CONCLUSÕES DA ADVOGADA‑GERAL

JULIANE KOKOTT

apresentadas em 30 de março de 2017 ( 1 )

Processo C‑46/16

Valsts ieņēmumu dienests,

contra

«LS Customs Services», SIA

[pedido de decisão prejudicial do Augstākā tiesa (Supremo Tribunal, Letónia)]

«Pedido de decisão prejudicial — União Aduaneira — Mercadorias que durante o processo de trânsito externo no território aduaneiro da União foram subtraídas à fiscalização aduaneira — Determinação do valor aduaneiro — Requisitos para a aplicação do método do valor de transação — Venda para exportação para um país terceiro — Determinação do valor aduaneiro com base nos dados disponíveis na União — Obrigação de investigação e fundamentação da autoridade aduaneira dos Estados‑Membros»

I. Introdução

1. Num tempo em que em muitos lugares se considera de novo o encerramento de mercados e a criação de novas barreiras, a aplicação do direito aduaneiro dá‑nos a oportunidade de, para além dos seus aspetos técnicos, refletir sobre os valores e objetivos do direito sobre liberdade de comércio da Organização Mundial do Comércio e da União Europeia. Estes valores e objetivos consistem, afinal, em conseguir um sistema aduaneiro justo, equitativo, unitário e neutral, o qual tenha em conta de forma equilibrada as necessidades do comércio mundial, dos operadores económicos e da economia local.

2. Neste sistema têm fundamental importância o cálculo do valor aduaneiro e as garantias processuais que lhe estão ligadas. Um sistema aduaneiro justo não cumprirá, porém, a sua função, se o cálculo dos valores aduaneiros que lhe está na base não for efetuado de forma correta e equitativa.

3. O presente processo coloca relativamente a este tema várias questões. Trata‑se de uma situação, em que uma mercadoria, durante o processo de trânsito no território aduaneiro da União, foi subtraída à fiscalização aduaneira. O processo de trânsito permite que mercadorias, que foram vendidas de um país terceiro para um país terceiro, sejam transportadas entre dois lugares no interior do território aduaneiro da União, sem que as mercadorias sejam sujeitas a direitos de importação. Se as mercadorias, porém, não chegarem ao lugar de destino, conclui‑se daí que foram subtraídas à fiscalização aduaneira e, portanto, das autoridades aduaneiras ( 2 ) e, por conseguinte, importadas para o território aduaneiro da União do que resultou uma dívida aduaneira.

4. Neste contexto, pede‑se ao Tribunal de Justiça que responda à questão de saber como deve ser calculado nessa situação o valor aduaneiro das mercadorias em causa, que originariamente tinham sido vendidas não para exportação para o território aduaneiro da União, mas sim para exportação com destino a um país terceiro.

5. Além disso, o órgão jurisdicional de reenvio pede ao Tribunal de Justiça indicação sobre o âmbito da obrigação de investigação e fundamentação da autoridade aduaneira dos Estados‑Membros em relação com o método aplicável para determinação do valor aduaneiro.

II. Quadro jurídico

A. Direito da OMC

1. GATT de 1994

6. O artigo VII, n.o 2, alíneas a) e b), do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994 (a seguir «GATT») ( 3 ) dispõe o seguinte: a) O valor para fins alfandegários das mercadorias importadas deverá ser estabelecido sobre o valor real da mercadoria importada à qual se aplica o direito ou de uma mercadoria similar, e não sobre o valor do produto de origem nacional ou sobre valores arbitrários ou fictícios. b) O “valor real” deverá ser o preço ao qual, em tempo e lugar determinados pela legislação do país importador, as mercadorias importadas ou as mercadorias similares são vendidas ou oferecidas à venda por ocasião das operações comerciais normais efetuadas nas condições de plena concorrência […]»

2. GATT ‑ Acordo sobre o valor aduaneiro

7. Segundo o Preâmbulo do Acordo sobre a Aplicação do Artigo VII do GATT (a seguir «GATT ‑ Acordo sobre o valor aduaneiro») ( 4 ) o valor transacional definido no artigo 1.o deste acordo é a base, em primeira linha, para determinar o valor aduaneiro. Além disso, o Preâmbulo esclarece que, se o valor aduaneiro não puder ser determinado por aplicação das disposições do artigo 1.o, é estabelecido com base no valor transacional de mercadorias importadas idênticas ou similares. Se isto também não for possível, estão previstos vários outros métodos para determinação do valor aduaneiro.

8. O artigo 1.o, n.o 1, do GATT ‑ Acordo sobre o valor aduaneiro tem a seguinte redação: «1. O valor aduaneiro das mercadorias importadas será o valor transacional, isto é, o preço efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias quando são vendidas para exportação com destino ao país de importação […]»

9. O artigo 2.o, n.o 1, alínea a), do GATT‑Acordo sobre o valor aduaneiro dispõe: a) Se o valor aduaneiro das mercadorias importadas não puder ser determinado por aplicação das disposições do artigo 1.o, o valor aduaneiro será o valor transacional de mercadorias idênticas, vendidas para exportação com destino ao mesmo país de importação […]»

10. O artigo 3.o, n.o 1, alínea a), do GATT‑Acordo sobre o valor aduaneiro estabelece: a) Se o valor aduaneiro das mercadorias importadas não puder ser determinado por aplicação dos artigos 1.o e 2.o, o valor aduaneiro será o valor transacional de mercadorias similares, vendidas para exportação com destino ao mesmo país de importação […]»

11. De acordo com o artigo 6.o, n.o 1, alínea b) do GATT‑Acordo sobre o valor aduaneiro: «[o] valor aduaneiro […] determinado por aplicação das disposições do presente artigo, basear‑se‑á num valor calculado. O valor calculado será igual à soma: […] b) De um montante representativo dos lucros e das despesas gerais, igual ao que é geralmente contabilizado nas vendas de mercadorias da mesma natureza ou da mesma espécie que as mercadorias a avaliar, efetuadas por produtores do país de exportação para a exportação com destino ao país de importação.»

12. O artigo 7.o, n.os 1 e 2, alíneas e) e g) do GATT‑Acordo sobre o valor aduaneiro dispõe o seguinte: «1. Se o valor aduaneiro das mercadorias importadas não puder ser determinado por aplicação das disposições dos artigos 1.o a 6.o, será determinado por critérios razoáveis compatíveis com os princípios e as disposições gerais do presente acordo e do artigo VII do GATT de 1994 e com base nos dados disponíveis no país de importação. 2. O valor aduaneiro determinado por aplicação das disposições do presente artigo não se baseará: […] e) No preço de mercadorias vendidas para exportação com destino a um país distinto do país de importação; […] g) Em valores arbitrários ou fictícios.»

B. Direito da União

1. Código Aduaneiro

13. Nos termos do artigo 4.o, n.o 13, do Código Aduaneiro Comunitário (a seguir «[UE‑]Código Aduaneiro ou CA») ( 5 ) a fiscalização pelas autoridades aduaneiras é definida na aceção do Código Aduaneiro como «a ação empreendida a nível geral pelas autoridades aduaneiras destinada a assegurar o cumprimento da legislação aduaneira e, se for caso disso, das restantes disposições aplicáveis às mercadorias sob fiscalização aduaneira»

14. Segundo o artigo 37.o, n.os 1 e 2, do CA, «as mercadorias introduzidas no território aduaneiro da Comunidade ficam, desde essa introdução, sujeitas à fiscalização aduaneira» e «podem ser sujeitas a controlo por parte das autoridades aduaneiras». As mercadorias não comunitárias «permanecem sob fiscalização aduaneira […] até […] serem reexportadas […]»

15. Os n.os 1 e 3 do artigo 6.o dispõem: «1. Quando uma pessoa solicitar às autoridades aduaneiras uma decisão relativa à aplicação da legislação aduaneira, deverá fornecer às referidas autoridades todos os elementos e documentos necessários para o efeito. […] 3. As decisões tomadas por escrito, que não deferirem os pedidos ou que tenham consequências desfavoráveis para as pessoas a quem se dirigem, serão fundamentadas pelas autoridades aduaneiras. As decisões deverão mencionar a possibilidade de recursos prevista no artigo 243.o»

16. O artigo 12.o do CA tem o seguinte teor: «1. Mediante pedido escrito […] as autoridades aduaneiras emitem informações pautais vinculativas ou informações vinculativas em matéria de origem. 2. As informações pautais vinculativas ou as informações vinculativas em matéria de origem apenas vinculam as autoridades aduaneiras perante o titular no que se refere, respetivamente, à classificação pautal ou à determinação da origem de uma mercadoria. […] [Prazo de validade, condições, invalidade].»

