RO Jurnalul Oficial al Uniunii Europene L 114/1

DECIZIA COMISIEI

din 17 iulie 2013

privind schema de ajutoare SA.21233 C/11 (ex NN/11, ex CP 137/06) pusă în aplicare de Spania Regim fiscal aplicabil anumitor acorduri de leasing financiar, cunoscut și sub denumirea de sistem fiscal spaniol în materie de leasing

[notificată cu numărul C(2013) 4426]

(Numai textul în limba spaniolă este autentic)

(Text cu relevanță pentru SEE)

(2014/200/UE)

COMISIA EUROPEANĂ,

având în vedere Tratatul privind funcționarea Uniunii Europene, în special articolul 108 alineatul (2) primul paragraf,

având în vedere Acordul privind Spațiul Economic European, în special articolul 62 alineatul (1) litera (a),

după ce părțile interesate au fost invitate să își prezinte observațiile în temeiul dispozițiilor menționate anterior (1) și având în vedere observațiile acestora,

întrucât:

1. PROCEDURA

(1) Potrivit mai multor plângeri înregistrate la Comisie începând cu luna mai 2006, regimul spaniol aplicabil companiilor maritime începând cu 2002 (sistemul fiscal spaniol în materie de leasing) a permis companiilor maritime să cumpere nave în Spania la prețuri cu 20-30 % mai reduse. În special, două federații naționale ale șantierelor navale și un șantier naval individual au reclamat faptul că acest regim are drept rezultat pierderea unor contracte de construcții navale ale membrilor lor în beneficiul șantierelor navale spaniole. La 13 iulie 2010, mai multe asociații ale constructorilor de nave din șapte țări europene au semnat o petiție împotriva așa-numitului sistem fiscal spaniol în materie de leasing (denumit în continuare „STL”). Cel puțin o companie maritimă a sprijinit aceste plângeri. În august 2010, un membru al Parlamentului European a formulat o întrebare cu privire la același subiect (2).

(2) Prin scrisorile din 15 septembrie 2006, 30 ianuarie 2007, 6 noiembrie 2007 și 3 martie 2008, Comisia a transmis Spaniei cereri de informații. Spania a răspuns prin scrisorile din 16 octombrie 2006, 23 și 27 februarie 2007, 11 ianuarie și 27 martie 2008. În cadrul unei reuniuni care a avut loc la 29 aprilie 2008, Comisia a solicitat informații suplimentare, pe care Spania le-a transmis prin scrisoarea din 17 iunie 2008. Comisia a solicitat și alte informații suplimentare prin scrisorile din 23 septembrie 2008, informații pe care Spania le-a transmis prin scrisoarea din 24 octombrie 2008.

(3) În urma primirii noilor informații de la reclamanți, Comisia a solicitat din nou informații suplimentare prin scrisorile din 11 ianuarie și 25 mai 2010. Spania a răspuns prin scrisorile din 10 martie și 26 iulie 2010. La 24 ianuarie 2011 a avut loc o reuniune cu autoritățile spaniole.

(4) Prin scrisoarea din 29 iunie 2011, Comisia a informat Spania că a hotărât să inițieze procedura prevăzută la articolul 108 alineatul (2) din Tratatul privind funcționarea Uniunii Europene în ceea ce privește ajutorul de stat.

(5) Prin scrisoarea din 2 august 2011, Spania a prezentat observații cu privire la decizia de inițiere a procedurii oficiale.

(6) Decizia Comisiei de a iniția procedura oficială de investigare [denumită în continuare „Decizia C(2011) 4494 final”] a fost publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene (3). Comisia a invitat părțile interesate să prezinte observații cu privire la aceste măsuri.

(7) Comisia a primit observații din partea mai multor părți interesate. Prin scrisorile din 23 februarie, 7 martie, 11 iulie și 29 octombrie 2012, precum și prin cele din 12 și 25 februarie și 22 aprilie 2013, Comisia a transmis Spaniei observațiile în cauză, iar Spania a avut posibilitatea de a oferi un răspuns. Observațiile sale au fost primite prin scrisorile din 30 aprilie, 24 mai, 9 și 23 iulie și 14 noiembrie 2012, precum și prin cele din 25 februarie, 12 martie și 21 mai 2013. Spania a prezentat, de asemenea, observații suplimentare prin scrisorile din 3 și 9 octombrie 2012. La cererea acestora, Comisia a avut întrevederi cu Pequeños y Medianos Astilleros en Reconversión (PYMAR) (4) la 13 noiembrie 2012 și la 4 februarie 2013, precum și cu autoritățile spaniole la 6 martie 2013.

2. DESCRIEREA SISTEMULUI FISCAL SPANIOL ÎN MATERIE DE LEASING

(8) Sistemul fiscal spaniol în materie de leasing este utilizat în tranzacțiile care implică construirea de către șantierele navale (vânzătorii) și achiziționarea de către companiile maritime (cumpărătorii) a navelor maritime și finanțarea acestor tranzacții prin intermediul unei structuri juridice și financiare ad hoc.

(9) Sistemul STL are la bază: — o structură juridică și financiară ad-hoc, care este organizată de către o bancă și care se interpune între compania maritimă și șantierul naval, respectiv între cumpărătorul și vânzătorul unei nave; — o rețea complexă de contracte între diferitele părți la tranzacție; și — aplicarea mai multor măsuri fiscale spaniole.

(10) La cererea Comisiei, autoritățile spaniole au confirmat utilizarea STL în 273 de tranzacții de construire și achiziționare de nave în perioada cuprinsă între 1 ianuarie 2002 și 30 iunie 2010, în valoare totală de 8 727 997 332 EUR. Sistemul a continuat să se aplice până la 29 iunie 2011, când a fost inițiată procedura oficială de investigare. Cumpărătorii sunt companii maritime din întreaga Europă și din afara acesteia. În toate tranzacțiile, cu excepția uneia (un contract în valoare de 6 148 969 EUR), au fost implicate șantiere navale spaniole.

2.1. STL – STRUCTURĂ JURIDICĂ ȘI FINANCIARĂ

(11) După cum s-a menționat anterior, o operațiune STL oferă unui proprietar de nave posibilitatea de a comanda construirea unei nave noi la un preț redus cu 20-30 % față de prețul perceput de șantierul naval. Pentru a beneficia de prețul redus (după deducerea reducerii), compania maritimă trebuie să se angajeze să nu cumpere nava direct de la șantierul naval, ci de la un grup de interes economic (GIE) înființat în conformitate cu dreptul spaniol și creat de o bancă.

(12) STL are structura unui sistem de planificare fiscală organizat în general de către o bancă în vederea generării unor avantaje fiscale pentru investitorii într-un GIE cu regim de transparență fiscală și a transferării unei părți din aceste avantaje fiscale către compania maritimă sub forma unei reduceri a prețului navei. Celelalte avantaje sunt păstrate de investitorii în GIE drept retribuție pentru investițiile lor. Pe lângă GIE, o operațiune STL implică și alți intermediari, de exemplu o bancă și o societate de leasing (a se vedea graficul de mai jos).

(13) În practică, GIE închiriază nava de la o societate de leasing de la data la care se începe construcția acesteia. După construcția navei, GIE navlosește nava nudă companiei maritime, iar aceasta începe să o utilizeze. În orice caz, GIE se angajează să cumpere nava la sfârșitul contractului de leasing, iar compania maritimă se angajează să o cumpere la sfârșitul contractului de navlosire a navei nude, prin contracte cu opțiune reciprocă de cumpărare și vânzare (5). Data exercitării opțiunilor prevăzute de contractul de leasing este stabilită cu câteva săptămâni înainte de data exercitării opțiunii stabilite în contractul de navlosire a navei nude. Ambele opțiuni se exercită după trecerea GIE la sistemul de impozitare pe tonaj (pentru o descriere mai detaliată, a se vedea secțiunea 2.2.4 – Măsura 4: sistemul de impozitare pe tonaj). Părțile interesate semnează un acord-cadru pentru a se asigura că sunt de acord în ceea ce privește organizarea și funcționarea structurii STL.

(14) Tranzacțiile care au loc între diferiții participanți la STL au fost descrise în detaliu în Decizia C(2011) 4494 final (secțiunea 2.2) (6), pe baza exemplelor furnizate de Spania (7).

2.2. STL – ASPECTE FISCALE

(15) Obiectivul sistemului STL, descris în secțiunea 2.1 de mai sus, este, în primul rând, acela de a genera avantaje în favoarea GIE și a investitorilor care participă la grup prin aplicarea anumitor măsuri fiscale și, apoi, de a transfera o parte din aceste avantaje către compania maritimă care achiziționează o navă nouă.

(16) GIE obține avantaje fiscale în două etape, derivate din două seturi diferite de norme fiscale. În prima etapă se realizează o amortizare anticipată și accelerată a navei în sistem de leasing, în contextul regimului „obișnuit” de impozit pe profit. Acest lucru generează pierderi fiscale importante pentru GIE. Dată fiind transparența fiscală a GIE, aceste pierderi fiscale sunt deductibile din încasările proprii ale investitorilor, proporțional cu participarea acestora la grup.

(17) În condiții obișnuite, economiile fiscale realizate prin această amortizare anticipată și accelerată a costului navei ar trebui să fie compensate ulterior prin creșterea impozitelor plătite, fie în momentul în care nava este complet amortizată și nu se mai pot deduce costurile de amortizare, fie în momentul vânzării navei, din vânzare rezultând un câștig de capital (8). Dată fiind transparență fiscală a GIE, în mod normal creșterea profiturilor sale în anii următori s-ar adăuga la veniturile proprii ale investitorilor și ar fi impozabilă.

(18) Cu toate acestea, într-o operațiune STL, GIE nu păstrează navele după amortizarea completă a acestora. În cea de a doua etapă, economiile fiscale care rezultă din transferarea pierderilor inițiale către investitori se păstrează datorită trecerii GIE la sistemul de impozitare pe tonaj a veniturilor (sistemul TT) și scutirii totale a câștigurilor de capital realizate din vânzarea navei – la scurt timp după trecerea la noul regim – către compania maritimă (9). Pentru mai multe detalii cu privire la aceste două etape, a se vedea Decizia C(2011) 4494 final (secțiunea 2.3.1).

(19) Potrivit informațiilor deținute de Comisie (10), efectul combinat al măsurilor fiscale utilizate în STL permite GIE și investitorilor săi să obțină un beneficiu fiscal de aproximativ 30 % din prețul inițial brut al navei. O parte din acest beneficiu fiscal – obținut inițial de GIE/investitorii săi – rămâne la investitori (10-15 %), iar o parte (85-90 %) este transferată către compania maritimă, care, în cele din urmă, devine proprietarul navei pentru un preț cu 20-30 % mai mic decât prețul brut inițial.

(20) Așa cum s-a menționat deja, operațiunile STL combină diferite măsuri fiscale individuale – dar interconectate – pentru a genera un avantaj fiscal. Secțiunea de mai jos prezintă pe scurt aceste măsuri. Pentru o descriere mai detaliată, a se vedea Decizia C(2011) 4494 final (secțiunea 2.4).

2.2.1. Măsura 1: amortizarea accelerată (11) a activelor în sistem de leasing

[articolul 115 alineatul (6) din TRLIS]

(21) În Spania, tratamentul fiscal al unei operațiuni de leasing este diferit de tratamentul său contabil. Capitolul XIII din Decretul legislativ regal nr. 4/2004 din 5 martie 2004 de aprobare a versiunii consolidate a Legii privind impozitarea societăților (TRLIS) (12) și articolul 49 din Decretul regal nr. 1777/2004 din 30 iulie 2004 de aprobare a Regulamentului privind impozitarea societăților (RIS) (13) se aplică pentru finanțarea contractelor de leasing cu o durată minimă de doi ani, în cazul în care au ca obiect bunuri mobile, și de 10 ani în cazul în care au ca obiect bunuri imobile sau unități industriale.

(22) Exclusiv în scopuri fiscale, acea parte a plăților care permite locatorului să recupereze costul activului (14) este considerată cheltuială deductibilă în anumite limite, și anume: suma dedusă nu poate depăși valoarea obținută prin înmulțirea costului activului cu dublul sau triplul coeficientului oficial de amortizare liniară maximă pentru tipul de activ în cauză.

(23) În cazul navelor, amortizarea liniară obișnuită se întinde – în scopuri fiscale – pe 10 ani (10 % pe an). Rata maximă a amortizării accelerate pentru activele în sistem de leasing se situează între 20 % și 30 % pe an (între 40 și 60 de luni). În conformitate cu legislația spaniolă, proprietarii de nave pot aplica, de asemenea, metoda amortizării degresive (15) sau metoda amortizării proporționale cu ordinea numerică inversă a anilor (sum-of-the-years-digit – SYD) (16).

