uppkommer vid omräkningen av finansiella rapporter för en utlandsverksamhet (se IAS 21) samt vinster eller förluster vid omvärdering av finansiella tillgångar som kan säljas (se IAS 39).

Information som redovisas i resultaträkningen

81. Resultaträkningen skall minst innefatta beloppen för följande balansposter för perioden (a) intäkter, (b) finansieringskostnader, (c) andel av vinst och förlust i intresseföretag och joint ventures redovisade med tillämpning av kapitalandelsmetoden, (d) redovisat resultat före skatt på grund av försäljning/utrangering av tillgångar eller reglering av skulder hänförliga till verksamhet under avveckling, (e) skattekostnad, och (f) resultat.

82. Följande poster skall redovisas i resultaträkningen som fördelning av periodens resultat (a) resultat hänförligt till minoritetsintressen, och (b) resultat hänförligt till innehavare av andelar i moderföretaget.

83. Ytterligare resultatposter, rubriker och delsummor skall redovisas i resultaträkningen när så krävs för förståelsen av företagets finansiella ställning.

84. Eftersom effekterna av ett företags olika aktiviteter, transaktioner och andra händelser skiljer sig åt i fråga om stabilitet, risk och förutsägbarhet, leder upplysningar om olika beståndsdelar i resultatet till en bättre förståelse av det uppnådda finansiella resultatet och är ett stöd vid framtagande av prognoser över framtida resultat. Ytterligare poster tas in i resultaträkningen och använda beteckningar och ordningsföljd ändras när så krävs för att förklara det ekonomiska resultatets beståndsdelar. De faktorer som skall beaktas omfattar intäkts- och kostnadskomponenters väsentlighet, karaktär och funktion. Exempelvis ändrar en bank beteckningarna för att använda de mer specifika kraven i IAS 30. Intäkts- och kostnadsposter kvittas inte, såvida inte villkoren i punkt 32 är uppfyllda.

85. Ett företag skall inte redovisa intäkts- och kostnadsposter som extraordinära poster, vare sig i resultaträkningen eller i noterna.

Information som redovisas i resultaträkningen eller i noterna

86. När intäkts- och kostnadsposter är väsentliga skall separat upplysning om karaktär och belopp lämnas.

87. Omständigheter som ger upphov till separata upplysningar om intäkts- och kostnadsposter innefattar (a) nedskrivningar av varulager till nettoförsäljningsvärde eller av materiella anläggningstillgångar till återvinningsvärdet såväl som återföringar av sådana nedskrivningar, (b) omstruktureringar av ett företags verksamhet och återföringar av avsättningar för omstruktureringskostnader, (c) avyttringar av materiella anläggningstillgångar, (d) avyttringar av investeringar, (e) verksamheter under avveckling, (f) uppgörelser vid rättstvister, och (g) övriga återföringar av avsättningar.

88. Ett företag skall redovisa en uppställning av kostnaderna med en klassificering som antingen bygger på kostnadernas karaktär eller på deras funktion i företaget, beroende på vilken som ger information som är tillförlitlig och mest relevant.

89. Företag uppmuntras att redovisa uppställningen enligt punkt 88 i resultaträkningen.

90. Kostnader delas in ytterligare i syfte att belysa det finansiella resultatets beståndsdelar som kan variera i fråga om frekvens, vinst- eller förlustpotential och förutsägbarhet. Denna analys tillhandahålls på två sätt.

91. Den första uppställningen kallas kostnadsslagsindelning. I resultaträkningen slås kostnader samman utifrån deras karaktär (exempelvis avskrivning, materialinköp, transportkostnader, ersättningar till anställda, reklamkostnader) och fördelas inte på olika funktioner i företaget. Denna metod kan vara enkel att använda eftersom den inte kräver någon fördelning av kostnader på funktioner. Nedan följer ett exempel på klassificering enligt kostnadsslagsindelning:



Intäkter X Övriga intäkter X Förändring av lager av färdiga varor och produkter i arbete X Råvaror och förnödenheter X Kostnader för ersättningar till anställda X Avskrivningar X Övriga kostnader X Summa kostnader -X Vinst X

92. Den andra uppställningen kallas funktionsindelning och klassificerar kostnader utifrån deras funktion, som del av kostnaden för försäljning, eller, exempelvis, kostnader för distribution eller administration. Som minimum skall ett företag enligt denna metod lämna separat upplysning om kostnaden för sålda varor. Denna metod ger ofta mer relevant information till användarna än klassificeringen av kostnaderna efter deras karaktär, men fördelningen av kostnader på funktioner kan kräva godtyckliga fördelningar och inbegripa betydande mått av bedömning. Nedan följer ett exempel på en klassificering enligt funktionsindelning:



Intäkter X Kostnad för sålda varor -X Bruttoresultat X Övriga intäkter X Distributionskostnader -X Administrationskostnader -X Övriga kostnader -X Vinst X

93. Företag som klassificerar kostnaderna efter funktion skall lämna ytterligare information om kostnadernas karaktär, inklusive avskrivningar och kostnader för ersättningar till anställda.

94. Valet mellan funktions- och kostnadsslagsindelning beror på historiska faktorer och branschfaktorer samt på företagets karaktär. Båda metoderna ger en indikation om vilka kostnader som kan variera, direkt eller indirekt, med företagets försäljnings- eller produktionsnivå. Eftersom båda uppställningsmetoderna har fördelar för olika typer av företag, kräver denna standard att företagsledningen väljer den metod som ger den mest relevanta och tillförlitliga uppställningen. Eftersom information om kostnadernas karaktär är värdefull vid bedömning av framtida kassaflöden skall dock ytterligare upplysningar lämnas när den funktionsindelade uppställningen används. I punkt 93 har ”ersättningar till anställda” samma innebörd som i IAS 19, Ersättningar till anställda.

95. Ett företag skall, antingen i resultaträkningen eller i redogörelsen för förändringar i eget kapital, eller i noterna, lämna upplysning om utdelning som redovisats som utdelning till innehavare av andelar under perioden samt hänförligt belopp per aktie.

