COMISSÃO DAS COMUNIDADES EUROPEIAS 
C0M(93) 563 final 
Bruxelas, 11 de Novembro de 1993 
PEDIDO DO GOVERNO NEERLANDÊS DESTINADO A INTRODUZIR, NO DOMÍNIO DAS 
LOCAÇÕES IMOBILIÁRIAS, UMA MEDIDA DERROGATÓRIA À SEXTA DIRECTIVA IVA 
(77/388/CEE), NOS TERMOS DOS N°S 1 E 2 DO ARTIGO 27° DA REFERIDA DIRECTIVA 
(Comunicação da Comissão ao Conselho) 
e, 
PEDIDO DO GOVERNO NEERLANDÊS DESTINADO A INTRODUZIR. NO DOMÍNIO DAS 
LOCAÇÕES IMOBILIÁRIAS. UMA MEDIDA DERROGATÓRIA À SEXTA DIRECTIVA IVA 
(77/388/CEE). NOS TERMOS DOS N°S 1 E 2 DO ARTIGO 27° DA REFERIDA DIRECTIVA 
(Comunicação da Comissão ao Conselho) 
1. Introdução 
a) Em conformidade com a Directiva do Conselho (77/388/CEE), os Estados-membros 
devem aplicar o sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado. Nos termos 
do n° 1 do artigo 27° da referida directiva, o Conselho pode autorizar os Estados-
membros a introduzirem medidas especiais derrogatórias da directiva para simplificar 
a cobrança do imposto ou para evitar certas fraudes ou evasões fiscais. 
b) Por carta da Representação Permanente do Reino dos Países Baixos, registada no 
Secretariado-Geral da Comissão em 13 de Agosto de 1993, foi apresentada à 
Comissão uma medida destinada a evitar certas fraudes no domínio das locações 
imobiliárias tributáveis. Esta carta, bem como a descrição da medida, encontra-se 
no Anexo I do presente documento. 
c) Por carta do Secretariado-Geral da Comissão, de 13 de Setembro de 1993, os 
outros Estados-membros foram informados, nos termos do n° 3 do artigo 27° da 
referida directiva, da medida que o Governo neerlandês pretendia aplicar. Nos termos 
do n° 4 do mesmo artigo, a Comissão ou os Estados-membros podem solicitar que o 
assunto seja submetido à apreciação do Conselho. 
2. Descrição da medida em causa 
O Governo neerlandês prevê introduzir na sua legislação as seguintes medidas: 
a) aumentar para 20 anos o período de regularização da dedução do IVA, que incide 
sobre os bens imóveis, fixado em 10 anos pelo n° 2 do artigo 20° da Sexta 
Directiva; 
b) instituir uma matéria colectável mínima para as locações imobiliárias tributáveis; 
c) instituir uma matéria colectável mínima para os direitos reais constituídos sobre 
imóveis. 
As Autoridades neerlandesas justificam estas medidas pela necessidade de combater a 
utilização abusiva do regime facultativo de locação tributável de bens imobiliários. 
3 
3. Parecer da Comissão 
A Comissão considera que uma medida especial só pode ser objecto de uma autorização, 
nos termos do artigo 27° da Sexta Directiva, se a referida medida, ainda que derrogando as 
modalidades de aplicação do sistema comum do IVA, respeitar os princípios fundamentais 
e as disposições essenciais desse sistema. Ora, a medida pretendida pelo Governo 
neerlandês não respeita, segundo a Comissão, essas condições. 
Com efeito, a medida prevista nas alíneas b) e c) do n° 2, que pretende fixar uma matéria 
colectável mínima, derroga de forma demasiado absoluta o artigo 11 ° da Directiva, que 
constitui uma disposição essencial do sistema comum do IVA. A medida prevista na alínea 
a) do n° 2 impõe aos sujeitos passivos obrigações mais rigorosas em matéria de 
conservação dos documentos comerciais e constitui uma medida desproporcionada, uma 
vez que para identificar eventuais casos de evasão no domínio das locações imobiliárias, 
abrange todos os imóveis qualquer que seja a sua afectação. Além disso, a Comissão 
considera que o objectivo de luta contra a evasão fiscal foi já tomado em consideração no 
n° 2 do artigo 20° da directiva, que permite aos Estados-membros optarem, no que diz 
respeito aos bens imobiliários, por um período de regularização de 10 anos em vez de 5 
anos. 
4. ConclusSo 
Uma vez que as medidas em causa suscitam objecções fundamentais, a Comissão solicita, 
por conseguinte, que o assunto seja submetido à apreciação do Conselho, nos termos do 
disposto no n° 4 do artigo 27° da directiva acima referida. 