2.2.2. Măsura 2: aplicarea discreționară a amortizării anticipate a activelor în sistem de leasing

[Articolul 115 alineatul (11) și articolul 48 alineatul (4) din TRLIS și articolul 49 din RIS)

(24) Conform articolului 115 alineatul (6) din TRLIS, amortizarea accelerată a activului în sistem de leasing începe la data la care activul devine operațional, deci nu înainte ca activul să fie livrat locatarului și ca aceasta să înceapă să îl folosească. Cu toate acestea, în conformitate cu articolul 115 alineatul (11) din TRLIS (17), Ministerul Economiei și Finanțelor poate, pe baza unei cereri oficiale din partea locatarului, să stabilească o dată de începere anterioară pentru amortizare. În principiu, această dispoziție se aplică, în anumite condiții, tuturor activelor care fac obiectul unui contract de leasing și care sunt eligibile pentru aplicarea amortizării accelerate.

(25) De fapt, articolul 115 alineatul (11) din TRLIS impune două condiții generale. În primul rând, noua dată de începere trebuie să fie stabilită luându-se în considerare „caracteristicile specifice ale perioadei contractuale sau de construcție a activului și natura specifică a utilizării sale economice”. În temeiul articolului 49 din RIS, autoritățile fiscale autorizează amortizarea anticipată de la începutul perioadei de construcție numai când această perioadă depășește 12 luni, iar contractul de leasing prevede plăți anticipate. În al doilea rând, „stabilirea acestei date [nu ar trebui să afecteze] calculul bazei impozabile rezultate din utilizarea efectivă a activului sau plățile care rezultă din transferul de proprietate, care trebuie stabilite fie în conformitate cu regimul fiscal general, fie cu regimul special prevăzut la titlul VII capitolul VIII din TRLIS”.

(26) În conformitate cu articolul 48 alineatul (4) din TRLIS (18), activele vizate de sistemul de amortizare anticipată descris la articolul 115 alineatul (1) din TRLIS vor fi date în leasing unor GIE înregistrate în Spania care, la rândul lor, le vor subînchiria unor terți. În plus, articolul 49 din RIS stabilește procedura care trebuie urmată pentru depunerea unei cereri de amortizare anticipată a activelor în sistem de leasing.

2.2.3. Măsura 3: grupurile de interes economic (GIE)

(27) După cum s-a afirmat deja, GIE din Spania au personalitate juridică distinctă de cea a membrilor lor. Ca urmare, GIE pot solicita atât aplicarea măsurii de amortizare anticipată, cât și aplicarea sistemului alternativ de impozitare pe tonaj prevăzut de articolele 124-128 din TRLIS (a se vedea secțiunea 2.2.4) în cazul în care îndeplinesc cerințele de eligibilitate prevăzute în legislația spaniolă, chiar și în cazul în care niciunul din membrii lor nu este companie maritimă.

(28) Cu toate acestea, din perspectivă fiscală, GIE sunt transparente față de acționarii rezidenți în Spania. Cu alte cuvinte, în scopuri fiscale, profiturile (sau pierderile) înregistrate de GIE sunt atribuite în mod direct membrilor rezidenți în Spania, pe bază proporțională. Având în vedere faptul că membrii GIE implicate în operațiuni STL le consideră a fi un vehicul de investiții – mai degrabă decât un mod de a desfășura o activitate în comun –, prezenta decizie face referire la ei ca la investitori.

(29) Transparența fiscală a GIE înseamnă că pierderile substanțiale suferite de grup prin amortizarea anticipată și accelerată pot fi transferate direct investitorilor, care pot compensa aceste pierderi cu profiturile proprii pentru a reduce impozitele datorate.

2.2.4. Măsura 4: sistemul de impozitare pe tonaj (articolele 124-128 din TRLIS)

(30) Legislația spaniolă privind sistemul TT se aplică din 2002. Acest sistem oferă o metodă alternativă de calcul al profiturilor impozabile obținute de companiile maritime în urma activităților de transport eligibile, pe baza tonajelor exploatate în locul diferenței dintre venituri și cheltuieli.

(31) Comisia a autorizat (19) sistemul TT spaniol drept ajutor de stat compatibil pe baza Orientărilor comunitare privind ajutoarele de stat pentru transportul maritim (20) (denumite în continuare „Orientările în domeniul maritim”). Dispozițiile care reglementează sistemul TT sunt cuprinse în capitolul XVII articolele 124-128 din TRLIS.

(32) Spania a adoptat, de asemenea, măsurile de punere în aplicare cuprinse în titlul VI articolele 50-52 din RIS. Comisia semnalează că, spre deosebire de normele stabilite la articolele 124-128 din TRLIS, care au fost notificate Comisiei și aprobate de ea, aceste măsuri de punere în aplicare – în special excepția menționată la articolul 50 alineatul (3) din RIS (a se vedea secțiunea 2.2.5) – nu au fost notificate Comisiei și nici autorizate de către aceasta.

(33) La fel ca în alte state membre, aderarea la sistemul TT spaniol este opțională și necesită o autorizare prealabilă din partea autorităților fiscale, cu o valabilitate de 10 ani. Veniturile provenite din activități care nu intră în sfera activităților maritime – sau care nu sunt eligibile – sunt reglementate de normele obișnuite de impozitare a veniturilor.

(34) În conformitate cu legislația spaniolă, GIE care participă la STL pot fi înregistrate într-unul din registrele companiilor maritime (21), având în vedere că, potrivit autorităților spaniole, printre activitățile acestora se numără exploatarea navelor proprii și a celor navlosite. Conceptul de exploatare a unei nave ar include, prin urmare, punerea sa la dispoziția unei terțe părți prin navlosirea navei nude.

(35) Baza impozabilă a activităților maritime eligibile se calculează în funcție de tonajul brut: Tonaj net înregistrat Valoare zilnică pentru 100 de tone (EUR) De la 0 la 1 000 0,90 De la 1 001 la 10 000 0,70 De la 10 001 la 25 000 0,40 Peste 25 001 0,20

(36) Odată calculată baza impozabilă alternativă în funcție de tonajul brut exploatat de compania maritimă, la această bază se aplică rata obișnuită a impozitului pe profit.

(37) În conformitate cu articolul 125 alineatul (2) prima liniuță din TRLIS, se consideră că baza impozabilă în sistemul TT include toate veniturile provenite din activități maritime (eligibile) în marea liberă, în special câștigurile de capital realizate în cazul în care navele – achiziționate în stare nouă de o întreprindere care beneficiază de sistemul TT – sunt vândute ulterior, în timp ce întreprinderea rămâne în sistemul TT. În schimb, în conformitate cu normele privind impozitul pe profit, având în vedere că baza impozabilă se calculează ca diferență între venituri și cheltuieli, în cazul în care întreprinderea achiziționează navele și apoi le vinde cu un câștig de capital, aceste câștiguri de capital excepționale constituie venituri impozabile și, prin urmare, conduc la creșterea bazei impozabile care se ia în calcul la stabilirea impozitului pe profit.

Tratamentul fiscal al câștigurilor de capital excepționale în contextul transferului navelor la sistemul TT

(38) În cazul în care o navă – care nu mai este nouă – și impozitarea veniturilor aferente sunt transferate de la sistemul obișnuit de impozit pe profit la sistemul TT, se aplică norme speciale. În cazul navelor deja deținute de o întreprindere la momentul adoptării sistemului TT sau în cazul navelor de ocazie (denumite în continuare „uzate”) achiziționate de o întreprindere care beneficiază deja de acest sistem, se aplică o procedură specială prevăzută la articolul 125 alineatul (2) din TRLIS (22). Conform acestei proceduri, anumite sume se impozitează în condițiile sistemului obișnuit de impozit pe profit numai în cazul în care nava se vinde ulterior: — în primul exercițiu financiar în care se aplică sistemul TT sau în care se achiziționează navele uzate, trebuie fie să se constituie rezerve nedistribuibile egale cu diferența dintre valoarea normală de piață și valoarea contabilă netă a fiecăreia dintre navele care intră sub incidența acestei norme, fie ca această diferență să fie indicată separat în raportul anual privind fiecare navă, pentru fiecare exercițiu financiar în care se păstrează proprietatea asupra navei; — după vânzarea navei, valoarea acestei rezerve pozitive, împreună cu diferența pozitivă, la data transferului de proprietate, dintre amortizarea fiscală și amortizarea contabilă a navei vândute, se va adăuga la baza impozabilă în sistem TT prevăzută la articolul 125 alineatul (1) din TRLIS.

(39) Astfel, în condițiile aplicării obișnuite a sistemului TT spaniol aprobat de Comisie, posibilele câștiguri de capital se impozitează în momentul adoptării sistemului TT și se presupune că impozitarea câștigurilor de capital, deși întârziată, are totuși loc ulterior, la momentul vânzării sau dezmembrării navei. După cum s-a explicat în secțiunea 2.2.5, în cadrul sistemului STL această impozitare nu este amânată, ci este complet evitată, deoarece navele în cauză sunt considerate a fi noi, nu uzate. Prin urmare, procedura specială nu se aplică.

2.2.5. Măsura 5: articolul 50 alineatul (3) din RIS

(40) În cazul tranzacțiilor STL autorizate, Comisia observă că GIE pot renunța la sistemul obișnuit de impozit pe profit pentru a adopta sistemul TT fără a fi nevoite să stingă datoria fiscală ascunsă rezultată din amortizarea anticipată și accelerată nici la adoptarea sistemul TT, nici ulterior la momentul vânzării sau dezmembrării navei.

(41) Într-adevăr, prin derogare de la norma enunțată la articolul 125 alineatul (2) din TRLIS, articolul 50 alineatul (3) din RIS (23) prevede că, la achiziționarea navelor printr-o opțiune call ca parte a unui contract de leasing care a fost aprobat anterior de către autoritățile fiscale, navele respective sunt considerate a fi noi (24) – nu uzate – indiferent dacă au fost sau nu exploatate sau amortizate, începând de la data exercitării opțiunii de leasing, adică după trecerea GIE la sistemul TT. Potrivit informațiilor deținute de Comisie, această excepție s-a aplicat doar pentru anumite contracte de leasing aprobate de autoritățile fiscale în contextul cererilor de aplicare a amortizării anticipate în temeiul articolului 115 alineatul (11) din TRLIS (a se vedea secțiunea 2.2.2 de mai sus, Măsura 2: aplicarea discreționară a amortizării anticipate a activelor în sistem de leasing), adică în legătură cu navele maritime nou construite, achiziționate în sistem de leasing prin intermediul operațiunilor STL și provenite – cu o singură excepție – de pe șantierele navale din Spania.

(42) În aceste cazuri, se consideră că nava a fost achiziționată de GIE în stare nouă la data exercitării opțiunii de leasing, adică după adoptarea sistemului TT de către GIE. Prima consecință a excepției prevăzute la articolul 50 alineatul (3) din RIS este aceea că se evită aplicarea normelor prevăzute la articolul 125 alineatul (2) din TRLIS. GIE nu trebuie să constituie o rezervă nedistribuibilă și nu se impozitează nici diferența pozitivă dintre prețul plătit de compania maritimă și valoarea contabilă a navei din evidențele contabile ale GIE (25), nici diferența pozitivă dintre valoarea contabilă și valoarea fiscală a navei (26). Cea de a doua consecință este aceea că veniturile obținute din vânzarea către compania maritimă (prețul substanțial al exercitării opțiunii de navlosire a navei nude) sunt considerate a proveni din cumpărarea și vânzarea navei de către o întreprindere care beneficiază de sistemul TT și vor fi incluse în baza impozabilă în sistem TT, în conformitate cu articolul 125 alineatul (2) prima liniuță din TRLIS.

3. MOTIVE PENTRU INIȚIEREA PROCEDURII OFICIALE DE INVESTIGARE

(43) Într-o primă etapă, Comisia a considerat că sistemul fiscal spaniol în materie de leasing, în pofida aplicării unor măsuri fiscale diferite, ar trebui să fie analizat ca un sistem unic (abordare globală), deoarece diferitele măsuri nu pot fi utilizate decât împreună – în drept sau în fapt – și a concluzionat că acesta constituie ajutor de stat.

