CONCLUSÕES DO ADVOGADO-GERAL

PIETER VERLOREN VAN THEMAAT

apresentadas em 3 de Dezembro de 1985 ( *1 )

Senhor Presidente,

Senhores Juízes,

1. Introdução

1.1. A questão em ambos os processos

Os dois processos de que tenho de tratar hoje, processo 106/84 e processo 243/84, levantam, de novo, a questão de saber em que condições as bebidas alcoólicas devem ser consideradas como similares na acepção do primeiro parágrafo do artigo 95.o e a questão de saber em que condições devem ser consideradas como estando meramente em concorrência indirecta uma com a outra para efeitos de aplicação do segundo parágrafo daquele artigo.

Na sua acção, no processo 106/84, a Comissão cita algumas decisões do Tribunal respeitantes a bebidas alcoólicas, das quais extrai a conclusão — que aqueles membros do Tribunal que são conhecedores de vinho podem achar algo surpreendente — de que o vinho de frutos dinamarquês deve ser considerado como similar ao vinho de mesa feito de uvas. Todavia, a acção tem também a ver com o vinho licoroso, quer seja feito de uvas quer de outros frutos. Deve concluir-se dos argumentos da Comissão que a sua posição é também baseada nas suas próprias propostas de harmonização dos impostos indirectos incidentes sobre as bebidas alcoólicas. Aquelas propostas também influenciaram as discussões da Comissão com o Governo dinamarquês na data em que estes processos foram instaurados, isto é, alguns anos após a legislação dinamarquesa, agora em causa, ter chegado ao conhecimento da Comissão. Finalmente, outra questão que é relevante para este caso é saber se o Governo dinamarquês tinha fundamentos para apoiar a sua defesa nos acórdãos do Tribunal proferidos nos processos 140/79 (Chemial Farmaceutici, Recueil 1981, p. 1) e 46/80 (Vinal, Recueil 1981, p. 77).

No processo 243/84, que diz respeito a um pedido de decisão prejudicial, parece, à primeira vista, concluir-se, automaticamente, do acórdão do Tribunal proferido no processo 171/78 (Comissão/Dinamarca, Recueil 1980, p. 447), que o uísque deve ser considerado como similar a outras bebidas destiladas (neste caso, aquavit). A tributação do uísque com uma taxa mais elevada que a aquavit, foi, de acordo com o relato dos factos feito pelo Tribunal naquele caso, a principal, ainda que nao a única, razão para a instauração do processo. Em consequência, o uísque não pode ao mesmo tempo, ser considerado como similar ao vinho licoroso, como pretende a John Walker neste processo. Resulta claro do considerando n.o 12 do acórdão proferido no processo 171/78, todavia, que o Tribunal deixou em aberto a questão de saber se o uísque pode ser classificado na categoria do vinho licoroso ou na das bebidas espirituosas. Naquele considerando, o Tribunal declarou, por um lado, que «há, no caso das bebidas espirituosas consideradas como um todo, um número indeterminado de bebidas que devem ser classificadas como “produtos similares”, na acepção do primeiro parágrafo do artigo 95.o». Por outro lado, todavia, o Tribunal acrescenta no mesmo parágrafo que «pode ser difícil decidir isto em casos específicos, tendo em conta a natureza dos factores implicados nos critérios distintivos, tais como o gosto e os hábitos do consumidor». Uma vez que os outros produtos relevantes de que se tratou no processo 171/78 foram vodka, conhaque, gin e rum, parece provável que o Tribunal também tenha tido em mente o uísque, quando ele acrescenta no mesmo parágrafo aquelas palavras, especialmente à luz dos considerandos n.os 9 a 13 do acórdão do Tribunal, da mesma data, proferido no processo 168/78, que são mais explícitos, neste aspecto. Em relação aos hábitos do consumidor, uísque é normalmente servido em recepções — após a diluição do teor alcoólico por adição de água simples, água gasosa ou gelo — do mesmo modo que os aperitivos, vinhos licorosos e outras bebidas tais como Soda Campari, gin tónico ou outras bebidas alcoólicas, notoriamente análogas, que foram diluídas em água gasosa ou tónica. Todavia, levanta-se a questão de saber se a classificação do uísque como bebida espirituosa, por um lado, ou como vinho licoroso ou aperitivo, por outro, deverá, de novo, ser deixada em aberto, nestes processos. A extensão das alegações escritas e orais de John Walker em defesa da opinião de que uísque e vinho licoroso são produtos similares, e as consequências fiscais e económicas da resposta do Tribunal realçam a importância desta questão.

1.2. A tendência do mercado na Dinamarca para os produtos em causa

Em ordern a fornecer uma visão correcta da questão económica subjacente a ambos os casos, considero desejável em primeiro lugar incorporar, nas minhas conclusões as estatísticas fornecidas pelo Governo dinamarquês e expostas nos anexos II e IV das suas respostas às questões que lhe foram colocadas pelo Tribunal. Os quadros contidos no anexo II têm a dupla vantagem de facilitar uma comparação com o sistema de harmonização da Comissão e de clarificar a quota de mercado detida pelos diferentes tipos de bebidas alcoólicas e a relação entre a produção nacional e as importações de outros países. O anexo IV ilustra com maior detalhe a tendência em relação à importação de uísque em geral e de «Johnnie Walker» em particular.

Quadro relativo ao consumo de bebidas alcoólicas sujeitas a imposto (1971-1984)

Ano Vinho de uva do tipo vinho de mesa Vinho de frutos do tipo vinho de mesa Vinho de uva do tipo vinho licoroso Vinho de frutos do tipo vinho licoroso Bebidas alcoólicas Total Importações Total Importações Total Importações Total Importações Total Importações 10 001 % 10 001 10 001 % 10 001 % 10 001 10 001 10 001 10 001 10 001 % 1971 21 803 100 415 0 0,8 7 976 100 2 917 23 0,8 16 484 4 000 26,7 1972 24 803 100 742 2 0,3 8 513 100 3 297 5 0,2 18 141 4 847 26,7 1973 37 745 100 875 14 1,6 11 185 100 4 156 5 0,1 18 205 4 607 25,3 1974 34 893 100 1 132 12 1,1 9 294 100 3 357 19 0,6 19 075 4 645 24,4 1975 42 841 100 1 149 19 1,7 9 855 100 4 234 33 0,8 21 414 5 657 26,4 1976 47 195 100 921 6 0,7 11 063 100 4 374 35 0,8 23 524 6 557 27,9 1977 44 081 100 846 19 2,3 10 425 100 4 040 24 0,6 22 312 6 120 27,4 1978 47 434 100 1 012 94 9,3 10 127 100 3 852 35 0,9 16 856 3 682 21,8 1979 53 973 100 1 393 239 17,2 11 127 100 4 527 42 0,9 18 356 4 268 23,3 1980 55 260 100 1 649 335 20,3 10 048 100 4 822 29 0,6 19 244 5 215 27,1 1981 64 486 100 1 899 562 29,6 10 328 100 5 678 25 0,4 20 003 5 702 28,5 1982 70 645 100 1 943 541 27,8 10 336 100 5 880 34 0,6 20 614 6 016 29,2 1983 78 554 100 2 282 758 33,2 8 957 100 6 670 30 0,5 19 566 5 423 27,7 1984 79 991 100 1 783 739 41,5 8 225 100 6 416 67 1,0 19 100 5 506 28,8

Gostaria de começar por fazer as seguintes considerações em relação ao primeiro conjunto de estatísticas.

Em primeiro lugar, resulta claro que o incremento, depois de 1977, do consumo de vinho de frutos, diferentemente do vinho do tipo licoroso, foi, antes de mais, conseguido pela importação de vinho de frutos de outros países e não com prejuízo das importações de vinho de uvas, que têm aumentado muito mais em volume e, virtualmente, na mesma ordem de grandeza em termos de percentagem.

Em segundo lugar, a ideia de que o vinho de frutos daquela espécie é protegido, directa ou indirectamente, que pode resultar do valor indubitavelmente mais baixo do imposto lançado por litro deste vinho, não é tão pouco confirmada por aqueles números. A quota de mercado detida pelo vinho de frutos (incluindo vinho de frutos importado) foi sempre menos de 3 % da quota de mercado detida pelo vinho de mesa feito de uvas, mesmo depois de 1977. Neste aspecto, as quantidades em causa no processo 106/84 são relativamente insignificantes e a Comissão pode atribuir-lhes alguma importância talvez tendo em conta o efeito perturbador que a diferença entre o imposto sobre o vinho de mesa e o imposto sobre o vinho de frutos pode ter nas propostas de harmonização. Todavia, estes comentários relativos ao vinho de mesa ficariam incompletos sem a observação de que o consumo de vinho de frutos do tipo licoroso tem aumentado, fortemente, desde 1978 (em quase 70 %), que as importações de vinho de uva do tipo licoroso durante o mesmo período (após o ascendente de 1979) têm diminuído, continuamente, (em aproximadamente 20 % no total) e que importações de vinho de frutos de tipo licoroso têm-se, invariavelmente, mantido em menos de 1 % do consumo total. Isto é o resultado do efeito protector das diferentes taxas do imposto para o vinho licoroso feito de uvas e para o vinho licoroso feito de outros frutos. Assim, pode não ser puramente fortuito que na audiência a Comissão se tenha referido exclusivamente ao vinho licoroso como objecto do litígio.

Em terceiro lugar, é de salientar que as bebidas espirituosas estão sujeitas a uma tributação mais elevada do que o vinho licoroso; elas têm dominado, persistentemente, uma quota de mercado significativamente mais ampla (na ordem dos 20 % a 30 %), desde 1978. Em minha opinião, aquela conclusão é, em si mesma, de alguma importância para a resolução da questão de saber se o uísque tem estado sujeito a discriminação directa ou indirecta em consequência de ser classificado na categoria de bebidas espirituosas em vez de na de vinho licoroso.

Em quarto lugar, deve referir-se que, após uma súbita baixa em 1978, (o ano em que foi instaurado contra a Dinamarca o processo 171/78), as importações de bebidas espirituosas aumentaram muito mais (ou seja, aproximadamente em 50 %) que o consumo total de bebidas espirituosas (que não aumentaram mais de 20 % aproximadamente).

Quanto às importações de uísque em especial, o anexo IV à resposta do Governo dinamarquês é de particular interesse:

Importações e exportações dinamarquesas de uísque (1975-1984)

Ano Importações de uísque em 1 000 (1) Exportações de uísque em 10 001 (1) Importações de «Johnnie Walker» em 10 001 (2) 1975 3 983 466 453 1976 4 654 529 533 1977 3 970 566 509 1978 3 509 495 343 1979 2 722 85 328 1980 2 786 84 314 1981 3 232 95 268 1982 3 320 151 245 1983 3 374 311 219 1984 3 848 103 ... (1) Fonte: Estatísticas de comércio externo publicadas pelo Instituto de Estatística dinamarquês. (2) Fonte: Alegações escritas apresentadas pelo representante da John Walker.

Resulta claro deste segundo quadro de estatísticas que entre 1 de Janeiro de 1980 (ano em que o Tribunal proferiu o seu acórdão de 27 de Fevereiro de 1980 no processo 171/78) e 1 de Janeiro de 1985, as importações de uísque aumentaram em cerca de 30 %, ainda que as importações de «Johnnie Walker» durante o mesmo período tenham diminuído na mesma proporção (e em maior quantidade durante um período mais longo). Recordaria ao Tribunal que na audiência o representante de John Walker atribuiu aquela inversão da tendência ao efeito do elevado imposto od valorem incluído no imposto indirecto dinamarquês sobre bebidas espirituosas. Claro, produtos mais caros são tributados mais fortemente do que produtos mais baratos.

1.3. Divisão destas conclusões

A seguir à minha introdução geral para os dois casos continuarei, tendo em vista as semelhanças e as diferenças entre eles, da seguinte forma: na segunda e terceira partes das minhas conclusões incorporei os factos e as conclusões, alegações e argumentos das partes nos processos 106 e 243/84 como foram expostos no relatório para audiência, completados com certos detalhes incluídos por mim. Na quarta parte das minhas conclusões analisarei brevemente os doze acórdãos do Tribunal que são relevantes para um dos dois processos (cinco acórdãos) ou para ambos os processos (sete acórdãos). Neste contexto considerarei, em particular, que conclusões podem ser tiradas daqueles acórdãos com vista aos dois processos em causa. Finalmente, na quinta parte das minhas conclusões, avançarei as minhas propostas de resolução para o processo 106/84 e para o processo 243/84, respectivamente. Na quarta e quinta partes das minhas conclusões dedicarei também atenção a alguns argumentos novos apresentados na audiência.