Anexp 
ANEXO I y 
REPRESENTAÇÃO PERMANENTE 
DO REINO DOS PAÍSES BAIXOS 
JUNTO DAS COMUNIDADES EUROPEIAS 
Bruxelas, 6 de Agosto de 1993 
Avenue des Arts, 46 
1040 Bruxelles Comissão das 
Comunidades Europeias 
À atenção do Secretariado-Geral 
Rue de la Loi, 200 
1049 Bruxelas 
Assunto: Comunicação de medidas derrogatórias à Sexta Directiva IVA 
projectadas pelos Países Baixos 
Em conformidade com o disposto no na 2 do artigo 27 2 da Directiva 
77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das 
legislações dos Estados-membros respeitantes aos impostos sobre o volume 
de negócios (JO n» L 145 de 13 de Junho de 1977), o Governo neerlandês vem 
pela presente informar a Comissão das Comunidades Europeias da sua 
intenção de adoptar três medidas derrogatórias às disposições da referida 
directiva. A presente comunicação tem por objectivo obter a autorização 
necessária do Conselho das Comunidades Europeias. As medidas projectadas 
visam combater a utilização abusiva do regime facultativo de arrendamento 
tributável dos bens imobiliários. 
As medidas projectadas são explicadas pormenorizadamente no Anexo à 
presente carta. 
Pelo Representante Permanente, 
E.A. Bosch 
Conselheiro financeiro 
(p.p. L.F. Smeets-Bitsch, Secretário) 
cc. Ministério das Finanças 
À atenção de DGFZ 
Ministério dos Negócios Estrangeiros 
À atenção do Sr. J.H.M van Bonzel 
^r 
Anexo 
Explicação das medidas que serão adoptadas pelos Países Baixos em 
conformidade com o artigo 27 2 da Sexta Directiva do Conselho em matéria de 
impostos sobre o volume de negócios 
Nos Países Baixos, o arrendamento de bens imobiliários encontra-se, em 
princípio, isento do imposto sobre o volume de negócios. O locador e o 
locatário têm, contudo, a possibilidade de não aplicarem a isenção, 
optando pela tributação (regime facultativo de arrendamento tributável). 
Nos Países Baixos, a concessão do direito de opção baseia-se no disposto 
no ponto C, alínea a), do artigo 132 da Sexta Directiva. 
A introdução do direito de opção, em 1968, comportava um duplo objectivo: 
evitar a cumulação de impostos na cadeia de tributação referida e prevenir 
eventuais distorções da concorrência entre os empresários que compram e 
aqueles que arrendam um bem imobiliário. 
É esta a razão pela qual o regime facultativo se encontrava circunscrito 
aos locatários considerados empresários para efeitos do imposto sobre o 
volume de negócios. Os organismos de direito público - na medida em que 
não têm o estatuto de empresário - não podem utilizar este regime No 
entanto, os empresários não sujeitos passivos podem recorrer a este 
regime. 
Na prática, revelou-se contudo necessário alargar o direito de optar 
pela tributação do arrendamento de bens imobiliários a locatários que não 
sejam empresários. Esta situação refere-se, em especial, ao arrendamento 
de imóveis de escritórios ou de instalações equiparáveis aos organismos 
públicos ou para-públicos, bem como a outras instituições que não têm o 
estatuto de empresário para efeitos do imposto sobre o volume de negócios. 
Nos casos em que, em especial, o imóvel era arrendado em regime de isenção 
apenas por alguns anos, o locador encontrava-se numa situação de 
desvantagem, na medida em que perdia o direito à dedução dos impostos 
pagos a montante à medida que o período de regularização se esgotava, 
mesmo que posteriormente arrendasse o imóvel ao abrigo do regime de 
tributação. Deste modo, o locador tendia a repercurtir integralmente os 
impostos pagos a montante na renda aplicável a contratos de arrendamento 
de curta duração. É esta a razão pela qual em 1978, aquando da adaptação 
da legislação em matéria de impostos sobre o volume de negócios à Sexta 
Directiva, os Países Baixos alargaram a todos os arrendamentos de bens 
imobiliários a possibilidade de se optar pela tributação. Foi prevista uma 
excepção para o caso das habitações, dado estas pertencerem ao domínio da 
vida privada. Não existe pois o direito de opção no que se refere à 
habitação. 
G 
Aquando da alteração da legislação em 1978, o período de regularização das 
deduções dos impostos pagos a montante foi aumentado para 10 anos. 
