PT Jornal Oficial da União Europeia L 175/3

REGULAMENTO (CE) N.o 1073/2005 DA COMISSÃO

de 7 de Julho de 2005

que altera o Regulamento (CE) n.o 1725/2003, que adopta certas normas internacionais de contabilidade nos termos do Regulamento (CE) n.o 1606/2002 do Parlamento Europeu e do Conselho, relativamente à IFRIC 2

(Texto relevante para efeitos do EEE)

A COMISSÃO DAS COMUNIDADES EUROPEIAS,

Tendo em conta o Tratado que institui a Comunidade Europeia,

Tendo em conta o Regulamento (CE) n.o 1606/2002 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho de 2002, relativo à aplicação das normas internacionais de contabilidade (1), nomeadamente o n.o 1 do artigo 3.o,

Considerando o seguinte:

(1) Foram adoptadas pelo Regulamento (CE) n.o 1725/2003 da Comissão (2) certas normas internacionais e interpretações vigentes em 14 de Setembro de 2002.

(2) Em 17 de Dezembro de 2003, o International Accounting Standard Board (IASB) publicou a norma internacional de contabilidade (IAS — International Accounting Standard) revista 32 Instrumentos Financeiros: Divulgações e Apresentação. A IAS 32 estabelece os princípios de base para a classificação dos instrumentos como elementos do passivo ou do capital próprio, tendo sido adoptada pela Comissão Europeia pelo Regulamento (CE) n.o 2237/2004 da Comissão (3), de 29 de Dezembro de 2004.

(3) Na sequência de debates bilaterais realizados com representantes do sector cooperativo e devido a um pedido apresentado pela Comissão, o IASB convidou o seu International Financial Reporting Interpretation Committee (IFRIC) a elaborar uma interpretação destinada a facilitar a aplicação da IAS 32 revista.

(4) A IFRIC 2 Acções dos Membros em Entidades Cooperativas e Instrumentos Semelhantes foi publicada em 25 de Novembro de 2004. Essa interpretação clarifica o facto de a classificação das acções de membros como elementos do passivo ou do capital próprio depender das características dessas acções, em especial das condições de resgate. A data efectiva de aplicação desta interpretação coincide com a da IAS 32, tal como já indicado no considerando 3 do Regulamento (CE) n.o 2237/2004 da Comissão, de 29 de Dezembro de 2004, que adoptou a IAS 32.

(5) O processo de consulta dos peritos técnicos no domínio confirmou o facto de a Interpretação IFRIC 2 Acções dos Membros em Entidades Cooperativas e Instrumentos Semelhantes respeitar os critérios técnicos de adopção previstos no n.o 2 do artigo 3.o do Regulamento (CE) n.o 1606/2002.

(6) Por conseguinte, o Regulamento (CE) n.o 1725/2003 deve ser alterado em conformidade.

(7) A título excepcional, esta alteração deve produzir efeitos a partir do exercício financeiro das sociedades que começar em ou após 1 de Janeiro de 2005, o que corresponde a um momento anterior à publicação do presente regulamento. A aplicação retroactiva tem uma justificação excepcional, dado permitir que as cooperativas elaborem as contas de acordo com a IAS 32, segundo a interpretação estabelecida na IFRIC 2, e dado as sociedades em causa poderem já ter legitimamente previsto essa aplicação aquando da adopção da IAS 32.

(8) As medidas previstas no presente regulamento estão de acordo com o parecer do Comité de Regulamentação Contabilística,

ADOPTOU O SEGUINTE REGULAMENTO:

Artigo 1.o

O anexo do Regulamento (CE) n.o 1725/2003 é alterado do seguinte modo:

É inserido o texto da Interpretação IFRIC 2 Acções dos Membros em Entidades Cooperativas e Instrumentos Semelhantes, apresentado no anexo ao presente regulamento.

Artigo 2.o

O presente regulamento entra em vigor no terceiro dia seguinte ao da sua publicação no Jornal Oficial da União Europeia.

Aplicar-se-á a cada exercício financeiro das sociedades com início, o mais tardar, em ou após 1 de Janeiro de 2005.

