DECISÃO (UE) 2022/1414 DA COMISSÃO

de 4 de dezembro de 2020

relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex-2018/NN) aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira (ZFM) — Regime III

[notificada com o número C(2020) 8550]

(Apenas faz fé o texto na língua portuguesa)

(Texto relevante para efeitos do EEE)

A COMISSÃO EUROPEIA,

Tendo em conta o Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, nomeadamente o artigo 108.o, n.o 2, primeiro parágrafo,

Tendo em conta o Acordo sobre o Espaço Económico Europeu, nomeadamente o artigo 62.o, n.o 1, alínea a),

Após ter convidado as partes interessadas a apresentarem as suas observações nos termos do artigo 108.o, n.o 2, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia (1), e tendo em conta essas observações,

Considerando que:

1. PROCEDIMENTO

(1) No contexto do exercício de monitorização de 2015 (a seguir designado por «monitorização de 2015») (2), a Comissão solicitou informações a Portugal, por ofício de 12 de março de 2015, com o intuito de analisar se o regime de auxílios aplicado à Zona Franca da Madeira (a seguir designado por «regime da ZFM» ou «Regime III»), aprovado pela Comissão enquanto auxílio com finalidade regional compatível, respeitava as regras aplicáveis, em particular, a decisão da Comissão de 27 de junho de 2007 (3) (a seguir designada por «Decisão da Comissão de 2007»), aplicável de 1 de janeiro de 2007 a 31 de dezembro de 2013, e a decisão da Comissão de 2 de julho de 2013 (4) (a seguir designada por «Decisão da Comissão de 2013»), aplicável de 1 de janeiro de 2013 a 31 de dezembro de 2013. A Comissão solicitou, numa primeira etapa, informações sobre o enquadramento jurídico do regime (5) e, numa segunda etapa, verificou a sua aplicação, selecionando uma amostra de 26 beneficiários do regime da ZFM em 2012 e 2013.

(2) Portugal apresentou essas informações em 4 de maio de 2015. Os serviços da Comissão solicitaram informações adicionais em 5 de junho e Portugal respondeu em 6 de julho. Em 1 de outubro de 2015, a Comissão enviou um novo pedido de informações, ao qual Portugal respondeu em 29 de outubro. Em 29 de fevereiro de 2016, os serviços da Comissão solicitaram informações adicionais e Portugal respondeu em 1, 8 e 12 de abril de 2016. Na sequência dos pedidos de informações adicionais apresentados pela Comissão em 29 de março e 11 de agosto de 2017, Portugal respondeu em 2 de maio e 11 de setembro de 2017, respetivamente. Na sequência de uma conferência telefónica com as autoridades portuguesas em 26 de outubro de 2017, a Comissão enviou a Portugal um novo pedido de informações em 27 de outubro, a que Portugal respondeu em 21 e 22 de novembro de 2017. Na sequência de uma reunião entre a Comissão e as autoridades portuguesas, em 4 de dezembro de 2017, Portugal solicitou uma prorrogação do prazo para apresentar as informações em falta até ao final de dezembro de 2017. Em 7 de dezembro de 2017, os serviços da Comissão enviaram a Portugal as perguntas cuja resposta ainda estava pendente. Portugal apresentou informações em 2 de fevereiro de 2018. Na sequência do pedido de Portugal, realizou-se outra reunião entre a Comissão e as autoridades portuguesas em 27 de março de 2018.

(3) Por ofício de 6 de julho de 2018, a Comissão informou Portugal de que tinha decidido dar início ao procedimento previsto no artigo 108.o, n.o 2, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia («TFUE»), relativamente ao regime da ZFM (a seguir designada por «decisão de início do procedimento») (6).

(4) Por ofício de 30 de julho de 2018, as autoridades portuguesas observaram que o texto integral da decisão de início do procedimento era constituído, na sua opinião, por informações confidenciais, e solicitaram à Comissão que não publicasse a sua decisão, mas apenas um resumo sucinto da mesma, com um texto cuja redação propuseram.

(5) Por ofício de 11 de setembro de 2018, Portugal apresentou uma lista de todas as empresas registadas na ZFM para o período de 2007 a 2014 e a lista dos 25 maiores beneficiários do auxílio no período de 2007 a 2011 e em 2014, tal como solicitado nos pontos 1 e 2 do n.o 64 da decisão de início do procedimento. Portugal solicitou uma nova prorrogação do prazo para apresentar as informações em falta até ao final de setembro de 2018. As observações de Portugal sobre o início do procedimento, em conformidade com o artigo 108.o, n.o 2, do TFUE, e sobre as informações solicitadas nos pontos 3 a 7 do n.o 64 da decisão de início do procedimento foram apresentadas em 26 de setembro de 2018.

(6) Por ofício de 11 de fevereiro de 2019 (7), na sequência de debates exaustivos com Portugal sobre questões de confidencialidade relacionadas com a decisão de início do procedimento, e na ausência de acordo sobre as mesmas, a Comissão informou Portugal da sua decisão de indeferir o pedido de confidencialidade apresentado pelas autoridades portuguesas e de publicar a decisão tal como adotada em 6 de julho de 2018. Portugal não recorreu da decisão junto dos Tribunais da União e concordou com a sua publicação por ofício de 5 de março de 2019.

(7) Em 15 de março de 2019, a decisão de início do procedimento foi publicada no Jornal Oficial da União Europeia (8). A Comissão convidou as partes interessadas a apresentarem as suas observações relativamente ao regime de auxílios.

(8) Na sequência do pedido de Portugal, realizou-se outra reunião entre a Comissão e as autoridades portuguesas em 10 de abril de 2019. Durante a reunião, foi recordado a Portugal que devia apresentar as informações em falta solicitadas no n.o 64 da decisão de início do procedimento. Na sequência dessa reunião, Portugal apresentou, por ofício de 24 de abril de 2019, informações relativas aos controlos fiscais efetuados pelas autoridades fiscais nacionais aos beneficiários da ZFM. Além disso, Portugal forneceu, relativamente ao mesmo período, informações sobre as divergências detetadas nas declarações fiscais das empresas da ZFM e dados adicionais sobre as correções do imposto devido pelos contribuintes da ZFM.

(9) A Comissão recebeu observações de partes interessadas. Por ofícios de 23 de maio e 12 de junho de 2019, a Comissão transmitiu-as a Portugal, dando-lhe a possibilidade de sobre elas se pronunciar. As observações de Portugal foram recebidas por ofício de 26 de junho de 2019.

2. DESCRIÇÃO PORMENORIZADA DO REGIME DE AUXÍLIOS

2.1. Regime da ZFM ao abrigo da Decisão da Comissão de 2007

(10) Na sequência da notificação apresentada por Portugal, a Comissão aprovou, em 2007, o regime da ZFM (9) para o período compreendido entre 1 de janeiro de 2007 e 31 de dezembro de 2013, com base nas Orientações relativas aos auxílios estatais com finalidade regional para o período 2007-2013 (10) (a seguir designadas por «OAR de 2007»). As empresas registadas e autorizadas ao abrigo do regime antes de 31 de dezembro de 2013 (11) poderiam beneficiar de uma redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas ou de outras isenções fiscais, tal como descrito no considerando 12 da presente decisão, até 31 de dezembro de 2020.

(11) A Comissão aprovou o regime da ZFM como auxílio ao funcionamento compatível destinado à promoção do desenvolvimento regional e à diversificação da estrutura económica da Madeira. Uma vez que a Região Autónoma da Madeira (a seguir designada por «RAM») é uma região ultraperiférica prevista no artigo 299.o, n.o 2, do Tratado que institui a Comunidade Europeia (Tratado CE) (atual artigo 349.o do TFUE), é elegível para os auxílios regionais ao funcionamento ao abrigo do artigo 87.o, n.o 3, alínea a), do Tratado CE (atual artigo 107.o, n.o 3, alínea a), do TFUE). Os auxílios regionais ao funcionamento destinam-se a compensar as empresas que exercem a sua atividade económica nessas regiões pelos custos adicionais decorrentes das desvantagens estruturais das regiões ultraperiféricas (12).

(12) O regime da ZFM, aprovado pela Comissão em 2007, autorizou a concessão de auxílios sob a forma de uma redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (13) sobre os lucros resultantes de atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira (14), uma isenção de impostos municipais e locais, bem como uma isenção do imposto sobre a transmissão de bens imóveis para a criação de uma empresa na ZFM (15), até montantes máximos de auxílio baseados nos limites máximos da base tributável aplicáveis à base tributável anual dos beneficiários. Esses limites máximos foram fixados em função do número de postos de trabalho mantidos pelo beneficiário em cada exercício, da seguinte maneira: Número de postos de trabalho criados/mantidos por ano Limites máximos da base tributável em EUR Montante máximo do auxílio em EUR 1 -2 2 000 000 420 000 3 -5 2 600 000 546 000 6 -30 16 000 000 3 360 000 31 -50 26 000 000 5 460 000 51 -100 40 000 000 8 400 000 > 100 150 000 000 31 500 000

(13) Em determinadas condições (16), as empresas registadas na Zona Franca Industrial do regime da ZFM poderiam beneficiar de uma redução adicional de 50% sobre o imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas.

(14) O acesso ao regime da ZFM foi restringido às atividades que figuram numa lista incluída na decisão da Comissão de 2007, com base na nomenclatura estatística das atividades económicas na Comunidade Europeia, NACE Rev. 1.1 (17): agricultura e produção animal (secção A, códigos 01.4 e 02.02), pesca, aquicultura e afins (secção B, código 05), indústria transformadora (secção D), produção e distribuição de eletricidade, gás e água (secção E, código 40), comércio por grosso (secção G, códigos 50 e 51), transportes e comunicações (secção I, códigos 60 a 64), atividades relativas aos bens imobiliários, locação e serviços às empresas (secção K, códigos 70 a 74), ensino superior e/ou ensino para adultos (secção M, códigos 80.3 e 80.4), e outras atividades de serviços coletivos (secção O, códigos 90, 92 e 93.01) (18). No caso de serem introduzidas alterações na lista, dado que os sistemas de classificação deste tipo são de natureza evolutiva, as autoridades portuguesas concordaram em comunicá-las à Comissão (19).

(15) Todas as atividades de intermediação financeira, seguros e atividades auxiliares financeiras e de seguros (secção J, códigos 65 a 67 da NACE), bem como todas as atividades do tipo «serviços intragrupo» (centros de coordenação, tesouraria e distribuição) que poderiam ser realizadas ao abrigo da secção K, código 74 («serviços prestados a empresas, sobretudo») foram excluídas do âmbito de aplicação do regime (20). A decisão da Comissão de 2007 também incluía o compromisso das autoridades portuguesas de comunicarem à Comissão os nomes das empresas que foram objeto de uma recusa de registo no regime da ZFM, bem como os motivos dessa recusa (21).