2. Os factos e as conclusões, alegações e argumentos das partes no processo 106/84

2.1. Os factos

2.1.1. A legislação dinamarquesa ao tributar as bebidas alcoólicas distingue 3 categorias: bebidas espirituosas, vinho e vinho de frutos e cerveja.

2.1.2. O n.o 1 do artigo 1.o da Lei n.o 371 de 1 de Julho de 1982{Lovtidende, A, 1982), na redacção dada pela Lei n.o 149 de 11 de Abril de 1984 que estabelece os impostos sobre o vinho e os vinhos de frutos, especifica que produtos são susceptíveis de ser tributados: — produtos que vão classificados da posição pautal 22.04 até à posição pautal 22.06 da pauta aduaneira comum, nomeadamente mosto de uva, em fermentação ou com fermentação amuada, de outra forma que por adição de álcool, vinho de uvas frescas, mosto de uva com fermentação amuada por adição de álcool, vermutes e outros vinhos de uvas frescas preparadas com extractos aromáticos, de um teor alcoólico que não exceda os 23 % vol. e um peso específico que não exceda 1,07 à temperatura de 20o centígrados; — bebidas que estão classificadas na posição 22.07 da pauta aduaneira comum, nomeadamente, vinhos de frutos e produtos semelhantes, com um teor alcoólico que não exceda 20 % voi. e um peso específico que não exceda 1,06 à temperatura de 20o centígrados; — outras bebidas de um teor alcoólico que não exceda 23 % vol. e um peso específico que não exceda 1,07 à temperatura de 20o centígrados fabricados a partir de vinhos ou vinhos de frutos que estão incluídas nas posições pautais 22.04 a 22.07. Vinho de uva com um teor alcoólico de 23 % voi. e vinho de frutos com um teor alcoólico de 20 % vol. são cobertos pela 2.a e 3.a parte do n.o 1 do artigo l.o da Lei n.o 370 de 1 de Julho de 1982 que estabelece impostos sobre bebidas espirituosas {Lovtidende, A, 1982).

2.1.3. A 1.a parte do n.o 1 do artigo 2.o da Lei n.o 371 fixa o valor do imposto por litro de vinho de uva em 10,725 DKR para o vinho de mesa, em 19,93 DKR para vinho espumante e em 19,93 DKR para outros produtos. A 2.a parte do n.o 1 do artigo 2.o fixa o valor do imposto por litro de vinho de frutos em 6,92 DKR para o vinho do tipo vinho de mesa de um teor alcoólico que não exceda 14% vol. e 11,02 DKR para outros produtos.

2.1.4. A Lei n.o 371 não define vinho de frutos. De acordo com uma circular publicada pelo «Direktorat for Toldvaesen» (Direcção-Geral das Alfândegas), em 1978, vinho de frutos é um produto fabricado pela fermentação de sumo de frutos ou mel, mas sem ser subsequentemente destilado. Deve conter pelo menos um litro de álcool puro, fermentado, não destilado por cada 100 litros. Dentro dos limites previstos pela lei para efeitos de classificação, o teor alcoólico de tal vinho pode ser aumentado pela adição de álcool destilado.

2.1.5. Em comunicação de 21 de Setembro de 1982 dirigida ao Governo dinamarquês, a Comissão sublinhou que a Lei n.o 371 viola o artigo 95.o do Tratado CEE na medida em que concede tratamento fiscal mais favorável ao vinho de frutos nacional do que ao vinho de frutos importado, que é similar ou pelo menos um produto concorrente.

2.1.6. Na sua resposta de 25 de Novembro de 1982, o Governo dinamarquês contestou que haja qualquer similitude ou relação de concorrência entre aqueles produtos. Sublinhou que não foi realizada a harmonização a nível da Comunidade, no campo da tributação.

2.1.7. Em 9 de Setembro de 1983 a Comissão enviou um parecer fundamentado em que acusa o Governo dinamarquês de violar o artigo 95.o do Tratado CEE e solicitou-lhe que se pronunciasse sobre os termos do seu parecer no prazo de um mês.

2.1.8. Na sua resposta de 17 de Novembro de 1983, o Governo dinamarquês negou que houvesse violação do artigo 95.o do Tratado CEE.

2.2. Pedidos das partes

2.2.1. A Comissão pede que o Tribunal se digne: — declarar que, ao não estabelecer impostos uniformes sobre vinhos feitos de uvas e sobre vinhos feitos de outros frutos, o Reino da Dinamarca faltou às obrigações que lhe incumbem, por força do primeiro parágrafo, subsidiariamente, por força do segundo parágrafo do artigo 95.o do Tratado CEE; — condenar o Reino da Dinamarca no pagamento das despesas do processo.

2.2.2. O Reino da Dinamarca, parte requerida, conclui pedindo que o Tribunal se digne: — rejeitar o pedido como improcedente; — condenar a Comissão no pagamento das despesas.

2.3. Alegações e argumentos das partes

2.3.1. A Comissão sustenta que a legislação dinamarquesa viola o artigo 95.o do Tratado CEE. a) Em sua opinião, o artigo 95.o deve ser colocado no contexto das disposições do Tratado relativas à concorrência e à livre circulação de mercadorias. Ele proíbe, inequivocamente, após a abolição dos impostos aduaneiros e encargos de efeito equivalente, outras barreiras ao comércio na forma de tributação discriminatória incidente sobre produtos importados que são idênticos ou similares ou concorrentes com os produtos nacionais. O Tribunal afirmou nos seus acórdãos de 27 de Fevereiro de 1980 proferidos nos processos 168/78 (Comissão/França, Recueil 1980, p. 347), 169/78 (Comissão/Itália, Recueil 1980, p. 385) e 171/78 (Comissão/Dinamarca, Recueil 1980, p. 447), que o artigo 95.o deve ser aplicado na base de criterios objectivos, não permitindo excepções e devendo ter prioridade sobre quaisquer considerações de ordem política. Como princípio fundamental da união aduaneira, ele não poderá ser aplicado condicionalmente ou interpretado de uma maneira que seja incompatível com as disposições do Tratado. Um sistema fiscal nacional não deverá produzir, em relação aos comerciantes de outros Estados-membros, efeitos secundários que sejam contrários à realização do mercado comum. O artigo 95.o, consequentemente, restringe substancialmente a liberdade própria de cada Estado-membro em matéria fiscal. b) A existência de similitude entre dois produtos deverá ser estabelecida em concreto. De acordo com o critério precisado pelo Tribunal nos seus acórdãos de 4 de Abril de 1968 proferido no processo 27/67 (Fink-Frucht, Recueil 1968, p. 327), de 17 de Fevereiro de 1976 proferido no processo 45/75 (Rewe, Recueil 1976, p. 181), de 10 de Outubro de 1978 proferido no processo 148/77 (Hansen, Recueil 1978, p. 1787), de 27 de Fevereiro de 1980 nos processos 168/78, 169/78 e 171/78, acima citados, e de 15 de Março de 1983 no processo 319/81 (Comissão/República Italiana, Recueil 1983, p. 601), vinho de uva e vinho de frutos são produtos similares. Possuem propriedades similares, satisfazem as mesmas necessidades, são fabricados por fermentação, são de um teor alcoólico similar e são consumidos em idênticas quantidades. O facto de que diferentes matérias-primas sejam usadas no seu fabrico não faz desaparecer necessariamente a similitude entre eles. O Tribunal reconheceu que a mesma classificação para efeitos pautais cria uma presunção de similitude, mas uma classificação diferente não afasta, necessariamente, a similitude. A classificação da pauta aduaneira comum, que é baseada na primitiva nomenclatura de Bruxelas, não está necessariamente ligada com a estrutura do Tratado CEE. Produtos que são, manifestamente, similares são classificados em diferentes posições, enquanto a mesma posição cobre, muitas vezes, produtos diferentes. Certos aspectos do sistema fiscal dinamarquês são, indubitavelmente, discriminatórios ou proteccionistas, uma vez que o volume de produção de vinho nacional, que é vinho de frutos, cai dentro da categoria de imposto mais favorável, ao passo que quase todos os produtos importados, nomeadamente vinhos de uva, são fortemente tributados. Em resposta ao argumento do Reino da Dinamarca no sentido de que a Comissão não arguiu que a legislação dinamarquesa contraria também o acordo de comércio livre com Portugal, a Comissão alega que o artigo 21.o daquele acordo que, além disso, é regido pelo princípio da reciprocidade, proíbe a tributação que discrimine em prejuízo de produtos similares. Portugal não levantou a questão do lançamento do imposto dinamarquês sobre o vinho de frutos nas reuniões do Comité conjunto responsável pela direcção e execução do acordo. O pedido que é objecto destes processos é baseado somente no artigo 95.o do Tratado e a Comissão não tomou posição sobre a questão de saber se o artigo 21.o releva para este caso. O argumento de que a Comissão não pôs em causa, oportunamente, a legislação que foi adoptada após a adesão da Dinamarca à Comunidade, não tem relevância. A Comissão nunca prescindiu do seu direito de assegurar que os sistemas fiscais nacionais estejam de acordo com o direito comunitário. c) Mesmo que, no caso do vinho de uva e do vinho de frutos, não se trate de produtos concorrentes, a legislação dinamarquesa aplicável é, não obstante, de natureza discriminatória e protectora. O artigo 95.o deve ser aplicado como um todo. Ele proíbe qualquer barreira à livre circulação de mercadorias que falseie as condições de concorrência. O exame da legislação dinamarquesa à luz do critèrio estabelecido pelo Tribunal no seu acórdão de 12 de Julho de 1983 proferido no processo 170/78 (Comissão/Reino Unido, Recueil 1983, p. 2265) revela a natureza discriminatória do imposto sobre o vinho de uva importado em relação ao teor alcoólico e ao volume. O lançamento de um imposto do mesmo valor sobre produtos nacionais e produtos importados, que é expresso por uma percentagem do preço de venda ao público, não afasta a distorção desfavorável aos produtos importados. d) O sistema fiscal dinamarquês não é neutro uma vez que a parte mais considerável da produção doméstica cai dentro da categoria sujeita a imposto mais favorável. Tributação diferenciada, baseada em critérios objectivos, tais como as matérias-primas utilizadas ou o processo de fabrico, é admissível no presente estádio de evolução do direito comunitário. Todavia, tal tributação deverá prosseguir objectivos de política económica que sejam compatíveis com o direito comunitário. Não pode discriminar, directa ou indirectamente, em prejuízo de importadores ou proteger produtos nacionais concorrentes. Nos seus acórdãos: de 14 de Janeiro de 1981 proferidos no processo 140/79 (Chemial Farmaceutici, Recueil 1981, p. 1) e no processo 46/80 (Vinai, Recueil 1981, p. 77) o Tribunal afirmou que uma tributação diferenciada de alcool sintético desnaturado e de àlcool obtido por fermentação era um objectivo de política industrial admissível, destinado a promover a destilação de produtos agrícolas. Todavia, o tratamento preferencial dos fruticultores dinamarqueses em prejuízo de produtores de vinho de outros Estados-membros não pode ser considerado legítimo. As propostas iniciais, visando a realização da harmonização, estão relacionadas com as quatro categorias seguintes: álcool, cerveja, vinho e bebidas mistas. De acordo com a proposta original, vinho de frutos abrangido pela posição pautal 22.07 e de um teor alcoólico de mais de 15 % vol. devia ser tributado à taxa máxima. A falta de disposições respeitantes ao vinho de frutos de um teor alcoólico de menos de 15 %, quer nas propostas iniciais, quer nas subsequentes, não constitui autorização para discriminar em prejuízo de produtos importados similares ou concorrentes. A realização da harmonização não é uma condição prévia para a observância do artigo 95.o Em países que fabricam grandes quantidades de bebidas alcoólicas de diferentes espécies, tais como vinho e cerveja, a tributação diferenciada não deve conduzir à tributação discriminatória das importações. Se isto acontecesse, a relação entre as taxas dos impostos aplicados às diferentes categorias de bebidas deveria ser fixada por meio de harmonização.