O presente regulamento é obrigatório em todos os seus elementos e directamente aplicável em todos os Estados-Membros. Feito em Bruxelas, em 7 de Julho de 2005. Pela Comissão Charlie McCREEVY Membro da Comissão

(1) JO L 243 de 11.9.2002, p. 1.

(2) JO L 261 de 13.10.2003, p. 1. Regulamento com a redacção que lhe foi dada pelo Regulamento (CE) n.o 211/2005 (JO L 41 de 11.2.2005, p. 1).

(3) JO L 393 de 31.12.2004, p. 1.

ANEXO

NORMAS INTERNACIONAIS DE RELATO FINANCEIRO

IFRIC 2 Acções dos Membros em Entidades Cooperativas e Instrumentos Semelhantes

«Reprodução autorizada no Espaço Económico Europeu. Todos os direitos reservados fora do EEE, à excepção do direito de reprodução para uso pessoal ou para outra finalidade lícita. Podem ser pedidas informações suplementares junto do IASB no seguinte endereço: www.iasb.org.uk»

INTERPRETAÇÃO IFRIC 2

Acções dos Membros em Entidades Cooperativas e Instrumentos Semelhantes

Referências

— IAS 32 Instrumentos Financeiros: Divulgação e Apresentação (tal como revista em 2003)

— IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração (tal como revista em 2003)

Antecedentes

1. As entidades cooperativas e outras entidades semelhantes são constituídas por grupos de pessoas para satisfazer necessidades económicas ou sociais comuns. As leis nacionais normalmente definem uma cooperativa como uma sociedade que se esforça por promover o avanço económico dos seus membros por intermédio de uma unidade operacional de negócios conjunta (o princípio da auto-ajuda). Os interesses dos membros numa cooperativa são muitas vezes caracterizados como acções dos membros, unidades ou algo semelhante, e são referidos adiante como «acções dos membros».

2. A IAS 32 estabelece princípios para a classificação de instrumentos financeiros como passivos financeiros ou capital próprio. Em particular, esses princípios aplicam-se à classificação de instrumentos com opção put que permitam ao detentor o direito de entregar de volta esses instrumentos ao emitente em troca de dinheiro ou outro instrumento financeiro. A aplicação desses princípios a acções dos membros de entidades cooperativas e de instrumentos semelhantes é difícil. Alguns constituintes do International Accounting Standards Board pediram ajuda para compreenderem de que forma os princípios da IAS 32 se aplicam a acções dos membros e instrumentos semelhantes que tenham certas características, e as circunstâncias em que essas características afectam a classificação como passivos ou capital próprio.

Âmbito

3. Esta interpretação aplica-se a instrumentos financeiros dentro do âmbito da IAS 32, incluindo instrumentos financeiros emitidos a membros de entidades cooperativas que evidenciam o interesse de propriedade de membros na entidade. Esta interpretação não se aplica a instrumentos financeiros que irão ou possam ser liquidados contra os próprios instrumentos de capital próprio da entidade.

Questão

4. Muitos instrumentos financeiros, incluindo acções dos membros, têm características de capital próprio, incluindo direitos de voto e direitos de participar em distribuições de dividendos. Alguns instrumentos financeiros dão ao detentor o direito de pedir a remição em dinheiro ou por outro activo financeiro, mas podem incluir ou estar sujeitos a limites em que os instrumentos financeiros serão remidos. Como deverão esses termos de remição ser avaliados ao determinar se os instrumentos financeiros devem ser classificados como passivos ou como capital próprio?

Consenso

5. O direito contratual do detentor de um instrumento financeiro (incluindo acções dos membros de entidades cooperativas) de pedir a remição não exige, por si, que o instrumento financeiro seja classificado como passivo financeiro. Pelo contrário, a entidade tem de considerar todos os termos e condições do instrumento financeiro ao determinar a sua classificação como passivo financeiro ou como capital próprio. Esses termos e condições incluem leis locais e regulamentos relevantes e o organograma da entidade em vigor à data da classificação, mas não emendas futuras esperadas a essas leis, regulamentos ou organigrama.