2.2. Regime da ZFM ao abrigo da Decisão da Comissão de 2013

(16) Na sequência da notificação de Portugal, a Comissão autorizou, em 2013, um aumento de 36,7% dos limites máximos da base tributável a que seria aplicável a redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas. Assim, a partir de 2013, os limites máximos da base tributável e os montantes máximos de auxílio passaram a ser os seguintes: Número de postos de trabalho criados/mantidos por ano Limites máximos da base tributável em EUR (2013-2014) Montante máximo do auxílio em EUR (2013-2014) 1 -2 2 730 000 546 000 3 -5 3 550 000 710 000 6 -30 21 870 000 4 374 000 31 -50 35 540 000 7 108 000 51 -100 54 680 000 10 936 000 > 100 205 500 500 41 100 000

(17) No âmbito da notificação que conduziu à decisão da Comissão de 2013, as autoridades portuguesas indicaram que todas as restantes condições do regime, tal como aprovado em 2007, se mantinham (22).

2.3. O regime da ZFM instituído por Portugal e a opinião expressa por Portugal na monitorização de 2015

(18) O Regime III foi monitorizado em 2012 e 2013, no âmbito da monitorização de 2015 (23). As informações prestadas por Portugal durante a monitorização e a subsequente investigação ex officio (a seguir designada por «investigação de 2016») tiveram os seguintes resultados:

2.3.1. Origem dos lucros que beneficiam da redução do imposto sobre o rendimento

(19) Tal como referido nas decisões da Comissão de 2007 e 2013, a redução do imposto concedida ao abrigo do regime da ZFM apenas se aplica «aos lucros resultantes de atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira» (24). Durante a monitorização de 2015, a Comissão solicitou esclarecimentos sobre a aplicação desta condição. No decurso da monitorização de 2015 e da investigação de 2016, verificou-se que algumas empresas registadas no regime da ZFM e incluídas na amostra beneficiaram de uma redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas sobre os lucros resultantes de atividades que não foram «efetiva e materialmente realizadas na Madeira».

(20) Esta situação foi confirmada por Portugal, que, a este respeito, indicou que, para efeitos do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas, os sujeitos passivos com sede ou direção efetiva na Madeira seriam aí tributados pela universalidade dos seus rendimentos, independentemente da sua atividade gerar rendimentos, utilizar fatores produtivos e/ou suportar custos que ocorram em local diferente do da sua sede ou direção efetiva, desde que os referidos rendimentos, fatores e custos fossem auferidos, afetos e suportados pela empresa e relacionados com a sua atividade. Tais rendimentos seriam todos eles obtidos dentro ou fora do território português e, desde que resultassem de atividades admitidas na ZFM, realizadas por entidades com sede ou direção efetiva na Madeira, seriam declarados e contabilizados para o apuramento da base tributável e da coleta à qual se aplica a taxa de imposto devida (25).

(21) Para garantir que os rendimentos eram corretamente declarados para efeitos fiscais, Portugal explicou que o regime da ZFM exigia uma contabilidade separada entre os rendimentos que se considerava terem sido gerados em território português, sujeitos ao imposto normal sobre o rendimento, e os rendimentos que se considerava terem sido gerados fora do território português, sujeitos à taxa reduzida do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas ao abrigo do regime da ZFM. Os primeiros são constituídos pelos rendimentos dos beneficiários da ZFM resultantes de transações com residentes em território português, ou na sua área geográfica, o que abrange a RAM, mas exclui a Zona Franca da Madeira propriamente dita. Os últimos são constituídos pelos rendimentos que os beneficiários da ZFM obtêm das suas transações com entidades não residentes no território nacional, bem como pelos gerados na própria ZFM (26).

(22) Portugal alegou que, tendo em conta os códigos NACE autorizados ao abrigo do regime da ZFM e o caráter e o âmbito predominantemente internacional das atividades realizadas na ZFM, a condição de que as atividades fossem desenvolvidas efetiva e materialmente na Madeira, não significava, nem podia significar, que as atividades tivessem de se limitar geograficamente ao território da Madeira, nem que os rendimentos tivessem de ser obtidos exclusivamente nessa área geográfica (27). Assim, as autoridades portuguesas consideraram que a «interpretação restritiva» da Comissão não refletia a situação atual e não era compatível com o objetivo dos regimes de auxílios às regiões ultraperiféricas, que consiste em atrair o investimento a partir do interior e do exterior do mercado único, nem com a liberdade fundamental da União de estabelecimento e de livre circulação de bens, pessoas, serviços e capitais. A falta de competitividade do Regime III, quando comparado com outras jurisdições que estão em concorrência com a Madeira, foi uma das razões pelas quais a Comissão aprovou o aumento dos limites máximos do regime em 2013: demonstrou-se que atrair empresas internacionais, e não apenas empresas regionais, era e é fundamental para o desenvolvimento das regiões ultraperiféricas.

(23) Além disso, segundo Portugal, podia considerar-se que as atividades eram efetiva e materialmente realizadas na RAM se aí fossem efetivamente desenvolvidas e se a empresa tivesse um escritório, pessoal e recursos adequados e um centro de decisão real e efetivo nessa região. Portugal alegou ainda que tal não significava que todos os recursos humanos da empresa tivessem necessariamente de desenvolver todas as suas funções na região, nem que as suas atividades tivessem de se limitar apenas à área geográfica da Madeira. Por último, Portugal declarou que não se pode considerar que as atividades «efetiva e materialmente realizadas na Madeira», tal como definidas no ponto 14 da decisão da Comissão de 2007, se referem apenas às atividades realizadas no território da RAM (28).

(24) Por outro lado, Portugal indicou que as declarações fiscais anuais com base nas quais eram fixados o imposto devido e a redução do imposto se baseavam numa declaração efetuada pelos próprios beneficiários. As autoridades fiscais presumem que estas declarações são verdadeiras e corretas; as mesmas são subsequentemente validadas a nível central pela Autoridade Tributária e Aduaneira. Em caso de dúvida, esta presunção cessa, permitindo que as autoridades fiscais peçam informações complementares para avaliar se as receitas elegíveis para a taxa reduzida envolvem ou não efetivamente transações com não residentes (29).

(25) Por último, Portugal declarou que tinham sido efetuados controlos através de inspeções fiscais quando havia dúvida quanto ao facto de a atividade ser real e efetiva, e que estava em vigor uma cooperação internacional com outras autoridades fiscais para proceder a um intercâmbio de informações a esse respeito (30).

2.3.2. Criação/manutenção de postos de trabalho na região

(26) O regime da ZFM aprovado pela Comissão estabelece como critério essencial de compatibilidade o número de empregos criados e mantidos na região pelos beneficiários, articulando o montante máximo de auxílio permitido com o número de empregos, enquanto contributo para o desenvolvimento regional.

(27) Na monitorização de 2015 e na subsequente investigação de 2016, verificou-se que algumas empresas registadas no regime da ZFM que beneficiaram da redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas não conseguiam fazer prova da criação/manutenção efetiva de empregos na região, do cálculo objetivo do número de empregos nem do facto de os trabalhadores declarados terem exercido a sua atividade na Madeira.

(28) Na sua aplicação do regime da ZFM, Portugal informou que considerava como empregos criados de forma válida qualquer tipo de relação de trabalho prevista no Código do Trabalho português (31), nos termos do qual a relação de trabalho pode ser estabelecida por qualquer das formas previstas na lei (32). Neste contexto, Portugal aceitou como válidos, para efeitos da aplicação do regime da ZFM, todos os empregos, independentemente da sua natureza jurídica e do número de horas, dias ou meses de trabalho ativo por ano. Como o trabalho a tempo parcial e o dos membros do conselho de administração é autorizado pelo direito nacional, os postos de trabalho dos trabalhadores a tempo parcial (independentemente do tipo de trabalho) e dos membros do conselho de administração que desenvolvem a sua atividade em mais do que uma empresa beneficiária foram tomados em consideração como empregos válidos para efeitos do cálculo do limite máximo do benefício fiscal de cada empresa beneficiária que os declarou.

(29) Assim, para efeitos do cálculo do benefício fiscal dos beneficiários da ZFM, Portugal não considerou nem controlou os equivalentes a tempo inteiro (a seguir designados por «ETI») (33), mas apenas o número de postos de trabalho declarados pelos beneficiários nas suas declarações fiscais anuais (Modelo 22 (34)) e, em certos casos, nas declarações relevantes apresentadas pelas empresas beneficiárias para a retenção na fonte do imposto sobre o rendimento dos seus trabalhadores [Modelo 10 e Modelo 30 ou a Declaração Mensal de Remunerações (a seguir designada por «DMR») (35)]: estas declarações podem permitir o controlo cruzado com as informações sobre os empregos declarados no Modelo 22 (36). Nos termos do artigo 75.o da Lei Geral Tributária, presumem-se verdadeiras todas estas declarações. Se as entidades não cumprirem as suas obrigações declarativas, quer por não apresentarem as declarações quer por apresentarem informações incorretas, aplicam-se as sanções estabelecidas no Regime Geral das Infrações Tributárias (37).

(30) A partir de 2013, a DMR passou a incluir declarações mensais (38), e Portugal indicou que apenas tomou em consideração o número de postos de trabalho declarados em dezembro de cada ano, independentemente de os trabalhadores em causa terem trabalhado na empresa durante todo o ano ou não. Quando lhes foi solicitado que calculassem o número de empregos ETI em conformidade com a definição constante das OAR de 2007, as autoridades portuguesas argumentaram que esta definição de trabalho não se aplicava aos auxílios regionais ao funcionamento, mas apenas aos regimes de auxílio ao investimento aprovados ao abrigo das OAR de 2007, uma vez que não estava incluída explicitamente na secção correspondente aos auxílios ao funcionamento das OAR de 2007, mas na correspondente aos auxílios ao investimento. Portugal alegou igualmente que a definição de efetivos prevista no artigo 5.o do anexo I do Regulamento (CE) n.o 800/2008 da Comissão (Regulamento Geral de Isenção por Categoria, a seguir designado por «RGIC de 2008») (39) só dizia respeito à definição de pequenas e médias empresas («PME») no âmbito do RGIC de 2008 e não se aplicava ao Regime III, que estava sujeito a uma decisão ad hoc. Portugal alegou também que o objetivo principal do regime da ZFM aprovado não era a criação de emprego nem a compensação dos custos salariais, mas antes a promoção da coesão económica, social e territorial numa região ultraperiférica, através da modernização e diversificação da sua economia (40).

(31) No contexto da investigação de 2016, os serviços da Comissão solicitaram a Portugal que transmitisse o número de segurança social de todos os trabalhadores empregados pelos beneficiários da ZFM em 2012 e 2013, a fim de verificar a eventual dupla contagem de postos de trabalho. Embora Portugal tenha apresentado os dados em causa, indicou que não eram relevantes para efeitos da aplicação do regime da ZFM, uma vez que se tratava de um regime fiscal e que eram realizados controlos através das declarações fiscais (41).

(32) Além disso, Portugal indicou que as empresas beneficiárias não tinham de apresentar à Administração Fiscal quaisquer elementos de prova sobre a sua relação de trabalho com os trabalhadores declarados, visto que a liquidação do imposto era efetuada com base nas declarações fiscais (Modelos) referidas no considerando 29 da presente decisão (42). Estas informações só podem ser solicitadas pela Administração Fiscal caso esta suspeite da existência de erros, omissões, imprecisões, etc. (43). O artigo 16.o do Código do Trabalho português prevê a reserva da intimidade da vida privada, que não permite automaticamente o acesso a dados pessoais incluídos numa relação de trabalho sem o consentimento do titular dos dados (44). Por outro lado, nos termos do artigo 59.o, n.o 2, e do artigo 75.o, n.o 1, da Lei Geral Tributária, presume-se que os contribuintes agem de boa-fé. Assim, presume-se que as declarações que apresentam, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, são verdadeiras e realizadas num espírito de boa-fé (45).