2.4. O Governo do Reino da Dinamarca contesta existir qualquer violação do artigo 95.o do Tratado CEE. a) A legislação que a Dinamarca adoptou na altura da sua adesão às Comunidades Europeias aboliu a discriminação tradicional em prejuízo do vinho importado. Posteriormente nenhumas alterações fundamentais foram feitas a esta legislação. A Comissão, à qual foi dado conhecimento da nova legislação, nunca pôs em causa as diferentes taxas de tributação, confinando-se ela própria a promover a harmonização. As importações de vinho de frutos do tipo vinho de mesa eram praticamente inexistentes na vigência da legislação anterior, mas foram calculadas, em 1983, em 33 % do consumo total. A proporção das importações de vinho de frutos, fortemente tributados, continuou pequena, em consequência da qualidade dos produtos dinamarqueses e da eficiência comercial dos produtores. Em 1983, foi exportado um terço da produção de vinho de frutos, sem contar com o vinho de mesa. Estes números demonstram a abertura do mercado dinarmarquês de vinho de frutos, que, de resto, é muito mais pequeno que o mercado de vinho de uva. A legislação anteriormente em vigor teve como objectivo declarado proteger os fruticultores dinamarqueses. As estatísticas relativas ao período de 1972 a 1982 mostram que a quantidade de fruta colhida varia apreciavelmente de um ano para outro e que a área acima indicada para a cultura de macieiras tem diminuído constantemente, inter alia, pelo impacto da concorrência estrangeira e de uma política sistemática de arranque. Não há excedentes de produção de maçã na Dinamarca. As importações são, essencialmente, destinadas ao consumo directo ou à produção do sumo de maçã, enquanto uma parte substancial da produção nacional é utilizada para o fabrico de vinho de frutos. Em ordem a diminuir a produção nacional de vinho de frutos, o sumo utilizado para aquele efeito é sujeito a tributação. A legislação em vigor não discrimina, de qualquer modo, em prejuízo de produtos com base na sua proveniência. Está em conformidade com o artigo 39.o do Tratado CEE na medida em que procura dotar a comunidade agrícola com razoável padrão de vida, sem conduzir a excedentes de produção. b) O primeiro e o segundo parágrafos do artigo 95.o complementam-se, reciprocamente, e ambos contribuem para assegurar a livre circulação. Todavia, eles não constituem uma medida isolada uma vez que cada um dos parágrafos tem o seu próprio campo de aplicação. Resulta claro dos acórdãos proferidos em Fink-Frucht, Rewe e Comissão/Reino Unido, referidos acima, que o primeiro parágrafo diz respeito à tributação de produtos, completamente à margem da incidência de tributação sobre o preço final, enquanto no segundo parágrafo, a incidência da tributação é decisiva. Se um sistema fiscal é, manifestamente, protector, mas a medida em que os produtos são similares ou concorrentes é menos clara, o Tribunal pode limitar-se, como aconteceu no processo 171/78, a declarar que o sistema tem um efeito protector. Neste processo, o efeito discriminatório ou protector da legislação dinamarquesa deve ser determinado com certeza. c) Vinho de uva e vinho de frutos não são produtos similares. Regras relativas ao processo de fabrico existem somente quanto ao vinho de uva. Vinho de frutos pode ser um produto industrial ou um produto caseiro. De acordo com uma circular ministerial, o produto em causa é fabricado através da fermentação de sumo de frutos ou mel e deve conter, pelo menos, um litro de álcool fermentado, não destilado, calculado em 100 % de álcool etílico puro por cada 100 litros. Normalmente o sumo de maçã é fermentado até atingir uma graduação alcoólica de 6o a 8o. O produto final é obtido pela adição de sumo de cereja, não fermentado, e álcool etílico. Em contraste com o vinho de uva, o vinho de frutos apresenta as mesmas características todos os anos. Nos acórdãos antes mencionados proferidos nos casos Fink-Frucht e Rewe, o Tribunal reconheceu a importância da classificação dos produtos na pauta aduaneira comum para o efeito de estabelecer a sua similitude. O Tribunal precisou a sua posição, sem dela se desviar, no seu acórdão de 27 de Fevereiro de 1980. Ao contrário do vinho de uva, o vinho de frutos não é coberto por uma organização comum de mercado. Se os produtos em causa são similares, uma tal desigualdade de tratamento é incompatível com a proibição, contida no n.o 3 do artigo 40.o do Tratado CEE, de qualquer forma de discriminação no âmbito da política agrícola comum. De acordo com o acórdão do Tribunal de 28 de Outubro de 1982, proferido no processo 104/81 (Kupferberg, Recueil 1982, p. 3641), o n.o 1 do artigo 21.o do acordo de comercio livre com Portugal corresponde ao primeiro parágrafo do artigo 95.o do Tratado CEE. A Comissão não se referiu àqueles produtos portugueses que dominam uma importante quota de mercado. Não pode, porém, ao mesmo tempo, pretender que o primeiro parágrafo do artigo 95.o do Tratado CEE tenha sido violado e aceitar, tacitamente, que o artigo 21.o do Acordo de Comércio Livre não o foi. d) A existência de concorrência entre vinho de uva e vinho de frutos não serve de fundamento à conclusão de que a tributação diferenciada protege a produção nacional. O exame da tributação em causa à luz do critério exposto no acórdão de 12 de Julho de 1983, proferido no processo 170/78, mostra que a legislação dinamarquesa não tem efeito protector. Quanto à relação entre a carga fiscal e o volume de vinho, a taxa suplementar sobre o vinho de uva equivale a 55 % para o vinho de mesa e 80 % para o vinho licoroso. Quanto aos produtos com graduação alcoólica entre 20o e 23o, o vinho de frutos, que é tributado como bebida espirituosa, é onerado com uma taxa suplementar de 170 % aproximadamente. Quanto à relação entre a carga fiscal e o teor alcoólico, o vinho de uva é onerado com uma taxa suplementar de 66 % a 135 %. O imposto representa, virtualmente, a mesma percentagem do preço de venda ao público no caso de ambas as categorias de produtos (nomeadamente 23 % a 38 % no caso de vinho de frutos e 11 % a 40 % no caso de vinho de mesa feito de uvas, de acordo com a defesa. O método de cálculo é explicado na tréplica). O Tribunal não tomou posição quanto à importância daqueles critérios. Todavia, a incidência do imposto sobre o preço é decisiva, na medida em que está em causa a aplicação do segundo parágrafo do artigo 95.o As margens de lucro no comércio grossista ou a retalho não têm influência no cálculo da incidência do imposto. A comparação deve estabelecer-se entre o vinho de uva de categorias mais baratas, em relação às quais a incidência do imposto sobre o preço é mais alta, e em relação às quais a existência de uma relação de concorrência com o vinho de frutos não pode ser excluída a priori. No caso do vinho de mesa, o imposto sobre aquele tipo de vinho de uva, que representa 90 % do total de vendas de vinho de uva do tipo vinho de mesa, calcula-se em menos de 30 % do preço, em contraposição a 26 % a 29 %, no caso do vinho de frutos. No caso do vinho licoroso de baixa qualidade, o imposto situa-se entre os 25 % e os 38 % do preço para o vinho de uva, contra 27 % a 38 % do preço para o vinho de frutos. Estes números demonstram que a legislação não tem efeito protector para os efeitos do segundo parágrafo do artigo 95.o do Tratado CEE. e) No caso Hansen e nos seus acórdãos de 27 de Fevereiro de 1980, o Tribunal reconheceu que os Estados-membros podem manter disposições fiscais favoráveis que sejam justificadas por razões de ordem económica e social legítimas, tais como, a utilização de certas matérias-primas ou o apoio a determinadas categorias de produtores. Seja como for, aquelas disposições deveriam ser aplicadas, indistintamente, a produtos importados, nas mesmas condições. O escopo da legislação dinamarquesa é garantir aos fruticultores, que trabalham em condições climatéricas difíceis, um rendimento suficiente, e apoiar aquele sector particular de produção. Nos casos Chemial Farmaceutici e Vinal, o Tribunal aceitou a tributação diferenciada do álcool de origem agrícola e do álcool sintético sem, todavia, se referir a uma decisão das instituições da Comunidade que conceda ajuda ao álcool de origem agrícola. Na Dinamarca, os produtos importados beneficiam das disposições favoráveis, sem que as actuais condições de produção sejam tomadas em consideração. O tratamento mais favorável de produtos que podem ser fabricados no Estado de importação, pode provar que a legislação fiscal tem um efeito proteccionista encoberto, mas não prova que o artigo 95.o foi violado. A abordagem da Comissão conduz a uma discriminação inadmissível entre os Estados-membros. Se a legislação adoptada pela Dinamarca, cujo clima apenas permite produzir vinho de frutos, tem de ser apreciada à luz do artigo 95.o, então a tributação diferenciada que existe em França e no Luxemburgo, que produzem ambas as categorias de vinhos, deveria ser abolida através de medidas de harmonização.

3. Os f actos, as questões suscitadas, as observações escritas apresentadas ao Tribunal e as respostas dadas às questões pelo Tribunal no processo 243/84

3.1. Fados e questões suscitadas

3.1.1. A legislação dinamarquesa que tributa as bebidas alcoólicas distingue três categorias: bebidas espirituosas, vinho e vinho de frutos e cerveja.

3.1.2. O n.o 1 do artigo 1.o da Lei n.o 370, de 1 de Julho de 1982(Lovtidende, A, 1982), alterado pela Lei n.o 149, de 11 de Abril de 1984 que tributa as bebidas espirituosas, especifica os produtos que são susceptíveis de tributação; são abrangidos: — bebidas espirituosas, incluindo o álcool etílico, classificáveis pela posição 22.09 da pauta aduaneira comum, designadamente, aguardentes, licores e outras bebidas espirituosas, preparados alcoólicos compostos (designados por «extractos concentrados») para o fabrico de bebidas; — produtos classificáveis pelas posições 22.05 e 22.06 da pauta aduaneira comum, designadamente, vinho de uvas frescas, mosto de vinho com fermentação amuada pela adição de álcool, vermute e outros vinhos de uvas frescas preparados com matérias aromáticas e cujo teor alcoólico exceda 23 % vol.; — bebidas classificáveis pela posição 22.07 da pauta aduaneira comum, designadamente outras bebidas fermentadas (por exemplo, cidra, perada e hidromel) com um teor alcoólico que exceda 20 % vol.; — bebidas classificáveis pelas posições 22.04 a 22.07 da pauta aduaneira comum que tenham natureza de bebidas espirituosas resultante da adição de substâncias amargas ou aromáticas, açúcar, etc. De acordo com o artigo 2.o, o imposto sobre bebidas espirituosas traduz-se num imposto específico por litro de álcool etílico puro e num imposto ad valorem. O valor tributável das mercadorias é equivalente, em princípio, ao preço de venda por grosso da bebida em causa, incluindo o imposto mais elevado sobre bebidas espirituosas (o imposto específico, por litro de álcool etílico, o imposto ad valorem), mas com exclusão do imposto sobre o valor acrescentado. Aquele sistema fiscal foi criado em consequência dos acórdãos de 27 de Fevereiro de 1980, proferidos no processo 171/78 (Comissão/Dinamarca, Recueil 1980, p. 447) e no processo 68/79 (Hans Just, Recueil 1980, p. 501), em que o Tribunal considerou que a diferença entre as taxas do imposto sobre a aquavit e sobre as outras bebidas espirituosas era contraria ao artigo 95.o do Tratado CEE.

3.1.3. O n.o 1, do artigo l.o da Lei n.o 371, de 1 de Julho de 1982(Lovtidende, A, 1982), alterado pela Lei n.o 149, de 11 de Abril de 1984, que tributa o vinho e o vinho de frutos, enumera como produtos tributáveis os seguintes: — produtos das posições 22.04 a 22.06 da pauta aduaneira comum, designadamente, mosto de uva, em fermentação ou com fermentação, amuada, mesmo sem álcool, vinho de uvas frescas, mosto de uva amuado pela adição de álcool e vermutes e outros vinhos de uvas frescas, preparados com matérias aromáticas, de um teor alcóolico que não exceda 23 % voi. e um peso específico que não exceda 1,07 à temperatura de 20o centígrados; — bebidas classificáveis pela posição 22.07 da pauta aduaneira comum (vinhos de frutos e produtos afins) de um teor alcoólico que não exceda 20 % vol. e um peso específico que não exceda 1,06 à temperatura de 20o centígrados; — outras bebidas de um teor alcoólico que não exceda 23 % vol. e um peso específico que não ultrapasse 1,07 à temperatura de 20o centígrados, fabricados a partir de vinhos ou de vinhos de frutos compreendidos nas posições 22.04 a 22.07 da pauta aduaneira comum. De acordo com o artigo 2.o, aqueles produtos estão sujeitos a um imposto específico calculado por cada litro de bebida, sem referência ao valor das mercadorias. Distingue-se entre o vinho produzido a partir de uvas e vinho produzido a partir de outros frutos. No caso do vinho de uva, a lei estabelece taxas diferentes para o vinho de mesa (não espumante), o vinho espumante e outras bebidas, incluindo os vinhos licorosos. Dentro da categoria de vinho de frutos distingue-se entre bebidas do tipo vinho de mesa que tenham um teor alcoólico máximo de 14 % voi. e o vinho de frutos do tipo licoroso, cujo teor alcoólico varia entre 14 % e 20 % vol., limite para além do qual as bebidas são consideradas para efeitos de imposto como bebidas espirituosas.