6. As acções dos membros que seriam classificadas como capital próprio se os membros não tivessem o direito de pedir a remição são capital próprio se qualquer das condições descritas nos parágrafos 7 e 8 estiver presente. Depósitos à ordem, incluindo contas correntes, contas de depósito a prazo e contratos semelhantes que resultam quando os membros agem como clientes são passivos financeiros da entidade.

7. As acções dos membros são capital próprio se a entidade tiver um direito incondicional de recusar a remição das acções dos membros.

8. A lei local, os regulamentos ou o organigrama que governam a entidade podem impor vários tipos de proibições à remição das acções dos membros, por exemplo, proibições incondicionais ou proibições baseadas em critérios de liquidez. Se a remição for incondicionalmente proibida por lei local, regulamento ou organograma da entidade, as acções dos membros são capital próprio. Contudo, as disposições na lei local, regulamentos ou organograma da entidade que proíbam a remição apenas se as condições — tais como restrições de liquidez — forem satisfeitas (ou não satisfeitas) não resultam em que as acções dos membros sejam capital próprio.

9. Uma proibição incondicional pode ser absoluta, no sentido de que todas as remições são proibidas. Uma proibição incondicional pode ser parcial, no sentido de que proíbe a remição de acções dos membros se essa remição fizesse com que o número de acções dos membros ou a quantia de capital realizado pelas acções dos membros descesse abaixo de um nível especificado. As acções dos membros que excedam a proibição de remição são passivos, a não ser que a entidade tenha o direito incondicional de recuar a remição tal como descrito no parágrafo 7. Em alguns casos, o número de acções ou a quantia de capital realizado sujeito à proibição de remição pode mudar de tempos a tempos. Tal alteração na proibição de remição leva a uma transferência entre passivos financeiros e capital próprio.

10. No reconhecimento inicial, uma entidade deve mensurar pelo justo valor os seus passivos financeiros para remição. No caso de acções dos membros com uma característica de remição, a entidade mensura o justo valor do passivo financeiro para remição por um valor não inferior à quantia máxima pagável segundo as disposições de remição do seu organograma ou da lei aplicável descontado desde a primeira data em que o pagamento da quantia possa ser exigido (ver exemplo 3).

11. Tal como exigido pelo parágrafo 35 da IAS 32, as distribuições a detentores de instrumentos de capital próprio são reconhecidas directamente no capital próprio, líquidas de quaisquer benefícios de impostos sobre o rendimento. Os juros, dividendos e outros retornos relacionados com instrumentos financeiros classificados como passivos financeiros são gastos, independentemente de essas quantias pagas serem legalmente caracterizadas como dividendos, juros ou de outra forma.

12. O apêndice, que é parte integrante do consenso, proporciona exemplos de aplicação deste consenso.

Divulgação

13. Quando uma alteração na proibição de remição leva a uma transferência entre passivos financeiros e capital próprio, a entidade deve divulgar separadamente a quantia, a tempestividade e a razão da transferência.

Data de eficácia

14. A data de eficácia e os requisitos de transição desta interpretação são os mesmos da IAS 32 (tal como revista em 2003). Uma entidade deve aplicar esta interpretação a períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. Se uma entidade aplicar esta interpretação a um período com início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto. Esta interpretação deve ser aplicada retrospectivamente.

Apêndice

EXEMPLOS DE APLICAÇÃO DO CONSENSO

Este apêndice faz parte integrante da interpretação.

A1. Este apêndice desenvolve sete exemplos de aplicação do consenso da IFRIC. Os exemplos não constituem uma lista exaustiva; são possíveis outros modelos de factos. Cada exemplo presume que não há outras condições além das definidas nos factos do exemplo que exigiriam que o instrumento financeiro fosse classificado como um passivo financeiro.

DIREITO INCONDICIONAL DE RECUSAR A REMIÇÃO (parágrafo 7)

Exemplo 1

Factos

A2. O organigrama da entidade dispõe que as remições sejam feitas à exclusiva discrição da entidade. O organigrama não proporciona elaboração adicional ou outras limitações a essa discrição. Na sua história, a entidade nunca recusou a remição de acções dos membros, embora o órgão de gestão tenha o direito de o fazer.

