COMISSÃO DAS COMUNIDADES EUROPEIAS 
COM(94) 584 final 
Bruxelas, 13.12 1994 
94/0324 (CNS) 
RELATÓRIO PA COMISSÃO AO CONSELHO 
nos termos do n° 4 do artigo 12° e da alínea g) do n° 2 do artigo 28° da Sexta Directiva do 
Conselho de 17 de Maio de 1977 (alterada) relativa à harmonização das legislações dos 
Estados-membros respeitantes aos impostos sob o volume de negócios - sistema comum do 
imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme 
Proposta de 
DIRECTIVA DO CONSELHO 
que altera a Directiva 77/388/CEE relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor 
acrescentado (tributação dos produtos agrícolas) 
(Apresentada pela Comissão) 

RELATÓRIO DA COMISSÃO AO CONSELHO 
nos termos do n° 4 do artigo 12° e da alínea g) do n° 2 do artigo 28° da Sexta Directiva do 
Conselho de 17 de Maio de 1977 (alterada) relativa à harmonização das legislações dos 
Estados-membros respeitantes aos impostos sob o volume de negócios - sistema comum do 
imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme 
indice 
1. Introdução 4 
2. O contexto histórico das decisões do Conselho em matéria de aproximação das 
taxas do IVA 5 
3. Aproximação das taxas do IVA - alterações das taxas do IVA vigentes 
nos Estados-membros 7 
4. As taxas do IVA e o funcionamento do mercado interno - a influência das taxas 
do IVA na estrutura das aquisições transfronteiriças 8 
5. As taxas do IVA e o funcionamento do mercado interno - a influência das taxas 
do IVA no comércio intracomunitário realizado por sujeitos passivos 11 
6. A taxa reduzida do IVA - revisão do conteúdo do Anexo H 13 
7. As disposições transitórias em matéria de taxas do IVA 17 
8. Conclusões 20 
1. Introdução 
O presente documento constitui o relatório que a Comissão deve apresentar ao Conselho em 
conformidade com o n° 4 do artigo 12° e com o n° 2 do artigo 28° da Sexta Directiva IVA, tal 
como alterada nomeadamente pela Directiva 92/77/CEE do Conselho. O objectivo do relatório 
consiste em examinar as medidas adoptadas pelos Estados-membros em 1993 e 1994 
relativamente à aproximação das taxas do IVA, tendo em conta o funcionamento do mercado 
interno. O relatório procura determinar se surgiram distorções da concorrência entre os 
Estados-membros neste contexto, nomeadamente à luz da abertura do mercado único a 
consumidores que pretendem proceder a aquisições transfronteiriças. 
O relatório começa por recordar o significado das decisões do Conselho de 1991 e 1992 em 
matéria de aproximação das taxas do IVA (capítulo 2). Estas decisões representaram um 
primeiro passo histórico efectuado pela Comunidade neste domínio, tendo preparado o caminho 
para a supressão dos controlos aduaneiros e fiscais nas fronteiras internas da Comunidade a partir 
de 1 de Janeiro de 1993, para a aplicação do regime transitório IVA e com ele, para a realização 
do programa do mercado único. As medidas tomadas neste contexto pelos Estados-membros são 
apresentadas sinteticamente no capítulo 3. E neste contexto que será analisado o papel que a 
aproximação das taxas do IVA desempenha no funcionamento de um mercado único, muito 
especialmente a nível da sua influência na estrutura das aquisições transfronteiriças efectuadas 
por particulares nesse mercado alargado (capítulo 4). O comércio intracomunitário efectuado por 
sujeitos passivos é também resumidamente tomado em consideração (capítulo 5). 
O presente relatório trata seguidamente de uma série de questões específicas, relativamente às 
quais o Conselho deve proceder a uma revisão. A primeira delas diz respeito ao âmbito de 
aplicação da taxa reduzida e às entregas de bens e prestações de serviços enumerados no 
Anexo H da Sexta Directiva (capítulo 4). O n° 4 do artigo 12° da directiva estabelece que o 
Conselho deverá rever esta lista de dois em dois anos, a fim de verificar se será desejável 
introduzir-lhe quaisquer alterações. A segunda questão diz respeito ao funcionamento de 
determinadas disposições transitórias em matéria de taxa do IVA, que podem ser aplicadas pelos 
Estados-membros durante o período transitório a que se refere a alínea 1) do artigo 28° da 
directiva (capítulo 5). A alínea g) do n° 2 do artigo 28° determina que o Conselho deve rever estas 
taxas a fim de garantir que a sua existência não ameace provocar distorções da concorrência 
prejudiciais ao funcionamento do mercado interno. 
Finalmente, deverá notar-se que existem algumas questões relacionadas com as taxas do IVA, 
que o presente relatório não trata em pormenor, nomeadamente: (I) a harmonização dos impostos 
especiais de consumo e o efeito das actuais disparidades desses impostos a nível de distorções 
da concorrência no âmbito do mercado interno, (II) as futuras medidas no que diz respeito a uma 
nova aproximação das taxas do IVA na Comunidade (incluindo o nível da taxa normal após 1996 
e o âmbito da taxa reduzida). Estas questões serão tratadas separadamente no contexto da 
introdução do regime definitivo do IVA. 
2. Contexto histórico das decisões do Conselho em matéria de aproximação das taxas do 
IVA 
Em matéria de harmonização das taxas do IVA, a Comissão baseou-se sempre nas disposições 
do Tratado de Roma. Neste contexto, o artigo 99° do Tratado de Roma (tal com alterado pelo 
Acto Único) estabelece que 
"O Conselho ... adopta das disposições relacionadas com a harmonização das legislações 
relativas aos impostos sobre o volume de negócios, ... na medida em que essa 
harmonização seja necessária para assegurar o estabelecimento e o funcionamento do 
mercado interno no prazo previsto no artigo 8°A" 
Assim, aposição consagrada na legislação comunitária era clara, realizar o mercado interno no 
prazo acordado (até 31 de Dezembro de 1992) constituía uma prioridade absoluta para todos os 
Estados-membros. Por conseguinte, a Comissão apresentou uma série de propostas destinadas 
a dar resposta ao desafio da realização do programa do mercado interno nos prazos previstos, 
nomeadamente através da supressão dos controlos fiscais nas fronteiras internas da 
Comunidade(l). 
Estas propostas eram muito ambiciosas nos seus objectivos e conteúdo. Previu-se que todas as 
transacções intracomunitárias estariam futuramente sujeitas ao imposto sobre o valor 
acrescentado aplicado no Estado-membro de origem e que o actual sistema de tributação das 
importações e de desagravamento fiscal na exportação fosse suprimido relativamente a esse tipo 
de transacções. No contexto destas propostas, seria necessária uma aproximação relativamente 
rigorosa das taxas do IVA, quer para uma aplicação generalizada de um regime do IVA baseado 
na tributação na origem para as operações entre empresas e mais especialmente para permitir aos 
particulares a aquisição de bens para consumo próprio com o pagamento do imposto em qualquer 
Estado-membro e o regresso ao seu Estado-membro de residência sem estarem sujeitos nem a 
controlos nas fronteiras, nem ao pagamento de quaisquer impostos relativos às suas aquisições 
Até então, os Estados-membros tinham tido mais ou menos a liberdade de fixarem as taxas do 
IVA a níveis que considerassem adequados. Esta situação teria, contudo, de mudar, caso se 
pretendesse que o mercado interno se tornasse uma realidade. 
Inicialmente, os progressos alcançados nas discussões a nível do Conselho foram lentos. 
Realizaram-se algumas reuniões decisivas do Conselho ECOFIN entre 1989 e 1991, durante as 
quais se acordou a estrutura fundamental dos mecanismos IVA a serem aplicados ao comércio 
intracomunitário após 1993. Já em Outubro de 1989, o Conselho tinha decidido que não haveria 
tempo suficiente até 1 de Janeiro de 1993 para que se pudessem reunir as condições de base 
consideradas necessárias à introdução de um regime de tributação baseado no Estado-membro 
de origem. Foi essencial, por conseguinte, conceber um sistema de tributação do comércio 
intracomunitário entre os operadores com base na manutenção da tributação pelo IVA e pelos 
impostos especiais de consumo no Estado-membro de destino, que permitisse, simultaneamente, 
a supressão dos controlos nas fronteiras segundo o calendário previsto.Foi neste contexto que foi 
definida a criação do regime transitório IVA. 
(D Com (87) 320 a 329. 
Esta decisão teve, inevitavelmente, importantes consequências para as discussões relativas à 
aproximação das taxas do IVA. A aproximação das taxas era ainda considerada uma condição 
prévia imperativa para a supressão das franquias dos viajantes e dos controlos nas fronteiras. Na 
realidade, a preocupação dos Estados-membros relativamente aos potenciais efeitos de distorção 
decorrentes das disparidades nas taxas do IVA era tal, que o Conselho insistiu na elaboração de 
regimes especiais, quer para as vendas à distância, quer para as vendas de meios de transporte 
novos; no âmbito destes regimes especiais, o IVA continuaria, em princípio, a ser pago no 
Estado-membro do consumo final no que diz respeito às vendas a particulares. 
Em Março e Junho de 1991, o Conselho chegou a um acordo sobre as características essenciais 
do sistema de taxas do IVA a ser aplicado a partir de 1993 no contexto do regime transitório IVA. 
Este acordo diferia, em alguns aspectos importantes, da proposta inicial da Comissão de 1987. 
