41.

A este respeito, a República Federal da Alemanha salienta ser útil reapreciar brevemente os critérios a tomar em consideração e as repercussões de uma alteração da taxa do IVA sobre a matéria colectável dos recursos próprios IVA. a) O sistema comunitário do imposto sobre o valor acrescentado, aplicável igualmente ao cálculo dos recursos próprios IVA, assenta no princípio da proporcionalidade da tributação relativamente ao valor líquido das operações respeitantes a bens e serviços (artigo 2.o, primeiro parágrafo, da primeira directiva IVA). A matéria colectável do IVA deve ser igual à soma dos valores acrescentados nos diversos estádios. O valor acrescentado em cada estádio deve determinar-se com base num cálculo assente no valor, sem IVA, das diferentes operações. Para as operações não isentas, tal encontra-se previsto no n.o 2, alínea a), do artigo 11.o-A da sexta directiva IVA. Para as operações isentas, o IVA pago pelas prestações a montante transforma-se num elemento dos custos e da formação do preço sempre que, como acontece com o Deustche Bundespost, a empresa não se encontra autorizada a efectuar uma dedução. A empresa isenta, sem possibilidade de dedução, vê-se obrigada a incluir no cálculo do preço o IVA por ela pago relativamente às prestações a montante e a repercuti-lo, deste modo, sobre os clientes, como fez o Deustche Bundespost. O isento é obrigado, em caso de alteração da taxa do IVA, a efectuar de cada vez um novo cálculo da sua remuneração, tendo em conta o IVA pago, com uma taxa alterada, sobre as prestações a montante. O método de cálculo da República Federal da Alemanha permite eliminar o efeito da modificação do preço resultante de uma alteração da taxa. Na verdade, o IVA pago não pode integrar a matéria colectável dos recursos próprios IVA, já que tal significaria o abandono do princípio da proibição do imposto sobre imposto. Através da dedução do IVA já pago, efectuada em conformidade com o método de cálculo da República Federal da Alemanha, quaisquer efeitos do aumento do preço na sequência de um aumento da taxa ver-se-ão de novo neutralizados. b) A República Federal da Alemanha ilustra mais uma vez com exemplos os diversos métodos de cálculo. Nestes exemplos, parte-se do princípio de que o Bundespost obtém continuadamente semi-produtos e serviços para um valor de 200, acrescentando-lhe (de forma igualmente constante) um valor de 50. Tomam-se por hipótese três casos em relação aos quais se indica o montante do imposto e o cálculo da matéria colectável para as taxas de IVA de 10 %, 15 % e 20 %. O exemplo «J» corresponde ao caso normal das operações não isentas, tal como se verifica na maioria dos Estados-membros que sujeitam a partir de agora, no plano nacional, as operações nos domínios das telecomunicações ao IVA. O exemplo «K» ilustra o cálculo da matéria colectável relativamente a um Estado-membro que isenta de IVA, no plano nacional, as operações de telecomunicações e isto com base num método de cálculo do Governo federal. O exemplo «L», por último, ilustra a tributação fictícia das operações de telecomunicações segundo o método de cálculo da Comissão. Exemplo «J» O caso normal: as operações de telecomunicações não são isentas A B C 1. Preço de aquisição líquido dos semiprodutos pelo Bundespost 200 200 200 2. Taxas do IVA aplicável em % 10 15 20 3. IVA dedutível pago pelo Bundespost sobre os semiprodutos (1 x 2) 20 30 40 4. Valor acrescentado pelo Bundespost 50 50 50 5. Preço de venda (1 + 4) sem IVA 250 250 250 6. IVA a fatturar pelo Bundespost ao cliente sobre o montante 5 = montante recebido pelo Estado 25 37,5 50 7. Dedução do imposto pago a montante (3) 20 30 40 8. Total do valor acrescentado, que serve de matéria colectável para os recursos próprios IVA (1 + 4) 250 250 250 () (*1) Se se calcular a matéria colectável dividindo as receitas IVA do Estado pelas taxas do IVA, obter-se-á — também aqui para as diversas taxas de IVA — o mesmo