RO Jurnalul Ofícial al Uniunii Europene 3

32003R1725



JURNALUL OFÍCIAL AL UNIUNII EUROPENE

REGULAMENTUL (CE) NR. 1725/2003 AL COMISIEI

din 29 septembrie 2003

de adoptare a anumitor standarde internaționale de contabilitate, în conformitate cu Regulamentul (CE) nr. 1606/2002 al Parlamentului European și al Consiliului

(Text cu relevanță pentru SEE)

COMISIA COMUNITĂȚILOR EUROPENE,

având în vedere Tratatul de instituire a Comunității Europene,

având în vedere Regulamentul (CE) nr. 1606/2002 al Parlamentului European și al Consiliului din 19 iulie 2002 privind aplicarea standardelor internaționale de contabilitate (1), în special articolul 3 alineatul (3),

întrucât:

(1) Regulamentul (CE) nr. 1606/2002 prevede ca, pentru fiecare exercițiu financiar care începe la 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date, societățile care intră sub incidența dreptului intern al unui stat membru și ale căror titluri sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată își întocmește conturile contabile consolidate, în conformitate cu definiția de la articolul 2 din regulamentul menționat.

(2) Comisia, după ce a luat în considerare observațiile formulate de Comitetul tehnic contabil, a decis că standardele internaționale de contabilitate aflate în vigoare la 14 septembrie 2002 îndeplinesc criteriile de adoptare prevăzute la articolul 3 din Regulamentul (CE) nr. 1606/2002.

(3) Comisia a luat în considerare, de asemenea, proiectele actuale de ameliorare care vizează modificarea multor standarde existente. Standardele internaționale de contabilitate revizuite, astfel cum se prezintă la încheierea proiectelor menționate, vor fi analizate în vederea adoptării lor de îndată ce vor avea o formă definitivă. Propunerile de modificare a standardelor existente nu influențează decizia Comisiei de a adopta standardele în vigoare, cu excepția IAS 32, Instrumente financiare: prezentare și descriere, a IAS 39, Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare, și a unui număr redus de interpretări privind aceste standarde, SIC 5, Clasificarea instrumentelor financiare – prevederi contingente de decontare, SIC 16, Capitalul social – instrumente proprii de capital reachiziționate (acțiuni de trezorerie) și SIC 17, Capitaluri proprii – costurile unei tranzacții de capitaluri proprii.

(4) Existența unor standarde de înaltă calitate care reglementează instrumentele financiare, inclusiv instrumentele derivate, este importantă pentru piața comunitară de capital. Cu toate acestea, în cazul IAS 32 și IAS 39, modificările care sunt luate în prezent în considerare ar putea fi atât de semnificative încât aceste standarde nu ar trebui să fie adoptate acum. De îndată ce actualul proiect de ameliorare va fi finalizat și vor fi emise standardele revizuite, Comisia va lua în considerare, cu prioritate, adoptarea standardelor revizuite în conformitate cu Regulamentul (CE) nr. 1606/2002.

(5) În consecință, ar trebui adoptate toate standardele internaționale de contabilitate aflate în vigoare la 14 septembrie 2002, cu excepția IAS 32, IAS 39 și a interpretărilor aferente.

(6) Măsurile prevăzute de prezentul regulament sunt în conformitate cu avizul Comitetului de reglementare pentru contabilitate,

ADOPTĂ PREZENTUL REGULAMENT:

Articolul 1

Se adoptă standardele internaționale de contabilitate prevăzute în anexă.

Articolul 2

Prezentul regulamentul intră în vigoare în a treia zi de la data publicării sale în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene.

Prezentul regulament este obligatoriu în toate elementele sale și se aplică direct în toate statele membre. Adoptat la Bruxelles, 29 septembrie 2003. Pentru Comisie Frederik BOLKESTEIN Membru al Comisiei

(1) JO L 243, 11.9.2002, p. 1.

ANEXĂ

STANDARDELE INTERNAȚIONALE DE CONTABILITATE

IAS 1:

IAS 2:

IAS 7:

IAS 8:

IAS 10:

IAS 11:

IAS 12:

IAS 14:

IAS 15:

IAS 16:

IAS 17:

IAS 18:

IAS 19:

IAS 20:

IAS 21:

IAS 22:

IAS 23:

IAS 24:

IAS 26:

IAS 27:

IAS 28:

IAS 29:

IAS 30:

IAS 31:

IAS 33:

IAS 34:

IAS 35:

IAS 36:

IAS 37:

IAS 38:

IAS 40:

IAS 41:

INTERPRETĂRI ALE COMITETULUI PERMANENT PENTRU INTERPRETĂRI

SIC-1:

SIC-2:

SIC-3:

SIC-6:

SIC-7:

SIC-8:

SIC-9:

SIC-10:

SIC-11:

SIC-12:

SIC-13:

SIC-14:

SIC-15:

SIC-18:

SIC-19:

SIC-20:

SIC-21:

SIC-22:

SIC-23:

SIC-24:

SIC-25:

SIC-27:

SIC-28:

SIC-29:

SIC-30:

SIC-31:

SIC-32:

SIC-33:

Notă: Apendicele la aceste standarde și interpretări nu sunt considerate ca făcând parte din standarde și interpretări și, prin urmare, nu sunt reproduse.

Reproducerea este permisă în Spațiul Economic European. Toate drepturile existente sunt rezervate în afara SEE, cu excepția dreptului de reproducere pentru uz personal sau alte scopuri legitime. Se pot obține informații suplimentare de la IASB, la adresa www.iasb.org.uk.

IAS 1

STANDARDUL INTERNAȚIONAL DE CONTABILITATE IAS 1

(REVIZUIT 1997)

Prezentarea situațiilor financiare

Prezentul standard internațional de contabilitate revizuit înlocuiește IAS l, Prezentarea politicilor contabile, IAS 5, Informații care trebuie prezentate în situațiile financiare, și IAS 13, Prezentarea activelor circulante și a pasivelor pe termen scurt, care au fost aprobate de Consiliu în versiuni reformulate în 1994. IAS l (revizuit 1997) a fost aprobat de Consiliul IASC în iulie 1997 și a intrat în vigoare pentru situațiile financiare aferente perioadelor care încep la l iulie 1998 sau ulterior acestei date.

În mai 1999, IAS 10 (revizuit 1999), Evenimente ulterioare datei bilanțului, a modificat punctul 63 litera (c), punctul 64, punctul 65 litera (a) și punctul 74 litera (c). Textul modificat intră în vigoare odată cu intrarea în vigoare a IAS 10 (revizuit 1999), adică pentru situațiile financiare anuale aferente perioadelor care încep la l ianuarie 2000 sau ulterior acestei date.

Următoarele interpretări SIC se referă la IAS 1:

— SIC-8: Prima aplicare a IAS ca bază contabilă,

— SIC-18: Consecvență – metode alternative,

— SIC-27: Evaluarea fondului economic al tranzacțiilor care implică forma juridică a unui contract de leasing

— SIC-29: Prezentarea informațiilor – acorduri de concesiune de servicii.

Introducere

1. Prezentul standard [„IAS l (revizuit 1997)”] înlocuiește standardele internaționale de contabilitate IAS l, Prezentarea politicilor contabile, IAS 5, Informații care trebuie prezentate în situațiile financiare, și IAS 13, Prezentarea activelor circulante și a pasivelor pe termen scurt. IAS l (revizuit) intră în vigoare pentru perioadele contabile care încep la l iulie 1998 sau ulterior acestei date, deși se încurajează aplicarea standardului înainte de această dată, întrucât cerințele sunt consecvente cu cele din standardele existente.

2. Standardul actualizează cerințele din standardele pe care le înlocuiește, în conformitate cu cadrul general al IASC pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare. De asemenea, IAS 1 este conceput să amelioreze calitatea situațiilor financiare prezentate utilizând standardele internaționale de contabilitate: (a) asigurând conformitatea situațiilor financiare care declară respectarea IAS cu fiecare standard aplicabil, inclusiv toate cerințele privind informațiile care trebuie prezentate; (b) asigurând limitarea abaterilor de la cerințele IAS la cazuri extrem de rare (cazurile de neconformitate vor fi monitorizate și vor fi emise recomandări suplimentare, după caz); (c) oferind recomandări privind structura situațiilor financiare, inclusiv cerințele minime pentru fiecare situație primară, privind politicile și notele contabile, precum și un apendice exemplificator și (d) stabilind (pe baza cadrului general) cerințe practice privind aspecte precum importanța relativă, continuitatea activității, alegerea politicilor contabile în cazurile în care nu există un standard, permanența metodelor și prezentarea informațiilor comparative.

3. Pentru a veni în întâmpinarea cerințelor utilizatorilor pentru informații mai complete privind „performanța”, determinată într-un mod mai cuprinzător decât „profitul” prezentat în contul de profit și pierdere, standardul stabilește o nouă cerință de a prezenta, într-o situație financiară de sinteză, câștigurile și pierderile neprezentate în mod curent în contul de profit și pierdere. Noua situație poate fi prezentată fie ca o reconciliere „tradițională” a capitalurilor proprii, sub formă tabelară, fie ca o situație de sine stătătoare privind performanța. Consiliul IASC a convenit, în principiu, în aprilie 1997, să revizuiască modul în care este evaluată și raportată performanța. Proiectul ar putea lua probabil în considerare, inițial, interacțiunea dintre raportarea performanței și obiectivele raportării conform cadrului general IASC. În consecință, IASC va elabora propuneri în acest domeniu.

IAS 1

4. Standardul se aplică tuturor întreprinderilor care prezintă situații financiare în conformitate cu IAS, inclusiv băncilor și societăților de asigurare. Structurile minime sunt concepute astfel încât să fie suficient de flexibile pentru a putea fi adaptate pentru utilizarea de către orice întreprindere. Băncile, de exemplu, ar trebui să poată elabora o prezentare în conformitate cu prezentul standard și cerințele mai detaliate din IAS 30, Informații prezentate în situațiile financiare ale băncilor și ale instituțiilor financiare similare.

CUPRINS

Obiectiv

Domeniul de aplicare

Scopul situațiilor financiare

Responsabilitatea pentru situațiile financiare

Componente ale situațiilor financiare

Considerente generale

Prezentarea fidelă și conformitatea cu standardele internaționale de contabilitate

Politici contabile

Continuitatea activității

Contabilitatea de angajamente

Consecvența prezentării

Importanță relativă și agregare

Compensare

Informații comparative

Structură și conținut

Introducere

Identificarea situațiilor financiare

Perioada de raportare

Oportunitate

Bilanț

Diferențierea termen curent/pe termen lung

Active curente

Pasive curente

Informații care trebuie prezentate în bilanț

Informații care trebuie prezentate fie în bilanț, fie în notele explicative

IAS 1

Contul de profit și pierdere

Informații care trebuie prezentate în contul de profit și pierdere

Informații care trebuie prezentate fie în contul de profit și pierdere, fie în notele explicative

Modificări ale capitalurilor proprii

Situația fluxurilor de numerar

Note la situațiile financiare

Structură

Prezentarea politicilor contabile

Alte prezentări

Data intrării în vigoare

Standardele tipărite cu litere de tip italic aldin vor fi citite în contextul materialului de fond și al recomandărilor de punere în aplicare din prezentul standard, precum și în contextul prefeței la „Standardele internaționale de contabilitate”. Standardele internaționale de contabilitate nu sunt destinate să se aplice unor elemente nesemnificative (a se vedea punctul 12 din prefață).

OBIECTIV

Obiectivul acestui standard este de a reglementa metoda de prezentare a situațiilor financiare generale, pentru a asigura comparabilitatea lor atât cu situațiile financiare ale întreprinderii pentru perioadele precedente, cât și cu situațiile financiare ale altor întreprinderi. Pentru a realiza acest obiectiv, standardul prevede considerente generale pentru prezentarea situațiilor financiare, recomandări privind structura acestora și cerințe minime privind conținutul situațiilor financiare. Recunoașterea, evaluarea și evidențierea tranzacțiilor și evenimentelor specifice sunt tratate în alte standarde internaționale de contabilitate.