A ideia de intervalos de taxas foi abandonada a favor de taxas mínimas. Um nível mínimo de 
15% aplicar-se-ia à (a uma) taxa normal autorizada. Seriam proibidas as taxas de IVA agravadas 
e as aplicadas aos artigos de luxo. Os Estados-membros teriam, para além disso, a opção de 
aplicarem uma (ou eventualmente duas) taxas reduzidas nunca inferiores a 5%. A natureza 
facultativa da taxa reduzida juntamente com a lista consideravelmente alargada de bens e serviços 
a que poderia ser aplicável representavam um segundo desvio importante à proposta de 1987. 
Além disso, foi igualmente acordado que os Estados-membros poderiam aplicar ou continuar a 
aplicar uma série de outras taxas (taxas super reduzidas, taxas zero, taxas "parking", etc.) numa 
base transitória, ou seja, até à introdução do regime definitivo IVA, previsto para Janeiro de 1997. 
Apesar deste acordo, a questão só foi formalizada em Outubro de 1992 através da adopção da 
Directiva 92/77/CEE que altera a Sexta Directiva IVA. O atraso na adopção da directiva deveu-se 
principalmente à dificuldade que o Conselho teve em resolver determinadas questões que 
continuam por decidir desde 1991. No final, o Conselho conseguiu adoptar a directiva, ainda que 
tendo decidido adiar decisões relativamente a alguns dos pontos mais delicados até uma data 
posterior, por exemplo, as decisões relativas às taxas a serem aplicadas aos produtos agrícolas, 
às obras de arte e ao ouro. Por outro lado, a directiva reflectia fielmente o acordo anterior. 
Estabelecia uma clara distinção entre os elementos do "pacote" taxas que se tornariam uma 
característica a longo prazo da legislação comunitária em matéria de taxas IVA (artigo 12°) e os 
elementos que tinham um carácter provisório e, deste modo, susceptíveis de desaparecerem no 
final do período transitório (artigo 28°). 
3. Aproximação das taxas do IVA 
Estados-membros. alterações das taxas do IVA vigentes nos 
Com a adopção da Directiva 92/77/CEE tinham-se superado um dos últimos obstáculos à 
finalização do programa do mercado interno no âmbito do IVA. Assim, a directiva limitava-se 
a formalizar o processo de convergência das taxas do IVA que havia começado com o acordo do 
Conselho de 1991. 
O Quadro 1 mostra o ritmo da evolução do processo de convergência que existiu entre 1987 (ano 
em que foi apresentada a proposta inicial) e 1994. As principais diferenças entre a estrutura das 
taxas vigentes entre 1987 e actualmente consistem na redução do número de taxas e na tendência 
geral para uma maior aproximação do nível da taxa normal. Contribuiu igualmente de forma 
significativa para este processo de convergência a supressão da taxa do IVA agravada (ou de 
luxo) (em 1987 vigoravam 6 taxas deste tipo) e a redução do número de taxas reduzidas. 
Face a esta situação, a possibilidade que a directiva confere aos Estados-membros de manterem 
ou criarem outras taxas, numa base transitória, significou, contudo, que havia ainda muito para 
fazer a fim de se atingir um sistema comunitário coerente das taxas do IVA. Com efeito, 
continuam em vigor nos Estados-membros várias taxas super-reduzidas, utilizando-se (ainda que 
de forma limitada) taxas "parking", que devem desaparecer no final do período transitório. Estes 
aspectos serão tratados mais aprofundadamente no capítulo 7. 
No que diz respeito ao nível das taxas, poderá verificar-se que os níveis da taxa normal variam 
entre 15 e 25%, enquanto os níveis da taxa reduzida variam entre 5 e 12,5%. Contudo, a média 
(simples) das taxas normais vigentes em toda a Comunidade situa-se actualmente ligeiramente 
acima dos 18%, enquanto a média da taxa reduzida se situa ligeiramente abaixo dos 6%. 
O processo de convergência teve igualmente uma certa repercussão na média ponderada das taxas 
do IVA em toda a Comunidade, como pode venficar-se nas seguintes estimativas: 
, i ' ' . • i ' • • • i i ' ' ' i 
Taxa média ponderada 1992 1993 
(CE-12) 
Todas as taxas 13,76 13,89 
Taxas normais 16,79 17,14 
Taxas reduzidas 5,85* 5,70* 
Taxas agravadas 26,12 
taxas zero compreendidas 
A média ponderada das taxas aplicadas no conjunto dos doze Estados-membros aumentou muito 
pouco em 1992 e 1993. Isto explica-se pelo crescimento da média das taxas normais e pela 
redução da média das taxas reduzidas aplicadas no conjunto da Comunidade. 
É evidente que a questão de uma maior convergência nas taxas do IVA será de novo reexaminada 
no contexto das discussões a realizar relativamente à introdução do regime definitivo do IVA. 
4. As taxas do IVA e o funcionamento do mercado interno - a influência das taxas do IVA 
na estrutura das aquisições transfronteiriças 
O fenómeno das aquisições transfronteiriças por particulares não é algo de novo que começou 
com a supressão dos controlos nas fronteiras e com abolição das franquias dos viajantes em 
Janeiro de 1993. A entrada em vigor dos novos regimes IVA "legitimou" de muitas formas a 
estrutura já existente das aquisições intracomunitárias que se tinham desenvolvido durante um 
período considerável de tempo (ou seja, décadas). Tinha sido sempre preocupação da Comissão 
que a realização do mercado interno criasse condições económicas dinâmicas para as empresas, 
para o comércio e para a indústria no sentido destes se desenvolverem e se expandirem num 
mercado sem obstáculos e restrições administrativas. Simultaneamente, a Comissão teve a grande 
preocupação de assegurar que o mercado único fosse construído em bases sólidas num 
enquadramento regulamentar equitativo e justo. No domínio da fiscalidade indirecta, por 
exemplo, afigurava-se essencial garantir que, numa Comunidade sem controlos nas fronteiras, 
não se verificassem distorções da concorrência nem desvios dos fluxos comerciais devido a 
factores fiscais, tais como grandes disparidades a nível das taxas do IVA. 
A fim de poder avaliar o efeito da supressão das fronteiras fiscais na estrutura das aquisições 
transfronteiriças, a Comissão contratou um consultor externo para estudar esta questão com base 
nos dados disponíveis desde Janeiro de 1993(2). O estudo tinha três objectivos principais: 
1. Identificar quaisquer alterações visíveis na estrutura das aquisições efectuadas por 
particulares decorrentes da supressão de restrições às aquisições transfronteiriças desde 
1 de Janeiro de 1993; 
2. Identificar os mercados em que eventualmente se registaram alterações nas condições de 
concorrência ou na estrutura comercial devido a divergências remanescentes a nível das 
taxas do IVA ou dos impostos especiais de consumo vigentes nos Estados-membros; 
3. Quantificar, na medida do possível, os principais factores que se encontram na origem 
dessas distorções dos fluxos comerciais e da concorrência. 
O estudo abrangeu todas as fronteiras internas da União. O seu objectivo, para efeitos de IVA, 
incluiu todos os bens enumerados no Anexo H da Sexta Directiva, excluindo, no entanto, as 
vendas à distância, as vendas de meios de transporte novos, as obras de arte e as antiguidades. 
As principais conclusões do estudo foram as seguintes: 
de um modo geral, e na sequência da supressão das fronteiras fiscais não se verificaram, 
à excepção da fronteira germano/dinamarquesa, quaisquer alterações significativas na 
estrutura das aquisições transfronteiriças exclusivamente imputáveis às diferenças entre 
as taxas do IVA; 
a ausência de harmonização dos impostos especiais de consumo tem sempre provocado 
um impacte significativo a nível das decisões das aquisições transfronteiriças por parte 
de particulares, embora as diferenças a nível dos preços, com os impostos incluídos, 
tenham igualmente contribuído para este fenómeno. A possibilidade de adquirir maiores 
(2) "VAT and excise duties: changes in cross-border purchasing patterns following the 
abolition of fiscal frontiers on 1 January 1993" (Price Waterhouse)" - Agosto de 1994. 
8 
quantidades de bens com impostos pagos noutros Estados-membros a partir de 1 de 
Janeiro de 1993 veio acentuar o efeito da não harmonização das taxas dos impostos 
especiais de consumo e conduziu, em certos casos, a algumas alterações na estrutura das 
aquisições. 
Os resultados do estudo no que diz respeito às diferentes categorias de produtos serão 
comentados mais pormenorizadamente noutro ponto do presente relatório. No entanto, como 
comentário geral, é interessante sublinhar que, no que se refere ao IVA, o estudo refere que desde 
Janeiro de 1993 não se registaram alterações significativas na estrutura das aquisições, ainda que 
a situação na fronteira entre a Alemanha e a Dinamarca seja descrita como "instável". O volume 
das aquisições transfronteiriças é especialmente importante nas seguintes fronteiras: 
Alemanha/França (no que diz respeito aos bens de consumo duradouros), Alemanha/Dinamarca 
(bens de consumo duradouros) e Luxemburgo/Bélgica (no que diz respeito a jóias e relógios); 
contudo, não se verificaram aumentos significativos nos últimos dezoito meses. Para além disso, 
no que se refere aos bens sujeitos a taxas reduzidas do IVA, as compras transfronteiriças apenas 
se realizaram numa escala muito limitada, à excepção dos produtos alimentares; estes últimos, 
constituíram sempre uma característica das aquisições intracomunitárias, não se tendo também 
neste domínio registado alterações significativas desde Janeiro de 1993. É igualmente de referir 
que se revelou impossível obter estimativas fiáveis e recentes sobre o volume destes fluxos 
transfronteiriços repartidas por produto. 