17. O artigo 14.o do CA prevê o seguinte: «Para efeitos de aplicação da legislação aduaneira, qualquer pessoa direta ou indiretamente interessada nas operações em causa, efetuadas no âmbito das trocas de mercadorias, fornecerá às autoridades aduaneiras, a seu pedido e nos prazos eventualmente fixados, toda a assistência necessária, bem como todos os documentos e todas as informações, seja qual for o seu suporte.»

18. O artigo 29.o, n.o 1, do CA tem a seguinte formulação: «1. O valor aduaneiro das mercadorias importadas é o valor transacional, isto é, o preço efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias quando são vendidas para exportação com destino ao território aduaneiro da Comunidade, eventualmente, após ajustamento efetuado nos termos dos artigos 32.o e 33.o, desde que: a) Não existam restrições quanto à cessão ou utilização das mercadorias pelo comprador, para além das restrições que: – sejam impostas ou exigidas pela lei ou pelas autoridades públicas na Comunidade, – limitem a zona geográfica na qual as mercadorias podem ser revendidas ou – não afetem substancialmente o valor das mercadorias; b) A venda ou o preço não estejam subordinados a condições ou prestações cujo valor não se possa determinar relativamente às mercadorias a avaliar; c) Não reverta direta ou indiretamente para o vendedor nenhuma parte do produto de qualquer revenda, cessão ou utilização posterior das mercadorias pelo comprador, salvo se um ajustamento apropriado puder ser efetuado por força do artigo 32.o e d) O comprador e o vendedor não estejam coligados ou, se o estiverem, que o valor transacional seja aceitável para efeitos aduaneiros, por força do n.o 2.»

19. O artigo 30.o do CA estabelece: «1. Quando o valor aduaneiro não puder ser determinado por aplicação do artigo 29.o, há que passar sucessivamente às alíneas a), b), c) e d) do n.o 2 até à primeira destas alíneas que o permita determinar, salvo se a ordem de aplicação das alíneas c) e d) tiver que ser invertida a pedido do declarante; somente quando o valor aduaneiro não puder ser determinado por aplicação de uma dada alínea, será permitido aplicar a alínea que vem imediatamente a seguir na ordem estabelecida por força do presente número. 2. Os valores aduaneiros determinados por aplicação do presente artigo são os seguintes: a) Valor transacional de mercadorias idênticas vendidas para exportação com destino à Comunidade e exportadas no mesmo momento que as mercadorias a avaliar ou em momento muito próximo; b) Valor transacional de mercadorias similares, vendidas para exportação com destino à Comunidade exportadas no mesmo momento que as mercadorias a avaliar ou em momento muito próximo; c) Valor baseado no preço unitário correspondente às vendas na Comunidade das mercadorias importadas ou de mercadorias idênticas ou similares importadas totalizando a quantidade mais elevada, feitas a pessoas não coligadas com os vendedores. d) Valor calculado, igual à soma: – do custo ou do valor das matérias e das operações de fabrico ou outras, utilizadas ou efetuadas para produzir as mercadorias importadas, – de um montante representativo dos lucros e das despesas gerais igual ao que é geralmente contabilizado nas vendas de mercadorias da mesma natureza ou da mesma espécie que as mercadorias a avaliar, efetuadas por produtores do país de exportação para a exportação com destino à Comunidade, – do custo ou do valor dos elementos especificados no n.o 1, alínea e), do artigo 32.o […]»

20. O artigo 31.o do CA tem o seguinte teor: «1. Se o valor aduaneiro das mercadorias não puder ser determinado por aplicação dos artigos 29.o e 30.o, será determinado, com base nos dados disponíveis na Comunidade, por meios razoáveis compatíveis com os princípios e as disposições gerais: – do acordo relativo à aplicação do artigo VII do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994, – do artigo VII do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994 e – das disposições do presente capítulo. 2. O valor aduaneiro determinado por aplicação do n.o 1 não se baseará: a) No preço de venda, na Comunidade, de mercadorias produzidas na Comunidade; b) Num sistema que preveja a aceitação, para fins aduaneiros, do mais elevado de dois valores possíveis; c) No preço de mercadorias no mercado interno do país de exportação; d) No custo de produção, distinto dos valores calculados que foram determinados para mercadorias idênticas ou similares em conformidade com o n.o 2, alínea d), do artigo 30.o; e) Nos preços para exportação com destino a um país não compreendido no território aduaneiro da Comunidade; f) Em valores aduaneiros mínimos ou g) Em valores arbitrários ou fictícios.»

21. De acordo com o artigo 91.o, n.o 1, alínea a), do CA: «1. O regime do trânsito externo permite a circulação de um ponto a outro do território aduaneiro da Comunidade: a) De mercadorias não comunitárias, sem que fiquem sujeitas a direitos de importação e a outras imposições bem como a medidas de política comercial.»

22. O artigo 92.o, n.o 1, do CA prevê o seguinte: «1. O regime de trânsito externo termina e as obrigações do titular do regime ficam cumpridas quando as mercadorias ao abrigo do regime e os documentos exigidos são apresentados na estância aduaneira de destino, de acordo com as disposições do regime em questão.»

23. O artigo 94.o do CA tem a seguinte redação: «1. O responsável principal é obrigado a prestar uma garantia destinada a assegurar o pagamento da dívida aduaneira e de outras imposições suscetíveis de se constituírem relativamente às mercadorias. 2. A garantia é: a) Quer uma garantia individual, válida para uma única operação de trânsito; b) Quer uma garantia global para diversas operações de trânsito, quando o responsável principal tiver sido autorizado, pelas autoridades aduaneiras do Estado‑Membro em que está estabelecido, a prestar uma garantia desse tipo. […] (4) As pessoas que comprovem perante as autoridades aduaneiras que cumprem normas de fiabilidade mais rigorosas poderão ser autorizadas a prestar uma garantia global de montante reduzido, ou beneficiar de dispensa de garantia. […] […]»

24. O artigo 95.o, n.o 1, do CA prevê o seguinte: «1. Salvo em casos a determinar, na medida do necessário, de acordo com o procedimento do comité, não deve ser prestada qualquer garantia em relação a [exceções].»

25. O artigo 96.o, n.o 1, dispõe: «1. O responsável principal é o titular do regime de trânsito comunitário externo, competindo‑lhe: a) Apresentar as mercadorias intactas na estância aduaneira de destino no prazo prescrito, respeitando as medidas de identificação tomadas pelas autoridades aduaneiras; b) Respeitar as disposições relativas ao regime do trânsito comunitário.»

26. O artigo 192.o, n.o 1, do CA tem a seguinte formulação: «1. Sempre que a regulamentação aduaneira preveja a constituição de uma garantia a título obrigatório, e sob reserva das disposições especiais relativas ao regime do trânsito previstas de acordo com o procedimento do comité, o montante dessa garantia será fixado pelas autoridades aduaneiras a um nível igual: – ao montante exato da(s) dívida(s) aduaneira(s) em causa, se esse montante puder ser fixado de forma precisa no momento em que a garantia é exigida – nos restantes casos, ao montante mais elevado, calculado pelas autoridades, da ou das dívidas aduaneiras constituídas ou suscetíveis de se constituírem. […]»

27. De acordo com o artigo 203.o do CA: «1. É facto constitutivo da dívida aduaneira na importação: – a subtração à fiscalização aduaneira de uma mercadoria sujeita a direitos de importação. […] (3) Os devedores são: […] – bem como, se for caso disso, a pessoa responsável pelo cumprimento das obrigações decorrentes da permanência em depósito temporário da mercadoria ou da utilização do regime aduaneiro a que a mercadoria esteja submetida.»