Redogörelse för förändringar i eget kapital

96. Ett företag skall utforma en redogörelse för förändringar i eget kapital där redogörelsen skall innehålla (a) periodens resultat, (b) varje post av periodens intäkter och kostnader som, till följd av andra standarder eller tolkningar, redovisas direkt mot eget kapital samt summan av dessa poster, (c) summa intäkter och kostnader för perioden (beräknad som summan av (a) och (b)), med separat angivelse av totalbeloppen hänförliga till innehavare av andelar i moderbolaget och till minoritetsintressen, och (d) för varje enskild del i eget kapital, effekterna av byten av redovisningsprinciper och rättelser av fel redovisade i enlighet med IAS 8.

97. Ett företag skall också redovisa, antingen i redogörelsen för förändringar i eget kapital eller i noterna (a) belopp avseende transaktioner med innehavare av andelar som agerat i sin egenskap av innehavare av andelar, där fördelningen på innehavare av andelar redovisas separat, (b) saldot för balanserade vinstmedel (det vill säga ackumulerat resultat) vid periodens början och på balansdagen samt periodens förändringar, och (c) en avstämning av det redovisade värdet för de olika posterna i tillskjutet eget kapital och varje reserv vid periodens början och slut med varje förändring separat redovisad.

98. Förändringar i ett företags eget kapital mellan två balansdagar återspeglar ökningen eller minskningen av dess nettotillgångar under perioden. Med undantag för förändringar som är en följd av transaktioner med innehavare av andelar som agerat i sin egenskap av innehavare av andelar (exempelvis kapitaltillskott, återköp av företagets egetkapitalinstrument och utdelning) och transaktionskostnader som är direkt hänförliga till sådana transaktioner, motsvarar den sammanlagda förändringen i eget kapital under en period totalsumman av intäkter och kostnader, inklusive vinster och förluster, som företagets verksamhet genererat under perioden (oavsett om dessa intäkts- och kostnadsposter redovisas i resultatet eller direkt som förändringar i eget kapital).

99. Denna standard kräver att alla intäktsposter och kostnadsposter som redovisas under en period skall inkluderas i periodens resultat såvida inte en annan standard eller en tolkning kräver annat. Andra standarder kräver att vissa resultat (såsom omvärderingsökningar och –minskningar, vissa valutakursdifferenser, vinster eller förluster vid omvärdering av finansiella tillgångar som kan säljas och hänförliga belopp avseende aktuell skatt och uppskjuten skatt) skall redovisas direkt som förändringar i eget kapital. Eftersom det är viktigt att beakta samtliga intäkts- och kostnadsposter vid bedömningen av förändringar i ett företags finansiella ställning mellan två balansdagar, kräver denna standard en redogörelse för förändringar i eget kapital som belyser ett företags sammanlagda intäkter och kostnader, inklusive sådana som redovisas direkt mot eget kapital.

100. IAS 8 kräver retroaktiva justeringar för att återspegla effekten av byten av redovisningsprinciper, i den mån detta är praktiskt genomförbart, förutom när övergångsbestämmelser i en annan standard eller i en tolkning kräver annat. IAS 8 kräver också retroaktiva omräkningar avseende rättelser av fel, i den mån detta är praktiskt genomförbart. Retroaktiva justeringar och retroaktiva omräkningar görs av saldot för balanserade vinstmedel, förutom när en standard eller en tolkning kräver retroaktiv justering av en annan del av eget kapital. Punkt 96 (d) kräver upplysning i redogörelsen för förändringar i eget kapital om den totala justeringen av varje del i eget kapital, uppdelat på vad som avser byten av redovisningsprinciper och vad som avser rättelser av fel. Upplysning lämnas om dessa justeringar för varje tidigare period och för periodens början.

101. Kraven i punkterna 96 och 97 kan uppfyllas på olika sätt. Ett exempel är en tabelluppställning med en avstämning av ingående och utgående balanser för varje del i eget kapital. Ett annat sätt är att endast redovisa de poster som anges i punkt 96 i redogörelsen för förändringar i eget kapital. Enligt denna metod redovisas de poster som beskrivs i punkt 97 i noterna.

Kassaflödesanalys

102. Information om kassaflöden ger de finansiella rapporternas användare ett underlag för att bedöma företagets förmåga att generera likvida medel och dess behov av att utnyttja dessa kassaflöden. IAS 7, Kassaflödesanalys, innehåller krav på utformningen av kassaflödesanalysen och tillhörande upplysningar.

Noter

Struktur

103. Noterna skall (a) innehålla information om grunden för upprättandet av de finansiella rapporterna samt de specifika redovisningsprinciper som används i enlighet med punkterna 108-115, (b) innehålla den information som krävs enligt IFRS som inte redovisas i balansräkningen, resultaträkningen, redogörelsen för förändringar i eget kapital eller kassaflödesanalysen, och (c) innehålla ytterligare information som inte redovisas i balansräkningen, resultaträkningen, redogörelsen för förändringar i eget kapital eller kassaflödesanalysen, men som är relevant för förståelsen av dessa rapporter.

104. Noterna skall, så långt det är praktiskt genomförbart, presenteras på ett systematiskt sätt. Varje post i balansräkningen, resultaträkningen, redogörelsen för förändringar i eget kapital och i kassaflödesanalysen skall innehålla hänvisning till tillhörande information i noterna.

105. Noterna presenteras normalt i nedanstående ordningsföljd, vilket underlättar för användarna att förstå de finansiella rapporterna och jämföra dem med andra företags finansiella rapporter (a) ett uttalande om att IFRS följs (se punkt 14), (b) en översikt över betydande redovisningsprinciper som används (se punkt 108), (c) tilläggsinformation avseende de poster som presenteras i balansräkningen, resultaträkningen, redogörelsen för förändringar i eget kapital och i kassaflödesanalysen, i den ordningsföljd som varje rapport och varje post redovisas, och (d) andra upplysningar, inklusive (i) eventualförpliktelser (se IAS 37) och oredovisade avtalsenliga åtaganden, och (ii) icke-finansiella upplysningar, såsom företagets mål och riktlinjer för riskhanteringen (se IAS 32).

106. I vissa fall kan det vara nödvändigt eller önskvärt att ändra ordningsföljden mellan vissa poster i noterna. Exempelvis kan information om förändringar av verkligt värde som redovisas i resultatet kombineras med information om finansiella instruments löptider, även om de förra upplysningarna hör till resultaträkningen och de senare till balansräkningen. En systematisk struktur bibehålls dock så långt det är praktiskt genomförbart.

107. Noter med information om grunden för upprättandet av de finansiella rapporterna samt särskilda redovisningsprinciper kan utgöra en separat del av de finansiella rapporterna.

