63. Costul final al unui plan de beneficii determinate poate fi influențat de multe variabile, precum salariile finale, rotația și mortalitatea angajaților, orientările costurilor medicale și, pentru un plan finanțat, câștigurile din investirea activelor planului. Costul final al planului nu este sigur și această nesiguranță va persista probabil pentru o perioadă lungă de timp. Pentru a evalua valoarea curentă a obligațiilor privind beneficiile postangajare și a costului serviciilor curente aferente, este necesar: (a) să se aplice o metodă de evaluare actuarială (a se vedea punctele 64-66); (b) să se atribuie beneficiile perioadelor de serviciu (a se vedea punctele 67-71) și (c) să se facă ipoteze actuariale (a se vedea punctele 72-91). 64. O întreprindere va utiliza metoda unităților de credit prognozate pentru a determina valoarea curentă a obligațiilor sale privind beneficiul determinate și costul serviciilor curente aferente, și, după caz, costul serviciilor anterioare. 65. Conform metodei unităților de credit prognozate (cunoscută uneori ca metoda beneficiul acumulat proporțional cu serviciul prestat sau ca metoda beneficiu/an de muncă), fiecare perioadă de serviciu dă naștere unei unități suplimentare de drepturi la beneficii (a se vedea punctele 67-71) și evaluează separat fiecare unitate pentru a determina obligația finală (a se vedea punctele 72-91). 66. O întreprindere actualizează integral o obligație privind beneficiile postangajare, chiar dacă o parte din această obligație devine exigibilă în termen de 12 luni de la data bilanțului. La încheierea serviciului se plătește o sumă forfetară egală cu 1 % din salariul final pentru fiecare an de serviciu. Salariul în anul 1 este de 10 000 și se presupune o creștere de 7 % (compusă) în fiecare an. Rata de actualizare utilizată este de 10 % pe an. Tabelul următor arată cum se acumulează obligația pentru un angajat care se așteaptă să părăsească întreprinderea la sfârșitul anului 5, presupunând că nu apar modificări ale ipotezelor actuariale. Pentru simplificare, acest exemplu ignoră ajustările suplimentare necesare pentru a reflecta probabilitatea ca angajatul să plece din întreprindere mai devreme sau mai târziu decât s-a presupus inițial.



Anul 1 2 3 4 5 Beneficiul atribuit: – anilor anteriori 0 131 262 393 524 – anului curent (1 % din salariul final) 131 131 131 131 131 – anilor curenți și anteriori 131 262 393 524 655 Obligația inițială – 89 196 324 476 Dobânda la 10 % – 9 20 33 48 Costul serviciilor curente 89 98 108 119 131 Obligația finală 89 196 324 476 655 Notă: 1. Obligația inițială este valoarea curentă a beneficiului atribuit anilor anteriori. 2. Costul serviciilor curente este valoarea curentă a beneficiului atribuit anului curent. 3. Obligația finală este valoarea curentă a beneficiului atribuit anului curent și anilor anteriori. 67. Pentru a determina valoarea curentă a obligațiilor privind beneficiile determinate și costul serviciilor curente aferente și, după caz, costul serviciilor anterioare, o întreprindere va atribui beneficii perioadelor de serviciu, conform formulei sistemului de calcul al beneficiilor. Cu toate acestea, dacă serviciile unui angajat în ultimii ani vor determina un nivel semnificativ mai ridicat al beneficiilor decât în primii ani, o întreprindere va atribui pe bază liniară beneficiile: (a) de la data la care serviciile angajatului generează pentru prima dată beneficii în cadrul planului (indiferent dacă beneficiile sunt condiționate sau nu de servicii ulterioare); (b) până la data la care serviciile ulterioare prestate de angajat vor genera beneficii suplimentare de o valoare nesemnificativă în cadrul planului, altele decât cele determinate de creșteri suplimentare de salariu. 68. Conform metodei factorului de credit proiectat, o întreprindere atribuie beneficii perioadei curente (pentru a determina costul serviciilor curente) și perioadei curente și perioadelor anterioare (pentru a determina valoarea curentă a obligațiilor privind beneficiile determinate). O întreprindere atribuie beneficii perioadelor în care ia naștere obligația de a acorda beneficii postangajare. Această obligație ia naștere pe măsură ce angajații prestează servicii în schimbul beneficiilor postangajare pe care o întreprindere se așteaptă să le plătească în perioade de raportare viitoare. Tehnicile actuariale permit unei întreprinderi să evalueze obligația suficient de credibil pentru a justifica recunoașterea unui pasiv. 