DOMENIUL DE APLICARE

1. Prezentul standard se va aplica prezentării tuturor situațiilor financiare generale întocmite și prezentate în conformitate cu standardele internaționale de contabilitate.

2. Situațiile financiare generale sunt cele destinate să satisfacă nevoile utilizatorilor care nu au posibilitatea de a solicita rapoarte adaptate nevoilor lor specifice de informații. Situațiile financiare generale pot fi prezentate separat sau în cadrul altui document public, precum un raport anual sau un prospect de emisiune. Prezentul standard nu se aplică informațiilor financiare intermediare condensate. Prezentul standard se aplică, în egală măsură, situațiilor financiare ale unei întreprinderi individuale și situațiilor financiare consolidate ale unui grup de întreprinderi. Cu toate acestea, prezentul standard nu împiedică prezentarea în cadrul aceluiași document a situațiilor financiare consolidate în conformitate cu standardele internaționale de contabilitate și a situațiilor financiare ale societății-mamă în conformitate cu cerințele naționale, cu condiția ca baza pentru întocmirea fiecărei situații să fie clar evidențiată în prezentarea politicilor contabile.

3. Prezentul standard se aplică tuturor tipurilor de întreprinderi, inclusiv băncilor și societăților de asigurare. IAS 30, Informații prezentate în situațiile financiare ale băncilor și ale instituțiilor financiare similare, prevede cerințe suplimentare pentru bănci și instituții financiare similare, consecvente cu cerințele prezentului standard.

4. Prezentul standard utilizează o terminologie corespunzătoare unei întreprinderi cu scop lucrativ. Prin urmare, întreprinderile comerciale din sectorul public pot aplica cerințele prezentului standard. Organizațiile non-profit, instituțiile publice sau alte organizații din sectorul public care doresc să aplice prezentul standard ar putea fi nevoite să modifice descrierile utilizate pentru anumite posturi din situațiile financiare și chiar pentru situațiile financiare. Astfel de întreprinderi pot prezenta, de asemenea, componente suplimentare în situațiile lor financiare.

IAS 1

SCOPUL SITUAȚIILOR FINANCIARE

5. Situațiile financiare sunt o reprezentare financiară structurată a poziției financiare a unei întreprinderi și a tranzacțiilor efectuate de aceasta. Obiectivul situațiilor financiare generale este de a oferi informații despre poziția financiară, performanța și fluxurile de numerar ale unei întreprinderi, utile pentru o gamă largă de utilizatori în luarea deciziilor economice. Situațiile financiare prezintă de asemenea rezultatele gestionării de către conducerea întreprinderii a resurselor care îi sunt încredințate. Pentru a realiza acest obiectiv, situațiile financiare oferă informații despre:

(a) activele,

(b) pasivele,

(c) capitalurile proprii,

(d) veniturile și cheltuielile, inclusiv câștigurile și pierderile, precum și

(e) fluxurile de numerar ale unei întreprinderi.

Aceste informații, împreună cu alte informații din notele la situațiile financiare, ajută utilizatorii să estimeze viitoarele fluxuri de numerar ale întreprinderii și, în special, momentul și gradul de certitudine a generării numerarului și echivalentelor de numerar.

RESPONSABILITATEA PENTRU SITUAȚIILE FINANCIARE

6. Responsabilitatea întocmirii și prezentării situațiilor financiare ale unei întreprinderi îi revine consiliului de administrație și/sau altui organ de conducere al întreprinderii.

COMPONENTE ALE SITUAȚIILOR FINANCIARE

7. Un set complet de situații financiare include următoarele componente: (a) bilanțul; (b) contul de profit și pierdere; (c) o situație care să reflecte: (i) toate modificările capitalurilor proprii sau (ii) modificările capitalurilor proprii, altele decât cele generate de tranzacții de capital cu proprietarii și de distribuiri către proprietari; (d) situația fluxurilor de numerar și (e) politicile contabile și notele explicative.

8. Întreprinderile sunt încurajate să prezinte, în plus față de situațiile financiare, o analiză financiară efectuată de conducere care să descrie și să explice principalele caracteristici ale performanței și poziției financiare ale întreprinderii, precum și principalele incertitudini cu care se confruntă. Un astfel de raport poate include o analiză privind: (a) principalii factori și influențe care determină performanța, inclusiv modificările mediului în care o întreprindere își desfășoară activitatea, reacția întreprinderii la modificările respective și efectul acestora, precum și politica de investiții a întreprinderii pentru menținerea și îmbunătățirea acestei performanțe, inclusiv politica de dividende; (b) sursele de finanțare ale întreprinderii, politica privind gradul de îndatorare și politicile de gestionare a riscului și (c) punctele forte și resursele întreprinderii a căror valoare nu este reflectată în bilanț conform standardelor internaționale de contabilitate.

IAS 1

9. Multe întreprinderi prezintă, în plus față de situațiile financiare, situații suplimentare, precum rapoarte de mediu și situații privind valoarea adăugată, în special în sectoarele în care factorii de mediu sunt semnificativi și în cazul în care angajații sunt considerați un grup important de utilizatori. Întreprinderile sunt încurajate să prezinte astfel de situații suplimentare în cazul în care conducerea consideră că acestea vor ajuta utilizatorii în luarea deciziilor economice.

CONSIDERENTE GENERALE

Prezentarea fidelă și conformitatea cu standardele de contabilitate internaționale

10. Situațiile financiare prezintă fidel poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de numerar ale unei întreprinderi. Aplicarea corespunzătoare a standardelor internaționale de contabilitate, cu prezentarea de informații suplimentare dacă este cazul, are ca rezultat, în aproape toate cazurile, situații financiare care oferă o prezentare fidelă.

11. O întreprindere ale cărei situații financiare sunt conforme cu standardele de contabilitate internaționale va prezenta acest fapt. Situațiile financiare vor fi descrise ca fiind conforme cu standardele internaționale de contabilitate exclusiv în cazul în care respectă toate cerințele fiecărui standard aplicabil și ale fiecărei interpretări aplicabile a Comitetului permanent pentru interpretări ( 1 )

12. Tratamentele contabile neadecvate nu pot fi rectificate nici prin prezentarea politicilor contabile utilizate, nici prin note sau materiale explicative.

13. În cazurile extrem de rare în care conducerea ajunge la concluzia că respectarea unei cerințe dintr-un standard ar induce în eroare și, prin urmare, este necesară o abatere de la o cerință pentru a obține o prezentare fidelă, o întreprindere prezintă: (a) concluzia conducerii că situațiile financiare prezintă fidel poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de numerar ale întreprinderii; (b) conformitatea, sub toate aspectele semnificative, cu standardele internaționale de contabilitate aplicabile, cu excepția abaterii de la un standard pentru obținerea unei prezentări fidele; (c) standardul de la care s-a abătut întreprinderea, natura abaterii, inclusiv tratamentul impus de standard, motivul pentru care tratamentul în cauză ar induce în eroare în împrejurările date și tratamentul adoptat și (d) impactul financiar al abaterii asupra profitului net sau pierderii nete, activelor, pasivelor, capitalurilor proprii și fluxurilor de numerar ale întreprinderii pentru fiecare perioadă prezentată.

14. Situațiile financiare au fost uneori descrise ca fiind „bazate pe” sau „conforme cu cerințele semnificative din” sau „în conformitate cu cerințele contabile din” standardele internaționale de contabilitate. Deseori nu sunt furnizate informații suplimentare, cu toate că este evident că nu sunt respectate cerințele semnificative de prezentare a informațiilor sau chiar cerințele contabile. Astfel de situații induc în eroare, deoarece reduc credibilitatea și inteligibilitatea situațiilor financiare. Pentru a se asigura că situațiile financiare care declară că sunt conforme cu standardele internaționale de contabilitate îndeplinesc cerințele utilizatorilor la nivel internațional, prezentul standard impune, ca cerință generală, ca situațiile financiare să ofere o prezentare fidelă și include recomandări privind modul de respectare a cerinței privind prezentarea fidelă și recomandări suplimentare pentru determinarea cazurilor extrem de rare în care este necesară o abatere. Prezentul standard impune, de asemenea, o descriere foarte clară a împrejurărilor care determină o abatere. Existența unor cerințe naționale conflictuale nu este suficientă, în sine, pentru a justifica o abatere a situațiilor financiare întocmite conform standardelor internaționale de contabilitate.

IAS 1

15. În aproape toate cazurile, o prezentare fidelă este realizată prin conformitate cu standardele internaționale de contabilitate aplicabile, sub toate aspectele semnificative. O prezentare fidelă necesită: (a) alegerea și aplicarea politicilor contabile în conformitate cu punctul 20; (b) prezentarea informațiilor, inclusiv a politicilor contabile, într-o manieră care oferă informații relevante, credibile, comparabile și inteligibile și (c) furnizarea de informații suplimentare în cazul în care cerințele din standardele internaționale de contabilitate nu sunt suficiente pentru a permite utilizatorilor să înțeleagă impactul anumitor tranzacții și evenimente asupra poziției financiare și performanței financiare ale întreprinderii.

16. În cazuri extrem de rare, aplicarea unei anumite cerințe dintr-un standard internațional de contabilitate ar putea conduce la elaborarea unor situații financiare care induc în eroare. Acest lucru se întâmplă numai în cazul în care tratamentul impus de standard este în mod evident inadecvat și, din acest motiv, nu se poate elabora o prezentare fidelă exclusiv prin aplicarea standardului sau prin prezentarea de informații suplimentare. Abaterea nu este justificată doar pentru că un alt tratament ar oferi, de asemenea, o prezentare fidelă.

17. În cazul în care se evaluează necesitatea unei abateri de la o cerință specifică din standardele internaționale de contabilitate, se iau în considerare: (a) obiectivul cerinței și motivele pentru care obiectivul respectiv nu este realizat sau nu este relevant în împrejurările date și (b) modul în care împrejurările întreprinderii diferă de acelea ale altor întreprinderi care îndeplinesc cerința în cauză.

18. Deoarece împrejurările care impun o abatere sunt extrem de rare, iar necesitatea unei abateri va face obiectul unei dezbateri considerabile și al unui raționament subiectiv, este important ca utilizatorii să fie conștienți că întreprinderea nu a respectat standardele internaționale de contabilitate sub toate aspectele semnificative. Este important ca utilizatorilor să li se ofere suficiente informații pentru a le permite să își formeze o opinie în cunoștință de cauză asupra necesității abaterii și să calculeze ajustările necesare pentru a respecta standardul. IASC va monitoriza situațiile de neconformitate care îi sunt aduse în atenție (de exemplu, de către întreprinderi, de către auditorii și organele de reglementare ale acestora) și va lua în considerare necesitatea clarificării prin interpretări sau modificări ale standardelor, după caz, pentru a se asigura că abaterile rămân necesare numai în cazuri extrem de rare.

19. În cazul în care, în conformitate cu dispozițiile specifice din standardul respectiv, un standard internațional de contabilitate este aplicat înainte de data intrării sale în vigoare, acest lucru va fi menționat.

POLITICI CONTABILE

20. Conducerea va alege și va aplica politicile contabile ale unei întreprinderi astfel încât situațiile financiare să îndeplinească toate cerințele fiecărui standard internațional de contabilitate aplicabil și ale fiecărei interpretări a Comitetului permanent pentru interpretări. În cazul în care nu există cerințe specifice, conducerea va elabora politici prin care să se asigure că situațiile financiare furnizează informații: (a) relevante pentru nevoile utilizatorilor de luare a deciziilor și (b) credibile, în sensul că: (i) reprezintă fidel rezultatele și poziția financiară a întreprinderii; IAS 1

(ii) reflectă substanța economică a evenimentelor și tranzacțiilor, nu doar forma lor juridică (2); (iii) sunt neutre, adică nepărtinitoare; (iv) sunt prudente și (v) sunt complete sub toate aspectele semnificative.

21. Politicile contabile sunt principiile, bazele, convențiile, normele și practicile specifice adoptate de întreprindere la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare.

