DESPACHO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Sétima Secção)

21 de novembro de 2017 ( )

«Reenvio prejudicial — Fiscalidade — Imposto sobre o valor acrescentado (IVA) — Diretiva 2006/112/CE — Artigo 15.°, n.° 2, e artigo 135.°, n.° 1, alínea f) — Direitos de utilização sobre bens imóveis — Isenções — Âmbito de aplicação — Conceito de “negociação”»

No processo C‑615/16,

que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial apresentado, nos termos do artigo 267.° TFUE, pelo Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), por decisão de 26 de outubro de 2016, que deu entrada no Tribunal de Justiça em 28 de novembro de 2016, no processo

Giovanna Judith Kerr

contra

Fazenda Pública,

O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Sétima Secção),

composto por: A. Rosas (relator), presidente de secção, C. Toader e A. Prechal, juízes,

advogado‑geral: J. Kokott,

secretário: A. Calot Escobar,

vistos os autos,

vistas as observações apresentadas:

– em representação do Governo português, por L. Inez Fernandes, M. Figueiredo e R. Campos Laires, na qualidade de agentes,

– em representação da Comissão Europeia, por A. Caeiros e M. Owsiany‑Hornung, na qualidade de agentes,

vista a decisão tomada, ouvida a advogada‑geral, de se pronunciar por meio de despacho fundamentado, em conformidade com o artigo 99.° do Regulamento de Processo do Tribunal de Justiça,

profere o presente

Despacho

1 O pedido de decisão prejudicial tem por objeto a interpretação do artigo 15.°, n.° 2, e do artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (JO 2006, L 347, p. 1, a seguir «Diretiva IVA»).

2 Este pedido foi apresentado no âmbito de um litígio que opõe Giovanna Judith Kerr à Fazenda Pública (Portugal) a respeito, nomeadamente, do enquadramento, para efeitos da aplicação das disposições relativas às isenções do imposto sobre o valor acrescentado (IVA), da atividade de angariação de clientes, de promoção e de comercialização de direitos de utilização sobre bens imóveis, desenvolvida por G. J. Kerr.

Quadro jurídico

Direito da União

3 Nos termos do artigo 15.°, n.° 2, da Diretiva IVA:

«Os Estados‑Membros podem considerar bens corpóreos:

a) Determinados direitos sobre bens imóveis;

b) Os direitos reais que confiram ao respetivo titular um poder de utilização sobre bens imóveis;

c) As participações e ações cuja posse confira, de direito ou de facto, a propriedade ou o gozo de um bem imóvel ou de uma fração de um bem imóvel.»

4 Em conformidade com o disposto no artigo 135.°, n.° 1, alínea f), desta diretiva, os Estados‑Membros isentam «[a]s operações, incluindo a negociação mas excluindo a guarda e gestão, relativas às ações, participações em sociedades ou em associações, obrigações e demais títulos, com exclusão dos títulos representativos de mercadorias e dos direitos ou títulos referidos no n.° 2 do artigo 15.°» da diretiva.

Direito português

5 O artigo 9.°, n.° 27, alínea e), do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (a seguir «CIVA») prevê que estão isentas do IVA, nomeadamente, «[a]s operações e serviços, incluindo a negociação, mas com exclusão da simples guarda e administração ou gestão, relativos a ações, outras participações em sociedades ou associações, obrigações e demais títulos, com exclusão dos títulos representativos de mercadorias e dos títulos representativos de operações sobre bens imóveis quando efetuadas por um prazo inferior a 20 anos».

Litígio no processo principal e questão prejudicial

6 G. J. Kerr exerceu, desde fevereiro de 2010, na qualidade de prestadora de serviços, uma atividade profissional para a Leisure Dimensions Limited Sucursal em Portugal e para a Soc. Gestão Financeira Central Oura Lda (a seguir, respetivamente, «LDL» e «SGF»), duas sociedades cujo objeto social é a comercialização de direitos de utilização sobre bens imóveis.

