Auxílios estatais - Bélgica

Auxílio C 30/2002 (ex NN 36/2002) - "Regime fiscal de ruling aplicável às sociedades de vendas americanas (US Foreign Sales Corporations)"

Convite para apresentação de observações, nos termos do n.o 2 do artigo 88.o do Tratado CE

(2003/C 30/06)

(Texto relevante para efeitos do EEE)

Por carta de 12 de Abril de 2002, publicada na língua que faz fé a seguir ao presente resumo, a Comissão notificou à Bélgica a decisão de dar início ao procedimento previsto no n.o 2 do artigo 88.o do Tratado CE relativamente à medida acima mencionada.

As partes interessadas podem apresentar as suas observações relativamente à medida em relação à qual a Comissão deu início ao procedimento no prazo de um mês a contar da data de publicação do presente resumo e da carta, enviando-as para o seguinte endereço: Comissão Europeia Direcção-Geral da Concorrência Registo dos Auxílios Estatais B - 1049 Bruxelas Fax (32-2) 296 12 42.

Estas observações serão comunicadas à Bélgica. Qualquer interessado que apresente observações pode solicitar por escrito o tratamento confidencial da sua identidade, devendo justificar o pedido.

RESUMO

Procedimento

Em 11 de Novembro de 1998, a Comissão adoptou uma comunicação sobre a aplicação das regras em matéria de auxílios estatais às medidas abrangidas pela fiscalidade directa das empresas(1) (a seguir denominada "a Comunicação"), na qual indicava a intenção de examinar ou reexaminar todos os regimes fiscais em vigor nos Estados-Membros.

Nesta óptica, a Comissão solicitou às autoridades belgas, pela carta D/51238 de 23 de Março de 2001, que lhe transmitissem informações sobre o Regime fiscal de ruling destinado às sociedades de venda americanas ou US Foreign Sales Corporations (a seguir denominado "FSC"). A resposta do Governo belga foi recebida por carta de 18 de Maio de 2001.

Descrição da medida relativamente à qual a Comissão dá início ao procedimento

Nos termos do direito fiscal americano, as sociedades tributáveis nos Estados Unidos que exerçam actividades de vendas fora desse país podem atribuir uma parte dessas vendas a filiais ou sucursais estabelecidas em certos países (nomeadamente a Bélgica). Estas filiais ou sucursais são então reconhecidas pelas autoridades americanas como FSC. As receitas das vendas atribuídas às FSC são sujeitas, nos Estados Unidos, a um regime fiscal favorável.

As FSC estabelecidas na Bélgica podem solicitar à administração fiscal belga que o seu rendimento tributável seja calculado segundo regras que derrogam o direito comum. Estas regras diferem consoante as vendas sejam realizadas na Bélgica por intermédio de uma sucursal ou de uma filial da sociedade americana.

Se a FSC assume a forma de uma sucursal (a seguir denominada "FSC-sucursal"), a matéria colectável é determinada segundo um método designado por "cost plus", que consiste em aplicar uma percentagem de margem de lucro aos custos incorridos pela sucursal. No caso específico do regime belga das FSC, estes custos não incluem os custos directos relativos à publicidade, à promoção de vendas, ao transporte de mercadorias e aos riscos de crédito nem os impostos sobre o rendimento pagos pela FSC. A percentagem da margem de lucro aplicada ao total dos custos assim calculado é de 8 %. Obtém-se assim um valor colectável fictício a que é aplicada a taxa normal do imposto belga sobre o rendimento das sociedades.

Se a FSC assume a forma de uma filial (sociedade com personalidade jurídica na Bélgica, a seguir denominada "FSC-filial"), o seu montante colectável é, em princípio, determinado com base nos lucros contabilísticos, como acontece com as sociedades sujeitas ao regime fiscal de direito comum. No entanto, quando os lucros assim determinados representam, pelo menos, 8 % das despesas admissíveis efectuadas pela FSC, a administração fiscal belga considera as operações entre a FSC e as sociedades ligadas como tendo sido realizadas nas condições do mercado e aceita os rendimentos tributáveis declarados, sem qualquer investigação complementar. O montante colectável assim obtido está sujeito à taxa normal do imposto belga sobre o rendimento das sociedades.

O regime especial concedido pela administração fiscal belga é válido por um período de três anos e pode ser reconduzido tacitamente. Pode ser denunciado por qualquer das partes seis meses antes do final do período de três anos.

Apreciação da medida

A Comissão considera que o regime aplicável às FSC é um regime de auxílios, na medida em que satisfaz cumulativamente os quatro critérios enunciados no n.o 1 do artigo 87.o do Tratado CE.

O regime proporciona uma vantagem às FSC, ou aos grupos de que fazem parte, ao reduzir os encargos fiscais que normalmente oneram os seus orçamentos.

No regime aplicado às FSC-sucursais, a vantagem resulta, por um lado, da exclusão de certas despesas (despesas de publicidade, de promoção das vendas, de transporte de mercadorias, despesas ligadas aos riscos de crédito) da sua base colectável fictícia, traduzindo-se numa tributação claramente inferior à que seria fixada se fosse seguido o método de tributação clássico. Por outro lado, constitui igualmente uma vantagem a utilização de uma percentagem de margem reduzida para calcular a sua base colectável fixa. Esta percentagem de 8 % parece ser demasiado reduzida face à natureza das actividades (vendas) exercidas pelas FSC. Ora, a utilização de uma percentagem de margem diminuta reduz o imposto.