1. Un plan de beneficii determinate acordă o sumă forfetară de 100, exigibilă la pensionare, pentru fiecare an de serviciu. Fiecărui an i se atribuie beneficii în valoare de 100. Costul serviciilor curente are valoarea curentă de 100. Valoarea curentă a obligației privind beneficiile determinate este valoarea curentă de 100, înmulțită cu numărul de ani de serviciu până la data bilanțului. Dacă beneficiile sunt exigibile imediat ce angajatul pleacă din întreprindere, costul serviciilor curente și valoarea curentă a obligației privind beneficiile determinate reflectă data la care se așteaptă ca angajatul să plece din întreprindere. Astfel, datorită efectului actualizării, ele sunt mai mici decât valorile care ar fi calculate dacă angajatul ar pleca la data bilanțului. 2. Un plan acordă o pensie lunară de 0,2 % din salariul final pentru fiecare an de serviciu. Pensia se plătește de la vârsta de 65 de ani. Pentru fiecare an de serviciu se atribuie beneficii egale cu valoarea curentă, la data previzionată de pensionare, a unei pensii lunare de 0,2 % din salariul final estimat plătibil de la data previzionată pentru pensionare până la data previzionată a decesului. Costul serviciilor curente este valoarea curentă a acelor beneficii. Valoarea curentă a obligației privind beneficiile determinate este valoarea curentă a plăților pensiilor lunare de 0,2 % din salariul final, înmulțită cu numărul de ani de serviciu până la data bilanțului. Costul serviciilor curente și valoarea curentă a obligației privind beneficiile determinate sunt actualizate, pentru că plata pensiei începe de la vârsta de 65 de ani. 69. Serviciul prestat de angajați dă naștere unei obligații în cadrul unui plan de beneficii determinate, chiar dacă beneficiile sunt condiționate de angajarea viitoare (cu alte cuvinte, drepturile la beneficii nu sunt dobândite). Serviciul prestate de angajați înaintea dobândirii dreptului la beneficii dau naștere unei obligații implicite, deoarece, la fiecare dată succesivă a bilanțului, valoarea serviciilor viitoare pe care un angajat trebuie să le presteze înainte de a dobândi dreptul la beneficii scade. Pentru evaluarea obligației sale privind beneficiile determinate, o întreprindere analizează probabilitatea ca unii angajați să nu îndeplinească condițiile necesare pentru a dobândi dreptul la beneficii. În mod similar, deși anumite beneficii postangajare, de exemplu, beneficiile medicale postangajare, devin exigibile doar dacă survine un anumit eveniment în perioada în care un angajat nu mai este în activitate, obligația ia naștere în momentul în care angajatul prestează serviciul care îi va da dreptul la astfel de beneficii dacă evenimentul în cauză are loc. Probabilitatea ca evenimentul în cauză să aibă loc afectează evaluarea obligației, dar nu determină existența sau inexistența acesteia. 1. Un plan plătește beneficii în valoare de 100 pentru fiecare an de serviciu. Beneficiile se dobândesc după zece ani de serviciu. Fiecărui an i se atribuie beneficii de 100. În fiecare din primii zece ani, costul serviciilor curente și valoarea curentă reflectă probabilitatea ca angajatul să nu acumuleze zece ani de serviciu. 2. Un plan plătește beneficii de 100 pentru fiecare an de serviciu, exclusiv serviciile prestate înainte de vârsta de 25 de ani. Beneficiile se dobândesc imediat. Înainte de vârsta de 25 de ani, nu se atribuie beneficii pentru servicii, deoarece serviciile prestate înainte de această dată nu generează beneficii (condiționat sau necondiționat). Fiecărui an ulterior i se atribuie beneficii de 100. 70. Obligația crește până la data la care serviciile suplimentare ale angajatului nu generează beneficii suplimentare de o valoare semnificativă. Prin urmare, toate beneficiile sunt atribuite perioadelor care se încheie la acea dată sau anterior. Beneficiile sunt atribuite perioadelor contabile individuale, conform formulei sistemului de calcul a beneficiilor. Cu toate acestea, dacă serviciile unui angajat în ultimii ani vor determina un nivel semnificativ mai ridicat al beneficiilor decât în primii ani, o întreprindere atribuie liniar beneficiile până la data la care serviciile ulterioare prestate de angajat vor genera beneficii suplimentare de o valoare nesemnificativă. Acest lucru este justificat de faptul că serviciile angajatului în cursul întregii perioade vor conduce, în cele din urmă, la acel nivel mai ridicat de beneficii. 