Classificação

A3. A entidade tem o direito incondicional de recusar a remição, e as acções dos membros são capital próprio. A IAS 32 estabelece princípios de classificação que se baseiam nos termos do instrumento financeiro e salienta que uma história de, ou a intenção de fazer, pagamentos discricionários não despoleta a classificação como passivo. O parágrafo AG26 da IAS 32 dispõe que: Quando as acções preferenciais são não remíveis, a classificação apropriada é determinada pelos outros direitos que a elas estejam ligados. A classificação baseia-se numa avaliação da substância dos acordos contratuais e das definições de passivo financeiro e de instrumento de capital próprio. Quando distribuições a detentores das acções preferenciais, cumulativas ou não cumulativas, forem feitas de acordo com a vontade do emitente, as acções são instrumentos de capital próprio. A classificação de uma acção preferencial como instrumento de capital próprio ou passivo financeiro não é afectada, por exemplo, por: a) Um historial de fazer distribuições; b) Uma intenção de fazer distribuições no futuro; c) Um possível impacto negativo no preço de acções ordinárias do emitente se não forem feitas distribuições (devido a restrições no pagamento de dividendos das acções ordinárias se não forem pagos dividendos das acções preferenciais); d) A quantia das reservas do emitente; e) A expectativa de um emitente de obter resultados num período; ou f) A capacidade ou incapacidade do emitente de influenciar a quantia dos seus resultados do período.

Exemplo 2

Factos

A4. O organigrama da entidade dispõe que as remições são feitas à exclusiva discrição da entidade. Contudo, o organigrama também dispõe que a aprovação de um pedido de remição é automática a não ser que a entidade não seja capaz de fazer pagamentos sem violar regulamentos locais relativos a liquidez ou a reservas.

Classificação

A5. A entidade não tem o direito incondicional de recusar a remição e as acções dos membros são um passivo financeiro. As restrições descritas atrás baseiam-se na capacidade da entidade para liquidar o seu passivo. Restringem as remições apenas se os requisitos de liquidez ou das reservas não forem satisfeitos e apenas até ao momento em que sejam satisfeitos. Assim, de acordo com os princípios estabelecidos na IAS 32, não resultam na classificação do instrumento financeiro como capital próprio. O parágrafo AG25 da IAS 32 dispõe que: Acções preferenciais podem ser emitidas com vários direitos. Ao determinar se uma acção preferencial é um passivo financeiro ou um instrumento de capital próprio, um emitente avalia os direitos específicos associados à acção para determinar se ela exibe ou não a característica fundamental de um passivo financeiro. Por exemplo, uma acção preferencial que proporcione remição numa data específica ou de acordo com a opção do detentor contém um passivo financeiro porque o emitente tem a obrigação de transferir activos financeiros para o detentor da acção. A potencial incapacidade de um emitente de satisfazer uma obrigação de remir uma acção preferencial quando for contratualmente obrigado a fazê-lo, seja devido a uma falta de fundos, a uma restrição estatutária ou a lucros ou reservas insuficientes, não nega a obrigação. [Ênfase adicionada.]

PROIBIÇÕES CONTRA A REMIÇÃO (parágrafos 8 e 9)

Exemplo 3

Factos

A6. Uma entidade cooperativa emitiu acções aos seus membros em datas diferentes e por quantias diferentes no passado do seguinte modo: a) 1 de Janeiro de 20x1 100 000 acções a 10 UM cada (1 000 000 UM); b) 1 de Janeiro de 20x2 100 000 acções a 20 UM cada (2 000 000 UM suplementares, pelo que o total das acções emitidas é 3 000 000 UM). As acções são remíveis à ordem pela quantia pela qual foram emitidas.

A7. O organograma da entidade dispõe que as remições cumulativas não podem exceder 20 % do número mais elevado de acções dos membros já em circulação. Em 31 de Dezembro de 20x2, a entidade tem 200 000 acções em circulação, que é o número mais elevado de acções dos membros já em circulação e não foram remidas quaisquer acções no passado. Em 1 de Janeiro de 20x3, a entidade emenda o seu organograma e aumenta o nível permitido de remições cumulativas para 25 % do número mais elevado de acções dos membros já em circulação.