No caso das FSC-filiais, a vantagem resulta do modo de cálculo da margem mínima, ou seja, 8 % das despesas efectuadas admissíveis. Tal como no caso das FSC-sucursais, as despesas admissíveis a que a percentagem de margem se aplica só têm em conta uma parte muito limitada das operações realizadas pelas FSC. Como no caso das FSC-sucursais, a percentagem de margem de 8 % parece reduzida. A margem mínima assim calculada parece, pois, consideravelmente inferior à que caracteriza em geral as actividades exercidas pelas FSC. A vantagem resulta, neste caso, do facto de a administração renunciar expressamente a controlar "at arm's length" a natureza das operações entre a FSC e as sociedades ligadas quando a margem mínima é atingida. Esta renúncia, associada a uma margem diminuta, reduz o imposto aplicável às sociedades em causa em comparação com o método clássico de determinação do rendimento tributável.

- As reduções do imposto que resultam do método utilizado implicam uma diminuição das receitas fiscais e, portanto, dos recursos do Estado.

- O comércio intracomunitário é afectado, na medida em que as FSC têm por objectivo a venda de mercadorias que são em geral objecto de um intenso comércio intracomunitário. As vantagens fiscais de que beneficiam as FSC são de natureza a reforçar a sua posição concorrencial nestes mercados.

- A medida é selectiva ou específica, na medida em que apenas favorece as empresas autorizadas pelas autoridades americanas e localizadas na Bélgica. Estes critérios não parecem justificar-se face à natureza ou à economia do sistema fiscal belga.

Uma vez que a medida não foi notificada à Comissão, a sua execução é ilegal.

Nenhuma das isenções previstas nos n.os 2 e 3 do artigo 87.o parece poder aplicar-se no caso em presença. Por conseguinte, a Comissão manifesta dúvidas quanto à compatibilidade do regime fiscal das FSC com o mercado comum.

CARTA

"Met dit schrijven stelt de Commissie België ervan in kennis, dat zij na onderzoek van de door uw autoriteiten met betrekking tot de bovengenoemde steunmaatregel verstrekte inlichtingen heeft besloten de procedure van artikel 88, lid 2, van het EG-Verdrag in te leiden.

In 1997 heeft de Raad (Ecofin) een gedragscode inzake de belastingregeling voor ondernemingen(2) goedgekeurd om een einde te maken aan de schadelijke praktijken op dit gebied. Zoals de Commissie in deze gedragscode had toegezegd, publiceerde zij in 1998 een mededeling over de toepassing van de regels betreffende steunmaatregelen van de staten op maatregelen op het gebied van de directe belasting op ondernemingen(3), waarin zij nogmaals benadrukt deze regels strikt te zullen toepassen, met inachtneming van het beginsel van gelijke behandeling. Deze procedure past in het kader van bovengenoemde mededeling.

1. ACHTERGROND

1. Bij brief D/51238 van 23 maart 2001 heeft de Commissie de Belgische autoriteiten gevraagd inlichtingen te verstrekken over het fiscaal rulingstelsel voor Amerikaanse verkoopcentra (Foreign Sales Corporations, hierna FSC's genoemd). Bij schrijven D/51659 van 23 april 2001 heeft de Commissie gevolg gegeven aan het door de Belgische regering bij fax van 9 april 2001 gedane verzoek en de oorspronkelijke antwoordtermijn verlengd tot 15 mei 2001. De Belgische regering heeft geantwoord bij brief van 18 mei 2001.

2. BESCHRIJVING VAN HET BELASTINGSTELSEL VAN TOEPASSING OP IN BELGIË GEVESTIGDE US FOREIGN SALES CORPORATIONS

2. Krachtens het Amerikaanse belastingrecht kunnen in de Verenigde Staten belastingplichtige ondernemingen waarvan de activiteit bestaat in het verrichten van voor de uitvoer bestemde verkopen, een deel van de opbrengsten van deze verkopen aan buiten de Verenigde Staten gevestigde dochterondernemingen of bijkantoren toewijzen. Deze dochterondernemingen of bijkantoren worden dan door de Amerikaanse autoriteiten erkend als FSC's. Op aan FSC's toegewezen verkoopopbrengsten is in de Verenigde Staten een gunstige belastingregeling van toepassing.

3. In België gevestigde FSC's kunnen de Belgische belastingdienst verzoeken hun belastbaar inkomen te berekenen volgens regels die van het gewone recht afwijken. Deze regels verschillen al naar gelang de in België gerealiseerde verkopen via een bijkantoor of via een dochteronderneming van het betrokken Amerikaanse bedrijf plaatsvinden.