(44) În a doua etapă, măsurile individuale au fost evaluate separat (abordare individuală), iar Comisia a concluzionat următoarele: — amortizarea accelerată a activelor în sistem de leasing (măsura nr. 1) ar putea constitui ajutor de stat, dar, în orice caz, ar fi vorba despre un ajutor existent, deoarece a fost pus în aplicare înainte de aderare. Prin urmare, nu s-a inițiat o procedură oficială de investigare cu privire la această măsură; — amortizarea anticipată a activelor în sistem de leasing (măsura nr. 2) ar putea constitui ajutor de stat, întrucât oferă un avantaj selectiv, având în vedere condițiile vagi stabilite de legislația spaniolă și puterile de apreciere exercitate de administrația fiscală spaniolă în interpretarea acestor condiții. Această măsură, care a intrat în vigoare în 2002 (27), a fost considerată ajutor de stat ilegal și potențial incompatibil; — statutul GIE (măsura nr. 3) nu a fost identificat ca posibil ajutor de stat. Nu s-a inițiat o procedură oficială de investigare cu privire la această măsură; — sistemul TT (măsura nr. 4) a fost autorizat de către Comisie drept ajutor de stat compatibil în 2002. Compatibilitatea sistemului TT aprobat nu a fost pusă sub semnul întrebării în Decizia C(2011) 4494 final. În orice caz, în temeiul autorizației acordate de către Comisie, această măsură ar trebui să fie considerată ajutor existent. Cu toate acestea, Comisia a pus sub semnul întrebării două aspecte legate de sistemul TT: — Comisia a pus sub semnul întrebării posibilitatea acordată anumitor întreprinderi, cum ar fi GIE implicate în operațiuni STL, de a beneficia de sistemul TT în cazul în care activitățile acestora se limitează la închirierea sau navlosirea navelor nude. Comisia a considerat că aceste întreprinderi nu desfășoară activități în sectorul transportului maritim de mărfuri sau pasageri, astfel cum este definit în Regulamentul (CEE) nr. 4055/86 al Consiliului (28) și în Regulamentul (CEE) nr. 3577/92 al Consiliului (29), ci în sectorul investițiilor financiare și al închirierii sau leasingului de bunuri. Comisia a observat că eligibilitatea acestora pentru sistemul TT spaniol nu a fost niciodată notificată Comisiei sau autorizată de aceasta; — scutirea de impozit a câștigurilor de capital (măsura nr. 5) care rezultă din măsurile de punere în aplicare a sistemului TT [articolul 50 alineatul (3) din RIS] și care a fost prezentată de autoritățile spaniole ca parte a sistemului TT autorizat a fost considerată drept măsură suplimentară care nu intră în sfera autorizației acordate de Comisie în 2002. De asemenea, această măsură a fost considerată ajutor ilegal și potențial incompatibil.

(45) Au fost identificați următorii beneficiari potențiali ai ajutorului: — GIE, ca beneficiari principali ai avantajelor fiscale; — membrii/investitorii în GIE, care beneficiază de avantaje fiscale ca urmare a transparenței GIE; — companiile maritime, care primesc o parte din avantajele fiscale sub forma unei reduceri a prețului navei; — posibil șantierele navale, băncile implicate, societățile de leasing și alți intermediari.

(46) Comisia a considerat că ajutorul nu pare a fi compatibil cu piața internă.

4. OBSERVAȚIILE SPANIEI ȘI ALE PĂRȚILOR INTERESATE

(47) S-au primit observații din partea autorităților spaniole și din partea a 41 de părți terțe, inclusiv de la autorități publice, asociații sectoriale și întreprinderi individuale care fie erau implicate în operațiuni STL, fie se aflau în concurență cu părțile implicate, precum șantiere navale sau asociații ale constructorilor de nave.

(48) Observațiile vizează următoarele aspecte ale evaluării Comisiei prezentate, în Decizia C(2011) 4494 final: — aspecte procedurale; — abordarea generală: evaluarea STL ca sistem față de evaluarea măsurilor individuale care fac parte din STL; — dacă măsurile individuale reprezintă ajutor de stat (prezența unui avantaj, resurse de stat, posibilitatea de a imputa măsurile statului, efectul asupra concurenței și comerțului) și dacă unele dintre acestea reprezintă un ajutor existent; — identificarea beneficiarilor ajutorului; — compatibilitatea eventualului ajutor de stat; — existența unor obstacole în calea recuperării ajutorului (egalitatea de tratament, încrederea legitimă, securitatea juridică).

4.1. PROCEDURA

(49) Potrivit Spaniei, Comisia a inițiat procedura oficială de investigare fără a verifica în mod corespunzător principalele sale concluzii cu autoritățile spaniole. În consecință, au fost încălcate dreptul la apărare al statului spaniol și principiul contradictorialității, care este esențial în orice procedură administrativă.

(50) Potrivit mai multor terți, Comisia ar fi trebuit să utilizeze procedura aplicabilă ajutorului existent, deoarece, în cazul în care ar constitui ajutor, cele două măsuri fiscale în cauză (normele de amortizare a activelor în sistem de leasing și sistemul TT) ar constitui ajutor existent.

4.2. EVALUAREA STL CA SISTEM/EVALUAREA MĂSURILOR INDIVIDUALE

4.2.1. Reclamanții

(51) Holland Shipbuilding consideră că STL ar trebui să fie perceput drept un sistem unic, deoarece este un regim organizat care exploatează în mod deliberat diferite măsuri fiscale pentru a produce un avantaj economic mult mai mare decât avantajul total care s-ar putea obține din aplicarea separată a diferitelor măsuri și deoarece măsurile sunt interdependente. Utilizarea sistemului TT permite GIE să permanentizeze avantajul fiscal temporar generat de amortizarea anticipată și accelerată. Condițiile vagi impuse în cazul aplicării amortizării anticipate și modul de interpretare a acestora de către autoritățile spaniole conferă puteri de apreciere administrației fiscale. Acest lucru este confirmat de faptul că, în practică, autorizația se acordă numai în cazul trecerii de la sistemul obișnuit de impozit pe profit la sistemul TT.

(52) Și societățile Danish Maritime și […] (30) (31) percep sistemul STL, în ansamblul său, ca pe o schemă de ajutor de stat care – indiferent cine sunt beneficiarii – conferă în mod clar un avantaj economic anumitor întreprinderi.

4.2.2. Spania și participanții la tranzacțiile de leasing fiscal

(53) Cu toate acestea, Spania și întreprinderile identificate de către Comisie drept potențiali beneficiari ai ajutorului (companii maritime, bănci, investitorii în GIE, șantiere navale implicate în operațiuni STL) contestă această abordare globală.

(54) Aceștia consideră că STL nu figurează ca atare în legislația fiscală spaniolă, că operațiunile STL reprezintă acorduri private (leasing, navlosirea navei nude, GIE) încheiate de părți private care sunt libere să aleagă cea mai ieftină modalitate de finanțare a unui activ și să utilizeze mecanismele contractuale și fiscale disponibile. De asemenea, aceștia susțin că Spania nu ar trebui să fie trasă la răspundere pentru avantajele dobândite de contribuabilii care încearcă să-și reducă sarcina fiscală. În plus, legislația fiscală nu impune utilizarea tuturor măsurilor menționate de Comisie în Decizia C(2011) 4494 final.

(55) Asociación Española de Banca (asociația băncilor spaniole – AEB) consideră că este prima dată când Comisia identifică ajutor de stat nu într-o dispoziție legală, ci într-o combinație de tranzacții juridice între entități private.

(56) AEB este de părere că, mai degrabă decât un sistem, există două regimuri diferite (sistemul de amortizare și sistemul TT) care pot fi clar separate și tratate individual, indiferent dacă sunt utilizate separat sau în comun.

(57) În plus, potrivit AEB, Comisia nu a identificat un sistem general de referință înainte de identificarea unui avantaj selectiv. Potrivit AEB, există foarte multe modalități de finanțare a achiziției unui activ folosind diferite combinații de instrumente juridice și măsuri fiscale, iar Comisia ar trebui să compare toate aceste situații alternative. Prin urmare, concluzia că STL conferă un avantaj selectiv anumitor companii ar fi artificială, în special în cazul în care Comisia utilizează ca referință modalitățile cele mai costisitoare – din punct de vedere fiscal – de finanțare a unei investiții, ignorând, astfel, toate măsurile de stimulare aflate la dispoziția investitorilor.

(58) În consecință, STL nu conferă un avantaj selectiv. Acest fapt este confirmat, în special, prin identificarea de către Comisie a mai multor beneficiari potențiali care nu corespund unor sectoare economice. Făcând referire la Comunicarea Comisiei privind aplicarea normelor privind ajutorul de stat în cazul măsurilor referitoare la impozitarea directă a activităților economice (32) (denumită în continuare „Comunicarea Comisiei privind impozitarea activităților economice”) și la Decizia Comisiei privind schema groepsrentebox din Țările de Jos (33), AEB consideră că nu se poate concluziona că măsura este selectivă deoarece oferă mai multe avantaje membrilor GIE care investesc în nave maritime decât celor care investesc în alte active.

(59) Întrucât STL constă exclusiv în utilizarea măsurilor fiscale generale de către părți private în contextul unor acorduri private, acest sistem nu implică resurse de stat.

(60) Potrivit AEB, nu există niciun efect asupra concurenței și schimburilor comerciale dintre statele membre, întrucât principalii beneficiari identificați de Comisie sunt companii maritime, iar măsura este disponibilă tuturor companiilor maritime din Europa și din orice parte a lumii.

(61) În observațiile oferite, aceste părți terțe descriu STL drept o serie de măsuri independente (abordarea individuală) și nu fac nicio altă observație cu privire la sistemul STL în ansamblu.

4.3. OBSERVAȚII PRIVIND EVALUAREA MĂSURILOR INDIVIDUALE

4.3.1. Amortizarea accelerată [articolul 115 alineatul (6) din TRLIS (34) ]– măsura 1

(62) Potrivit autorităților spaniole și anumitor părți terțe, această măsură se poate aplica, în general, tuturor tipurilor de active și tuturor sectoarelor. Tratamentul fiscal și contabil diferit al ratelor de leasing nu presupune selectivitate de facto, fapt confirmat de diversitatea sectoarelor care aplică această măsură. În plus, sistemul spaniol de impozit pe profit permite mecanisme alternative de amortizare accelerată. AEB prevede că amortizarea prin metoda liniară nu poate fi considerată drept referință (unică) pentru stabilirea existenței unui avantaj, având în vedere că în general sunt permise și alte metode de amortizare. Articolul 11 din TRLIS și articolele 1-5 din RIS prevăd posibilitatea aplicării unor metode degresive, precum amortizarea degresivă (35) sau amortizarea proporțională cu ordinea numerică inversă a anilor (SYD) (36), precum și posibilitatea de a amortiza un activ în conformitate cu un plan specific convenit cu administrația fiscală (37). Drept exemplu, AEB menționează că metoda de amortizare degresivă s-ar putea aplica la o rată de 2,5 de ori mai mare decât rata aplicabilă în cazul metodei liniare, adică 25 %.

4.3.2. Aplicarea discreționară a amortizării anticipate [articolul 115 alineatul (11) și articolul 48 alineatul (4) din TRLIS, precum și articolul 49 din RIS] – măsura 2

(63) Se susține că amortizarea anticipată reprezintă doar o metodă de amortizare accelerată care stabilește că amortizarea accelerată poate începe, în anumite condiții, înainte de data livrării activului și a exploatării acestuia de către utilizatorul final. În cazul în care nu ar fi posibil să se deducă sumele plătite în timpul construirii activului, aceasta ar presupune de fapt o anticipare a impozitării. Amortizarea anticipată nu face altceva decât să restaureze neutralitatea și corespondența între fluxul financiar și tratamentul fiscal.

(64) AEB insistă asupra faptului că posibilitatea de a devansa începutul perioadei de amortizare este o măsură generală prevăzută și la articolul 11 alineatul (1) litera (d) din TRLIS, și la articolul 5 din RIS, care definesc normele generale aplicabile amortizării. Aceste dispoziții permit aprobarea de către administrația fiscală a unui plan specific de amortizare prezentat și justificat de către persoana impozabilă, inclusiv pentru activele aflate în construcție.

(65) Unicul scop al autorizării prealabile a amortizării anticipate și al procedurii urmate de către administrația fiscală este acela de a verifica dacă operațiunea este reală și dacă se respectă criteriile obiective stabilite de legislație. În special, trebuie să se asigure în prealabil că: există un contract de leasing a cărui dată de începere este anterioară datei de punere în funcțiune sau de livrare a activului; la formularea cererii, se indică faptul că plățile pentru recuperarea costului activului sunt deductibile; contractul vizează achiziționarea unui activ care presupune o perioadă contractuală/de construcție lungă, corespunzătoare condițiilor de funcționare a activului; contractul de construcție a activului este semnat; și se menționează condițiile contractuale specifice care reglementează utilizarea activului.