3.1.4. A Lei n.o 371 não define vinho de frutos. De acordo com uma circular publicada em 1978 pelo director-geral das alfândegas dinamarquesas, o vinho de frutos é um produto fabricado por fermentação de sumo de frutos ou de mel, mas sem ser posteriormente destilado. Deve conter, pelo menos, um litro de álcool puro fermentado, não destilado, por cada cem litros. Dentro dos limites estabelecidos na lei, para efeitos de classificação, o teor alcoólico pode ser aumentado pela adição de álcool destilado, excluindo o álcool aromatizado, tal como conhaque, rum ou uísque.

3.1.5. De acordo com o artigo 33.o da Lei n.o 370 e com o artigo 25.o da Lei n.o 371, é responsável pela classificação das bebidas, para efeitos de imposto, um comité especial criado nos termos da lei do Imposto sobre o Valor Acrescentado.

3.1.6. John Walker & Sons Ltd, requerente no processo principal, produz e comercializa, sob a marca «Johnnie Walker», uísque escocês com um teor alcoólico de 40o. Em 1982, instaurou um processo contra o ministro dinamarquês para os Assuntos Fiscais perante o Østre Landsret tendente a obter uma decisão no sentido de abolir tributações que diferenciam, violando o artigo 95.o do Tratado, entre o uísque «Johnnie Walker» e produtos dinamarqueses similares ou concorrentes, designadamente, certas categorias de vinho de frutos de tipo licoroso.

3.1.7. Por decisão de 27 de Setembro de 1984 o Østre Landsret, suspendeu a instância, aguardando uma decisão a título prejudicial do Tribunal de Justiça, sobre as seguintes questões: 1) O primeiro parágrafo, do artigo 95.o do Tratado CEE deve ser interpretado no sentido de que o uísque escocês e o vinho de frutos do tipo licoroso, tal como é definido na lei em questão e no anexo à decisão do Østre Landsret, sejam considerados «produtos similares», sendo um importado e o outro de origem nacional, com a consequência de que é contrário àquela disposição, manter normas de tributação pelas quais o uísque, tal como outras bebidas espirituosas destiladas, é sujeito a um imposto misto calculado, uma parte, com base no seu teor alcoólico e outra parte no seu preço, enquanto o imposto sobre o vinho de frutos (e vinho feito de uvas) é apenas calculado com base na quantidade de líquido, donde resulta que as normas de tributação conduzem a um imposto mais baixo sobre o vinho de frutos (e vinho feito de uvas) do que sobre o uísque, na medida em que aquelas normas não fazem uma distinção na base do país de procedência das bebidas, sempre que nenhum uísque seja produzido no Estado-membro em causa, mas cerca de três quartos das bebidas consumidas, que estão sujeitas a um imposto mais elevado (o aplicável às bebidas espirituosas), são de origem nacional e na medida em que mais de 99 % do vinho de frutos do tipo licoroso consumido é de origem nacional? 2) Deve o segundo parágrafo do artigo 95.o ser interpretado no sentido de que, nas circunstâncias indicadas na primeira questão, deva ser feita uma comparação entre os impostos sobre o uísque escocês e sobre o vinho de frutos do tipo licoroso? Em caso afirmativo, é contrário àquela disposição o facto de que os impostos, considerados em relação ao preço da bebida, quantidade e teor alcoólico, sejam tais como vêm descritos no anexo à decisão do Østre Landsret? 3) É relevante, para efeitos de responder às questões 1 e 2, que a base histórica das normas sobre a tributação de vinho de frutos seja um desejo de proporcionar aos fruticultores, que trabalham em condições climatéricas difíceis, um mercado mais amplo para os seus produtos?

3.1.8. Nos termos do artigo 20.o do protocolo sobre o Estatuto do Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias, foram apresentadas observações escritas pela Comissão das Comunidades Europeias, por John Walker & Sons Ltd, requerente no processo principal, pelo Governo da República Italiana e pelo Governo dinamarquês.

3.1.9. Após relatório para audiência apresentado pelo juiz relator, ouvido o advogado-geral, o Tribunal decidiu iniciar a fase oral do processo, sem instrução prévia. Todavia, solicitou à Comissão e ao Governo dinamarquês que respondessem a certas questões por escrito. As partes satisfizeram este pedido dentro do prazo estipulado.

3.2. Observações escritas apresentadas perante o Tribunal

3.2.1. John Walker & Sons Ltd, requerente no processo principal, teceu algumas considerações de ordem geral antes de examinar as questões submetidas ao Tribunal, a título prejudicial. a) A legislação dinamarquesa, em causa, tributa as bebidas espirituosas com um elevado imposto específico por cada litro de álcool etílico e um elevado imposto ad valorem. O imposto ad valorem representa 60 % do preço, por grosso, enquanto o imposto por litro representa 12 % do mesmo. Vinhos de frutos do tipo licoroso classificados pela posição pautal 22.07, e com teor alcoólico que não excede 20 % vol. estão sujeito a um imposto específico que é mais baixo. A legislação em vigor na Dinamarca antes da sua adesão à Comunidade concedia ostensiva protecção à produção de vinho de frutos nacional. A nova legislação aboliu a diferença de tratamento entre vinho de frutos nacional e vinho de frutos importado mas não a que existe entre vinho de frutos e vinho de uva ou entre bebidas espirituosas e produtos dinamarqueses concorrentes. A legislação actualmente em vigor foi introduzida após o Tribunal ter declarado, em 27 de Fevereiro de 1980, em vários acórdãos referidos anteriormente, que a tributação que discrimina entre bebidas espirituosas importadas e bebidas espirituosas nacionais, viola o artigo 95.o do Tratado CEE. O sistema de impostos dinamarquês, que manteve a sua estrutura tradicional, não é utilizado para proteger o vinho de frutos em prejuízo de produtos similares ou concorrentes importados. A lista dos vinhos de frutos inclui, ao lado dos tradicionais licores de cereja, novos produtos, tais como uísque escocês, susceptíveis de serem consumidos como aperitivos. Uma garrafa de Johnnie Walker de um teor alcóolico de 40 % vol. está sujeita, para um preço por grosso, descontando o IVA, no valor de 117,69 DKR, a um imposto misto de 79,56 DKR, enquanto um vinho licoroso de um teor alcoólico de 19,5 % vol. está sujeito, para um preço de venda ao público de 27,95 DKR, a um imposto de, somente 7,71 DKR. Entre 1977 e 1983, as exportações de Johnnie Walker Red Label para a Dinamarca diminuíram continuamente, enquanto as exportações para outros Estados-membros aumentaram. Durante o mesmo período, o consumo dinamarquês de vinho de frutos de tipo licoroso aumentou, correspondendo 99 % de tal consumo a produtos nacionais. Nenhum uísque é produzido na Dinamarca. O consumo de vinho de frutos de tipo licoroso ascende a 6,6 milhões de litros por ano, incluindo 3,9 milhões de litros de vinhos diferentes dos licores de cereja. De um total de consumo de 14,5 milhões de litros de bebidas espirituosas, 5,5 milhões de litros são importados. As diferenças entre os sistemas fiscais nacionais afectam a liberdade de escolha dos consumidores e impedem a livre circulação de mercadorias. Na ausência de harmonização, o artigo 95.o do Tratado CEE não estabeleceu um mercado comum quanto às bebidas alcoólicas. Todavia, aquela disposição torna possível tomar medidas contra legislação discriminatória como as disposições dinamarquesas. A produção de vinho licoroso tem sido susceptível de desenvolvimento na Dinamarca, somente, como uma consequência do sistema fiscal proteccionista. Aquele produto nem é exportado, nem importado, em quantidades substanciais. b) A primeira questão apresentada pelo tribunal nacional diz respeito à compatibilidade da tributação diferenciada com o direito comunitário. O vinho licoroso é tributado como um produto fermentado, a despeito do facto de 95 % do seu teor alcoólico consistir em álcool etílico destilado e de o seu sabor e cor ser alterado pela adição de extractos ou substâncias aromáticas. O método de tributação aplicável ao vinho de uva não está em causa neste caso. Nos seus acórdãos de 17 de Fevereiro de 1976, no processo 45/75 (Rewe, Recueil 1976, p. 181) e no dia 15 de Julho de 1982, no processo 216/81 (Cogis, Recueil 1982, p. 2701) o Tribunal considerou que os produtos que possuem características semelhantes e satisfazem as mesmas necessidades são similares. O critério decisivo é o grau de possibilidade de substituição e não as matérias-primas, a natureza do produto, industrial ou agrícola, ou o processo de fabrico, por fermentação ou por destilação. O Tribunal decidiu em Rewe e no seu acórdão de 27 de Fevereiro de 1980, no processo 168/78 (Comissão/República Francesa, Recueil 1980, p. 347) que a pauta aduaneira comum pode dar indicações mas não constitui prova concludente da similitude. Com vista à prossecução da livre circulação de mercadorias, em condições normais de concorrência, o artigo 95.o complementa as disposições sobre a abolição de impostos aduaneiros e encargos de efeito equivalente. Ele elimina impostos internos discriminatórios e garante a completa neutralidade de tal tributação em relação à concorrência. No seu acórdão de 27 de Fevereiro de 1980, no processo 170/78 (Comissão/Reino Unido, Recueil 1980, p. 417), o Tribunal não considerou somente a presente situação do mercado mas também as possibilidades de desenvolvimento e a maior possibilidade de substituição dos produtos no quadro do mais completo desenvolvimento da livre circulação. A política fiscal de um Estado-membro não deve cristalizar, por isso, em face dos hábitos dos consumidores, assim como não deve redundar numa qualquer vantagem a favor das indústrias nacionais. A relação de similitude e concorrência entre produtos deve ser, por isso, medida com referência aos hábitos de consumo nos diferentes Estados-membros. Mesmo se não são produtos idênticos, o uísque escocês e o vinho licoroso em questão, complementam-se e podem ser substituídos um pelo outro. São comercializados nos mesmos lugares, consumidos nas mesmas ocasiões e exibem características semelhantes. Como o Tribunal o reconheceu, o uísque pode ser consumido de diferentes formas, o que significa que ele concorre com outras bebidas, de mais baixo teor alcoólico e de uso mais restrito. Ao salientar a relação de similitude ou de concorrência entre produtos, o Tribunal não concede particular importância ao teor alcoólico de uma bebida. O máximo teor alcoólico, que determina as normas fiscais a aplicar, já não é uma característica do produto mas tornou-se um critério de fabrico. O sistema fiscal dinamarquês vai no sentido da tributação diferenciada do álcool destilado; quando contido no uísque é fortemente tributado, mas quando contido no vinho licoroso é, moderadamente, tributado. A relação de similitude ou de concorrência entre todas as bebidas espirituosas ou entre vinho licoroso e outras bebidas alcoólicas não elimina a existência de uma tal relação entre bebidas espirituosas e vinho licoroso. A política fiscal não deve influir na procura dos produtos, atribuindo a um produto ordinário, no país de origem, a imagem de um produto de luxo. Na falta de importações significativas, é irrelevante a ausência de uma distinção expressa entre vinho licoroso importado e vinho licoroso nacional. O facto de que 75 % de bebidas, tributadas como bebidas espirituosas e consumidas na Dinamarca, sejam de origem nacional não tem qualquer importância. Aquela percentagem é, meramente, uma consequência da protecção fiscal concedida à aquavit que, tendo presente o seu preço, razoavelmente baixo, está sujeita a um imposto ad valorem baixo. O argumento, no sentido de que o vinho licoroso do tipo vinho de frutos apresenta uma similitude mais estreita com o vinho licoroso do tipo vinho de uvas do que com as bebidas espirituosas, está fora de questão, uma vez que o vinho de frutos ao contrário do vinho licoroso de cereja, é oferecido como sucedâneo do uísque. Na medida em que a protecção da saúde pública está em causa, só interessa a quantidade de álcool que é ingerido, não a forma por que ele é consumido. Assim, a resposta à primeira questão deve ser no sentido de que o vinho licoroso e o uísque são produtos similares e que a diferença na tributação viola o primeiro parágrafo do artigo 95.o c) A segunda questão diz respeito, mais especificamente, à relação de concorrência entre as bebidas em questão, para efeitos do segundo parágrafo do artigo 95.o No seu acórdão de 4 de Abril de 1968, proferido no processo 27/67 (Fink-Frucht, Recueil 1968, p. 327), o Tribunal afirmou que o segundo parágrafo do artigo 95.o é um complemento em relação ao primeiro parágrafo, na medida em que proíbe o lançamento de qualquer imposto interno que discrimine em prejuízo do produto importado e a favor de um produto nacional concorrente, ou que protege determinadas actividades, distintas das utilizadas no fabrico de produtos importados. Para determinar se os produtos são similares ou concorrentes de cada um dos outros, devem ser tomadas em consideração as possibilidades de desenvolvimento do mercado e a possibilidade de substituição de uns produtos em relação aos outros. Retira-se do acórdão de 12 de Julho de 1983, no processo 170/78 (Comissão/Reino Unido, Recueil 1983, p. 2265) que certos produtos, que, à primeira vista, são muito diferentes, tal como o vinho e a cerveja, podem ser substituídos um pelo outro desde que sejam capazes de satisfazer idênticas necessidades das mesmas camadas de consumidores que não residem, necessariamente, num determinado país ou região; o uísque representa para o consumidor médio inglês ou escocês o que o vinho de frutos representa para o consumidor médio dinamarquês. Além disso, o último consome vinho licoroso da mesma maneira que uísque. No que respeita à relação entre a carga fiscal, por um lado, e quantidade, teor alcoólico e preço, que o Tribunal adoptou como critério de comparação, por outro, o uísque é substancialmente mais tributado do que os produtos dinamarqueses concorrentes. Completamente à margem da importância atribuída pelo Tribunal a uma comparação dos valores do imposto aplicado, a actual situação é tal, que mesmo uma comparação nestes termos mostra que o segundo parágrafo do artigo 95.o foi violado. d) No seu acórdão de 10 de Outubro de 1978, proferido no processo 148/77 (Hansen, Recueil 1978, p. 1787), o Tribunal reconheceu que no estado actual do desenvolvimento do direito comunitário, os Estados-membros podem conceder isenções fiscais em relação a certas categorias de produtos, por motivos de ordem social ou económica legítimos, desde que não haja discriminação em prejuízo de importações ou protecção da produção nacional. Na circunstância, álcool etílico, importado ou produzido no país, é tributado com uma taxa uniforme. A diferença torna-se patente quando esse álcool é adicionado a vinho de frutos. A produção substancial de vinho licoroso na Dinamarca só pode ser explicada pelo sistema fiscal proteccionista do país. A situação dos fruticultores não é mais desfavorável na Dinamarca do que em outros Estados-membros do Norte da Europa. Os princípios do mercado comum seriam postos em causa se os Estados-membros lançassem impostos especiais sobre produtos importados de zonas climáticas diferentes. A produção de fruta é uma forma secundária de produção das empresas agrícolas. Os fruticultores dinamarqueses têm, constantemente, adaptado a sua produção às condições locais. O ministro para os Assuntos Fiscais invocou aquele argumento no processo instaurado perante o tribunal nacional. Se fosse necessária ajuda, seria concedida de acordo com os critérios e o procedimento, previstos pelos artigos 92.o e 93.o do Tratado. Tributação discriminatória, baseada nas condições climatéricas prevalecentes nos Estados-membros, conduziria a uma divisão do mercado, incompatível com os princípios fundamentais incorporados nos artigos 2.o e 3.o do Tratado CEE. A terceira questão deveria ser respondida pela negativa.