1. Un plan plătește beneficii de 1 000, dobândite după zece ani de serviciu. Planul nu acordă beneficii suplimentare pentru serviciile ulterioare. Fiecărui an din cei zece ani i se atribuie beneficii de 100 (1 000 împărțit la 10). Costul serviciilor curente în fiecare din primii zece ani reflectă probabilitatea ca angajatul să lucreze mai puțin de zece ani. Anilor ulteriori nu li se atribuie beneficii. 2. Un plan plătește o sumă forfetară de 2 000 tuturor salariaților care sunt încă angajați la vârsta de 55 de ani după douăzeci de ani de serviciu sau care sunt încă angajați la vârsta de 65 de ani, indiferent de vechimea lor în muncă. Pentru persoanele angajate înainte de vârsta de 35 de ani, serviciile generează pentru prima dată beneficii în cadrul planului la vârsta de 35 de ani (un angajat ar putea pleca la vârsta de 30 de ani și s-ar putea întoarce la 33 de ani, fără nici un efect asupra valorii sau scadenței beneficiilor). Aceste beneficii sunt condiționate de serviciile viitoare. De asemenea, serviciile prestate după vârsta de 55 de ani nu vor genera beneficii suplimentare de o valoare semnificativă. Pentru acești angajați, întreprinderea atribuie beneficii de 100 (2 000 împărțit la 20) pentru fiecare an între 35 și 55 de ani. Pentru persoanele angajate la o vârstă între 35 și 45 de ani, serviciile prestate după trecerea perioadei de 20 de ani nu vor genera beneficii suplimentare de o valoare semnificativă. Pentru acești angajați, întreprinderea atribuie beneficii de 100 (2 000 împărțit la 20) pentru fiecare din primii douăzeci de ani. Pentru o persoană angajată la vârsta de 55 de ani, serviciile prestate după trecerea unei perioade de zece ani nu vor genera beneficii suplimentare de o valoare semnificativă. Pentru acest angajat, întreprinderea atribuie beneficii de 200 (2 000 împărțit la 10) pentru fiecare din primii zece ani. Pentru toți angajații, costul serviciilor curente și valoarea curentă a obligației reflectă probabilitatea ca angajatul să nu acumuleze vechimea necesară. 3. Un plan medical postangajare rambursează 40 % din costurile medicale de după angajare ale unui angajat, dacă acesta pleacă după peste zece ani și mai puțin de douăzeci de ani de serviciu, și 50 % din costuri, dacă acesta pleacă după douăzeci de ani de serviciu sau mai mult. Utilizând formula sistemului de calcul al beneficiilor, întreprinderea atribuie 4 % din valoarea curentă a costurilor medicale previzionate (40 % împărțit la 10) pentru fiecare din primii zece ani și 1 % (10 % împărțit la 10) fiecăruia din următorii zece ani. Costul serviciilor curente din fiecare an reflectă probabilitatea ca angajatul să nu acumuleze vechimea necesară pentru a dobândi, integral sau parțial, aceste beneficii. Pentru angajații care se estimează că vor pleca în termen de zece ani nu se atribuie beneficii. 4. Un plan medical postangajare rambursează 10 % din costurile medicale de după angajare ale unui angajat dacă acesta pleacă după peste zece ani și mai puțin de 20 de ani de serviciu, și 50 % din costuri, dacă salariatul pleacă după douăzeci de ani de serviciu sau mai mult. Serviciile din ultimii ani vor genera un nivel semnificativ mai ridicat de beneficii decât cele din primii ani. Prin urmare, pentru angajații care se estimează că vor pleca după cel puțin douăzeci de ani, întreprinderea atribuie liniar beneficiile, în conformitate cu punctul 68. Serviciile prestate după trecerea perioadei de 20 de ani nu vor genera beneficii suplimentare de o valoare semnificativă. Prin urmare, beneficiile atribuite fiecăruia din primii douăzeci de ani este de 2,5 % din valoarea curentă a costurilor medicale previzionate (50 % împărțit la 20). IAS 19Pentru angajații care se estimează că vor pleca după peste zece ani și mai puțin de douăzeci de ani de serviciu, beneficiile atribuite fiecăruia din primii zece ani sunt de 1 % din valoarea curentă a costurilor medicale previzionate. Pentru acești angajați nu se atribuie beneficii pentru serviciile prestate după primii zece ani de serviciu și data estimată a plecării. Pentru angajații care se estimează că vor pleca după mai puțin de zece ani nu se atribuie beneficii. 