(66) Pe lângă condițiile generale stabilite la articolul 49 din RIS, articolul 48 alineatul (4) din TRLIS prevede o condiție suplimentară pentru solicitanții de tip GIE. Autorizarea nu depinde de aplicarea altor măsuri sau de prezentarea unor documente suplimentare. În sfârșit, inexistența puterilor de apreciere din procedură este ilustrată de faptul că nicio cerere depusă la administrația fiscală nu a fost respinsă vreodată. În acest sens, în opinia AEB, Comisia ar trebui să examineze mai atent motivele pentru care nu se efectuează operațiuni de finanțare. Dacă, astfel cum susține Comisia pe baza unor informații neoficiale, unele companii maritime întâmpină dificultăți în găsirea unei bănci care să organizeze operațiunea, acest lucru are legătură mai degrabă cu incapacitatea părților de a conveni asupra anumitor elemente ale operațiunilor, de exemplu prețul. AEB neagă în mod oficial că vreunul dintre membrii săi ar fi participat la vreo întâlnire sau că ar fi avut un contact neoficial cu autoritățile spaniole. De fapt, situația nu corespunde celei descrise în decizia Comisiei privind GIE fiscale (38) din Franța, în care condiția ca operațiunea să prezinte un interes economic și social semnificativ a fost considerată imprecisă și lăsată la aprecierea autorităților fiscale. Dimpotrivă, AEB neagă ipoteza că vreuna dintre condițiile specificate la articolul 49 din RIS ar fi imprecisă și deschisă interpretărilor.

(67) Prin urmare, amortizarea anticipată – la fel ca amortizarea accelerată – se aplică, în general, tuturor tipurilor de active și tuturor sectoarelor. Este o măsură cu caracter general.

(68) Întrucât este vorba de o metodă de aplicare a amortizării accelerate, în cazul în care va fi considerată ajutor, aceasta ar trebui să fie considerată ajutor existent.

4.3.3. Transparența fiscală a grupurilor de interes economic (articolul 48 din TRLIS) – măsura 3

(69) Potrivit AEB, transparența GIE respectă logica sistemului fiscal spaniol. Această transparență permite mai multor investitori să efectueze investiții comune pe care niciunul dintre ei nu le-ar efectua pe cont propriu, dar să aplice contribuției proprii la investiții – datorită acestei transparențe – tratamentul fiscal pe care l-ar fi aplicat dacă ar fi investit pe cont propriu. Prin urmare, aplicarea statutului de GIE nu presupune niciun avantaj. În plus, acest statut nu presupune nicio limitare sectorială. Orice contribuabil spaniol poate fi membru al unui GIE. Prin urmare, măsura nu este selectivă.

4.3.4. Sistemul TT (articolele 124-128 din TRLIS) – măsura 4

(70) Întrucât Comisia a menționat în Decizia C(2011) 4494 final că a autorizat sistemul TT spaniol în 2002 drept ajutor compatibil cu Orientările în domeniul maritim (39), observațiile autorităților spaniole și ale părților terțe se axează pe domeniul de aplicare al aprobării din 2002 și pe aspectele specifice ale întrebării dacă GIE financiare (40) implicate în operațiuni STL ar trebui să beneficieze de sistemul TT.

(71) În ceea ce privește întrebarea dacă GIE financiare (40) implicate în operațiuni STL – care nu exploatează nave, dar care investesc în acestea și le navlosesc ca parte a investițiilor financiare – ar trebui să beneficieze de sistemul TT, Spania susține că societățile exploatează navele prin navlosirea lor și, prin urmare, au fost incluse în registrele navale spaniole (în calitate de companii maritime) de la intrarea în vigoare a articolului 1 din Decretul regal nr. 1027/1989 (41) din 28 iulie 1989, repetat la articolul 9 din Legea nr. 27/1992 din 24 noiembrie 1992. Întrucât Comisia a autorizat aplicarea sistemului TT de către toate societățile înregistrate în registrele navale spaniole (42), această autorizare vizează și societățile care dețin nave și care le închiriază sau le dau în leasing terților. Prin urmare, dacă va fi considerată ajutor de stat, această măsură ar trebui considerată ajutor existent.

4.3.5. Articolul 50 alineatul (3) din RIS – măsura 5

(72) Spania, PYMAR și unele bănci afirmă că articolul 50 alineatul (3) din RIS conține numai măsuri de punere în aplicare menite să ofere securitate juridică. Aceste părți susțin că, în conformitate cu principiile sistemului juridic spaniol, elementele de fond ale unei măsuri fiscale trebuie să fie întotdeauna reglementate de lege și că această dispoziție – care este cuprinsă într-un decret regal – nu introduce nimic nou, ci doar clarifică domeniul de aplicare a articolului 125 alineatul (2) din TRLIS. Ea nici nu se îndepărtează de lege, nici nu creează avantaje suplimentare. Neimpozitarea câștigurilor de capital era deja prevăzută de sistemul autorizat de Comisie și, prin urmare, în cazul în care constituie ajutor de stat, ar trebui să fie considerată ajutor existent.

(73) De asemenea, Spania și toți presupușii beneficiari susțin că este logic să se considere că nava este „nouă”, întrucât nu a utilizat-o nimeni înainte de locatar, iar exercitarea opțiunii este convenită la semnarea contractului de leasing (43). AEB afirmă că, de regulă, un activ este considerat nou atunci când este achiziționat prin intermediul opțiunii unui contract de leasing.

4.4. OBSERVAȚII PRIVIND TRANSFERUL RESURSELOR DE STAT ȘI POSIBILITATEA DE A IMPUTA STATULUI MĂSURILE

(74) Potrivit reclamanților, o deducere fiscală implică un transfer de resurse de stat sub forma unei pierderi de venituri fiscale. Sistemul STL/măsurile fiscale pot fi imputate statului, deoarece toate măsurile sunt prevăzute în legislația spaniolă. În plus, STL se bazează pe o autorizație acordată de către autoritățile fiscale. Chiar dacă aceste autorizații se referă la măsuri individuale, este evident că, în practică, autorizațiile se acordă pentru întregul ansamblu al tranzacțiilor STL. Acest lucru este confirmat de faptul că cererea de amortizare anticipată depusă la administrația fiscală descrie în detaliu construcția și distribuția avantajului fiscal între GIE sau investitori și compania maritimă și include o notificare din partea șantierului naval de stabilire a beneficiilor economice și sociale rezultate în urma acordului. Nu există niciun motiv pentru prezentarea sistematică a acestor documente dacă ele nu ar reprezenta, de fapt, o condiție prealabilă pentru aprobare.

(75) Companiile maritime, pe de altă parte, susțin că reducerea acordată de șantierul naval sau de GIE la prețul inițial nu este imputabilă statului, deoarece rezultă din relațiile contractuale private între GIE și compania maritimă implicată în operațiune.

4.5. OBSERVAȚII PRIVIND DENATURAREA CONCURENȚEI ȘI EFECTELE ASUPRA SCHIMBURILOR COMERCIALE

(76) […] consideră că valoarea avantajelor în cauză [14 milioane EUR în exemplul dat în Decizia C(2011) 4494 final] afectează, fără îndoială, poziția pe piață a beneficiarilor și, prin urmare, creează denaturări semnificative pe piețe caracterizate de un nivel ridicat al concurenței. Sistemul oferă un mare avantaj șantierelor navale spaniole, care își pot promova navele la un preț – mai mic decât cel al altor șantiere navale europene – care include și avantajele aduse de STL. […] face referire la statisticile furnizate de Ministerul Industriei din Spania, care arată că, de-a lungul timpului, șantierele navale spaniole și-au oferit serviciile unui număr din ce în ce mai mare de proprietari de nave din străinătate.

(77) În ceea ce privește companiile maritime, […] consideră că achiziționarea navelor de la șantierele navale din Spania la un preț mult mai mic le permite să economisească milioane de euro corespunzând unei părți substanțiale a costurilor lor fixe. Întrucât se extinde pe întreaga durată de recuperare a costului navelor, acest beneficiu le oferă un avantaj concurențial față de alți operatori maritimi și, prin urmare, denaturează concurența pentru mulți ani.

(78) După cum s-a afirmat deja, proprietarii de nave susțin că toate companiile maritime au acces la condițiile oferite de șantierele navale din Spania și, prin urmare, pot beneficia de orice reducere de preț pe care ar putea-o oferi șantierele navale spaniole. De asemenea, aceștia susțin că au plătit un preț de piață corect și că nu au beneficiat de niciun avantaj economic. Prin urmare, este puțin probabil ca achiziționarea de nave de la șantierele navale spaniole să conducă la reducerea semnificativă a costurilor lor de exploatare sau să le consolideze poziția în mod durabil, după cum a susținut Comisia în Decizia C(2011) 4494 final.

4.6. OBSERVAȚII PRIVIND IDENTIFICAREA BENEFICIARILOR AJUTORULUI

(79) Potrivit AEB, GIE nu pot fi beneficiari ai ajutorului. Dată fiind transparența lor fiscală, investitorii sunt cei care trebuie să plătească impozitele rezultate din activitatea comercială a GIE. Prin urmare, GIE nu pot să beneficieze de niciun avantaj economic rezultat din reducerea impozitelor. În plus, orice contribuabil spaniol poate fi investitor – membru – al unui GIE.

(80) Pe de altă parte, o serie de companii maritime consideră că GIE sunt singurii beneficiari posibili ai ajutorului. Proprietarii de nave nu pot fi beneficiari ai ajutorului, deoarece nu sunt contribuabili spanioli. În plus, potrivit acestora, Comisia a presupus în mod eronat – fără a oferi vreo explicație – că avantajele fiscale ar fi transferate de la GIE către compania maritimă sub forma unei reduceri de preț. De fapt, prețul se stabilește în urma unei decizii comerciale luate de proprietarul privat al unui activ.

(81) Potrivit proprietarilor de nave, în general companiile maritime din întreaga lume achiziționează nave de la șantiere navale din diferite țări, inclusiv de la șantierele navale spaniole în cazul în care doresc acest lucru. Prin urmare, toate companiile maritime pot beneficia de eventualele reduceri de preț pe care șantierele navale spaniole sunt în măsură să le ofere.

(82) Mai mulți proprietari de nave susțin că, în cazul în care STL constituie ajutor de stat, ei nu sunt beneficiarii ajutorului respectiv. Aceștia prezintă două motive: în primul rând, modul de funcționare a structurii STL indică existența unei coordonări între GIE și șantierul naval, ceea ce constituie un singur centru de interes și stabilește prețul de vânzare; în al doilea rând, companiile care exploatează remorchere și nave de salvare prezintă ca exemplu oferte primite de la șantiere navale din afara Spaniei pentru construirea unor remorchere similare. Aceste oferte se încadrează în același interval de prețuri sau sunt chiar mai ieftine decât cele practicate de șantierele navale din Spania selectate în cele din urmă. Proprietarii de nave susțin că, prin urmare, au plătit un preț de piață corect și nu au beneficiat de niciun avantaj economic în sensul articolului 107 alineatul (1) din TFUE. Dacă STL ar oferi un avantaj economic, beneficiarii ar fi șantierele navale implicate în operațiunile STL, și nu companiile maritime.

(83) Holland Shipbuilding consideră că beneficiarii ajutorului sunt grupurile de interes economic și investitorii acestora, precum și companiile maritime, dar și șantierele navale din Spania, deoarece există o diferență substanțială între prețul plătit de proprietarul de nave și prețul primit de șantier, care este mai mare decât prețul pieței. Potrivit unei asociații naționale a constructorilor de nave, sistemul a fost conceput în beneficiul șantierelor navale. Ar fi incorect să se concluzioneze că STL este avantajos pentru companiile maritime. Reducerea prețului de construcție nu presupune neapărat un avantaj pentru cumpărătorul navei. În plus, șantierele navale din Spania pot oferi acest avantaj doar cumpărătorilor care utilizează sistemul STL. STL constituie un ajutor ilegal acordat construcțiilor navale și este dăunător constructorilor navali naționali care sunt în concurență directă cu cei spanioli.

(84) Potrivit PYMAR, Comisia nu a prezentat în Decizia C(2011) 4494 final motive suficiente pentru identificarea șantierelor navale drept potențiali beneficiari ai ajutorului de stat. De asemenea, societatea subliniază că, în deciziile adoptate în cazurile GIE fiscale, Brittany Ferries, Air Caraïbes sau Le Levant (44), care vizau sisteme fiscale similare, Comisia nu l-a identificat pe producătorul activului drept beneficiar al ajutorului de stat.

4.7. OBSERVAȚII PRIVIND CALIFICAREA DREPT AJUTOR EXISTENT SAU ILEGAL

(85) După cum s-a menționat în secțiunea 4.3 de mai sus, Spania și anumite părți terțe consideră că există doar două măsuri: în primul rând, dispozițiile articolului 115 din TRLIS privind deducerea costului activului dobândit printr-un contract de leasing financiar. Spania a adoptat aceste dispoziții înainte de aderarea la UE. Prin urmare, în cazul în care constituie ajutor, această măsură reprezintă ajutor existent, după cum a constatat Comisia în Decizia C(2011) 4494 final, iar articolul 115 alineatul (11) din TRLIS, care permite administrației să stabilească momentul de începere a amortizării, reprezintă doar un mijloc de punere în aplicare a articolului 115. În al doilea rând, sistemul TT prevăzut la articolele 124-128 din TRLIS a fost aprobat de Comisie în 2002 și, prin urmare, reprezintă tot ajutor existent. Dispozițiile de punere în aplicare – în special articolul 50 alineatul (3) din RIS – nu modifică normele consacrate de legislație și, prin urmare, sunt cuprinse în sfera de aplicare a autorizației Comisiei.