(33) Além disso, Portugal apresentou informações que demonstram que, no caso de alguns dos beneficiários dos auxílios da ZFM incluídos na amostra da monitorização de 2015 e na subsequente investigação de 2016, uma parte dos postos de trabalho que deram origem à concessão de benefícios fiscais estavam localizados fora da Madeira (alguns até fora da União). Portugal indicou que, para efeitos da aplicação do regime da ZFM, a sua prática consistia em tomar em consideração os empregos criados dentro ou fora da Região Autónoma da Madeira, desde que os empregos fossem criados pelas empresas registadas na ZFM, não sendo necessário que se situassem na região. Uma vez que, de acordo com o direito laboral português, as empresas e os trabalhadores são livres de definir contratualmente o local onde o trabalhador irá prestar os seus serviços, para efeitos da aplicação do regime da ZFM o local de trabalho pode situar-se em qualquer local, mesmo fora da Madeira e de Portugal. Portugal considerou ainda que os dados dos «trabalhadores» apresentados nas declarações fiscais em causa não tinham qualquer relação com a sua nacionalidade (ou seja, a nacionalidade é irrelevante para efeitos fiscais) (46). Por outro lado, de acordo com Portugal, os trabalhadores das empresas beneficiárias que trabalham numa base permanente fora de Portugal são, objetivamente, assalariados da empresa beneficiária e contribuem com o seu trabalho para a geração de receitas para a empresa beneficiária, pelo que devem ser contabilizados como «postos de trabalhos criados e mantidos» para efeitos da aplicação do regime da ZFM (47).

(34) No que diz respeito aos controlos realizados pelas autoridades portuguesas sobre o número de postos de trabalho criados e mantidos pelos beneficiários da ZFM, Portugal indicou que, em caso de discrepâncias entre as informações apresentadas nas diferentes declarações, o Modelo 10 e o Modelo 30, bem como as DMR (a partir de 1 de janeiro de 2013), prevalecem sobre o Modelo 22 (48). Na sequência do pedido de informações dos serviços da Comissão, relativo a várias discrepâncias que tinham sido detetadas na monitorização de 2015, Portugal declarou que o Modelo 22 só permitia quantificar os empregos sujeitos a retenção na fonte que tinham sido criados e mantidos durante o período em causa. Tal poderia conduzir a discrepâncias com os outros Modelos, em especial no caso de trabalhadores cujos rendimentos do trabalho fossem inferiores a um determinado limiar que não se encontra sujeito a retenção na fonte. Além disso, Portugal informou que as autoridades fiscais requereram das empresas em causa a correção do número de empregos declarados nas suas declarações fiscais anuais, sem que a prova efetiva da existência desses empregos tenha alguma vez sido posta em causa.

(35) Portugal indicou ainda que, durante a aplicação do Regime III, mesmo no caso de os beneficiários não declararem o número de empregos criados na região, considerou-se que as declarações fiscais anuais foram validamente apresentadas e, consequentemente, a liquidação do montante do imposto devido e da redução do imposto não foi afetada.

(36) Por último, Portugal alegou que, relativamente a um tipo específico de Sociedades Gestoras de Participações Sociais («SGPS»), o regime da ZFM não exigia a criação de postos de trabalho para que beneficiassem da redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas. Segundo Portugal, a derrogação à exigência de criação de postos de trabalho para as SGPS foi incluída no projeto de Decreto-Lei (49) anexo à notificação. Na sua opinião, a decisão da Comissão de 2007 que aprovou o regime aprovou implicitamente a derrogação, juntamente com as restantes disposições da mesma lei.

3. MOTIVOS PARA DAR INÍCIO AO PROCEDIMENTO FORMAL DE INVESTIGAÇÃO

(37) Na sua decisão de início do procedimento, a Comissão considerou, a título preliminar, que o regime da ZFM constituía um auxílio estatal na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, e manifestou sérias dúvidas quanto à compatibilidade do regime, tal como aplicado por Portugal, com o mercado interno.

(38) No que se refere à existência de um auxílio, a Comissão concluiu, a título preliminar, que o regime da ZFM aplicado por Portugal a favor das empresas da ZFM constituía um auxílio estatal (50). O regime foi decidido pelo Estado e é imputável a este último (51). O auxílio é seletivo porque confere uma vantagem às empresas estabelecidas na ZFM, na medida em que lhes permite obter uma redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas normalmente devido, o que não se justifica pela lógica do sistema fiscal (52). Na medida em que as empresas registadas na ZFM desempenhavam atividades abertas à concorrência internacional, a Comissão concluiu, a título preliminar, que o regime da ZFM falseava ou ameaçava falsear a concorrência, uma vez que era suscetível de melhorar a posição concorrencial dos beneficiários do regime da ZFM em comparação com outras empresas com as quais estes concorriam (53).

(39) No que respeita à legalidade do regime da ZFM, a Comissão decidiu dar início a um procedimento formal de investigação relativamente a duas questões (54): i) a origem geográfica dos lucros que beneficiam da redução do imposto, e ii) a falta de ligação do montante de auxílio à criação/manutenção de empregos efetivos na região.

(40) Nos termos das decisões da Comissão de 2007 e 2013, o regime da ZFM foi aprovado na condição de a redução permitida do imposto sobre o rendimento ser aplicada aos lucros resultantes de atividades efetiva e materialmente realizadas na região. Esta condição fundamental está estreitamente ligada ao objetivo dos auxílios regionais ao funcionamento para as regiões ultraperiféricas (ou seja, a compensação dos custos adicionais que as empresas suportam nessas regiões devido às desvantagens estruturais das regiões) e explica também por que motivo a aprovação da decisão da Comissão de 2007 se baseou no estudo sobre os custos adicionais suportados pelas empresas na região ultraperiférica da Madeira (55).

(41) A Comissão concluiu, a título preliminar, que as empresas que não exerciam as suas atividades na Madeira não suportavam quaisquer custos adicionais decorrentes do exercício de atividades numa região ultraperiférica. Por conseguinte, não podiam ser consideradas beneficiárias legítimas do regime da ZFM aprovado nem podiam ter direito ao auxílio regional ao funcionamento.

(42) A Comissão sublinhou igualmente que Portugal não apresentou quaisquer elementos de prova sobre eventuais controlos que as autoridades fiscais competentes tenham realizado relativamente à origem dos rendimentos declarados e sujeitos à redução do imposto sobre o rendimento. Além disso, tal como ilustrado para cada beneficiário do regime que faz parte da amostra, Portugal não apresentou informações sobre o local de atividade efetiva, limitando-se apenas a apresentar o endereço da sede social dos beneficiários na Madeira. Uma vez que Portugal reconheceu que eram sobretudo os rendimentos provenientes de atividades fora de Portugal que estavam sujeitos a reduções de impostos, existia já um forte indício de que a condição de compatibilidade aplicável relativa à origem dos lucros que beneficiavam da redução do imposto sobre o rendimento não tinha sido cumprida. Para além disso, a declaração de trabalho realizado por trabalhadores fora da Madeira, ou mesmo fora da União, ou a inexistência desses trabalhadores devido ao elevado número de duplicações, tal como ilustrado na monitorização de 2015, constituía também um forte indício de que os benefícios fiscais concedidos aos beneficiários da ZFM podiam não estar relacionados com lucros gerados na região.

(43) No que se refere ao critério de compatibilidade pertinente relativo à criação/manutenção de empregos na região da Madeira, a Comissão considerou, a título preliminar, que Portugal tinha aplicado o regime da ZFM, durante todo o seu período de vigência, de uma forma contrária ao objetivo do regime aprovado, bem como aos critérios de compatibilidade estabelecidos nas decisões da Comissão de 2007 e 2013. A falta de controlo relativamente à criação/manutenção de empregos foi ilustrada pelos resultados da monitorização de 2015, que indicou que: i) os trabalhadores que trabalharam durante uma parte do exercício fiscal foram contabilizados como se tivessem trabalhado todo o ano, ii) os trabalhadores e os membros do conselho de administração foram contabilizados simultaneamente como trabalhadores efetivos em mais de uma empresa da ZFM, e iii) os trabalhadores que trabalhavam fora da Madeira, ou mesmo fora da União, foram tidos em conta para o cálculo da criação de empregos que dá acesso à dedução do imposto sobre o rendimento prevista pelo regime. Na investigação de 2016, Portugal confirmou que todos estes elementos constituíam uma prática comum.

(44) Além disso, a Comissão observou que o conceito de «posto de trabalho» e o método de cálculo dos postos de trabalho criados e mantidos na região não cumpriam as definições, condições e princípios estabelecidos nas OAR de 2007.

(45) A Comissão concluiu igualmente, a título preliminar, que as atividades desenvolvidas por trabalhadores fora da região não podiam ser consideradas material e efetivamente realizadas na Madeira, apesar de as receitas geradas poderem ser atribuídas a empresas situadas na ZFM.

(46) A Comissão considerou também, a título preliminar, que os controlos fiscais realizados pelas autoridades fiscais portuguesas forneciam um forte indício de que, na prática, Portugal não assegurou um controlo adequado da conformidade com as condições essenciais de compatibilidade estabelecidas nas decisões da Comissão de 2007 e 2013. De facto, Portugal não apresentou quaisquer elementos de prova de que tinha efetuado controlos fora do âmbito da monitorização efetuada pelos serviços da Comissão; tais controlos pareciam ser inteiramente de natureza fiscal, e não estar relacionados com o preenchimento das condições acima referidas; e [30%-40%] (*1)de todos os trabalhadores declarados enquanto trabalhadores de beneficiários da ZFM nos anos de 2012 e 2013 foram contabilizados como trabalhando em mais do que uma empresa beneficiária da ZFM, para efeitos da aplicação da redução do imposto concedida aos beneficiários.

(47) Por último, a Comissão manifestou dúvidas quanto à falta de manutenção dos empregos criados, com base nos resultados da monitorização de 2015, que revelaram uma flutuação muito significativa do número mensal de trabalhadores dos beneficiários do regime da ZFM.

(48) Além disso, a Comissão analisou se os auxílios individuais concedidos ao abrigo do regime da ZFM podiam ser considerados compatíveis se fossem objeto de uma isenção por categoria prevista no Regulamento (UE) n.o 651/2014 da Comissão (Regulamento geral de isenção por categoria, a seguir designado por «RGIC de 2014») (56), que pode ser aplicável retroativamente a auxílios individuais concedidos antes de as disposições aplicáveis do RGIC de 2014 terem entrado em vigor, desde que estivessem cumpridas as condições relevantes (57).

(49) A Região Autónoma da Madeira («RAM») é uma região ultraperiférica abrangida pelo artigo 349.o do TFUE. Nos termos do artigo 15.o, n.o 4, do RGIC de 2014, é elegível para os auxílios regionais ao funcionamento ao abrigo da derrogação prevista no artigo 107.o, n.o 3, alínea a), do TFUE, desde que: i) os beneficiários exerçam a sua atividade efetiva na região ultraperiférica, ii) o montante anual de auxílio não exceda uma percentagem máxima do valor acrescentado bruto gerado anualmente, dos custos anuais de mão de obra suportados, ou do volume de anual negócios realizado pelo beneficiário na região.