7 Resulta, em particular, da decisão de reenvio que os serviços prestados por G. J. Kerr consistiam na angariação de potenciais clientes, na promoção dos serviços comercializados por essas sociedades e na negociação, dentro dos limites que lhe estavam estabelecidos, dos contratos correspondentes. No âmbito dessa atividade, G. J. Kerr foi inicialmente enquadrada no regime de isenção previsto no artigo 9.° do CIVA.

8 Na sequência de uma ação de inspeção realizada pela Autoridade Tributária e Aduaneira (Portugal), em 2 de julho de 2014, esta emitiu uma liquidação adicional do IVA para os exercícios fiscais de 2011 a 2014, pelo facto de as operações realizadas por G. J. Kerr no âmbito da sua atividade profissional não poderem beneficiar dessa isenção e serem, por conseguinte, tributáveis.

9 Tendo a reclamação apresentada por G. J. Kerr contra essa liquidação sido indeferida, esta interpôs recurso no Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé (Portugal).

10 Dado que este órgão jurisdicional negou igualmente provimento ao recurso, G. J. Kerr interpôs recurso no órgão jurisdicional de reenvio, o Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), considerando, por um lado, que, ao alterar retroativamente o seu regime, a Autoridade Tributária e Aduaneira violou os princípios da irretroatividade e da segurança jurídica. Por outro lado, G. J. Kerr alega que a sua atividade só pode ser enquadrada no âmbito de aplicação da isenção prevista no artigo 9.°, n.° 27, alínea e), do CIVA.

11 A este respeito, o órgão jurisdicional de reenvio refere que esta disposição de direito nacional transpõe para o direito interno o artigo 135.°, n.° 1, alínea f), e o artigo 15.°, n.° 2, da Diretiva IVA.

12 O órgão jurisdicional de reenvio decidiu negar provimento aos pedidos de G. J. Kerr relativos a uma alteração retroativa do regime fiscal a que estava sujeita. Todavia, tendo dúvidas quanto ao enquadramento das atividades de G. J. Kerr, considera ser necessária uma interpretação destas disposições da Diretiva IVA, para poder determinar se as operações em causa no litígio no processo principal devem ser isentas do pagamento do IVA.

13 Neste contexto, o Supremo Tribunal Administrativo decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal de Justiça a seguinte questão prejudicial:

«O disposto nos artigos 135°, n.° 1, al. f), e 15°, n.° 2 da Diretiva [IVA] deve ser interpretado no sentido de abranger apenas as partes nos contratos de comercialização de direitos de utilização sobre bens imóveis que venham a ser celebrados, ou também pode ser interpretado no sentido de abranger, de igual modo, a atividade desenvolvida pela impugnante [no processo principal] que consiste em angariar clientes e promover os serviços, garantindo a concretização da respetiva venda por parte da empresa que os comercializa, em função de diretivas previamente estabelecidas e limites estabelecidos em termos de descontos e brindes promocionais?»

Quanto à questão prejudicial

14 Nos termos do artigo 99.° do seu Regulamento de Processo, quando a resposta a uma questão prejudicial possa ser claramente deduzida da jurisprudência, o Tribunal de Justiça pode, a qualquer momento, mediante proposta do juiz‑relator, ouvido o advogado‑geral, decidir pronunciar‑se por meio de despacho fundamentado.

15 O Tribunal de Justiça entende que é o caso no presente processo.

Observações preliminares

16 Importa desde logo declarar que, como a Comissão Europeia salientou a justo título, a decisão de reenvio não indica quais são os «direitos de utilização sobre bens imóveis» nem de que forma esses direitos foram comercializados, nos anos em causa no processo principal, pela LDL e pela SGF, por conta das quais G. J. Kerr exerceu a sua atividade, e que, além disso, não esclarece se a República Portuguesa exerceu a faculdade prevista no artigo 15.°, n.° 2, da Diretiva IVA.