4. Indien de FSC de vorm aanneemt van een bijkantoor (hierna 'bijkantoor-FSC' genoemd), dan wordt het belastbare resultaat ervan vastgesteld volgens de zogeheten 'cost plus'-methode. Deze methode bestaat erin een percentage op de door het bijkantoor gemaakte kosten toe te passen om de belastbare winst te bepalen. In het kader van de Belgische regeling voor FSC's worden de volgende kosten evenwel niet in aanmerking genomen: directe kosten in verband met reclame, verkoopbevordering, goederenvervoer en kredietrisico's, alsook de door de FSC betaalde inkomstenbelasting. Op het aldus berekende totale bedrag van de kosten wordt een winstpercentage van 8 % toegepast. Op die manier wordt een fictief belastbaar resultaat verkregen, dat aan het normale tarief van de Belgische vennootschapsbelasting onderworpen is.

5. Indien de FSC is opgericht als een dochteronderneming (een vennootschap die in België rechtspersoonlijkheid bezit, hierna 'dochter-FSC' genoemd), dan wordt het belastbare resultaat ervan in beginsel vastgesteld op basis van de boekhoudkundige winst, net zoals dat voor de aan het gewone belastingstelsel onderworpen vennootschappen het geval is. Indien de aldus berekende winst echter tenminste 8 % bedraagt van de in aanmerking komende kosten die door de FSC zijn gemaakt, dan neemt de Belgische belastingdienst aan dat de transacties tussen de FSC en de verbonden ondernemingen tegen marktvoorwaarden ('at arm's length') zijn gesloten en aanvaardt hij zonder aanvullend onderzoek het aangegeven belastbaar inkomen. Het aldus verkregen belastbare resultaat is aan het normale tarief van de Belgische vennootschapsbelasting onderworpen.

6. Amerikaanse ondernemingen die van deze regeling gebruik willen maken, moeten jaarlijks aan de Belgische belastingdienst het bewijs leveren dat de betrokken FSC nog steeds door de Amerikaanse autoriteiten als zodanig wordt erkend.

7. De door de Belgische belastingdienst toegestane bijzondere regeling geldt voor een termijn van drie jaar, die stilzwijgend kan worden verlengd. De regeling kan door de belastingdienst of de onderneming worden opgezegd zes maanden voordat de termijn van drie jaar verstrijkt.

3. BEOORDELING VAN DE STEUNMAATREGEL

Steunkarakter van de maatregelen: toepasselijkheid van artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag

8. Om als steunmaatregel in de zin van artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag te worden aangemerkt, moet een maatregel tegelijkertijd aan elk van de hieronder belichte vier criteria voldoen.

9. In de eerste plaats moet de maatregel een voordeel verlenen dat de lasten verlicht die een onderneming normaliter met haar eigen middelen moet dragen.

10. De Commissie acht de toepassing van een alternatieve aanslagwijze, namelijk een berekeningsmethode van het type 'cost plus', in beginsel gerechtvaardigd om met handelstransacties tussen verbonden ondernemingen rekening te houden. De toepassing van een alternatieve berekeningsmethode moet evenwel ten doel hebben tot een aanslag te komen die vergelijkbaar is met die welke bij twee onafhankelijke ondernemingen zou worden verkregen door middel van de klassieke berekeningswijze, waarbij de belastbare winst wordt berekend door het verschil te maken tussen de baten en de lasten van de onderneming. In dit stadium is de Commissie van oordeel dat dit niet het nagestreefde doel is en dat de in het specifieke geval van de FSC's gehanteerde 'cost plus'-methode de FSC's, of de groep waarvan zij deel uitmaken, een economisch voordeel kan opleveren.

11. In het geval van de regeling voor bijkantoor-FSC's (zie punt 4) kan het voordeel enerzijds voortvloeien uit het feit dat bij de vaststelling van de fictieve belastinggrondslag van deze bijkantoren met sommige kosten (kosten op het gebied van reclame, verkoopbevordering, goederenvervoer en kredietrisico's) geen rekening wordt gehouden. Al deze kostenelementen houden immers rechtstreeks verband met de verkoop, die het voornaamste bedrijfsdoel van de FSC's vormt en dus een aanzienlijk deel van hun bedrijvigheid vertegenwoordigt. Het is derhalve niet uitgesloten dat de uit hoofde van deze regeling belaste winst slechts van een zeer beperkt deel van de in werkelijkheid door de FSC's gesloten transacties afkomstig is en de verschuldigde belasting daardoor aanzienlijk lager uitvalt dan die welke op grond van de klassieke aanslagwijze zou zijn verkregen. Het voordeel van deze regeling voor bijkantoor-FSC's kan anderzijds voortvloeien uit het hanteren van een laag percentage voor het berekenen van hun forfaitaire belastinggrondslag. Dit percentage van 8 % lijkt inderdaad gering in het licht van de aard van de door de FSC's verrichte activiteiten. Er mag immers worden aangenomen dat aan de direct met de verkoop verband houdende activiteiten van niet-administratieve aard gewoonlijk veel grotere winstmarges verbonden zijn. Het gebruik van een gering percentage voor het vaststellen van de belastbare winst resulteert dan ook in een belastingvermindering.