71. Atunci când valoarea unor beneficii reprezintă o proporție constantă din salariul final pentru fiecare an de serviciu, creșterile viitoare ale salariului vor afecta valoarea necesară pentru stingerea obligației generate de serviciile prestate înainte de data bilanțului, dar nu creează o obligație suplimentară. Prin urmare: (a) în conformitate cu punctul 67 litera (b), creșterile salariale nu generează beneficii suplimentare, chiar dacă valoarea beneficiilor depinde de salariul final și (b) valoarea beneficiilor atribuite fiecărei perioade reprezintă o proporție constantă din salariul la care se raportează beneficiile. Angajații au dreptul la beneficii de 3 % din salariul final pentru fiecare an de serviciu înainte de vârsta de 55 de ani. Fiecărui an i se atribuie beneficii de 3 % din salariul final estimat, până la vârsta de 55 de ani. Aceasta este data de la care serviciile suplimentare prestate de angajat nu mai generează beneficii suplimentare de o valoare semnificativă în cadrul planului. Nu se atribuie beneficii pentru serviciile prestate după vârsta de 55 de ani. 72. Ipotezele actuariale vor fi obiective și compatibile reciproc. 73. Ipotezele actuariale sunt cele mai bune estimări făcute de o întreprindere în ceea ce privește variabilele care vor determina costul final al acordării de beneficii postangajare. Ipotezele actuariale cuprind: (a) ipoteze demografice privind caracteristicile viitoare ale foștilor și actualilor angajați (și ale dependenților lor) care sunt eligibili pentru acordarea de beneficii. Ipotezele demografice vizează chestiuni precum: (i) mortalitatea atât în cursul angajării, cât și ulterior; (ii) ratele de rotație a angajaților, incapacitatea de muncă și pensionarea timpurie; (iii) proporția membrilor planului ai căror dependenți vor fi eligibili pentru acordarea de beneficii și (iv) ratele cererilor de despăgubire în cadrul planurilor medicale și (b) ipoteze financiare, vizând chestiuni precum: (i) rata actualizării (a se vedea punctele 78-82); (ii) nivelurile viitoare ale salariului și beneficiilor (a se vedea punctele 83-87); (iii) în cazul beneficiilor medicale, costurile medicale viitoare, inclusiv, dacă este semnificativ, costul administrării cererilor de despăgubire și al plății beneficiilor (a se vedea punctele 88-91) și (iv) rata preconizată a rentabilității activelor planului (a se vedea punctele 105-107). 74. Ipotezele actuariale sunt imparțiale dacă nu sunt nici lipsite de prevedere, nici excesiv de conservatoare. IAS 1975. Ipotezele actuariale sunt compatibile reciproc dacă reflectă relațiile economice dintre factori precum inflația, creșterea ratelor salariale, rentabilitatea activelor planului și ratele de actualizare. De exemplu, toate ipotezele care depind de un anumit nivel al inflației (precum ipotezele privind ratele dobânzii, creșterile salariilor și ale beneficiilor) pentru orice perioadă din viitor presupun același nivel al inflației pentru perioada respectivă. 76. O întreprindere determină rata de actualizare și alte ipoteze financiare în termeni nominali (declarați), cu excepția cazului în care estimările în termeni reali (ajustați în funcție de inflație) sunt mai credibile, de exemplu, într-o economie hiperinflaționistă (a se vedea IAS 29, Raportarea financiară în economii hiperinflaționiste), sau în care beneficiile sunt indexate și există o piață activă a obligațiunilor indexate emise în aceeași monedă și având același termen. 77. Ipotezele financiare vor fi bazate pe așteptările pieței, la data bilanțului, pentru perioada în cursul căreia obligațiile se impun a fi stinse . 78. Rata utilizată pentru actualizarea obligațiilor privind beneficiile postangajare (atât finanțate, cât și nefinanțate) va fi determinată în funcție de rata dobânzii, la data bilanțului, pentru obligațiunile unor întreprinderi de categoria întâi. În țările în care nu există o piață activă a acestor obligațiuni, va fi folosită rata dobânzii (la data bilanțului) pentru obligațiunile de stat. Moneda și scadența obligațiunilor unor companii sau ale obligațiunilor de stat vor fi consecvente cu moneda și scadența estimată ale obligațiilor privind beneficiile postangajare. 