3.2.2. O Governo dinamarquês e, em particular, o ministro para os Assuntos Fiscais, considera as questões apresentadas no seu contexto jurídico e econômico. a) A Comissão instaurou o processo contra a Dinamarca por incumprimento das suas obrigações ao impor um imposto sobre o vinho de uva que o discrimina face ao vinho de frutos. Não pôs em questão a maneira como as bebidas espirituosas e o vinho de frutos do tipo licoroso são tributados. A conformidade do sistema fiscal misto adoptado após o acórdão do Tribunal, no processo 171/80 com o Tratado CEE nunca foi posta em questão. Em resposta a uma questão do Parlamento, a Comissão reconheceu que um tal sistema é legal e que a legislação dinamarquesa não tem efeito proteccionista. A ligeira diferença de tratamento entre vinho de frutos e vinho de uva é explicada pelo desejo de apoiar os fruticultores e favorecer, quer o vinho nacional, quer o importado. Do mesmo modo, a tributação de bebidas espirituosas não varia de acordo com o lugar de produção. Bebidas espirituosas produzidas na Dinamarca incluem aquavit, «bitters», numerosos licores e outras bebidas alcoólicas. O fabrico de uísque cessou totalmente, como consequência da concorrência estrangeira. Uma substancial percentagem das bebidas espirituosas consumidas compõe-se de produtos importados, da qual o uísque equivale a, aproximadamente, 50 %. A quebra das vendas da requerente não é imputável à tributação discriminatória, mas à concorrência de uísque mais barato. Quanto ao vinho licoroso de elevado teor alcoólico, as importações de vinho de uva são quase 2 vezes mais elevadas do que o consumo de vinho de frutos. Os produtos nacionais constituem a maior parte da quantidade de vinho de frutos consumido em virtude da sua boa qualidade. A grande maioria de produtos que são tributados como bebidas espirituosas são de origem nacional, enquanto a maioria de produtos sujeitos a um imposto de valor mais baixo são de origem estrangeira; isto demonstra que a legislação dinamarquesa não tem um efeito discriminatório ou proteccionista. A classificação de bebidas em diferentes categorias para efeitos fiscais não é baseada no teor alcoólico somente, mas também na respectiva posição na pauta aduaneira comum. A classificação da pauta aduaneira comum, que serve como ponto de referência para a cooperação aduaneira, a nível internacional, é baseada no processo de fabrico, nas matérias-primas utilizadas e no sabor típico das bebidas em questão. Vinho de frutos de tipo licoroso é um produto fermentado. Como no caso de determinadas espécies de vinho de uva, o seu teor alcoólico é aumentado pela adição de álcool etílico puro. Se a sua graduação alcoólica é superior a 20o, é tributado como bebida espirituosa. A requerente no processo principal podia ter arguido perante um comité especial que, como resultado da mistura de álcool, algum daquele vinho adquiriu as características das bebidas espirituosas. No caso do Johnnie Walker Red Label, a carga fiscal é equivalente a 50 % do preço de venda ao público. No caso dos produtos típicos dinamarqueses a incidência da tributação é maior. A carga fiscal, por litro de bebida e por litro de álcool puro, é mais baixa sobre o vinho licoroso do que sobre o Johnnie Walker, mas mais elevada do que a carga fiscal sobre marcas de uísque mais baratas. O imposto lançado por litro de bebida e por litro de álcool puro é um pouco mais baixo no caso do vinho de frutos do que o é no caso do vinho de uva. Em termos de percentagem do preço de venda ao público, todavia, o imposto lançado é praticamente o mesmo. Nas suas propostas para realização da harmonização, a Comissão admitiu uma diferença de 20 % a 65 % quanto ao valor do imposto por litro de álcool puro entre bebidas espirituosas e vinho licoroso. Consequentemente, um imposto sobre bebidas espirituosas que é cinco vezes mais elevado que o lançado sobre vinho licoroso é admissível se calculado na base do teor de álcool etílico. As propostas da Comissão permitem à Dinamarca manter o seu sistema fiscal misto, por um dado período. O lançamento de um imposto mais alto sobre as bebidas espirituosas é justificado e é o único capaz de assegurar que a receita da tributação se mantenha no seu nível actual. b) Os dois parágrafos do artigo 95.o completam-se um ao outro, ainda que cada um tenha o seu próprio campo de aplicação. A primeira questão diz respeito à similitude na acepção do primeiro parágrafo do artigo 95.o As matérias-primas, os processos de fabrico — destilação no caso do uísque e fermentação natural no caso de vinho de frutos — e as propriedades dos produtos em questão são diferentes. Por isso, são classificados em distintas posições da pauta aduaneira comum. A adição de álcool neutro com vista a aumentar o teor alcoólico não transforma vinho de frutos em bebida espirituosa. Uma interpretação extensiva do artigo 95.o no sentido de que tais produtos são similares, conduziria a uma interpretação igualmente extensiva do conceito de produtos nacionais e importados. O imposto ad valorem, no caso do imposto sobre bebidas espirituosas, é justificado uma vez que este processo de cálculo é adoptado pelo sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado. c) Quanto à segunda questão, que diz respeito ao segundo parágrafo do artigo 95.o, deve ser referido que os Estados-membros estão autorizados a tributar as bebidas espirituosas mais fortemente que o vinho licoroso e que a legislação dinamarquesa, nem tem o objectivo nem o efeito de proteger uma categoria específica de bebidas. Tendo em vista as diferenças de qualidade e de uso a que são destinados, o uísque escocês e o vinho licoroso não são produtos concorrentes. Uísque é classificado como bebida espirituosa mesmo quando consumido de forma diluída. A quebra acentuada nas vendas da requerente é imputável à concorrência de outras marcas de uísque, cujo consumo total tem aumentado. As diferenças no valor do imposto estão dentro da margem proposta pela Comissão e são justificadas por diferenças fundamentais entre as bebidas em causa. Um acórdão do Tribunal exigindo à Dinamarca que concedesse o mesmo tratamento fiscal ao uísque e ao vinho licoroso, de acordo com o segundo parágrafo do artigo 95.o, seria vinculativo para o Conselho uma vez que a harmonização, a prosseguir nos termos do artigo 99.o, não pode entrar em conflito com o artigo 95.o d) O de'sejo de tomar em conta as difíceis condições de trabalho dos fruticultores dinamarqueses, que é referido na terceira questão, está na raiz do sistema de tributação diferenciada. O Tribunal reconheceu que um sistema objectivo de tributação preferencial é legítimo.

3.2.3. De acordo com o Governo italiano, é necessário, em primeiro lugar, verificar se os produtos em causa são similares ou concorrentes um do outro. Uma resposta positiva levantaria a questão da compatibilidade do sistema fiscal dinamarquês com o princípio da não discriminação incorporado no artigo 95.o a) Nos termos do acórdão proferido no caso Rewe, dois produtos são similares se apresentam características semelhantes e satisfazem as mesmas necessidades. O uísque, como outras bebidas alcoólicas, é um produto destilado, caracterizado pelas suas específicas propriedades organolépticas e o seu elevado teor alcoólico. Vinho licoroso é um produto fermentado caracterizado pelo seu sabor e aroma particulares e pelo seu baixo teor alcoólico. Estes produtos distinguem-se pelo processo de fabrico, pela sua composição e pelas características e gostos que satisfazem. A adição, em pequenas doses, de álcool etílico não priva o vinho licoroso das suas características fundamentais, que são as do vinho e não o torna similar às bebidas espirituosas. O seu elevado teor alcoólico cria como entre todas as bebidas uma relação de concorrência parcial ou potencial. No seu acórdão, proferido no processo 171/78, o Tribunal reconheceu que as diversas bebidas espirituosas podem distinguir-se devido às suas características específicas. Nem todas as bebidas com um baixo teor alcoólico são similares. A fortiori não há a mais ligeira similitude entre tais bebidas e as bebidas espirituosas. b) O mero facto de que o uísque e vinho licoroso são bebidas alcoólicas é insuficiente para estabelecer uma parcial ou potencial relação de concorrência entre elas. O vinho licoroso carece de um teor alcoólico suficientemente elevado e não satisfaz, consequentemente, as necessidades dos consumidores de uísque. No mesmo sentido, bebidas espirituosas carecem de específicas propriedades organolépticas e não constituem uma alternativa para os consumidores de vinho licoroso. A escolha entre tributação diferenciada e tributação uniforme não cai no âmbito do escopo do artigo 95.o sendo antes um assunto que respeita aos Estados-membros, que são soberanos em matéria fiscal. Na ausência de um sistema comunitário uniforme, os Estados-membros são livres de lançar impostos diferentes sobre produtos que sejam similares ou concorrentes. c) Mesmo no caso de produtos similares ou concorrentes, um sistema de tributação diferenciada que prossiga um objectivo legítimo de política económica é, no presente estádio de harmonização, compatível com o artigo 95.o Um sistema fiscal não pode ser analisado, em termos abstractos, com referência a categorias de produtos similares ou comparáveis mas, em termos concretos, com referência ao produto em causa e à sua classificação. O artigo 95.o é violado somente quando a legislação fiscal não é aplicada da mesma maneira a produtos importados e a nacionais que satisfazem os mesmos critérios de classificação ou quando tais critérios deixam de ser objectivos ou neutros. Bebidas espirituosas, incluindo o uísque escocês e o vinho licoroso (feito de uvas ou de outros frutos) não podem, consequentemente, ser vistos como produtos similares ou concorrentes. De qualquer forma, um sistema de tributação diferenciada baseado em caraterísticas objectivas das bebidas em causa, não é contrário ao artigo 95.o, desde que também se aplique a produtos importados que satisfaçam todas as condições exigidas pela legislação nacional.