4.8. OBSERVAȚII PRIVIND COMPATIBILITATEA AJUTORULUI

(86) Autoritățile spaniole și presupușii beneficiari susțin că ajutorul este compatibil datorită legăturii cu sistemul TT aprobat în 2002, deoarece vizează „companiile maritime înregistrate în conformitate cu legislația spaniolă (45), printre ale căror activități se numără exploatarea navelor proprii și a celor navlosite”. Întrucât se referă numai la aplicarea sistemului TT, articolul 50 alineatul (3) din RIS este cuprins tot în sfera de aplicare a deciziei din 2002.

(87) Părțile terțe susțin, de asemenea, că orice ajutor ar fi compatibil cu Orientările în domeniul maritim, care se referă și la exploatarea navelor proprii și a celor navlosite, iar ajutorul de față s-ar încadra în plafonul ajutoarelor impuse de aceste orientări.

(88) Potrivit Asociación de Ingenieros Navales y Oceánicos de España (Asociația arhitecților navali și a inginerilor maritimi din Spania), compatibilitatea oricărui ajutor ar trebui să fie analizată mai degrabă în contextul concurențial mondial decât în contextul pieței interne, întrucât șantierele navale din țările terțe beneficiază de sprijin care nu face obiectul normelor în materie de concurență, așa cum se procedează în UE.

(89) În schimb, […] este de părere că sistemul nu poate fi considerat în niciun caz ajutor compatibil, nici măcar – după cum se menționează în Decizia C(2011) 4494 final – în temeiul Orientărilor în domeniul maritim. Într-adevăr, […] consideră, în primul rând, că autoritățile spaniole nu vor putea dovedi că toate navele construite erau eligibile pentru a beneficia de aceste orientări și, în al doilea rând, că ajutorul poate reduce la zero numai valoarea impozitului datorat de beneficiarul din țara care adoptă sistemul. Prin urmare, proprietarii de nave din afara Spaniei nu ar beneficia de acest sistem, iar impozitul plătit de proprietarii de nave din Spania ar fi probabil limitat, deoarece aceștia beneficiază de sistemul TT și de o reducere a contribuțiilor sociale.

4.9. OBSERVAȚII PRIVIND RECUPERAREA

(90) Atât autoritățile spaniole, cât și potențialii beneficiari susțin că recuperarea ajutorului ar trebui să fie exclusă, deoarece ar încălca principii fundamentale ale dreptului UE (46), cum ar fi egalitatea de tratament, protecția încrederii legitime sau securitatea juridică.

4.9.1. Egalitatea de tratament

(91) PYMAR susține că au existat alte două cazuri [Brittany Ferries (47) și GIE fiscale] în care s-au investigat măsuri fiscale similare și în care nu s-a dispus recuperarea ajutorului. În cazul în care Comisia ar ajunge la concluzia că a existat ajutor, acesta ar trebui considerat compatibil până la limita stabilită în capitolul 11 din Orientările în domeniul maritim, iar pentru suma care ar depăși această limită, protecția securității juridice ar trebui, ca și în cazul Franței, să împiedice dispunerea recuperării de către Comisie. […] susține că, deoarece nu s-a recuperat niciun ajutor de la operatorii francezi, recuperarea ajutorului de la operatorii spanioli într-un caz foarte asemănător i-ar plasa pe aceștia din urmă în dezavantaj competitiv și ar reprezenta o încălcare a principiului egalității de tratament.

(92) Spania și PYMAR invocă o serie de decizii prin care Comisia a decis deja să renunțe la recuperare ca urmare a declarațiilor publice ale Comisiei sau ale unuia dintre membrii săi. Se face trimitere la deciziile privind centrele de coordonare din Belgia, holdingurile 1929 din Luxemburg și alte centre de coordonare și activități intragrup ale societăților multinaționale (48), fondul comercial spaniol (49), un caz de ajutor acordat în Italia pentru întreprinderi mari aflate în dificultate (50) și două cazuri din sectorul pescuitului (51) (insulele Shetland și Orkney).

4.9.2. Încrederea legitimă/securitatea juridică

(93) Potrivit autorităților spaniole (52) și anumitor părți terțe implicate în operațiuni STL, următoarele elemente au determinat părțile participante la aceste operațiuni să creadă că măsurile fiscale aplicate în cazul lor nu constituie ajutor de stat: 1. declarația Comisiei în decizia din 2001 în cazul Brittany Ferries (53), în sensul că un sistem similar STL – GIE fiscale din Franța – reprezintă o măsură generală; 2. publicarea proiectului de măsuri (amortizarea anticipată și sistemul TT) în Monitorul Oficial al parlamentului spaniol la 10 octombrie 2001 (54); 3. o scrisoare a Comisiei din 2001 prin care se solicită informații din partea Spaniei în contextul unei anchete referitoare la o serie de presupuse măsuri de ajutor, printre care un sistem fiscal în materie de leasing, în favoarea construcțiilor navale; 4. o decizie a Comisiei din 2004 (55) de respingere a acordării de ajutor pentru șantierele navale din Țările de Jos pentru a compensa presupusul ajutor oferit șantierelor navale din Spania care concurau pentru aceleași contracte de construcții navale; 5. decizia din 2006 în cazul GIE fiscale (56) din Franța; 6. o scrisoare din 2009 a comisarului Kroes (57) – la momentul respectiv, responsabilă de concurență – adresată ministrului comerțului și industriei din Norvegia în răspuns la o plângere potrivit căreia sistemul fiscal spaniol în materie de leasing ar favoriza șantierele navale din Spania; 7. timpul scurs între publicarea proiectului de măsuri în 2001, lansarea sistemului în 2002 sau primirea de către Comisie a primelor plângeri în 2006 și inițierea procedurii în iunie 2011. O perioadă de timp atât de lungă ar fi confirmat convingerea că nu există suficiente elemente pentru a iniția o procedură; 8. un operator economic diligent nu ar fi putut prevedea existența unui posibil ajutor de stat în combinația unor sisteme diferite, care fie reprezentau o veche tradiție fiscală națională (amortizarea accelerată a activelor în sistem de leasing, statutul de GIE), fie fuseseră aprobate anterior de către Comisie (sistemul TT); 9. declarațiile privind inexistența ajutorului în măsuri privind metode de amortizare, în comunicarea Comisiei privind impozitarea activităților economice (58).

4.9.2.1. Decizia din 2001 a Comisiei în cazul Brittany Ferries (BAI)

(94) La considerentul 193 din această decizie, Comisia a arătat că: „[…] în ceea ce privește grupurile de interes economic și avantajele fiscale pe care le pot conferi ele, Comisia consideră că acestea constituie o măsură generală, întrucât au o aplicare generală în Franța, sunt deschise tuturor sectoarelor de activitate economică și țin de dreptul comun”.

(95) Decizia a fost publicată în Jurnalul Oficial la 15 ianuarie 2002. În decizia din 2006 privind GIE fiscale din Franța, Comisia a considerat următoarele: „Dacă este adevărat că sistemul în cauză în această afacere era cel în vigoare înainte de 1998, totuși trebuie constatat că acest fapt nu reieșea în mod clar din motivele acestei decizii și că această circumstanță a putut, prin aceasta, să contribuie la inducerea în eroare a beneficiarilor regimului citat.”

(96) Spania (59) și unele terțe părți au susținut că această declarație fie a creat o situație de incertitudine juridică cu privire la legalitatea STL – care este foarte asemănător în ceea ce privește structura și efectele sale –, fie a generat încrederea legitimă în faptul că STL nu constituie ajutor de stat.

4.9.2.2. Publicarea proiectului de măsuri în Monitorul Oficial al parlamentului spaniol

(97) Potrivit PYMAR, Comisia a luat cunoștință de existența sistemului STL odată cu publicarea măsurilor sale constitutive (aplicarea discreționară a amortizării anticipate a activelor în sistem de leasing și a sistemului TT) ca parte a aceluiași proiect de lege în Monitorul Oficial al parlamentului spaniol, la 10 octombrie 2001. După aceasta, șantierele navale au început să includă avantajele acestor măsuri în ofertele lor pentru noile proiecte de construcții navale, fără a aștepta intrarea în vigoare a măsurilor, pentru a avansa în negocierea și punerea în aplicare a primelor structuri STL.

4.9.2.3. Solicitarea de informații din 2001 privind sistemul fiscal spaniol în materie de leasing

(98) PYMAR face trimitere la o scrisoare transmisă de Comisie la 21 decembrie 2001 ca urmare a unei plângeri cu privire la mai multe măsuri de stat care ar fi redus costurile navelor cumpărate de la șantierele navale din Spania. În această scrisoare, Comisia a solicitat în special informații cu privire la un sistem fiscal în materie de leasing: „S-a adus în atenția Comisiei faptul că par să existe mai multe de măsuri de reducere a costului de achiziție a navelor de la șantierele navale din Spania. În special, Comisia a fost informată că sunt disponibile următoarele măsuri: […] 3. un sistem de leasing fiscal prin care navele construite în Spania pot fi utilizate pentru reducerea impozitelor prin intermediul SPV (vehicule cu scop special). Câștigul obținut din această combinație pare să fie transferat către proprietarul navei sub forma unui preț mai mic sau a unor costuri de leasing reduse. Spania este rugată să furnizeze toate informațiile relevante care să permită evaluarea acestei chestiuni.”

(99) Potrivit PYMAR, conform acestei scrisori Comisia dispunea de informații și avea cunoștință de existența sistemului fiscal în materie de leasing și investigase problema încă din 2001 fără a întreprinde nicio acțiune, ceea ce a generat încrederea legitimă că măsura spaniolă nu constituie ajutor.

4.9.2.4. Decizia din 2004 privind notificarea Țărilor de Jos

(100) La 9 septembrie 2002, autoritățile neerlandeze au notificat un „ajutor de compensare” pe care intenționau să îl confere șantierelor navale din Țările de Jos pentru a compensa presupusul ajutor oferit de Spania (60). La sfârșitul unei anchete oficiale (61), Comisia a concluzionat, în decizia sa finală (62), că „autoritățile spaniole au negat categoric existența vreunui ajutor” și nu a avut „dovezi suficiente privind presupusul ajutor spaniol” (63) și a declarat că ajutorul notificat este incompatibil cu piața internă.

(101) Potrivit PYMAR, având în vedere că STL era în vigoare în 2002, înainte ca Țările de Jos să notifice ajutorul, decizia din 2004 a Comisiei ar fi generat încrederea legitimă că sistemul STL nu constituie ajutor.

4.9.2.5. Decizia din 2006 în cazul privind GIE fiscale din Franța

(102) Potrivit PYMAR, sistemul GIE fiscale din Franța este foarte similar sistemului STL. Ca urmare, decizia din 2006 în cazul referitor la Franța a generat în rândul operatorilor încrederea legitimă că: 1. sistemul STL ar fi considerat compatibil cu piața internă în limitele prevăzute la capitolul 11 din Orientările în domeniul maritim; și 2. nu ar fi necesară recuperarea ajutorului de stat care depășește plafoanele prevăzute la capitolul 11 din orientări, având în vedere asemănările procedurale dintre cele două cazuri.

(103) În plus, PYMAR invocă o serie de decizii ale Comisiei în care similitudinea unei măsuri cu o măsură aprobată anterior de către Comisie a fost un factor care a justificat încrederea legitimă a operatorilor. În special, PYMAR reamintește că nu s-a dispus nicio recuperare în cazuri (64) precum cele referitoare la veniturile externe (Irlanda), activitățile internaționale de finanțare (Țările de Jos), centrele de coordonare și societățile de finanțare (Luxemburg), centrele de coordonare din Vizcaya (Spania), centrele de control și coordonare (Germania), trezoreriile corporative centrale, sediile centrale și centrele de logistică (Franța), deciziile de impozitare a societăților de vânzări din SUA (Belgia) și societățile calificate din Gibraltar (Regatul Unit), deoarece aceste sisteme erau foarte asemănătoare sistemelor aplicate de centrele de coordonare belgiene, care fuseseră aprobate anterior de către Comisie.