Upplysning om redovisningsprinciper

108. Ett företag skall i sammanställningen över betydande redovisningsprinciper upplysa om (a) den värderingsgrund (eller de värderingsgrunder) som tillämpats vid upprättandet av de finansiella rapporterna, och (b) övriga tillämpade redovisningsprinciper som är relevanta för förståelsen av de finansiella rapporterna.

109. Det är viktigt att användarna är medvetna om den värderingsgrund eller de värderingsgrunder som använts i de finansiella rapporterna (exempelvis historiskt anskaffningsvärde, återanskaffningsvärde, nettoförsäljningsvärde, verkligt värde eller återvinningsvärde) eftersom grunden för de finansiella rapporternas utformning på ett betydande sätt påverkar analysen av dem. När mer än en värderingsgrund använts i de finansiella rapporterna, exempelvis när vissa tillgångsslag omvärderas, behöver företaget bara ge en indikation om de slag av tillgångar och skulder som varje värderingsgrund tillämpats på.

110. När företagsledningen avgör om den skall lämna upplysning om en viss redovisningsprincip beaktar den huruvida uppgiftslämnandet skulle underlätta för användarna att förstå hur transaktioner, andra händelser och förhållanden återspeglas i det redovisade resultatet och den finansiella ställningen. Upplysningar om vissa redovisningsprinciper är särskilt användbar för användare när dessa principer utgör tillåtna alternativ i standarder och tolkningar. Ett exempel är upplysning om huruvida en samägare redovisar sin andel i ett gemensamt styrt företag genom tillämpning av klyvnings- eller kapitalandelsmetoden (se IAS 31, Andelar i joint ventures). Vissa standarder kräver särskilt upplysning om vissa redovisningsprinciper, inklusive företagsledningens val mellan olika tillåtna principer. Exempelvis krävs enligt IAS 16 upplysning om de värderingsgrunder som används för olika slag av materiella anläggningstillgångar. IAS 23, Lånekostnader, kräver upplysning om huruvida lånekostnader redovisas direkt som en kostnad eller inräknas i tillgångarnas anskaffningsvärde.

111. Varje företag skall, mot bakgrund av verksamhetens karaktär, överväga vilka principer som användarna av företagets finansiella rapporter kan förvänta sig upplysning om för den aktuella typen av företag. Exempelvis skulle ett företag som skall betala inkomstskatt förväntas lämna upplysning om redovisningsprinciperna för inkomstskatter, inklusive dem som gäller uppskjutna skatteskulder och uppskjutna skattefordringar. När ett företag har betydande verksamhet i utlandet eller transaktioner i utländska valutor, förväntas det lämna upplysning om tillämpade principer för redovisningen av valutakursvinster och valutakursförluster. När det har skett företagsförvärv eller samgåenden skall upplysning lämnas om de principer som använts vid värdering av goodwill och minoritetsintressen.

112. En redovisningsprincip kan vara betydande på grund av karaktären i företagets verksamhet även om belopp för aktuella och tidigare perioder inte är väsentliga. Det är också lämpligt att lämna upplysning om varje betydande redovisningsprincip som inte särskilt krävs enligt IFRS, men som väljs och tillämpas i enlighet med IAS 8.

113. Ett företag skall i sammanställningen över betydande redovisningsprinciper eller i andra noter upplysa om de bedömningar företagsledningen har gjort, förutom dem som innefattar uppskattningar (se punkt 116), när den har tillämpat företagets redovisningsprinciper, som har den mest betydande effekten på de redovisade beloppen i de finansiella rapporterna.

114. När företagsledningen tillämpar företagets redovisningsprinciper, gör företagsledningen olika bedömningar, förutom sådana som innefattar uppskattningar, som kan ha en betydande inverkan på de redovisade beloppen i de finansiella rapporterna. Exempelvis gör företagsledningen bedömningar när den fastställer (a) huruvida finansiella tillgångar är investeringar som hålles till förfall, (b) när, i huvudsak, de betydande risker och fördelar som ett ägande av finansiella tillgångar och leasing av tillgångar medför, överlåts på andra företag, (c) huruvida, till sin innebörd, vissa försäljningar av varor är finansieringsöverenskommelser och därför inte ger upphov till någon intäkt, och (d) huruvida innebörden i relationen mellan företaget och ett företag för särskilt ändamål (SPE) tyder på att företaget har ett bestämmande inflytande över detta SPE.

115. Vissa av de upplysningar som lämnas i enlighet med punkt 113 krävs enligt andra standarder. Exempelvis kräver IAS 27 att ett företag lämnar upplysning om anledningarna till att företagets ägarandel inte medför ett bestämmande inflytande, när det gäller ett investeringsobjekt som inte är ett dotterföretag även om över hälften av rösterna eller potentiella röster ägs direkt eller indirekt via dotterföretag. Enligt IAS 40 krävs upplysning om de kriterier som företaget tagit fram för att skilja förvaltningsfastigheter från rörelsefastigheter och från fastigheter som är avsedda att säljas i den löpande verksamheten, när denna gränsdragning är svår att göra.

De viktigaste källorna till osäkerheter i uppskattningarna

116. Ett företag skall i noterna lämna upplysning om de viktigaste antagandena om framtiden och andra viktiga källor till osäkerheter i uppskattningar på balansdagen, som innebär en betydande risk för en väsentlig justering av de redovisade beloppen för tillgångar och skulder under nästkommande räkenskapsår. När det gäller dessa tillgångar och skulder, skall noterna innefatta uppgifter om (a) deras karaktär, och (b) deras redovisade värde per balansdagen.

117. Att fastställa vissa tillgångar och skulders redovisade värde kräver uppskattning av effekterna av osäkra framtida händelser på dessa tillgångar och skulder per balansdagen. Exempelvis krävs, i avsaknad av nyligen observerade marknadspriser som används för att värdera följande tillgångar och skulder, framåtriktade uppskattningar för att beräkna återvinningsvärdet på olika slag av materiella anläggningstillgångar, effekten av teknisk inkurans på varulagret, avsättningar som beror på framtida utfall av pågående rättstvister och långfristiga ersättningar till anställda, såsom pensionsförpliktelser. Dessa uppskattningar innefattar antaganden om sådana poster som riskjustering av kassaflöden eller använda rabattsatser, framtida förändringar av löner och framtida förändringar i priser som påverkar andra utgifter.