Classificação

Antes de o organograma ter sido emendado

A8. As acções dos membros que excedam a proibição de remição são passivos financeiros. A entidade cooperativa mensura este passivo financeiro pelo justo valor no reconhecimento inicial. Dado que estas acções são remíveis à ordem, a entidade cooperativa determina o justo valor desses passivos financeiros tal como exigido pelo parágrafo 49 da IAS 39, que dispõe que: «O justo valor de um passivo financeiro com uma característica de ser à ordem (por exemplo, um depósito à ordem) não é inferior à quantia pagável à ordem…» Em conformidade, a entidade cooperativa classifica como passivos financeiros a quantia máxima pagável à ordem segundo as disposições de remição.

A9. Em 1 de Janeiro de 20x1, a quantia máxima pagável segundo as disposições de remição é de 20 000 acções a 10 UM cada e em conformidade a entidade classifica 200 000 UM como passivo financeiro e 800 000 UM como capital próprio. Contudo, em 1 de Janeiro de 20x2, devido à nova emissão de acções a 20 UM, a quantia máxima pagável segundo as disposições de remição aumenta para 40 000 acções a 20 UM cada. A emissão de acções adicionais a 20 UM cria um novo passivo que é mensurado no reconhecimento inicial pelo justo valor. Após a emissão destas acções, o passivo é 20 % do total de acções emitidas (200 000), mensuradas a 20 UM, ou 800 000 UM. Isto exige o reconhecimento de um passivo adicional de 600 000 UM. Neste exemplo, não é reconhecido qualquer ganho ou perda. Em conformidade, a entidade classifica agora 800 000 UM como passivos financeiros e 2 200 000 UM como capital próprio. Este exemplo assume que estas quantias não foram alteradas entre 1 de Janeiro de 20x1 e 31 de Dezembro de 20x2.

Depois de o organograma ter sido emendado

A10. Na sequência da alteração no seu organograma, pode agora ser exigido à entidade cooperativa que proceda à remição de um máximo de 25 % das suas acções em circulação ou um máximo de 50 000 acções a 20 UM cada. Em conformidade, em 1 de Janeiro de 20x3, a entidade cooperativa classifica como passivos financeiros uma quantia de 1 000 000 UM como sendo a quantia máxima pagável à ordem segundo as disposições de remição, tal como determinado de acordo com o parágrafo 49 da IAS 39. Assim, ela transfere em 1 de Janeiro de 20x3 do capital próprio para passivos financeiros uma quantia de 200 000 UM, deixando 2 000 000 UM classificadas como capital próprio. Neste exemplo, a entidade não reconhece um ganho ou perda com a transferência.

Exemplo 4

Factos

A11. A lei local que regula as operações das cooperativas, ou os termos do organograma da entidade, proíbe uma entidade de remir acções dos membros se, ao proceder à remição, reduzir o capital realizado pelas acções dos membros abaixo de 75 % da quantia mais elevada de capital realizado pelas acções dos membros. A quantia mais elevada de uma determinada cooperativa é 1 000 000 UM. À data do balanço, o saldo do capital realizado é 900 000 UM.

Classificação

A12. Neste caso, 750 000 UM seriam classificadas como capital próprio e 150 000 UM seriam classificadas como passivos financeiros. Além dos parágrafos já citados, o parágrafo 18 b) da IAS 32 dispõe em parte: … um instrumento financeiro que dá ao detentor o direito de entregar de volta o instrumento ao emitente em troca de dinheiro ou outro activo financeiro (um «instrumento com opção put») é um passivo financeiro. Isto é assim, mesmo que a quantia de dinheiro ou de outros activos financeiros seja determinada na base de um índice ou outro item que tenha o potencial para subir ou descer, ou quando a forma legal do instrumento com opção put dá ao detentor o direito a receber um interesse residual nos activos do emitente. A existência de uma opção para o detentor de entregar de volta o instrumento ao emitente em troca de dinheiro ou outro activo financeiro significa que o instrumento com opção put corresponde à definição de um passivo financeiro.