4.9.2.6. Scrisoarea trimisă de comisarul Kroes în 2009

(104) Ca răspuns la o scrisoare din partea autorităților norvegiene, prin care acestea se plângeau de o presupusă discriminare a șantierelor navale din Norvegia legată de sistemul fiscal spaniol în materie de leasing, comisarul Kroes a răspuns că DG Concurență: „a investigat deja problema” și că, la cererea sa, Spania a emis o declarație publică sub forma unui răspuns al administrației fiscale la întrebarea unui contribuabil (65) – o decizie de impunere – prin care se confirmă că măsura nu se limitează la șantierele navale din Spania și poate fi utilizată, de asemenea, pentru achiziționarea de nave produse în alte state membre. Scrisoarea concluzionează că, având în vedere această clarificare, nu se consideră a fi necesară adoptarea vreunei măsuri suplimentare.

(105) Potrivit PYMAR, la 2 aprilie 2009 un proprietar de nave norvegian a transmis scrisoarea comisarului Kroes unui șantier naval spaniol cu care colabora în diverse operațiuni STL. De asemenea, PYMAR a prezentat o scrisoare din 13 septembrie 2012 din partea Gerencia del Sector de la Construcción Naval (66) (GSN) prin care semnala că, în 2009, aceasta cunoștea conținutul scrisorii comisarului Kroes și îl comunicase atât entităților care participau la operațiuni STL, cât și societății PYMAR în cursul reuniunilor periodice ale acestora.

4.9.2.7. Timpul scurs între data plângerii și data inițierii procedurii

(106) Potrivit PYMAR, au trecut nouă ani între momentul la care Comisia a luat cunoștință de sistem, în decembrie 2001/lansarea sistemului în 2002 (cinci ani de la primele plângeri primite de Comisie în 2006), și inițierea procedurii în iunie 2011. Timpul scurs fără intervenția Comisiei coroborează convingerea că nu au existat suficiente elemente pentru a acționa.

4.9.2.8. Un operator economic diligent nu ar fi putut prevedea posibila existență a ajutorului de stat în combinarea mai multor măsuri

(107) Potrivit PYMAR și altor părți terțe interesate, aceasta este prima dată când Comisia consideră că aplicarea comună a mai multor măsuri constituie ajutor de stat, ceea ce operatorii care acționează de obicei cu prudență nu ar fi putut prevedea.

4.9.2.9. Declarațiile privind metodele de amortizare din Comunicarea Comisiei privind impozitarea activităților economice

(108) PYMAR susține că, în conformitate cu articolul 13 din Comunicarea Comisiei privind impozitarea activităților economice, măsurile de natură pur tehnică, cum ar fi normele de amortizare, nu constituie ajutor de stat. În temeiul lor, operatorii au considerat, în mod legitim, că măsura de amortizare anticipată nu constituie ajutor de stat.

4.9.3. Consecințele recuperării

(109) Din momentul în care Comisia a luat cunoștință de existența STL, acțiunile sale și timpul scurs au generat încrederea legitimă că nu există ajutor și, că, prin urmare, ajutorul acordat pentru operațiunile realizate anterior nu va fi recuperat. Prin urmare, Comisia ar trebui să nu dispună recuperarea ajutorului pentru toate operațiunile.

(110) În mod similar, scrisoarea din 2009 a comisarului Kroes confirmă faptul că sistemul a fost analizat de Comisie. Toate părțile implicate în operațiunile de leasing fiscal (companii maritime, GIE, bănci și intermediari etc.) ar putea avea încrederea legitimă că existența unui eventual ajutor în sistem ar fi fost descoperită de către Comisie și că, întrucât nu au fost planificate anchete suplimentare, nu a existat ajutor.

(111) PYMAR face referire, de asemenea, la deciziile în care Comisia a recunoscut că acțiunile întreprinse de instituțiile UE (Curtea de Justiție, Comisia etc.) ar putea genera încredere legitimă în faptul că ajutorul acordat în trecut nu va fi recuperat, ceea ce ar însemna nedispunerea de către Comisie a recuperării acestuia, inclusiv în cazul în care ajutorul a fost acordat înainte de acțiunea care a generat încrederea legitimă. De asemenea, se face referire la deciziile luate în cazul privind fondul comercial spaniol, în cazul privind centrele de coordonare belgiene, într-un caz privind reducerea impozitelor pentru energie din Austria și într-un caz din Italia privind acordarea de ajutor pentru întreprinderile mari aflate în dificultate (67).

4.9.4. Clauzele contractuale

(112) Autoritățile spaniole și PYMAR declară că eventualul ajutor identificat de Comisie în favoarea companiilor maritime sau a GIE și a investitorilor ar afecta în orice caz șantierele navale, care ar primi cereri de rambursare de la GIE sau investitorii acestora sau de la societățile de investiții în temeiul relațiilor contractuale dintre diferiții participanți la operațiunile STL. Într-adevăr, potrivit PYMAR, unele clauze contractuale prevăd obligația șantierelor navale de a compensa investitorii și companiile maritime, în special în cazul unei modificări legislative – inclusiv a legislației fiscale – care afectează operațiunea.

5. EVALUARE

5.1. PROCEDURA

(113) Comisia consideră că procedura urmată nu a încălcat nici drepturile Spaniei la apărare, nici dreptul terților de a fi audiați. Dimpotrivă, decizia de a iniția procedura oficială este prima etapă oficială pe care trebuie să o urmeze Comisia în conformitate cu Regulamentul (CE) nr. 659/1999 al Consiliului din 22 martie 1999 de stabilire a normelor de aplicare a articolului 93 din Tratatul CE (68) [denumit în continuare „Regulamentul (CE) nr. 659/1999”] în cazul în care, după o anchetă preliminară, Comisia are îndoieli cu privire la compatibilitatea unei măsuri de ajutor de stat cu piața internă [articolul 13 și articolul 4 alineatul (4) din Regulamentul (CE) nr. 659/1999]. Scopul deciziei de inițiere a procedurii este tocmai acela de a sintetiza aspectele relevante de fapt și de drept, de a efectua o estimare preliminară cu privire la caracterul de ajutor al măsurii, de a expune îndoielile cu privire la compatibilitatea acesteia cu piața internă și de a solicita statului membru în cauză și celorlalte părți interesate să prezinte observații [articolul 6 din Regulamentul (CE) nr. 659/1999].

(114) În plus, Comisia nu a inițiat procedura oficială de investigare în ceea ce privește amortizarea accelerată a activelor în sistem de leasing [articolul 115 alineatul (6) din TRLIS], întrucât a precizat că, în cazul în care constituie ajutor de stat, măsura ar putea fi considerată, în orice caz, ajutor existent. Nu au existat îndoieli cu privire la sistemul TT, cel puțin în măsura în care a fost notificat și autorizat de către Comisie (articolele 124-128 din TRLIS), deoarece și această măsură a fost considerată ajutor existent. Aceste două măsuri sunt menționate și descrise în Decizia C(2011) 4494 final doar pentru că reprezintă elemente importante ale STL și au legătură cu măsurile care fac obiectul procedurii oficiale de investigare [articolul 115 alineatul (11) și articolul 48 alineatul (4) din TRLIS, articolul 49 și articolul 50 alineatul (3) din RIS și aplicarea sistemului TT în cazul activităților care nu au legătură cu transportul].

(115) Comisia consideră că articolul 115 alineatul (11) și articolul 48 alineatul (4) din TRLIS, articolul 49 și articolul 50 alineatul (3) din RIS și aplicarea sistemului TT în cazul activităților care nu au legătură cu transportul pot fi separate de celelalte măsuri menționate în considerentul anterior [și anume, articolul 115 alineatul (6) din TRLIS și articolele 124-128 din TRLIS] și nu constituie ajutor existent în temeiul articolului 1 litera (b) din Regulamentul (CE) nr. 659/1999, deoarece aceste măsuri au fost introduse în 2002 și 2003, ulterior aderării Spaniei la UE, și au fost puse în aplicare fără autorizarea prealabilă a Comisiei. Prin urmare, în privința acestor măsuri, Comisia a urmat în mod corect procedura aplicabilă în cazul ajutorului ilegal [articolul 1 litera (f), articolul 13 și articolul 4 alineatul (4) din Regulamentul (CE) nr. 659/1999].

5.2. EVALUAREA STL CA SISTEM/EVALUAREA MĂSURILOR INDIVIDUALE

(116) Faptul că sistemul STL se compune din diferite măsuri, nu toate consacrate în legislația fiscală spaniolă, nu este suficient pentru a împiedica descrierea și evaluarea sa de către Comisie ca sistem. Într-adevăr, după cum s-a arătat în Decizia C(2011) 4494 final, Comisia consideră că diferitele măsuri fiscale utilizate în operațiunile STL sunt legate între ele în drept sau în fapt. În drept, aplicarea discreționară a amortizării anticipate a activelor în sistem de leasing [articolul 115 alineatul (11) din TRLIS] corespunde unei aplicări anticipate a amortizării accelerate a activelor în sistem de leasing [articolul 115 alineatul (6) din TRLIS]. În mod similar, articolul 50 alineatul (3) din RIS stabilește o excepție de la o procedură specială aplicabilă în contextul sistemului TT. În drept, articolul 50 alineatul (3) din RIS se referă numai la navele eligibile pentru sistemul TT și la contractele de leasing autorizate de administrația fiscală. În fapt, contractele de leasing au fost considerate autorizate de administrația fiscală doar în contextul autorizațiilor acordate pentru amortizarea anticipată a activelor în sistem de leasing. În drept, amortizarea anticipată poate fi avută în vedere pentru o gamă largă de active, care pot fi dobândite prin intermediul unui contract de leasing. Totuși, condițiile de amortizare anticipată sunt interpretabile și, în fapt, s-a considerat că sunt îndeplinite numai în cazul navelor eligibile pentru sistemul TT, acestea fiind singurele pentru care s-au acordat autorizații.

(117) În plus, Comisia observă că două dintre cele trei măsuri principale care formează STL (aplicarea discreționară a amortizării anticipate și normele de eligibilitate pentru sistemul TT) au intrat în vigoare la aceeași dată (1 ianuarie 2002) și prin aceeași lege.

(118) De asemenea, Comisia ia act de faptul că, atunci când aduc ca argumente încrederea legitimă și egalitatea de tratament, aceleași părți terțe care contestă abordarea globală a Comisiei prezintă sistemul STL ca fiind foarte similar sistemului GIE fiscale din Franța. Faptul că toate caracteristicile măsurii franceze erau integrate într-o singură dispoziție juridică impunea o evaluare globală. În acest sens, răspândirea diferitelor elemente ale STL în cuprinsul mai multor dispoziții juridice diferite, care sunt legate între ele în drept, nu impune, în sine, o abordare diferită.

(119) Din aceste motive, Comisia consideră că este necesar să descrie sistemul fiscal spaniol în materie de leasing drept un sistem de măsuri fiscale conectate și să evalueze efectele acestora în contextul lor reciproc, ținând seama în special de relațiile în fapt introduse – sau aprobate – de către stat.

(120) În orice caz, Comisia nu se bazează exclusiv pe o abordare globală. În paralel cu abordarea globală, Comisia a analizat și măsurile individuale care alcătuiesc STL. Comisia consideră că cele două abordări sunt complementare și conduc la concluzii coerente. Evaluarea individuală este necesară pentru a stabili care dintre avantajele economice generate de sistemul STL rezultă din măsurile generale și care rezultă din măsurile selective. De asemenea, evaluarea individuală permite Comisiei să stabilească, după caz, ce parte a ajutorului este compatibilă cu piața internă și ce parte ar trebui să fie recuperată.

(121) Această abordare duală, care a fost deja urmată în Decizia C(2011) 4494 final, permite Comisiei să definească un sistem de referință pentru fiecare măsură individuală și pentru sistemul STL în ansamblu, în vederea identificării avantajelor selective care constituie ajutor de stat. Pentru fiecare operațiune STL, analiza contrafactuală pe baza căreia se va evalua prezența ajutorului este reprezentată de operațiunea însăși, cu aceleași prevederi contractuale, dar realizată fără măsurile identificate drept ajutor de stat. În acest sens, o operațiune alternativă cu mecanisme – contractuale și financiare – diferite nu ar constitui o bună analiză contrafactuală.

(122) Operatorii economici sunt liberi să își organizeze operațiunile de finanțare a activelor după cum doresc și să utilizeze în acest scop măsurile fiscale generale pe care le consideră cele mai adecvate. Totuși, dacă operațiunile presupun aplicarea de măsuri fiscale selective, care fac obiectul controlului în materie de ajutor de stat, întreprinderile implicate în aceste tranzacții sunt potențiali beneficiari ai ajutorului de stat. Pe de o parte, identificarea mai multor sectoare sau categorii de întreprinderi drept potențiali beneficiari nu este un indiciu că sistemul STL reprezintă o măsură generală (69). Pe de altă parte, utilizarea sistemului pentru a finanța achiziționarea, navlosirea navelor nude și revânzarea navelor maritime poate fi considerată un indiciu clar al faptului că măsura este selectivă din punct de vedere sectorial.