22. În absența unui standard internațional de contabilitate specific și a unei interpretări a Comitetului permanent pentru interpretări, conducerea recurge la propriul raționament profesional pentru a elabora o politică contabilă care să ofere cele mai utile informații utilizatorilor situațiilor financiare ale întreprinderii. În acest sens, conducerea ia în considerare: (a) cerințele și recomandările din standardele internaționale de contabilitate privind aspecte similare și aferente; (b) definițiile, criteriile de recunoaștere și evaluare pentru active, pasive, venituri și cheltuieli prevăzute în cadrul general al IASC și (c) reglementările altor organisme de elaborare a unor standarde și practicile acceptate în sector, dar numai în măsura în care acestea sunt consecvente cu literele (a) și (b) din acest punct.

CONTINUITATEA ACTIVITĂȚII

23. La întocmirea situațiilor financiare, conducerea va evalua capacitatea întreprinderii de a-și continua activitatea. Situațiile financiare vor fi întocmite conform principiului continuității activității, cu excepția cazului în care conducerea fie intenționează să lichideze întreprinderea sau să înceteze activitățile comerciale, fie nu are o altă alternativă realistă. În cazul în care, la efectuarea evaluării, conducerea are cunoștință de incertitudini semnificative legate de evenimente sau condiții care pot cauza îndoieli semnificative asupra capacității întreprinderii de a-și continua activitatea, incertitudinile respective vor fi menționate. În cazul în care situațiile financiare nu sunt întocmite conform principiului continuității activității, acest lucru va fi menționat împreună cu baza de întocmire a situațiilor financiare și motivul pentru care se consideră că întreprinderea nu își va mai putea continua activitatea .

24. Pentru a evalua dacă ipoteza continuității activității este adecvată, conducerea ia în considerare toate informațiile disponibile pentru viitorul previzibil, pentru o perioadă de cel puțin 12 luni de la data bilanțului, fără a se limita la această perioadă. Importanța acordată depinde de fiecare caz în parte. În cazul în care întreprinderea a avut o activitate profitabilă în trecut și acces ușor la resurse financiare, se poate trage concluzia că ipoteza continuității activității este adecvată fără o analiză detaliată. În alte cazuri, conducerea poate fi nevoită să ia în considerare o gamă largă de factori care afectează profitabilitatea curentă și anticipată, graficele de rambursare a datoriilor și sursele potențiale de refinanțare înainte de a se convinge că ipoteza continuității activității este adecvată.

CONTABILITATEA DE ANGAJAMENTE

25. O întreprindere își întocmește situațiile financiare, cu excepția informațiilor privind fluxurile de numerar, conform contabilității de angajamente.

IAS 1

26. Conform contabilității de angajamente, tranzacțiile și evenimentele sunt recunoscute în momentul în care au loc (și nu pe măsură ce se plătește sau se încasează numerarul sau echivalentul său) și sunt înregistrate în evidențele contabile și raportate în situațiile financiare ale perioadelor la care se referă. Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere pe baza unei asocieri directe între costurile suportate și obținerea unor elemente specifice de venit (corelări). Cu toate acestea, aplicarea conceptului de corelare nu permite recunoașterea în bilanț a elementelor care nu sunt conforme definiției activelor sau a pasivelor.

CONSECVENȚA PREZENTĂRII

27. Modul de prezentare și clasificare a elementelor în situațiile financiare va fi menținut de la o perioadă la alta, cu excepția cazului în care: (a) o schimbare semnificativă în natura activității întreprinderii sau o analiză a prezentării situațiilor sale financiare demonstrează că schimbarea în cauză va conduce la o prezentare mai adecvată a evenimentelor sau tranzacțiilor sau (b) o schimbare a prezentării este impusă de un standard internațional de contabilitate sau de o interpretare a Comitetului permanent pentru interpretări (3).

28. O achiziție sau o cesiune semnificativă sau o revizuire a prezentării situațiilor financiare ar putea sugera că situațiile financiare ar trebui să fie prezentate diferit. O întreprindere își va modifica prezentarea situațiilor sale financiare doar dacă structura revizuită se menține în continuare sau dacă este evident că o prezentare alternativă aduce beneficii. În cazul în care se fac astfel de schimbări ale modului de prezentare, întreprinderea își reclasifică informațiile comparative în conformitate cu punctul 38. Modificarea prezentării în vederea respectării cerințelor naționale este permisă cu condiția ca prezentarea revizuită să respecte cerințele prezentului standard.

IMPORTANȚĂ RELATIVĂ șI AGREGARE

29. Fiecare element semnificativ va fi prezentat separat în situațiile financiare. Valorile nesemnificative vor fi agregate cu valorile de natură sau funcție similară și nu vor fi prezentate separat .

30. Situațiile financiare rezultă din prelucrarea unui volum mare de tranzacții care sunt structurate prin agregare pe grupe, în funcție de natura sau funcția lor. Etapa finală a procesului de agregare și clasificare este prezentarea de date condensate și clasificate care formează posturi fie în situațiile financiare propriu-zise, fie în note. Un element care nu este semnificativ în mod individual este agregat cu alte elemente, fie în situațiile financiare propriu-zise, fie în note. Un element care nu este suficient de semnificativ pentru a fi prezentat separat în situațiile financiare propriu-zise poate fi, totuși, suficient de semnificativ pentru a fi prezentat separat în note.

31. În acest context, informația este semnificativă dacă neprezentarea sa ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situațiilor financiare. Importanța relativă depinde de mărimea și natura elementului evaluat în împrejurările particulare ale omisiunii sale. Pentru a evalua dacă un element sau un ansamblu de elemente este semnificativ, sunt evaluate împreună natura și mărimea elementului în cauză. În funcție de împrejurări, natura sau mărimea elementului pot constitui factorul determinant. De exemplu, activele individuale de aceeași natură și funcție sunt agregate chiar dacă valorile individuale sunt mari. Cu toate acestea, elementele mari care diferă ca natură sau funcție sunt prezentate separat.

32. Conform principiului importanței relative, nu se vor respecta cerințele speciale de prezentare ale standardelor internaționale de contabilitate în cazul în care informațiile rezultate nu sunt semnificative.

IAS 1

COMPENSARE

33. Activele și pasivele nu vor fi compensate, cu excepția cazului în care compensarea este impusă sau permisă de un alt standard internațional de contabilitate.

34. Elementele de venituri și cheltuieli vor fi compensate dacă și numai dacă: (a) un standard internațional de contabilitate impune sau permite acest lucru sau (b) câștigurile, pierderile și cheltuielile aferente provenind din aceeași tranzacție sau eveniment sau din tranzacții și evenimente similare nu sunt semnificative. Astfel de valori se vor agrega în conformitate cu punctul 29.

35. Este important ca atât activele și pasivele, cât și veniturile și cheltuielile să fie raportate separat în cazul în care sunt semnificative. Compensarea fie în contul de profit și pierdere, fie în bilanț reduce capacitatea utilizatorilor de a înțelege tranzacțiile întreprinse și de a evalua viitoarele fluxuri de numerar ale întreprinderii, cu excepția cazului în care compensarea reflectă fondul economic al tranzacției sau evenimentului. Nu constituie compensare raportarea activelor după aplicarea reducerilor de valoare, de exemplu, a reducerilor pentru deprecierea stocurilor și a reducerilor pentru creanțe incerte.

36. IAS 18, Venituri din activități curente, definește termenul „venituri din activități curente” și impune ca acestea să fie evaluate la valoarea justă a contraprestației primite sau de primit, luând în considerare valoarea oricărei reduceri comerciale sau risturne de volum acordate de întreprindere. În cursul activităților sale curente, o întreprindere efectuează alte tranzacții care nu generează venituri, dar care sunt ocazionate de principalele activități generatoare de venituri. Rezultatele unor astfel de tranzacții sunt prezentate, în cazul în care această prezentare reflectă fondul economic al tranzacției sau al evenimentului, prin compensarea veniturilor cu cheltuielile aferente generate de aceeași tranzacție. De exemplu: (a) câștigurile și pierderile din cesionarea activelor imobilizate, inclusiv investițiile financiare și activele de exploatare, sunt raportate prin deducerea, din încasările din cesionare, a valorii contabile a activului și a cheltuielilor aferente vânzării; (b) cheltuielile care sunt rambursate în temeiul unui contract cu o terță parte (de exemplu, un contract de subînchiriere) sunt compensate cu rambursările aferente și (c) elementele extraordinare pot fi prezentate după deducerea impozitului și interesului minoritar, cu menționarea în note a valorilor brute.

37. În plus, câștigurile și pierderile care apar dintr-un grup de tranzacții similare sunt raportate pe o bază netă, de exemplu, câștigurile și pierderile din diferențele de curs valutar sau câștigurile și pierderile generate de instrumentele financiare deținute în vederea tranzacționării. Cu toate acestea, astfel de câștiguri și pierderi sunt raportate separat dacă mărimea, natura sau incidența lor îndeplinesc condițiile pentru prezentarea separată impuse de IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale și modificări ale politicilor contabile.

INFORMAȚII COMPARATIVE

38. Cu excepția cazului în care un standard internațional de contabilitate permite sau impune altfel, pentru toate informațiile numerice din situațiile financiare vor fi prezentate informații comparative referitoare la perioada precedentă. Informațiile comparative vor fi incluse în informațiile narative și descriptive în cazul în care sunt relevante pentru înțelegerea situațiilor financiare ale perioadei curente .

39. În unele cazuri, informațiile narative furnizate în situațiile financiare pentru perioada (perioadele) anterioară(e) sunt relevante și pentru perioada curentă. De exemplu, detaliile privind un litigiu al cărui rezultat era nesigur la data ultimului bilanț și care este încă nesoluționat sunt prezentate în perioada curentă. Astfel, utilizatorii beneficiază de informația că exista acea incertitudine la data ultimului bilanț și că au fost luate măsuri pentru rezolvarea acesteia în cursul perioadei.

IAS 1

40. În cazul în care prezentarea sau clasificarea elementelor din situațiile financiare se modifică, pentru a se asigura comparabilitatea cu perioada curentă, se vor reclasifica și valorile comparative, cu excepția cazului în care acest lucru nu se poate realiza, și se va menționa natura, valoarea și motivul reclasificării. În cazul în care reclasificarea sumelor comparative nu se poate realiza, întreprinderea va prezenta motivul pentru care nu s-a realizat reclasificarea și natura modificărilor care ar fi fost făcute dacă valorile ar fi fost reclasificate.

41. Pot apărea împrejurări în care reclasificarea informațiilor pentru a se asigura comparabilitatea cu perioada curentă nu se poate realiza. De exemplu, este posibil ca în perioada (perioadele) anterioară(e) datele să nu fi fost colectate într-o manieră care să permită reclasificarea, iar reconstituirea informațiilor să fie imposibilă. În astfel de cazuri, este prezentată natura ajustărilor care ar fi fost făcute asupra valorilor comparative. IAS 8 tratează ajustările care vor fi aduse informațiilor comparative ca urmare a unei modificări a politicilor contabile aplicabile retroactiv.

STRUCTURĂ șI CONȚINUT

Introducere

42. Prezentul standard impune ca anumite informații să fie prezentate în situațiile financiare, iar alte posturi să fie prezentate fie în situațiile financiare, fie în notele explicative și stabilește, ca anexă la standard, formatele recomandate pe care o întreprindere le poate utiliza, după caz, în funcție de împrejurările specifice. IAS 7 oferă o structură de prezentare a situației fluxurilor de numerar.

43. Prezentul standard utilizează termenul de prezentare de informații într-un sens larg, care cuprinde elementele prezentate în fiecare situație financiară propriu-zisă, precum și în notele la acestea. Prezentările impuse de alte standarde internaționale de contabilitate se fac conform cerințelor din standardele respective. Cu excepția cazului în care prezentul standard sau un alt standard prevăd altfel, prezentările în cauză se fac fie în situația financiară respectivă, fie în note.

Identificarea situațiilor financiare

44. Situațiile financiare vor fi identificate și separate în mod clar de alte informații din același document publicat .

45. Standardele internaționale de contabilitate se aplică numai situațiilor financiare, nu și altor informații prezentate în raportul anual sau în alt document. Prin urmare, este important ca utilizatorii să poată distinge informațiile elaborate utilizând standardele internaționale de contabilitate de alte informații care pot fi folositoare utilizatorilor, dar care nu intră sub incidența standardelor.