(50) O regime da ZFM é constituído por benefícios fiscais, tal como descritos no considerando 12 da presente decisão, que têm o efeito de reduzir os custos que as empresas teriam de suportar como parte das suas atividades comerciais. Por conseguinte, constitui um auxílio ao funcionamento a favor das empresas que podem dele beneficiar na ZFM. No entanto, com base nas informações prestadas por Portugal durante a monitorização, a Comissão considerou, a título preliminar, que os beneficiários do regime aplicado por Portugal não desenvolviam necessariamente a sua atividade na Madeira. Além disso, a Comissão concluiu, a título preliminar, que os montantes de auxílio em causa não estavam necessariamente relacionados com o valor acrescentado bruto, os custos da mão de obra ou o volume de negócios gerado na Madeira (58).

(51) Em conclusão, a Comissão considerou, a título preliminar, que o regime da ZFM, tal como aplicado por Portugal, não estava em conformidade com as decisões da Comissão de 2007 e 2013 e, em todo o caso, com as OAR de 2007, tendo em conta que as duas questões referidas no considerando 39 da presente decisão refletiam as condições essenciais para a aprovação de auxílios regionais ao funcionamento ao abrigo das OAR de 2007. A Comissão manifestou igualmente dúvidas quanto ao facto de os auxílios individuais concedidos ao abrigo do regime da ZFM poderem ser considerados compatíveis ao abrigo do RGIC de 2014, no que respeita aos auxílios ao funcionamento nas regiões ultraperiféricas (59). Por último, a Comissão manifestou dúvidas quanto ao facto de o regime da ZFM, tal como aplicado por Portugal, poder ser considerado compatível diretamente com base no artigo 107.o, n.o 3, alínea a), do TFUE, uma vez que as autoridades portuguesas parecem tê-lo aplicado de uma forma que não compensou as desvantagens estruturais que as empresas podiam, efetivamente, ter de suportar ao exercer a sua atividade na Madeira (60).

4. INFORMAÇÕES APRESENTADAS APÓS A DECISÃO DE INÍCIO DO PROCEDIMENTO E OBSERVAÇÕES DE PORTUGAL

4.1. Informações adicionais apresentadas por Portugal no decurso da investigação aprofundada

(52) Com a decisão de início do procedimento, a Comissão solicitou a Portugal informações pormenorizadas sobre a aplicação do regime da ZFM durante o período em que esteve em vigor (de 2007 a 2014) (61). Em especial, foi solicitado às autoridades portuguesas que apresentassem: — uma lista de todas as empresas registadas na ZFM no período de 2007 a 2014, com indicação dos montantes de auxílio recebidos anualmente; — uma lista de todos os trabalhadores das empresas registadas na ZFM (de 2007 a 2014); — uma lista dos 25 maiores beneficiários dos auxílios da ZFM ao abrigo do Regime III, de 2007 a 2011 e em 2014 (com indicação dos montantes de auxílio recebidos anualmente e do número de trabalhadores tidos em conta para a concessão da redução do imposto e com apresentação das provas documentais pertinentes); — a prova da origem dos rendimentos relativamente a todos os beneficiários da ZFM selecionados na amostra durante a monitorização respeitante aos anos de 2012 e 2013, bem como relativamente aos 25 maiores beneficiários dos auxílios da ZFM para os anos de 2007 a 2011 e 2014 (incluindo provas documentais pertinentes); — a prova do local em que eram efetivamente desenvolvidas atividades por todos os beneficiários da ZFM que fazem parte da amostra no período de 2007 a 2014 (incluindo provas documentais pertinentes); — o cálculo do número de trabalhadores de todos os beneficiários da ZFM que fazem parte da amostra (de 2007 a 2014) em ETI, com base na definição constante do ponto 58 e da nota de rodapé 52 das OAR de 2007 (incluindo provas documentais pertinentes); — os fundamentos que não foram apresentados anteriormente no que respeita às condições de compatibilidade do regime da ZFM aplicado por Portugal com base no RGIC de 2014, ou no artigo 107.o, n.o 3, alínea a), do TFUE.

(53) A Comissão informou ainda Portugal que, caso tais informações não fossem apresentadas, teria de adotar uma decisão com base nas informações de que dispunha (62).

(54) Por ofícios de 11 e de 26 de setembro de 2018 (63) e de 24 de abril de 2019, respetivamente, Portugal prestou informações adicionais sobre a aplicação do regime da ZFM e apresentou as suas observações sobre a decisão de início do procedimento.

(55) Em 11 de setembro de 2018, Portugal apresentou informações sobre todas as empresas registadas na ZFM durante todo o período de vigência do regime (de 2007 a 2014). Além disso, facultou os montantes de auxílio recebidos anualmente por cada beneficiário até 2014. Portugal apresentou ainda uma lista dos 25 maiores beneficiários dos auxílios da ZFM, de 2007 a 2011 e em 2014 (64), incluindo a indicação dos montantes de auxílio recebidos. Por outro lado, por ofício de 26 de setembro de 2018, Portugal forneceu, relativamente aos anos de 2007 a 2014, uma lista dos trabalhadores de todas as empresas registadas na ZFM (65). No entanto, tais informações não permitem uma verificação completa das questões problemáticas identificadas na monitorização: i) o facto de membros do conselho de administração e trabalhadores exercerem essas funções simultaneamente em várias empresas da ZFM, ii) o facto de existir uma dupla contagem de postos de trabalho, e iii) o facto de os empregos a tempo parcial serem contabilizados para efeitos da criação/manutenção de postos de trabalho e dos benefícios fiscais concedidos às empresas da ZFM.

(56) Portugal não forneceu informações sobre o número de trabalhadores tidos em conta para a concessão da redução do imposto nos anos de 2008, 2009 e 2010 (66) e forneceu informações incompletas quanto aos anos de 2011 e 2014 (67). Além disso, para cada ano, as informações apresentadas relativamente ao número de trabalhadores são apresentadas de forma pouco clara: i) fontes diferentes, e ii) períodos de declaração diferentes, sem qualquer relação direta entre o número de postos de trabalho criados/mantidos e o montante de auxílio recebido em cada período.

(57) Por outro lado, Portugal não forneceu as seguintes informações, dados e documentos comprovativos (68) necessários para apreciar a compatibilidade do auxílio: — prova da documentação utilizada para verificar o número de trabalhadores; em relação aos anos anteriores a 2010, Portugal indicou que as empresas não eram obrigadas a declarar o número de trabalhadores nas suas declarações fiscais; — prova da origem dos rendimentos dos beneficiários selecionados na amostra durante a investigação preliminar (69) e dos 25 maiores beneficiários do regime da ZFM nos anos de 2007 a 2009 (70); — prova do local em que eram efetivamente desenvolvidas atividades pelos trabalhadores dos beneficiários do regime da ZFM; — cálculo do número de trabalhadores de todos os beneficiários da ZFM selecionados na amostra durante a monitorização respeitante aos anos de 2012 e 2013, bem como dos 25 maiores beneficiários dos auxílios nos anos de 2007 a 2011 e 2014, em ETI, com base na definição constante do ponto 58 e da nota de rodapé 52 das OAR de 2007.

(58) Na reunião com os serviços da Comissão de 10 de abril de 2019, referida no considerando 8 da presente decisão, Portugal foi recordado das etapas processuais do procedimento formal de investigação em curso e do compromisso assumido relativamente a uma cooperação mútua a partir de setembro de 2017, que até à data não tinha produzido resultados positivos. Além disso, Portugal foi convidado a apresentar as informações em falta, em conformidade com o n.o 64 da decisão de início do procedimento, o que permitiria aos serviços da Comissão dispor de um conjunto completo de factos/informações sobre o regime da ZFM.

(59) Por ofício de 24 de abril de 2019 (71), para dar resposta à opinião preliminar da Comissão sobre a inadequação dos controlos fiscais (72), Portugal apresentou informações relativas aos controlos fiscais realizados aos beneficiários da ZFM (73) entre 2015 e 2018 através de inspeções fiscais. No período em causa, foram iniciadas [300-600] inspeções fiscais, e foram concluídas [300-600]. As correções fiscais comunicadas ascendem a cerca de [100-250] milhões de EUR. Portugal comunicou ainda divergências no que respeita a [100-300] declarações fiscais de beneficiários da ZFM. No entanto, no que diz respeito aos processos de inspeções fiscais encerrados no âmbito do regime da ZFM (Regime III), as informações apresentadas não permitiram estabelecer a relação entre os controlos fiscais e as correções comunicadas, por um lado, e as duas questões que deram origem ao procedimento formal de investigação, por outro.

(60) Além disso, Portugal reconheceu que os critérios relativos à criação/manutenção de postos de trabalho devem ser clarificados, para que sejam dissipadas quaisquer dúvidas quanto à sua interpretação, evitando a utilização abusiva do auxílio em causa e estabelecendo mais garantias de que a contabilização dos postos de trabalho poderá contribuir para o desenvolvimento social e económico da Madeira (74). A este respeito, Portugal apresentou um projeto de despacho (projeto de despacho da Vice-Presidência do Governo Regional da Madeira) que clarifica o conceito de «criação de emprego» em conformidade com as definições constantes das OAR de 2007 (75).

(61) Neste contexto, Portugal reconheceu que a aprovação de alterações legislativas ao regime da ZFM era necessária para evitar potenciais abusos. Além disso, Portugal sugeriu um conjunto de alterações legislativas, regulamentares e inspetivas ao regime da ZFM, para as quais solicitou a concordância da Comissão na forma de uma recomendação propondo medidas adequadas ao Estado-Membro em causa ao abrigo do artigo 22.o, alíneas a) e b), do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho (76). Em alternativa, Portugal considerou que essas alterações legislativas deveriam ser aprovadas por decisão da Comissão («decisão condicional»), tal como previsto no artigo 9.o, n.o 4, do Regulamento (UE) 2015/1589 (77).

(62) A este respeito, para além da clarificação do conceito de «criação de emprego» indicada no considerando 60 da presente decisão, Portugal propôs alterações à base jurídica do regime da ZFM (78): i) a exclusão das SGPS (79); ii) a afetação das receitas do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas da ZFM aos objetivos da política de saúde e de educação; iii) a criação de uma cláusula antiabuso específica para o regime da ZFM, em conformidade com a Diretiva (UE) 2016/1164 do Conselho (80), que estabelece regras contra as práticas de elisão fiscal que tenham incidência direta no funcionamento do mercado interno, no que respeita a assimetrias híbridas com países terceiros; e iv) a definição de critérios para identificar grandes contribuintes na ZFM cuja situação fiscal exija um acompanhamento permanente por parte do Gabinete da Zona Franca (81), para além das inspeções fiscais a realizar anualmente.

4.2. Observações de Portugal

(63) As observações apresentadas por Portugal no ofício de 26 de setembro de 2018 encontram-se resumidas nos considerandos seguintes.