79. Una dintre ipotezele actuariale care are un efect semnificativ este rata actualizării. Rata actualizării reflectă valoarea timp a banilor, dar nu și riscul actuarial sau investițional. De asemenea, rata de actualizare nu reflectă riscul de credit specific întreprinderii, suportat de creditorii acesteia, sau riscul ca experiențele viitoare să difere de ipotezele actuariale. 80. Rata de actualizare reflectă calendarul estimat pentru plata beneficiilor. În practică, o întreprindere realizează frecvent această actualizare aplicând o rată medie ponderată de actualizare care reflectă calendarul estimat, valoarea plăților și moneda în care urmează a fi plătite beneficiile. 81. În unele cazuri, poate să nu existe o piață activă a obligațiunilor cu o scadență suficient de îndelungată pentru a corespunde scadenței estimate a tuturor plăților de beneficii. În astfel de cazuri, o întreprindere utilizează ratele curente de pe piață pentru scadențele adecvate pentru actualizarea plăților pe termen scurt și estimează rata de actualizare pentru scadențe mai îndelungate, prin extrapolarea ratelor curente de pe piață de-a lungul curbei randamentului. Este puțin probabil ca valoarea curentă totală a unei obligații privind beneficiile determinate să fie extrem de sensibilă la rata de actualizare aplicată proporției din beneficii care sunt exigibile după scadența finală a obligațiunilor disponibile emise de companii sau de stat. 82. Costul dobânzii se calculează prin înmulțirea ratei de actualizare, determinată la începutul perioadei, cu valoarea actualizată a obligației privind beneficiile determinate în cursul întregii perioade, ținând seama de orice modificare semnificativă a obligației. Valoarea curentă a obligației va fi diferită de pasivul recunoscut în bilanț, pentru că pasivul este recunoscut după deducerea valorii juste a oricăror active ale planului, iar anumite câștiguri și pierderi actuariale și costul anumitor servicii anterioare nu sunt recunoscute imediat. (Apendicele A prezintă, printre altele, exemple de calcul al costului dobânzii). 83. Obligațiile privind beneficiile postangajare vor fi evaluate pe o bază care reflectă: (a) creșterile viitoare estimate ale salariilor; (b) beneficiile prevăzute în clauzele planului (sau care rezultă din orice obligație implicită care depășește clauzele planului), la data bilanțului și IAS 19(c) modificări viitoare estimate ale nivelului oricăror beneficii de stat care afectează beneficiile exigibile în cadrul unui plan de beneficii determinate, dacă și numai dacă: (i) modificările în cauză au fost adoptate înainte de data bilanțului sau (ii) experiența sau orice altă dovadă credibilă indică faptul că beneficiile de stat în cauză se vor modifica în mod previzibil, de exemplu, consecvent cu modificările viitoare ale nivelului general al prețurilor sau ale nivelului general al salariilor. 84. Estimările privind creșterile salariale viitoare țin seama de inflație, vechimea în muncă, promovare și alți factori relevanți, precum cererea și oferta pe piața muncii. 85. În cazul în care clauzele oficiale ale unui plan (sau o obligație implicită care depășește aceste clauze) impun unei întreprinderi să modifice beneficiile în perioadele viitoare, evaluarea obligației reflectă modificările respective. Acesta este cazul în care, de exemplu: (a) întreprinderea are experiență anterioară în creșterea beneficiilor, de exemplu, pentru a diminua efectele inflației, și nu există nici un indiciu că această practică se va modifica în viitor sau (b) câștigurile actuariale au fost deja recunoscute în situațiile financiare, iar întreprinderea este obligată, fie în temeiul clauzelor oficiale ale planului (sau al unei obligații implicite care depășește aceste clauze), fie, în temeiul legislației, să folosească orice surplus rezultat din plan în beneficiul participanților la plan [a se vedea punctul 98 litera (c)]. 