Conclusões do advogado-geral Tesauro apresentadas em 28 de Janeiro de 1992. - COMISSAO DAS COMUNIDADES EUROPEIAS CONTRA REPUBLICA HELENICA. - INCUMPRIMENTO - ARTIGO 95 - IMPORTACAO DE AUTOMOVEIS - MATERIA COLECTAVEL DIFERENTE. - PROCESSO C-327/90.



Colectânea da Jurisprudência 1992 página I-03033



Conclusões do Advogado-Geral

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Senhor Presidente,

Senhores Juízes,

1. Com a presente acção, a Comissão pede ao Tribunal de Justiça que se digne declarar que a República Helénica, ao aplicar aos veículos automóveis um regime de tributação diferenciado, designadamente utilizando diferentes modalidades de cálculo do imposto especial de consumo, de tal forma que os veículos automóveis importados são mais fortemente tributados do que os montados na Grécia, não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 95. do Tratado CEE.

2. A Lei n. 363/1976, completada e alterada especialmente pelas Leis n.os 1003/1979 e 1591/1986, instituiu na Grécia um imposto especial de consumo sobre os veículos automóveis importados ou produzidos (montados) no interior do país (a seguir "imposto").

Nos termos do artigo 1. , n. 3, da referida lei, a matéria colectável do imposto sobre os veículos automóveis importados é determinada pela soma do preço líquido por grosso, à saída da fábrica, do veículo (que não pode afastar-se em mais de 25% do preço de catálogo na venda a retalho nos países de produção) e do preço de eventuais acessórios; o montante é posteriormente acrescido de 21% quando os veículos automóveis são comprados directamente ao produtor e de 23,2% nos outros casos, e sofrem ainda um acréscimo posterior de 7% correspondente a despesas de seguro e transporte do veículo automóvel (relativamente aos automóveis provenientes dos países do ultramar, esse montante é fixado em 25%).

A Lei n. 1573/1985, por sua vez, sujeita a indústria automóvel helénica a um regime de vigilância aduaneira, prevendo nomeadamente que o imposto incidente sobre os veículos automóveis produzidos na Grécia seja cobrado pelas autoridades aduaneiras no momento do desalfandegamento.

Em particular, o artigo 4. , n. 2, estabelece que a matéria colectável do imposto será calculada, para esses automóveis, a partir do preço à saída da fábrica constante do catálogo depositado pela indústria automobilística junto do comité de controlo de preços e esclarece ainda que os encargos fiscais de qualquer tipo, incluídos no preço de custo do veículo automóvel, não constituem um componente do preço.

Finalmente, por força do artigo 3. , n. 1, da mesma lei, as matérias-primas importadas do estrangeiro ou adquiridas pela indústria automóvel no território nacional estão isentas de imposições fiscais de qualquer natureza a favor do Estado ou de terceiros, com excepção dos direitos aduaneiros previstos na regulamentação comunitária para matérias-primas provenientes de países terceiros.

3. Ao criticar a legislação acima descrita, a Comissão observa em particular que este sistema diferenciado de cálculo da matéria colectável favorece os veículos automóveis montados na Grécia em relação aos importados de outros Estados-membros, violando o princípio de não discriminação fiscal estabelecido pelo artigo 95. do Tratado.

A discriminação criticada pela Comissão resulta principalmente da circunstância de que, no que respeita aos veículos automóveis importados, se prevê um acréscimo fixo da matéria colectável do imposto, enquanto os automóveis montados na Grécia são tributados com base em dados reais, ou seja, com base no preço à saída da fábrica.

A Comissão sublinha, além disso, que essa distinção não se baseia em razões objectivas e não se justifica pela necessidade de compensar encargos não dedutíveis incluídos no custo global do automóvel montado na Grécia; a lei grega, de facto, já prevê uma isenção para importação de peças destinadas à construção de automóveis.

4. O Governo grego sustenta, pelo contrário, que o seu sistema de imposição não tem o efeito de favorecer os produtos gregos em relação aos importados dos outros Estados-membros.

Sustenta que, na Grécia, por causa do fraco desenvolvimento da indústria automóvel, os construtores vendem habitualmente os veículos automóveis directamente ao consumidor final, sem recorrerem a intermediários; portanto, neste país, o preço de venda do construtor, que constitui a base para o cálculo do imposto, equivale ao preço de venda a retalho e engloba as despesas de comercialização.