(64) Portugal alega que uma decisão negativa sobre o regime da ZFM teria efeitos dramáticos e irreparáveis sobre a sustentabilidade económica da Madeira (82). Por conseguinte, a Comissão deve ter em conta o estatuto de região ultraperiférica da Madeira, reconhecido no artigo 349.o do TFUE.

(65) Portugal alega ainda que a Comissão deve ponderar, na sua apreciação, o impacto económico do regime da ZFM no desenvolvimento da região (83), tendo em conta, nomeadamente, o seu efeito económico no comércio nacional, europeu e internacional (84).

(66) Por último, Portugal considera que a investigação aprofundada em curso discriminaria a Madeira em relação a outras jurisdições, que aplicam taxas preferenciais de imposto sobre o rendimento e não cumprem as regras em matéria de auxílios estatais (85).

Existência de auxílio

(67) Portugal considera que o regime da ZFM não implica a existência de recursos estatais (ou seja, um aumento das despesas ou mesmo uma redução das receitas para o orçamento público). O regime não corresponde a uma «despesa fiscal real», mas apenas a uma despesa fiscal virtual ou mesmo a uma ficção contabilística («perdas teóricas de receitas fiscais») (86). Portugal explica ainda que as empresas só estão estabelecidas e investem na ZFM devido à redução da carga fiscal. Caso contrário, se não existisse um benefício fiscal, as empresas não se teriam estabelecido na ZFM nem pago os impostos normalmente devidos em Portugal continental ou na Madeira (87).

(68) Portugal alega que o regime da ZFM faz parte da economia geral do regime fiscal português (88). Considera ainda que, de acordo com a prática da Comissão (89), uma taxa de imposto reduzida aplicada em todo o Estado-Membro ou região autónoma deve ser vista como uma medida geral e, por conseguinte, não confere uma vantagem às empresas estabelecidas na ZFM (90).

(69) Portugal considera também que o regime da ZFM não é seletivo, uma vez que a medida não favorece «certas empresas ou certas produções» na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE. Portugal alega que, nos termos do artigo 36.o, n.o 6, do Estatuto dos Benefícios Fiscais (a seguir designado por «EBF»), todas as empresas envolvidas em atividades comerciais, industriais, marítimas ou outras (se não forem explicitamente excluídas do regime, como é o caso das atividades de seguros e das atividades de intermediação financeira), se encontram provavelmente licenciadas para operar na ZFM. Por conseguinte, os benefícios fiscais concedidos aos beneficiários da ZFM não cumprem o critério de seletividade, que é essencial para a existência de um auxílio estatal. Por último, não é sequer possível concluir que existe uma seletividade «de facto», uma vez que os benefícios fiscais em causa não se limitam a certas categorias ou setores com características comuns.

(70) Portugal conclui que o regime da ZFM deve ser considerado uma medida geral, e não uma medida de auxílio estatal (91). A medida em apreço não implica uma vantagem seletiva para as empresas registadas na ZFM e pode ser justificada pela lógica do sistema fiscal. Por último, Portugal considera que cabe à Comissão o ónus de provar que o regime da ZFM constitui um auxílio na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE.

(71) Além disso, Portugal alega que, se o regime da ZFM implicasse um «auxílio», teria de ser considerado um «auxílio existente». O regime da ZFM é anterior à adesão de Portugal à CEE (92) e não sofreu alterações substanciais fora do quadro de negociação dos auxílios existentes. Assim, o regime da ZFM não deve estar sujeito à aprovação prévia da Comissão nos termos do artigo 108.o, n.o 3, do TFUE. Pelo contrário, a Comissão deveria iniciar o procedimento de medidas adequadas (93), o que poderia implicar a alteração do conteúdo do regime de auxílios, a introdução de requisitos ou a sua clarificação. Em alternativa, Portugal propõe que a Comissão adote uma decisão positiva sujeita a condições («decisão condicional») (94).

Origem dos lucros que beneficiam da redução do imposto sobre o rendimento

(72) Portugal reconhece que as decisões da Comissão de 2007 e 2013 estabelecem que o auxílio sob a forma de redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas se aplica aos «lucros resultantes de atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira» (95). No entanto, Portugal não aceita a conclusão da Comissão de que, se as empresas não exercerem as suas atividades na Madeira, não incorrem em custos adicionais devido à sua atividade numa região ultraperiférica e, por conseguinte, não têm direito a auxílios regionais ao funcionamento (96).

(73) Portugal recorda que os custos adicionais quantificados suportados pelas empresas da região ultraperiférica da Madeira (97) foram adaptados à dimensão económica da ZFM, que foi reconhecida pela decisão da Comissão de 2007 (98). Além disso, a atual aplicação do regime da ZFM é totalmente coerente com a decorrente das decisões da Comissão de 2007 e 2013, que concluíram que «a medida permite compensar os custos adicionais das empresas localizadas na referida região ultraperiférica» (99). Portugal alega ainda que os benefícios fiscais concedidos na ZFM são substancialmente inferiores aos «custos adicionais» e que a condição de que as atividades sejam «efetiva e materialmente realizadas na Madeira» se reflete na obrigação de licenciamento e no cumprimento, por parte da ZFM, de outros requisitos legais, o que faz com que as empresas registadas no regime da ZFM (Regime III) beneficiem legitimamente do regime e tenham direito a auxílios regionais ao funcionamento (100).

(74) Portugal reitera que «realizar as suas atividades na Madeira» deve apenas significar que a atividade é exercida na Madeira através de uma sede, direção e centro de decisão, sem ser necessário que exista capital humano permanente na região. Portugal considera que, ao exigir que sejam efetivamente desenvolvidas na Madeira atividades que são, por definição, internacionais, a Comissão nega a ligação de tais atividades internacionais com a região, reconhecida pelas decisões da Comissão de 2007 e 2013 (101).

(75) Além disso, Portugal reitera a sua posição de que exigir que as atividades sejam exercidas efetiva e materialmente na Madeira não significa nem pode significar que as atividades tenham de se limitar geograficamente ao território da Madeira, nem que os rendimentos tenham de ser obtidos exclusivamente nessa área geográfica. Assim, a «interpretação restritiva» da Comissão não é coerente com a jurisprudência constante da União sobre o «centro dos interesses principais» (102), com a prática decisória da Comissão e com a jurisprudência da União sobre o «efeito de difusão» (103), nem com a liberdade fundamental de estabelecimento consagrada pela União, e com a livre circulação de mercadorias, pessoas, serviços e capitais.

(76) Portugal conclui ainda que a imputabilidade ocorre por referência ao lugar onde se encontra a sede da empresa ou à localização da sua direção efetiva. Esta conclusão está em plena consonância com a decisão da Comissão de 2007, que prevê que «o regime é aplicável sem distinção a empresas residentes e não residentes em Portugal» (104). A decisão da Comissão de 2013 reconhece igualmente que as atividades das empresas licenciadas na ZFM têm um caráter essencialmente internacional, uma vez que «as atividades realizadas por essas sociedades estão abertas à concorrência internacional» (105). Assim, a reinterpretação do n.o 14 da decisão da Comissão de 2007, segundo a qual as atividades em causa só podem ser plenamente executadas dentro dos estritos limites geográficos da Madeira, contraria o próprio regime da ZFM, bem como as OAR de 2007, enquanto instrumento fundamental para atrair investimentos provenientes do mercado interno e de fora dele. Contraria igualmente o objetivo do artigo 349.o do TFUE, que permite a adoção de medidas (fiscais) específicas para atrair investimento e, por conseguinte, promover a modernização e a diversificação da economia.

(77) Além disso, Portugal cumpre os seus compromissos no âmbito do Plano de ação da OCDE para o combate à erosão da base tributável e à transferência de lucros (106) (Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting, a seguir designado por «Plano de Ação BEPS»), que assinou em 2016. O Plano de Ação BEPS inclui o conceito de «atividade substancial», que limita a aplicação de regimes preferenciais aos rendimentos que têm uma relação causal com os custos suportados pela empresa para desenvolver o ativo subjacente.

(78) Portugal considera que a Comissão, na sua análise da legalidade do regime da ZFM, deve ter em conta o critério de «atividade substancial» conforme definido nas regras da OCDE e, em especial, nos «Princípios orientadores gerais relativos à avaliação de medidas no âmbito do Plano de Ação BEPS» (107). Portugal considera que a Comissão deve incluir, na sua apreciação, os instrumentos jurídicos da União em vigor em matéria de luta contra a evasão e a fraude fiscais, nomeadamente as regras anti-abuso relativas às montagens genuínas previstas na Diretiva (UE) 2016/1164, bem como as regras relativas à troca automática de informações obrigatória no domínio da fiscalidade em relação aos mecanismos transfronteiriços a comunicar, estabelecidas pela Diretiva 2011/16/UE do Conselho (108).

(79) Portugal explica que as regras em matéria de elisão fiscal introduzidas pela Diretiva (UE) 2016/1164 se destinam a ser aplicadas a montagens não genuínas (ou seja, a situações em que as empresas estabelecidas em territórios com regime fiscal privilegiado, nos quais não realizam qualquer tipo de atividade económica, são tributadas a uma taxa inferior ou mesmo a taxa zero). Em conformidade com esta diretiva, convém salientar que, para efeitos da apreciação da legalidade das empresas estabelecidas na ZFM, a Comissão deve recorrer a cláusulas gerais anti-abuso na fase de apreciação da concessão de auxílios estatais. Portugal considera que é inaceitável concluir que a vantagem fiscal concedida às empresas licenciadas na ZFM, que constitui uma «redução da carga fiscal», implica necessariamente que essas empresas façam parte de montagens não genuínas (109).

(80) Por último, Portugal descreve o sistema de controlos fiscais em vigor para as empresas registadas na ZFM (110). Além disso, Portugal descreve a verificação do requisito de contabilidade separada no que se refere aos rendimentos obtidos na ZFM (111) e, deste modo, contesta a opinião da Comissão, expressa na decisão de início do procedimento, de que poderia haver dúvidas quanto à eficácia dos controlos efetuados pelas autoridades fiscais (112).

Criação/manutenção de postos de trabalho na região

(81) Portugal explica que a introdução das limitações relativas ao número mínimo de postos de trabalho é inerente à mesma lógica de uma medida antiabuso: o objetivo era evitar que as empresas que não tinham uma atividade económica substancial beneficiassem de vantagens indevidas na Madeira. No entanto, tal objetivo não impõe nem legitima uma leitura dos requisitos em matéria de emprego fora do contexto do direito da União e do direito nacional aplicáveis.

(82) Na sequência da legislação de harmonização da União (113), Portugal alega que o direito da União não adota um conceito uniforme de «contrato de trabalho» ou de «relação de trabalho» ou de «trabalhador» (114) ou, consequentemente, de «posto de trabalho». O conceito pertinente de «emprego» está previsto no Código do Trabalho português (115), que não é contrário ao direito da União aplicável.

(83) Portugal sempre considerou que a exigência de as entidades licenciadas para desempenhar atividades na ZFM criarem ou manterem postos de trabalho só pode ser cumprida se for celebrado um contrato de trabalho com uma empresa estabelecida na ZFM (116). As formas previstas nas regras nacionais e da União para os contratos de trabalho não podem ser ignoradas, em especial, o trabalho temporário, bem como a liberdade (fundamental) de circulação dos trabalhadores.