86. Ipotezele actuariale nu reflectă schimbări viitoare ale beneficiilor care nu sunt prevăzute în clauzele oficiale ale planului (sau de o obligație implicită) la data bilanțului. Astfel de modificări vor consta în: (a) costul serviciilor anterioare, în măsura în care ele modifică beneficiile pentru serviciile prestate înainte de modificare și (b) costul serviciilor curente pentru perioadele ulterioare modificării, în măsura în care ele modifică beneficiile pentru serviciile prestate după modificare. 87. Anumite beneficii postangajare depind de variabile precum nivelul pensiilor de stat sau asistența medicală asigurată de stat. Măsurarea unor astfel de beneficii reflectă schimbările preconizate ale acestor variabile pe baza experienței anterioare și a altor dovezi credibile. 88. Ipotezele privind costurile medicale vor ține seama de modificările viitoare estimate ale costului serviciilor medicale, generate atât de inflație, cât și de modificările specifice ale costurilor medicale. 89. Pentru evaluarea beneficiilor medicale postangajare sunt necesare ipoteze privind nivelul și frecvența cererilor viitoare de despăgubire și costul pentru satisfacerea acestor cereri de despăgubire. O întreprindere estimează costurile medicale viitoare pe baza datelor istorice privind experiența întreprinderii, completate, după caz, cu date istorice privind alte întreprinderi, societăți de asigurări, furnizori de servicii medicale sau alte surse. Estimările costurilor medicale viitoare iau în considerare efectul progresului tehnologic, schimbările modelelor de utilizare și de furnizare a serviciilor medicale și evoluția stării de sănătate a participanților la plan. 90. Nivelul și frecvența cererilor de despăgubire depind, în foarte mare măsură, de vârsta, starea de sănătate și sexul angajaților (și a dependenților lor) și pot varia și în funcție de alți factori, precum localizarea geografică. Prin urmare, datele istorice sunt ajustate în măsura în care compoziția demografică a populației diferă de cea a populației utilizate ca bază pentru datele istorice. Datele istorice sunt ajustate, de asemenea, în cazul în care există dovezi credibile privind modificarea tendințelor istorice. 91. Unele planuri de asistență medicală postangajare impun angajaților să contribuie la costurile medicale acoperite de plan. Estimările costurilor medicale viitoare iau în considerare orice astfel de contribuții, în conformitate cu clauzele planului la data bilanțului (sau orice obligație implicită care depășește aceste clauze). Modificările acestor contribuțiiale angajaților generează costuri ale serviciilor anterioare sau, după caz, reduceri. Costul acoperirii despăgubirilor poate fi redus de beneficii acordate de stat sau de la alți furnizori de servicii medicale [a se vedea punctele 83 litera (c) și 87]. ▼M10 92. În evaluarea obligației privind beneficiile determinate pe baza alineatului (54), o entitate trebuie să recunoască, în baza alineatului (58A), un procent [astfel cum se menționează la alineatul (93)] din câștigurile și pierderile actuariale ca venit sau cheltuială, în cazul în care câștigurile și pierderile actuariale cumulate nerecunoscute nete la sfârșitul perioadei de raportare anterioare depășesc valoarea mai mare dintre: (a) 10 % din valoarea actualizată a obligației privind beneficiul determinat la acea dată (înainte de deducerea activelor planului) și (b) 10 % din valoarea justă a oricăror active ale planului de la acea dată. Aceste limite se calculează și se aplică separat pentru fiecare plan de beneficii determinate. 93. Procentul din câștigurile și pierderile actuariale de recunoscut pentru fiecare plan de beneficii determinate este dat de surplusul determinat în baza alineatului (92), împărțit la media prevăzută a perioadei de muncă rămase până la pensie pentru angajații participanți la acel plan. Cu toate acestea, o entitate poate adopta orice metodă sistematică ce are ca rezultat o recunoaștere mai rapidă a câștigurilor și pierderilor actuariale, cu condiția ca aceeași bază să se aplice atât câștigurilor, cât și pierderilor în mod consecvent de la o perioadă la alta. O entitate poate aplica astfel de metode sistematice câștigurilor și pierderilor actuariale, chiar dacă ele sunt între limitele menționate la alineatul (92). 93A. Dacă, astfel cum este permis de alineatul (93), o entitate adoptă o politică de recunoaștere a câștigurilor și pierderilor actuariale în perioada în care acestea apar, ea le poate recunoaște separat de profit sau pierdere, în conformitate cu alineatele (93B) – (93D), cu condiția de a proceda astfel pentru: (a) toate planurile sale de beneficii determinate și (b) toate câștigurile și pierderile sale actuariale. 