28. O artigo 220.o, n.o 2, alínea b), do CA dispõe: «2. Exceto nos casos […] não se efetuará um registo de liquidação a posteriori quando: […] b) O registo da liquidação do montante dos direitos legalmente devidos não tiver sido efetuado em consequência de um erro das próprias autoridades aduaneiras, que não podia ser razoavelmente detetado pelo devedor, tendo este, por seu lado, agido de boa‑fé e observado todas as disposições previstas pela regulamentação em vigor, no que se refere à declaração aduaneira. […]»

2. Regulamento (CEE) n.o 2454/93

29. O artigo 147.o, n.o 1, do Regulamento (CEE) n.o 2454/93 ( 6 ) tem a seguinte formulação: «1. Para efeitos do artigo 29.o do código, o facto de as mercadorias objeto de uma venda serem declaradas para introdução em livre prática deve ser considerado como indicação suficiente de que foram vendidas para exportação com destino ao território aduaneiro da Comunidade. Esta indicação só é válida, em caso de vendas sucessivas antes da avaliação, em relação à última venda com base na qual as mercadorias foram introduzidas no território aduaneiro da Comunidade ou em relação a uma venda efetuada no território aduaneiro da Comunidade antes da introdução em livre prática das mercadorias. Quando for declarado um preço relativo a uma venda que preceda a última venda com base na qual as mercadorias foram introduzidas no território aduaneiro da Comunidade, deve ser apresentada às autoridades aduaneiras prova bastante de que essa venda foi realizada tendo em vista a exportação com destino ao referido território. […]»

30. O artigo 151.o do Regulamento (CE) n.o 2454/93 é a disposição de aplicação do artigo 30.o, n.o 2, alínea b), do CA, e o seu n.o 3 determina: «3. Se, para efeitos de aplicação do presente artigo, se verificarem dois ou mais valores transacionais de mercadorias similares, deve‑se tomar em consideração o valor transacional mais baixo para determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas.»

III. Matéria de facto e processo principal

31. Em 2 de junho de 2011, a SIA LS Customs Services (a seguir «LSCS») como responsável principal preencheu e apresentou no serviço aduaneiro da Letónia Rīgas brīvostas MKP uma declaração aduaneira de trânsito de mercadorias (bicicletas para crianças e seus componentes) para efeitos de trânsito desde a República Popular da China até à Federação da Rússia através do território da União Europeia. Na declaração de trânsito era indicado como autoridade recetora o serviço aduaneiro letão «Terehovas MKP».

32. Porém, por não terem sido apresentadas as respetivas mercadorias perante a referida autoridade, a LSCS, não pôde fazer prova que o regime de trânsito tivesse sido finalizado. Por esse motivo, a Administração Fiscal da Letónia considerou que o referido regime não tinha terminado e que o seu titular não tinha cumprido as suas obrigações. Entendeu, por isso, que a mercadoria tinha sido subtraída à fiscalização alfandegária e tinha dado origem a uma dívida aduaneira a cargo da LSCS. Por conseguinte, por decisão inicial de 12 de setembro de 2011, e decisão definitiva de 8 de novembro de 2011 (a seguir «decisão controvertida»), a Administração Fiscal impôs à LSCS a obrigação de pagar direitos aduaneiros, direitos antidumping e o imposto sobre o valor acrescentado devidos pelas mercadorias em causa.

33. No que respeita ao valor aduaneiro das referidas mercadorias, a Administração Fiscal da Letónia considerou que não era de aplicar o artigo 29.o do CA, uma vez que as mercadorias não tinham sido vendidas para exportação com destino ao território aduaneiro da Comunidade mas para a sua exportação para o território da Federação da Rússia. Por conseguinte, a determinação do valor aduaneiro não se baseou no valor de transação das mercadorias. A Administração Fiscal considerou que não dispunha da informação necessária para determinar o valor aduaneiro aplicando os métodos previstos no artigo 30.o do CA, pelo que o determinou de acordo com o artigo 31.o do CA, baseando‑se nos dados disponíveis na União.

34. Na sequência do recurso contencioso administrativo interposto pela LSCS, o Administratīvā rajona tiesa (Tribunal Administrativo de Primeira Instância, Letónia) por sentença de 23 de agosto de 2012 anulou a decisão controvertida por fundamentação insuficiente. Em 10 de junho de 2014, o Administratīvā apgabaltiesa (Tribunal Administrativo Regional, Letónia) confirmou essa sentença pois nem a decisão inicial da Administração Fiscal da Letónia nem a decisão controvertida indicavam a informação a partir da qual tinha sido calculado o valor aduaneiro das mercadorias. Além disso, não tinham sido apresentadas as razões por que não foi possível obter dados que possibilitassem a aplicação de outro método de determinação do valor aduaneiro diferente do método previsto no artigo 31.o do CA. Por conseguinte, a Administração Fiscal da Letónia não tinha permitido à LSCS defender os seus direitos nos processos administrativo e judicial.

35. A Administração Fiscal da Letónia interpôs recurso de cassação contra este acórdão para o Augstākā tiesa (Supremo Tribunal, Letónia).

IV. Pedido de decisão prejudicial e tramitação no Tribunal de Justiça

36. O Augstākā tiesa (Supremo Tribunal) considera que a resolução do litígio no processo principal depende da interpretação do direito da União e, por isso, submeteu ao Tribunal de Justiça, por decisão de 21 de janeiro de 2016, as seguintes questões prejudiciais: 1. Deve o artigo 29.o, n.o 1, do Regulamento n.o 2913/92, ser interpretado no sentido de que o método estabelecido nesse artigo é igualmente aplicável quando a importação das mercadorias e a sua introdução em livre prática no território aduaneiro da Comunidade se tiverem verificado devido ao facto de, durante o processo de trânsito, essas mercadorias, sujeitas a direitos de importação, terem sido subtraídas à fiscalização aduaneira e não terem sido vendidas para exportação com destino ao território aduaneiro da Comunidade, mas para exportação para fora da Comunidade? 2. Deve o termo «sucessivamente», constante do artigo 30.o, n.o 1, do Regulamento (CEE) n.o 2913/92, em conjugação com o direito a uma boa administração, consagrado no artigo 41.o da Carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia, designadamente à luz do princípio da fundamentação dos atos administrativos, ser interpretado no sentido de que a autoridade aduaneira é obrigada a indicar na sua decisão a razão pela qual considerou que os métodos de determinação do valor aduaneiro das mercadorias constantes dos artigos 29.o e 30.o do regulamento não eram aplicáveis no caso vertente e, por conseguinte, decidiu que devia ser aplicado o método referido no seu artigo 31.o? 3. Quando se recusa a aplicar o método previsto no artigo 30.o, n.o 2, alínea a), do Código Aduaneiro, deve a autoridade aduaneira pedir ao produtor as informações necessárias ou basta que indique que não dispõe dessas informações? 4. Deve a autoridade aduaneira fundamentar a razão pela qual não são aplicados os métodos estabelecidos no artigo 30.o, n.o 2, alíneas c) e d), do Código Aduaneiro, caso determine o preço de mercadorias similares com base no artigo 151.o, n.o 3, do Regulamento n.o 2454/93? 5. Deve a decisão da autoridade aduaneira conter uma fundamentação exaustiva da indicação da informação disponível na Comunidade, na aceção do artigo 31.o do Código Aduaneiro, ou poderá essa fundamentação ser fornecida posteriormente, em sede judicial, mediante apresentação de prova mais pormenorizada?

37. No processo perante o Tribunal de Justiça apresentaram observações escritas a LSCS, o Governo letão e a Comissão Europeia.

V. Apreciação

38. As cinco questões prejudiciais do Augstākā tiesa (Supremo Tribunal) referem‑se a dois aspetos das obrigações que incumbem à autoridade aduaneira dos Estados‑Membros: trata‑se, por um lado, da determinação do valor aduaneiro de uma mercadoria, em particular, dos requisitos para a aplicação do método do valor transacional (v. parte A, infra); por outro lado, coloca‑se a questão das obrigações de investigação e fundamentação da autoridade aduaneira ao determinar o valor aduaneiro (v. parte B, infra).

A. Quanto aos requisitos para aplicação do método do valor transacional com base no artigo 29.o do CA

39. Com a sua primeira questão, o órgão jurisdicional de reenvio pretende saber se se pode recorrer ao método do valor transacional do artigo 29.o do CA também quando as mercadorias inicialmente não foram vendidas para a sua exportação para a União, mas sim para um país terceiro, e que durante o regime de trânsito externo no território aduaneiro da União, foram subtraídas à fiscalização aduaneira.

40. Para responder a esta questão, é preciso esclarecer, em primeiro lugar, em que medida a aplicação do método do valor transacional, exige que o valor transacional tenha correspondência com o preço de exportação para o território aduaneiro da União (v., sobre este ponto, 1, infra). Na continuação, deve verificar‑se se é relevante o facto de a dívida aduaneira resultar da subtração das mercadorias à fiscalização aduaneira durante o trânsito externo. Deve examinar‑se, a este propósito, a argumentação da LSCS, segundo a qual a determinação da garantia que deve ser prestada no regime de trânsito externo, prejudica o posterior estabelecimento do valor aduaneiro (v. 2, infra).