Estas conclusões podem, por seu lado, levar à conclusão de que se havia já atingido um grau 
suficiente de aproximação das taxas do IVA em Janeiro de 1993, não se justificando novos 
ajustamentos importantes na legislação relevante por razões de distorção da concorrência. Antes 
de se chegar a conclusões definitivas sobre esta matéria seria, contudo, prudente examinar outras 
questões conexas: 
em primeiro lugar, deve recordar-se que desde Janeiro de 1993 se verificaram igualmente 
restrições consideráveis à liberdade dos operadores efectuarem determinados tipos de 
vendas transfronteiriças devido aos regimes especiais aplicáveis às vendas à distância e 
às vendas de meios de transporte novos. Estes regimes impõem obrigações significativas 
aos vendedores, tal como a do pagamento do imposto no Estado-membro de consumo 
final, caso as vendas ultrapassem um determinado limiar anual que, em alguns casos, é 
apenas de 35 000 ecus. Nestas circunstâncias e devido a estas obrigações fiscais, os 
vendedores à distância poderão ser desincentivados a aumentarem as suas vendas noutros 
Estados-membros; 
em segundo lugar, deve analisar-se a influência das diferenças das taxas dos impostos 
indirectos relacionadas com outros factores. O estudo revela que, logicamente, as 
diferenças das taxas do imposto terão obviamente alguma influência no preço de um 
produto, mas que este efeito pode ser reduzido ou aumentado pela influência de outros 
factores. As diferenças das taxas constituem um factor importante, cujo contributo é 
especialmente significativo no caso dos produtos sujeitos a impostos especiais de 
consumo ou em situações em que possam existir diferenças significativas entre as taxas 
do IVA, constituindo a fronteira Alemanha/Dinamarca o exemplo mais claro deste facto. 
O estudo assinala igualmente vários factores não fiscais que também influenciam a estrutura das 
aquisições transfronteiriças. Estão agrupados nas seguintes categorias, independentes, mas 
ligadas entre si: 
outros factores relacionados com o preço - incluem factores como as flutuações das taxas 
de câmbio, as variações no preço da gasolina e outros custos associados ao transporte e 
a redução dos custos decorrentes de uma maior eficácia nas redes de distribuição 
grossistas ou retalhistas; 
factores não relacionados com o preço - a decisão dos consumidores pode frequentemente 
ser influenciada por incentivos como a flexibilidade dos horários de abertura ao público, 
a gama de produtos e a sua qualidade, as condições de garantia, os serviços pós-venda, 
etc; 
obstáculos - a língua, a distância e os obstáculos geográficos constituem os factores que 
mais contribuem para que a grande maioria dos cidadãos comunitários não efectuem 
aquisições transfronteiriças. 
Estas conclusões foram reforçadas pelas conclusões de uma recente sondagem do Eurobarómetro 
encomendada pela Comissão e realizada em toda a Comunidade, em Abril e Maio de 1994(3). Em 
resposta à pergunta se haviam beneficiado pessoalmente da supressão das franquias dos viajantes 
e dos controlos aduaneiros, em l de Janeiro de 1993, menos de 20 % dos que sabiam que podiam 
realizar livremente aquisições transfronteiriças respondeu afirmativamente. Esta resposta acentua 
pela sua própria'natureza, que aquisições transfronteiriças constituem uma actividade de que 
apenas um número relativamente limitado de pessoas se encontra em condições de beneficiar. 
Nenhuma destas conclusões é particularmente surpreendente, constituindo na verdade a maior 
parte delas uma questão de senso comum. Há que sublinhar que as aquisições transfronteiriças 
sempre existiram, mesmo muito antes da realização do mercado único A supressão dos controlos 
nas fronteiras e das franquias dos viajantes em Janeiro de 1993 facilitou este processo ao permitir 
aos particulares um livre acesso ao mercado. No entanto, não deu origem a qualquer falseamento 
inesperado da concorrência ou alteração dos fluxos comerciais devidos ao IVA, uma vez que, em 
primeiro lugar, no que diz respeito aos produtos susceptíveis de serem objecto das aquisições 
transfronteiriças se tinha já verificado uma aproximação das taxas do IVA e, em segundo, devido 
à criação de regimes especiais para as vendas à distância. Por conseguinte, caso as informações 
recolhidas sejam insuficientes para justificar alterações significativas no sistema das taxas do 
IVA, chegou o momento de reflectir sobre a possibilidade de flexibilizar algumas das condições 
restritivas dos regimes especiais nomeadamente ao que respeita aos limiares, relativamente 
restritos, aplicados a este tipo de operações. 
(3) Eurobarómetro 41.0 da Comissão Europeia, pelo INRA (Europa), 5 de Julho de 1994. 
10 
5. As taxas do IVA e o funcionamento do mercado interno - a influência das taxas de IVA 
no comércio intracomunitário realizado por sujeitos passivos 
Ao analisar as consequências que a supressão das fronteiras fiscais teve sobre o funcionamento 
do mercado interno, a Comissão tentou avaliar se as diferenças das taxas do IVA nos diversos 
Estados-membros influenciaram o comportamento dos operadores (ou seja, os sujeitos passivos) 
que realizam operações comerciais intracomunitárias. Qualquer avaliação é dificultada pel a falta 
de dados concretos relativamente ao comportamento dos sujeitos passivos a nível das aquisições 
ou vendas a sujeitos passivos de outros Estados-membros. No estudo referido no capítulo 4 não 
se mencionava este tipo de comércio, uma vez que, em princípio, num sistema de tributação 
baseado no destino, a taxa do IVA aplicável no Estado-membro de origem não deveria 
normalmente influenciar as decisões de compra das empresas. 
No quadro do regime transitório, o IVA continua a ser liquidado no Estado membro de destino 
dos bens, no caso das trocas entre sujeitos passivos. E, por isso, difícil de estabelecer, com 
segurança, se as diferenças de taxas têm ou não um papel significativo e influenciam as decisões 
das empresas que efectuam este tipo de trocas. 
No entanto, existem determinados casos em que algumas categorias de sujeitos passivos podem 
efectuar aquisições de bens noutros Estados-membros e pagar a taxa do IVA vigente no 
Estado-membro de origem. Trata-se das entregas efectuadas por sujeitos passivos de um 
Estado-membro a uma das seguintes categorias de compradores de outro Estado-membro: 
pequenas empresas que não ultrapassam o limiar de isenção 
agricultores sujeitos ao regime forfetário 
sujeitos passivos que efectuam transacções isentas ao abrigo do artigo 13° da Sexta 
Directiva IVA 
pessoas colectivas não sujeitos passivos que efectuam aquisições que não ultrapassam o 
limiar anual de 10 000 ecus. 
Em todos estes casos, as decisões a nível da aquisição por parte destas pessoas podem estar 
influenciadas pela taxa do IVA do Estado-membro em que se efectua a aquisição. Estas situações 
foram analisadas num outro estudo sobre "recursos próprios"(4) encomendado pela Comissão. 
Segundo o estudo, não existem dados sobre o volume do comércio que se incluiria nestes casos 
e é difícil efectuar estimativas a este respeito. Da informação de que os consultores dispunham 
depreendia-se que era improvável que estas operações tivessem uma importância especial 
relativamente ao total do volume do comércio intracomunitário. No estudo concluía-se que 
praticamente em todos os casos em que as empresas poderiam ser tentadas a adquirir bens noutros 
Estados-membros com taxas do IVA inferiores, a repercussão deste tipo de operações no cálculo 
dos recursos próprios foi considerada insignificante. Não existiam provas de que tivessem 
existido alterações no comportamento a nível das aquisições transfronteiriças dos sujeitos 
passivos em nenhuma das fronteiras dos Estados-membros com grandes diferenças nas taxas do 
IVA. 
(4) The extent transboundary transactions taxed according to the origin principle 
(Deutsches Institut fur Wirtschaftsforschung - Setembro de 1994). 
11 
O estudo identificou casos específicos de agricultores alemães sujeitos ao regime forfetário do 
IVA, que normalmente adquirem adubos químicos e pesticidas directamente no Luxemburgo, na 
França, nos Países Baixos ou na Bélgica, países em que estes produtos são tributados à taxa 
reduzida contrariamente à Alemanha em que se encontram sujeitos à taxa normal. Neste caso, 
contudo, os agricultores em questão têm o comportamento de qualquer particular que compra ao 
preço mais vantajoso que o mercado oferece. A Comissão não considera que estes casos 
constituam uma distorção da concorrência. De qualquer modo, a solução para eventuais 
problemas deste sector incumbe às próprias Autoridades alemãs, que podem sempre decidir 
aplicar a taxa reduzida aos adubos e pesticidas vendidos na Alemanha, pois estes produtos são 
abrangidos pela categoria 10 do Anexo H. Todavia, se as autoridades alemãs optarem por esta 
solução, este Estado-membro poderia, em consequência, ser levado a reduzir o nível da 
compensação forfetária, actualmente aplicada aos agricultores alemães, no quadro do regime 
forfetário. 
Por conseguinte, a Comissão deve concluir que, na ausência de outras provas mais concludentes 
de uma distorção significativa da situação concorrencial dos sujeitos passivos que efectuam 
operações comerciais intracomunitárias, gerada pelas diferenças nas taxas do IVA, não existe 
qualquer razão para considerar que actualmente o mercado interno não funciona de uma forma 
satisfatória. 