resultado: 250 250 250 Exemplo «K» Hipótese em que as operações de telecomunicações são isentas Cálculo da matéria colectável de acordo com o método da República Federal da Alemanha A B C 1. Preço de aquisição líquido dos semiprodutos pelo Bundespost 200 200 200 2. Taxa de IVA aplicável em % 10 15 20 3. IVA não dedutível pago pelo Bundespost sobre os semiprodutos (1x2) = montante recebido pelo Estado 20 30 40 4. Valor acrescentado pelo Bundespost 50 50 50 5. Preço de venda (1+3 + 4) com IVA 270 280 290 6. IVA a facturar pelo Bundespost ao cliente sobre o montante 5 — — — (isenção) 7. Dedução do IVA incluído no preço de venda do Bundespost, de acordo com o método de cálculo do Governo federal (3) na hipótese de tributação fictícia 20 30 40 8. Total do valor acrescentado, que serve de matéria colectável para os recursos próprios IVA (5./.7) ou (1 + 4) 250 250 250 () (*1) Se se calcular a maioria coleclávcl dividindo as receitas IVA do Estado pelas taxas do IVA, dever-se-á ter cm conta, ainda, o valor acrescentado pelo Bundespost (4) que n.ìo entra no ambito do imposto: A ; ; Exemplo «L» Hipótese em que as operações de telecomunicações são isentas Determinação da matéria colectável de acordo com o método da Comissão A B C 1. Preço de aquisição líquido dos semiprodutos pelo Bundespost 200 200 200 2. Taxas do IVA aplicável em % 10 15 20 3. IVA não dedutível pago pelo Bundespost sobre os semiprodutos (1 X 2) 20 30 40 4. Valor acrescentado pelo Bundespost 50 50 50 5. Preço de venda (1 + 3 + 4) imposto a montante incluído 270 280 290 6. IVA a facturar pelo Bundespost ao cliente sobre o montante 5 — — — (isenção) 7. Não dedução da componente fiscal incluída no preço de venda do Bundespost, de acordo com o método de cálculo da Comissão (3) — — — 8. Total do valor acrescentado, que serve de matéria colectável dos recursos próprios IVA, de acordo com o método de cálculo da Comissão (5./.7) 270 280 290 c) Estes exemplos revelam que o método do Governo federal permite calcular as operações isentas no plano nacional como se estivessem sujeitas a imposto. Estas são tratadas da mesma forma que no exemplo «J». Os cálculos dos exemplos «J» e «K» conduzem a uma matéria colectável idêntica para pagamento de recursos próprios TVA (ver o n.o 8 do exemplo «J» e do exemplo «K»). O nível da taxa de IVA não tem qualquer incidência sobre a determinação da matéria colectável. O exemplo «L» revela que o método de cálculo da Comissão não apenas inclui os impostos pagos a montante na matéria colectável, mas dá origem, em caso de aumento da taxa do IVA, a um novo aumento da matéria colectável. O método de cálculo da Comissão é, deste modo, errado e ignora o facto de o IVA pago pelas prestações a montante constituir para as operações isentas um elemento dos custos e da formação dos preços. Para neutralizar este elemento dos custos no quadro da tributação fictícia prevista no n.o 2, segundo travessão, do artigo 9.o do Regulamento n.o 2892/77, o IVA pago pelo contribuinte isento (que não dispõe de um direito à dedução) sobre as prestações a montante deve ser deduzido da matéria colectável dos recursos próprios IVA, à taxa efectivamente aplicada em cada caso. d) Em conclusão, o Governo federal verifica que o método de cálculo da República Federal da Alemanha é o único que permite atingir o objectivo da «neutralização», relativamente à matéria colectável dos recursos próprios, das isenções autorizadas a título transitório. De acordo com o método de cálculo da Comissão, um aumento da taxa do IVA repercute-se directamente sobre a base dos recursos IVA, uma vez que implica necessariamente um aumento da matéria colectável. Isto é incompatível com o princípio da proibição de «imposto sobre imposto» e determina uma discriminação relativamente aos Estados que utilizam a possibilidade de isenção a título transitório, em relação aos restantes Estados-membros que sujeitam a partir de agora as operações em causa ao imposto.