17 Por outro lado, o Governo português e a Comissão salientam que a decisão de reenvio não permite determinar com certeza se a atividade de G. J. Kerr também consistia em encerrar, mediante a celebração de um contrato, as negociações que desenvolvia por conta da LDL e da SGF.

18 No âmbito das suas observações escritas, o Governo português alega que, no litígio no processo principal, estão exclusivamente em causa operações ligadas a «direitos de habitação turística», que apenas conferem ao seu titular a possibilidade de beneficiar de programas de alojamento em empreendimentos hoteleiros ou de tipo hoteleiro durante determinados períodos do ano.

19 Em contrapartida, no que diz respeito à questão do artigo 15.°, n.° 2, não resulta claramente das observações apresentadas por este governo se, e em que medida, o Estado‑Membro em causa fez uso da possibilidade prevista nesta disposição.

20 A este respeito, há que recordar que, no quadro da cooperação instituída pelo artigo 267.° TFUE, a necessidade de se chegar a uma interpretação do direito da União que seja útil ao juiz nacional exige que este respeite escrupulosamente as exigências de conteúdo de um pedido de decisão prejudicial, que figuram expressamente no artigo 94.° do Regulamento de Processo do Tribunal de Justiça, devendo o órgão jurisdicional de reenvio delas ter conhecimento (v., neste sentido, acórdão de 5 de julho de 2016, Ognyanov, C‑614/14, EU:C:2016:514, n.os 18 e 19 e jurisprudência referida).

21 Com efeito, as informações contidas nas decisões de reenvio servem não só para permitir ao Tribunal de Justiça dar respostas úteis mas também para dar aos governos dos Estados‑Membros, bem como aos demais interessados, a possibilidade de apresentar observações nos termos do artigo 23.° do Estatuto do Tribunal de Justiça da União Europeia (v., nomeadamente, despacho de 3 de julho de 2014, Talasca, C‑19/14, EU:C:2014:2049, n.° 23).

22 Todavia, em virtude do espírito de cooperação que preside às relações entre os órgãos jurisdicionais nacionais e o Tribunal de Justiça no âmbito do processo prejudicial, a falta de algumas constatações prévias pelo órgão jurisdicional de reenvio não leva à inadmissibilidade do pedido se, apesar dessas deficiências, o Tribunal de Justiça considerar, face aos elementos dos autos, estar em condições de dar uma resposta útil ao órgão jurisdicional de reenvio (v., neste sentido, acórdão de 28 de janeiro de 2016, CASTA e o., C‑50/14, EU:C:2016:56, n.° 48 e jurisprudência referida, e despacho de 8 de setembro de 2016, Google Ireland e Google Italy, C‑322/15, EU:C:2016:672, n.° 24).

23 No caso vertente, por um lado, as explicações dadas pelo órgão jurisdicional de reenvio, ainda que sejam lacunosas, permitem, todavia, ao Tribunal de Justiça compreender as razões da utilidade de uma interpretação do direito da União para a solução do litígio no processo principal. Por outro lado, acresce que essas explicações permitiram aos Estados‑Membros e aos demais interessados, na aceção do artigo 23.° do Estatuto do Tribunal de Justiça da União Europeia, apresentar as suas observações de um modo útil.

24 Daqui resulta que o pedido de decisão prejudicial é admissível.

Quanto ao âmbito de aplicação da isenção prevista no artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA

25 Com a sua questão, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se o artigo 15.°, n.° 2, e o artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA devem ser interpretados no sentido de que o conceito de «negociação», na aceção desta última disposição, é suscetível de dizer respeito a uma atividade, como a que é desenvolvida pela recorrente no processo principal, que consiste na angariação de clientela e na promoção de serviços relativos a direitos de utilização sobre bens imóveis, garantindo a concretização da respetiva venda por parte das empresas que os comercializam, em função de diretivas e de limites previamente estabelecidos.