12 
6. A taxa reduzida do IVA - revisão do conteúdo do Anexo H 
O terceiro parágrafo da alínea a) do n° 3 do artigo 12o da Sexta Directiva IVA estabelece que: 
"Os Estados-membros poderão igualmente aplicar quer uma, quer duas taxas reduzidas. 
Essas taxas serão fixadas numa percentagem da matéria colectável que não pode ser 
inferior a 5% e aplicam-se apenas às entregas de bens e às prestações de serviços das 
categorias referidas no Anexo H." 
O segundo parágrafo do n° 4 do artigo 12° estabelece que: 
"Com base num relatório da Comissão, o Conselho reverá de dois em dois anos, a partir 
de 1994, o campo de aplicação das taxas reduzidas. Deliberando por unanimidade, sobre 
proposta da Comissão, o Conselho poderá decidir alterar a lista de bens e serviços 
constante do Anexo H. 
O presente capítulo analisa a forma como a alínea a) do n° 3 do artigo 12o tem sido concretamente 
aplicada pelos Estados-membros a fim de determinar se se deve proceder a quaisquer alterações 
do âmbito de aplicação das taxas reduzidas do IVA no âmbito do processo de revisão bienal 
prevista no n° 4 do artigo 12°. O capítulo centra-se especialmente no facto de determinar se os 
problemas de distorção da concorrência tornam necessárias quaisquer alterações às presentes 
disposições. Desde a entrada em vigor das novas disposições, a Comissão tem recebido inúmeros 
pedidos de várias federações do comércio e da indústria no sentido da inclusão do seu sector no 
âmbito de aplicação da taxa reduzida aquando da nova revisão. A Comissão considera que é 
demasiado cedo para analisar alterações do seu âmbito de aplicação, por várias razões, em 
especial, uma vez que uma abordagem mais vasta do âmbito de aplicação das taxas deveria 
facilitar as discussões que levarão a conclusões do Conselho sobre a forma do regime definitivo 
do IVA de 1997. A questão geral de saber quais as medidas futuras necessárias relativamente à 
aproximação das taxas do IVA, no que respeita a este aspecto, será tratado no contexto dos 
trabalhos da Comissão para introdução do regime definitivo. 
Bens e serviços sujeitos à taxa reduzida 
Recorde-se que, na sua reunião de 18 de Dezembro de 1989, o Conselho ECOFIN decidiu que 
as taxas reduzidas seriam especificamente reservadas a bens e serviços de primeira necessidade 
com um objectivo de política social ou cultural. As categorias posteriormente incluídas no 
Anexo H da Sexta Directiva alterada, correspondem, grosso modo, a estes critérios. Além disso, 
no processo de selecção das categorias em causa, o Conselho seguiu em geral a abordagem 
defendida pela Comissão, que era a de que a lista deveria incluir apenas as categorias de bens e 
serviços que fossem tributadas, por uma maioria de Estados-membros, a taxas reduzidas do IVA. 
No Quadro 2 observa-se imediatamente que era isso que acontecia e continua a acontecer. As 
informações de que a Comissão dispõe indicam que em todas as dezassete categorias do 
Anexo H, à excepção de uma, a maior parte dos Estados-membros utilizaram a possibilidade que 
a directiva confere de aplicar à entrega em causa a taxa reduzida. Em determinadas categorias, 
uma esmagadora maioria dos Estados-membros utiliza taxas reduzidas (ou taxas zero) ou 
isenções (quando o serviço, devido à sua natureza, é considerado de interesse público e, como 
tal, abrangido pelo artigo 13° da Sexta Directiva IVA, como, por exemplo, a entrada em teatros, 
museus, etc.). É esta a prática que predomina relativamente às entregas de produtos alimentares, 
abastecimento de água, produtos farmacêuticos, equipamentos médicos, transporte de 
passageiros, entrada em manifestações culturais e factores de produção agrícola. No caso das 
13 
restantes categorias, o número de Estados-membros que opta por aplicar as taxas reduzidas é um 
pouco inferior, mas, à excepção da categoria 15 (serviços de agências funerárias, etc.), a sua 
inclusão é justificada pelo menos por razões numéricas, uma vez que corresponde à prática 
maioritária na Comunidade de tributação a taxa reduzida. 
E claro que convém não esquecer que as práticas dos Estados-membros neste domínio evoluíram 
e que a selecção de categorias do Anexo H para aplicação da taxa reduzida foi alargada à selecção 
de determinados tipos de bens e serviços de entre categorias individuais. Isto significa que 
enquanto aparentemente pode parecer que os Estados-membros seleccionam as categorias de 
forma bastante semelhante, podem verificar-se grandes diferenças entre Estados-membros, anível 
de categorias específicas consoante o método utilizado para definir, nas legislações nacionais, 
os bens e serviços de cada categoria. 
Este resultado não é particularmente surpreendente. Com efeito, a partir do momento em que o 
Conselho abandonou a ideia de tornar a taxa reduzida obrigatória, deixava de ter sentido a 
necessidade de garantir uma aplicação uniforme das categorias por parte dos Estados-membros. 
No entanto, ao conferir um carácter facultativo à taxa reduzida permitiu-se chegar a um acordo 
no âmbito do Conselho relativamente às definições das categorias. Em vez de discussões 
intermináveis sobre o que devia ou não devia ser incluído numa categoria, tornou-se apenas 
necessário que o Conselho, nas grandes orientações, acordasse numa definição geral para cada 
categoria a nível comunitário (por exemplo, decidir essencialmente o que não era abrangido pelo 
âmbito de uma categoria). Desde que respeitasse esta definição geral (não alargando o âmbito de 
uma categoria), cada Estado-membro tinha posteriormente a liberdade de utilizar, na transposição 
para a sua legislação, a sua própria definição de categorias em função de um determinado grupo 
de bens ou serviços que pretendia tributar à taxa reduzida. No que diz respeito às categorias 
relativas a bens, os Estados-membros têm igualmente a possibilidade de utilizar a nomenclatura 
combinada para determinar a sua cobertura exacta. Contudo, nem todos os Estados-membros 
adoptaram este procedimento ou pelo menos, se o fizeram, não informaram do facto a Comissão, 
quando notificaram para exame os textos de transposição para a sua legislação nacional. 
No que se refere à questão da distorção da concorrência, ao preparar o presente relatório, a 
Comissão teve dificuldade em estabelecer se a introdução de uma taxa reduzida facultativa tinha 
ou não dado origem a um maior risco de distorções da concorrência no mercado único. Em vários 
sentidos pode afírmar-se que ao elaborar a lista de categorias de bens e serviços a que poderia 
aplicar-se a taxa reduzida, o Conselho tinha decidido que nenhuma das categorias era susceptível 
de dar origem a um aumento das aquisições transfronteiriças em resultado de diferenças 
significativas nas taxas do IVA. As categorias de serviços constantes do Anexo H, devido à sua 
própria natureza, não fazem parte de actividades económicas susceptíveis de darem origem a 
volumes significativos de operações transfronteiriças. Quanto aos bens, também neste aspecto 
se pode alegar que nenhuma das categorias se refere a produtos relativamente aos quais os 
particulares, numa situação normal, estão dispostos a percorrer uma distância significativa para 
os adquirirem. 
Todos estes aspectos foram confirmados no estudo a que se refere o capítulo 4, encomendado 
pela Comissão para analisar esta questão concreta. Foram especialmente analisadas as categorias 
de bens constantes do Anexo H em que se verificavam grandes diferenças nas taxas do IVA 
aplicadas por determinados Estados-membros, nomeadamente os produtos alimentares, os 
produtos farmacêuticos, o equipamento médico, os assentos de automóvel para crianças, os 
livros, jornais e publicações periódicas. Na maioria dos casos, o resultado do estudo revelou não 
se ter verificado desde Janeiro de 1993 um aumento perceptível dos volumes das aquisições 
transfronteiriças. Em alguns casos, outros factores, diferentes das diferenças entre as taxas do 
14 
IVA, desempenham um papel mais determinante na escolha dos consumidores, por exemplo, 
factores de ordem cultural ou linguística no caso dos livros, publicações periódicas e jornais ou 
regimes de receitas médicas e de reembolso no caso dos produtos farmacêuticos e dos 
medicamentos. 
A única categoria em que se verifica um aumento significativo do volume das aquisições 
transfronteiriças é a categoria dos produtos alimentares. No entanto, as compras efectuadas por 
particulares constituíram sempre uma característica do comércio intracomunitário neste sector. 
Além disso, os dados recolhidos revelam que os compradores de produtos alimentares seguem 
com frequência um comportamento contrário ao que seria de esperar, tendo em conta as 
diferenças das taxas do IVA. Assim, por exemplo, os alemães têm tendência para comprar na 
Dinamarca determinados produtos alimentares apesar da taxa do IVA mais elevada aplicada e, 
pelo contrário, não existem dados que confirmem que os franceses ou os belgas efectuam 
compras significativas de produtos alimentares no Reino Unido, apesar deste último país aplicar 
uma taxa zero à maior parte desses produtos. 
Bens e serviços sujeitos à taxa normal 
Para além de analisar o problema da taxa reduzida, o estudo antes referido examinou igualmente 
se eventuais distorções da concorrência ou alterações na estrutura das aquisições transfronteiriças 
surgiram a nível de bens sujeitos à taxa normal. Foram analisados os seguintes bens: artigos 
eléctricos duradouros para o lar (electrodomésticos, material video/audio/fotográfico, 
equipamentoseprogramas informáticos, artigos desportivosebrinquedos), mobiliário, cristalaria, 
jóias, relógios e similares. 