46. Fiecare componentă a situațiilor financiare va fi identificată în mod clar. De asemenea, următoarele informații vor fi evidențiate în mod special și repetate ori de câte ori este necesar pentru înțelegerea corectă a informațiilor prezentate: (a) denumirea întreprinderii raportoare sau alte mijloace de identificare; (b) dacă situațiile financiare se referă la întreprinderea individuală sau la un grup de întreprinderi; (c) data bilanțului sau perioada la care se referă situațiile financiare, în funcție de componenta respectivă a situațiilor financiare ; (d) moneda de raportare și (e) nivelul de precizie utilizat în prezentarea cifrelor din situa țiile financiare.

47. Cerințele de la punctul 46 sunt în mod normal îndeplinite prin prezentarea titlurilor de pagină și a titlurilor de coloană abreviate pe fiecare pagină a situațiilor financiare. Determinarea celei mai bune modalități de prezentare a acestor informații se face pe baza unui raționament profesional. De exemplu, în cazul în care situațiile financiare sunt prezentate electronic, nu sunt utilizate întotdeauna pagini separate; în astfel de cazuri, elementele de mai sus sunt prezentate cu o frecvență suficientă pentru a se asigura o înțelegere corectă a informațiilor furnizate.

IAS 1

48. Situațiile financiare sunt deseori mai ușor de înțeles prin prezentarea informațiilor în mii sau milioane de unități ale monedei de raportare. Acest lucru este acceptabil cu condiția să fie menționat nivelul de precizie a prezentării și să nu se piardă informații relevante.

Perioada de raportare

49. Situațiile financiare vor fi prezentate cel puțin anual. În cazul în care, în împrejurări excepționale, data bilanțului unei întreprinderi se schimbă, iar situațiile financiare anuale sunt prezentate pentru o perioadă mai lungă sau mai scurtă de un an, întreprinderea va prezenta, în plus față de perioada acoperită de situațiile financiare: (a) motivul folosirii unei perioade diferite de cea de un an și (b) faptul că sumele comparative pentru contul de profit și pierdere, modificările capitalurilor proprii, fluxurile de numerar și notele aferente nu sunt comparabile.

50. În împrejurări excepționale, o întreprindere poate fi obligată sau poate hotărî să schimbe data bilanțului său, de exemplu, ca urmare a achiziționării sale de către o altă întreprindere, care raportează bilanțul la o dată diferită. În acest caz, este important ca utilizatorii să fie conștienți că valorile prezentate pentru perioada curentă și sumele comparative nu sunt comparabile și să fie menționat motivul pentru modificarea datei bilanțului.

51. În mod normal, situațiile financiare sunt întocmite sistematic pentru o perioadă de un an. Totuși, anumite întreprinderi preferă să raporteze, de exemplu, pentru o perioadă de 52 de săptămâni, din motive practice. Prezentul standard nu interzice această practică, întrucât este puțin probabil ca situațiile financiare rezultate să fie semnificativ diferite de cele care ar fi prezentate pentru un an.

Oportunitate

52. Utilitatea situațiilor financiare este redusă dacă acestea nu sunt puse la dispoziția utilizatorilor într-o perioadă rezonabilă de timp după data bilanțului. Va fi necesar ca întreprinderile să fie în măsură să își prezinte situațiile financiare în termen de șase luni de la data bilanțului. Factori permanenți precum complexitatea activității unei întreprinderi nu reprezintă un motiv suficient pentru a nu emite situațiile financiare în timp util. În numeroase jurisdicții, legislația și reglementările de piață stabilesc termene concrete.

Bilanț

Diferențierea termen curent/pe termen lung

53. Fiecare întreprindere va decide, în funcție de natura activității sale, dacă prezintă separat în bilanț activele circulante și imobilizate și, respectiv, pasivele curente și cele pe termen lung. Punctele 57-65 din prezentul standard se aplică în cazul în care se face această distincție. În cazul în care întreprinderea decide să nu facă această diferențiere, activele și pasivele vor fi prezentate pe larg, în ordinea lichidității lor.

54. Indiferent de metoda de prezentare adoptată, o întreprindere va prezenta, pentru fiecare element de activ și de pasiv care combină sume prevăzute a fi recuperate sau regularizate atât înainte, cât și după 12 luni de la data bilanțului, valoarea care se prevede a fi recuperată sau regularizată după mai mult de 12 luni.

55. În cazul în care întreprinderea furnizează bunuri sau prestează servicii în cadrul unui ciclu de exploatare care poate fi clar identificat, clasificarea separată în bilanț a activelor circulante și imobilizate și a pasivelor curente și pe termen lung oferă informații utile, prin distincția care se face între activele nete care sunt în mod continuu rulate sub formă de capital circulant și cele utilizate în activitatea pe termen lung a întreprinderii. Se evidențiază astfel, de asemenea, activele prevăzute a fi realizate în cadrul ciclului curent de exploatare și pasivele exigibile în cursul aceleiași perioade.

IAS 1

56. Informațiile despre scadența activelor și pasivelor sunt utile pentru evaluarea lichidității și solvabilității întreprinderii. IAS 32, Instrumente financiare: prezentare și descriere, impune menționarea scadenței atât pentru activele financiare, cât și pentru pasivele financiare. Activele financiare cuprind creanțele comerciale și similare, iar pasivele financiare includ datoriile comerciale și similare. Informațiile privind data anticipată pentru recuperarea și stingerea activelor și pasivelor nemonetare, precum stocurile și provizioanele, sunt, de asemenea, utile, indiferent dacă activele și pasivele sunt sau nu clasificate ca fiind circulante/pe termen scurt și imobilizate/pe termen lung. De exemplu, întreprinderile prezintă valoarea stocurilor prevăzută a fi recuperată după mai mult de un an de la data bilanțului.

Active curente

57. Un activ va fi clasificat ca activ curent în cazul în care:

(a) este prevăzut a fi realizat sau este deținut pentru vânzare sau consum în cursul normal al ciclului de exploatare al întreprinderii;

(b) este deținut, în principal, în vederea comercializării sau pe termen scurt și este prevăzut a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanțului sau

(c) reprezintă numerar sau echivalent de numerar a cărui utilizare nu este restricționată.

Toate celelalte active vor fi clasificate ca active imobilizate.

58. În sensul prezentului standard, termenul „imobilizate” include activele corporale, necorporale, de exploatare și financiare pe termen lung. Prezentul standard nu interzice utilizarea unor descrieri alternative, cu condiția ca sensul lor să fie clar.

59. Ciclul de exploatare al unei întreprinderi reprezintă perioada de timp dintre achiziționarea materiilor prime pentru un proces și finalizarea acestuia în numerar sau sub forma unui instrument ușor convertibil în numerar. Activele curente includ stocurile și creanțele comerciale care sunt vândute, consumate sau realizate ca parte a ciclului normal de exploatare, chiar și în cazul în care acestea nu sunt prevăzute a fi realizate în termen de 12 luni de la data bilanțului. Titlurile de plasament sunt clasificate ca active curente dacă se așteaptă să fie realizate în termen de 12 luni de la data bilanțului; în caz contrar, ele sunt clasificate ca active imobilizate.

Pasive curente

60. Un pasiv este clasificat ca pasiv curent în cazul în care:

(a) este prevăzut a fi decontat în cursul normal al ciclului de exploatare al întreprinderii sau

(b) este exigibil în termen de 12 luni de la data bilan țului.

Toate celelalte pasive se vor clasifica ca pasive pe termen lung.

61. Pasivele curente se clasifică în mod similar activelor circulante. Anumite pasive curente, cum ar fi datoriile comerciale și cele legate de personal și alte costuri de exploatare, fac parte din fondul de rulment utilizat în ciclul normal de exploatare al întreprinderii. Astfel de elemente de exploatare sunt clasificate ca pasive curente, chiar dacă sunt exigibile după mai mult de 12 luni de la data bilanțului.

62. Alte pasive curente nu sunt decontate ca parte a ciclului curent de exploatare, dar sunt exigibile în termen de 12 luni de la data bilanțului. Printre ele se numără partea curentă a pasivelor purtătoare de dobândă, descoperirile de cont, dividendele de plătit, impozitul pe profit și alte datorii necomerciale. Pasivele purtătoare de dobândă prin care se finanțează pe termen lung fondul de rulment și care nu sunt exigibile în termen de 12 luni sunt pasive pe termen lung.

IAS 163. O întreprindere va continua să realizeze clasificarea datoriilor pe termen lung purtătoare de dobândă ca pasive pe termen lung, chiar și în cazul în care acestea sunt exigibile în 12 luni de la data bilanțului dacă:

(a) termenul inițial a fost pentru o perioadă mai mare de 12 luni;

(b) întreprinderea intenționează să refinanțeze obligația pe termen lung și

(c) intenția în cauză este susținută de un acord de refinanțare sau de reeșalonare a plăților, care este încheiat înainte ca situațiile financiare să fie aprobate pentru depunere.

Valoarea oricărui element de pasiv care a fost exclusă din pasivele curente conform prezentului punct împreună cu informațiile care susțin această prezentare vor fi menționate în notele la bilanț.

64. Se poate anticipa că anumite obligații exigibile în cadrul următorului ciclu de exploatare vor fi refinanțate sau reînnoite la alegerea întreprinderii și, prin urmare, acestea nu vor utiliza fondul de rulment curent al întreprinderii. Astfel de obligații sunt considerate ca făcând parte din finanțarea pe termen lung a întreprinderii și se clasifică drept pasive pe termen lung. Cu toate acestea, în situațiile în care refinanțarea nu este stabilită prin hotărârea întreprinderii (de exemplu, în cazul în care nu există un acord de refinanțare), refinanțarea nu poate fi considerată automată, iar obligația este clasificată ca datorie curentă, cu excepția cazului în care încheierea unui acord de refinanțare înainte ca situațiile financiare să fie aprobate pentru depunere dovedește că, la data bilanțului, pasivul în cauză era, prin fondul său economic, un pasiv pe termen lung.

65. Unele contracte de împrumut conțin angajamente ale debitorului (clauze contractuale) conform cărora pasivul este plătibil la cerere, în cazul în care sunt încălcate anumite condiții privind poziția financiară a debitorului. În astfel de cazuri, pasivul este clasificat ca fiind pe termen lung numai în cazul în care:

(a) creditorul a fost de acord, înainte de aprobarea situațiilor financiare pentru depunere, să nu solicite plata ca urmare a încălcării condițiilor și

(b) nu este probabil să survină alte încălcări în termen de 12 luni de la data bilanțului.

Informații care trebuie prezentate în bilanț

66. Bilanțul va include cel puțin posturile care prezintă următoarele valori: (a) imobilizări corporale; (b) active necorporale; (c) active financiare [exclusiv valorile prezentate la literele (d), (f) și (g)]; (d) investiții financiare contabilizate prin metoda punerii în echivalență; (e) stocuri; (f) creanțe comerciale și similare; (g) numerar și echivalente de numerar; (h) datorii comerciale și similare; (i) pasive și active fiscale, în conformitate cu cerințele IAS 12, Impozit pe profit; (j) provizioane; (k) pasive pe termen lung purtătoare de dobândă; (l) interes minoritar și (m) capital emis și rezerve.

IAS 1

67. Alte posturi, rubrici și subtotaluri vor fi prezentate în bilanț în cazul în care acest lucru este impus de un standard internațional de contabilitate sau este necesar pentru o prezentare fidelă a poziției financiare a întreprinderii.

68. Prezentul standard nu prevede ordinea sau formatul de prezentare a posturilor. Punctul 66 oferă doar o listă a posturilor care sunt atât de diferite, ca natură sau funcție, încât este necesară o prezentare separată în bilanț. Apendicele la prezentul standard prezintă formate ilustrative. Ajustările la posturile menționate anterior includ următoarele: (a) se adaugă alte posturi în cazul în care un alt standard internațional de contabilitate impune prezentarea separată în bilanț sau în care, datorită mărimii, naturii sau funcției unui element, se justifică o prezentare separată care să contribuie la prezentarea fidelă a poziției financiare a întreprinderii și (b) descrierile utilizate și ordinea posturilor pot fi modificate în funcție de natura întreprinderii și a tranzacțiilor sale, astfel încât să se ofere informațiile necesare pentru o înțelegere de ansamblu a poziției financiare a întreprinderii. De exemplu, o bancă modifică descrierile de mai sus pentru a aplica cerințele specifice de la punctele 18-25 din IAS 30, Informații prezentate în situațiile financiare ale băncilor și ale instituțiilor financiare similare.