12. Wat de dochter-FSC's (zie punt 5) betreft, kunnen dankzij de vaststelling van een minimumwinstmarge van 8 % van de in aanmerking komende gemaakte kosten wellicht bepaalde misbruiken worden vermeden, maar wanneer geen aanvullende controles worden verricht dan kan dit een averechts effect hebben. Evenals bij de bijkantoor-FSC's hebben de in aanmerking komende kosten waarop het winstpercentage wordt toegepast, slechts op een zeer beperkt deel van de FSC-activiteiten betrekking en lijkt het percentage van 8 % aan de lage kant. De aldus berekende minimummarge lijkt derhalve aanmerkelijk kleiner dan die welke normaliter aan de activiteiten van de FSC verbonden is. In dit geval kan het voordeel voortvloeien uit het feit dat de belastingdienst er zodra de minimummarge is bereikt uitdrukkelijk van afziet om te controleren of de transacties tussen de FSC en de verbonden ondernemingen 'at arm's length' geschieden. Dit feit in combinatie met een geringe winstmarge lijkt er dan ook toe te leiden dat de betrokken ondernemingen minder belastingen moeten betalen dan wanneer de klassieke methode voor de vaststelling van het belastbaar inkomen zou zijn toegepast.

13. In de tweede plaats moet het voordeel worden toegekend met staatsmiddelen. De vermindering van de belastinggrondslag (zie punt 11) in het geval van bijkantoor-FSC's en het hanteren van een ontoereikende referentiemarge (zie punt 12) in het geval van dochter-FSC's kunnen leiden tot een vermindering van de belastingontvangsten, die staatsmiddelen zijn.

14. In de derde plaats moet de maatregel de mededinging en het handelsverkeer tussen de lidstaten ongunstig beïnvloeden. Aan dit criterium lijkt al a priori te zijn voldaan, aangezien FSC's ten doel hebben goederen te verkopen waarin binnen de Gemeenschap over het algemeen intensief handel wordt gedreven en deze verkoopcentra tevens deel uitmaken van multinationale groepen. Volgens de jurisprudentie van het Hof van Justitie(4) en zoals in punt 11 van bovengenoemde mededeling wordt benadrukt, kan bovendien 'op grond van het enkele feit dat de steun de positie van deze onderneming ten opzichte van andere concurrerende ondernemingen in het intracommunautaire handelsverkeer versterkt, worden aangenomen dat dit handelsverkeer ongunstig is beïnvloed.' De fiscale voordelen die FSC's - of de groepen waartoe zij behoren - genieten, kunnen hun positie op de communautaire markten versterken ten opzichte van hun concurrenten.

15. Tenslotte moet de maatregel specifiek of selectief zijn, in die zin dat hij bepaalde ondernemingen of bepaalde producties begunstigt. Aangezien de betrokken fiscale bepalingen uitsluitend gelden voor FSC's, dochterondernemingen of bijkantoren van Amerikaanse ondernemingen die door de Amerikaanse belastingautoriteiten zijn erkend, mag worden aangenomen dat aan het selectiviteitscriterium is voldaan.

16. In punt 23 van bovenbedoelde mededeling wordt het volgende gesteld: 'Het feit dat sommige maatregelen differentieel van aard zijn, betekent niet noodzakelijk dat zij als steunmaatregelen moeten worden beschouwd'. Sommige maatregelen die op het eerste gezicht steunmaatregelen lijken, kunnen immers gerechtvaardigd blijken gelet op de aard en de opzet van het belastingstelsel. In het geval van de FSC's lijken noch de aard van hun activiteiten (de verkoop van goederen), noch de toepassing van belastingverdragen de gedifferentieerde behandeling te rechtvaardigen die Amerikaanse FSC's genieten ten opzichte van andere ondernemingen die hun goederen op de communautaire of niet-communautaire markten verkopen.

17. De voor dergelijke FSC's geldende regeling lijkt derhalve als een steunmaatregel in de zin van artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag te moeten worden aangemerkt.

Nieuw karakter van de steunmaatregel

18. Ondanks het verzoek van de Commissie hebben de Belgische autoriteiten de teksten tot invoering van de regeling niet verstrekt en evenmin nader gepreciseerd op welk moment deze is ingesteld. Aangezien naar van 1984 daterende wetgeving van de Verenigde Staten wordt verwezen, lijkt de regeling niet vóór de inwerkingtreding van het Verdrag tot uitvoering te zijn gebracht en derhalve niet te kunnen worden beschouwd als bestaande steun in de zin van artikel 1, onder b) i), van Verordening (EG) nr. 659/1999 van de Raad tot vaststelling van nadere bepalingen voor de toepassing van artikel 93 van het EG-Verdrag (PB L 83 van 27.3.1999, blz. 1). De steunmaatregel lijkt nooit door de Commissie of de Raad te zijn goedgekeurd en evenmin geacht te zijn goedgekeurd in de zin van artikel 1, onder b) ii) en iii), van genoemde verordening. Aangezien de regeling nog steeds van kracht lijkt te zijn, kan zij ook niet overeenkomstig artikel 1, onder b) iv), als bestaande steun worden beschouwd omdat de verjaringstermijn is verstreken. Tenslotte blijft de regeling niet beperkt tot onlangs geliberaliseerde economische sectoren en lijkt zij dus geen steun te zijn geworden na de inwerkingtreding ervan vanwege de ontwikkeling van de gemeenschappelijke markt, zoals bedoeld in artikel 1, onder b) v), van genoemde verordening.