1. Quanto ao critério da «venda para exportação no território aduaneiro da União»

41. Pode recorrer‑se ao método do valor transacional previsto no artigo 29.o do CA também para determinar o valor aduaneiro quando o valor transacional não tem correspondência com o preço de exportação para o território aduaneiro da União, mas sim com um preço de exportação para um país terceiro?

42. Em favor de uma resposta negativa pode citar‑se, por um lado, o teor do artigo 29.o do CA, segundo o qual «o valor transacional, […] é o preço efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias quando são vendidas para exportação com destino ao território aduaneiro da [União] ( 7 )» ( 8 ). Daí deduz o Tribunal de Justiça que deve provar‑se, no momento da venda, que as mercadorias originárias de um país terceiro vão ser introduzidas no território aduaneiro da União ( 9 ). Este princípio está consagrado, também, no artigo 147.o, n.o 1, segundo parágrafo, do Regulamento n.o 2454/93 de acordo com o qual, quando num caso de vendas sucessivas se declare o preço de uma venda anterior deverá demonstrar‑se que se celebrou essa venda com vista à exportação para o território aduaneiro da União.

43. Por outro lado, da sistemática e do sentido e finalidade das disposições relativas à determinação do valor aduaneiro que estão contidas nos artigos 29.o a 31.o do CA, deduz‑se que, para calcular o referido valor, só pode utilizar‑se um preço destinado à exportação para o território aduaneiro da União.

44. Assim, por exemplo, deduz‑se das referidas disposições e das normas do GATT ‑ Acordo sobre o valor aduaneiro em que se baseiam, que o valor transacional deve utilizar‑se sempre que possível para determinar o valor aduaneiro ( 10 ). Isso é confirmado não só pelo preâmbulo do GATT ‑ Acordo sobre o valor aduaneiro, mas também pelo facto de que os métodos alternativos de determinação do valor aduaneiro só devem ser aplicados quando não se possa determinar esse valor a partir do valor transacional ( 11 ). O Tribunal de Justiça esclareceu, neste sentido, que devido à prioridade de que goza o método do valor transacional, os requisitos para a sua aplicação não devem ser interpretados de forma demasiado estrita ( 12 ).

45. Não obstante, das citadas disposições e do artigo VII do GATT em que aquelas se baseiam, deduz‑se, também, que o valor aduaneiro deve ter correspondência com o «valor real» da mercadoria importada. Por conseguinte, só pode recorrer‑se ao valor transacional para determinar o valor aduaneiro se se puder considerar que reflete o valor económico real de uma mercadoria importada e que leva em consideração todos os elementos desta mercadoria que tenham valor económico ( 13 ).

46. Não sucede assim no caso de um preço que não foi fixado ou negociado para a exportação de uma mercadoria com destino ao território aduaneiro da União, mas sim para um país terceiro. Com efeito, o preço da mercadoria numa determinada zona aduaneira tem correspondência com a situação do mercado nessa zona ( 14 ) situação que constitui, por isso, um elemento que tem influência, entre outros, no valor económico da mercadoria: se, como no caso presente, uma bicicleta para crianças custa 3,90 euros quando é exportada da China com destino à Rússia, isso de modo algum significa que, no caso de ser exportada para a União, fosse ser vendida pelo mesmo preço.

47. Por esta razão, o «valor normal» em conformidade com a Convenção de Bruxelas sobre o valor aduaneiro das mercadorias que até à introdução do método do valor transacional serviu de base para o cálculo do «valor real» na aceção do artigo VII do GATT ( 15 ), era o preço para a mercadoria importada no local de introdução na zona aduaneira correspondente. Não se tratava, de modo algum, de um preço aplicado a mercadorias estrangeiras exportadas para outros países diferentes do país de destino ( 16 ). O atual sistema é inspirado neste princípio do «valor normal» ou «correto» na medida em que o valor transacional de uma mercadoria importada, em princípio, pode ser utilizado para calcular o valor aduaneiro mas só em determinadas circunstâncias.

48. Se não estiverem satisfeitos estes requisitos, o valor aduaneiro deve determinar‑se com base no valor transacional de mercadorias idênticas ou similares importadas ou aplicando outros métodos diferentes. As disposições existentes a este respeito, confirmam a prioridade do critério da venda para a exportação para o território aduaneiro correspondente, no momento de determinar o valor aduaneiro: assim, deve tratar‑se de mercadorias idênticas ou similares vendidas para exportação com destino ao mesmo país de importação (GATT ‑ Acordo sobre o valor aduaneiro) ( 17 ) ou vendidas para exportação com destino à União (Código Aduaneiro da União) ( 18 ). De igual forma, um valor aduaneiro calculado de acordo com outros métodos possíveis por não estarem disponíveis esses valores de referência, em caso algum pode basear‑se num preço para exportação das mercadorias com destino a um país diferente do país de importação (GATT ‑ Acordo sobre o valor aduaneiro) ( 19 ) ou com destino a um país não compreendido no território aduaneiro da União (Código Aduaneiro da União) ( 20 ).

49. Portanto, seria contrário ao objetivo de regulação do valor aduaneiro da União reconhecer como valor transacional para efeitos do artigo 29.o do CA, um preço de venda aplicado à exportação com destino a um país terceiro, já que com essa norma se pretende estabelecer um sistema equitativo, uniforme e neutro que exclua a utilização de valores aduaneiros arbitrários ou fictícios ( 21 ). O qual não se poderia garantir se, no momento de determinar o valor aduaneiro de uma mercadoria no território aduaneiro da União, se tivesse em conta o preço aplicado na exportação com destino a um país terceiro. Dado que os preços são diferentes em cada zona aduaneira, a determinação do valor aduaneiro só pode ser equitativa, uniforme e neutra se, para a importação em cada zona, se se tiver em consideração o preço aplicado na exportação para essa mesma zona.

50. Se não fosse assim o caso, verificar‑se‑ia, efetivamente, uma diferença de tratamento e um prejuízo da neutralidade competitiva entre os que importam para a União uma mercadoria com base numa venda para exportação com destino à União e os que importam para a União uma mercadoria com base numa venda para exportação com destino a um país terceiro, por exemplo, subtraindo a mercadoria à fiscalização aduaneira (quer seja intencionalmente quer, como no caso presente, por culpa de um terceiro). Além disso, desta maneira abrir‑se‑iam as portas à fraude, se — como aqui sucede — o valor transacional para exportação com destino a um país terceiro fosse substancialmente inferior ao valor correspondente à exportação com destino ao território aduaneiro da União.

2. Quanto à forma de determinar a dívida aduaneira e quanto à relevância da garantia prestada em regime do trânsito externo

51. Das considerações anteriores resulta que a aplicabilidade do método do valor transacional não depende da forma como nasce a dívida aduaneira na importação (quer mediante declaração para introdução em livre prática, quer mediante subtração da mercadoria a uma fiscalização aduaneira). O que é determinante é saber se as mercadorias importadas foram vendidas para a sua exportação com destino ao território aduaneiro da União.

52. Para averiguar se é esse o caso, como bem refere a Comissão, pode não ser válida aqui a presunção estabelecida no artigo 147.o, n.o 1, do Regulamento n.o 2454/93 segundo a qual, o facto de as mercadorias objeto de uma venda serem declaradas para introdução em livre prática na União deve ser considerado como indicação suficiente de que foram vendidas para exportação com destino ao território aduaneiro da União. No caso presente, as mercadorias não foram declaradas para introdução em livre prática mas sim para a sua inclusão no regime de trânsito.

53. No entanto, como também alega a Comissão, isto não significa que na ausência de uma declaração para a introdução em livre prática, automaticamente se deva considerar que as mercadorias não foram vendidas para exportação com destino ao território aduaneiro da União. Pelo contrário, incumbe à autoridade aduaneira ou ao órgão jurisdicional de reenvio determinar, com base nas circunstâncias e na documentação disponível em cada caso, se as mercadorias foram vendidas para exportação com destino ao território aduaneiro da União. A este respeito, é decisivo se a venda, em que se há de basear a determinação do valor transacional, foi feita com destino ao território aduaneiro da União. Segundo as informações prestadas pela LSCS e pelo órgão jurisdicional de reenvio, não parece que tenha sido assim no caso presente.

54. Em particular, a LSCS não nega que as mercadorias em questão não foram vendidas para exportação com destino ao território da União. Nem tão pouco põe em causa que fosse liquidada uma dívida aduaneira e que ela própria, como obrigada principal, se tivesse convertido em devedora aduaneira. No entanto, a referida empresa considera que a dívida aduaneira não pode exceder o montante da garantia prestada com fundamento na inclusão das mercadorias no regime do trânsito externo. Por isso, dado que essa garantia é calculada com base no valor transacional da venda das mercadorias da China com destino à Rússia, a LSCS entende que o valor aduaneiro final também deve ser calculado através do método do valor transacional.