69. Pozițiile enumerate la punctul 66 sunt cuprinzătoare ca natură și nu se limitează la elemente care intră sub incidența altor standarde. De exemplu, postul active necorporale include fondul comercial și activele care provin din cheltuielile de dezvoltare.

70. Decizia privind prezentarea separată a posturilor suplimentare se bazează pe o evaluare: (a) a naturii și lichidității activelor, precum și a importanței lor relative, ceea ce conduce, în cele mai multe cazuri, la prezentarea separată a fondului comercial și a activelor provenind din cheltuielile de dezvoltare, a activelor monetare și nemonetare și a activelor circulante și imobilizate; (b) a funcției lor în cadrul întreprinderii, ceea ce conduce, de exemplu, la prezentarea separată a activelor financiare și de exploatare, a stocurilor, a creanțelor și a numerarului și echivalentelor de numerar și (c) a sumelor, naturii și delimitării în timp a pasivelor, ceea ce conduce, de exemplu, la prezentarea separată a pasivelor purtătoare și nepurtătoare de dobândă și a provizioanelor, clasificate în pasive pe termen scurt și pe termen lung, după caz.

71. Activele și pasivele care diferă ca natură sau funcție sunt uneori supuse unor baze diferite de evaluare. De exemplu, anumite clase de imobilizări corporale pot fi înregistrate la cost sau la valorile rezultate din reevaluarea lor în conformitate cu IAS 16. Utilizarea unor baze diferite de evaluare pentru diferite clase de active sugerează că natura sau funcția lor diferă și, prin urmare, ele vor fi prezentate ca posturi separate.

Informații care trebuie prezentate fie în bilanț, fie în notele explicative

72. O întreprindere va prezenta fie în bilanț, fie în notele la bilanț subdiviziuni suplimentare ale posturilor prezentate, clasificate în mod adecvat activității întreprinderii. Fiecare element va fi clasat, după caz, într-o astfel de subdiviziune în funcție de natura sa, iar sumele de plătit sau de încasat de la întreprinderea-mamă, alte filiale, întreprinderi asociate și alte părți afiliate vor fi prezentate separat .

IAS 173. Nivelul de detaliere a subdiviziunilor, fie în bilanț, fie în note, depinde de cerințele standardelor internaționale de contabilitate și de mărimea, natura și funcția valorilor implicate. Factorii prevăzuți la punctul 70 sunt, de asemenea, utilizați pentru a hotărî baza de subdivizare. Informațiile care vor fi prezentate variază de la un element la altul, de exemplu:

(a) activele corporale sunt clasificate după clasă, în conformitate cu IAS 16, Imobilizări corporale;

(b) creanțele sunt subdivizate în creanțe comerciale, creanțe față de alți membri ai grupului, creanțe față de părți afiliate, plăți efectuate în avans și alte sume;

(c) stocurile sunt subdivizate, în conformitate cu IAS 2, Stocuri, în marfă, materii prime și materiale, produse în curs de execuție și produse finite;

(d) provizioanele sunt analizate prezentându-se separat provizioanele pentru beneficiile datorate angajaților și orice alte elemente clasificate în mod adecvat activității întreprinderii și

(e) capitalurile proprii și rezervele sunt analizate evidențiindu-se separat diversele clase de capital vărsat, prime de capital și rezerve.

74. O întreprindere va prezenta următoarele informații fie în bilanț, fie în notele explicative:

(a) pentru fiecare clasă de capital social: (i) numărul de acțiuni autorizate; (ii) numărul acțiunilor emise și vărsate integral și numărul acțiunilor emise, dar nevărsate integral; (iii) valoarea nominală pe acțiune sau faptul că acțiunile nu au valoare nominală; (iv) o reconciliere a numărului acțiunilor aflate în circulație la începutul și la sfârșitul anului; (v) drepturile, privilegiile și restricțiile aferente clasei respective, inclusiv restricțiile privind repartizarea dividendelor și rambursarea capitalului; (vi) acțiunile proprii deținute de întreprindere sau de filiale sau întreprinderi asociate ale întreprinderii și (vii) acțiunile rezervate pentru a fi emise în cadrul unor opțiuni și al unor contracte de vânzare, inclusiv condițiile contractuale și sumele aferente;

(b) o descriere a naturii și a scopului fiecărei rezerve din cadrul capitalurilor proprii;

(c) valoarea dividendelor care au fost propuse sau declarate după data bilanțului, dar înainte ca situațiile financiare să fie aprobate pentru depunere și

(d) valoarea dividendelor preferențiale cumulative nerecunoscute.

O întreprindere fără capital social, de exemplu, un parteneriat, prezintă informații echivalente celor menționate anterior, evidențiind variațiile din cursul perioadei pentru fiecare categorie de interese în capitalurile proprii, precum și drepturile, privilegiile și restricțiile aferente fiecărei categorii de interese în capitalurile proprii.

Contul de profit și pierdere

Informații care trebuie prezentate în contul de profit și pierdere

75. Contul de profit și pierdere va include cel puțin posturile care prezintă următoarele valori:

(a) venituri din activitățile curente;

(b) rezultatele activității de exploatare;

(c) costuri de finanțare;

IAS 1

(d) cota parte din profitul și pierderea aferente întreprinderilor asociate și asocierilor în participație, contabilizate prin metoda punerii în echivalență;

(e) cheltuieli cu impozite și taxe;

(f) profitul sau pierderea din activități curente;

(g) elemente extraordinare;

(h) interese minoritare și

(i) profitul net sau pierderea netă a perioadei.

Alte posturi, rubrici și subtotaluri vor fi prezentate în contul de profit și pierdere în cazul în care acest lucru este impus de un standard internațional de contabilitate sau este necesar pentru o prezentare fidelă a rezultatelor financiare ale întreprinderii.

76. Efectele diverselor activități, tranzacții și evenimente ale unei întreprinderi diferă ca stabilitate, risc și previzibilitate, iar prezentarea elementelor de performanță contribuie la înțelegerea performanțelor realizate și la evaluarea rezultatelor viitoare. În contul de profit și pierdere se includ posturi suplimentare, iar descrierile utilizate și ordinea posturilor se modifică în cazul în care acest lucru este necesar pentru explicarea elementelor de performanță. Printre factorii care vor fi avuți în vedere se numără importanța relativă, natura și funcția diverselor componente de venituri și cheltuieli. De exemplu, băncile modifică descrierile pentru a aplica cerințele specifice de la punctele 9-17 din IAS 30. Elementele de venituri și cheltuieli se compensează numai în cazul în care sunt îndeplinite criteriile de la punctul 34.

Informații care trebuie prezentate fie în contul de profit și pierdere, fie în notele explicative

77. Întreprinderile vor prezenta fie în contul de profit și pierdere, fie în notele la contul de profit și pierdere o analiză a cheltuielilor utilizând o clasificare fie în funcție de natura cheltuielilor, fie în funcție de destinația lor în cadrul întreprinderii .

78. Întreprinderile sunt încurajate să prezinte analiza menționată la punctul 77 în contul de profit și pierdere.

79. Elementele de cheltuieli sunt subdivizate pentru a evidenția o serie de componente ale performanței financiare care pot varia ca stabilitate, potențial de câștig sau pierdere și previzibilitate. Aceste informații sunt furnizate într-unul dintre următoarele două moduri posibile.

80. Prima metodă de analiză este cunoscută ca metoda naturii cheltuielilor. Cheltuielile sunt agregate în contul de profit și pierdere în funcție de natura lor (de exemplu, amortizare, achiziții de materiale, costuri de transport, salarii, cheltuieli de publicitate) și nu sunt atribuite diverselor funcții din cadrul întreprinderii. Această metodă este ușor de aplicat în multe întreprinderi mai mici, deoarece nu este necesară o alocare a cheltuielilor de exploatare pe clasificări funcționale. Un exemplu de clasificare utilizând metoda naturii cheltuielilor este următorul:

Venituri din activități curente X Alte venituri din exploatare X Variația stocurilor de produse finite și produse în curs de execuție X Materii prime și consumabile utilizate X Cheltuieli cu personalul X Cheltuielile cu amortizarea X Alte cheltuieli de exploatare X Total cheltuieli de exploatare (X) Profitul din activitatea de exploatare X

IAS 1

81. Variația stocurilor de produse finite și produse în curs de execuție în cursul perioadei reprezintă o corecție a cheltuielilor de producție pentru a reflecta faptul că producția a crescut nivelul stocurilor sau vânzările superioare producției au redus nivelul stocurilor. În unele jurisdicții, creșterea stocurilor de produse finite și produse în curs de execuție în cursul perioadei este prezentată imediat după veniturile din analiza de mai sus. Cu toate acestea, modul de prezentare utilizat nu implică faptul că valorile în cauză reprezintă venituri.

82. Cea de-a doua metodă de analiză este cunoscută ca metoda clasificării cheltuielilor după funcție sau metoda „costului vânzărilor” și clasifică cheltuielile după funcția lor ca parte a costurilor de vânzare, de distribuție sau administrative. Această prezentare oferă deseori utilizatorilor informații mai relevante decât clasificarea cheltuielilor după natura lor, dar alocarea costurilor pe destinații poate fi arbitrară și implică un nivel considerabil de discernământ. Un exemplu de clasificare utilizând metoda clasificării cheltuielilor după funcție este următorul:

Venituri din activități curente X Costul vânzărilor (X) Profit brut X Alte venituri din exploatare X Costuri de distribuție (X) Cheltuieli administrative (X) Alte cheltuieli de exploatare (X) Profitul din activitatea de exploatare X

83. Întreprinderile care clasifică cheltuielile după funcție vor prezenta informații suplimentare despre natura cheltuielilor, inclusiv cheltuielile cu amortizarea și cu personalul .

84. Alegerea metodei de analiză între metoda costului vânzărilor și metoda naturii cheltuielilor depinde atât de factori istorici și factori specifici sectorului economic respectiv, cât și de natura organizației. Ambele metode indică acele costuri care ar putea varia, direct sau indirect, în funcție de nivelul vânzărilor sau al producției întreprinderii. Deoarece fiecare metodă de prezentare are avantaje pentru diverse tipuri de întreprinderi, prezentul standard impune alegerea clasificării care prezintă cel mai fidel elementele de performanță ale întreprinderii. Cu toate acestea, deoarece informațiile privind natura cheltuielilor sunt utile pentru estimarea viitoarelor fluxuri de numerar, este necesar să se prezinte informații suplimentare în cazul utilizării metodei costului vânzărilor.

85. O întreprindere va prezenta fie în contul de profit și pierdere, fie în note valoarea dividendelor pe acțiune declarate sau propuse pentru perioada la care se referă situațiile financiare .

MODIFICĂRI ALE CAPITALURILOR PROPRII

86. O întreprindere va prezenta într-o componentă separată a situațiilor sale financiare o situație care să evidențieze:

(a) profitul net sau pierderea netă a perioadei;

(b) fiecare element de venituri și cheltuieli, de profituri sau pierderi care, conform cerințelor altor standarde, este recunoscut direct în capitalurile proprii, precum și totalul acestor elemente și

(c) efectul cumulativ al modificărilor politicii contabile și corecția erorilor fundamentale efectuată conform tratamentelor de bază prevăzute în IAS 8.

IAS 1

De asemenea, o întreprindere va prezenta fie în situația modificărilor capitalurilor proprii, fie în note:

(d) tranzacțiile de capital cu proprietarii și distribuțiile către aceștia;

(e) soldul profitului sau al pierderii cumulate la începutul perioadei și la data bilanțului, precum și modificările în cursul perioadei și

(f) o reconciliere între valoarea contabilă a fiecărei clase de capitaluri proprii, prime de capital și rezerve la începutul și sfârșitul perioadei, prezentând distinct fiecare modificare.