Também neste domínio o estudo revelou que o comportamento a nível das aquisições 
transfronteiriças não se alterou de forma significativa. Após a supressão das franquias dos 
viajantes, a explosão prevista a nível das aquisições transfronteiriças de bens de consumo 
duradouros dispendiosos entre a Alemanha e a Dinamarca não se concretizou, apesar das 
elevadas diferenças nas taxas do IVA. Noutros casos, a supressão das franquias dos viajantes 
conduziu a um aumento das aquisições transfronteiriças nos Estados-membros com taxas do IVA 
mais elevadas do que os seus vizinhos, devido ao facto de oferecerem uma maior escolha dos 
produtos em causa (Bélgica, Luxemburgo). Na fronteira hispano-francesa não se registaram 
grandes alterações no volume das aquisições transfronteiriças, ainda que possa ter havido 
influência da desvalorização da peseta. Não se registaram quaisquer alterações significativas na 
estrutura de aquisição nas outras fronteiras sensíveis. De qualquer modo, as aquisições 
transfronteiriças efectuadas por particulares têm sido uma característica dessas zonas fronteiriças, 
muito antes da supressão dos controlos nas fronteiras e das franquias dos viajantes em Janeiro 
de 1993. 
O caso específico dos produtos agrícolas 
O Conselho deve tomar, até 31 de Dezembro de 1994, uma decisão sobre a tributação dos 
produtos agrícolas que não sejam produtos alimentares, a partir de 1 de Janeiro de 1995. Trata-se 
de uma das questões que ficou pendente no debate sobre o pacote fiscal em 1992. Nessa altura, 
o Conselho decidiu-se por uma disposição "standstill" através da qual os Estados-membros que 
aplicavam já uma taxa reduzida às entregas dos produtos agrícolas poderiam continuar a 
aplicá-la, enquanto os Estados-membros que aplicavam a taxa normal continuariam também a 
fazê-lo. 
15 
A Comissão apresentará uma proposta distinta sobre este problema, que será acompanhada de 
uma exposição de motivos em que se exporão as razões que levaram a Comissão a formular uma 
proposta desse tipo. 
* * * * 
Tendo em conta o que precede, a Comissão congratula-se com o bom funcionamento prático das 
disposições do n° 3 do artigo 12° da Sexta Directiva, devido principalmente ao grau de 
convergência das taxas do IVA nos Estados-membros a partir do acordo alcançado no Conselho 
em 1991. Nada indica que tenham existido alterações significativas na estrutura das aquisições 
transfronteiriças efectuadas por particulares após a supressão dos controlos fronteiriços. Por 
conseguinte, tendo em conta a ausência de importantes distorções da concorrência ou de 
alterações dos fluxos comerciais causados pelas diferenças entre as taxas do IVA, a Comissão 
considera que não existem actualmente razões suficientes que justifiquem uma alteração do 
conteúdo do Anexo H da Sexta Directiva por estes motivos, quer através da inclusão de novas 
categorias de bens ou serviços, quer através da supressão de categorias existentes. A Comissão 
abordará, todavia, a questão de uma nova aproximação das taxas do IVA, a mais longo prazo, no 
contexto das discussões relativas à passagem para o regime definitivo do IVA. 
16 
7. As disposições transitórias em matéria de taxas do IVA 
A alínea g) do n° 2 do artigo 28° da Sexta Directiva estabelece o seguinte: 
"Com base num relatório da Comissão, o Conselho voltará a analisar, antes de 31 de 
Dezembro de 1994, as disposições das alíneas a) a f), especialmente no que se refere ao 
correcto funcionamento do mercado interno. Caso tenham surgido distorções 
significativas da concorrência, o Conselho, deliberando por unanimidade, sob proposta 
da Comissão, adoptará as medidas necessárias." 
As alíneas a) a f) do n° 2 do artigo 28° estabelecem várias disposições relativas às taxas do IVA 
que os Estados-membros podem manter em vigor durante o período transitório a que se refere o 
artigo 28°-M, em princípio até 31 de Dezembro de 1996. O presente capítulo analisa a forma 
como os Estados-membros aplicaram as disposições destas alíneas e os respectivos efeitos sobre 
o funcionamento do mercado interno no futuro. 
O objectivo do n° 2 do artigo 28° consistia em reunir todas as medidas que não constituem, em 
princípio, uma característica permanente do enquadramento a longo prazo das taxas do IVA na 
Comunidade. Na maior parte dos casos, teria sido impossível que o Conselho chegasse a acordo 
sobre o pacote fiscal em Outubro de 1992, caso não tivesse sido concedido aos Estados-membros 
um certo grau de derrogações temporárias que lhes permitisse manter em vigor por um período 
limitado, após 1992, certas taxas não abrangidas pelo n° 3 do artigo 12o. Por conseguinte, o n° 2 
do artigo 28° abrange uma série de disposições temporárias relativas às taxas, incluindo medidas 
com uma importância social e política considerável para os Estados-membros em causa, medidas 
essas que permitem aos Estados-membros adiarem a plena aplicação do n° 3 do artigo 12°, e 
medidas que abrangem determinados bens e serviços relativamente aos quais os 
Estados-membros obtiveram um tratamento especial numa base temporária. 
A alínea a) do n° 2 do artigo 28° trata das isenções com reembolso do imposto pago no estádio 
anterior e das taxas reduzidas inferiores à taxa mínima estabelecida no n° 3 do artigo 12° em 
matéria de taxas reduzidas Estas taxas são mais comummente denominadas taxas zero e taxas 
super-reduzidas respectivamente. O referido artigo autoriza os Estados-membros a manterem 
após 1992, as taxas zero e as taxas super-reduzidas que eram já aplicadas em 1 de Janeiro de 1991 
em conformidade com o direito comunitário.O Quadro 3 enumera a lista dos Estados-membros 
abrangidos por esta disposição. Notar-se-á, no que diz respeito às taxas zero, que apenas o Reino 
Unido e a Irlanda continuam a utilizar em grande medida a taxa zero, uma vez que as Autoridades 
portuguesas decidiram suprimi-la em 1992. 
O estudo relativo às alterações da estrutura das aquisições transfronteiriças anteriormente 
referido, diz igualmente respeito a determinados produtos a que são aplicáveis as taxas zero e 
super-reduzidas (produtos alimentares, vestuário para crianças, etc). No entanto, o estudo não 
permitiu detectar qualquer caso de alteração significativa na estrutura das aquisições 
transfronteiriças existente. Com efeito, no que diz respeito aos produtos em causa, o volume das 
aquisições transfronteiriças é frequentemente negligenciável. A Comissão considera, pois, que 
não seria justificado, na fase actual, apresentar uma proposta formal destinada à supressão ou à 
alteração dessas taxas. Isto não significa, contudo, que se venham a tirar conclusões similares no 
contexto do regime definitivo IVA. Neste último caso, é, com efeito, provável que um sistema 
de taxas que inclua menos (ou nenhuma) derrogações à regra geral seja mais apropriado: a 
Comissão sugere a este propósito aos Estados-membros que tomem a iniciativa de reexaminar 
a situação a fim de verificarem se podem suprimir algumas destas taxas especiais mesmo antes 
do prazo limite para a passagem ao regime definitivo. 
17 
A alínea b) do n° 2 do artigo 28° permite aos Estados-membros que pretendam suprimir as taxas 
zero relativamente a bens ou serviços não definidos no Anexo H, a aplicação, numa base 
temporária, de uma taxa reduzida a essas entregas. 
O Reino Unido recorreu recentemente a essa disposição quando decidiu suprimir a taxa zero 
aplicável à energia e combustível domésticos e substituí-la por uma taxa inicial de 8% como uma 
primeira etapa antes da passagem à taxa normal. Tendo em conta argumentos apresentados nos 
pontos anteriores a favor de uma eventual supressão das taxas zero e super-reduzidas, a Comissão 
considera que o disposto na alínea b) do n° 2 do artigo 28° é útil e deve continuar a ser aplicável. 
A alínea c) do n° 2 do artigo 28° diz respeito a dois Estados-membros (Espanha e Luxemburgo) 
que foram obrigados a aumentar a sua taxa normal em mais de 2% a fim de respeitar o disposto 
no n° 3 do artigo 12°. Esta disposição confere a estes Estados-membros a possibilidade de 
aplicarem taxas super-reduzidas a todas as categorias de bens e serviços definidos no Anexo H, 
bem como aos serviços de restauração, vestuário e calçado para criança e habitação. 
A Espanha, tal como o Luxemburgo, recorreram frequentemente a esta disposição (ver Quadro 3 ), 
introduzida a fim de lhes permitir uma compensação do efeito inflacionista potencial decorrente 
do aumento da sua taxa normal em 2%. Se as medidas adoptadas em aplicação desta disposição 
não parecem ter suscitado distorções da concorrência significativas no caso da Espanha, foram 
recebidas algumas reclamações relativamente à situação entre a Bélgica e o Luxemburgo, devido 
à existência de diferenças importantes nas taxas do IVA relativamente à mesma categoria de 
entregas. Tendo em conta o carácter provisório que tinha sido conferido a estas medidas, a 
Comissão desejaria, sempre na linha das suas observações anteriores, que os dois 
Estados-membros em causa analisassem o tempo que lhes é ainda necessário para as aplicarem. 