118. De huvudsakliga antagandena och andra viktiga källor till osäkerhet i uppskattningar som företaget lämnar upplysning om i enlighet med punkt 116, sammanhänger med de uppskattningar som kräver företagsledningens svåraste, mest subjektiva eller mest komplexa bedömningar. När antalet variabler och antaganden som påverkar den möjliga framtida utfallet av osäkerheten ökar, blir dessa bedömningar mer subjektiva och komplexa och potentialen för en väsentlig följdjustering av de redovisade värdena för tillgångar och skulder stiger vanligen i enlighet med detta.

119. Upplysningarna enligt punkt 116 krävs inte för tillgångar och skulder för vilka det föreligger en betydande risk för att deras redovisade värden kan komma att ändras väsentligt under nästkommande räkenskapsår om de, på balansdagen, värderas till verkligt värde som är baserat på nyligen observerade marknadspriser (deras verkliga värden kan komma att ändras väsentligt nästkommande räkenskapsår men dessa ändringar skulle inte härröra från antaganden eller andra källor till osäkerhet i uppskattningarna per balansdagen).

120. Upplysningarna i punkt 116 presenteras på ett sätt som hjälper användarna av finansiella rapporter att förstå de bedömningar som företagsledningen gör avseende framtiden och andra viktiga källor till osäkerhet i uppskattningarna. Den lämnade informationens karaktär och omfattning varierar i enlighet med antagandets karaktär och andra omständigheter. Exempel på typer av upplysningar är (a) antagandets karaktär eller andra osäkerheter i uppskattningarna, (b) redovisade värdens känslighet för metoder, antaganden och uppskattningar som beräkningen av dessa värden bygger på, inklusive anledningarna till känsligheten, (c) det förväntade utfallet av en osäkerhet och intervallet av rimligt möjliga utfall under nästkommande räkenskapsår avseende de redovisade värdena för de berörda tillgångarna och skulderna, och (d) en förklaring av ändringar som gjorts av tidigare antaganden rörande dessa tillgångar och skulder, om osäkerheten kvarstår.

121. Det är inte nödvändigt att lämna upplysning om budgetinformation eller prognoser i upplysningarna enligt punkt 116.

122. När det inte är praktiskt genomförbart att lämna upplysning om omfattningen av möjliga effekter av ett viktigt antagande eller en annan viktig källa till osäkerhet i uppskattningen per balansdagen, lämnar företaget upplysning om att det är rimligen möjligt, baserat på befintlig kunskap, att utfall under nästkommande räkenskapsår, som skiljer sig från antaganden, kan kräva en väsentlig justering av det redovisade värdet för den berörda tillgången eller skulden. I samtliga fall lämnar företaget upplysning om karaktär och redovisat värde för den tillgång eller skuld (eller det slag tillgångar eller skulder) som påverkas av antagandet i fråga.

123. Upplysningarna i punkt 113 om vissa bedömningar som företagsledningen har gjort när den tillämpar företagets redovisningsprinciper sammanhänger inte med upplysningarna om viktiga källor till osäkerhet i uppskattningarna i punkt 116.

124. Upplysningarna om vissa av de huvudantaganden som annars skulle krävas enligt punkt 116 krävs enligt andra standarder. Exempelvis krävs enligt IAS 37 upplysningar, enligt angivna omständigheter, om viktigare antaganden rörande framtida händelser som påverkar olika slag av avsättningar. Enligt IAS 32 krävs upplysning om betydande antaganden som använts vid uppskattning av verkliga värden för finansiella tillgångar och finansiella skulder som redovisats till verkligt värde. Enligt IAS 16 krävs upplysning om betydande antaganden som använts vid uppskattning av verkliga värden för omvärderade materiella anläggningstillgångar.

Övriga upplysningar

125. Ett företag skall i noterna lämna upplysning om (a) storleken på utdelning som har föreslagits eller tillkännagivits innan de finansiella rapporterna godkänts för utfärdande, men som inte redovisas som utdelning till innehavare av andelar under perioden och hänförligt belopp per andel, och (b) storleken på ej skuldförd företrädesrätt till ackumulativ utdelning.

126. Ett företag skall lämna följande upplysningar, om dessa inte ingår någon annanstans i den information som publiceras tillsammans med de finansiella rapporterna (a) företagets säte och rättsliga form, vilket land företaget registrerats i och adressen till företagets huvudkontor (eller huvudsakliga verksamhetsort, om denna är en annan än den där företagets huvudkontor ligger), (b) en beskrivning av verksamhetens karaktär och av företagets huvudsakliga aktiviteter, och (c) namnet på moderföretaget och det yttersta moderföretaget för koncernen.

IKRAFTTRÄDANDE

127. Ett företag skall tillämpa denna standard för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2005 eller senare. Tidigare tillämpning uppmuntras. Om ett företag tillämpar denna standard för en period som börjar före den 1 januari 2005, skall företaget lämna upplysning om detta.

UPPHÄVANDE AV IAS 1 (OMARBETAD 1997)

128. Denna standard ersätter IAS 1, Utformning av finansiella rapporter, som omarbetades 1997.

BILAGA

Ändringar i andra uttalanden

Ändringarna i denna bilaga skall tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2005 eller senare. Om ett företag tillämpar denna standard för en tidigare period, skall ändringarna tillämpas för denna tidigare period.

A1. I International Financial Reporting Standards, inklusive International Accounting Standards och tolkningar, som gäller i december 2003 (a) ändras hänvisningar till ”nettoresultat” till ”resultat”, (b) ändras hänvisningar till ”noter till de finansiella rapporterna” till ”noter”, och (c) ändras hänvisningar till ”eget kapital” till ”tillskjutet eget kapital”.

A2. [Ändringen är inte tillämplig på de formella standarderna]

A3. Punkterna 69 och 70 i IAS 12, Inkomstskatter, stryks.

A4. I IAS 19, Ersättningar till anställda, ändras punkt 23 så att den får följande ordalydelse: 23. Trots att denna standard inte kräver några särskilda upplysningar om kortfristiga ersättningar till anställda, kan upplysningar krävas enligt andra standarder. Exempelvis krävs enligt IAS 24, Upplysningar om närstående, upplysningar om ersättningar till nyckelpersoner i ledande ställning. Enligt IAS 1, Utformning av finansiella rapporter, krävs upplysning om kostnaden för ersättningar till anställda.