Relativamente aos automóveis importados, o acréscimo de 21% ou de 23,2% representa, pelo contrário, a diferença existente entre o preço de venda por grosso e o preço normal de distribuição e visa cobrir as despesas de comercialização, tais como as despesas de promoção, de publicidade e de assistência pós-venda, suportadas pelo concessionário importador, bem como a comissão recebida pelo importador exclusivo.

Além disso, o Governo grego sustenta que o método de cálculo diferenciado da matéria colectável descrito se destina a prevenir as fraudes consistentes em reduzir o montante da factura, fraude que poderia ser frequente em virtude da taxa muito elevada (até 400%) do imposto de consumo. Os camiões, sujeitos a um imposto menos elevado e por isso menos expostos a este tipo de fraude, são, na realidade, tributados, sem distinção quanto à proveniência, com base no valor da transacção.

Finalmente, no decurso da audiência, a demandada observou que, em todo o caso, os riscos de discriminação em desfavor dos automóveis importados são eliminados pelo disposto no artigo 4. , n. 3, da Lei n. 1573/1985, nos termos da qual a matéria colectável dos veículos automóveis produzidos na Grécia não pode se inferior ao valor mínimo calculado para os veículos importados de cilindrada correspondente ou similar.

5. Recordo antes de mais que, segundo uma jurisprudência constante, no sistema do Tratado CEE as disposições do artigo 95. , primeiro e segundo parágrafos, constituem o complemento das disposições relativas à supressão dos direitos aduaneiros e dos encargos de efeito equivalente. Estas normas destinam-se a garantir a livre circulação das mercadorias entre os Estados-membros, em condições normais de concorrência, mediante a supressão de todas as formas de protecção que possam resultar da aplicação de imposições internas que tenham carácter discriminatório em relação aos produtos originários de outro Estado-membro. O artigo 95. , na realidade, destina-se a garantir a absoluta neutralidade das imposições internas quanto à concorrência entre as mercadorias nacionais e as mercadorias importadas.(1)

Além disso, como o Tribunal várias vezes recordou, para efeitos de aplicação da proibição de discriminação prevista no artigo 95. do Tratado, é necessário tomar em consideração não só a taxa, mas também as disposições relativas à matéria colectável e às modalidades de cobrança das várias imposições. Na realidade, o critério de comparação decisivo para a aplicação do artigo 95. é constituído pelos efeitos de cada uma das imposições no produto nacional, por um lado, e no produto importado, por outro. Na realidade, mesmo que a taxa da imposição seja idêntica, os efeitos do imposto podem variar em função das disposições relativas à matéria colectável e à cobrança aplicáveis, respectivamente, ao produto nacional e ao produto importado (2).

Resulta também da jurisprudência do Tribunal de Justiça que o artigo 95. , n. 1, proíbe a tributação do produto importado segundo uma forma de cálculo ou modalidades diferentes das utilizadas para o imposto que incide sobre o produto nacional similar e que conduza a encargos superiores no caso do produto importado, independentemente da incidência eventualmente diferente dessas imposições no nível dos preços dos dois produtos (3) e do facto de o obstáculo criado pelo imposto nacional ser secundário (4) e de pouca importância.

Em particular, como o Tribunal já esclareceu, verifica-se violação do artigo 95. , primeiro parágrafo, quando as duas imposições são calculadas segundo critérios e modalidades diferentes que conduzem, nem que seja apenas nalguns casos, a uma tributação mais onerosa do produto importado (5).

Com efeito, nos processos C-152/89 (6) e C-153/89 (7), já referidos, relativos à regulamentação belgo-luxemburguesa que, para efeitos de imposto específico sobre a cerveja produzida localmente, fixava como matéria colectável a quantidade de mosto quente utilizado, enquanto previa que a matéria colectável do imposto específico sobre a cerveja importada de outros Estados-membros era o volume do produto acabado, com o acréscimo fixo de 5%, o Tribunal de Justiça, após haver concluído que a regulamentação em causa não permitia excluir que a cerveja importada fosse nalguns casos tributada de forma mais pesada que o produto nacional, considerou que, tendo em conta a falta de transparência deste mecanismo de tributação, competia aos governos demandados produzir a prova de que o sistema utilizado não era susceptível de produzir em caso algum efeitos discriminatórios.

6. É pois à luz dos princípios acima recordados que se deve verificar a compatibilidade da regulamentação em litígio com o artigo 95. do Tratado.