O direito de opção tem, em determinados casos, originado abusos. Por 
vezes, não empresários, nomeadamente organismos públicos, e empresários 
não sujeitos passivos utilizam este direito para escaparem ao imposto nos 
seus investimentos imobiliários. Em vez de comprarem directamente um bem 
imobiliário, por exemplo um edifício de escritórios - caso em que o 
investimento seria onerado de um imposto não dedutível - o candidato 
adquirente difere por dez anos esta compra, período correspondente ao 
período de regularização das deduções. Entretanto, o edifício é arrendado 
em regime facultativo de arrendamento tributável. Durante a vigência do 
contrato de arrendamento, o locador beneficia de uma dedução total e 
imediata do imposto sobre o seu investimento, devendo apenas pagar o 
imposto sobre a renda. Após 10 anos, o arrendamento finda mediante a 
entrega do bem ao locatário. Esta entrega encontra-se isenta, não dando 
origem a uma regularização das deduções do imposto sobre o investimento 
efectuadas no passado pelo locador. Com efeito, findou o período de 
regularização. 
Em relação à compra directa, a compra diferida mediante um período de 
arrendamento permite economizar cerca de 50% do imposto que incide sobre 
o investimento. Esta "economia" baseia-se numa presunção de a renda 
praticada cobrir o custo do investimento. Se não for este o caso o 
montante economizado é superior. 
Na prática o sistema de arrendamento descrito é utilizado tanto por partes 
associadas como por partes não associadas. 
O Governo neerlandês é da opinião que a utilização do regime facultativo 
com o único objectivo de evasão fiscal não é desejável. Em consequência, 
o Governo neerlandês considera que esta situação deve ser combatida. Na 
medida em que se afigura que tal não é exequível no quadro da actual 
legislação, o Governo neerlandês tenciona adoptar as seguintes medidas 
legislativas: 
1. No que respeita aos bens de investimento imobliários, o período de 
regularização da dedução dos impostos pagos a montante passa de dez 
para vinte anos; 
2. No que respeita ao arrendamento tributável de bens imobiliários, a 
matéria colectável deverá corresponder, no mínimo, a um montante que 
tenha em conta o preço de compra do bem imobiliário; 
3. Em caso de constituição tributável de um direito limitado sobre um bem 
imobiliário, que não seja uma habitação, a matéria colectável deverá 
corresponder, no mínimo, a um montante que tenha em conta o preço de 
compra do bem imobiliário. 
Em seguida são dados mais pormenores sobre estas medidas. 
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Medida 1. Esta medida é a mais importante. A necessidade de adopção desta 
medida é óbvia uma vez que a vantagem em termos de IVA associada ao 
sistema contestado provém fundamentalmente do facto de, para os bens de 
investimento imobiliários, o período de regularização ser curto 
relativamente à vida económica dos bens. Um período de regularização de 20 
anos corresponde melhor à vida económica de um bem de investimento 
imobiliário. Além disso, o prolongamento do período de regularização vem 
ao encontro do princípio de base do imposto sobre o volume de negócios, de 
acordo com o qual deve existir uma relação estreita entre a dedução dos 
impostos pagos a montante e a efectiva utilização do bem. 
O prolongamento do período de regularização implica que as partes devem 
manter durante um período mais longo o bem em regime de arrendamento 
tributável, antes que o locatário possa adquirir o bem em regime de 
isenção sem expor o locador a uma regularização das deduções. Além disso, 
em caso de entrega de um bem antes do final do período de regularização, o 
montante que o locador deve reembolsar ao fisco, a título da regularização 
dos impostos deduzidos, aumenta em função da duração do período de 
regularização. 
O prolongamento deste período não será limitado aos casos em que os bens 
de investimento imobiliários estão sujeitos a um regime de arrendamento 
tributável em conformidade com o direito de opção. A medida aplicar-se-á a 
todos os bens de investimento imobiliários independentemente da sua 
utilização. Isto permitirá evitar que as partes recorram, no que respeita 
a estes bens, a outros subterfúgios que, socialmente, teriam o mesmo 
efeito que o regime facultativo de arrendamento agora posto em causa, mas 
que, juridicamente, não podem ser considerados arrendamento. Poderá 
tratar-se, por exemplo, da constituição de direitos limitados (a curto 
prazo) tal como o usufruto, a enfiteuse ou o direito de superfície 
sobre um bem de investimento imobiliário, constituição que, no termo do 
período de regularização, é seguida de uma entrega isenta da nua 
propriedade do bem, não dando origem a uma regularização das deduções do 
imposto a montante. 
Medida 2. Esta medida fixa a matéria colectável aplicável ao arrendamento 
tributável de um bem imobiliário a um nível normal face ao preço de compra 
do bem, isto no caso de as partes acordarem, por qualquer razão, na 
fixação de uma renda de montante menos elevado. Neste caso, a matéria 
colectável não é a renda (subjectiva) acordada entre as partes. Esta 
medida permite evitar que o efeito da medida 1 seja anulado por 
manipulações a nível da renda. Com efeito, as partes poderão acordar na 
fixação de uma renda menos elevada. Neste caso o montante inferior pago 
pelo arrendamento durante o período do contrato será compensado por um 
preço de compra mais elevado - mas isento - uma vez findo este período. 