5.3. EXISTENȚA AJUTORULUI ÎN SENSUL ARTICOLULUI 107 ALINEATUL (1) DIN TFUE

(123) În conformitate cu articolul 107 alineatul (1) din TFUE, „sunt incompatibile cu piața internă ajutoarele acordate de state sau prin intermediul resurselor de stat, sub orice formă, care denaturează sau amenință să denatureze concurența prin favorizarea anumitor întreprinderi sau a producerii anumitor bunuri, în măsura în care acestea afectează schimburile comerciale dintre statele membre”.

(124) Normele privind ajutoarele de stat se aplică numai în cazul ajutoarelor acordate întreprinderilor implicate în activități economice. În plus, criteriile prevăzute la articolul 107 alineatul (1) din TFUE sunt cumulative. Prin urmare, măsurile evaluate constituie ajutor de stat, în sensul tratatului, dacă sunt îndeplinite toate condițiile menționate. În esență, trebuie ca sprijinul financiar: — să fie acordat de stat sau prin intermediul resurselor de stat; — să favorizeze anumite întreprinderi sau producerea anumitor bunuri; — să denatureze sau să amenințe să denatureze concurența; și — să afecteze schimburile comerciale dintre statele membre.

(125) Comisia a efectuat evaluarea la două niveluri diferite: — nivelul măsurilor individuale implicate, la care Comisia analizează dacă fiecare măsură constituie ajutor de stat, indiferent de utilizarea sa în cadrul STL; — nivelul sistemului STL în ansamblu: după cum s-a afirmat deja, STL se bazează pe o combinație a acestor măsuri, care sunt conectate între ele în drept sau în fapt.

5.3.1. Calitatea de întreprinderi în sensul articolului 107 din TFUE

(126) Comisia consideră că toate părțile implicate în operațiuni STL sunt întreprinderi în sensul articolului 107 alineatul (1) din TFUE – lucru pe care nu îl contestă nici autoritățile spaniole (70), nici vreo terță parte – întrucât activitățile lor constau în oferirea de bunuri și servicii pe o piață (71). Mai precis, șantierele navale oferă nave noi sau servicii de construcții, reparații și renovare; societățile de leasing oferă facilități de finanțare; GIE navlosesc și vând nave; investitorii oferă bunuri și servicii pe o gamă extinsă de piețe, cu excepția cazului în care sunt persoane fizice care nu desfășoară nicio activitate economică, nefiind astfel vizați de prezenta decizie; companiile maritime oferă servicii de transport maritim; băncile organizatoare oferă servicii de intermediere și de finanțare, iar alți intermediari oferă servicii de intermediere sau de consultanță.

5.3.2. Existența unui avantaj selectiv

(127) Potrivit jurisprudenței constante, „articolul 107 alineatul (1) din tratat impune să se stabilească dacă, în cadrul unui anumit regim juridic, există o măsură la nivel național de natură să favorizeze «anumite întreprinderi sau anumite produse» în raport cu altele, care se află într-o situație de fapt și de drept comparabilă, din punct de vedere al obiectivului urmărit de regimul respectiv. În caz afirmativ, măsura în cauză îndeplinește condiția de selectivitate”. (72)

5.3.2.1. Amortizarea accelerată [articolul 115 alineatul (6) din TRLIS] – măsura 1

(128) În Decizia C(2011) 4494 final, Comisia a declarat că, dacă ar constitui ajutor de stat, măsura ar reprezenta ajutor existent și nu a efectuat nicio evaluare. În urma procedurii oficiale de investigare, Comisia a ajuns la concluzia că această măsură, analizată separat, nu constituie ajutor de stat deoarece nu favorizează anumite întreprinderi sau producerea anumitor bunuri. Comisia observă că măsura este aplicabilă tuturor societăților care fac obiectul impozitării pe profit în Spania, fără nicio limitare în ceea ce privește sectorul lor de activitate, sediul, dimensiunea, statutul juridic sau amplasarea activelor. De asemenea, măsura se aplică fără excepție tuturor bunurilor care fac obiectul amortizării.

(129) În plus, limitarea la activele în sistem de leasing nu constituie un element de selectivitate, având în vedere că achiziția oricărui activ poate fi finanțată prin contracte de leasing financiar, care sunt în general accesibile societăților din toate sectoarele și de toate dimensiunile. Nu există niciun indiciu că beneficiarii măsurii ar fi concentrați în fapt în anumite sectoare sau tipuri de producție. Statisticile furnizate de Spania privind aplicarea articolului 115 din TRLIS de către contribuabilii spanioli (a se vedea graficele de mai jos) confirmă faptul că leasingul financiar este utilizat de întreprinderi care prezintă o paletă largă de venituri impozabile (45 % dintre utilizatorii declarați ai articolului 115 câștigă mai puțin de 1 milion EUR, iar 70 % dintre ei – mai puțin de 3 milioane EUR) (a se vedea graficul din stânga). Valoarea absolută a avantajului fiscal care poate rezulta în urma deducerii unei cheltuieli suplimentare (73) în temeiul articolului 115 din TRLIS variază, de asemenea, în funcție de veniturile contribuabilului (a se vedea graficul din dreapta). Sursă: Ministerul Afacerilor Economice și Finanțelor

(130) Autoritățile spaniole au confirmat, de asemenea, posibilitatea de a utiliza contractele de leasing și articolul 115 din TRLIS în cazul activelor construite în alte state membre (sau originare din acestea). În sfârșit, potrivit observațiilor Comisiei, condițiile de aplicare a articolului 115 alineatul (6) din TRLIS sunt clare, obiective și neutre și nu este necesară o autorizare prealabilă pentru aplicarea sa. În consecință, administrația fiscală nu are competența de a autoriza sau de a respinge, la aprecierea sa, aplicarea măsurii respective (74).

(131) Prin urmare, Comisia concluzionează că, în sine, amortizarea accelerată a activelor în sistem de leasing [articolul 115 alineatul (6) din TRLIS] nu conferă GIE un avantaj selectiv în operațiunile STL.

5.3.2.2. Aplicarea discreționară a amortizării anticipate [articolul 115 alineatul (11) și articolul 48 alineatul (4) din TRLIS, precum și articolul 49 din RIS] – măsura 2

(132) În conformitate cu normele privind amortizarea din legislația fiscală spaniolă (articolul 11 din TRLIS), costul unui activ ar trebui în general să fie distribuit pe durata întregii sale vieți economice – prin urmare, din momentul în care este utilizat pentru o activitate economică. În conformitate cu articolul 115 alineatul (6) din TRLIS, amortizarea accelerată a activelor în sistem de leasing ar trebui să ia în considerare data la care activul a devenit operațional. Întrucât permite începerea amortizării accelerate înainte de începerea utilizării activului, articolul 115 alineatul (11) din TRLIS conferă un avantaj economic.

(133) Această posibilitate reprezintă o excepție de la norma generală prevăzută la articolul 115 alineatul (6) și este autorizată în mod discreționar de către autoritățile spaniole; prin urmare, această măsură este, la prima vedere, selectivă. Spre deosebire de afirmațiile Spaniei și ale unor părți terțe, criteriile de acordare a autorizației nu sunt clare și obiective, și chiar dacă ar fi clare și obiective, acest lucru nu ar fi suficient pentru a înlătura natura lor selectivă (75). Potrivit constatărilor Comisiei, criteriile prevăzute la articolul 115 alineatul (11) din TRLIS sunt vagi și necesită interpretarea administrației fiscale, care nu a publicat norme administrative sau explicații în acest sens. Aplicarea discreționară a amortizării anticipate pe baza unor criterii vagi introduce selectivitatea în sistemul STL, chiar dacă puterile de apreciere nu sunt exercitate în mod arbitrar (76). În plus, Comisia observă că Spania nu a explicat în mod convingător motivul pentru care sunt necesare toate condițiile impuse de articolul 48 alineatul (4) din TRLIS și de articolul 49 din RIS în vederea evitării abuzurilor. De exemplu, trebuie demonstrate caracteristicile specifice ale utilizării economice a activului (77), ca și absența unui efect asupra valorii impozabile rezultate din utilizarea activului sau din transferul de proprietate (78). Pentru aceste limitări nu s-a prezentat nicio justificare, ceea ce introduce noi elemente de selectivitate. Spania nu a explicat nici motivul pentru care este necesară o autorizație prealabilă. Asigurarea realității unei operațiuni de leasing, de exemplu, apare ca fiind la fel de importantă pentru a permite deducerea normală a costurilor de leasing/de amortizare a unui activ sau pentru aplicarea metodei de amortizare accelerată cât este pentru aplicarea anticipată a acestei amortizări. Cu toate acestea, primele măsuri nu fac obiectul autorizării prealabile și, la fel ca în cazul lor, pare a fi suficientă o verificare ex post a criteriilor clare și obiective aplicabile amortizării anticipate a activelor în sistem de leasing.

(134) În Decizia C(2011) 4494 final, Comisia menționează că autoritățile spaniole au confirmat în cadrul unei reuniuni că, în conformitate cu autorizațiile emise, condițiile prevăzute la articolul 115 alineatul (11) din TRLIS au fost considerate îndeplinite doar în cazul achizițiilor de nave care au trecut de la sistemul obișnuit de impozit pe profit la sistemul TT (79) și al transferului ulterior al dreptului de proprietate asupra navei către compania maritimă prin exercitarea unei opțiuni în contextul unui acord de navlosire a navei nude. Spania a negat (80) că ar fi făcut o astfel de declarație, dar a admis existența unor dificultăți de interpretare (81). Comisia constată că nu s-a furnizat nicio dovadă care să indice că s-ar fi acordat autorizații pentru aplicarea amortizării anticipate și în alte circumstanțe (82).

(135) Din exemplele furnizate de autoritățile spaniole rezultă că cererile de amortizare anticipată depuse de GIE la administrația fiscală descriu în detaliu întreaga organizare a STL și prezintă toate contractele relevante (în special contractul de construcție a navei, contractul de leasing, contractul de navlosire a navei nude, contractele cu opțiuni, contractul de preluare și stingere a obligațiilor). Potrivit Spaniei, aceste elemente sunt necesare pentru a verifica conformitatea cu condițiile impuse de articolul 115 alineatul (11) și de articolul 48 alineatul (4) din TRLIS, precum și de articolul 49 din RIS.

(136) Cu toate acestea, Comisia constată că procedura prevăzută de regulamentele de punere în aplicare (83) conferă administrației fiscale puteri de apreciere semnificative, care îi permit să interpreteze cerințele legale și, posibil, să impună condiții suplimentare. În special, administrația are dreptul de a solicita orice informații suplimentare pe care le consideră relevante pentru evaluare (84). În acest sens, Comisia constată și faptul că, în unele dintre exemplele furnizate, cererile depuse de solicitanți conțineau și anexe suplimentare, care nu erau necesare pentru a demonstra conformitatea cu condițiile impuse de articolul 115 alineatul (11) și de articolul 48 alineatul (4) din TRLIS, precum și de articolul 49 din RIS: 1. un calcul detaliat al avantajelor fiscale globale și o prezentare a modului în care acestea vor fi distribuite între compania maritimă, pe de o parte, și GIE sau investitorii săi, pe de altă parte; și 2. o declarație a șantierului naval, cu detalierea avantajelor economice și sociale așteptate de pe urma contractului de construcții navale. Potrivit unora dintre reclamanți, aceste documente sunt solicitate de administrația fiscală în contextul procesului de autorizare. Potrivit Spaniei, aceste elemente au fost furnizate de solicitanți (GIE) din proprie inițiativă. Aceste documente indică, în special, că se iau în considerare atât importanța unui contract de construcții navale pentru economia spaniolă, cât și avantajul fiscal general generat de operațiunea STL.

(137) Comisia concluzionează că procedura de autorizare prealabilă obligatorie, interpretarea necesară a condițiilor vagi prevăzute la articolul 115 alineatul (11) și la articolul 48 alineatul (4) din TRLIS, precum și la articolul 49 din RIS, ca și posibilitatea ca administrația fiscală să solicite orice document sau informație suplimentară sunt dovezi clare ale faptului că administrația fiscală se bucură de ample puteri de apreciere în exercitarea sarcinilor sale de autorizare a operațiunilor STL.

(138) După cum s-a menționat în Comunicarea Comisiei privind aplicarea normelor privind ajutorul de stat în cazul măsurilor referitoare la impozitarea directă a activităților economice (denumită în continuare „Comunicarea privind ajutorul fiscal”) (85), Curtea de Justiție admite că tratarea agenților economici în mod discreționar poate însemna că aplicarea individuală a unei măsuri generale ia forma unei măsuri selective, în special în cazul în care exercițiul puterii discreționare depășește simpla gestionare a venitului fiscal prin raportare la criterii obiective (86) (87).