3.2.4. A Comissão, depois de sumariar a legislação dinamarquesa e as posições das partes, analisa as questões submetidas ao Tribunal no contexto dos esforços feitos para conseguir a harmonização. a) As suas propostas iniciais para harmonizar os impostos lançados sobre a cerveja, o vinho e o álcool remonta a antes de 1972. A seguir à suspensão dos trabalhos quanto a esta questão, por parte do Conselho, nos finais de 1974, a Comissão apresentou novas propostas em 1977 e 1979 que não foram aprovadas. Os impostos lançados sobre as bebidas alcoólicas são justificados por motivos de ordem social e constituem uma importante fonte de receita fiscal. Só a harmonização será capaz de assegurar a neutralidade entre todas as bebidas alcoólicas no campo da concorrência. b) O artigo 95.o proíbe barreiras comerciais que envolvam tributação discriminatória de produtos idênticos similares e/ou concorrentes de produtos importados. Aquele princípio fundamental da união aduaneira, que é um corolário da abolição de impostos aduaneiros ou encargos que têm efeito equivalente, não permite quaisquer excepções, não pode ser aplicado condicionalmente e não pode ser interpretado de uma forma que não seja conforme com o Tratado da CEE. No caso Hansen, o Tribunal fez uma interpretação extensiva do primeiro parágrafo do artigo 95.o que alargou a todas as disposições fiscais que põem em risco a igualdade de tratamento entre produtos nacionais e produtos importados. Nos termos do acórdão proferido no processo Rewe, produtos que têm usos comparáveis ou semelhantes são similares. O segundo parágrafo do artigo 95.o proíbe qualquer forma de protecção fiscal indirecta de produtos nacionais em desfavor de produtos importados, mesmo quando os últimos são apenas parcial, indirecta ou potencialmente concorrentes com os primeiros. No processo Fink-Frucht, o Tribunal inferiu uma relação de concorrência da existência de uma ou mais finalidades económicas. Se o primeiro parágrafo do artigo 95.o é baseado na comparação de cargas fiscais, o segundo parágrafo é baseado num critério mais compreensivo, o do efeito protector do sistema fiscal. c) Nos seus acórdãos de 27 de Fevereiro de 1980, o Tribunal declarou que um sistema que tributa o volume de produção nacional menos fortemente do que, praticamente, todas as importações, tem um efeito protector e viola, consequentemente, o artigo 95.o 99 % do vinho licoroso consumido na Dinamarca é de origem nacional. Na hipótese de aquele produto estar em concorrência com uísque importado, a possibilidade de que o sistema fiscal dinamarquês possa ter um efeito protector não pode ser excluída. A Comissão propôs uma acção contra a Dinamarca por incumprimento das suas obrigações ao impor tributação discriminatória sobre duas espécies de vinho licoroso, nomeadamente vinho de frutos e vinho de uva, que são manifestamente produtos similares, ou pelo menos, concorrentes. Todavia, a apreciação do sistema fiscal dinamarquês não se deve limitar a examinar o seu impacto sobre o consumo de uísque e do vinho licoroso em questão. 75 % das bebidas espirituosas fortemente tributadas são de origem nacional. No processo 171/78 o Tribunal chegou à conclusão de que havia similitude entre a aquavit dinamarquesa e o uísque escocês. A Dinamarca é um importante produtor de bebidas espirituosas que são tributadas tão fortemente quanto as bebidas espirituosas estrangeiras. Consequentemente, o seu sistema fiscal não pode ser acusado de discriminar em prejuízo das importações. Nos seus acórdãos de 14 de Janeiro de 1981, proferidos no processo 140/79 (Chemial Farmaceutici, Recueil 1981, p. 1) e no processo 46/80 (Vinai, Recueil 1981, p. 77) o Tribunal reconheceu que, na ausencia de harmonização, os Estados-membros podem adoptar um sistema de tributação diferenciado, baseado em critérios objectivos, tais como o das matérias-primas ou o do processo de fabrico, desde que os objectivos de política económica prosseguidos sejam compatíveis com o direito comunitário e que seja evitada qualquer espécie de discriminação. A resposta às questões levantadas pelo tribunal nacional deverá ser que o uísque e o vinho de frutos do tipo vinho licoroso não são produtos similares; que o direito comunitário no seu actual estado de desenvolvimento não constitui obstáculo a um sistema de tributação diferenciado, baseado em critérios objectivos que não sejam discriminatórios; que, quando uma significativa percentagem da produção nacional é abrangida por cada uma das categorias de impostos aplicáveis, um sistema que, no caso do uísque e das bebidas espirituosas produzidas no país, é baseado na graduação alcoólica e no preço e, no caso do vinho licoroso nacional e importado, somente no volume, é compatível com o segundo parágrafo do artigo 95.o; e que o artigo 95.o, que é uma garantia fundamental do princípio da livre circulação de mercadorias, não pode ser aplicado condicionalmente.

3.3. Respostas às perguntas feitas pelo Tribunal

A Comissão foi convidada a indicar as suas propostas para a realização da harmonização e, em particular, a indicar que bebidas considera como produtos similares. Salientou que os seus esforços não tinham sido bem sucedidos. Uma proposta de directiva, contendo algumas normas sobre impostos indirectos, que afectam o consumo de bebidas alcoólicas (85/C 114/08; JO 1985, C 114, p. 6), que foi apresentada ao Conselho em 24 de Abril de 1985, estabelece algumas regras mínimas a respeito de vinho e, particularmente, um valor específico do imposto baseado no volume quanto ao vinho não espumoso. De acordo com o acórdão do Tribunal de 12 de Julho de 1983, a diferença entre o imposto sobre o vinho e o imposto sobre a cerveja não pode exceder, em relação a uma mesma quantidade, a diferença entre o teor alcoólico do vinho de mesa e o teor alcoólico de uma dada espécie de cerveja. Além disso, de modo a prevenir que os objectivos da tributação neutra e do estabelecimento de iguais condições de concorrência, prosseguidos pela harmonização das normas de lançamento de impostos, sejam prejudicados pela aplicação de diferentes taxas de IVA, cada Estado-membro deverá aplicar a mesma taxa de IVA às seguintes categorias: vinho e cerveja; vinho e vinho de frutos a que foi adicionado alcool, e produtos similares; álcool. Um sistema que mantenha o statu quo serviria para promover a harmonização a longo prazo.

A proposta de directiva apresentada ao Conselho, respeitante à harmonização de impostos indirectos sobre vinho a que foi adicionado álcool e sobre produtos similares (85/C 114/09; JO 1985, C 114, p. 7), que foi, também, apresentada ao Conselho em 24 de Abril de 1985, é dirigida, em primeiro lugar, ao estabelecimento de condições neutras de concorrência e, além disso à harmonização das taxas de imposto aplicadas. Aplica-se a produtos intermédios de um teor alcoólico entre 15 % e 20 % vol. que são produtos fermentados, por exemplo vinho, e a bebidas destiladas tais como as bebidas espirituosas. Os produtos abrangidos são bebidas fermentadas naturais a que foram adicionados álcool ou outros ingredientes, mas que mantiveram o seu sabor característico. A proposta inicial aplicava-se somente a produtos derivados do vinho de uva, uma vez que os produtos derivados do vinho de frutos de um teor alcoólico, que exceda os 15 % vol., teriam de ser considerados como bebidas espirituosas. Tendo em vista a sua similitude, a nova proposta também inclui produtos que caem na alçada da posição 22.07 da pauta aduaneira comum. Uma vez que a adição de álcool torna uma bebida fermentada cada vez mais comparável a uma bebida espirituosa, foi estabelecido um limite máximo de 22 %. No caso dos produtos com um baixo teor alcoólico a distinção entre vinho e vinho licoroso abrangido pela posição pautal 22.05 pode ser baseada nas disposições estabelecidas nas regulamentações comunitárias aplicáveis. Produtos abrangidos pela posição pautal 22.06 (vermutes e outros vinhos) são cobertos pela directiva proposta, desde que caibam no âmbito da definição de vermutes estabelecida na proposta de regulamentação apresentada em 1982 (ver JO 1982, C 189, p. 7). Produtos abrangidos pela posição pautal 22.07 (outras bebidas fermentadas) de um teor alcoólico global inferior a 15 % por vol. ou de um efectivo teor alcooólico igual ou inferior a 12 % estão excluídas. Os produtos em causa são submetidos a um imposto específico calculado por referência ao volume e aplicado com uma taxa reduzida em comparação com a taxa aplicada ao álcool. A taxa pode ser fixada por referência ao volume ou ao efectivo teor alcoólico por volume do produto intermédio ou por uma combinação destes dois critérios. De qualquer forma, a carga fiscal agregada seria a mesma para todos os produtos intermédios do mesmo teor alcoólico actual. A categoria de impostos lançados sobre aqueles produtos intermédios varia actualmente de 7 % até 100 % da carga fiscal total suportada pelas bebidas espirituosas e tem de ser restringida a limites mais estreitos, designadamente 20 % e 65 % respectivamente.

De acordo com a Comissão, cerveja, vinho e vinho feito de frutos, vinho espumante e vinho espumante de frutos, vinho a que foi adicionado álcool e vinho de frutos a que foi adicionado álcool e álcool constituem categorias de bebidas, suficientemente homogéneas, para que os produtos a elas pertencentes sejam considerados como similares. A mesma classificação para efeitos pautais cria meramente uma presunção de similitude.

Convidado a explicar a proporção substancial de álcool destilado permitida no vinho licoroso, o Governo dinamarquês afirmou que as bebidas espirituosas não são automaticamente tributadas como vinho de frutos quando o produto final é de um teor alcoólico que não exceda os 20 % por volume, incluindo 1 % volume de álcool fermentado. As bebidas em causa são produtos intermédios que caem sob a alçada da posição 22.07, produzidos por fermentação e com um teor alcoólico que não excede 20 % vol. Produtos fabricados por forma diferente de fermentação de sumo de frutos ou mel são tributados como bebidas espirituosas. Um acréscimo de teor alcoólico por adição de álcool não pode afectar a classificação. A maioria das espécies de vinho licoroso derivado de vinho de uva, é também adicionado àlcool. Em ordem a assegurar que as bebidas espirituosas não sejam tributadas com uma taxa mais baixa, bebidas a que são adicionados produtos diferentes do álcool etílico que são tributáveis como bebidas espirituosas, e bebidas que exibem características das bebidas espirituosas, porque contêm substâncias amargas ou aromáticas, açúcar, etc, são também excluídas. A exigência de um mínimo de teor em álcool fermentado de 1 % vol., prescrito pela circular ministerial respectiva, constitui uma condição mínima e, de forma alguma substitui as condições estabelecidas na lei. A proposta de directiva 85/C 114/09 concede tratamento mais favorável a produtos intermédios que caem sob a alçada da posição pautal 22.07 e com um teor alcoólico que exceda 15 % por volume, sob a condição de que o álcool destilado adicionado represente menos de 50 % volume do efectivo teor alcoólico do produto final ou um efectivo teor alcoólico de pelo menos 7 % vol. do produto final obtido por fermentação natural. Quanto ao teor alcoólico vol. do produto final, é estabelecido um valor de limite máximo de 22 % contra o limite de 20 % actualmente aplicado na Dinamarca. Por razões de ordem qualitativa, a adição de álcool destilado é preferível à fermentação natural do sumo de frutos. A requerente no processo principal, esforça-se por desviar a atenção do Tribunal da ampla categoria dos vinhos de frutos tradicionais da Dinamarca, referidos nas questões apresentadas ao Tribunal, a título prejudicial, e orientá-la para produtos menos populares.