(84) Portugal alega ainda que o espírito do direito da União (117) e da jurisprudência da União (118) consiste em aceitar e proteger os vários tipos de relação de trabalho (quer sejam temporários quer permanentes) e a mobilidade dos trabalhadores nos Estados-Membros, considerando esse fenómeno (mobilidade) como um elemento positivo para o desenvolvimento da economia dos Estados-Membros. Do mesmo modo, a União reconhece, em termos gerais, a liberdade de as empresas prestarem serviços a partir de outros Estados-Membros e de destacarem temporariamente os seus trabalhadores para esses Estados-Membros, o que também reflete o caráter móvel das atuais relações de trabalho, sem que tal implique a ausência de verificação da atividade económica substantiva das empresas. Por conseguinte, Portugal não aceita que a legalidade do regime da ZFM dependa diretamente da criação de um determinado número de postos de trabalho, nem que assente num conceito retrógrado de «posto de trabalho», baseado exclusivamente na noção de espaço (local físico) em que os trabalhadores desempenham as suas funções numa base permanente (119).

(85) Portugal remete para as negociações com a Comissão no contexto das decisões da Comissão de 2002 relativas à aprovação do Regime II (120), na sequência das quais Portugal aceitou incluir os limites máximos da base tributável relacionados com o número de postos de trabalho; no entanto, isto não significou que essa condição fosse uma condição sine qua non, e Portugal nunca aplicou o regime nesse pressuposto (121).

(86) Por último, Portugal considera que a ZFM não é um regime de auxílio ao emprego, mas antes um regime de auxílio à diversificação e à modernização da Madeira. O objetivo do regime da ZFM consiste principalmente em contribuir para o produto interno bruto («PIB») regional. A contribuição do regime para o PIB da Madeira demonstra a forte ligação entre as atividades económicas realizadas pelas empresas da ZFM e a região.

Definição do número de postos de trabalho criados

(87) Portugal reitera que os conceitos de «criação de emprego» e de «unidades de trabalho anuais» (UTA) definidos no ponto 58 e na nota de rodapé 52 das OAR de 2007 não se aplicam ao regime da ZFM. As definições aplicam-se apenas aos «auxílios ao investimento com finalidade regional» (secção 4 das OAR de 2007) e não aos auxílios ao funcionamento (secção 5 das OAR de 2007). Além disso, Portugal sublinha que não existe qualquer precedente na aplicação do conceito de UTA a auxílios regionais numa região ultraperiférica, contrariamente ao declarado pela Comissão na decisão de início do procedimento (122). Segundo as autoridades portuguesas, devido ao caráter excecional das regiões ultraperiféricas, deve ser adotada uma definição diferente de «criação de emprego». Portugal recorda, de forma mais geral, que as OAR de 2007, tal como as condições definidas nas decisões da Comissão de 2007 e 2013, não são vinculativas. Em qualquer caso, Portugal nunca se comprometeu a aplicar o conceito de «criação de emprego» previsto nas OAR de 2007. O cálculo do número de postos de trabalho criados e mantidos na região não deve, por conseguinte, estar sujeito às condições previstas nas OAR de 2007 ou ao cálculo do número de efetivos efetuado nos termos do artigo 5.o da Recomendação da Comissão relativa à definição de micro, pequenas e médias empresas (123).

Postos de trabalho situados fora da região da Madeira

(88) Portugal reitera ainda que não se deve exigir que as atividades dos beneficiários da ZFM sejam necessariamente realizadas na região, uma vez que o regime visa atrair investimento estrangeiro e desenvolver serviços internacionais. Uma interpretação restritiva que limite as atividades ao território da Madeira elimina o incentivo para a internacionalização das empresas, invertendo a lógica do desenvolvimento regional que deve ser promovida. Portugal conclui que a criação de empregos exclusivamente exercidos na Madeira e a cobrança de receitas fiscais não constituem as principais preocupações do regime da ZFM.

Controlos da criação/manutenção de postos de trabalho

(89) Portugal reitera que o controlo da criação/manutenção de postos de trabalho na ZFM é efetuado de forma suficiente através das declarações fiscais anuais Modelo 10 e Modelo 30 e da Declaração Mensal de Remunerações, bem como da declaração relativa aos postos de trabalho criados/mantidos, conforme indicado no Modelo 22, Anexo D, campo 6 (obrigatório apenas para os beneficiários do regime da ZFM) (124). Estas declarações, em conformidade com o Código do Trabalho português, permitem verificar os postos de trabalho existentes no início e no final do exercício.

(90) Portugal considera que o sistema fiscal português inclui vários instrumentos que permitem um controlo efetivo do regime da ZFM. As empresas estabelecidas na ZFM estão sujeitas ao controlo da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT), do Governo Regional, da Inspeção-Geral de Finanças e de todos os outros serviços fiscais, incluindo a Direção de Serviços de Investigação da Fraude e de Ações Especiais, a Direção de Serviços de Planeamento e Coordenação da Inspeção Tributária e a Unidade dos Grandes Contribuintes. Por outro lado, sempre que são detetadas atividades ilegais, são instaurados processos de contraordenação ou mesmo ações penais. A supervisão, inspeção e controlo da legalidade das atividades realizadas na ZFM tem sido uma prioridade no âmbito das inspeções fiscais a nível nacional.

(91) Por último, Portugal considera a posição preliminar da Comissão, de que as diferentes declarações fiscais não podem ser utilizadas como base para um cálculo exato do número de postos de trabalho mantidos por cada beneficiário da ZFM e não podem ser utilizadas como alternativa válida da definição de postos de trabalho na aceção das OAR de 2007 (125), constitui uma violação do respeito devido pelas funções do Estado, consagrado no artigo 4.o, n.o 2, do Tratado da União Europeia.

Contribuição para o desenvolvimento regional

(92) Portugal sublinha a contribuição do regime da ZFM para o desenvolvimento regional da região ultraperiférica da Madeira e apresenta, para esse efeito, um estudo (126) que demonstra o peso da ZFM na internacionalização e na diversificação da economia da Madeira. Portugal alega ainda que a medida aplicada está em conformidade com as decisões da Comissão de 2007 e 2013 e com as regras aplicáveis em matéria de auxílios estatais. Portugal conclui, por outro lado, que a Comissão deve apreciar, de forma coerente, o regime da ZFM ao abrigo das políticas da União relativas às regiões ultraperiféricas no que respeita à coesão económica, social e territorial.

Aplicação retroativa do RGIC de 2014

(93) Portugal reitera que o RGIC de 2014 não pode ser aplicado retroativamente a auxílios individuais concedidos ao abrigo do regime da ZFM para efeitos da apreciação da sua compatibilidade, se esse RGIC os isentasse dessa aplicação. Portugal considera ainda que uma interpretação flexível do RGIC de 2014 não exige que os beneficiários da ZFM exerçam as suas atividades económicas exclusivamente na região ultraperiférica da Madeira. Portugal conclui que a aplicação do regime da ZFM deve basear-se nas OAR de 2007, que se encontravam em vigor naquela altura.

Recuperação e violação dos princípios da confiança legítima e da segurança jurídica

(94) Portugal alega que o regime da ZFM foi já várias vezes aprovado pela Comissão no passado, pelo que não pode ser agora exigido às autoridades fiscais nacionais que recuperem o auxílio.

(95) Portugal considera ainda que todos os benefícios fiscais foram concedidos em total conformidade com o regime da ZFM. Por conseguinte, uma interpretação diferente não seria conforme com os requisitos de clareza, precisão e previsibilidade dos efeitos, consagrados em jurisprudência assente da União (127). Portugal e os beneficiários do auxílio assumiram que podiam confiar no facto de o regime aplicado na ZFM se encontrar legalmente abrangido pelas decisões da Comissão de 2007 e 2013. Portugal conclui que as empresas que receberam auxílios ao abrigo do Regime III adquiriram o direito à segurança jurídica e à confiança legítima de não serem objeto de qualquer decisão de recuperação.

5. OBSERVAÇÕES DE PARTES INTERESSADAS E OBSERVAÇÕES DE PORTUGAL

5.1. Observações de partes interessadas

(96) A Comissão recebeu observações de 102 partes interessadas (cidadãos, empresas ou associações de empresas). A maioria das observações (94 em 102) foi apresentada por empresas da ZFM e pelos seus trabalhadores. Estas partes interessadas sublinharam as suas preocupações quanto à cessação ou redução do funcionamento da ZFM, que causaria uma perda maciça de postos de trabalho e um impacto negativo sobre a economia regional. Além disso, alegaram que a natureza das atividades desenvolvidas pelas empresas da ZFM não deve ser restringida ao território da Madeira, não só porque a dimensão do seu mercado é bastante reduzida, mas sobretudo porque a internacionalização da economia de uma região ultraperiférica sempre foi um dos objetivos da ZFM. Por outro lado, concluíram que a posição da Comissão sobre o «local onde são exercidas as atividades económicas» constituía uma interpretação restritiva das condições de funcionamento da ZFM num contexto de economia aberta e global.

(97) A Comissão recebeu também observações por parte de sete associações setoriais de empresas (128) e da própria empresa que gere a ZFM (129). Todas criticaram o que consideram ser uma interpretação restritiva da Comissão da relação entre o montante do auxílio e a criação e manutenção de postos de trabalho reais na Madeira, bem como sobre a aplicação da isenção do imposto sobre o rendimento aos rendimentos provenientes de «atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira».

(98) Os argumentos apresentados pelas partes interessadas para apoiar a sua posição sobre a existência de um auxílio, a origem dos lucros e a criação de emprego são resumidos nos considerandos seguintes.

(99) Apenas uma parte interessada, a Associação Comercial e Industrial do Funchal (a seguir designada por «ACIF») (130), alega que a redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas não constitui um auxílio. Considera que a redução do imposto representa apenas o diferencial dos impostos não cobrados sobre os rendimentos que, na ausência dessa redução fiscal, não existiriam de todo. O regime da ZFM representa uma despesa com impostos meramente teórica e artificial, que é orçamentada e calculada anualmente apenas para fins contabilísticos, uma vez que não corresponde a uma despesa fiscal real nem a uma diminuição das receitas cobradas. A supressão dos benefícios fiscais concedidos na ZFM não daria lugar à cobrança do referido diferencial de imposto. A ACIF considera ainda que, se a Madeira for comparada com outros países europeus que dispõem de sistemas fiscais competitivos, que não enfrentam os mesmos condicionalismos permanentes e não limitam os benefícios fiscais em função dos postos de trabalho criados, deve concluir-se que não existe qualquer vantagem económica decorrente do regime da ZFM da Madeira. A este respeito, é altamente improvável que o regime da ZFM distorça a concorrência e afete as trocas comerciais entre os Estados-Membros.

(100) As partes interessadas alegam que a localização das atividades e dos postos de trabalho que, na região da Madeira, são internacionais por natureza, está a limitar indevidamente o apoio a favor da região ultraperiférica da Madeira à mera compensação dos custos adicionais suportados pelas empresas na região devido às suas desvantagens naturais, tal como consagrado no artigo 349.o do TFUE.