87. Modificările în capitalurile proprii ale unei întreprinderi între două date ale bilanțului reflectă creșterea sau reducerea activului net sau a patrimoniului în cursul perioadei, conform principiilor specifice de evaluare adoptate și prezentate în situațiile financiare. Cu excepția modificărilor rezultate din tranzacțiile cu acționarii, precum aporturi de capital și dividende, modificarea globală a capitalurilor proprii reprezintă câștigurile și pierderile totale generate de activitățile întreprinderii în cursul perioadei.

88. IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale și modificări ale politicilor contabile, impune ca toate elementele de venituri și cheltuieli recunoscute într-o perioadă să fie luate în considerare la determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei, cu excepția cazului în care un standard internațional de contabilitate impune sau permite altfel. Alte standarde impun recunoașterea directă a pierderilor și câștigurilor, precum surplusuri și deficite din reevaluare și anumite diferențe de curs valutar, ca modificări ale capitalurilor proprii, împreună cu tranzacțiile de capital realizate cu proprietarii întreprinderii și cu distribuțiile către aceștia. Întrucât este important ca la evaluarea modificărilor poziției financiare a unei întreprinderi între două date ale bilanțului să fie luate în considerare toate câștigurile și pierderile, prezentul standard prevede elaborarea unei componente distincte a situațiilor financiare care să evidențieze câștigurile și pierderile totale ale unei întreprinderi, inclusiv pe cele recunoscute direct în capitalurile proprii.

89. Cerințele de la punctul 86 pot fi îndeplinite în mai multe moduri. Modelul adoptat în mai multe jurisdicții urmează un format tabelar care reconciliază soldurile inițiale și soldurile finale ale fiecărui element din capitalurile proprii, inclusiv ale elementelor prevăzute la literele (a)-(f). O alternativă este elaborarea unei componente separate a situațiilor financiare care să prezinte doar elementele prevăzute la literele (a)-(c). Conform acestui model, elementele descrise la literele (d)-(f) sunt prezentate în notele la situațiile financiare. Ambele modele sunt ilustrate în apendicele la prezentul standard. Indiferent de modelul adoptat, punctul 86 impune prezentarea unui subtotal al elementelor prevăzute la litera (b), pentru a permite utilizatorilor să determine câștigurile și pierderile totale care provin din activitățile întreprinderii din cursul perioadei.

Situația fluxurilor de numerar

90. IAS 7 stabilește cerințele pentru prezentarea situației fluxurilor de numerar și informațiile aferente care vor fi furnizate. Conform standardului în cauză, informațiile privind fluxurile de numerar sunt folositoare utilizatorilor de situații financiare, oferindu-le o bază pentru evaluarea capacității întreprinderii de a genera numerar și echivalente de numerar și a necesităților întreprinderii de a utiliza fluxurile de numerar în cauză.

Note la situațiile financiare

Structură

91. Notele la situațiile financiare ale unei întreprinderi: (a) vor prezenta informații privind baza de întocmire a situațiilor financiare și politicile contabile specifice adoptate și aplicate pentru tranzacții și evenimente semnificative; (b) vor prezenta informațiile care sunt cerute de standardele internaționale de contabilitate și nu sunt prezentate în altă parte în situațiile financiare și (c) vor oferi informații suplimentare care nu sunt prezentate în situațiile financiare, dar care sunt necesare pentru o prezentare fidelă (4).

92. Notele la situațiile financiare vor fi prezentate în mod sistematic. Fiecare element din bilanț, contul de profit și pierdere și situația fluxurilor de numerar va face trimitere la toate informațiile aferente din note.

IAS 1

93. Notele explicative la situațiile financiare includ descrieri narative sau analize mai detaliate ale valorilor prezentate în bilanț, contul de profit și pierdere, situația fluxurilor de numerar și situația modificării capitalurilor proprii, precum și informații suplimentare, cum ar fi angajamente și datorii contingente. Ele includ informațiile a căror prezentare este impusă sau acceptată de standardele internaționale de contabilitate și alte informații necesare pentru o prezentare fidelă.

94. Notele explicative sunt prezentate, în mod normal, în următoarea ordine care ajută utilizatorii să înțeleagă situațiile financiare și să le compare cu situațiile altor întreprinderi: (a) declarația de conformitate cu standardele internaționale de contabilitate (a se vedea punctul 11); (b) prezentarea bazei (bazelor) de evaluare și a politicilor contabile aplicate; (c) informații justificative pentru elementele prezentate în fiecare situație financiară, în ordinea în care sunt prezentate fiecare post și fiecare situație financiară și (d) alte informații, inclusiv: (i) contingențe, angajamente și alte informații financiare și (ii) informații nefinanciare.

95. În anumite condiții, poate fi necesar sau recomandat ca ordinea anumitor elemente în cadrul notelor explicative să fie modificată. De exemplu, informațiile privind ratele dobânzii și ajustările valorii juste pot fi combinate cu informații privind scadența instrumentelor financiare, deși primele sunt informații care vor fi furnizate în contul de profit și pierdere, iar ultimele se referă la bilanț. Cu toate acestea, se menține o structură sistematică a notelor explicative, în măsura în care acest lucru este posibil.

96. Informațiile privind baza întocmirii situațiilor financiare și politicile contabile specifice pot fi prezentate într-o componentă separată a situațiilor financiare.

Prezentarea politicilor contabile

97. Secțiunea privind politicile contabile din notele la situațiile financiare vor descrie următoarele:

(a) baza (bazele) de evaluare utilizată(e) la întocmirea situațiilor financiare și

(b) fiecare politică contabilă specifică necesară pentru înțelegerea corectă a situațiilor financiare.

98. În plus față de politicile contabile specifice utilizate în situațiile financiare, este important ca utilizatorii să cunoască baza (bazele) de evaluare utilizată(e) (costul istoric, costul curent, valoarea realizabilă, valoarea justă sau valoarea actualizată), aceasta (acestea) constituind baza de întocmire a tuturor situațiilor financiare. În cazul în care în situațiile financiare se utilizează mai multe baze de evaluare, de exemplu, în cazul în care anumite active imobilizate sunt reevaluate, este suficient să se indice categoriile de active și pasive cărora li se aplică fiecare bază de evaluare.

99. Pentru a decide dacă o anumită politică contabilă este sau nu prezentată, conducerea întreprinderii ia în considerare în ce măsură prezentarea ar putea ajuta utilizatorii să înțeleagă modul în care tranzacțiile și evenimentele sunt reflectate în rezultatele și poziția financiară raportate. Politicile contabile pe care o întreprindere le-ar putea avea în vedere cuprind, dar nu se limitează la următoarele:

(a) recunoașterea veniturilor din activități curente;

(b) principii de consolidare, inclusiv în ceea ce privește filialele și întreprinderile asociate;

(c) combinări de întreprinderi;

(d) asocieri în participație;

(e) recunoașterea și amortizarea activelor corporale și necorporale;

(f) capitalizarea costurilor îndatorării și a altor cheltuieli;

IAS 1

(g) contracte de construcții;

(h) investiții imobiliare;

(i) instrumente și investiții financiare;

(j) operațiuni de leasing;

(k) costuri de cercetare și dezvoltare;

(l) stocuri;

(m) impozite, inclusiv impozite amânate;

(n) provizioane;

(o) costuri cu beneficiile datorate angajaților;

(p) conversie valutară și operațiuni de acoperire;

(q) definirea sectoarelor de activitate și a zonelor geografice și baza de alocare a costurilor pe sectoare;

(r) definirea numerarului și a echivalentelor de numerar;

(s) contabilitatea de inflație și

(t) subvențiile guvernamentale.

Alte standarde internaționale de contabilitate impun în mod expres prezentarea politicilor contabile în multe dintre aceste domenii.

100. Fiecare întreprindere are în vedere natura activității sale și politicile pe care utilizatorul se așteaptă să le regăsească pentru acel tip de întreprindere. De exemplu, este de așteptat ca toate întreprinderile din sectorul privat să își prezinte politica contabilă privind impozitele pe profit, inclusiv impozitele amânate și activele fiscale. În cazul în care o întreprindere are un volum semnificativ de activități în străinătate sau tranzacții în valută, este de așteptat să își prezinte politicile contabile de recunoaștere a câștigurilor și pierderilor din curs valutar și de acoperire a unor astfel de câștiguri sau pierderi. În situațiile financiare consolidate, este prezentată politica de determinare a fondului comercial și a intereselor minoritare.

101. O politică contabilă poate fi semnificativă chiar dacă valorile prezentate pentru perioada curentă sau perioadele anterioare nu sunt semnificative. Este, de asemenea, oportună prezentarea unei politici contabile pentru fiecare politică care nu intră sub incidența standardelor internaționale de contabilitate existente, dar care a fost selectată și aplicată în conformitate cu punctul 20.

Alte prezentări

102. O întreprindere va prezenta următoarele informații, dacă acestea nu sunt publicate în altă parte în situațiile financiare: (a) adresa și forma juridică a întreprinderii, țara de înmatriculare și adresa sediului social (sau a principalului său punct de lucru, dacă este diferit de sediul social); (b) o descriere a naturii activității întreprinderii și a principalelor sale obiecte de activitate; (c) numele întreprinderii-mamă, precum și al întreprinderii-mamă a întregului grup și (d) fie numărul de angajați la sfârșitul perioadei, fie numărul mediu de angajați pentru întreaga perioadă.

DATA INTRĂRII ÎN VIGOARE

103. Prezentul standard internațional de contabilitate intră în vigoare pentru situațiile financiare aferente perioadelor care încep la 1 iulie 1998 sau ulterior acestei date. Se încurajează aplicarea anticipată .

104. Prezentul standard internațional de contabilitate înlocuiește IAS l, Prezentarea politicilor contabile, IAS 5, Informații care trebuie prezentate în situațiile financiare, și IAS 13, Prezentarea activelor circulante și a pasivelor pe termen scurt, aprobate de Consiliu în versiuni reformulate în 1994.

IAS 2

STANDARDUL INTERNAȚIONAL DE CONTABILITATE IAS 2

(REVIZUIT 1993)

Stocuri

Prezentul standard internațional de contabilitate revizuit înlocuiește IAS 2, Evaluarea și prezentarea stocurilor în contextul sistemului costului istoric, aprobat de Consiliu în octombrie 1975. Standardul revizuit a intrat în vigoare pentru situațiile financiare aferente perioadelor care încep la 1 ianuarie 1995 sau ulterior acestei date.

În mai 1999, IAS 10 (revizuit 1999), Evenimente ulterioare datei bilanțului, a modificat punctul 28. Textul modificat intră în vigoare pentru situațiile financiare anuale aferente perioadelor care încep la 1 ianuarie 2000 sau ulterior acestei date.

În decembrie 2000, IAS 41, Agricultura, a modificat punctul 1 și a adăugat punctul 16A. Textul modificat intră în vigoare pentru situațiile financiare anuale aferente perioadelor care încep la 1 ianuarie 2003 sau ulterior acestei date.

O interpretare SIC se referă la IAS 2:

— SIC-1: Consecvență – diverse formule de determinare a costului stocurilor.

CUPRINS

Obiectiv

Domeniul de aplicare

Definiții

Evaluarea stocurilor

Costul stocurilor

Costuri de achiziție

Costuri de prelucrare

Alte costuri

Costul stocurilor unui prestator de servicii

Costul producției agricole recoltate din activele biologice

Tehnici de evaluare a costurilor

Formule de determinare a costului

Tratament contabil de bază

Tratament contabil alternativ permis

Valoare realizabilă netă

Recunoașterea drept cheltuieli

Prezentarea informațiilor

Data intrării in vigoare

IAS 2

Standardele tipărite cu litere de tip italic aldin vor fi citite în contextul materialului de fond și al recomandărilor de punere în aplicare din prezentul standard, precum și în contextul prefeței la „Standardele internaționale de contabilitate”. Standardele internaționale de contabilitate nu sunt destinate să se aplice unor elemente nesemnificative (a se vedea punctul 12 din prefață).