Neste sentido, as partes poderão mesmo optar pela fixação de uma renda que 
não cubra os custos. Tal como se poderá inferir do Acórdão do Tribunal de 
Justiça das Comunidades Europeias, de 21 de Setembro de 1988, proferido no 
Processo 50/87 (Colectânea de 1988, p. 4797), o acordo relativo a uma 
renda que não cubra os custos não constitui um obstáculo à aplicação do 
direito à dedução, o qual é inerente ao exercício do direito de opção. 
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Esta medida não se encontra limitada aos locatários que não gozam do 
direito à dedução do imposto ou não podem deduzir o respectivo montante 
integralmente. Uma tal restrição implicaria importantes problemas de ordem 
prática. Torna-se difícil fazer depender a tributação da utilização que o 
locatário faz do bem, tendo em conta que o locador, enquanto sujeito 
passivo, não pode em geral verificar a utilização dada ao bem. É claro que 
o imposto continua a ser dedutível, na medida em que o bem se encontre 
afecto a prestações tributáveis. 
Medida 3. Esta medida prevê que o imposto devido em caso de constituição 
tributável de um direito limitado sobre um bem imobiliário deve ser 
calculado com base no montante normal face ao preço de compra do bem, isto 
no caso de as partes acordarem, por qualquer razão, numa contrapartida 
inferior. Neste caso, a matéria colectável não é o montante (subjectivo) 
da contrapartida acordada entre as partes. Esta medida é semelhante à 
medida 2 e aplica-se a todas as partes tentadas a procurar na constituição 
de direitos limitados sobre bens imobiliários um meio de contornar o novo 
regime facultativo de arrendamento tributável. As habitações poderão ser 
excluídas desta medida, tendo em conta o facto de o regime facultativo de 
arrendamento tributável não se aplicar a esta categoria de bens 
imobiliários. 
As medidas projectadas pelo Governo neerlandês constituem derrogações ao 
disposto no último parágrafo do nfi 2 do artigo 202 da Sexta Directiva, que 
fixa em dez anos, no máximo, o período de regularização relativamente aos 
bens de investimento imobiliários, bem como ao disposto no ponto A, alínea 
a) do n2 1, do artigo 112 desta mesma directiva, de acordo com o qual a 
matéria colectável é constituída pelo montante da contrapartida obtida 
relativamente à operação tributável. É esta a razão pela qual o Governo 
neerlandês solicita que lhe seja conferida a autorização prevista no ns 1 
do artigo 272 da Sexta Directiva. 
O Governo neerlandês considerou obviamente outras possibilidades para além 
das medidas acima descritas. Duas destas possibilidades serão referidas no 
presente documento. A primeira consistia em limitar ou em diferir o 
direito à dedução do locador. Esta possibilidade foi afastada uma vez que 
constituía uma derrogação excessiva aos princípios de base do sistema do 
imposto sobre o volume de negócios, o qual se baseia, com efeito, na 
dedução total e imediata. A outra possibilidade consistia em limitar o 
direito de opção apenas aos locatários que afectem efectivamente o bem 
imobiliário a prestações tributáveis e, como tal, a excluir do regime os 
empresários não sujeitos passivos e os não empresários. Contudo, esta 
alternativa não se encontra em consonância com as razões - válidas de 
acordo com o Governo neerlandês - que justificam o actual domínio de 
aplicação do regime facultativo, implicando importantes problemas de ordem 
prática no caso de os locatários afectarem o bem imobiliário 
simultaneamente a prestações que originam o direito à dedução e a outras 
actividades relativamente às quais tal direito não existe. De um ponto de 
vista mais geral, estas duas alternativas têm o inconveniente de não 
resolverem o problema da utilização abusiva do regime facultativo para o 
arrendamento tributável, não atacando a principal causa, a saber, a 
duração demasiado curta do período de regularização das deduções em 
relação à duração da vida económica dos bens imobiliários. 
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Por último, o Governo neerlandês gostaria de referir que, de um modo 
geral, o regime facultativo aplicado neste país funciona de forma 
satisfatória, mas que a utilização do direito de opção para fins de evasão 
fiscal coloca certos problemas. A adopção das medidas propostas pelo 
Governo neerlandês permitiria a resolução de um grande número de problemas 
associados ao regime facultativo, sem contudo afectar as principais 
características e princípios de base deste regime. 

no 
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PT 09 
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