A5. [Ändringen är inte tillämplig på de formella standarderna]

A6. IAS 34, Delårsrapportering, ändras enligt beskrivning nedan. Punkt 5 ändras till följande ordalydelse: 5. Enligt IAS 1 består fullständiga finansiella rapporter av (a) en balansräkning, (b) en resultaträkning, (c) en redogörelse för förändringar i eget kapital, vari framgår antingen (i) samtliga förändringar i eget kapital, eller (ii) förändringar i eget kapital förutom dem som uppkommer vid transaktioner med innehavare av andelar som agerar i sin egenskap av innehavare av andelar, (d) en kassaflödesanalys, och (e) noter, som består av en sammanfattning av betydande redovisningsprinciper och andra förklarande noter. Punkt 12 ändras till följande ordalydelse: 12. IAS 1 innehåller vägledning om finansiella rapporters struktur. I "Vägledning vid införande" till IAS 1 åskådliggörs olika sätt på vilka balansräkning, resultaträkning och redogörelse för förändringar i eget kapital kan utformas. Punkt 13 ändras till följande ordalydelse: 13. Enligt IAS 1 krävs att en redogörelse för förändringar i eget kapital utgör en separat beståndsdel i ett företags finansiella rapporter och tillåts att information om förändringar i eget kapital som uppkommer genom transaktioner med innehavare av andelar som agerar i sin egenskap av innehavare av andelar (inklusive utdelningar till innehavare av andelar) redovisas antingen i nämnda redogörelse eller i noterna. I delårsrapporten använder företaget samma uppställning för redogörelsen för förändringar i eget kapital som i den senaste årsredovisningen.

A7. Punkterna 39 och 40 i IAS 35, Verksamheter under avveckling, ändras till följande ordalydelse: 39. Upplysningar enligt punkterna 27-37, förutom upplysningarna om redovisat resultat före skatt på grund av försäljning/utrangering av tillgångar eller reglering av skulder hänförliga till verksamheten under avveckling i enlighet med punkt 31 (a), kan lämnas antingen i noterna eller i balansräkningen, resultaträkningen eller redogörelsen för förändringar i eget kapital. 40. Enligt IAS 1, Utformning av finansiella rapporter, krävs att redovisat resultat före skatt, på grund av försäljning/utrangering av tillgångar eller reglering av skulder hänförliga till verksamheten under avveckling i redovisas i resultaräkningen. Upplysningarna enligt punkterna 27 (f) och 27 (g) lämnas lämpligen i resultaträkningen respektive i kassaflödesanalysen.

A8. [Ändringen är inte tillämplig på de formella standarderna]

A9. IAS 41, Jord- och skogsbruk, ändras enligt nedan. Punkt 39 stryks. Punkt 53 ändras till följande ordalydelse: 53. Jord- och skogsbruksverksamhet utsätts ofta för klimat-, sjukdoms- och andra naturbetingade risker. Om en händelse inträffar som ger upphov till en väsentlig intäkts- eller kostnadspost, skall upplysning om denna posts karaktär och belopp lämnas i enlighet med IAS 1, Utformning av finansiella rapporter. Exempel på sådan händelse omfattar ett utbrott av en elakartad sjukdom, översvämning, allvarlig torka eller kyla eller insektsangrepp.

A10. [Ändringen är inte tillämplig på de formella standarderna]

A11. I SIC-32, Immateriella tillgångar – utgifter för webbplats, ändras punkt 5 till följande ordalydelse: 5. Denna tolkning skall inte tillämpas vid inköp, utveckling och drift av maskinvara (exempelvis webbservrar, testservrar, produktionsservrar och Internetanslutningar) avseende en webbplats. Sådana utgifter redovisas enligt IAS 16. När ett företag ådrar sig utgifter avseende en Internetleverantör som tillhandahåller värdtjänster för företagets webbplats, skall dessutom utgifterna redovisas som kostnader, enligt punkt 78 i IAS 1 och föreställningsramen, när tjänsterna erhålls.

INTERNATIONELL REDOVISNINGSSTANDARD IAS 2

Varulager

INNEHÅLLSFÖRTECKNING Syfte Tillämpningsområde Definitioner Värdering av varulager Anskaffningsvärde för varulager Inköpskostnader Tillverkningskostnader Andra kostnader Anskaffningsvärde för lager hos tjänsteföretag Anskaffningsvärde för jord- och skogsbruksprodukter från biologiska tillgångar Metoder för att fastställa anskaffningsvärdet Beräkningsmetoder Nettoförsäljningsvärde Redovisning som kostnad Upplysningar Ikraftträdande Upphävande av andra yttranden

Denna omarbetade standard ersätter IAS 2, Varulager, och skall tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2005 eller senare. Tidigare tillämpning uppmuntras.

SYFTE

1. Syftet med denna standard är att ange hur varulager skall redovisas. Den viktigaste frågan vid redovisning av varulager gäller vilket anskaffningsvärde som skall redovisas som tillgång till dess en motsvarande intäkt redovisas. Standarden ger vägledning om hur anskaffningsvärdet fastställs och hur det senare skall redovisas som kostnad, innefattande eventuell nedskrivning till nettoförsäljningsvärdet. Den ger även vägledning om de olika beräkningsmetoder som används vid fördelning av kostnader på skilda varuslag.

TILLÄMPNINGSOMRÅDE

2. Standarden är tillämplig för alla varulager, utom (a) pågående arbeten i form av entreprenaduppdrag, vilket även inbegriper tjänsteuppdrag som är hänförliga till desamma (se IAS 11, Entreprenadavtal), (b) finansiella instrument, och (c) biologiska tillgångar hänförliga till jord- och skogsbruksverksamhet samt jord- och skogsbruksprodukter vid skördetidpunkten (se IAS 41, Jord- och skogsbruk).

3. Denna standard är inte tillämplig vid värdering av varulager tillhörande (a) producenter av jord- och skogsbruksprodukter, jord- och skogsbruksprodukter efter skörd samt mineraler och mineralprodukter i den mån de värderas till nettoförsäljningsvärde i enlighet med väl etablerad praxis i dessa branscher. Om sådana varor värderas till nettoförsäljningsvärde, redovisas förändringar av värdet i resultaträkningen för den period i vilken förändringen sker. (b) råvarumäklare som värderar sina varor till verkligt värde efter avdrag för försäljningskostnader. Om sådana varulager värderas till verkligt värde efter avdrag för försäljningskostnader, redovisas förändringar av det verkliga värdet efter avdrag för försäljningskostnader i resultaträkningen för den period när förändringen sker.