Começarei por dizer que uma legislação como a descrita, que prevê, relativamente aos produtos importados, um sistema de cálculo da matéria colectável assente em larga medida em critérios fixos, enquanto o produto nacional correspondente é tributado com base em dados reais, é uma legislação que, pela sua própria natureza, posso dizê-lo, comporta um risco grave de discriminação, visto que os critérios fixos são geralmente baseados em valores médios e que a sua aplicação dificilmente permite garantir, como o exige a jurisprudência do Tribunal de Justiça, que o produto importado não seja em caso algum tributado de forma mais pesada que o produto nacional similar.

Passando seguidamente a uma análise mais detalhada da legislação grega, não posso deixar de observar que existem vários elementos que levam a pensar que o imposto especial de consumo acaba por atingir de forma mais onerosa os automóveis importados.

Em primeiro lugar, o artigo 4. , n. 2, segundo travessão, da Lei n. 1573/1985 prevê, relativamente aos automóveis produzidos na Grécia, que todos os encargos de natureza fiscal que estão compreendidos no preço de fabrico são deduzidos do preço à saída da fábrica, enquanto nenhuma dedução correspondente está prevista para os automóveis importados.

Em segundo lugar, o artigo 1. , n. 3, da Lei n. 363/1976 dispõe que, para efeitos de cálculo da matéria colectável do imposto sobre os automóveis importados, o preço dos eventuais equipamentos de opção deve ser acrescentado ao preço por grosso líquido à saída da fábrica, enquanto não resulta da mesma regulamentação que um acréscimo semelhante seja efectuado relativamente aos automóveis de produção nacional que também contenham equipamentos de opção.

Em seguida, no que diz respeito ao acréscimo fixo suplementar de 21% ou de 23,2%, que a Comissão considera arbitrário e excessivo (8), sublinhando que a legislação grega não permite aos interessados produzir qualquer prova em contrário, observo que resulta dos balanços das sociedades anexos aos próprios articulados do Governo grego, e independentemente da sua representatividade, que esse acréscimo foi calculado com base numa média. Também sobre este ponto de vista, o sistema previsto de cálculo da matéria colectável não é, pois, de molde a garantir que o produto importado não seja em caso algum sujeito a imposições fiscais superiores às do produto nacional correspondente.

A isso acresce, por um lado, que a afirmação da demandada, aliás contestada pela Comissão, de que o preço à saída da fábrica é equivalente ao preço de venda a retalho na Grécia e de que não existem intermediários neste país entre o construtor e o consumidor final parece pelo menos pouco plausível e, por outro lado, que as despesas de comercialização também estão incluídas, pelo menos em parte, no preço de venda à saída de fábrica dos automóveis importados.

Observações semelhantes podem ser feitas relativamente ao acréscimo posterior de 7%, também calculado com base numa média e que se destina a cobrir as despesas de transporte e de seguro. Desta forma, o resultado é, na realidade, penalizar os automóveis cujas despesas de transporte e de seguro são mais limitados; basta observar a este respeito que as despesas de transporte variam menos em função do valor do produto do que em função do seu peso, das suas dimensões e do trajecto percorrido.

7. Parece-nos que estas considerações mostram com suficiente clareza que o sistema diferenciado de cálculo da matéria colectável utilizado na Grécia, conforme se trate de produtos nacionais ou de produtos importados, leva a que estes últimos sejam tributados de forma mais onerosa que os produtos nacionais similares e, em todo o caso, que este sistema está organizado de forma tal que não permite excluir a existência de efeitos discriminatórios relativamente aos produtos importados.

A este respeito, não parece, com efeito, que o Governo grego tenha apresentado qualquer argumento determinante ao observar, na audiência, que os riscos de discriminação em prejuízo dos automóveis importados são afastados pela disposição do artigo 4. , n. 3, da Lei n. 1573/1985, que prevê que a matéria colectável do imposto sobre os automóveis produzidos na Grécia não pode ser inferior ao valor mínimo determinado para os veículos importados de cilindrada correspondente ou similar.

Uma vez que o Governo grego se mostrou estupefacto por a Comissão não ter realçado a existência dessa disposição na sua análise da legislação em litígio, seja-me permitido observar antes de mais que, pela minha parte, me parece pelo menos tão surpreendente que um Estado-membro, ao qual se reprova ter posto em vigor uma legislação discriminatória e que considera ter adoptado uma disposição especial para eliminar qualquer risco de discriminação, não refira essa circunstância no decurso da fase pré-contenciosa ou no decurso da fase escrita do processo e espere pelo momento da audiência para utilizar um argumento que afirma, todavia, considerar decisivo.