(101) As partes interessadas consideram que a interpretação da Comissão não tem em conta o facto de as empresas estabelecidas na ZFM só poderem beneficiar do regime se tiverem um estabelecimento estável na Madeira, tendo em conta o modelo da Convenção da OCDE para evitar a dupla tributação (131), e se, simultaneamente, tiverem o seu domicílio e sede efetiva na região.

(102) Além disso, as partes interessadas alegam que muitas das atividades atualmente desenvolvidas pelas empresas da ZFM, para além de atividades imateriais, não podem ser realizadas na sua sede. Limitar essa possibilidade constitui um tratamento discricionário e negativo da Madeira, que é incompreensível e pouco razoável, especialmente quando os incentivos não são despesas fiscais reais (mas sim despesas virtuais ou aparentes), nem constituem uma perda de receitas fiscais para a região da Madeira.

(103) Apenas um número reduzido de partes interessadas alega que a Comissão impede a internacionalização da economia da Madeira, incentivando, pelo contrário, um isolacionismo económico da região, o que constitui uma violação dos princípios da economia de mercado e da integração nessa economia das regiões menos favorecidas.

(104) As partes interessadas consideram ainda abusiva a sujeição do regime da ZFM às definições, condições e princípios estabelecidos nas OAR de 2007, no que respeita à definição e ao cálculo de postos de trabalho, uma vez que o regime de auxílios foi aprovado enquanto auxílio regional ao funcionamento, e não enquanto auxílio ao investimento. Por conseguinte, não é adequado aplicar, nem sequer por analogia, os critérios e conceitos definidos no ponto 58 e na nota de rodapé 52 das OAR de 2007 à apreciação dos auxílios estatais ao funcionamento com finalidade regional, incluindo aos auxílios autorizados no âmbito do regime da ZFM. Por último, as partes interessadas alegam que o conceito de «emprego» tem de ser considerado ao abrigo das definições e condições estabelecidas no Código do Trabalho português.

(105) As partes interessadas observam ainda que, nos termos das disposições do RGIC, o conceito de «criação de emprego» encontra-se exclusivamente previsto no artigo 14.o, que rege os auxílios regionais ao investimento, e no artigo 17.o, que rege os auxílios ao investimento a favor das PME. Em ambos os casos, para delimitar os seus custos elegíveis, os custos salariais estimados decorrentes da criação de emprego, em virtude de um investimento inicial, são calculados ao longo de um período de dois anos. As partes interessadas concluem que «o auxílio concedido às empresas da ZFM não está relacionado com custos salariais, não é abrangido por qualquer investimento inicial e não está limitado a um período de dois anos».

(106) Apenas um número reduzido de partes interessadas alega que o conceito de «número de unidades trabalho-ano (UTA)» só se encontra previsto no artigo 5.o do anexo I do RGIC de 2014 (tal como acontecia com o RGIC de 2008). Além disso, alegam que o conceito se destina a «proteger» as PME, impedindo que todos os seus trabalhadores sejam considerados «efetivos» e contabilizados como «trabalhadores a tempo inteiro», nomeadamente para evitar que seja ultrapassado o número máximo de trabalhadores para efeitos de manutenção do estatuto de PME (132).

(107) As partes interessadas alegam ainda que o «requisito relativo às UTA», no que respeita aos cargos de direção das empresas que beneficiam do regime, é desprovido de sentido lógico e jurídico. De acordo com as regras nacionais aplicáveis ao pessoal pertencente aos órgãos de direção das sociedades (133), é legal desempenhar essas tarefas/funções em mais do que uma empresa. Por conseguinte, a interpretação da Comissão que «impede» o desempenho de tais tarefas/funções em mais do que uma empresa não só subverte o regime jurídico nacional, como não tem em conta o conteúdo funcional dos cargos/funções em causa, nem as características das pessoas que ocupam esses cargos.

(108) As partes interessadas alegam que os cargos e funções de direção em causa não exigem uma disponibilidade permanente e exclusiva, uma vez que os cargos são geralmente ocupados por pessoas altamente qualificadas e competentes, que muitas vezes realizam outras atividades profissionais e empresariais. Existem inúmeros casos de administradores/diretores e/ou gestores ligados a várias empresas, que contribuem com os seus conhecimentos e competências profissionais para o desenvolvimento dessas empresas. As partes interessadas concluem ainda que, contrariamente à opinião da Comissão, não existe qualquer regra nem limitação no que se refere à possível acumulação de cargos/funções em mais do que uma empresa estabelecida na ZFM. Assim, os membros do conselho de administração das empresas são considerados «trabalhadores efetivos», desde que sejam cumpridas as regras previstas na legislação nacional para esse efeito.

(109) Apenas um número reduzido de partes interessadas alega uma discriminação positiva a favor da Madeira, com base no seu estatuto de região ultraperiférica consagrado no artigo 349.o do TFUE, e salienta a importância da ZFM na economia da Madeira (134) (incluindo a quantificação do impacto na região caso a maior parte ou a totalidade das empresas que funcionam atualmente na região deixasse de exercer atividades (135)).

(110) Por último, um número reduzido de partes interessadas alega que qualquer recuperação seria contrária aos princípios gerais do direito da União. Para o efeito, alegam que a Comissão, ao concluir que o regime aplicado por Portugal constitui um auxílio ilegal, viola os princípios da segurança jurídica (136) e da confiança legítima consagrados na jurisprudência da União (137).

5.2. Observações de Portugal

(111) Em 23 de maio e 12 de junho de 2018, a Comissão transmitiu a Portugal as observações recebidas das partes interessadas. A resposta de Portugal a essas observações pode resumir-se do modo seguinte (138).

(112) Portugal salienta que todas as observações recebidas das partes interessadas referem inequivocamente a compatibilidade do regime da ZFM, tal como aplicado por Portugal, com o mercado interno. Estas observações sublinham também a importância da ZFM para o desenvolvimento regional, a coesão territorial e o emprego na Região Autónoma da Madeira, bem como a sua contribuição para reduzir as consequências do estatuto ultraperiférico da Madeira. Consideram, assim, que os riscos e as situações que conduziram às conclusões preliminares da Comissão não estão demonstrados.

(113) Portugal observa ainda que o número e o significado das observações recebidas revelam a ausência de um efeito significativo do regime sobre as trocas comerciais entre os Estados-Membros ou sobre a concorrência.

(114) Além disso, Portugal considera que o facto de as observações recebidas serem, no geral, positivas, e de não terem sido recebidas observações por parte de jurisdições concorrentes com o regime da ZFM, nem por parte de empresas que não beneficiam do regime, são fortes indícios de que o regime foi corretamente aplicado.

(115) Portugal insta a Comissão a ter em conta a natureza jurídica da RAM enquanto região ultraperiférica, nos termos e para efeitos do artigo 349.o do TFUE e do Ato de Adesão de Portugal à Comunidade Económica Europeia (CEE), considerando como justificada a discriminação positiva decorrente do regime aprovado.

(116) Portugal considera ainda que a ZFM reveste a maior importância, tanto para o Estado como para a modernização, a diversificação e o desenvolvimento da região da Madeira, uma vez que representa uma contribuição decisiva para os sistemas económico e financeiro e tem um impacto relevante na economia e nas finanças nacionais. Tal modernização e desenvolvimento não seriam possíveis sem a existência dos postos de trabalho criados e efetivamente desenvolvidos na região, nem sem os investimentos materiais realizados.

(117) Portugal salienta que a diversidade de atividades desenvolvidas na ZFM, o número de empregos diretos e indiretos criados, os investimentos (nacionais e estrangeiros) realizados, o consumo gerado, o forte contributo dos impostos cobrados para o orçamento regional, bem como a internacionalização da economia regional são cruciais para a sustentabilidade económica e social da Madeira. Esta conclusão resulta igualmente dos estudos económicos anexos às observações apresentadas pela ACIF.

(118) Portugal considera, por outro lado, que as observações das partes interessadas confirmam que as autoridades portuguesas exerceram os seus poderes de supervisão em relação às condições de elegibilidade do regime. Em certa medida, as observações apresentadas mostram que o controlo exercido pelas autoridades portuguesas em relação aos beneficiários do regime da ZFM foi mais exigente do que o que era exigido pelas decisões da Comissão de 2007 e 2013.

(119) Por último, Portugal alega que o artigo 36.o do EBF exige a criação de emprego sem mencionar expressamente a necessidade de esses empregos serem criados na região. Portugal alega ainda que a criação de emprego não foi concebida com o objetivo de verificar a forma como cada empresa contribuiu especificamente para o desenvolvimento da região; foi antes meramente considerada como um critério para estabelecer a existência de uma atividade económica substancial, à luz das recomendações da OCDE e do Grupo do Código de Conduta (Fiscalidade das Empresas) (139), com o objetivo de excluir as empresas «de fachada» (140).

6. APRECIAÇÃO DO AUXÍLIO

6.1. Existência de um auxílio na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE

(120) O artigo 107.o, n.o 1, do TFUE estabelece que «são incompatíveis com o mercado interno, na medida em que afetem as trocas comerciais entre os Estados-Membros, os auxílios concedidos pelos Estados ou provenientes de recursos estatais, independentemente da forma que assumam, que falseiem ou ameacem falsear a concorrência, favorecendo certas empresas ou certas produções».

(121) Por conseguinte, para que uma medida de apoio seja considerada um auxílio na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, deve preencher cumulativamente as seguintes condições: i) deve ser financiada pelo Estado ou através de recursos estatais e deve ser imputável ao Estado; ii) deve conferir uma vantagem seletiva aos seus beneficiários, favorecendo certas empresas ou certas produções; iii) deve falsear ou ameaçar falsear a concorrência; e iv) deve ser suscetível de afetar as trocas comerciais entre os Estados-Membros.

(122) Nos considerandos que se seguem, a Comissão apreciará se o regime da ZFM aplicado por Portugal a favor dos beneficiários da ZFM cumpre os critérios referidos no considerando 121 e se, consequentemente, constitui um auxílio estatal.

6.1.1. Recursos estatais e imputabilidade

(123) Portugal considera que o regime da ZFM não implica a existência de recursos estatais, uma vez que não representa uma «despesa fiscal real», mas apenas uma despesa fiscal virtual («perdas teóricas de receitas fiscais»), não constituindo, por conseguinte, uma medida de auxílio estatal (141).

(124) Uma parte interessada, a ACIF, apresenta argumentos semelhantes e considera que o regime não constitui um auxílio (142).

(125) A Comissão observa que a Constituição portuguesa reconhece a Madeira como uma «Região Autónoma» com o seu próprio estatuto político e administrativo (Estatuto Político-Administrativo da Região Autónoma da Madeira (143), a seguir designado por «Estatuto») e órgãos de governo próprio. A Comissão salienta ainda que, nos termos do artigo 5.o, n.o 1, do seu Estatuto, a Região Autónoma da Madeira («RAM») dispõe, nomeadamente, de autonomia financeira, económica e fiscal. A Comissão observa igualmente que o Estatuto garante a existência de um «sistema fiscal regional» específico, que também inclui expressamente a ZFM (144). Os impostos e taxas cobrados pelas autoridades regionais constituem receitas da RAM (145) e são receitas fiscais as que resultam, nomeadamente, do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas e do imposto do selo (146). A RAM tem as suas próprias competências tributárias e o poder de adaptar as disposições fiscais nacionais às especificidades regionais (147). Além disso, a Assembleia Legislativa Regional tem o poder de reduzir a taxa do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas definida anualmente pela Assembleia da República para o território português (148). Por último, a Comissão observa que o artigo 36.o do EBF rege o regime jurídico da ZFM (149).