A13. A proibição de remição descrita neste exemplo é diferente das restrições descritas nos parágrafos 19 e AG25 da IAS 32. Essas restrições são limitações à capacidade da entidade para pagar a quantia devida por um passivo financeiro, isto é, impedem o pagamento do passivo apenas se as condições especificadas forem satisfeitas. Por contraste, este exemplo descreve uma proibição incondicional de remições para além de uma quantia especificada, independentemente da capacidade da entidade para remir as acções dos membros (por exemplo, considerando os seus recursos de caixa, lucros ou reservas distribuíveis). Com efeito, a proibição de remição impede a entidade de incorrer em qualquer passivo financeiro para remir mais de uma quantia especificada do capital realizado. Portanto, a parte das acções sujeita a proibição de remição não é um passivo financeiro. Embora as acções de cada membro possam ser individualmente remíveis, uma parte do total das acções em circulação não é remível em qualquer circunstância que não seja a liquidação da entidade.

Exemplo 5

Factos

A14. Os factos deste exemplo são expressos no exemplo 4. Além disso, à data do balanço, os requisitos de liquidez impostos pela jurisdição local impedem a entidade de remir quaisquer acções dos membros a não ser que as suas detenções de dinheiro e investimentos a curto prazo sejam superiores a uma quantia especificada. O efeito destes requisitos de liquidez à data do balanço é que a entidade não pode pagar mais de 50 000 UM para remir as acções dos membros.

Classificação

A15. Tal como no exemplo 4, a entidade classifica 750 000 UM como capital próprio e 150 000 UM como passivo financeiro. Isto deve-se ao facto de a quantia classificada como passivo basear-se no direito incondicional da entidade de recusar a remição e não em restrições condicionais que impeçam a remição apenas se a liquidez ou outras condições não forem satisfeitas e depois apenas até ao momento em que sejam satisfeitas. As disposições dos parágrafos 19 e AG25 da IAS 32 aplicam-se neste caso.

Exemplo 6

Factos

A16. O organigrama da entidade proíbe a remição de acções dos membros, excepto até ao ponto de proventos recebidos da emissão de acções adicionais dos membros a membros novos ou existentes durante os três anos anteriores. Os proventos da emissão de acções dos membros têm de ser aplicados para remir as acções para as quais os membros tenham pedido a remição. Durante os três anos anteriores, os proventos da emissão de acções dos membros foram 12 000 UM e não foram remidas quaisquer acções dos membros.

Classificação

A17. A entidade classifica 12 000 UM de acções dos membros como passivos financeiros. Consistentemente com as conclusões descritas no exemplo 4, as acções dos membros sujeitas a uma proibição incondicional de remição não são passivos financeiros. Essa proibição incondicional aplica-se a uma quantia igual aos proventos de acções emitidas antes dos três anos anteriores, e em conformidade, esta quantia é classificada como capital próprio. Contudo, uma quantia igual aos proventos de quaisquer acções emitidas nos três anos anteriores não está sujeita à proibição incondicional de remição. Em conformidade, os proventos da emissão de acções dos membros nos três anos anteriores dão origem a passivos financeiros até que deixem de estar disponíveis para remição de acções dos membros. Como resultado, a entidade tem um passivo financeiro igual aos proventos de acções emitidas durante os três anos anteriores, líquidos de quaisquer remições durante esse período.

Exemplo 7

Factos

A18. A entidade é um banco cooperativo. A lei local que regula as operações de bancos cooperativos dispõe que pelo menos 50 % do total dos «passivos em circulação» (um termo definido nos regulamentos para incluir as contas de acções dos membros) da entidade têm de existir na forma de capital realizado pelos membros. O efeito da regulamentação é que se todos os passivos em circulação de uma cooperativa existirem na forma de acções dos membros, a cooperativa pode remir todas as acções. Em 31 de Dezembro de 20x1, a entidade tem um total de passivos em circulação de 200 000 UM, das quais 125 000 UM representam contas de acções dos membros. Os termos das contas de acções dos membros permitem ao detentor remir as acções à ordem e não há limitações à remição no organograma da entidade.

Classificação