Em todo o caso, não me parece que a disposição em análise tenha o alcance que a demandada lhe atribui. Tendo por base o teor literal dessa disposição, sobre cuja aplicação mais amplos esclarecimentos do Governo grego teriam sido, aliás, úteis, a matéria colectável do imposto sobre os automóveis produzidos na Grécia deveria, com efeito, ser alinhada pela matéria colectável mínima determinada para os veículos importados similares; noutros termos: se, como acontece normalmente, vários modelos de marcas diferentes de uma mesma cilindrada forem importados, a disposição prevê que os automóveis gregos sejam tributados não como os automóveis importados cuja matéria colectável é elevada, mas como aqueles que são sujeitos a tratamento mais favorável, ou seja, concretamente, os automóveis mais económicos e provavelmente desprovidos de equipamentos de opção. Essa disposição, mesmo que reduza os riscos de discriminação relativamente aos produtos importados, não os elimina.

8. Seguidamente, no que respeita ao argumento, também utilizado pela demandada, segundo o qual as modalidades de cálculo da matéria colectável descritas seriam necessárias para evitar os riscos de fraude dos operadores, risco particularmente grave por causa da taxa elevada do imposto de consumo, observo, em primeiro lugar, que, tal como resulta da jurisprudência do Tribunal de Justiça, as disparidades de tratamento entre o produto importado, tributado de forma fixa, e o produto nacional, tributado por escalões degressivos ou progressivos, não podem ser justificadas pela impossibilidade, no caso das mercadorias importadas, de proceder às verificações necessárias (9); por outro lado, o artigo 95. do Tratado aplica-se mesmo que, para evitar um obstáculo criado pela imposição nacional, seja necessário suprimir o próprio imposto (10).

Além disso, como observou justamente a Comissão, não se vê claramente por que razão não é possível evitar os riscos de subfacturação utilizando sistemas de cálculo da matéria colectável não discriminatórios, baseadas, por exemplo, no preço de catálogo, como fazem outros países que cobram imposições especiais sobre o consumo similares.

Finalmente, a circunstância de a imposição em litígio ser particularmente elevada constitui um elemento que agrava e acresce os efeitos de discriminação, visto que uma diferença, mesmo mínima, no cálculo da matéria colectável pode acarretar repercussões significativas sobre o imposto que incide sobre o produto.

9. Tendo em conta as considerações precedentes, proponho, pois, ao Tribunal que considere procedente a acção proposta pela Comissão e condene a demandada nas despesas.

(*) Língua original: italiano.

(1) V. em particular os acórdãos de 27 de Fevereiro de 1980, Comissão/França, n. 4 (168/78, Recueil, p. 347); Comissão/Itália, n. 4 (169/78, Recueil, p. 385), e Comissão/Dinamarca, n. 4 (171/78, Recueil, p. 447).

(2) Acórdãos de 11 de Dezembro de 1990, Comissão/Dinamarca, n. 18 (C-47/88, Colect., p. I-4509); de 27 de Fevereiro de 1980, Comissão/Irlanda, n. 8 (55/79, Recueil p. 481); e de 22 de Março de 1977, Iannelli & Volpi, n. 21 (74/76, Recueil, p. 557).

(3) Acórdão de 17 de Fevereiro de 1976, Rewe-Zentrale, n. 16 (45/75, Recueil, p. 181).

(4) Acórdão de 16 de Fevereiro de 1977, Schoettle & Soehne, n. 22 (20/76, Recueil, p. 247).

(5) Acórdãos de 26 de Junho de 1991, Comissão/Luxemburgo, n. 20 (C-152/89, Colect., p. I-3141); Comissão/Bélgica, n. 12 (C-153/89, Colect., p. I-3171); e de 17 de Fevereiro de 1976, Rewe-Zentrale, já referido, n. 15.

(6) Acórdão de 26 de Junho de 1991, Comissão/Luxemburgo, n.os 24 e 25.

(7) Acórdão de 26 de Junho de 1991, Comissão/Bélgica, já referido, n.os 15 e 16. V. no mesmo sentido, a propósito do artigo 96. do Tratado, o acórdão de 1 de Dezembro de 1965, Comissão/Itália (45/64, Recueil, p. 1057).

(8) A este respeito, a Comissão sublinha que, até 1986, esse acréscimo era apenas de 10%.

(9) Acórdão de 17 de Fevereiro de 1976, Rewe-Zentrale, já referido, n. 15.

(10) Acórdão de 16 de Fevereiro de 1977, Schoettle & Soehne, já referido, n. 22.