OBIECTIV

Prezentul standard are ca obiectiv stabilirea tratamentului contabil pentru stocuri în sistemul costului istoric. O problemă fundamentală în contabilizarea stocurilor o constituie valoarea costului care urmează a fi recunoscută ca activ și reportată până la recunoașterea veniturilor aferente. Prezentul standard oferă indicații practice pentru determinarea costului și recunoașterea sa ulterioară în cheltuieli, inclusiv deprecierea până la valoarea realizabilă netă. De asemenea, prezentul standard oferă indicații privind formulele de determinare a costului utilizate pentru calcularea costurilor stocurilor.

DOMENIUL DE APLICARE

1. Prezentul standard se aplică în situațiile financiare întocmite în contextul sistemului costului istoric pentru contabilizarea stocurilor, altele decât: (a) produsele în curs de execuție în temeiul unor contracte de construcții, inclusiv contracte de prestări de servicii direct legate de acestea (a se vedea IAS 11 - Contracte de construcții); (b) instrumentele financiare; (c) șeptelul și stocurile de produse agricole, forestiere și minereuri aparținând producătorilor, în măsura în care acestea sunt evaluate la valoarea realizabilă netă, conform unor practici bine stabilite în anumite sectoare și (d) active biologice aferente activității agricole (a se vedea IAS 41, Agricultura).

2. Prezentul standard înlocuiește IAS 2, Evaluarea și prezentarea stocurilor în contextul sistemului costului istoric, aprobat în 1975.

3. Stocurile menționate la punctul 1 litera (c) sunt evaluate, în anumite faze ale producției, la valoarea realizabilă netă. Această evaluare se face, de exemplu, pentru recoltele agricole care au fost culese sau pentru minereurile care au fost extrase și a căror vânzare este asigurată în temeiul unui contract la termen sau a unei garanții guvernamentale sau în cazul în care piața este omogenă, iar riscul de a nu realiza vânzarea este neglijabil. Aceste categorii de stocuri nu intră sub incidența prezentului standard.

DEFINIȚII

4. În sensul prezentului standard, noțiunile de mai jos au următorul înțeles:

Stocurile sunt active:

(a) deținute pentru a fi vândute în cursul normal al activității;

(b) în curs de producție în vederea unei astfel de vânzări sau

(c) sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile care urmează a fi consumate în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii.

Valoarea realizabilă netă este prețul de vânzare estimat obținut în cursul normal al activității, minus costurile estimate pentru finalizare și costurile estimate a fi necesare pentru vânzare.

5. Stocurile includ bunurile cumpărate și deținute în vederea revânzării, inclusiv, de exemplu, mărfurile achiziționate de un comerciant cu amănuntul și deținute în vederea revânzării sau terenurile și alte proprietăți imobiliare deținute în vederea revânzării. Stocurile includ, de asemenea, produsele finite realizate sau produsele în curs de execuție, precum și materiile prime și materialele care urmează a fi utilizate în procesul de producție. În cazul unui prestator de servicii, stocurile includ costul serviciilor, în conformitate cu punctul 16, pentru care întreprinderea nu a recunoscut încă venitul aferent (a se vedea IAS 18, Venituri din activități curente).

IAS 2

EVALUAREA STOCURILOR

6. Stocurile vor fi evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost și valoarea realizabilă netă .

Costul stocurilor

7. Costul stocurilor cuprinde toate costurile aferente achiziției și prelucrării, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc în prezent .

Costuri de achiziție

8. Costurile de achiziție a stocurilor cuprind prețul de achiziție, taxele de import și alte taxe (cu excepția celor pe care întreprinderea le poate recupera de la autoritățile fiscale), costuri de transport, manipulare și alte costuri care pot fi atribuite direct achiziției de produse finite, materii prime și servicii. Pentru determinarea costurilor de achiziție se deduc reducerile comerciale, rabaturile și alte elemente similare.

9. Costurile de achiziție pot include diferențele de curs valutar generate direct de achiziționarea recentă de bunuri facturate în valută în rarele cazuri care sunt prevăzute de tratamentul alternativ permis de IAS 21, Efectele variației cursurilor de schimb valutar. Aceste diferențe de curs valutar se limitează doar la cele rezultate dintr-o devalorizare sau depreciere accentuată a unei valute împotriva căreia nu există nici un mijloc practic de acoperire a riscului și care afectează datoriile rezultate din achiziția recentă a stocurilor care nu pot fi decontate.

Costuri de prelucrare

10. Costurile de prelucrare a stocurilor includ costurile direct aferente unităților produse, precum manopera directă. Ele includ, de asemenea, alocarea sistematică a costurilor generale de producție, fixe și variabile, suportate pentru prelucrarea materiilor prime în produse finite. Costurile generale fixe de producție sunt costurile indirecte de producție care rămân relativ constante, indiferent de volumul producției, precum amortizarea, întreținerea clădirilor și utilajelor, precum și costurile de gestionare și administrare a uzinei. Costurile generale variabile de producție sunt costurile indirecte de producție care variază direct proporțional sau aproape direct proporțional cu volumul producției, precum costurile cu materia primă indirectă și manopera indirectă.

11. Alocarea cheltuielilor generale fixe de producție în costurile de prelucrare se face pe baza capacității normale a instalațiilor de producție. Capacitatea normală este producția estimată a fi obținută, în medie, în cursul unui anumit număr de perioade sau sezoane, în condiții normale, având în vedere și pierderea de capacitate rezultată din întreținerea planificată a instalațiilor. Nivelul real al producției poate fi folosit dacă este apropiat de capacitatea normală. Valoarea cheltuielilor generale fixe alocate fiecărei unități produse nu crește ca urmare a scăderii producției sau a neutilizării unor utilaje. Cheltuielile generale nealocate sunt recunoscute drept cheltuieli în perioada în care apar. În exercițiile în care se înregistrează o producție neobișnuit de mare, valoarea cheltuielilor generale fixe alocate fiecărei unități produse este diminuată, astfel încât stocurile să nu fie evaluate la o valoare mai mare decât costul lor. Cheltuielile generale variabile de producție sunt alocate fiecărei unități produse pe baza folosirii reale a instalațiilor de producție.

12. Un proces de producție poate conduce la obținerea simultană a mai multor produse. Se obțin, de exemplu, produse aferente sau un produs principal și un produs secundar. În cazul în care nu pot fi identificate separat pentru fiecare produs, costurile de prelucrare se alocă pe produse printr-o metodă rațională, aplicată cu consecvență. Alocarea se poate face, de exemplu, în funcție de valoarea relativă de vânzare a fiecărui produs, fie în stadiul din procesul de producție în care produsele devin identificabile, fie în momentul finalizării producției. Prin natura lor, majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativă. În astfel de cazuri, ele sunt adesea evaluate la valoarea realizabilă netă, care se deduce din costul produsului principal. Ca urmare, valoarea contabilă a produsului principal nu diferă semnificativ de costul său.

IAS 2

Alte costuri

13. Costul stocurilor include alte costuri numai în măsura în care acestea sunt suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc în prezent. De exemplu, poate fi adecvată includerea în costul stocurilor a costurilor generale altele decât cele de producție sau a costului proiectării produselor destinate anumitor clienți.

14. Exemple de costuri care nu sunt incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care sunt suportate includ: (a) pierderile de materii prime, manoperă sau alte costuri de producție înregistrate peste limitele normal admise; (b) cheltuieli de depozitare, cu excepția cazului în care sunt necesare în procesul de producție, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricație; (c) cheltuieli generale administrative care nu participă la aducerea stocurilor în forma și în locul în care se găsesc în prezent și (d) costuri de desfacere.

15. În anumite cazuri limitate, costurile îndatorării pot fi incluse în costul stocurilor. Aceste cazuri sunt identificate în tratamentul contabil alternativ permis de IAS 23, Costurile îndatorării.

Costul stocurilor unui prestator de servicii

16. Costul stocurilor unui prestator de servicii constă, în primul rând, în manoperă și alte costuri legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul de supraveghere, precum și costurile generale aferente. Manopera și alte costuri aferente vânzărilor și personalului administrativ general nu sunt incluse, dar sunt recunoscute drept cheltuieli în perioada în care sunt suportate.

Costul producției agricole recoltate din activele biologice

16A. În conformitate cu IAS 41, Agricultura, stocurile compuse din produsele agricole pe care o întreprindere le-a recoltat din activele sale biologice sunt evaluate, la momentul recunoașterii inițiale, la valoarea justă minus costurile estimate la punctul de vânzare în momentul recoltării. Acesta este costul stocurilor la acea dată pentru aplicarea prezentului standard.

Tehnici de evaluare a costurilor

17. Pentru simplificare pot fi folosite tehnici de evaluare a costurilor, precum metoda costului standard sau metoda prețului cu amănuntul, dacă prin aceste metode se obțin rezultate apropiate costului. Costurile standard iau în considerare nivelurile normale de materii prime și materiale, de manoperă, de eficiență și de capacitate de producție. Aceste niveluri sunt revizuite periodic și, după caz, ajustate în funcție de condițiile actuale.

18. Metoda prețului cu amănuntul este folosită deseori în comerțul cu amănuntul, pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase și cu mișcare rapidă, care au marje similare și pentru care nu este practic să se folosească alte metode de evaluare a costurilor. Costul stocurilor se calculează prin deducerea procentajului marjei brute din valoarea de vânzare a stocurilor. Procentajul marjei brute utilizat ia în considerare stocurile al căror preț a fost redus sub prețul de vânzare inițial. Adesea este utilizat un procentaj mediu pentru fiecare departament de vânzare cu amănuntul.

Formule de determinare a costului

19. Costul stocurilor de articole care nu sunt, de obicei, substituibile și de bunuri sau servicii produse și destinate unor proiecte specifice se va determina prin identificarea specifică a costurilor lor individuale.

IAS 2

20. Identificarea specifică a costului presupune atribuirea unor costuri specifice elementelor identificabile din stoc. Acest tratament contabil este adecvat pentru elementele care sunt destinate unui proiect specific, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse. Cu toate acestea, identificarea specifică a costurilor nu poate fi folosită în cazul în care stocurile cuprind un număr mare de elemente, care sunt, de obicei, substituibile. În astfel de cazuri, se poate folosi metoda de selectare a elementelor care rămân în stoc pentru obținerea efectelor predeterminate asupra rezultatului net al perioadei.

Tratament contabil de bază

21. Costul stocurilor, cu excepția celor menționate la punctul 19, se va determina prin formula „primul intrat, primul ieșit” (FIFO) sau prin formula costului mediu ponderat (5).

22. Formula FIFO presupune că articolele din stoc care au fost achiziționate primele sunt vândute primele și, prin urmare, articolele care rămân în stoc la sfârșitul perioadei sunt cele care au fost cumpărate sau produse cel mai recent. Conform formulei costului mediu ponderat, costul fiecărui articol se determină pe baza mediei ponderate a costurilor articolelor similare aflate în stoc la începutul perioadei și a costului articolelor similare produse sau cumpărate în cursul perioadei. Media se poate calcula periodic sau la recepția fiecărui transport suplimentar, în funcție de împrejurările în care se găsește întreprinderea.

Tratament contabil alternativ permis

23. Costul stocurilor, cu excepția celor menționate la punctul 19, se va determina prin formula „ultimul intrat, primul ieșit” (LIFO). ( 5 )

24. Formula LIFO presupune că articolele din stoc care au fost achiziționate ultimele sunt vândute primele și, prin urmare, articolele rămase în stoc la sfârșitul perioadei sunt cele produse sau cumpărate primele.

Valoare realizabilă netă

25. Este posibil ca, în cazul în care stocurile au suferit deteriorări, s-au uzat moral, integral sau parțial, sau prețurile lor de vânzare s-au diminuat, costul stocurilor să nu poată fi recuperat. Costul stocurilor ar putea să nu fie recuperat, de asemenea, în cazul unei creșteri a costurilor estimate pentru finalizare sau a costurilor estimate a fi necesare pentru vânzare. Practica de depreciere a stocurilor sub cost, până la valoarea realizabilă netă, este consecventă cu principiul conform căruia activele nu trebuie înregistrate la o valoare mai mare decât valoarea prevăzută a fi obținută din vânzarea sau utilizarea lor.