55. Esta argumentação não pode ser aceite.

56. É certo que, a garantia, que o responsável principal deve prestar ao incluir essas mercadorias no regime de trânsito externo, pretende assegurar uma eventual dívida aduaneira. E, por esse motivo, o seu montante deve ser equivalente ao montante exato ou ao montante mais elevado, estimado, da dívida aduaneira que se pretende garantir ( 22 ). Segundo as informações fornecidas pela LSCS, é evidente que, no caso presente, não foi manifestamente esse o caso: ao determinar o valor aduaneiro para efeitos do cálculo da garantia a prestar de acordo com o método do valor transacional, as autoridades aduaneiras da Letónia ignoraram o princípio, de acordo com o qual, a garantia a prestar deve equivaler ao montante mais elevado da dívida aduaneira. Ora, precisamente na ausência de clarificação quanto à aplicabilidade do artigo 29.o do CA, num caso como o presente, as autoridades não podiam supor de forma segura que a eventual dívida aduaneira não ultrapassaria o valor calculado com esse fundamento.

57. No entanto, numa situação como a do presente caso, o responsável principal não pode invocar a proteção da confiança legítima, argumentando que o montante da dívida aduaneira corresponde ao montante da garantia prestada quando da colocação das mercadorias no regime do trânsito externo.

58. É certo, como reiteradamente o Tribunal de Justiça tem salientado, que o princípio da proteção da confiança legítima é um dos princípios fundamentais da União ( 23 ). O direito de invocar com sucesso este princípio, pressupõe, porém, que tenham sido dadas ao interessado garantias precisas, incondicionais e concordantes, provenientes de fontes autorizadas e fiáveis ( 24 ) e que uma autoridade nacional lhe tenha criado expectativas legítimas ( 25 ).

59. Isto não se verifica no presente caso.

60. Com efeito, resulta das disposições pertinentes do Código Aduaneiro que o cálculo da garantia que o responsável principal deve prestar para a inclusão das mercadorias no regime de trânsito, em caso algum se deve equiparar ao cálculo da dívida aduaneira efetiva.

61. Assim, quanto ao cálculo da garantia referida, não parece existir disposição alguma, por força da qual exista aqui uma informação vinculativa das autoridades aduaneiras. Em contrapartida, com base no artigo 12.o do CA, relativamente a outras informações, isso está estabelecido expressamente. Portanto, tendo em conta o caráter detalhado das disposições do Código Aduaneiro, deve presumir‑se que, se o legislador tivesse tido a intenção de considerar que a fixação da garantia para o regime de trânsito fosse vinculativa para o posterior cálculo da dívida aduaneira, também o teria previsto de forma expressa.

62. Este mesmo argumento é válido, também, para as disposições expressas do código aduaneiro, que permitem com caráter geral às autoridades aduaneiras (sob reserva de eventuais considerações associadas à proteção da confiança legítima), proceder uma revisão a posteriori de uma declaração aduaneira e determinar uma nova dívida aduaneira ( 26 ). Também a este respeito se deve presumir que, se o legislador tivesse querido tornar a determinação da garantia no regime de trânsito vinculativa para o cálculo da dívida aduaneira, deveria ter regulado no Código Aduaneiro as condições de uma alteração posterior, o que não foi o caso.

63. Além disso, contra o caráter vinculativo da fixação da garantia para o posterior cálculo da dívida aduaneira pode acrescentar‑se que, em determinadas circunstâncias, se pode dispensar a prestação dessa garantia ou pode aceitar‑se uma redução desta ( 27 ), e não se regularam as repercussões que isso teria no cálculo posterior da dívida aduaneira. O mesmo se pode afirmar em relação à possibilidade de operar com montantes fixos no cálculo da garantia, no caso de não estarem disponíveis os dados necessários para calcular uma eventual dívida aduaneira potencial ( 28 ). E, finalmente, se o estabelecimento do montante da garantia determinasse o montante da futura dívida aduaneira, não haveria delimitação entre as situações concretas abrangidas por esta hipótese e os casos em que não deve ser prestada qualquer garantia ( 29 ).

64. Portanto, a LSCS não podia considerar que as disposições pertinentes do Código Aduaneiro permitiam às autoridades aduaneiras da Letónia conceder‑lhe garantias concretas e incondicionais em relação à possível dívida aduaneira mediante o reconhecimento do montante da garantia prestada. E, por maioria de razão, assim deve ser, tanto mais que a LSCS, como titular do regime de trânsito externo, na ausência de elementos em contrário, se presume que tem experiência em matéria de tramitação de operações aduaneiras e que está familiarizada com as disposições do direito aduaneiro. Portanto, não pode alegar que as referidas autoridades tenham feito nascer a expectativa fundamentada de que o montante da dívida aduaneira não ultrapassaria o montante da garantia que devia ser prestada no âmbito do regime de trânsito.

3. Conclusão

65. Tendo em conta as considerações anteriores, proponho que se responda à primeira questão prejudicial do seguinte modo: o artigo 29.o, n.o 1, do Código Aduaneiro, deve ser interpretado no sentido de que o método de determinação do valor aduaneiro estabelecido neste artigo, só deve ser aplicado quando o valor transacional das mercadorias em causa corresponda ao preço para exportação com destino ao território aduaneiro da União. É, portanto, irrelevante que a dívida aduaneira tenha surgido devido ao facto de as mercadorias terem sido subtraídas à fiscalização aduaneira durante o regime do trânsito externo.

B. Quanto à obrigação de investigação e ao dever de fundamentação da autoridade aduaneira na determinação do valor aduaneiro

1. Quanto à obrigação de investigação da autoridade aduaneira

66. No âmbito da sua terceira questão, o órgão jurisdicional de reenvio solicita ao Tribunal de Justiça que esclareça as obrigações que incumbem à autoridade aduaneira no que respeita à aplicação do método de determinação do valor aduaneiro estabelecido no artigo 30.o, n.o 2, alínea a), do CA. Este artigo prevê que o valor aduaneiro deve ser determinado com base no valor transacional de mercadorias similares, vendidas para exportação com destino à União exportadas no mesmo momento que as mercadorias a avaliar ou em momento muito próximo. A este respeito, o órgão jurisdicional de reenvio deseja saber se a autoridade aduaneira pode não aplicar esse método quando não disponha da informação adequada, ou se é obrigada a obter informação junto do produtor da mercadoria.

67. Deve salientar‑se, em primeiro lugar, que, aparentemente, nem o Código Aduaneiro nem o Regulamento n.o 2454/93 estabelecem uma obrigação para a autoridade aduaneira de obter junto do produtor das mercadorias em causa, as informações necessárias para a aplicação do método referido no artigo 30.o, n.o 2, alínea a), do CA (nem de qualquer outro método). Só em relação com a aplicação do artigo 30.o, n.o 2, alínea d), do CA (método do «valor calculado» partindo do custo das matérias, dos lucros, etc.) se refere que a autoridade aduaneira pode verificar a informação fornecida pelo produtor das mercadorias em causa com o acordo deste e das autoridades do país terceiro em causa, nesse país ( 30 ).

68. Contudo, a administração aduaneira está necessariamente sujeita a determinadas obrigações de controlo para determinar o valor aduaneiro. Com efeito, da sistemática dos artigos 29.o a 31.o do CA deduz‑se que os diferentes métodos possíveis para determinação do valor aduaneiro têm uma relação de subsidiariedade entre si ( 31 ). Isto significa que, em cada caso concreto, a autoridade aduaneira deve verificar com a devida diligência se estão preenchidas as condições para a aplicação de um método antes de passar ao método seguinte. Para esse efeito, o Código Aduaneiro concede (com algumas limitações) ( 32 ) às autoridades aduaneiras dos Estados‑Membros, a faculdade de obterem informações de qualquer pessoa direta ou indiretamente interessada nas operações em causa, efetuadas no âmbito das trocas de mercadorias ( 33 ).

69. A obrigação das autoridades aduaneiras de verificarem com diligência as condições de aplicação dos diferentes métodos de determinação do valor aduaneiro está em correspondência também com o sistema de subsidiariedade que rege a aplicação desses métodos com o que o legislador da União concebeu. Dado que o legislador não concedeu às autoridades a livre escolha dos métodos, estas devem fazer o possível, em princípio, para aplicarem os métodos prioritários antes de recorrem aos métodos secundários.