4. De varulager som nämns i punkt 3 (a) värderas till nettoförsäljningsvärdet vid vissa tillverkningssteg. Detta inträffar exempelvis vid skörd av jordbruksgrödor eller utvinning av mineraler och försäljningen är garanterad via ett terminskontrakt eller en statlig garanti, eller när det finns en aktiv marknad och risken för att försäljning inte skall ske är försumbar. Dessa varor undantas endast från värderingskraven i denna standard.

5. Som mäklare räknas den som köper eller säljer råvaror för andras eller egen räkning. De varor som nämns i punkt 3 (b) är huvudsakligen förvärvade i syfte att säljas vidare inom en snar framtid och generera vinst till följd av ändringar i priset eller mäklarens försäljningsmarginal. Om dessa varulager värderas till verkligt värde efter avdrag för försäljningskostnader, undantas de endast från värderingskraven i denna standard.

DEFINITIONER

6. I denna standard används följande begrepp med de innebörder som anges nedan: Varor i lager utgörs av tillgångar (a) som är avsedda för försäljning i den löpande verksamheten, (b) som är under tillverkning för sådan försäljning, eller (c) i form av material eller förnödenheter som skall förbrukas i tillverkningsprocessen eller vid tillhandahållandet av tjänster. Nettoförsäljningsvärde är det uppskattade försäljningspriset i den löpande verksamheten efter avdrag för uppskattade kostnader för färdigställande och uppskattade kostnader som är nödvändiga för att åstadkomma en försäljning. Verkligt värde är det belopp till vilket en tillgång skulle kunna överlåtas eller en skuld regleras, mellan kunniga parter som är oberoende av varandra och som har ett intresse av att transaktionen genomförs.

7. Nettoförsäljningsvärde avser det nettobelopp ett företag räknar med att kunna realisera vid försäljning av varor i lager i den ordinarie verksamheten. Verkligt värde avser det belopp till vilket samma tillgång skulle kunna överlåtas på en marknad, mellan kunniga köpare och säljare som båda har ett intresse av att transaktionen genomförs. Det förra är ett företagsspecifikt värde; det senare är det inte. Nettoförsäljningsvärdet för varor i lager överensstämmer eventuellt inte med det verkliga värdet efter avdrag för försäljningskostnader.

8. Varor i lager innefattar köpta varor för försäljning, inklusive exempelvis handelsvaror som köpts av en återförsäljare för vidareförsäljning samt mark och annan egendom för försäljning. Vidare innefattar varor i lager färdiga egentillverkade varor, eller produkter i arbete, samt material och förnödenheter som är avsedda att användas i tillverkningsprocessen. Lagret hos ett tjänsteföretag inkluderar anskaffningsvärdet enligt punkt 19 för uppdrag för vilka företaget ännu inte redovisat någon motsvarande intäkt (se IAS 18, Intäkter).

VÄRDERING AV VARULAGER

9. Varor i lager skall värderas till det lägsta av anskaffningsvärdet och nettoförsäljningsvärdet.

Anskaffningsvärde för varulager

10. Anskaffningsvärdet för varulager skall innefatta alla kostnader för inköp, kostnader för tillverkning samt andra kostnader för att bringa varorna till deras aktuella plats och skick.

Inköpskostnader

11. I inköpskostnaderna för varor i lager inräknas inköpspriset, tullavgifter och andra skatter (utom sådana skatter som företaget senare kan återfå från skattemyndigheterna) samt transportkostnader, hanteringskostnader och andra kostnader som är direkt hänförliga till inköpet av färdigvaror, material och tjänster. Handelsrabatter, prisavdrag och liknande skall dras av när inköpskostnaderna bestäms.

Tillverkningskostnader

12. I tillverkningskostnaderna för varor i lager inräknas kostnader som är direkt hänförliga till tillverkade enheter, såsom direkt lön. Vidare inräknas systematiskt fördelade fasta och rörliga omkostnader som är hänförliga till tillverkningen av färdiga varor. Fasta omkostnader som avser tillverkningen utgörs av sådana indirekta tillverkningsomkostnader som är relativt opåverkade av variationer i tillverkningsvolymen, såsom avskrivningar och underhåll av fabriksbyggnader och -utrustning liksom kostnader för fabriksledning och -administration. Rörliga omkostnader är sådana indirekta kostnader för tillverkningen som varierar direkt, eller i det närmaste direkt, med tillverkningsvolymen, såsom indirekt material och indirekt lön.

13. Fördelningen av fasta omkostnader för tillverkningen bygger på anläggningarnas normala kapacitet. Med normal kapacitet avses den tillverkningsvolym som förväntas bli uppnådd i genomsnitt under ett antal perioder eller säsonger vid normala förhållanden, varvid hänsyn tas till förlorad kapacitet till följd av planerat underhåll. Faktisk produktionsnivå kan användas om den utgör en god approximation av normal kapacitet. Det totala belopp för fasta omkostnader som fördelas på varje tillverkad enhet blir inte högre till följd av låg produktion eller outnyttjade anläggningar. Ej fördelade omkostnader kostnadsförs i resultaträkningen i den period till vilken de hänför sig. I perioder med onormalt hög tillverkning minskas det belopp som fördelas på varje tillverkad enhet så att varorna inte värderas högre än till anskaffningsvärdet. Rörliga omkostnader för tillverkningen fördelas på varje tillverkad enhet utifrån anläggningarnas faktiska utnyttjande.

14. En tillverkningsprocess kan få till följd att flera produkter tillverkas samtidigt. Detta är exempelvis fallet vid förenad produktion eller när det förekommer en biprodukt vid sidan av huvudprodukten. När kostnaderna för tillverkning av varje enskild vara inte är särskiljbara, fördelas kostnaderna på de olika varorna på ett logiskt och konsekvent sätt. Fördelningen kan exempelvis baseras på det relativa försäljningsvärdet för varje vara, antingen vid det stadium i tillverkningsprocessen där produkterna blir särskiljbara, eller när tillverkningen är avslutad. De flesta biprodukter är oväsentliga till sin karaktär. När så är fallet värderas de ofta till nettoförsäljningsvärdet, som dras av när huvudproduktens anskaffningsvärde fastställs. Det innebär att huvudproduktens redovisade värde inte avviker väsentligt från dess anskaffningsvärde.