93B. Câștigurile și pierderile actuariale recunoscute separat de profit sau pierdere, în conformitate cu alineatul (93A), sunt prezentate într-o situație a modificărilor capitalurilor proprii numită „situația de venituri și cheltuieli recunoscute” care cuprinde doar elementele menționate la alineatul (96) din IAS 1 (revizuit în 2003). Entitatea nu prezintă câștigurile și pierderile actuariale într-o situație a modificărilor capitalurilor proprii în formatul coloană menționat la alineatul (101) din IAS 1 sau orice alt format care include elementele menționate la alineatul (97) din IAS 1. 93C. O entitate care recunoaște câștigurile și pierderile actuariale în conformitate cu alineatul (93A) recunoaște, de asemenea, orice ajustări care rezultă din limitarea prevăzută la alineatul (58) litera (b) separat de profit sau pierdere din situația de venituri și cheltuieli recunoscute. 93D. Câștigurile și pierderile actuariale și ajustările care rezultă din limitarea prevăzută la alineatul (58) litera (b) care au fost recunoscute direct în situația de venituri și cheltuieli recunoscute sunt recunoscute imediat în rezultatul reportat. Acestea nu sunt recunoscute în profit sau pierdere într-o perioadă ulterioară. ▼B 94. Câștigurile și pierderile actuariale pot fi generate de creșteri și scăderi fie ale valorii curente a unei obligații privind beneficiile determinate, fie ale valorii juste a oricăror active ale planului aferent. Printre cauzele câștigurilor și pierderilor actuariale se numără, de exemplu: (a) rate surprinzător de ridicate sau scăzute ale rotației, pensionării anticipate sau mortalității angajaților, sau de creștere a salariilor, a beneficiilor (dacă clauzele oficiale sau implicite ale unui plan permit creșteri salariale indexate cu inflația) sau a costurilor medicale; (b) efectul modificării estimărilor privind rotația viitoare a angajaților, pensionarea anticipată sau mortalitatea sau a celor privind creșterea salariilor, a beneficiilor (dacă clauzele oficiale sau implicite ale unui plan permit creșteri salariale indexate cu inflația) sau a costurilor medicale; (c) efectul modificărilor ratei de actualizare și (d) diferențele dintre rentabilitatea reală a activelor planului și rentabilitatea estimată a activelor planului (a se vedea punctele 105-107). 95. ►M10 Pe termen lung, câștigurile și pierderile actuariale se pot compensa unele pe celelalte. Prin urmare, estimările obligațiilor privind beneficiile postangajare sunt cel mai bine văzute ca un rând (sau „coridor”) în jurul celei mai bune estimări. Unei entități îi este permis, dar nu i se impune, să recunoască câștiguri și pierderi actuariale ce fac parte din acel rând. ◄ Prezentul standard impune unei întreprinderi să recunoască cel puțin o anumită proporție din câștigurile și pierderile actuariale care nu se încadrează într-un „coridor” de plus sau minus 10 %. (Apendicele A prezintă, printre altele, exemple privind tratamentul câștigurilor și pierderilor actuariale.) Prezentul standard permite, de asemenea, folosirea unor metode sistematice de recunoaștere mai rapidă, cu condiția ca metodele în cauză să îndeplinească condițiile prevăzute la punctul 93. Printre metodele permise se numără, de exemplu, recunoașterea imediată a tuturor câștigurilor și pierderilor actuariale indiferent dacă se încadrează sau nu în „coridor”. Punctul 155 litera (b) subpunctul (iii) explică necesitatea de a lua în considerare orice parte nerecunoscută a unui pasiv provizoriu la contabilizarea câștigurilor actuariale ulterioare. 96. Pentru evaluarea pasivului său privind beneficiile determinate în conformitate cu punctul 54, o întreprindere recunoaște, sub rezerva punctului 58A, costul serviciilor anterioare drept cheltuială, liniar în cursul perioadei medii rămase până la dobândirea beneficiilor. În cazul în care dreptul la beneficii se dobândește imediat după introducerea sau modificarea unui plan de beneficii determinate, o întreprindere va recunoaște imediat costul serviciilor anterioare. 