70. Apesar disto e em contrapartida, as obrigações de verificação e de diligência da administração aduaneira correspondem, no entanto, a determinadas obrigações em matéria de cooperação e de informação das pessoas intervenientes nas trocas de mercadorias. Em particular, o artigo 6.o, n.o 1, do CA estabelece que, quando uma pessoa solicitar às autoridades aduaneiras uma decisão relativa à aplicação da legislação aduaneira, deverá fornecer às referidas autoridades todos os elementos e documentos necessários para o efeito. Por conseguinte, quando um agente económico deseja beneficiar, como neste caso, de um método de determinação do valor aduaneiro que lhe é mais favorável, não parece desproporcionado exigir‑lhe que na medida das suas possibilidades, coloque à disposição os dados necessários para a aplicação desse método.

71. Por outro lado, algumas disposições do Código Aduaneiro e as correspondentes disposições de aplicação confirmam que as obrigações de verificação da autoridade aduaneira devem ser, em princípio, efetuadas em colaboração com os operadores económicos interessados. Assim, por exemplo, está previsto que, quando as autoridades aduaneiras não estiverem habilitadas a aceitar o valor transacional sem inquérito complementar, deverão dar ao declarante a possibilidade de fornecer todas as outras informações pormenorizadas ( 34 ).

72. Tendo em conta esta relação de cooperação, revela‑se procedente a argumentação da Comissão, de acordo com a qual, a autoridade aduaneira antes de desistir da aplicação do artigo 30.o, n.o 2, alínea a), do CA deve consultar toda a informação e as bases de dados de que disponha e deve dar aos operadores económicos interessados, a possibilidade de apresentar os dados necessários ( 35 ). Em contrapartida, não se pode admitir que exista uma obrigação de investigação em relação ao produtor das mercadorias em causa, pois isso implicaria um custo excessivo e muitas vezes afetaria segredos comerciais de empresas que apenas estão implicadas indiretamente.

73. Apesar disto, não se consegue entender de que forma deve considerar‑se limitada esta solução — como propõe a Comissão — a uma situação como a presente, em que as mercadorias foram subtraídas à fiscalização aduaneira durante o regime do trânsito. Com efeito, nada indica por que razão que deve ser diminuída, nesta situação, a relação de subsidiariedade entre os diferentes métodos de determinação do valor aduaneiro e a necessidade de verificar, com diligência, a aplicabilidade de cada um dos métodos de forma sucessiva.

74. Como resulta das considerações anteriores, proponho, assim, que se responda à terceira questão prejudicial do seguinte modo: a autoridade aduaneira não está obrigada a pedir ao produtor as informações necessárias para a aplicação do artigo 30.o, n.o 2, alínea a), do Código Aduaneiro. No entanto, antes de afastar a aplicação desta disposição, a autoridade deve, consultar todas as fontes de informação e as bases de dados de que disponha e dar aos operadores económicos interessados a possibilidade de fornecerem as informações necessárias para a aplicação da referida disposição.

2. Quanto às obrigações da autoridade aduaneira em matéria de fundamentação

75. A segunda, quarta e quinta questões prejudiciais, que devem ser examinadas conjuntamente, referem‑se aos deveres de fundamentação que incumbem à autoridade aduaneira em relação com o método escolhido para determinar o valor aduaneiro. Assim, o órgão jurisdicional de reenvio deseja saber se a autoridade aduaneira está obrigada a explicar, – por que razão não aplicou os métodos previstos nos artigos 29.o e 30.o do Código Aduaneiro, mas sim o estabelecido no artigo 31.o do Código Aduaneiro para determinação do valor aduaneiro (segunda questão prejudicial); – por que razão não se podem aplicar os métodos estabelecidos no artigo 30.o, n.o 2, alíneas c) e d), do Código Aduaneiro quando ela própria determina o preço de mercadorias similares com base no artigo 151.o, n.o 3, do Regulamento n.o 2454/93 (quarta questão prejudicial); – e se a decisão deve conter uma fundamentação exaustiva da qual resulta que dados estão disponíveis na Comunidade, na aceção do artigo 31.o do Código Aduaneiro, ou se esta fundamentação pode ser fornecida posteriormente, em sede judicial, mediante a apresentação de prova mais pormenorizada (quinta questão prejudicial).

76. A resposta a estas questões deduz‑se do referido artigo 6.o, n.o 3, do CA com base no qual as decisões tomadas por escrito que tenham consequências desfavoráveis para as pessoas a quem se dirigem serão fundamentadas pelas autoridades aduaneiras.

77. Além disso, as autoridades nacionais estão sujeitas a um dever geral de fundamentação no domínio da aplicação do direito da União. Embora o artigo 41.o da Carta dos Direitos Fundamentais não seja diretamente aplicável ao caso da aplicação do direito da União por um Estado‑Membro ( 36 ), o direito a uma boa administração que nele é garantido é a concretização de um princípio geral do direito da União, de modo que as exigências que decorrem desse direito devem ser respeitadas sempre que um Estado‑Membro aplique o direito da União ( 37 ).

78. Além disso, para respeitar o direito à proteção jurisdicional efetiva, que emana do princípio da efetividade, é também indispensável uma fundamentação adequada pois só assim se permite aos particulares decidirem, com conhecimento de todas as circunstâncias, se lhes será útil recorrer ao órgão jurisdicional. Do mesmo modo, é necessária uma fundamentação suficiente para que os órgãos jurisdicionais possam verificar a decisão de uma autoridade que recusa o benefício de um direito conferido pelo direito da União ( 38 ).

79. Em primeiro lugar, de acordo com estas exigências e por força do já mencionado sistema da subsidiariedade dos métodos previstos no Código Aduaneiro para determinação do valor aduaneiro, torna‑se evidente que a autoridade aduaneira deve explicar de forma suficiente na sua decisão por que razão o método de determinação do valor aduaneiro escolhido é aplicável e não qualquer um dos outros métodos prioritários. Portanto, se a autoridade aduaneira aplicar o método previsto no artigo 31.o do CA, deve explicar por que razão não se verificam os requisitos para a aplicação dos métodos previstos nos artigos 29.o e 30.o do CA.

80. Em segundo lugar, da relação de subsidiariedade que existe entre os métodos sucessivamente enumerados para determinação do valor aduaneiro, deduz‑se também que não é necessário explicar por que razão não se aplicaram os métodos subordinados ao escolhido. Portanto, dado que o artigo 151.o, n.o 3, do Regulamento n.o 2454/93 é a disposição de execução do artigo 30.o, n.o 2, alínea b), do CA, quando a autoridade aduaneira determina o valor aduaneiro com base no artigo 151.o, n.o 3, do Regulamento 2454/93 não está obrigada a explicar porque não são aplicáveis os métodos previstos no artigo 30.o, n.o 2, alíneas c) e d), do CA.

81. Em terceiro lugar, por força do dever de fundamentação, a autoridade aduaneira deve expor na decisão como calculou o valor aduaneiro definitivo. Para esse efeito deve explicar, quando o valor tenha sido determinado por aplicação do artigo 31.o do CA, de que dados dispunha na União e quais foram utilizados para o cálculo do valor aduaneiro.

82. Por último, é necessário que, na própria decisão relativa à determinação do valor aduaneiro, esteja incluída, desde logo, uma fundamentação suficiente já que o dever de fundamentação é suposto demonstrar, também, a forma de proceder da autoridade ao examinar a aplicabilidade dos diferentes métodos de determinação do valor aduaneiro. Assim, fica assegurado que se verifique de forma diligente a existência dos requisitos de aplicação de cada método. Sem a informação correspondente seria realmente muito difícil determinar a posteriori se essa verificação teve lugar ou se apenas se tratou de justificar uma decisão tomada com base noutras razões ( 39 ). Portanto, para uma autoridade aduaneira, que respeite os artigos 29.o a 31 do CA e verifique, sucessivamente, com diligência as condições para a aplicabilidade dos diferentes métodos, deve ser fácil expor, na decisão definitiva, por que razão aplicou o método escolhido de determinação do valor aduaneiro e não aplicou os métodos prioritários.

83. Se a fundamentação só for apresentada posteriormente, a pedido do interessado, limitam‑se as possibilidades de autocontrolo da administração aduaneira ( 40 ). E, por maioria de razão, deve ser assim quando se apresenta a fundamentação já no processo jurisdicional. Por outro lado, este procedimento não permite aos particulares decidirem, com conhecimento de todas as circunstâncias, se lhes é útil recorrer a tribunal.