26 Todavia, antes de analisar o conceito de atividade de «negociação», importa salientar que a questão de saber se uma atividade como a que é exercida por G. J. Kerr pode beneficiar da isenção prevista no artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA depende, antes de mais, das características jurídicas e económicas dos contratos que promovia e negociava por conta da LDL e da SGF.

27 Em especial, como o Governo português e a Comissão salientaram, a isenção das prestações de serviços que consistem numa eventual «negociação», na aceção do artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA, exige que estejam em causa «títulos», na aceção dessa mesma disposição.

28 Neste contexto, importa fornecer ao órgão jurisdicional de reenvio os elementos de interpretação necessários do conceito de «título», na aceção dessa disposição, para lhe permitir decidir de modo útil sobre o litígio que lhe foi apresentado.

Quanto ao conceito de «título», na aceção do artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA

29 Nos termos do artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA, os Estados‑Membros isentam as operações relativas «às ações, participações em sociedades ou em associações, obrigações e demais títulos».

30 A este respeito, há que salientar, em primeiro lugar, que, segundo jurisprudência constante do Tribunal de Justiça, as operações isentas de IVA nos termos desta disposição são operações realizadas no mercado de valores mobiliários (v., neste sentido, acórdãos de 5 de junho de 1997, SDC, C‑2/95, EU:C:1997:278, n.° 72, e de 29 de outubro de 2009, SKF, C‑29/08, EU:C:2009:665, n.° 48) e constituem, pela sua natureza, operações financeiras (v., neste sentido, acórdão de 12 de junho de 2014, Granton Advertising, C‑461/12, EU:C:2014:1745, n.° 29).

31 Em segundo lugar, resulta da redação do artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA que a isenção aí prevista se refere especificamente às operações relativas, por um lado, a títulos que conferem um direito de propriedade sobre pessoas coletivas e, por outro, a títulos que representam uma dívida (v., neste sentido, acórdão de 12 de junho de 2014, Granton Advertising, C‑461/12, EU:C:2014:1745, n.° 27).

32 Em terceiro lugar, o Tribunal de Justiça também já declarou que os «demais títulos» visados por essa isenção devem ser de natureza jurídica comparável quer aos títulos especificamente visados pelas operações isentas com base no artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA quer aos expressamente excluídos dessa isenção, a saber, os títulos representativos de mercadorias, bem como as participações e as ações cuja posse confira, de direito ou de facto, a propriedade ou o gozo de um bem imóvel ou de uma fração de um bem imóvel, desde que o Estado‑Membro considere que aquelas são bens corpóreos, em conformidade com o artigo 15.°, n.° 2, alínea c), da Diretiva IVA (v., neste sentido, acórdão de 12 de junho de 2014, Granton Advertising, C‑461/12, EU:C:2014:1745, n.os 27 e 28 e jurisprudência referida).

33 Esta interpretação é conforme com a jurisprudência do Tribunal de Justiça segundo a qual os termos utilizados para designar as isenções visadas no artigo 135.° da Diretiva IVA são de interpretação estrita, dado que essas isenções constituem derrogações ao princípio geral de que o IVA é cobrado sobre cada prestação de serviços efetuada a título oneroso por um sujeito passivo. Todavia, esta regra de interpretação estrita não significa que os termos utilizados para definir as isenções previstas no referido artigo 135.° devam ser interpretados de maneira a privá‑las dos seus efeitos (v., neste sentido, acórdãos de 17 de janeiro de 2013, Woningstichting Maasdriel, C‑543/11, EU:C:2013:20, n.° 25, e de 12 de junho de 2014, Granton Advertising, C‑461/12, EU:C:2014:1745, n.° 25 e jurisprudência referida).

34 Por conseguinte, incumbe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar se, no litígio no processo principal, as operações efetuadas por G. J. Kerr podem ser consideradas «operações financeiras», na aceção da jurisprudência do Tribunal de Justiça, pelo facto de terem sido realizadas sobre títulos de natureza jurídica comparável à dos títulos especificamente mencionados no artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA.