19. Voorts lijkt de omstandigheid dat de regeling enige gelijkenissen kan vertonen met andere maatregelen die de Commissie in het verleden niet als staatssteun heeft aangemerkt, niet te volstaan om haar de status van bestaande steun te verlenen. Tenslotte heeft de Commissie naar aanleiding van vorenvermelde mededeling van 1998 de controle van staatssteunmaatregelen op het gebied van de directe belasting op ondernemingen weliswaar geïntensiveerd, maar deze intensivering lijkt niet van dusdanige aard dat het nieuwe karakter van de onderhavige maatregel erdoor wordt beïnvloed.

20. Onder die omstandigheden en tevens rekening houdend met het feit dat de Belgische autoriteiten niet hebben gepoogd aan te voeren dat het om bestaande steun ging en slechts summiere informatie hebben verstrekt, is de Commissie in dit stadium van oordeel dat de maatregel nieuwe steun betreft in de zin van artikel 1, onder c), van Verordening (EG) nr. 659/1999.

Onderzoek van de verenigbaarheid

21. Aangezien de belastingregeling voor in België gevestigde FSC's als een steunmaatregel mag worden beschouwd, dient te worden nagegaan of deze eventueel uit hoofde van de afwijkingen waarin de leden 2 en 3 van artikel 87 van het EG-Verdrag voorzien, alsnog met de gemeenschappelijke markt verenigbaar is.

22. De afwijkingen van artikel 87, lid 2, zijn hier niet van toepassing.

23. De afwijking van artikel 87, lid 3, onder a), die voorziet in de mogelijkheid steunmaatregelen toe te staan die de economische ontwikkeling bevorderen van streken waarin de levensstandaard abnormaal laag is of waar een ernstig gebrek aan werkgelegenheid heerst, is evenmin toepasbaar omdat geen enkel deel van het Belgische grondgebied aan deze criteria voldoet.

24. De Belgische belastingregeling voor FSC's behoort evenmin tot de categorie van de projecten van gemeenschappelijk Europees belang die in aanmerking komen voor de afwijking van artikel 87, lid 3, onder b).

25. Tenslotte dient te worden nagegaan of de betrokken regeling in aanmerking komt voor de afwijking van artikel 87, lid 3, onder c), die steunmaatregelen toestaat die de ontwikkeling van bepaalde vormen van economische bedrijvigheid of van bepaalde regionale economieën vergemakkelijken, mits de voorwaarden waaronder het handelsverkeer plaatsvindt daardoor niet zodanig worden veranderd dat het gemeenschappelijk belang wordt geschaad.

26. Aangezien de in het kader van de betrokken regeling toegekende belastingvoordelen niet afhankelijk zijn van het verrichten van investeringen, het scheppen van arbeidsplaatsen of het opzetten van specifieke projecten, vormen zij uitsluitend een verlichting van vaste lasten en kunnen zij bijgevolg als exploitatiesteun worden aangemerkt. Dergelijke steun is niet van dien aard dat hij op duurzame wijze tot de ontwikkeling van activiteiten of regio's bijdraagt, aangezien het effect ervan ophoudt zodra geen steun meer wordt verleend. De Commissie is dan ook van oordeel dat de betrokken steunmaatregel het handelsverkeer zodanig kan veranderen dat het gemeenschappelijk belang wordt geschaad.

27. De Belgische regeling voor FSC's lijkt dus op het eerste gezicht voor geen van de afwijkingen van artikel 87 van het EG-Verdrag in aanmerking te kunnen komen. De Commissie betwijfelt bijgevolg of de steunmaatregel verenigbaar is met de gemeenschappelijke markt.

28. Gelet op de bovenstaande overwegingen verzoekt de Commissie het Koninkrijk België in het kader van de procedure van artikel 88, lid 2, van het EG-Verdrag binnen een maand vanaf de datum van ontvangst van dit schrijven zijn opmerkingen te maken en alle dienstige inlichtingen te verstrekken voor de beoordeling van de steunmaatregel. De Commissie wenst meer in het bijzonder in kennis te worden gesteld van alle relevante wettelijke en bestuursrechtelijke teksten, alsook van het aantal ondernemingen die op de Belgische regeling voor FSC's een beroep hebben gedaan, waarbij onderscheid moet worden gemaakt tussen FSC's die als bijkantoor en FSC's die als dochteronderneming in België zijn opgericht.

29. De Commissie zou tenslotte ook graag de opmerkingen van België en van de belanghebbenden vernemen in verband met een eventueel gewettigd vertrouwen dat terugvordering van de steun in de weg zou staan, ingeval deze steun onrechtmatig en onverenigbaar zou worden verklaard.

30. De Commissie wijst België op de schorsende werking van artikel 88, lid 3, van het EG-Verdrag. Zij verwijst tevens naar artikel 14 van Verordening (EG) nr. 659/1999, krachtens hetwelk elke onrechtmatige steun van de begunstigde kan worden teruggevorderd.".