A alínea d) do n° 2 do artigo 28° permite aos Estados-membros, que aplicavam em 1 de Janeiro 
de 1991 uma taxa reduzida aos serviços de restauração, ao vestuário e calçado para criança ou 
à habitação, poderem continuar a aplicar, numa base transitória, esta taxa a esses bens e serviços. 
Quanto à taxa apropriada que é conveniente aplicar a esses bens e serviços, os objectivos a longo 
prazo devem ser discutidos no âmbito do reexame do Anexo H previsto no n° 4 do artigo 12°. 
Actualmente, e na medida em que não se tenha ainda procedido a este reexame, a Comissão não 
tem qualquer sugestão a apresentar quanto à oportunidade da manutenção destas taxas reduzidas. 
Contudo, sublinha que a situação actual não poderá manter-se indefinidamente sob pena de criar 
uma desigualdade estrutural na regulamentação relativa às taxas do IVA. 
A alínea e) do n° 2 do artigo 28° permite aos Estados-membros aplicarem uma taxa "parking", 
de pelo menos 12%, às entregas de bens ou às prestações de serviços não definidas no Anexo H, 
mas a que o Estado-membro em causa aplicava uma taxa reduzida a partir de 1 de Janeiro 
de 1991. 
Alguns Estados-membros recorreram a esta disposição (para mais pormenores, ver Quadro 3), 
que se revela útil na medida em que facilita a transição para uma estrutura de taxas do IVA mais 
coerente, a longo prazo, no conjunto da Comunidade. A Comissão considera, por conseguinte, 
que estas disposições devem, por enquanto, continuar a vigorar 
A alínea f) do n° 2 do artigo 28° autoriza a Grécia a continuar a aplicar taxas reduzidas especiais 
a determinadas ilhas e departamentos gregos. 
18 
Tanto quanto é do conhecimento da Comissão, a aplicação destas taxas reduzidas especiais não 
deu origem a distorções da concorrência nas trocas comerciais intracomunitárias. Com efeito, 
foram concebidas como uma medida especial compensatória, tendo em conta a concorrência de 
países extra-comunitários com que estas ilhas e departamentos são susceptíveis de se verem 
confrontados. A Comissão considera que estas medidas podem, por enquanto, continuar a ser 
aplicadas. 
* * * * 
Em conclusão, a Comissão considera que a aplicação das disposições transitórias em matéria de 
taxas do IVA não deu origem nem a distorções da concorrência nem a desvios do tráfego de uma 
forma significativa. A Comissão pensa, portanto, que as disposições podem continuar a aplicar-se 
durante a vigência do regime transitório 
A Comissão lembra que nas suas propostas iniciais de 1987, em matéria de aproximação das 
taxas do IVA, propôs que, no quadro do mercado interno, cada Estado-membro apenas utilizasse 
duas taxas de IVA, uma normal e outra reduzida, sem taxa zero ou taxa super-reduzida. Ora, a 
continuação do conjunto de derrogações permitidas aos Estados-membros, nomeadamente no que 
diz respeito às taxas super-reduzidas e às taxas zero, conduziu à proliferação de taxas em toda 
a Comunidade com o risco de possíveis distorsões em certos sectores. Esta situação revela-se 
como dificilmente compatível com a simplificação dos procedimentos e da redução dos custos, 
ligados às obrigações fiscais das empresas e que são indispensáveis à consolidação do mercado 
interno. 
A Comissão constata que a instauração do regime definitivo de IVA seria facilitada, se os 
Estados-membros encarassem a modificação destas disposições, numa primeira fase através duma 
redução do número de taxas aplicadas e, cada vez que tal fosse possível, substituindo as taxas 
aplicadas por taxas de acordo com as opções oferecidas aos Estados-membros pelo n° 3 do 
artigo 12°. Esta questão será abordada na comunicação da Comissão relativa à instauração do 
regime definitivo de IVA. 
19 
8. Conclusões 
O presente relatório da Comissão tem por objectivo dar cumprimento às suas obrigações 
estabelecidas pelo Conselho em 1992, aquando da adopção da regulamentação em matéria de 
aproximação das taxas do IVA. Ao cumprir esta obrigação, a Comissão deseja simultaneamente 
fornecer ao Conselho uma apreciação adequada do funcionamento dos sistemas de taxas do IVA 
no âmbito do regime transitório relativamente aos dois primeiros anos do mercado único sem 
fronteiras internas. A Comissão espera que este relatório permita ao Conselho decidir com melhor 
conhecimento de causa se os mecanismos em matéria de taxas funcionam tal como previsto 
inicialmente apesar da ausência de controlos nas fronteiras, ou se devem ser previstas alterações. 
Com base nas informações de que dispõe, a Comissão considera que a situação é globalmente 
satisfatória no que diz respeito ao funcionamento do novo sistema de aproximação das taxas do 
IVA. Não se registou qualquer alteração significativa na estrutura das aquisições transfronteiriças. 
Do mesmo modo, as elevadas disparidades a nível das taxas do IVA entre Estados-membros 
vizinhos não deram origem a substanciais distorções da concorrência ou desvios de tráfego. A 
Comissão concluiu que, nas circunstâncias actuais, não parece justifícar-se a introdução de 
alterações de fundo relativamente ao nível ou à estrutura do novo sistema de taxas ou ao âmbito 
de aplicação da taxa reduzida. A Comissão concluiu, para além disso, não ser necessário alterar 
neste momento as disposições provisórias em matéria de taxas que se encontram em vigor, uma 
vez que estas medidas são, de qualquer modo, destinadas a ser progressivamente suprimidas no 
final do período transitório. Se os próprios Estados-membros encarassem a possibilidade de 
reduzir o número das taxas aplicadas isso facilitaria as discussões respeitantes à instauração do 
regime definitivo de IVA. Estes problemas e outros respeitantes ao IVA, serão examinados pela 
Comissão no quadro da sua comunicação relativa à instauração do regime definitivo. 
20 
QUADRO N° 1 
EVOLUÇÃO DAS TAXAS DO IVA APLICADAS NOS ESTADOS-MEMBROS ENTRE 1987 E 1994 
ESTADOS-
MEMBROS 
ALEMANHA 
BÉLGICA 
DINAMARCA 
ESPANHA 
GRÉCIA 
FRANÇA 
IRLANDA 
ITÁLIA 
LUXEMBURGO 
PAÍSES BAIXOS 
PORTUGAL 
REINO UNIDO TAXAS REDUZIDAS 
1987 
7 
1/6 
-
6 
3/6 
2,1/4/5,5 
/7/13 
1.7/10 
2/9 
3/6 
6 
8 
-1992 
7 
1/6 
-
6 
4/8 
2,1/5.5 
2,3/10 
4/9 
3/6 
6 
8/5 
-1993 
7 
1/6 
-
3/6 
4/8 
2,1/5,5 
2,5 
4/9 
3/6 
6 
5 
-1994 
7 
1/6 
-
3/6 
4/8 
2,1/5,5 
2.5 
4/9 
3/6 
6 
5 
-TAXAS NORMAIS/INTERMÉDIAS 
1987 
14 
19/17 
22 
12 
18 
18,6/28 
25 
19 
12 
20 
16 
15 1992 
14 
19,5 
25 
13 
18 
18,6 
21/10/ 
12.5 
19/12 
15 
18,5/17,5 
17/16 
17,5 1993 
15 
19,5 
25 
15 
18 
18,6 
21/12,5 
19/12 
15 
17,5 
16 
17.5 1994 
15 
20,5/12 
25 
15 
18 
18,6 
21/12,5 
19/13 
15/12 
17.5 
16 
17,5 TAXAS AGRAVADAS 
1987 
-
25/25 + 8 
-
33 
36 
33 1/3 
-
38 
-
-
30 
-1992 
-
-
-
28 
36/-
22 
-
38 
-
-
30 
-1993 
-
-
-
-
-
-
-
-
-
-
30* 
-1994 
-
-
-
-
-
-
-
-
-
-
30* 
-
Nota: Portugal: A aplicação da taxa de 30% é contrária à legislação comunitária a partir de 1 de Janeiro de 1993. 
Portugal anunciou que esta taxa será suprimida na sua Lei do Orçamento para 1995. 
21 
QUADRO N° 2 
APLICAÇÃO PELOS ESTADOS-MEMBROS DAS TAXAS REDUZIDAS DO IVA ÀS CATEGORIAS DE BENS E SERVIÇOS CONSTANTES 
DO ANEXO H DA SEXTA DIRECTIVA IVA (ALTERADA) 
CAT. 
1 
PRODUTOS 
ALIMENTARES 
2 
ABASTECIMENTO DE 
ÁGUA 
3 
PRODUTOS 
FARMACÊUTICOS 
4 
EQUIPAMENTO 
MÉDICO 
5 
TRANSPORTE DE 
PESSOAS 
6 
LIVROS, JORNAIS E 
PUBLICAÇÕES 
PERIÓDICAS 
7 
ENTRADAS EM 
ESPECTÁCULOS, ETC. 