35 Assim seria, no caso vertente, se os direitos de utilização sobre bens imóveis comercializados por G. J. Kerr por conta da LDL e da SGF estivessem, direta ou indiretamente, sujeitos à condição de o comprador adquirir uma participação numa sociedade ou ser titular de um crédito cuja posse confira, de direito ou de facto, a propriedade ou o gozo da totalidade ou de uma fração desses bens imóveis.

Quanto à exceção à isenção prevista no artigo 15.°, n.° 2, da Diretiva IVA

36 Conforme foi salientado pela Comissão nas suas observações escritas, importa recordar que a isenção do IVA prevista no artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA não é aplicável às participações e às ações relativas a bens imóveis se o Estado‑Membro em causa tiver exercido a faculdade prevista no referido artigo 15.°, n.° 2.

37 Com efeito, em conformidade com essa disposição, os Estados‑Membros podem considerar bens corpóreos, nomeadamente, as participações e ações cuja posse confira, de direito ou de facto, a propriedade ou o gozo de um bem imóvel ou de uma fração de um bem imóvel.

38 Por conseguinte, se o órgão jurisdicional de reenvio considerar que as operações em causa no processo principal estão abrangidas pelo âmbito de aplicação da isenção prevista no artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA, incumbe igualmente a esse órgão jurisdicional verificar se, no que diz respeito aos direitos em causa no processo principal, a República Portuguesa exerceu a faculdade prevista no artigo 15.°, n.° 2, dessa diretiva e, consequentemente, se a exceção à isenção do IVA é aplicável no caso vertente.

39 Resulta do que precede que, tendo em conta as características dos direitos de utilização sobre bens imóveis em causa no processo principal e dos contratos celebrados por G. J. Kerr, incumbe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar se as operações efetuadas por esta podem ser consideradas operações financeiras relativas a títulos de natureza jurídica comparável à dos títulos visados no artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA e se, sendo esse o caso, a exceção à isenção prevista no artigo 15.°, n.° 2, dessa diretiva se aplica, com base no direito nacional, aos referidos direitos.

Quanto ao conceito de «negociação», na aceção do artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA

40 Antes de mais, no que se refere ao âmbito do artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA, resulta da jurisprudência do Tribunal de Justiça que as operações relativas às ações e aos demais títulos são realizadas no mercado de valores mobiliários e que o comércio de títulos comporta atos que alteram a situação jurídica e financeira existente entre as partes, comparáveis aos que se verificam no caso de uma transferência bancária ou de um pagamento (acórdão de 5 de julho de 2012, DTZ Zadelhoff, C‑259/11, EU:C:2012:423, n.° 22).

41 A expressão «operações […] relativas às ações, participações em sociedades ou em associações, obrigações e demais títulos» refere‑se, por conseguinte, a operações suscetíveis de criar, modificar ou extinguir os direitos e obrigações das partes relativos aos títulos (acórdão de 13 de dezembro de 2001, CSC Financial Services, C‑235/00, EU:C:2001:696, n.° 33).

42 Em seguida, quanto, mais precisamente, ao conceito de atividade de «negociação», importa salientar que resulta da jurisprudência do Tribunal de Justiça que este termo se refere a uma atividade exercida por um intermediário que não ocupa o lugar de uma parte num contrato relativo a um produto financeiro e cuja atividade é diferente das prestações contratuais típicas efetuadas pelas partes em contratos desse tipo. Efetivamente, a atividade de negociação é um serviço prestado a uma parte contratual e por esta remunerado como atividade distinta da mediação. Pode consistir, nomeadamente, em sugerir‑lhe as ocasiões para celebrar determinado contrato, entrar em contacto com a outra parte e negociar em nome e por conta do cliente os detalhes das prestações recíprocas. A finalidade desta atividade é, portanto, fazer o necessário para que ambas as partes celebrem um contrato, sem que o negociador tenha um interesse próprio no conteúdo do contrato (v., neste sentido, acórdãos de 13 de dezembro de 2001, CSC Financial Services, C‑235/00, EU:C:2001:696, n.° 39, e de 5 de julho de 2012, DTZ Zadelhoff, C‑259/11, EU:C:2012:423, n.° 27).