(139) Prin urmare, Comisia consideră că aplicarea discreționară a amortizării anticipate a activelor în sistem de leasing prin aplicarea articolului 115 alineatul (11) și a articolului 48 alineatul (4) din TRLIS, precum și a articolului 49 din RIS, conferă un avantaj selectiv grupurilor de interes economic implicate în operațiuni STL și investitorilor acestora.

5.3.2.3. Transparența fiscală a grupurilor de interes economic (articolul 48 din TRLIS) – măsura 3

(140) Comisia consideră că transparența fiscală a GIE, consacrată în articolele 48 și 49 din TRLIS, are ca efect numai alăturarea a diverși operatori în vederea finanțării unei investiții sau a întreprinderii unei activități economice. În consecință, măsura în cauză nu conferă niciun avantaj selectiv grupurilor de interes economic sau membrilor acestora.

5.3.2.4. Sistemul de impozitare pe tonaj (articolele 124-128 din TRLIS) – măsura 4

(141) Astfel cum s-a explicat în secțiunea 2.2.4 de mai sus, sistemul TT reprezintă o schemă de ajutor de stat existentă, aprobată prin Decizia C(2002) 582 final a Comisiei din 27 februarie 2002. Acesta include normele stabilite la articolul 125 alineatul (2) din TRLIS cu privire la tratamentul obligațiilor fiscale ascunse și al câștigurilor de capital în contextul trecerii la sistemul TT a activelor uzate sau de ocazie care se aflau anterior sub incidența sistemului fiscal general.

(142) Într-adevăr, astfel cum se explică la considerentul 17 de mai sus, în condiții normale – și anume în cazul în care o societate rămâne în sistemul general de impozitare și nu trece la sistemul TT –, avantajul fiscal care rezultă din amortizarea anticipată sau accelerată a activelor în primii ani (creșterea obligațiilor fiscale ascunse) este compensat în mare măsură în anii următori (scăderea obligațiilor fiscale ascunse) sau odată cu vânzarea sau dezmembrarea activului (impozitarea câștigului de capital). Pe parcursul întregii perioade, acest proces are ca rezultat amânarea plății unei anumite valori a impozitului. Deoarece impozitul plătit în sistemul TT nu depinde de diferența dintre venituri și cheltuieli, trecerea la sistemul TT la mijlocul perioadei înseamnă că obligațiile fiscale ascunse nu se sting.

(143) În comparație cu ceea ce s-ar întâmpla în contextul sistemului fiscal general, în sistemul TT amânarea stingerii obligațiilor fiscale ascunse, autorizată prin articolul 125 alineatul (2) din TRLIS, conferă un avantaj economic selectiv suplimentar societăților care trec la sistemul TT față de cele care rămân în sistemul fiscal general.

(144) După cum se explică mai jos, în secțiunea 5.4, sistemul TT aprobat de Comisie nu se extinde la tratamentul fiscal al veniturilor obținute din navlosirea navei nude; prin urmare, acesta nu constituie ajutor existent, ci ajutor nou.

5.3.2.5. Articolul 50 alineatul (3) din RIS – măsura 5

(145) În comparație cu ceea ce s-a autorizat ca parte a sistemului TT notificat, articolul 50 alineatul (3) din RIS oferă un avantaj suplimentar: prin stabilirea unei excepții de la aplicarea obișnuită a articolului 125 alineatul (2) din TRLIS, anumite nave maritime care, în mod normal, ar fi considerate uzate sau de ocazie sunt considerate noi la transferul către sistemul TT. În consecință, stingerea obligațiilor fiscale ascunse – de obicei amânată până la vânzarea sau dezmembrarea activului în temeiul articolului 125 alineatul (2) din TRLIS – este anulată definitiv. Această anulare constituie un avantaj economic.

(146) Avantajul economic conferit de articolul 50 alineatul (3) din RIS este selectiv, deoarece nu este disponibil pentru toate activele. Acesta nu este disponibil nici măcar tuturor navelor care fac obiectul sistemului TT și al articolului 125 alineatul (2) din TRLIS. De fapt, avantajul este disponibil doar cu condiția ca nava să fie achiziționată prin intermediul unui contract de leasing financiar autorizat anterior de administrația fiscală. După cum s-a menționat deja, autoritățile spaniole au confirmat faptul că administrația fiscală consideră această condiție îndeplinită efectiv numai în cazul autorizării unui contract de leasing financiar în contextul unei cereri de amortizare anticipată în temeiul articolului 115 alineatul (11) din TRLIS. Nici Spania, nici vreo altă parte terță nu au menționat alte circumstanțe care ar permite autorizarea prealabilă a unui contract de leasing de către administrația fiscală. După cum se menționează în secțiunea 5.3.2.2 de mai sus, aceste autorizații s-au acordat în contextul puterilor de apreciere semnificative exercitate de către administrația fiscală și exclusiv pentru nave maritime nou construite.

(147) Contrar argumentului exprimat de Spania și de anumite părți terțe, articolul 50 alineatul (3) din RIS nu introduce numai o clarificare a procedurii speciale notificate sau a conceptului de „navă uzată”. Considerând că o navă în sistem de leasing este încă nouă la data exercitării opțiunii call de către locatar, cu condiția aprobării prealabile a contractului de leasing de către administrația fiscală, acest articol se îndepărtează de procedura specială (88) consacrată la articolul 125 alineatul (2) din TRLIS. Această selectivitate introduce un avantaj suplimentar prin evitarea impozitării câștigului de capital ulterior.

(148) Comisia consideră că acordarea acestui avantaj selectiv suplimentar – fie față de sistemul fiscal general, fie chiar față de aplicarea obișnuită a sistemului TT alternativ și a articolului 125 alineatul (2) din TRLIS, astfel cum a fost autorizat de către Comisie – nu poate fi justificată prin natura și regimul general al sistemului fiscal spaniol.

(149) Într-adevăr, Comisia a autorizat articolul 125 alineatul (2) din TRLIS ca procedură specială care trebuia să împiedice aplicarea abuzivă a articolului 125 alineatul (1), și anume să împiedice transferul de către operatori al navelor uzate și supraamortizate în sistemul TT cu unicul scop de a le vinde cu un câștig de capital substanțial, care ar fi scutit în temeiul sistemului TT. În această privință, Comisia remarcă faptul că la operațiunile STL participă GIE care dau în leasing – apoi dețin pentru scurt timp – o singură navă, pe care nu o exploatează personal, ci trec la sistemul TT pentru perioada de timp foarte limitată necesară pentru a exercita opțiunea contractului de leasing și a transfera dreptul de proprietate asupra unicei nave către compania maritimă. Aceste operațiuni nu par a fi în conformitate cu obiectivele sistemului TT prevăzute în Orientările în domeniul maritim.

(150) În consecință, Comisia nu este de acord cu argumentul că este logic să se considere că o navă este „nouă” la data la care se exercită opțiunea pe motiv că nu a utilizat-o nimeni înainte de locatar sau pentru că exercitarea opțiunii a fost deja convenită la semnarea contractului de leasing.

(151) În ceea ce privește prima parte a acestui argument, Comisia observă că norma de delimitare se aplică și în cazul navelor transferate de un operator unic din sistemul fiscal obișnuit către sistemul TT, fără schimbare de proprietate și fără utilizare de către terți.

(152) În ceea ce privește cea de a doua parte, faptul că opțiunea este deja convenită nu are nicio relevanță la momentul stabilirii dacă nava este nouă. Comisia nu a primit nicio explicație referitoare la motivul pentru care o astfel de navă ar trebui să fie considerată nouă – indiferent de proprietar – la data exercitării opțiunii. De asemenea, nu a primit nicio explicație convingătoare privind motivul pentru care această ipoteză ar fi rezonabilă numai în cazul în care contractul de leasing a fost aprobat anterior de administrația fiscală.

(153) În acest sens, Comisia constată că eventualul câștig de capital nu ar fi scutit de impozite dacă articolul 50 alineatul (3) din RIS ar clarifica doar faptul că navele în sistem de leasing sunt considerate noi la data semnării contractului de leasing, fără a lua în considerare data exercitării opțiunii. În acest caz, GIE ar trebui să fie considerat proprietar al navei înainte de transferul acesteia către sistemul TT, nava ar fi considerată uzată sau de ocazie la intrarea în sistemul TT și s-ar aplica articolul 125 alineatul (2) din TRLIS, ceea ce ar conduce la amânarea plății obligațiilor fiscale ascunse sau la impozitarea câștigului de capital în momentul vânzării sau al dezmembrării navei.

(154) Prin urmare, Comisia consideră că articolul 50 alineatul (3) din RIS conferă un avantaj selectiv întreprinderilor care achiziționează nave prin intermediul contractelor de leasing financiar autorizate anterior de către administrația fiscală și, în special, grupurilor de interes economic sau investitorilor acestora implicați în operațiuni STL.

5.3.2.6. Avantaj selectiv care rezultă din STL în ansamblu. Beneficiarii avantajului

(155) Valoarea avantajului economic care rezultă din STL în ansamblu corespunde avantajului pe care GIE nu l-ar fi putut obține în aceeași operațiune de finanțare numai prin aplicarea măsurilor cu caracter general. În practică, acest avantaj corespunde sumei avantajelor obținute de GIE prin aplicarea măsurilor selective menționate mai sus, și anume: — dobânda acumulată pentru cuantumul impozitelor amânate prin amortizarea anticipată [articolul 115 alineatul (11) și articolul 48 alineatul (4) din TRLIS, precum și articolul 49 din RIS]; — valoarea impozitului evitat sau a dobânzii acumulate pentru impozitul amânat în urma aplicării sistemului TT (articolul 128 din TRLIS), având în vedere că GIE nu era eligibil pentru sistemul TT; — valoarea impozitului evitat pentru câștigul de capital obținut prin vânzarea navei în temeiul articolului 50 alineatul (3) din RIS.

(156) Analizând STL în ansamblu, avantajul este selectiv deoarece depinde de puterile de apreciere conferite administrației fiscale prin impunerea procedurii obligatorii de autorizare prealabilă și de formularea imprecisă a condițiilor aplicabile amortizării anticipate. Întrucât și alte măsuri aplicabile exclusiv activităților de transport maritim eligibile conform Orientărilor în domeniul maritim – în special articolul 50 alineatul (3) din TRLIS – depind de aceeași autorizare prealabilă, întregul sistem STL este selectiv. În consecință, administrația fiscală ar autoriza numai operațiuni STL destinate finanțării navelor maritime (selectivitate sectorială). După cum confirmă statisticile furnizate de Spania, toate cele 273 de operațiuni STL organizate până în iunie 2010 au ca obiect nave maritime.

(157) În acest sens, faptul că toate companiile maritime, inclusiv cele cu au sediul în alte state membre, ar putea avea acces la operațiuni de finanțare STL nu afectează concluzia potrivit căreia sistemul favorizează anumite activități, și anume achiziționarea de nave maritime prin intermediul contractelor de leasing, în special în vederea navlosirii navelor nude și a revânzării lor ulterioare.

(158) Șantierele navale europene s-au plâns în mai multe rânduri că nu au avut acces la finanțare din partea băncilor spaniole pentru STL.

(159) În decizia sa de inițiere a procedurii oficiale de investigare, Comisia a observat că toate navele admise în STL, cu excepția uneia, au fost construite de șantiere navale spaniole. Comisia a exprimat îndoieli (89) cu privire la faptul că un astfel de rezultat ar putea fi explicat în mod rezonabil în contextul unor operațiuni hotărâte exclusiv de libera alegere a operatorilor economici pe o piață liberă și concurențială.

(160) Cu toate acestea, în absența oricărei probe care să demonstreze respingerea cererilor legate de achiziționarea de nave din afara Spaniei, Comisia nu poate stabili că STL s-a limitat în fapt la achiziția de nave spaniole. În plus, Comisia observă că, printr-o notificare cu caracter obligatoriu din data de 1 decembrie 2008, oferită ca răspuns la o întrebare formulată de un investitor potențial, administrația fiscală din Spania a confirmat în mod expres că STL se aplică și navelor construite în alte state membre ale UE (90). În aceste condiții, Comisia concluzionează că STL nu implică niciun alt element de selectivitate în avantajul șantierelor navale din Spania și nicio discriminare în funcție de locul în care se află șantierul naval.

(161) Comisia consideră că acest avantaj revine grupului de interes economic și, având în vedere regimul de transparență a acestuia, investitorilor săi. Într-adevăr, entitatea juridică ce aplică toate măsurile fiscale și, după caz, depune cererile de autorizare la administrația fiscală este GIE. De exemplu, nu se contestă faptul că cererile pentru aplicarea amortizării anticipate sau a sistemului TT au fost depuse în numele GIE. Din perspectiva impozitării, GIE este o entitate transparentă din punct de vedere fiscal,