"Par la présente, la Commission a l'honneur d'informer la Belgique que, après avoir examiné les informations fournies par les autorités belges, elle a décidé d'ouvrir la procédure prévue à l'article 88, paragraphe 2, du traité CE.

En 1997, le Conseil Ecofin adoptait un code de conduite sur la fiscalité des entreprises(5) afin de mettre fin aux pratiques dommageables en la matière. À la suite de l'engagement pris dans ce code, la Commission publiait en 1998 une communication relative à l'application des règles en matière d'aides d'État aux mesures relevant de la fiscalité directe des entreprises(6) réaffirmant sa détermination d'appliquer ces règles avec rigueur et dans le respect du principe d'égalité de traitement. La présente procédure s'inscrit dans le cadre de cette communication.

1. HISTORIQUE

1. Par lettre D/51238 du 23 mars 2001, la Commission a demandé aux autorités belges de lui fournir des renseignements sur le régime fiscal de ruling applicable aux sociétés de vente américaines (Foreign Sales Corporations, ci-après dénommées 'FSC'). À la suite de la demande du gouvernement belge, par télécopie du 9 avril 2001, la Commission a, par lettre D/51659 du 23 avril 2001, prolongé le délai initial de réponse au 15 mai 2001. La réponse du gouvernement belge a été reçue par lettre du 18 mai 2001.

2. DESCRIPTION DU RÉGIME FISCAL APPLICABLE AUX US FOREIGN SALES CORPORATIONS ÉTABLIES EN BELGIQUE

2. Selon le droit fiscal américain, les sociétés imposables aux États-Unis qui exercent des activités de vente à l'exportation peuvent attribuer une partie des revenus tirés de ces ventes à des filiales ou succursales établies hors des États-Unis. Ces filiales ou succursales sont alors reconnues par les autorités américaines comme FSC. Le revenu des ventes attribuées aux FSC est soumis, aux États Unis, à un régime fiscal de faveur.

3. Les FSC établies en Belgique ont la possibilité d'introduire une demande auprès de l'administration fiscale belge afin que leur revenu imposable soit calculé selon des règles dérogeant au droit commun. Ces règles diffèrent selon que les ventes sont réalisées en Belgique par l'intermédiaire d'une succursale de la société américaine ou d'une filiale de cette société.

4. Si la FSC prend la forme d'une succursale (ci après dénommée 'FSC-succursale'), le résultat imposable est déterminé selon la méthode dite du 'cost plus' qui consiste à appliquer un taux de marge bénéficiaire aux coûts encourus par la succursale. Dans le cas particulier du régime belge des FSC, ces coûts ne comprennent pas les coûts directs relatifs à la publicité, à la promotion des ventes, au transport des marchandises et aux risques de crédit ni les impôts sur le revenu payés par la FSC. Le taux de marge bénéficiaire appliqué au total des coûts ainsi calculé est de 8 %. On obtient alors un résultat imposable fictif qui est soumis au taux normal de l'impôt belge des sociétés.

5. Si la FSC prend la forme d'une filiale [société ayant la personnalité juridique en Belgique (ci-après dénommée 'FSC-filiale')], son résultat imposable est en principe déterminé sur la base du bénéfice comptable comme pour les sociétés soumises au régime fiscal de droit commun. Toutefois, lorsque le bénéfice ainsi déterminé représente au moins 8 % des frais admissibles encourus par la FSC, l'administration fiscale belge considère que les opérations entre la FSC et les sociétés liées ont été réalisées aux conditions du marché (at arm's length) et accepte les revenus imposables déclarés, sans investigation complémentaire. Le résultat imposable ainsi obtenu est soumis au taux normal de l'impôt belge des sociétés.

6. Les entreprises américaines souhaitant bénéficier de ce régime doivent chaque année fournir à l'administration fiscale belge la preuve que la FSC est toujours reconnue comme telle par les autorités américaines.

7. Le régime spécial accordé par l'administration fiscale belge est valable pour trois années et est reconductible tacitement. Il peut être dénoncé par l'administration fiscale ou par l'entreprise six mois avant la fin de la période de trois ans.

3. APPRÉCIATION DE LA MESURE

Caractère d'aide des mesures: applicabilité de l'article 87, paragraphe 1, du traité CE

8. Pour être qualifiée d'aide au sens de l'article 87, paragraphe 1, du traité CE, une mesure doit satisfaire cumulativement aux quatre critères développés ci-après.

9. En premier lieu la mesure doit procurer un avantage qui allège les charges qui grèvent normalement le budget des entreprises.

10. La Commission considère que le recours à une méthode alternative d'imposition, de type 'cost plus' est, en principe, légitime lorsqu'il s'agit de tenir compte des transactions commerciales entre sociétés liées. Toutefois, le recours à une méthode de calcul alternative doit avoir pour objectif une imposition comparable à celle qui aurait pu être obtenue entre deux opérateurs indépendants au moyen de la méthode classique où le bénéfice imposable est obtenu par différence entre les résultats et les charges de l'entreprise. La Commission estime à ce stade que cet objectif n'est pas poursuivi et que la méthode de 'cost plus' utilisée dans le cas précis des FSC est susceptible de conférer un avantage économique auxdites FSC ou au groupe dont elles font partie.