Andra kostnader

15. Andra kostnader räknas in i anskaffningsvärdet för en vara endast i den mån de är nödvändiga för att bringa varan till dess aktuella plats och skick. Det kan exempelvis vara lämpligt att i anskaffningsvärdet för varor i lager inkludera omkostnader som inte är hänförliga till tillverkningen eller kostnaderna för att utforma varor för enskilda kunder.

16. Följande är exempel på kostnader som inte inräknas i anskaffningsvärdet för varor i lager och som i resultaträkningen kostnadsförs i den period till vilken de hänför sig (a) onormalt stort råvaruspill, onormalt höga arbetskostnader eller andra tillverkningskostnader, (b) lagringskostnader, såvida de inte är nödvändiga i tillverkningsprocessen före ett senare tillverkningssteg, (c) administrativa omkostnader som inte bidrar till att bringa varan till dess aktuella plats och skick, samt (d) försäljningskostnader.

17. I IAS 23, Lånekostnader, behandlas de särskilda omständigheter under vilka lånekostnader räknas in i anskaffningsvärdet för varulagret.

18. Ett företag kan förvärva varulager på avbetalning. Om uppgörelsen i sak innehåller en finansieringskomponent redovisas denna komponent, exempelvis skillnaden mellan inköpspriset med normala betalningsvillkor och det erlagda beloppet, som en räntekostnad under finansieringsperioden.

Anskaffningsvärde för lager hos tjänsteföretag

19. I den mån tjänsteföretag har varulager värderas lagret till tillverkningskostnaderna. Dessa kostnader består främst av löner och andra kostnader för personal som är direkt sysselsatt med att tillhandahålla tjänsterna, inklusive arbetsledande personal samt därtill hänförliga omkostnader. Löner och andra kostnader för försäljnings- och administrationspersonal ingår inte i anskaffningsvärdet för lagret utan kostnadsförs den period de uppkommer. Anskaffningsvärdet för lager hos tjänsteföretag inkluderar inte vinstmarginaler eller ej hänförliga omkostnader som ofta ingår i de priser som debiteras av tjänsteföretag.

Anskaffningsvärde för jord- och skogsbruksprodukter från biologiska tillgångar

20. Enligt IAS 41, Jord- och skogsbruk, skall varor som består av jord- och skogsbruksprodukter, som ett företag skördat från biologiska tillgångar, vid första redovisningstillfället redovisas till det verkliga värdet efter avdrag för försäljningskostnader vid skördetidpunkten. Detta värde utgör varornas anskaffningsvärde per detta datum, när denna standard börjar tillämpas.

Metoder för att fastställa anskaffningsvärdet

21. Olika schablonmetoder för att fastställa anskaffningsvärdet för varor i lager, såsom standardkostnadsmetoder eller metoder som baseras på försäljningspriset, kan av praktiska skäl användas om de resulterar i en god approximation av anskaffningsvärdet. Standardkostnader beräknas med hänsyn tagen till normalsituationer med avseende på material och förnödenheter, lön, produktivitet och kapacitetsutnyttjande. De omprövas regelbundet och revideras när så är nödvändigt, mot bakgrund av aktuella förhållanden.

22. Metoder som baseras på försäljningspriset används ofta inom handeln för att värdera sådana enheter i varulagret som förekommer i stort antal med hög omsättningshastighet och i stort sett samma marginaler och för vilka det inte är praktiskt genomförbart att använda andra metoder för att fastställa anskaffningsvärdet. Anskaffningsvärdet fastställs genom att ett avdrag görs från försäljningspriset motsvarande en beräknad bruttomarginal. Vid beräkningen av bruttomarginalen beaktas varor vars försäljningspris har sänkts i förhållande till ursprungligt pris. Som bruttomarginaler används ofta genomsnittliga värden för varje avdelning.

Beräkningsmetoder

23. Anskaffningsvärdet för sådana varor som vanligen inte är utbytbara, samt för varor och tjänster som produceras för och hålls åtskilda för särskilda projekt, skall fastställas med utgångspunkt i de specifika kostnader som är hänförliga till respektive produkt.

24. Att fastställa anskaffningsvärdet med utgångspunkt i de specifika kostnaderna innebär att specifika kostnader hänförs till identifierade artiklar i lagret. Detta är den korrekta metoden för artiklar som är åtskilda för särskilda projekt, oavsett om de köpts in eller producerats internt. Ett sådant tillvägagångssätt är emellertid olämpligt när det rör sig om ett stort antal enheter som är inbördes utbytbara, eftersom metoden att välja ut de enheter som kvarligger i lager då skulle kunna användas för att uppnå en förutbestämd effekt på periodens resultat.

25. Anskaffningsvärdet, för andra varor än dem som omfattas av punkt 23, skall beräknas genom tillämpning av först in, först ut-metoden (FIFU), eller av en metod som bygger på vägda genomsnittspriser. Ett företag skall använda samma metod för alla varor med likartad beskaffenhet och likartad användning för företaget. För varulager av olika beskaffenhet eller med olika användningsområden kan olika metoder motiveras.

26. Exempelvis kan varor som används i en rörelsegren vara till nytta för företaget på ett annat sätt än samma slags varor som används i en annan rörelsegren. Emellertid är en skillnad i varornas geografiska läge (eller i respektive läges skatteregler) i sig inte tillräcklig för att motivera användandet av olika metoder.

27. FIFU-metoden utgår från antagandet att varor som köps in eller tillverkas först säljs först och att de enheter som ligger kvar i lagret i slutet av en period därmed är de som köpts in eller tillverkats senast. Metoden som bygger på vägda genomsnittspriser innebär att anskaffningsvärdet för varje enhet fastställs ur ett vägt genomsnitt av anskaffningsvärdena för liknande enheter vid periodens början och av anskaffningsvärdena för de enheter som köpts in eller tillverkats under perioden. Genomsnittstalen kan beräknas periodiskt eller vid varje ytterligare leverans, beroende på förhållandena för det enskilda företaget.