84. Apesar disto, a questão do dever de fundamentação que incumbe às autoridades aduaneiras dos Estados‑Membros deve distinguir‑se da questão das consequências jurídicas de uma insuficiente fundamentação do direito nacional e, portanto, da questão de saber se é possível regularizar num processo jurisdicional uma fundamentação insuficiente. Esta questão não se encontra regulada no Código Aduaneiro e o direito da União também não contém qualquer regulamentação geral relativa às consequências de uma fundamentação insuficiente.

85. Compete, portanto, aos Estados‑Membros, no exercício da sua autonomia processual, regularem as consequências do incumprimento do dever de fundamentação por parte das autoridades aduaneiras e preverem se é possível e até que ponto regularizar essa infração no decurso de um processo judicial. No entanto, ao fazer isso, os Estados‑Membros devem respeitar os princípios da equivalência e da efetividade ( 41 ).

86. Em conformidade com as considerações anteriores, proponho que se responda à segunda, quarta e quinta questões prejudiciais da forma seguinte: Do artigo 6.o, n.o 3, do Código Aduaneiro bem como do dever geral de fundamentação que incumbe à autoridade aduaneira e da relação de subsidiariedade em que se encontram reciprocamente os diferentes métodos de determinação do valor aduaneiro resulta que a autoridade aduaneira está obrigada a explicar de forma suficiente na sua decisão por que razão aplicou um determinado método de cálculo do valor aduaneiro e não aplicou qualquer um dos métodos prioritários. Do mesmo modo, a autoridade aduaneira está obrigada a expor na sua decisão como calculou o valor aduaneiro final e de que dados se serviu para isso. A questão de saber se é possível, e em que medida, sanar, a posteriori, uma falta de fundamentação é da competência do direito nacional e deve ser regulada pelos Estados‑Membros com respeito pelos princípios da equivalência e da efetividade.

VI. Conclusão

87. Tendo em conta o que precede, proponho ao Tribunal de Justiça que responda às questões prejudiciais do Augstākā tiesa (Supremo Tribunal, Letónia) do seguinte modo: 1. O artigo 29.o, n.o 1, do Código Aduaneiro, deve ser interpretado no sentido de que o método de determinação do valor aduaneiro estabelecido neste artigo, só deve ser aplicado quando o valor transacional das mercadorias em causa corresponda ao preço para exportação com destino ao território aduaneiro da União. É, portanto, irrelevante que a dívida aduaneira tenha surgido devido ao facto de as mercadorias terem sido subtraídas à fiscalização aduaneira durante o regime do trânsito externo (v. n.o 65). 2. A autoridade aduaneira não está obrigada a pedir ao produtor as informações necessárias para a aplicação do artigo 30.o, n.o 2, alínea a), do Código Aduaneiro. No entanto, antes de poder não aplicar essa disposição, a autoridade deve consultar todas as fontes de informação e as bases de dados de que disponha e dar aos operadores económicos interessados a possibilidade de fornecerem as informações necessárias para a aplicação da referida disposição (v. n.o 74). 3. Do artigo 6.o, n.o 3, do Código Aduaneiro bem como do dever geral de fundamentação que incumbe à autoridade aduaneira e da relação de subsidiariedade em que se encontram os diferentes métodos de determinação do valor aduaneiro resulta que a autoridade aduaneira está obrigada a explicar de forma suficiente na sua decisão por que razão aplicou um determinado método de cálculo do valor aduaneiro e não aplicou qualquer um dos métodos prioritários. Do mesmo modo, a autoridade aduaneira está obrigada a expor na sua decisão como calculou o valor aduaneiro final e de que informações se serviu para isso. A questão de saber se é possível, e em que medida, sanar, a posteriori, uma falta de fundamentação é da competência do direito nacional e deve ser regulada pelos Estados‑Membros com respeito pelos princípios da equivalência e da efetividade (v. n.o 86).

( 1 ) Língua original: alemão.

( 2 ) Sobre o conceito de «subtração à fiscalização aduaneira» na aceção do Código Aduaneiro v. acórdão de 12 de junho de 2014, SEK Zollagentur (C‑75/13, EU:C:2014:1759, n.o 28 e jurisprudência aí referida).

( 3 ) Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994 (GATT), incluído no anexo 1A do Acordo que institui a Organização Mundial do Comércio (OMC), assinado em Marraquexe, em 15 de abril de 1994, e aprovado pela Decisão 94/800/CE do Conselho, de 22 de dezembro de 1994, relativa à celebração, em nome da Comunidade Europeia e em relação às matérias da sua competência, dos acordos resultantes das negociações multilaterais do Uruguay Round (1986/1994) (JO 1994, L 336, p. 1). A disposição citada provém do Acordo Geral GATT de 1947, a qual foi retomada no GATT de 1994.

( 4 ) JO 1994, L 336, p. 119.

( 5 ) Regulamento (CEE) n.o 2913/92 do Conselho, de 12 de outubro de 1992, que estabelece o Código Aduaneiro Comunitário (JO 1992, L 302, p. 1), na versão alterada pelo Regulamento (CE) n.o 1186/2009 do Conselho, de 16 de novembro de 2009 (JO 2009, L 324, p. 23). Em princípio, o Regulamento (CE) n.o 2913/92 devia ter sido substituído pelo Regulamento (CE) n.o 450/2008 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 23 de abril de 2008, que estabelece o Código Aduaneiro Comunitário (Código Aduaneiro Modernizado) (JO 2008, L 145, p. 1) mas, devido à falta de medidas de aplicação, este último nunca entrou plenamente em vigor. O Regulamento (CE) n.o 450/2008 foi revogado pelo Regulamento (CE) n.o 952/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 9 de outubro de 2013 que estabelece o Código Aduaneiro da União (JO 2013, L 269, p. 1). Contudo, este último regulamento só entrou em vigor a partir de 2013 ou 2016, de modo que neste caso concreto é aplicável ainda o Regulamento (CE) n.o 2913/92.

( 6 ) Regulamento (CEE) n.o 2454/93 da Comissão, de 2 de julho de 1993, que fixa determinadas disposições de aplicação do Regulamento (CEE) n.o 2913/92 do Conselho que estabelece o Código Aduaneiro Comunitário (JO 1993, L 253, p. 1), na versão alterada pelo Regulamento (UE) n.o 1063/2010 da Comissão, de 18 de novembro de 2010 (JO 2010, L 307, p. 1).

( 7 ) O sublinhado é meu.

( 8 ) V., igualmente, no mesmo sentido, o artigo 1.o, n.o 1, do GATT ‑ Acordo sobre o valor aduaneiro, de acordo com o qual o valor transacional é «o preço efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias quando são vendidas para exportação com destino ao país de importação» (o sublinhado é meu).

( 9 ) Acórdãos de 6 de junho de 1990, Unifert (C‑11/89, EU:C:1990:237, n.o 11), e de 28 de fevereiro de 2008, Carboni e derivati Srl (C‑263/06, EU:C:2008:128, n.o 28).

( 10 ) No mesmo sentido, igualmente, acórdão do Tribunal de Justiça de 19 de outubro de 2000, Sommer (C‑15/99, EU:C:2000:574, n.o 22), segundo o qual, num sistema estabelecido pelo Código Aduaneiro o valor transacional constitui a base do cálculo do valor aduaneiro (com base no Regulamento n.o 1224/80). Relativamente à necessidade de interpretar o direito aduaneiro da União de acordo com o GATT, v. as minhas conclusões no processo The International Association of Independent Tanker Owners e o. (C‑308/06, EU:C:2007:689, n.o 107 e jurisprudência aí referida).

( 11 ) Acórdão de 12 de dezembro de 2013, Christodoulou e o. (C‑116/12, EU:C:2013:825, n.os 41 a 43).

( 12 ) Quanto ao conceito de «venda» utilizado no artigo 29.o, n.o 1, do CA, v. acórdão de 12 de dezembro de 2013, Christodoulou e o. (C‑116/12, EU:C:2013:825, n.o 45).

( 13 ) Acórdãos de 16 de novembro de 2006, Compaq Computer International Corporation (C‑306/04, EU:C:2006:716, n.o 30); de 15 de julho de 2010, Gaston Schul (C‑354/09, EU:C:2010:439, n.o 29); e de 12 de dezembro de 2013, Christodoulou e o. (C‑116/12, EU:C:2013:825, n.o 40).

( 14 ) V. Krockauer, L., Zollwert, 3.a ed., Verlag für Wirtschaft und Verwaltung, Frankfurt am Main, 1974, p. 24.