SERVIÇOS DE RÁDIO E 
TELEVISÃO 
8 
SERVIÇOS PRESTADOS 
POR ESCRITORES, 
COMPOSITORES, ETC. BE 
TR 
TR 
TR 
TN 
TR 
TR 
TR 
TZ 
ISENTO 
TR 
TP 
TN 
TP DK 
TN 
TN 
TN 
TN 
ISENTO 
TN 
ISENTO 
TN 
TN DE 
TR 
TR 
TN 
TR 
TR 
TN 
TR 
ISENTO 
TR 
TN 
TR GR 
TR 
TR 
TR 
TN 
TR 
TR 
TR 
ISENTO 
TR 
TN 
TR ES 
TN 
TSR 
TR 
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ISENTO 
TR 
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TR FR 
TR 
TR 
TR 
TN 
TR 
TR 
TSR 
TR 
TSR 
TR 
TN 
TR IR 
ZR 
TR 
TN 
EX 
TZ 
TZ 
ISENTO 
TZ 
TR 
TN 
ISENTO 
T 
TR 
TN 
TN IT 
TSR 
TR 
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TR 
TN 
TR 
TR 
TP 
TSR 
TSR 
TR 
TN 
TR 
TN LUX 
TSR 
ISENTO 
TSR 
TN 
TSR 
ISENTO 
TSR 
TSR 
TSR 
TN 
TSR NL 
TR 
TR 
TR 
TN 
TR 
ISENTO 
TR 
TR 
ISENTO 
T 
TR 
TN 
TN PO 
TR 
TN 
TR 
TR 
TN 
TR 
TR 
TR 
ISENTO 
T 
TR 
TN 
TN UK 
TZ 
TZ 
TN 
TZ 
TN 
TZ 
TZ 
TZ 
TN 
TN 
22 
9 
ALOJAMENTO SOCIAL 
10 
PRODUÇÃO 
AGRÍCOLA 
11 
ALOJAMENTO EM 
HOTÉIS 
12 
ENTRADAS EM 
MANIFESTAÇÕES 
DESPORTIVAS 
13 
UTILIZAÇÃO DE 
INSTALAÇÕES 
DESPORTIVAS 
14 
SERVIÇOS SOCIAIS 
15 
SERVIÇOS DE 
CREMAÇÃO 
16 
TRATAMENTOS 
MÉDICOS E 
DENTÁRIOS 
17 
RECOLHA DE LIXO 
DOMÉSTICO E 
LIMPEZA DAS VIAS 
PÚBLICAS TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TN 
TR 
TN TN 
TN 
TN 
TN 
ISENTO 
T 
TN 
TN 
TN 
TN TN 
TR 
TN 
TN 
TZ 
TR 
TN 
TR 
ISENTO TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TR TSR 
TR 
TR 
TN 
TR 
TN 
ISENTO 
TN 
TR 
TR 
TR 
TR TR 
TN 
TR 
TR 
TN 
TN 
TN 
TN 
TR 
TN 
TSR 
TR TR 
TR 
TR 
ISENTO 
TR 
ISENTO 
TN 
ISENTO 
TN 
ISENTO 
TN TSR 
TR 
TSR 
TR 
TR 
TP 
TR 
TN 
TN 
TN 
TSR 
TSR TSR 
TSR 
TSR 
TSR 
TSR 
TSR 
TSR 
TSR 
TSR TR 
TR 
TR 
TN 
TN 
TN 
TN 
TN 
TN TR 
TR 
TR 
TR 
TR 
TN 
TN 
TN 
TN TN 
TN 
TN 
TZ 
TZ 
TZ 
TZ 
TZ 
TZ 
TN 
TN: TAXA NORMAL 
TR: TAXA REDUZIDA 
TSR: TAXA SUPER-REDUZIDA 
TP: TAXA " PARKING" 
TZ: TAXA ZERO 
23 
QUADRO N° 3 
SÍNTESE DAS TAXAS SUPER-REDUZIDAS DO IVA APLICÁVEIS NOS ESTADOS-MEMBROS 
(NOTA: ESTA LISTA NÃO É EXAUSTIVA) 
BENS E SERVIÇOS 
(ESPECIFICAÇÃO SINTÉTICA) 
PRODUTOS ALIMENTARES 
BEBIDAS: 
-ÁGUA MINERAL/LIMONADA 
VESTUÁRIO PARA CRIANÇAS E 
CALÇADO 
PRODUTOS FARMACÊUTICOS 
LIVROS 
JORNAIS 
PUBLICAÇÕES PERIÓDICAS 
LICENÇAS DE TV 
HOTÉIS 
RESTAURANTES 
ENTRADAS EM CINEMAS, TEATROS 
E MANIFESTAÇÕES CULTURAIS. 
ENTRADAS EM MANIFESTAÇÕES 
DESPORTIVAS. 
CORTE DE FLORES E PLANTAS. 
TRATAMENTO DE RESÍDUOS E 
ÁGUAS RESIDUAIS. 
RECOLHA DE LIXO DOMÉSTICO. 
TRANSPORTE DE PESSOAS BE 
0 
0 DA 
0 DE GR 
4 
4 
4 
4 ES 
3 
o 
J 
3 
3 
3 FR 
2,1 
2,1 
2,1 
2,1 
2,1 IR 
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4 
4 
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4 LUX 
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J 
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3 
3 
3 NL PO UK 
0 
0 
0 
0 
0 
0 
0 
0 
0 
24 
SECTOR DA CONSTRUÇÃO: 
- ENTREGA DE NOVOS EDIFÍCIOS 
-OBRAS DE RENOVAÇÃO E 
REPARAÇÃO 
- CONSTRUÇÃO DE NOVOS 
EDIFÍCIOS 
OBRAS DE ARTE E ANTIGUIDADES 
EQUIPAMENTO MÉDICO 
ABASTECIMENTO DE ÁGUA, ETC. 
FACTORES DE PRODUÇÃO 
AGRÍCOLA 
SERVIÇOS SOCIAIS/ INSTITUIÇÕES 
DE BENEFICÊNCIA, ETC. 
• 3 
3 
3 
0 
0 4 
4 
4 
4 
4 3 
3 
3 
3 0* 
0* 
0* 
0 
(SE IM­
PORTADO) 
0 
0 
0 
UK: A taxa zero é aplicável a entregas de edifícios para uso privado e reparações autorizadas em edifícios classificados. 
25 
Proposta de 
DIRECTIVA DO CONSELHO 
que altera a Directiva 77/388/CEE relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor 
acrescentado (tributação dos produtos agrícolas) 
26 
EXPOSIÇÃO DE MOTIVOS 
O objectivo da presente proposta consiste em permitir que o Conselho adopte uma decisão 
relativa à tributação dos produtos agrícolas após 1 de Janeiro de 1995, tal como previsto nos 
termos da legislação comunitária em matéria de IVA. Essa decisão torna-se necessária a fim de 
consolidar a igualdade fiscal no mercado interno, através da eliminação das distorções da 
concorrência decorrentes dos desequilíbrios estruturais em termos dos níveis das taxas de IVA 
actualmente aplicáveis pelos Estados-membros às entregas de produtos agrícolas. 
Consequentemente, os Estados-membros têm interesse em que seja eliminada a fonte de distorção 
fiscal existente na actual legislação em matéria de IVA. 
Actualmente, a legislação comunitária em matéria de I VA(1) fixa diversas regras que deverão ser 
respeitadas pelos Estados-membros ao estabelecerem a estrutura, os níveis e o âmbito das taxas 
do imposto sobre o valor acrescentado que aplicam. Estas regras relativas à aproximação das 
taxas de IVA foram necessárias para permitir que a Comunidade suprimisse os controlos nas 
fronteiras internas em 1 de Janeiro de 1993, no âmbito do programa de abolição das fronteiras 
fiscais. Contudo, no que se refere aos produtos agrícolas que não sejam produtos alimentares, o 
Conselho considerou como sendo de adiar a decisão relativa ao tratamento que deve ser dado às 
taxas de IVA até 31 de Dezembro de 1994 (n° 3, alínea d), do artigo 12o da Sexta Directiva IVA). 
O Conselho decidiu igualmente que, entretanto, se aplicaria uma cláusula de "standstill", ao 
abrigo da qual os Estados-membros que aplicavam já uma taxa reduzida de IVA às entregas de 
produtos agrícolas na data de adopção da directiva, podiam continuar a aplicá-la durante um 
período de dois anos; os Estados-membros que aplicavam, na mesma data, uma taxa normal, 
continuariam a aplicá-la. 
A expressão "produtos agrícolas que não sejam produtos alimentares" abrange produtos tais como 
flores, plantas e similares dos sectores da floricultura e da horticultura, bem como lã em bruto e 
madeira de diversos tipos. O quadro seguinte apresenta a actual situação nos Estados-membros 
no que se refere à tributação destes produtos a taxas reduzidas: 
produtos agrícolas Estados-membros que aplicam uma taxa 
reduzida 
flores, plantas, etc DE, IT, LU, NL, PO 
11 BE, LU, NL 
, . 
madeira para utilização industrial DE 
lenha BE, DE, EL, IE, IT, LU, NL 
Como se pode verificar, os produtos em causa, exceptuando, possivelmente, a lenha, apenas são 
tributados a taxas reduzidas de IVA por uma minoria de Estados-membros. Por forma a permitir 
que o Conselho adopte a decisão necessária relativa à tributação dos produtos agrícolas após 
Dezembro de 1994, a Comissão analisou a situação, a fim de determinar se o actual desequilíbrio 
estrutural nas taxas de IVA aplicadas pelos diversos Estados-membros neste sector produziu 
algum efeito visível sobre a estrutura das aquisições transfronteiriças desde a abolição dos 
(D Sexta Directiva IVA, 77/388/CEE com a última redacção que lhe foi dada pela 
Directiva 92/77/CEE. 
27 
controlos nas fronteiras em Janeiro de 1993. Os dados disponíveis revelam que, de facto, tal não 
aconteceu, não se tendo verificado quaisquer alterações significativas nas aquisições 
transfronteiriças efectuadas por particulares desde Janeiro de 1993. Tal não é de estranhar uma 
vez que os produtos em apreço não são, pelas suas características, de um tipo que justifique que 
os particulares efectuem longas deslocações para a sua aquisição, mesmo que se registem 
significativas diferenças de preços entre os Estados-membros. 