Em resposta à solicitação do Tribunal no sentido de fornecer um quadro compreensivo do consumo de bebidas alcoólicas na Dinamarca por referência a produtos nacionais e importados, o Governo dinamarquês apresentou um quadro-síntese que refere o consumo de vinho de uva do tipo vinho de mesa, de vinho de frutos do tipo vinho de mesa, de vinho de uva do tipo licoroso, de vinho de frutos de tipo licoroso, e de bebidas espirituosas, de 1971 a 1984 na Dinamarca. Entre 1975 e 1984, o consumo total de uísque não diminuiu. A quota de mercado da requerente diminuiu por razões diferentes das indicadas por ela. As respectivas estatísticas foram inseridas na introdução a estas conclusões.

4. Jurisprudência relevante

4.1. Critérios de similitude

Dos doze acórdãos a que é feita particular referência nos processos aqui em consideração (nomeadamente, os acórdãos proferidos nos processos 27/67, 31/67, 148/77, 45/75, 168/78, 169/78, 170/78 (dois acórdãos), 171/78, 45/79, 46/80, 206/81 e 319/81, é permitido deduzir, para efeitos de determinação da similitude entre produtos, que é um factor decisivo na aplicação do primeiro parágrafo do artigo 95.o, os seguintes critérios.

a) Depois de ter, inicialmente, atribuído grande importância à classificação para efeitos aduaneiros (processo 27/67, Fink-Frucht, Recueil 1968, p. 327, especialmente o penúltimo parágrafo da p. 342), o Tribunal reconsiderou a importância daquele critério nos seus acórdãos de 1980 relativos às bebidas alcoólicas e, por fim, abandonou-o. No considerando n.o 8 do seu acórdão no processo 216/81 (COGIS, Recueil 1982, p. 2701), o Tribunal afirmou que aplicando os critérios objectivos não havia «necessidade de se referir à classificação pautal». Esta afirmação é significativa tendo em vista o facto de que no processo 106/84 a Dinamarca apoiou-se, inter alia, na diferença existente na classificação aduaneira do vinho feito de uvas e do vinho feito de outros frutos.

1) características genéricas comuns tais como a destilação e um elevado teor alcoólico;

2) quaisquer características particulares adicionadas àquelas características genéricas (diferenças nas matérias-primas utilizadas no processo de fabrico ou nos elementos adicionados);

3) a existência de produtos com características genéricas mas com menos características distintivas e com utilizações mais amplas (produtos derivados de bebidas espirituosas «neutras» e consumidos de formas diferentes, por exemplo, puro, ou diluído ou misturado com outras bebidas). Evidentemente que os problemas debatidos no processo 106 e 243/84 devem ser discutidos à luz daqueles critérios algo imprecisos, para determinar a similitude. Neste aspecto as partes chegaram a diferentes conclusões. Consequentemente, como o notei anteriormente, o Tribunal pode ter de definir ou completar aqueles critérios.

4.2. O conceito de protecção indirecta na acepção do parágrafo segundo do artigo 95o.

No considerando n.o 3 do seu acórdão proferido no processo 27/67 (Fink-Frucht, Recueil 1968, p. 342) o Tribunal afirmou que existiria protecção indirecta que ocorreria quando a tributação interna fizesse recair um imposto mais pesado sobre um produto importado que sobre um produto nacional em relação ao qual o importado está em concorrência, em virtude de um ou mais usos económicos a que pode estar sujeito, mesmo se a condição de similitude para efeitos do primeiro parágrafo do artigo 95.o não estiver preenchida.

No processo 31/67 (Stier, Recueil 1968, p. 347), o Tribunal acrescentou que, na ausencia de produção nacional comparável, não era admissível impor sobre produtos importados encargos de um montante tal «que a livre circulação de mercadorias dentro do mercado comum fosse impedida, no que respeita a esses produtos» mas que a tributação sobre produtos importados não tem efeito proteccionista «quando o valor da tributação permanece dentro do quadro geral do sistema nacional de tributação do qual o imposto em questão é uma parte integrante» (considerando n.o 2, Recueil 1968, p. 357 do acórdão). Estas afirmações podem ser de alguma importância no processo 243/84 dado que o uísque em qualquer caso cai dentro do alcance geral do sistema fiscal dinamarquês aplicável às bebidas espirituosas.

4.3. Relação entre o primeiro e o segundo parágrafos do artigo 95.o

Nos acórdãos anteriormente referidos que são os mais relevantes para os casos em análise o Tribunal não teve, finalmente, necessidade de responder à questão se, e em caso afirmativo, em que medida, o primeiro ou — para ser mais preciso — o segundo parágrafo do artigo 95.o era aplicável. Mesmo que o segundo parágrafo do artigo 95.o fosse aplicável, era claro naqueles processos que a legislação fiscal em causa era, inequivocamente, proteccionista nos seus efeitos. Assim, no proceso 319/81 (Comissão/Itália, Recueil 1983, p. 601) o Tribunal contentou-se em afirmar (no considerando n.o 17 da sua decisão) que:

«Tratando-se de produtos que são similares ou concorrentes um relativamente ao outro — o que os faz incluir no âmbito de aplicação do segundo parágrafo do artigo 95.o — um critério para o lançamento de uma tributação mais elevada, tal como a designação de origem ou a proveniência que, por definição, jamais poderá ser satisfeito por produtos nacionais similares ou em concorrência com produtos importados dos outros Estados-membros, tal como vêm descritos acima, não pode ser considerado compatível com a proibição de discriminação contida naquela disposição. Um tal sistema tem, por consequência, excluir de antemão, os produtos nacionais da tributação mais pesada uma vez que eles nunca preenchem as condições às quais se aplica a taxa mais elevada, e está, inteiramente à discrição do poder legislativo nacional, ao escolher não introduzir um sistema geral aplicável a todas as bebidas espirituosas, perpetuar, indefinidamente, esta situação, sem consideração pelas semelhanças ou diferenças das condições de produção, de qualidade, de preço ou de concorrência entre os produtos nacionais e os importados de outros Estados-membros.» ( *2 )

A aplicabilidade exclusiva do segundo parágrafo do artigo 95.o foi aceite pelo Tribunal apenas nos seus acórdãos de 27 de Fevereiro de 1980 e 12 de Julho de 1983, proferidos no processo 170/78 (Comissão/Reino Unido, Recueil 1981, p. 417, e Recueil 1983, p. 2265). Aquele processo, como bem se sabe, relaciona-se com as diferenças de tributação entre vinho e cerveja, que não são, claramente, produtos similares. O Tribunal concluiu que o imposto sobre o vinho tinha um efeito proteccionista devido à substancial carga fiscal adicional imposta sobre o vinho por referência ao volume (400 %), ao teor alcoólico (pelo menos 100 %) e ao preço (não ultrapassando 286 % do preço de venda ao público, excluído o imposto). Este acórdão sublinha o facto de, diferentemente dos casos em que o primeiro parágrafo do artigo 95.o é aplicável, não pode ser exigida uma taxa de imposto rigorosamente idêntica para produtos nacionais e para produtos importados nos casos em que o segundo parágrafo daquele artigo é aplicável.

4.4. Admissibilidade de tributação diferenciada

Nos casos em análise, a Dinamarca apoiou-se na jurisprudência do Tribunal relativa à admissibilidade de diferentes taxas de imposto. Neste contexto, os acórdãos do Tribunal proferidos no processo 148/77 (Hansen, Recueil 1978, p. 1787), no processo 140/79 (Chemial Farmaceutici, Recueil 1981, p. 1), no processo 46/80 (Vinal, Recueil 1981, p. 1 e 77) e no processo 319/81 (Comissão/Itália, Recueil 1983, p. 601) são de particular interesse. No processo Hansen, como é bem conhecido, a tributação diferenciada que visa servir objectivos de ordem económica e social legítimos, tais como a utilização de determinadas matérias-primas, a produção contínua de bebidas espirituosas especiais de alta qualidade ou a continuação de certos tipos de empresas tais como as destilarias agrícolas, foi considerada compatível, em princípio, com o direito comunitário (considerando n.o 16 do acórdão). No considerando n.o 17 do seu acórdão proferido naquele processo, porém, o Tribunal acrescenta que tal sistema preferencial deve, para efeitos do artigo 95.o, ser aplicado, sem discriminação, às bebidas espirituosas provindas de outros Estados-membros.

Nos casos Chemial Farmaceutici e Vinal, o Tribunal acrescentou àqueles criterios as condições adicionais, formuladas em termos idênticos, de que os objectivos de política económica em causa naqueles processos devem ser «eles mesmos compatíveis com as exigências do Tratado e do direito derivado» e que as normas específicas que fazem a distinção entre os produtos devem ser «tais que evitem qualquer forma de discriminação, directa ou indirecta, em relação às importações de outros Estados-membros ou qualquer forma de protecção de produtos nacionais concorrentes». Todavia, o Tribunal considerou que a tributação diferenciada tal como a que existe na Itália para álcool sintético desnaturado, por um lado, e para o álcool desnaturado obtido por fermentação, por outro, satisfazem aquelas exigências. «Parece, de facto, que aquele sistema de tributação prossegue um objectivo de política industrial legítimo na medida em que promove a destilação de produtos agrícolas em contraposição ao fabrico de álcool a partir dos derivados do petróleo» (considerando n.o 15 do acórdão). De acordo com o Tribunal, não havia protecção indirecta da produção interna embora, em consequência da tributação do álcool sintético, tivesse sido impossível desenvolver uma produção rentável deste tipo de álcool no território nacional; embora tal fosse técnica e economicamente possível (considerando n.o 18 do acórdão).

Com vista à aplicação da doutrina dos acórdãos Chemial Farmaceutici e Vinal, por analogia, ao processo 106/84, é importante, em minha opinião, determinar, em primeiro lugar, se o tratamento mais favorável de certos produtos agrícolas nacionais (frutos) em detrimento de produtos agrícolas importados (uvas) pode ser considerado nos mesmos termos que o tratamento mais favorável de um produto agrícola em detrimento de um produto não agrícola. Em minha opinião, esta questão deve ser respondida negativamente, em consequência da política agrícola comum (distribuição optimizada de produtos concorrentes e a proibição de discriminação prevista no n.o 3 do artigo 40.o). Em segundo lugar, há uma clara distinção entre os processos 140/79 e 46/80, por um lado, e o processo 106/84, por outro, na medida em que álcool sintético pode ser produzido em Itália, mas o vinho de uva não pode ser produzido na Dinamarca. Quanto ao processo 243/84, é claro que as razões pelas quais o uísque é escassamente produzido na Dinamarca não têm nada a ver com a tributação.

Além disso, de importância particular no processo 243/84 é a questão de saber se a aplicação de uma taxa mais elevada de imposto para bebidas espirituosas do que para vinho licoroso pode ser justificada por razões de ordem social, tais como a necessidade de combater o consumo de bebidas com uma graduação alcoólica duas vezes mais elevada. Em minha opinião aquela questão deve, em princípio, ser respondida pela afirmativa à luz da jurisprudência do Tribunal, desde que a aplicação de uma taxa mais elevada não tenha efeito proteccionista ou discriminatório.

4.5. Objectivos do artigo 93o.

Os objectivos gerais do artigo 95.o são várias vezes mencionados na jurisprudência do Tribunal. No processo 27/67 (Fink-Frucht, Recueil 1968, p. 343) a finalidade daquela disposição foi descrita como sendo a de garantir as condições normais de concorrência e a de remover todas as restrições de ordem fiscal susceptíveis de impedir a livre circulação de mercadorias dentro do mercado comum.

De acordo com o considerando n.o 4 do acórdão proferido no processo 168/78, as disposições do primeiro e segundo parágrafos do artigo 95.o completam as disposições aplicáveis à abolição de impostos aduaneiros e encargos de efeito equivalente. O seu objectivo é garantir a livre circulação de mercadorias entre os Estados-membros, em condições normais de concorrência, pela eliminação de todas as formas de proteccionismo que resultam da aplicação de impostos indirectos discriminatórios relativamente a produtos de outros Estados-membros. O artigo 95.o tem por fim garantir a completa neutralidade da tributação interna relativamente à concorrência entre produtos nacionais e produtos importados. O Tribunal exprimiu-se em termos semelhantes no seu acórdão proferido no processo 216/81.

