Processo C‑264/14

Skatteverket

contra

David Hedqvist

(pedido de decisão prejudicial

apresentado pelo Högsta förvaltningsdomstolen)

«Reenvio prejudicial — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (IVA) — Diretiva 2006/112/CE — Artigos 2.°, n.o 1, alínea c), e 135.°, n.o 1, alíneas d) a f) — Serviços prestados a título oneroso — Operações de câmbio da divisa virtual ‘bitcoin’ por divisas tradicionais — Isenção»

Sumário — Acórdão do Tribunal de Justiça (Quinta Secção) de 22 de outubro de 2015

O artigo 2.o, n.o 1, alínea c), da Diretiva 2006/112, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretado no sentido de que constituem prestações de serviços efetuadas a título oneroso, na aceção dessa disposição, operações, como as que estão em causa no processo principal, que consistem no câmbio de divisas tradicionais por unidades da divisa virtual«bitcoin», e vice‑versa, efetuadas mediante o pagamento de uma quantia correspondente à margem constituída pela diferença entre, por um lado, o preço pelo qual o operador em causa compra as divisas e, por outro, o preço a que as vende aos seus clientes. Com efeito, em primeiro lugar, refira‑se que a divisa virtual de fluxo bidirecional «bitcoin» não pode ser qualificada de «bem corpóreo», na aceção do artigo 14.o da Diretiva 2006/112, visto que, essa divisa virtual não tem outras finalidades senão servir de meio de pagamento. Consequentemente, as operações que consistem no câmbio de diferentes meios de pagamento não cabem no conceito de entrega de bens previsto no referido artigo 14.o da diretiva. Nestas condições, essas operações constituem prestações de serviços, na aceção do artigo 24.o da Diretiva 2006/112. Em segundo lugar, quanto ao caráter oneroso de uma prestação de serviços, na aceção do artigo 2.o, n.o 1, alínea c), da referida diretiva, há que considerar que são as prestações de serviços efetuadas contra a realização de uma contraprestação que apresenta um nexo direto com o serviço prestado no quadro das quais há uma relação jurídica sinalagmática em que as partes se comprometem reciprocamente a ceder montantes numa determinada divisa e a receber o seu contravalor numa divisa virtual de fluxo bidirecional, ou vice‑versa. Neste contexto, para efeitos da determinação do caráter oneroso de uma prestação de serviços, é irrelevante que essa remuneração não tenha a forma do pagamento de uma comissão ou do pagamento de despesas específicas. (cf. n.os 24, 26‑31, disp. 1)

O artigo 135.o, n.o 1, alínea e), da Diretiva 2006/112, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretado no sentido de que prestações de serviços como as em causa no processo principal, que consistem no câmbio de divisas tradicionais por unidades da divisa virtual «bitcoin», e vice‑versa, efetuadas mediante o pagamento de uma quantia correspondente à margem constituída pela diferença entre, por um lado, o preço pelo qual o operador em causa compra as divisas e, por outro, o preço a que as vende aos seus clientes, constituem operações isentas de imposto sobre o valor acrescentado, na aceção dessa disposição. Em primeiro lugar, quanto às isenções previstas no artigo 135.o, n.o 1, alínea d), da referida diretiva, a divisa virtual «bitcoin» é um meio de pagamento contratual, não pode, por um lado, ser considerada uma conta corrente, nem um depósito de fundos, um pagamento ou uma transferência. Por outro lado, diversamente do que sucede com os créditos, os cheques e outros efeitos de comércio, a que se refere o artigo 135.o, n.o 1, alínea d), da Diretiva 2006/112, aquela constitui um meio de pagamento direto entre os operadores que a aceitam. No que se refere às isenções previstas no artigo 135.o, n.o 1, alínea f), da Diretiva 2006/112, a divisa virtual «bitcoin» não constitui um título que confere um direito de propriedade sobre pessoas coletivas nem um título de natureza comparável. (cf. n.os 38, 42, 54, 55, 57, disp. 2)

O artigo 135.o, n.o 1, alínea e), da Diretiva 2006/112, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretado no sentido de que prestações de serviços como as em causa no processo principal, que consistem no câmbio de divisas tradicionais por unidades da divisa virtual «bitcoin», e vice‑versa, efetuadas mediante o pagamento de uma quantia correspondente à margem constituída pela diferença entre, por um lado, o preço pelo qual o operador em causa compra as divisas e, por outro, o preço a que as vende aos seus clientes, constituem operações isentas de imposto sobre o valor acrescentado, na aceção dessa disposição. Com efeito, os conceitos utilizados no artigo 135.o, n.o 1, alínea e), da Diretiva 2006/112, que prevê que os Estados‑Membros isentam as operações relativas, nomeadamente, a «divisas, papel‑moeda e moeda com valor liberatório», que são meios de pagamento legais, devem ser interpretados e aplicados, de maneira uniforme, à luz das versões redigidas em todas as línguas da União. As isenções previstas nessa disposição destinam‑se, nomeadamente, a atenuar as dificuldades ligadas à determinação do valor tributável e do montante do imposto sobre o valor acrescentado dedutível, que surgem no âmbito da tributação das operações financeiras. Ora, as operações relativas a divisas não tradicionais, isto é, diversas das moedas com valor liberatório num ou mais países, constituem operações financeiras desde que essas divisas tenham sido aceites pelas partes numa transação como meio de pagamento alternativo aos meios com valor liberatório e não tenham outra finalidade senão servir de meio de pagamento. Além disso, no caso especial de operações como as de câmbio, as dificuldades ligadas à determinação do valor tributável e do montante do imposto sobre o valor acrescentado dedutível podem ser idênticas, quer se trate de câmbio de divisas tradicionais, em regra, isento ao abrigo do artigo 135.o, n.o 1, alínea e), da Diretiva 2006/112, ou de câmbio dessas divisas por divisas virtuais com fluxo bidirecional, que, sem terem valor liberatório, constituem um meio de pagamento aceite pelas partes numa transação, e vice‑versa. A este respeito, a interpretação dessa disposição no sentido de que incide somente sobre as operações relativas às divisas tradicionais equivaleria a privar essa disposição de uma parte dos seus efeitos. (cf. n.os 44, 45, 48‑51, 53, 57, disp. 2)