Contudo, a Comissão está consciente da existência de casos de fraude no que se refere a flores 
e plantas: aparentemente, comerciantes estabelecidos em Estados-membros que aplicam taxas 
de IVA normais a estes produtos, adquiriram-nos em Estados-membros que os tributam à taxa 
reduzida, não tendo subsequentemente declarado estas aquisições às autoridades fiscais. Estes 
casos de fraude constituem, no seu essencial, matéria de investigação pelas autoridades 
competentes dos Estados-membros em questão. Contudo, torna-se claro que estes problemas 
surgiram porque comerciantes sem escrúpulos decidiram tirar partido das diferenças nas taxas 
de IVA entre os Estados-membros. As diferenças existem porque actualmente alguns 
Estados-membros podem optar por manter taxas reduzidas. Com a actual redacção da alínea d) 
do n° 3 do artigo 12o da Sexta Directiva IVA a legislação comunitária não prevê qualquer solução 
para os actuais desequilíbrios estruturais das taxas de IVA aplicadas nos sectores da floricultura 
e da horticultura. Tal acontece porque os Estados-membros que actualmente aplicam a taxa 
normal não podem optar pela taxa reduzida. 
A Comissão poderia, portanto, propor duas soluções para este problema. Por um lado, ela pode 
propor que a taxa normal se aplique a todas as entregas de flores e de plantas, a partir do próximo 
Io de Janeiro. Isto teria como efeito criar condições de igualdade de tratamento no sector, sem 
distorsões de concorrência de natureza fiscal, devidas às diferenças de taxas. 
Por outro lado, a Comissão pode propor que os Estados-membros possam aplicar, sob opção, uma 
taxa reduzida às referidas entregas. Uma tal opção poderia revelar-se desejável, tendo em conta 
os efeitos negativos que um aumento da taxa de TVA poderia ter sobre a produção e venda de 
flores e plantas nos Estados-membros que aplicam actualmente uma taxa reduzida. As flores e 
as plantas são, com efeito, produtos que pela sua natureza e a do respectivo mercado, são 
vulneráveis a grandes aumentos ao nível da venda a retalho. Os Estados-membros poderiam, pois, 
evitar esta consequência escolhendo a aplicação duma taxa reduzida às entregas de tais produtos. 
O meio mais adequado para ultrapassar este desequilíbrio estrutural seria alargar, apenas numa 
base transitória, a opção de aplicar a taxa reduzida às flores, plantas e produtos análogos e 
também à lenha A Comissão não pretende, neste momento, alargar o âmbito de aplicação da taxa 
reduzida de modo permanente. Este tipo de alterações poderá ser mais facilmente analisado no 
contexto das futuras conclusões do Conselho quanto à configuração do regime IVA definitivo 
de 1997. Além disso, a Comissão não é favorável ao alargamento do âmbito de aplicação da taxa 
reduzida a outros produtos agrícolas tais como a lã e a madeira para utilização industrial que 
constituem, pelas suas características, matérias primas em processos de fabrico que, em grande 
medida, são efectuados por contribuintes que beneficiam do direito de deduzir o IVA a montante. 
28 
Observações relativamente aos artigos 
Artigo Io 
Propõe-se revogar a actual cláusula de "stanstill" no que se refere à tributação dos produtos 
agrícolas não abrangidos na categoria 1 do Anexo H, através da supressão da alínea d) do n° 3 
do artigo 12o da Sexta Directiva IVA e da inserção de uma nova alínea g) no n° 2 do artigo 28°, 
o que permitirá que os Estados-membros apliquem, durante o período transitório referido no 
artigo 28°-M, uma taxa reduzida às entregas de árvores vivas e de outras plantas e materiais 
vegetais (incluindo bolbos, raízes e similares, flores cortadas e folhagem ornamental) e de lenha. 
29 
Proposta de 
DIRECTIVA DO CONSELHO 
que altera a Directiva 77/388/CEE relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor 
acrescentado (tributação dos produtos agrícolas) 
O CONSELHO DA UNIÃO EUROPEIA, 
Tendo em conta o Tratado que institui a Comunidade Europeia e, nomeadamente, o seu 
artigo 99°, 
Tendo em conta a proposta da Comissão, 
Tendo em conta o parecer do Parlamento Europeu, 
Tendo em conta o parecer do Comité Económico e Social, 
Considerando que o n° 3, alínea d), do artigo 12° da Directiva 77/388/CEE(1), com a última 
redacção que lhe foi dada pela Directiva 94/5/CE(2}, estabelece que as regras relativas à tributação 
dos produtos agrícolas não abrangidos pela categoria 1 do Anexo H serão decididas por 
unanimidade pelo Conselho até 31 de Dezembro de 1994, com base numa proposta da Comissão; 
que até essa data, os Estados-membros que já aplicavam uma taxa reduzida podem continuar a 
fazê-lo, enquanto aqueles que aplicavam umataxa normal não poderão aplicar uma taxa reduzida; 
que, deste modo, é possível adiar por dois anos a aplicação da taxa normal; 
Considerando que a experiência tem demonstrado que o desequilíbrio estrutural nas taxas de IVA 
aplicadas pelos Estados-membros aos produtos agrícolas dos sectores da floricultura e 
horticultura tem provocado casos de actividades fraudulentas; que este desequilíbrio estrutural 
resulta directamente da aplicação do n° 3, alínea d), do artigo 12°, que deve, consequentemente, 
ser corrigido; 
Considerando que a solução mais adequada será a extensão a todos os Estados-membros, numa 
base temporária, da opção de aplicar uma taxa reduzida às entregas de produtos agrícolas dos 
sectores da floricultura e da horticultura e da lenha, 
(1) JOn° L 145 de 13.6.1977, p. 1 
(2) JOn° L 60 de 3.3.1994, p 16. 
30 
ADOPTOU A PRESENTE DIRECTIVA: 
Artigo Io 
A Directiva 77/388/CEE é alterada do seguinte modo: 
1. É suprimido o n° 3, alínea d), do artigo 12° 
2. É inserida a seguinte alínea ao n° 2 do artigo 28°: 
g) Os Estados-membros podem aplicar uma taxa reduzida às entregas de árvores 
vivas e de outras plantas e materiais vegetais (incluindo bolbos, raízes e similares, 
flores cortadas e folhagem ornamental) e de lenha. 
A actual alínea g) passa a alínea h). 
Artigo 2o 
1. Os Estados-membros porão em vigor as disposições necessárias para dar cumprimento 
à presente directiva até 1 de Janeiro de 1995. Do facto informarão imediatamente a 
Comissão. 
As disposições adoptadas pelos Estados-membros devem conter uma referência apresente 
directiva ou ser acompanhadas dessa referência aquando da sua publicação oficial. Os 
Estados-membros determinarão o modo como tal referência será feita. 
2. Os Estados-membros comunicarão à Comissão as disposições de direito interno que 
adoptem no domínio regido pela presente directiva. 
Artigo 3o 
A presente directiva entra em vigor no dia da sua publicação no Jornal Oficial das Comunidades 
Europeias. 
Artigo 4o 
Os Estados-membros são os destinatários da presente directiva. 
Feito em Bruxelas, em 
Pelo Conselho 
O Presidente 
31 
Ficha financeira 
Após a sua adopção, a presente proposta de directiva não terá quaisquer consequências em 
matéria de cobrança dos recursos próprios da Comunidade. 
32 
Impacto sobre as PME 
Proposta de directiva do Conselho que altera a Directiva 77/388/CEE relativa ao sistema comum 
do imposto sobre o valor acrescentado 
tributação dos produtos agrícolas 
1. Obrigações administrativas para as empresas decorrentes da aplicação da legislação. 
Inexistentes 
2. Diminuição dos encargos para as empresas. 
Inexistente 
Desvantagens para as empresas. 
Inexistentes 
Nota: Relativa aos pontos 1, 2 e 3: 
A proposta foi apresentada por forma a permitir que o Conselho de Ministros dê 
cumprimento à sua obrigação jurídica de adoptar uma decisão relativa à taxa de IVA 
adequada a aplicar aos produtos agrícolas a partir de 1 de Janeiro de 1995. Esta decisão 
limitar-se-á a estabelecer o nível da taxa de IVA a aplicar às entregas de tais prpdutos a 
partir dessa data. Não produzirá qualquer outro efeito sobre as empresas. 
Efeitos sobre o emprego. 
Positivos 
Contudo, segundo as conclusões dum estudo encomendado por profissionais holandeses 
do sector horticola(l), um regresso à taxa normal de IVA teria um impacto negativo em 
termos de emprego nos Países Baixos e na Alemanha (estimado em 10% dos efectivos do 
sector). 
5. Os parceiros sociais foram consultados? 
Não 
Existem outras alternativas de carácter menos vinculativo? 
Não 
(D Taux de TVA applicables aux produits de l'horticulture ornementale dans l'Union 
européenne au 1er janvier 1995 (Moret, Ernst & Young) 
33 " ' '•-.'.-

ISSN 0257-9553 
COM(94) 584 final 
DOCUMENTOS 
PT 03 09 
N° de catálogo: CB-CO-94-694-PT-C 
ISBN 92-77-84291-1 
Serviço de Publicações Oficiais das Comunidades Europeias 
L-2985 Luxemburgo 
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