26. Deprecierea stocurilor până la valoarea realizabilă netă se face, de obicei, articol cu articol. Cu toate acestea, în anumite cazuri, poate fi oportună gruparea articolelor similare sau aferente. Pot fi grupate articole din stoc care aparțin aceleiași game de produse, au scopuri sau utilizări similare, sunt produse și comercializate în aceeași zonă geografică și care nu pot, practic, să fie evaluate separat de alte articole din gama de produse în cauză. Nu este adecvată deprecierea stocurilor pe baza unei clasificări, de exemplu, produse finite, sau deprecierea tuturor stocurilor dintr-un anumit sector industrial sau o anumită zonă geografică. În general, prestatorii de servicii cumulează costurile pentru fiecare serviciu pentru care va fi stabilit un preț de vânzare distinct. Prin urmare, fiecare dintre aceste servicii este tratat ca un element separat.

27. Estimările valorii realizabile nete se bazează pe cele mai credibile dovezi disponibile în momentul în care se fac estimările privind valoarea stocurilor care este prevăzută a fi realizată. Estimările iau în considerare fluctuațiile de preț și de cost legate direct de evenimente care intervin după sfârșitul perioadei, în măsura în care astfel de evenimente confirmă condițiile existente la sfârșitul perioadei.

IAS 2

28. Estimările valorii realizabile nete iau în considerare, de asemenea, scopul pentru care sunt deținute stocurile. De exemplu, valoarea realizabilă netă a stocurilor care sunt deținute în vederea onorării unor contracte ferme de vânzare sau de servicii se bazează pe prețul specificat în contract. În cazul în care cantitatea contractată este mai mică decât cantitatea deținută, valoarea realizabilă netă a surplusului se bazează pe prețurile generale de vânzare. Provizioanele sau pasivele contingente pot apărea din contracte ferme de vânzare pentru cantități care depășesc stocurile deținute sau din contracte ferme de cumpărare. Astfel de provizioane sau pasive contingente sunt tratate contabil în conformitate cu IAS 37, Provizioane, pasive și active contingente.

29. Valoarea materiilor prime și a altor materiale utilizate la producerea stocurilor nu este evaluată sub cost în cazul în care se estimează că produsele finite în care urmează a fi încorporate vor fi vândute la un preț mai mare sau egal cu costul lor. Cu toate acestea, în cazul în care o scădere a prețului materiilor prime arată că valoarea realizabilă netă este depășită de costul produselor finite, costul materialelor este depreciat până la valoarea realizabilă netă. În astfel de cazuri, costul de înlocuire a materialelor poate fi cea mai adecvată măsură a valorii lor realizabile nete.

30. În fiecare perioadă ulterioară se face o nouă evaluare a valorii realizabile nete. În cazul în care condițiile care au determinat evaluarea stocurilor sub cost au încetat să mai existe, valoarea de depreciere se stornează astfel încât noua valoare contabilă să fie egală cu cea mai mică valoare dintre cost și valoarea realizabilă netă revizuită. Este cazul, de exemplu, al unui articol din stoc, înregistrat la valoarea sa realizabilă netă deoarece prețul său de vânzare a scăzut, care este în continuare disponibil într-o perioadă ulterioară și al cărui preț de vânzare a crescut.

RECUNOAȘTEREA DREPT CHELTUIELI

31. Atunci când stocurile sunt vândute, valoarea contabilă a stocurilor va fi recunoscută drept cheltuială în perioada în care a fost recunoscut venitul aferent. Valoarea oricărei deprecieri a stocurilor până la valoarea realizabilă netă și toate pierderile de stocuri vor fi recunoscute drept cheltuieli în perioada în care are loc deprecierea sau pierderea. Valoarea oricărei stornări a deprecierii stocurilor ca urmare a unei creșteri a valorii realizabile nete va fi recunoscută ca o reducere a valorii stocurilor, recunoscută drept cheltuială în perioada în care are loc stornarea .

32. Procesul de recunoaștere drept cheltuială a valorii contabile a stocurilor vândute conduce la corelarea costurilor cu veniturile.

33. Unele stocuri pot fi alocate altor conturi de active, de exemplu, stocuri folosite ca elemente componente ale unei imobilizări corporale construite în regie proprie. Stocurile alocate astfel unui alt activ sunt recunoscute drept cheltuieli pe parcursul duratei utile de viață a activului în cauză.

PREZENTAREA INFORMAȚIILOR

34. Situațiile financiare vor prezenta: (a) politicile contabile adoptate pentru evaluarea stocurilor, inclusiv formulele pentru determinarea costurilor; (b) valoarea contabilă totală a stocurilor și valoarea contabilă pe categorii adecvate întreprinderii; (c) valoarea contabilă a stocurilor evaluate la valoarea realizabilă netă; (d) valoarea oricărei stornări a unei deprecieri care este recunoscută ca venit, în conformitate cu punctul 31; (e) împrejurările sau evenimentele care au condus la stornarea unei deprecieri a stocurilor, în conformitate cu punctul 31 și (f) valoarea contabilă a stocurilor gajate în contul datoriilor.

IAS 2

35. Informațiile privind valoarea contabilă a diverselor categorii de stocuri și dimensiunea modificărilor acestor active sunt utile beneficiarilor situațiilor financiare. Clasificările uzuale ale stocurilor cuprind: mărfuri, materii prime, materiale, produse în curs de execuție și produse finite. Stocurile unui prestator de servicii pot fi simplu descrise ca producție în curs de execuție.

36. În cazul în care costul stocurilor se determină prin formula LIFO, în conformitate cu tratamentul contabil alternativ permis de la punctul 23, situațiile financiare vor prezenta diferența dintre valoarea stocurilor specificată în bilanț și una dintre următoarele valori: (a) valoarea cea mai mică dintre valoarea calculată în conformitate cu punctul 21 și valoarea realizabilă netă sau (b) valoarea cea mai mică dintre costul curent la data bilanțului și valoarea realizabilă netă.

37. Situațiile financiare vor prezenta: (a) fie costul stocurilor, recunoscut drept cheltuială în cursul perioadei, (b) fie costurile de exploatare aplicabile veniturilor din activitățile curente, recunoscute drept cheltuială în cursul perioadei și clasificate în funcție de natura lor.

38. Costul stocurilor recunoscute drept cheltuială în cursul perioadei constă în costurile care au fost incluse anterior în evaluarea stocurilor vândute, costurile generale de producție nealocate și valoarea anormală a costurilor de producție a stocurilor. Împrejurările specifice întreprinderii pot să justifice, de asemenea, includerea altor costuri, precum costurile de distribuție.

39. Unele întreprinderi adoptă un format diferit al contului de profit și pierdere care prezintă alte valori în locul costului stocurilor recunoscut drept cheltuială în cursul perioadei. Într-un astfel de format, o întreprindere prezintă valoarea costurilor de exploatare aplicabile veniturilor din activitățile curente ale perioadei și clasificate în funcție de natura lor. În acest caz, întreprinderea prezintă costurile recunoscute drept cheltuieli cu materiile prime și materialele, costurile cu manopera și alte costuri de exploatare, precum și valoarea modificării nete a stocurilor aferente perioadei.

40. Dimensiunea, efectele sau natura unei deprecieri a stocurilor până la valoarea lor realizabilă netă pot să impună prezentarea distinctă a deprecierii în cauză, în conformitate cu IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale și modificări ale politicilor contabile.

DATA INTRĂRII ÎN VIGOARE

41. Prezentul standard internațional de contabilitate intră în vigoare pentru situațiile financiare aferente perioadelor care încep la 1 ianuarie 1995 sau ulterior acestei date.

STANDARDUL INTERNAȚIONAL DE CONTABILITATE IAS 7

(REVIZUIT 1992)

Situațiile fluxurilor de numerar

Prezentul standard internațional de contabilitate revizuit înlocuiește IAS 7, Situația modificărilor în poziția financiară, aprobat de Consiliu în octombrie 1977. Prezentul standard revizuit intră în vigoare pentru situațiile financiare aferente perioadelor care încep la 1 ianuarie 1994 sau ulterior acestei date.

IAS 7

CUPRINS

Obiectiv

Domeniul de aplicare

Beneficii ale informațiilor referitoare la fluxurile de numerar

Definiții

Numerar și echivalente de numerar

Prezentarea unei situații a fluxurilor de numerar

Activități de exploatare

Activități de investiții

Activități de finanțare

Raportarea fluxurilor de numerar din activități de exploatare

Raportarea fluxurilor de numerar din activități de investiții și de finanțare

Raportarea fluxurilor de numerar pe o bază netă

Fluxuri de numerar în valută

Elemente extraordinare

Dobândă și dividende

Impozit pe profit

Investiții în filiale, întreprinderi asociate și asocieri în participație

Achiziționarea și cesionarea filialelor și a altor unități operaționale

Tranzacții fără numerar

Componente ale numerarului și ale echivalentelor de numerar

Alte prezentări

Data intrării în vigoare

IAS 7

Standardele tipărite cu litere de tip italic aldin vor fi citite în contextul materialului de fond și al recomandărilor de punere în aplicare din prezentul standard, precum și în contextul prefeței la „Standardele internaționale de contabilitate”. Standardele internaționale de contabilitate nu sunt destinate să se aplice unor elemente nesemnificative (a se vedea punctul 12 din prefață).

OBIECTIV

Informațiile referitoare la fluxurile de numerar ale unei întreprinderi sunt folositoare utilizatorilor situațiilor financiare, punându-le la dispoziție o bază pentru evaluarea capacității întreprinderii de a genera numerar și echivalente de numerar și a nevoilor întreprinderii de a utiliza fluxurile de numerar în cauză. Deciziile economice luate de către utilizatori impun o evaluare a capacității unei întreprinderi de a genera numerar și echivalente de numerar, precum și a momentului și certitudinii concretizării acestora.

Obiectivul prezentului standard este de a impune furnizarea de informații cu privire la istoricul mișcărilor de numerar și de echivalente de numerar ale unei întreprinderi, prin intermediul unei situații a fluxurilor de numerar, clasificând fluxurile de numerar din cursul perioadei în fluxuri din activități de exploatare, de investiții și de finanțare.

DOMENIUL DE APLICARE

1. O întreprindere va întocmi o situație a fluxurilor de numerar în conformitate cu cerințele din prezentul standard și o va prezenta ca parte integrantă a situațiilor sale financiare, pentru fiecare perioadă pentru care sunt prezentate situațiile financiare .

2. Prezentul standard înlocuiește IAS 7, Situația modificărilor în poziția financiară, aprobat în iulie 1977.

3. Utilizatorii situațiilor financiare ale unei întreprinderi sunt interesați de modul în care întreprinderea generează și folosește numerarul și echivalentele de numerar. Acest lucru este valabil indiferent de natura activităților întreprinderii și indiferent dacă numerarul poate fi considerat produsul întreprinderii, cum ar fi cazul unei instituții financiare. Întreprinderile au nevoie de numerar, în esență, din aceleași motive, oricât ar fi de diferite principalele lor activități generatoare de venituri. Întreprinderile au nevoie de numerar pentru a-și desfășura activitățile, pentru a-și plăti obligațiile și pentru a asigura rentabilitate investitorilor. În consecință, prezentul standard impune tuturor întreprinderilor să prezinte o situație a fluxurilor de numerar.

BENEFICIILE INFORMAȚIILOR REFERITOARE LA FLUXURILE DE NUMERAR

4. Utilizată împreună cu restul situațiilor financiare, situația fluxurilor de numerar furnizează informații care le permit utilizatorilor să evalueze modificările care afectează activele nete ale unei întreprinderi, structura sa financiară (inclusiv lichiditatea și solvabilitatea sa), precum și capacitatea întreprinderii de a influența valoarea și momentul generării fluxurilor de numerar, astfel încât să se adapteze la împrejurările și oportunitățile în continuă schimbare. Informațiile referitoare la fluxurile de numerar sunt utile pentru evaluarea capacității unei întreprinderi de a genera numerar și echivalente de numerar și dau posibilitatea utilizatorilor să elaboreze modele de evaluare și comparare a valorii actualizate a fluxurilor de numerar viitoare ale unor diverse întreprinderi. De asemenea, aceste informații spor