43 A este respeito, o Tribunal de Justiça já precisou que as atividades de mediação, que consistem na procura, mediante o pagamento de uma remuneração, de compradores de bens imóveis que, subsequentemente, foram vendidos e entregues através das transmissões de ações, sem que o intermediário tenha um interesse próprio no conteúdo desses contratos, são atividades que correspondem ao termo «negociação», relativo às ações e participações em sociedades ou em associações, na aceção do artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA (v., neste sentido, acórdão de 5 de julho de 2012, DTZ Zadelhoff, C‑259/11, EU:C:2012:423, n.° 28).

44 Em contrapartida, o fornecimento de uma simples prestação material, técnica ou administrativa que não implique uma alteração da situação jurídica e financeira existente entre as partes não está abrangido pela isenção prevista no artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA (acórdão de 13 de dezembro de 2001, CSC Financial Services, C‑235/00, EU:C:2001:696, n.° 28).

45 Do mesmo modo, o Tribunal de Justiça já declarou que a expressão «negociação relativa a títulos» não se refere aos serviços que se limitam a fornecer informações sobre um produto financeiro e, eventualmente, a receber e processar os pedidos de subscrição dos títulos correspondentes, sem proceder à respetiva emissão (v., neste sentido, acórdão de 13 de dezembro de 2001, CSC Financial Services, C‑235/00, EU:C:2001:696, n.° 41).

46 Ora, resulta da decisão de reenvio, por um lado, que a atividade desenvolvida por G. J. Kerr consiste em angariar clientes e promover os serviços, garantindo a concretização da respetiva venda por parte da empresa que os comercializa, em função de diretivas previamente estabelecidas e limites estabelecidos em termos de descontos e brindes promocionais, e, por outro, que G. J. Kerr não é parte nos contratos que negocia.

47 Tendo em conta todas as considerações que precedem, há que responder à questão prejudicial que o artigo 15.°, n.° 2, e o artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva IVA devem ser interpretados no sentido de que o conceito de «negociação», na aceção desta última disposição, é suscetível de dizer respeito a uma atividade como a que é desenvolvida pela recorrente no processo principal, desde que essa atividade seja a de um intermediário remunerado para prestar um serviço a uma das partes num contrato relativo a operações financeiras sobre títulos, consistindo esse serviço em fazer o necessário para que o vendedor e o comprador assinem esse contrato, sem que o próprio intermediário o assine e, em todo o caso, sem que ele tenha um interesse próprio no conteúdo desse mesmo contrato. Incumbe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar se estes requisitos estão preenchidos no litígio que lhe foi submetido.

Quanto às despesas

48 Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional de reenvio, compete a este decidir quanto às despesas. As despesas efetuadas pelas outras partes para a apresentação de observações ao Tribunal de Justiça não são reembolsáveis.

Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Sétima Secção) declara:

O artigo 15.°, n.° 2, e o artigo 135.°, n.° 1, alínea f), da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, devem ser interpretados no sentido de que o conceito de «negociação», na aceção desta última disposição, é suscetível de dizer respeito a uma atividade como a que é desenvolvida pela recorrente no processo principal, desde que essa atividade seja a de um intermediário remunerado para prestar um serviço a uma das partes num contrato relativo a operações financeiras sobre títulos, consistindo esse serviço em fazer o necessário para que o vendedor e o comprador assinem esse contrato, sem que o próprio intermediário o assine e, em todo o caso, sem que ele tenha um interesse próprio no conteúdo desse mesmo contrato. Incumbe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar se estes requisitos estão preenchidos no litígio que lhe foi submetido.

Feito no Luxemburgo, em 21 de novembro de 2017.

O secretário O presidente da Sétima Secção