11. Dans le régime appliqué aux FSC-succursales (point 4), l'avantage pourrait résulter, d'une part, de l'exclusion de frais (frais de publicité, de promotion des ventes, de transport des marchandises, frais liés à la prise en compte des risques de crédit) de leur base fictive d'imposition. En effet, tous ces éléments de coût se rapportent directement aux opérations de vente, principal objet des FSC, qui représentent donc une part importante de leurs activités. Dès lors, le bénéfice soumis à impôt dans le cadre de ce régime pourrait ne prendre en compte qu'une partie très limitée des opérations effectivement réalisées par les FSC et se traduire par une imposition nettement inférieure à celle qui aurait prévalu avec la méthode d'imposition classique. L'avantage de ce régime pour les FSC-succursales pourrait résulter, d'autre part, de l'utilisation d'un taux de marge faible pour calculer leur base imposable forfaitaire. Ce taux de 8 % semble faible eu égard à la nature des activités exercées par les FSC. Il semble, en effet, que les opérations directement liées à la vente, de nature non administrative, génèrent d'ordinaire des marges bénéficiaires sensiblement supérieures. Or, l'utilisation d'un taux de marge faible réduit l'impôt.

12. Dans le cas des FSC-filiales (point 5), la fixation d'une marge minimale de 8 % des frais encourus admissibles permet peut-être d'éviter certains abus mais est susceptible d'avoir un effet inverse en l'absence de contrôles complémentaires. Comme dans le cas des FSC-succursales, les frais admissibles auxquels le taux de marge est appliqué ne prennent en compte qu'une partie très limitée des opérations réalisées par les FSC et le taux de marge de 8 % semble faible. La marge minimale ainsi calculée semble donc sensiblement inférieure à celle générée d'ordinaire par les activités exercées par les FSC. L'avantage pourrait résulter ici du fait que l'administration renonce explicitement à contrôler le caractère 'at arm's length' des opérations entre la FSC et les sociétés liées dès que la marge minimale est atteinte. Cette renonciation, attachée à une marge faible, semble permettre une réduction de l'impôt des sociétés concernées par rapport à la méthode classique de détermination du revenu imposable.

13. En second lieu, l'avantage doit être octroyé au moyen de ressources de l'État. La réduction de l'assiette de l'impôt (paragraphes 13 et 11) dans le cas des FSC-succursales, l'utilisation d'une marge de référence insuffisante (paragraphe 12) dans le cas des FSC-filiales, pourraient entraîner la perte de recettes fiscales qui constituent des ressources d'État.

14. La mesure en cause doit, en troisième lieu, affecter la concurrence et les échanges entre les États membres. Ce critère apparaît d'emblée rempli dans la mesure où les FSC ont pour objectif de vendre des marchandises faisant en général l'objet d'un commerce intracommunautaire intense et font partie de groupes multinationaux. En outre, conformément à la jurisprudence de la Cour(7) et comme souligné au point 11 de la communication précitée, 'le simple fait que l'aide renforce la position de cette entreprise par rapport à d'autres entreprises concurrentes dans les échanges intracommunautaires permet de considérer que ces échanges ont été affectés'. En raison des avantages fiscaux dont ils bénéficient, les FSC ou les groupes auxquels elles appartiennent pourraient avoir, sur les marchés communautaires, une position renforcée par rapport à leurs concurrentes.

15. Enfin, la mesure doit être sélective ou spécifique en favorisant certaines entreprises ou certaines productions. Dans la mesure où les dispositions fiscales en cause ne concernent que les FSC, filiales ou succursales de sociétés américaines ayant obtenu un agrément auprès des autorités fiscales américaines, ou les groupes auxquels elles appartiennent, le critère de la sélectivité semble rempli.

16. Comme le souligne le point 23 de la communication précitée, 'la nature différentielle de certaines mesures ne doit pas forcément les faire considérer comme des aides d'État'. Certaines mesures apparaissant comme des aides peuvent en effet se révéler justifiées au regard de la nature et de l'économie du système. Dans le cas présent, ni la nature des activités des FSC, la vente de marchandises, ni l'application de conventions préventives de double imposition ne semblent pouvoir justifier le traitement différencié dont bénéficient les FSC américaines par rapport à d'autres sociétés qui vendent leurs marchandises sur les marchés communautaires ou extracommunautaires.

17. Le régime accordé à ces FSC semble donc constituer une aide au sens de l'article 87, paragraphe 1, du traité CE.

Caractère d'aide nouvelle de la mesure

18. Malgré la demande de la Commission, les autorité belges n'ont pas fourni les textes instituant le régime et n'ont pas davantage précisé à quel moment il a été établi. Dans la mesure où il fait référence à une législation des États-Unis qui remonte à 1984, le régime ne semble pas être antérieur à l'entrée en vigueur du traité et ne semble donc pas pouvoir être considéré comme une aide existante au sens de l'article 1er, point b) i), du règlement (CE) n° 659/1999 du Conseil du 22 mars 1999, portant modalités d'application de l'article 93 du traité CE (JO L 83 du 27.3.1999, p. 1). Il ne semble avoir jamais été autorisé par la Commission ni par le Conseil, ni être réputé avoir été autorisé, au sens de l'article 1er, points b) ii) et iii), dudit règlement. Dès lors que le régime semble être toujours en vigueur, il ne peut davantage être considéré comme existant en raison de l'expiration du délai de prescription, conformément au point iv) de la même disposition. Enfin, le régime n'est pas limité à des secteurs économiques récemment libéralisé et ne semble donc pas être devenu une aide après sa mise en vigueur, en raison de l'évolution du marché commun, au sens du point v) de ladite disposition.