97. Costul serviciilor anterioare apare atunci când o întreprindere introduce un plan de beneficii determinate sau modifică beneficiile exigibile în cadrul unui plan de beneficii determinate existent. Astfel de modificări se fac în schimbul serviciilor prestate de angajați în cursul unei perioade care se încheie în momentul dobândirii dreptului la beneficii. Prin urmare, costul serviciilor anterioare este recunoscut în cursul perioadei în cauză, chiar dacă este aferent serviciilor angajaților din perioade anterioare. Costul serviciilor anterioare este evaluat ca modificare a pasivului rezultat din amendament (a se vedea punctul 64). O întreprindere gestionează un plan de pensii care acordă o pensie de 2 % din salariul final pentru fiecare an de serviciu. Dreptul la beneficii se dobândește după cinci ani de serviciu. La 1 ianuarie 20X5, întreprinderea mărește pensia la 2,5 % din salariul final pentru fiecare an de serviciu începând cu 1 ianuarie 20X1. La data îmbunătățirii, valoarea curentă a beneficiilor suplimentare pentru serviciile prestate între 1 ianuarie 20X1 și 1 ianuarie 20X5 este după cum urmează:



Angajații cu mai mult de cinci ani de serviciu la 1/1/X5 150 Angajații cu mai puțin de cinci ani de serviciu la 1/1/X5 (perioada medie până la dobândirea dreptului la beneficii: trei ani) 120 270 Întreprinderea recunoaște 150 imediat, deoarece beneficiile respective sunt deja dobândite. Întreprinderea recunoaște 120 pe o bază liniară în cursul unei perioade de trei ani începând cu 1 ianuarie 20X5. 98. Costul serviciilor anterioare exclude: (a) efectul diferențelor dintre creșterile salariale reale și cele estimate anterior asupra obligației de plată a beneficiilor pentru servicii prestate în anii anteriori (nu există un cost al serviciilor anterioare, pentru că ipotezele actuariale iau în considerare salariile previzionate); (b) subestimările și supraestimările creșterilor discreționare ale pensiilor, în cazul în care o întreprindere are o obligație implicită de a acorda astfel de creșteri (nu există un cost al serviciilor anterioare, pentru că ipotezele actuariale permit astfel de creșteri); (c) estimările privind îmbunătățiri ale beneficiilor rezultate din câștiguri actuariale care au fost deja recunoscute în situațiile financiare, dacă întreprinderea este obligată, fie în temeiul clauzelor oficiale ale unui plan (sau al unei obligații implicite care depășește aceste clauze), fie în temeiul legii, să folosească orice surplus din plan în beneficiul participanților la plan, chiar dacă creșterea beneficiilor nu a fost încă acordată oficial [creșterea rezultată a obligației este o pierdere actuarială și nu un cost al serviciilor anterioare, a se vedea punctul 85 (b)]; (d) creșterea beneficiilor dobândite când, în absența unor beneficii noi sau îmbunătățite, angajații îndeplinesc cerințele pentru dobândirea dreptului la beneficii (nu există un cost al serviciilor anterioare, întrucât costul estimat al beneficiilor a fost recunoscut drept cost al serviciilor curente pe măsură ce serviciile au fost prestate) și IAS 19(e) efectul modificărilor planului care reduc beneficiile pentru serviciile viitoare (o reducere). 99. O întreprindere stabilește planul de amortizare a costului serviciilor anterioare în momentul introducerii sau modificării beneficiilor. Actualizarea înregistrărilor detaliate necesare pentru identificarea și punerea în aplicare a modificărilor ulterioare ale planului de amortizare ar fi imposibilă. De asemenea, efectul ar putea fi semnificativ doar în cazul unei reduceri sau a unei lichidări. Prin urmare, o întreprindere modifică planul de amortizare a costului serviciilor anterioare doar în cazul unei reduceri sau al unei lichidări. 100. În cazul în care o întreprindere reduce beneficiile exigibile în cadrul unui plan existent de beneficii determinate, reducerea rezultată a pasivului privind beneficiile determinate este recunoscută drept cost al serviciilor anterioare (negativ) în cursul perioadei medii până la dobândirea dreptului la beneficiile astfel reduse. 101. În cazul în care o întreprindere reduce anumite beneficii exigibile în cadrul unui plan existent de beneficii determinate și, simultan, crește alte beneficii exigibile în cadrul planului pentru aceiași angajați, întreprinderea tratează modificările în cauză ca o singură modificare netă.