No considerando n.o 20 do seu acórdão proferido no processo 171/78 o Tribunal explicou os diferentes objectivos prosseguidos pelo artigo 95.o e pela harmonização da legislação fiscal, referida no artigo 99.o Enquanto o artigo 95.o aponta para a eliminação da discriminação e do proteccionismo resultante de um dado sistema fiscal nacional, o artigo 99.o aponta para a redução das barreiras comerciais que resultam das diferenças entre os sistemas fiscais nacionais. Em minha opinião, aquela definição é útil e também aplicável aos casos em apreciação. Contrariamente à ideia que pode transparecer da expressão utilizada no processo 27/67, nem todas as barreiras de ordem fiscal ao comércio podem ser afastadas com base no artigo 95.o

O Tribunal também sublinhou, no considerando n.o 20 do acórdão no processo 171/78 que a implementação do programa de harmonização previsto pelo artigo 99.o, não pode constituir um pressuposto para a aplicação do artigo 95.o Estas duas afirmações, consideradas em conjunto, são de particular relevância no que respeita à decisão do processo 106/84.

Resumindo, concluo da jurisprudência do Tribunal que a intenção do primeiro e segundo parágrafos do artigo 95.o é eliminar certas espécies de barreiras de ordem fiscal ao comércio que falseiem a concorrência, designadamente, as barreiras ao comércio, derivadas da discriminação contra produtos importados e da protecção de produtos nacionais. A meu ver, aquele objectivo do artigo 95.o é também relevante para determinar se os produtos em causa são similares, na acepção do primeiro parágrafo do artigo 95.o e para resolver a questão de saber se há discriminação ou somente proteccionismo para efeito destes dois parágrafos. Estatísticas sobre vendas ou outros números podem, em certas circunstâncias, mostrar que a legislação fiscal, que, à primeira vista, é discriminatória ou proteccionista, não tem, na prática, tal efeito.

5. Conclusão

5.1. Processo 106/84

a) Resulta claro da minha descrição dos factos que vinho de uva do tipo vinho de mesa e vinho de uva do tipo licoroso são tributados mais fortemente na proporção de, aproximadamente 10/7 e de 20/11 por litro, do que produtos concorrentes feitos de outros frutos. Em consequência é claro que se tais vinhos devem ser considerados como produtos similares, existe discriminação contrária ao primeiro parágrafo do artigo 95.o

b) A Comissão infere da jurisprudência do Tribunal, que analisei (em especial dos processos 168/78, 169/78 e 171/78), que vinho de frutos do tipo vinho de mesa e vinho de frutos do tipo licoroso são similares a tipos comparáveis de vinho feito de uvas. De acordo com a Comissão, apresentam características similares, satisfazem as mesmas necessidades, são, sempre, obtidos por fermentação, têm uma percentagem de álcool semelhante e são consumidos em idênticas quantidades. Em sua opinião, o facto de que haja uma diferença nas matérias-primas utilizadas não elimina totalmente a similitude, o que, segundo penso, pode também ser inferido dos acórdãos do Tribunal de 27 de Fevereiro de 1980 relativos às bebidas espirituosas. Além disso, a Comissão deduz, correctamente, destes acórdãos que o Tribunal já não considera uma diferente classificação, para efeitos aduaneiros, como um obstáculo ao reconhecimento de similitude. Neste aspecto referir-me-ia uma vez mais à minha análise da jurisprudência relevante. Finalmente, resulta claro da minha análise da jurisprudência que a Comissão teve razão em rejeitar a afirmação da Dinamarca de que a Comissão, devido à sua prolongada inactividade tenha perdido o direito de instaurar processos com base nas normas em causa. De acordo com a minha análise, o artigo 95.o tem um sentido diferente do artigo 99.o, ainda que mais limitado. Se o processo de harmonização a longo prazo baseado no artigo 99.o está sujeito a uma paragem a nível do Conselho, a Comissão está no seu pleno direito de exigir o cumprimento das exigências mínimas estabelecidas no artigo 95.o

c) A Comissão afirma, mas só subsidiariamente que, se se aplicar o segundo parágrafo do artigo 95.o, o sistema dinamarquês tem, de qualquer modo, um efeito proteccionista em relação aos produtos dinamarqueses. Isto deduz-se do segundo acórdão proferido pelo Tribunal no processo 170/78. O facto de que grande parte da produção nacional caia no âmbito da categoria fiscal mais favorável mostra que o sistema dinamarquês não é neutro. A Comissão põe em causa a invocação pela Dinamarca dós acórdãos do Tribunal proferidos nos processos Chemial Farmaceutici e Vinal com o fundamento de que eles estavam relacionados com a promoção da destilação de produtos agrícolas. Todavia, a Comissão considera ilegítimo o tratamento preferencial dos produtores de frutos dinamarqueses em relação aos produtores de vinho de outros Estados-membros. Na minha análise destes acórdãos cheguei à mesma conclusão.

d) Pondo de lado aqueles argumentos já refutados, o Governo dinamarquês afirma, em primeiro lugar, que a legislação adoptada pela Dinamarca, após a sua adesão, aboliu a discriminação tradicional em prejuízo do vinho importado. Em minha opinião, esta afirmação é correcta, pelo menos, em relação ao vinho de frutos do tipo vinho de mesa, se se faz uma comparação entre vinho de frutos dinamarquês e vinho de frutos importado. Todavia, no caso do vinho de frutos licoroso há certas questões a este respeito a que voltarei quando analisar o processo 243/84. Qualquer similitude entre vinho feito de uvas e vinho feito de outros frutos é negada pelo Governo dinamarquês com os fundamentos expostos na segunda parte destas conclusões. Em minha opinião, o argumento essencial em que se apoia é o de que, diferentemente do vinho feito de uvas, o vinho feito de outros frutos não é abrangido por uma organização comum de mercado. Se os produtos em causa fossem similares, uma tal desigualdade de tratamento seria contrária ao n.o 3 do artigo 40.o Nem, na opinião do Governo dinamarquês, há qualquer efeito proteccionista para efeitos do segundo parágrafo do artigo 95.o A carga fiscal adicional, por litro de vinho de mesa, é de 55 %, no caso do vinho de mesa e de 80 % no caso do vinho licoroso. A carga fiscal adicional para o vinho de uva do tipo licoroso de um teor alcoólico entre 20 % e 23 % é aproximadamente de 170 %, calculada pelos mesmos métodos. Em termos de teor alcoólico, a carga fiscal adicional varia entre 60 % e 135 %. Todavia, a parte do preço de venda a público representada pelo imposto indirecto é, aproximadamente, a mesma para ambas as categorias de produtos (menos de 30 % para o vinho de mesa, 26 % a 29 % para o vinho de frutos e 25 % a 38 % para vinho de uva barato do tipo licoroso em contraposição aos 27 % a 38 % para o vinho de frutos tipo licoroso). Consequentemente parece que o Governo dinamarquês considera a incidência do imposto, expressa em termos de percentagem, sobre os preços de venda a público, constituir prova concludente da ausência do efeito proteccionista. Todavia, os outros números por ele fornecidos apontam para um efeito proteccionista, à luz dos acordaos do Tribunal, proferidos no processo 170/78. Como afirmei nas minhas conclusões naquele processo, contudo, eu próprio considero que o mais importante critério para determinar a incidência da tributação diferenciada sobre as relações concorrenciais entre os produtos em causa, é uma comparação da incidência do imposto sobre o preço de venda ao público.

e) Vinho de uvas e vinho feito de outros frutos não só satisfazem as mesmas necessidades como exibem outras tantas características comuns, que em minha opinião, à luz dos critérios objectivos estabelecidos pelo Tribunal podiam à primeira vista ser classificados como produtos similares. Porém, uma vez que as taxas de imposto por litro são consideradas mais elevadas para vinho feito de uvas do que o são para vinho feito de outra fruta, o primeiro parágrafo do artigo 95.o foi claramente violado. De facto, o Tribunal afirmou já, no considerando n.o 15 do seu acórdão, no processo 45/75 (Rewe, Recueil 1976, p. 181) que o primeiro parágrafo do artigo 95.o é violado quando a tributação do produto importado e a do produto nacional similar é calculada de maneira diferente, na base de critérios diferentes que conduzem, se bem que só em certos casos, a tributação mais elevada, incidente sobre produtos importados. De acordo com a minha análise, todavia, o tribunal tem sempre evitado uma decisão sobre a similitude no caso de produtos específicos, e eu partilho a visão expressa pelo Governo dinarmarquês, na audiência, segundo a qual o consumidor médio não considera, provavelmente, o vinho de uva do tipo vinho de mesa e o vinho de frutos do tipo vinho de mesa como produtos similares. Pode acontecer de maneira diferente se é o vinho de uva do tipo licoroso e o vinho de fruta do tipo licoroso que são comparados. Neste aspecto é característico, em minha opinião que, na audiência, a Comissão tenha limitado as suas alegações exclusivamente ao vinho licoroso, enquanto o Governo dinamarquês limitou os seus comentários exclusivamente ao vinho de mesa.

f) Dúvidas objectivas em relação à similitude entre vinho de mesa feito de uvas e vinho de mesa feito de outros frutos são, em minha opinião, largamente, confirmadas pelas estatísticas, expostas na introdução a estas conclusões. Elas mostram, em primeiro lugar, que o vinho de frutos dinamarquês está, antes de mais, em concorrência com o vinho de frutos importado, similar. A abolição da discriminação tradicional parece ter conduzido a um significativo incremento nas vendas de vinho de frutos, depois da adesão da Dinamarca e, em particular, desde 1976. Desde 1978 e 1979, porém, as vendas de vinho de frutos nacional pouco têm aumentado, de acordo com aqueles números. Também se torna manifesto a partir daqueles números que o imposto mais baixo sobre o vinho de frutos não evitou um enorme incremento das importações de vinho de uvas (que, além disso, continua a estar mais de 30 vezes acima do consumo de vinho de frutos). Até prova em contrário, que não foi produzida pela Comissão, considero que aqueles números mostram que vinho de uva do tipo vinho de mesa e vinho de frutos do tipo vinho de mesa não são, efectivamente, produtos similares (com a consequência de que o primeiro parágrafo do artigo 95.o é inaplicável) e que na realidade não há efeito proteccionista em relação ao vinho de frutos. Em minha opinião, ao averiguar se existe uma relação de concorrência para os efeitos do segundo parágrafo do artigo 95.o, é necessário — como é o caso, em relação à política da concorrência em geral — ignorar quotas insignificantes de mercado tais como aquelas que estão em causa neste processo, porque elas são irrelevantes. Como já disse, resulta, todavia claro, das estatísticas que não há essencial elasticidade cruzada de procura entre vinho de fruta do tipo vinho de mesa e vinho de uva do tipo vinho de mesa.

g) Todavia, tenho uma opinião diferente em relação ao vinho licoroso. Nas minhas notas preliminares sublinhei que as estatísticas referidas na introdução parecem indicar claramente a existência de elasticidade cruzada da procura entre vinho de frutos do tipo licoroso e vinho de uva do tipo licoroso. O importante incremento no consumo de vinho de frutos do tipo licoroso desde 1978, foi acompanhado, durante idêntico período, por um declínio das importações de vinho de uva do tipo licoroso. O facto de que o consumo de vinho de frutos do tipo licoroso e consumo de vinho de uva do tipo licoroso (em flagrante contraste com os quadros relativos ao vinho de mesa) tem mantido o mesmo nível, aponta para a conclusão de que eles são produtos similares. A opinião de que os produtos em causa são similares é apoiada, não somente por aqueles argumentos estatísticos, mas também por certos argumentos atinentes à qualidade. Vinho de frutos do tipo licoroso e vinho de uva do tipo licoroso satisfazem, em maior medida que o vinho de mesa, o duplo critério estabelecido pelo Tribunal na sua jurisprudência: isto quer dizer que eles apresentam características similares e satisfazem as mesmas necessidades. Não são só de teor alcoólico comparável mas também foi constatado ao longo do processo que certas espécies de vinho de frutos de tipo licoroso são aparentadas com os vermutes e com o Cinzano amargo. De acordo com o criterio a que agora mesmo me referi e que foi estabelecido pelo Tribunal no considerando n.o 15 do seu acórdão no processo 45/75, aquela conclusão é suficiente para fazer aplicar o primeiro parágrafo do artigo 95.o Além disso, uma vez que resulta claro dos termos do meu relato dos factos que os impostos lançados sobre o vinho de uva do tipo licoroso são calculados por métodos diferentes com diferentes taxas e de acordo com diferentes critérios e que, consequentemente, o vinho de uva do tipo licoroso importado é tributado mais fortemente, considero que o recurso da Comissão é fundamentado em relação ao