19. Par ailleurs, la circonstance que le régime puisse comporter certaines analogies avec d'autres mesures que la Commission a considérées, par le passé, comme ne constituant pas des aides d'État, ne semble pas pouvoir lui conférer le statut d'aide existante. Enfin, s'il est vrai que la Commission a intensifié son activité de contrôle des mesures relevant de la fiscalité directe des entreprises du point de vue des aides d'État à la suite de la communication de 1998 précitée, cela ne semble pas davantage de nature à influencer le caractère nouveau de la mesure.

20. Dans ces conditions, compte tenu également de ce que les autorités belges n'ont pas cherché à prétendre qu'il s'agissait d'une aide existante et n'ont présenté que des informations sommaires, la Commission estime, à ce stade, que la mesure constitue une aide nouvelle au sens de l'article 1er, point c), du règlement (CE) n° 659/1999.

Examen de la compatibilité

21. Dans la mesure où le régime fiscal applicable aux FSC établies en Belgique constitue une aide, il y a lieu d'examiner son éventuelle compatibilité à la lumière des dérogations prévues à l'article 87, paragraphes 2 et 3, du traité CE.

22. Les dérogations prévues à l'article 87, paragraphe 2 ne sont pas d'application en l'espèce.

23. La dérogation prévue à l'article 87, paragraphe 3, point a), qui prévoit la possibilité d'autoriser des aides destinées à favoriser le développement économique de régions dans lesquelles le niveau de vie est anormalement bas, ou dans lesquelles sévit un grave sous-emploi, ne saurait être invoquée dans la mesure où aucune partie du territoire belge ne répond à ces critères.

24. De même, le régime fiscal belge des FSC ne saurait être qualifié de projet d'intérêt européen commun éligible à la dérogation prévue à l'article 87, paragraphe 3, point b).

25. Enfin, il convient d'examiner si le régime en question est susceptible de bénéficier de la dérogation prévue à l'article 87, paragraphe 3, point c) qui autorise les aides facilitant le développement de certaines activités ou régions pour autant que les conditions des échanges ne soient pas altérées dans une mesure contraire à l'intérêt commun.

26. Les avantages fiscaux accordés dans le cadre du régime précité n'étant pas liés à la réalisation d'investissements, à la création d'emploi ou de projets spécifiques, ils constituent uniquement des allégements de charge continus et peuvent, par conséquent, être qualifiés d'aides au fonctionnement. De telles aides au fonctionnement ne sont pas susceptibles de favoriser durablement le développement d'activités ou régions dans la mesure où leurs effets prennent fin dès que les aides s'arrêtent. La Commission estime donc que les aides en question sont susceptibles d'altérer les échanges dans une mesure contraire à l'intérêt commun.

27. Le régime belge des FSC ne semble a priori pouvoir bénéficier d'aucune des dérogations prévues à l'article 87 du traité CE. La Commission exprime donc ses doutes quant à la compatibilité de ces aides avec le marché commun.

28. Compte tenu des considérations qui précèdent, la Commission invite le Royaume de Belgique, dans le cadre de la procédure de l'article 88, paragraphe 2, du traité CE, à présenter ses observations et à fournir toute information utile pour l'évaluation de la mesure dans un délai d'un mois à compter de la date de réception de la présente. La Commission souhaite notamment recevoir une communication de tous les textes législatifs, réglementaires et administratifs pertinents et connaître le nombre de sociétés bénéficiant du régime belge des FSC, en distinguant selon qu'elles sont implantées en Belgique sous la forme d'une succursale ou d'une filiale.

29. Enfin, la Commission souhaiterait également recueillir les observations de la Belgique et des parties intéressées sur une éventuelle confiance légitime de nature à faire obstacle à la récupération des aides, au cas où ces aides seraient qualifiées d'illégales et d'incompatibles.

30. La Commission rappelle à la Belgique l'effet suspensif de l'article 88, paragraphe 3, du traité CE et se réfère à l'article 14 du règlement (CE) n° 659/1999 qui prévoit que toute aide illégale pourra faire l'objet d'une récupération auprès de son bénéficiaire."

(1) JO C 384 de 10.12.1998.

(2) PB C 2 van 6.1.1998, blz. 2.

(3) PB C 384 van 10.12.1998.

(4) Arrest van het Hof van Justitie van 17 september 1980 in zaak 730/79, Philip Morris.

(5) Journal officiel des Communautés européennes (JO C 2 du 6.1.1998, p. 2).

(6) JO C 384 du 10.12.1998.

(7) Arrêt de la Cour du 17 septembre 1980, Philip Morris, affaire 730.79.