( 15 ) A Convenção de Bruxelas sobre o valor aduaneiro das mercadorias foi assinada em 15 de dezembro de 1950, e os seus princípios foram transpostos para o direito comunitário através do Regulamento (CEE) n.o 803/68 do Conselho, de 27 de junho de 1968, relativo ao valor aduaneiro das mercadorias (JO 1968, L 148, p. 6). A Convenção de Bruxelas sobre o valor aduaneiro foi substituída em 1979 pelo Acordo relativo à aplicação do artigo VII do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio no âmbito do Tokyo Round do GATT (JO 1980, L 71, p. 1, 107), que introduziu o método do valor transacional como base para a determinação do valor aduaneiro e que foi transposto para o direito comunitário através do Regulamento (CEE) n.o 1224/80 do Conselho, de 28 de maio de 1980, relativo ao valor aduaneiro das mercadorias (JO 1980, L 134, p. 1; EE 02 F6 p. 224).

( 16 ) V. Krockauer, L., Zollwert, 3.a ed., Verlag für Wirtschaft und Verwaltung, Frankfurt am Main, 1974, pp. 24 e 41.

( 17 ) Artigo 2.o, n.o 1, alínea a) e artigo 3.o, n.o 1, alínea a), do GATT ‑ Acordo sobre o valor aduaneiro.

( 18 ) Artigo 30.o, n.o 2, alíneas a) e b), do CA.

( 19 ) Artigo 7.o, n.o 2, alínea e), do GATT ‑ Acordo sobre o valor aduaneiro. V. também artigo 6.o, n.o 1, alínea b), do mesmo Acordo, com base no qual, quando o valor aduaneiro se baseie num valor calculado a partir da soma de diferentes elementos, a importância relativa a lucros e despesas gerais deve ser igual à que costuma adicionar‑se para os produtores do país de exportação em operações de exportação com destino ao país de importação.

( 20 ) Artigo 31.o, n.o 2, alínea e), do CA. V. também artigo 30.o, n.o 2, alínea d), segundo travessão, do CA, de acordo com o qual, quando o valor aduaneiro se baseie num valor calculado a partir da soma de diferentes elementos, o montante representativo dos lucros e das despesas gerais deve ser igual ao que é geralmente contabilizado para os produtores do país de exportação em operações de exportação com destino à União.

( 21 ) Acórdãos de 6 de junho de 1990, Unifert (C‑11/89, EU:C:1990:237, n.o 35); de 19 de outubro de 2000, Sommer (C‑15/99, EU:C:2000:574, n.o 25); de 16 de novembro de 2006, Compaq Computer International Corporation (C‑306/04, EU:C:2006:716, n.o 30); e de 19 de março de 2009, Mitsui & Co. Deutschland (C‑256/07, EU:C:2009:167, n.o 20).

( 22 ) V. artigo 192.o, n.o 1, do CA bem como as disposições relativas à prestação de uma garantia global, constante no artigo 379.o do Regulamento n.o 2454/93, com base no qual, o responsável principal deve depositar, sendo caso disso, um montante de referência e assegurar‑se de que as possíveis dívidas aduaneiras das operações em curso não ultrapassem esse montante de referência. Do mesmo modo, as autoridades aduaneiras podem controlar os montantes de referência para cada operação individual.

( 23 ) Acórdãos de 5 de maio de 1981, Dürbeck (112/80, EU:C:1981:94, n.o 48), e de 24 de março de 2011, ISD Polska e o. (C‑369/09 P, EU:C:2011:175, n.o 122).

( 24 ) Acórdãos de 14 de junho de 2016, Marchiani/Parlamento (C‑566/14 P, EU:C:2016:437, n.o 77), e de 19 de julho de 2016, Kotnik e o. (C‑526/14, EU:C:2016:570, n.o 62); v., também, acórdãos de 22 de junho de 2006, Reino da Bélgica e Forum 187/Comissão (C‑182/03 e C‑217/03, EU:C:2006:416, n.o 147), e de 16 de dezembro de 2008, Masdar (UK)/Comissão (C‑47/07 P, EU:C:2008:726, n.os 81 e 86).

( 25 ) Acórdão de 10 de dezembro de 2015, Veloserviss (C‑427/14, EU:C:2015:803, n.o 39).

( 26 ) V. artigos 78.o e 220.o, n.o 2, alínea b), do CA, bem como acórdão de 10 de dezembro de 2015, Veloserviss (C‑427/14, EU:C:2015:803, n.os 17 e segs., em especial, n.os 28, 43 e 44).

( 27 ) V. artigo 94.o, n.o 4, do CA, bem como artigo 372.o, n.o 1, alínea a), e artigo 380.o, n.os 2 e 3 do Regulamento n.o 2454/93.

( 28 ) V. artigo 379.o, n.o 2, terceiro travessão, do Regulamento n.o 2454/93.

( 29 ) V. artigo 95.o do CA.

( 30 ) V. artigo 153.o, n.o 1, do Regulamento n.o 2454/93. No ponto 1 das notas relativas ao artigo 30.o, n.o 2, alínea d), do Código Aduaneiro no anexo 23 («Notas interpretativas para efeitos de valor aduaneiro») do Regulamento n.o 2454/93 acrescenta a este respeito o seguinte: «Regra geral, o valor aduaneiro determina‑se, por força das presentes disposições, na base de informações imediatamente disponíveis na Comunidade. Contudo, a fim de determinar um valor calculado, poderá ser necessário examinar os custos de produção das mercadorias a avaliar e outras informações que deverão ser obtidas fora da Comunidade. Além disso, na maior parte dos casos, o produtor das mercadorias estará fora da jurisdição das autoridades dos Estados‑Membros. A utilização do método do valor calculado será, em geral, restrita aos casos em que o comprador e o vendedor estão vinculados e em que o produtor está disposto a comunicar às autoridades do país de importação os dados necessários sobre o estabelecimento dos custos e a conceder facilidades para quaisquer verificações ulteriores que possam ser necessárias» (o sublinhado é meu).

( 31 ) Acórdãos de 12 de dezembro de 2013, Christodoulou e o. (C‑116/12, EU:C:2013:825, n.os 41 a 43); de 16 de junho de 2016, EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455, n.os 27 a 29); e de 9 de março de 2017, GE Healthcare (C‑173/15, EU:C:2017:195, n.os 75 a 77).

( 32 ) V. artigo 153.o, n.o 1, do Regulamento n.o 2454/93.

( 33 ) V. artigo 14.o do CA.

( 34 ) V., por exemplo, artigo 29.o, n.o 2, do CA, bem como ponto 3 das notas interpretativas relativas a esta disposição no anexo 23 («Notas interpretativas para efeitos de valor aduaneiro») do Regulamento n.o 2454/93.

( 35 ) Quanto à necessidade de conceder aos operadores económicos a possibilidade de dar a conhecer utilmente o seu ponto de vista e dentro dos prazos, v. acórdãos de 18 de dezembro de 2008, Sopropé (C‑349/07, EU:C:2008:746, n.o 36 e segs.), e de 3 de julho de 2014, Kamino International Logistics (C‑129/13 e C‑130/13, EU:C:2014:2041, n.o 38).

( 36 ) V. as minhas conclusões no processo Mellor (C‑75/08, EU:C:2009:32, n.o 25).

( 37 ) Acórdão de 8 de maio de 2014, N. (C‑604/12, EU:C:2014:302, n.os 49 e 50); v. também as minhas conclusões no processo Mellor (C‑75/08, EU:C:2009:32, n.o 33 e jurisprudência aí referida).

( 38 ) V. as minhas conclusões no processo Mellor (C‑75/08, EU:C:2009:32, n.os 28 e 31 e jurisprudência aí referida). V. também acórdão de 23 de fevereiro de 2006, Molenbergnatie (C‑201/04, EU:C:2006:136, n.o 54).

( 39 ) V. também as considerações incluídas nas minhas conclusões no processo Mellor (C‑75/08, EU:C:2009:32, n.os 29 e 30).

( 40 ) Esta possibilidade prevista nos n.os 59 a 61 e no ponto 1 da parte dispositiva do acórdão de 30 de abril de 2009, Mellor (C‑75/08, EU:C:2009:279), deve ser rejeitada neste caso concreto, nomeadamente devido ao facto de o Código Aduaneiro — contrariamente à diretiva que esteve na origem desse acórdão — prever expressamente um dever de fundamentação para as decisões que impõem um ónus.

( 41 ) Sobre os limites e as possibilidades de sanar as infrações ao direito da União, v. acórdão de 3 de julho de 2008, Comissão/Irlanda (C‑215/06, EU:C:2008:380, n.os 57 e segs.).