Nettoförsäljningsvärde

28. Det redovisade värdet för varor i lager kanske inte kan återvinnas om varorna utsatts för skada, om de helt eller delvis blivit för gamla eller om försäljningspriset har sjunkit. Det redovisade värdet för varor i lager kan kanske inte heller återvinnas om de uppskattade kostnaderna för färdigställande eller de uppskattade kostnaderna för att sälja enheterna har ökat. En justering till nettoförsäljningsvärdet är i linje med synsättet att tillgångar inte skall tas upp till ett värde som är högre än av vad som beräknas inflyta vid försäljningen eller värdet av framtida utnyttjande.

29. Värdet på varor i lager skrivs vanligen ned till nettoförsäljningsvärdet per vara. I vissa fall kan det emellertid vara lämpligt att slå samman likartade eller sammanhängande varor. Detta kan vara fallet när varorna hör till samma produktlinje och används för samma ändamål eller har samma slutanvändning, om de tillverkas och säljs i samma geografiska område och om det inte är praktiskt genomförbart att värdera en varutyp åtskild från en annan inom samma produktlinje. Det är inte korrekt att göra en nedskrivning av varor i lager med utgångspunkt från hur de har klassificerats, exempelvis färdiga varor, eller alla varor i en viss bransch eller i ett visst geografiskt område. Tjänsteföretag särredovisar vanligen kostnader avseende varje uppdrag för vilket ett separat försäljningspris debiteras. Därför behandlas varje sådant uppdrag som en separat produkt.

30. Uppskattningar av nettoförsäljningsvärdet sker med utgångspunkt i de mest tillförlitliga uppgifter som är tillgängliga vid de tidpunkter då uppskattningarna görs, avseende de belopp som förväntas inflyta. Uppskattningarna beaktar variationer i priser eller kostnader som har direkt koppling till händelser som inträffar efter slutet av perioden till den del dessa händelser bekräftar förhållanden som förelåg på balansdagen.

31. Uppskattningar av nettoförsäljningsvärdet tar också hänsyn till syftet med lagerhållningen. Exempelvis baseras nettoförsäljningsvärdet för den del av varulagret som utgörs av enheter som lagerhålls för en kontrakterad varuförsäljning eller serviceavtal på överenskomna priser. Om de överenskomna försäljningarna avser en mindre kvantitet än den lagerhållna, beräknas nettoförsäljningsvärdet för den överskjutande delen med utgångspunkt i allmänna försäljningspriser. Försäljningskontrakt som avser en större kvantitet varor än den som lagerhålls eller inköpskontrakt kan ge upphov till avsättningar. Sådana avsättningar behandlas i IAS 37, Avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar.

32. Råvaror, komponenter och andra förnödenheter som innehas för användning i tillverkningen av varor skrivs inte ned under anskaffningsvärdet, om den slutprodukt i vilken de ingår förväntas kunna säljas till ett pris som motsvarar eller överstiger anskaffningsvärdet. Om däremot en nedgång i priset på insatsmaterial indikerar att tillverkningsvärdet för den färdiga varan överstiger nettoförsäljningsvärdet, skrivs insatsmaterialet ned till nettoförsäljningsvärdet. I sådana fall kan återanskaffningsvärdet vara det bästa tillgängliga måttet på nettoförsäljningsvärdet.

33. En ny bedömning av nettoförsäljningsvärdet görs i varje efterföljande period. När de förhållanden som tidigare var skälet till att vissa varor skrevs ned under anskaffningsvärdet inte längre föreligger, eller om det tydligt framgår att nettoförsäljningsvärdet kommer att stiga till följd av förändrade ekonomiska förhållanden, återförs nedskrivningen (det vill säga återföringen begränsas till värdet på den ursprungliga nedskrivningen) så att det nya redovisade värdet är det lägsta av anskaffningsvärdet och det justerade nettoförsäljningsvärdet. Detta inträffar exempelvis när en vara, som redovisas till nettoförsäljningsvärdet på grund av att försäljningspriset har gått ned, fortfarande är osåld i en senare period samtidigt som försäljningspriset har ökat.

REDOVISNING SOM KOSTNAD

34. När varor i lager säljs skall redovisat värde för dem kostnadsföras i resultaträkningen den period i vilken motsvarande intäkt redovisas. Justering av varor i lager till nettoförsäljningsvärde och förluster på varor i lager skall redovisas i resultaträkningen den period för vilken justeringen eller förlusten hänför sig. En återföring av en nedskrivning av varor i lager till följd av att nettoförsäljningsvärdet ökat skall redovisas som ett avdrag från den aktuella periodens kostnader för sålda varor.

35. Vissa varor kan komma att omföras till andra tillgångskonton, exempelvis en vara som används som komponent i egentillverkade materiella anläggningstillgångar. Varor som på detta sätt ingår i en annan tillgång redovisas som kostnader under tillgångens nyttjandeperiod.

UPPLYSNINGAR

36. De finansiella rapporterna skall innehålla upplysning om (a) de redovisningsprinciper som tillämpas för värdering av varulagret, inklusive vilken beräkningsmetod eller vilka beräkningsmetoder som används, (b) varulagrets totala redovisade värde och det redovisade värdet uppdelat på ett för företaget lämpligt sätt, (c) redovisat värde för den del av varulagret som redovisas till verkligt värde efter avdrag för försäljningskostnader, (d) det belopp för varor i lager som redovisas som en kostnad under perioden, (e) beloppet avseende eventuell nedskrivning av varulager, som redovisats som en kostnad under perioden enligt punkt 34, (f) beloppet avseende återföring av eventuell nedskrivning som redovisas som en minskning av det varulagerbelopp som redovisas som en kostnad under perioden enligt punkt 34, (g) de omständigheter eller händelser som ledde till återföringen av en nedskrivning av varulager enligt punkt 34, och (h) redovisat värde för varor som ställs som säkerhet för lån eller andra skulder.

37. Upplysningar avseende redovisade värden för olika kategorier av varor i lager samt omfattningen av förändringar av dessa värden är till nytta för användare av finansiella rapporter. Vanliga indelningar av varor i lager är handelsvaror, produktionsförnödenheter, råvaror, produkter i arbete och färdiga varor. Ett tjänsteföretags varor i lager kan beskrivas som pågående arbete.

38. Det belopp för varor i lager som redovisas som kostnad under perioden, och som ofta benämns kostnad för sålda varor, utgörs av de anskaffningsvärden som tidigare inkluderats i värderingen av varor som nu har sålts samt av ofördelade omkostnader för tillverkningen och onormala tillverkningskostnader. Det kan f