(126) Tal como descrito nos considerandos 12 e 13 da presente decisão, o regime da ZFM diz respeito a uma redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas e a outras isenções dos impostos que são normalmente devidos ao Estado português (150). Permite, em especial, uma redução do imposto que é normalmente devido sobre o rendimento das pessoas coletivas ao abrigo do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (a seguir designado por «CIRC») (151), incluindo, em determinadas condições, uma redução adicional de 50% sobre o imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas.

(127) Uma perda de receitas fiscais para o Estado é equivalente à utilização de recursos estatais sob a forma de despesas fiscais. Ao permitir uma redução do imposto ao abrigo do CIRC em conformidade com o regime da ZFM aprovado pelo artigo 36.o do EBF, Portugal renuncia a receitas que teria obtido se não tivesse aprovado essa disposição fiscal. A redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas é concedida através de recursos estatais. Foi dada execução a esta medida através de um diploma de natureza estatal (o Estatuto dos Benefícios Fiscais, «EBF», adotado pela Assembleia da República), que é um ato legislativo imputável ao Estado português. Uma vez que é concedido pelas autoridades portuguesas, esse benefício fiscal é imputável ao Estado.

(128) O conceito de «auxílio» abrange não só prestações positivas, mas também intervenções que, sob diversas formas, aliviam os encargos que normalmente oneram o orçamento de uma empresa e que, por isso, não sendo subvenções na aceção estrita da palavra, têm uma natureza e efeitos idênticos (152).

(129) Por conseguinte, a Comissão conclui que a redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (incluindo a redução adicional de 50% do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas para as empresas que exercem atividades industriais na zona industrial da ZFM) é concedida a partir de recursos estatais e imputável ao Estado (153).

6.1.2. Vantagem seletiva

(130) Portugal considera que o regime da ZFM não é seletivo, uma vez que a medida não «favorece certas empresas ou certas produções» na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE. Segundo Portugal, todas as empresas envolvidas em atividades comerciais, industriais, marítimas ou de serviços podem estabelecer-se na ZFM. Alega que o regime da ZFM faz parte da economia geral do regime fiscal português e que a medida não implica uma vantagem seletiva para as empresas registadas na ZFM. Por conseguinte, não constitui um auxílio estatal. O regime da ZFM deve antes ser qualificado como uma medida geral (154).

(131) De acordo com jurisprudência assente da União, para determinar se uma medida estatal constitui um auxílio estatal, é necessário determinar se as empresas beneficiárias recebem uma vantagem económica que não receberiam em condições normais de mercado, ou seja, na ausência de intervenção do Estado. Uma medida através da qual as autoridades públicas atribuem a certas empresas isenções fiscais que colocam os beneficiários numa situação financeira mais favorável do que a dos outros contribuintes constitui um auxílio de Estado na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE (155). De igual modo, uma medida que permite a certas empresas beneficiar de uma redução do imposto normalmente devido pode constituir um auxílio estatal.

(132) O regime da ZFM é um regime de auxílios com finalidade regional que, como aprovado pela decisão da Comissão de 2007, autorizou a concessão de auxílios sob a forma de uma redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas aplicável aos lucros resultantes de atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira, bem como de outras isenções fiscais, tal como descrito no considerando 12 da presente decisão.

(133) Em conformidade com o considerando 127 da presente decisão, o regime da ZFM é regido pelo artigo 36.o do EBF (156).

(134) As empresas da região da Madeira estavam sujeitas a várias taxas (normais) de imposto sobre os rendimentos entre 2007 e 2014, no âmbito dos sucessivos orçamentos regionais (157). As empresas registadas na ZFM beneficiam de uma redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas sobre os lucros (158), ou de outras isenções fiscais, até 31 de dezembro de 2020. O regime da ZFM permite aos beneficiários poupar nas suas despesas. Esta derrogação é estabelecida com o objetivo específico de beneficiar e promover atividades realizadas pelas empresas registadas na ZFM, colocando estas empresas numa posição mais favorável do que a de outras empresas situadas noutro local do país ou da RAM.

(135) Por conseguinte, a medida em análise apenas confere uma vantagem às empresas estabelecidas na ZFM. Dado o seu âmbito geográfico de aplicação, a medida em apreço é seletiva, pois só está disponível para as empresas registadas na área restrita da ZFM.

(136) Tendo em conta o que precede, a Comissão conclui que, ao reduzir um encargo fiscal que normalmente seria devido, o regime da ZFM confere uma vantagem seletiva às empresas registadas na ZFM, na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE.

6.1.3. Distorção da concorrência e efeitos sobre as trocas comerciais

(137) Portugal não alegou diretamente que a medida não falseava nem ameaçava falsear a concorrência e não afetava as trocas comerciais entre os Estados-Membros (159). Em contrapartida, a ACIF, uma das partes interessadas, alegou que era altamente improvável que o regime da ZFM pudesse falsear a concorrência e afetar as trocas comerciais entre os Estados-Membros (160).

(138) Considera-se que uma medida concedida pelo Estado falseia ou ameaça falsear a concorrência quando é suscetível de melhorar a posição concorrencial do beneficiário em relação a outras empresas com as quais concorre (161). Admite-se, assim, que existe uma distorção da concorrência, na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, quando o Estado concede uma vantagem financeira a uma empresa em setores liberalizados onde existe, ou poderia existir, concorrência (162). Quando um auxílio financeiro concedido por um Estado reforça a posição de uma empresa relativamente a outras empresas concorrentes nas trocas comerciais intracomunitárias, estas últimas devem ser consideradas afetadas pelo auxílio (163).

(139) Uma vez que as empresas registadas na ZFM realizam atividades abertas à concorrência internacional, a medida em causa melhora a sua posição concorrencial e ameaça falsear a concorrência; é, por conseguinte, suscetível de afetar as trocas comerciais entre os Estados-Membros.

6.1.4. Classificação do auxílio como existente e medidas adequadas

(140) Portugal alega que, se implicar um «auxílio», o regime da ZFM deve ser classificado como um auxílio existente. Alega ainda que a ZFM foi criada em 1980 (164), ou seja, antes da adesão de Portugal à CEE, em 1986, e que não sofreu alterações substanciais fora do quadro de negociação dos auxílios existentes. Deve, assim, ser qualificado como regime de «auxílio existente» na aceção do artigo 1.o, alínea b), subalínea i), do Regulamento (UE) 2015/1589 (165).

(141) Tendo em conta o que precede, Portugal considera que a Comissão deve propor medidas adequadas para assegurar que o regime da ZFM continua a ser compatível com o mercado interno, o que pode implicar a alteração do conteúdo do regime de auxílios, a introdução de requisitos ou a clarificação dos requisitos existentes (166).

(142) O artigo 1.o, alínea b), subalínea i), do Regulamento (UE) 2015/1589, define «auxílios existentes» como «qualquer auxílio que já existisse antes da entrada em vigor do TFUE no respetivo Estado-Membro, isto é, os regimes de auxílio e os auxílios individuais em execução antes da data de entrada em vigor do TFUE no respetivo Estado-Membro e que continuem a ser aplicáveis depois dessa data».

(143) O artigo 26.o e a secção 10 do anexo I do Ato de Adesão de Portugal (167) preveem adaptações dos atos adotados pelas instituições, que incluem, no âmbito da secção relativa à legislação aduaneira, a «Zona Franca da Madeira». O Ato de Adesão de Portugal não prevê que a ZFM seja considerada um auxílio existente na aceção do artigo 88.o, n.o 1, do Tratado CE (atual artigo 108.o, n.o 1, do TFUE).

(144) Além disso, a primeira notificação do regime da ZFM (Regime I) em conformidade com as regras em matéria de auxílios estatais, que a Comissão aprovou por decisão de 25 de maio de 1987, foi efetuada em 1986. Desde 1987, o regime da ZFM sofreu várias prorrogações, tendo sido aprovados regimes subsequentes, por decisões da Comissão de 2002 e 2007, respetivamente (168). Acresce que o regime da ZFM foi objeto de alterações substanciais durante os sucessivos regimes I, II e III. O regime I não exigia a criação/manutenção de postos de trabalho. Este requisito foi introduzido no âmbito do Regime II (associado aos limites máximos da base tributável aplicáveis à base tributável anual dos beneficiários) e mantido no Regime III. O Regime II excluiu todas as atividades de intermediação financeira, de seguro e das instituições auxiliares de intermediação financeira e de seguros, bem como as atividades do tipo «serviços intragrupo» (centros de coordenação, de tesouraria e de distribuição) (169). Introduziu também no sistema uma redução progressiva do auxílio, aumentando as taxas de imposto aplicáveis (1% em 2003 e 2004, 2% em 2005 e 2006 e 3% a partir de 2007). Por último, introduziu uma redução adicional de 50% do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas para as empresas localizadas na zona franca industrial da ZFM. No âmbito do Regime III, em especial na sequência da decisão da Comissão de 2013, foi aprovado um aumento de 36,7% dos limites máximos da base tributável a que seria aplicável a redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas.

(145) Tendo em conta o que precede, a medida em apreço não constitui um auxílio existente na aceção do artigo 1.o, alínea b), subalínea i), do Regulamento (UE) 2015/1589. O artigo 22.o do referido regulamento, com base no qual Portugal solicita à Comissão que se limite a adotar «medidas adequadas», não é, por conseguinte, aplicável.

6.1.5. Auxílios de minimis

(146) Caso os beneficiários individuais do regime da ZFM tenham recebido uma vantagem que não exceda os limiares previstos no Regulamento (CE) n.o 1998/2006 da Comissão (170), essa vantagem não será considerada um auxílio estatal e, por conseguinte, não será abrangida pela proibição do artigo 87.o, n.o 1, do Tratado CE (atual artigo 107.o, n.o 1, do TFUE), desde que todas as outras condições previstas nesse regulamento estejam preenchidas. Do mesmo modo, considera-se que os beneficiários do regime da ZFM que receberam uma vantagem que não exceda os limiares previstos no Regulamento (UE) n.o 1407/2013 da Comissão (171) (que se aplica retroativamente ao caso em apreço por força do artigo 7.o, n.o 1), não receberam auxílios estatais na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, desde que todas as outras condições previstas nesse regulamento estejam preenchidas.

(147) Com base nos dados quantitativos fornecidos por Portugal, afigura-se que, em muitos casos, o montante do auxílio recebido pelos beneficiários da ZFM é inferior ao limiar de minimis de 200 000 EUR.

Conclusão sobre a existência de um auxílio

(148) Tendo em conta o que precede, a Comissão considera que a medida aplicada por Portugal a favor das empresas da ZFM constitui um auxílio estatal na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE.

(149) A título incidental, importa acrescentar que Portugal não contestou a conclusão da existência de um auxílio a que chegou a Comissão na sua decisão de 2007 (172).

6.2. Compatibilidade do auxílio

6.2.1. Conformidade do regime da ZFM com as decisões da Comissão de 2007 e 2013

(150) Portugal considera que o regime da ZFM, tal como aplicado pelas autoridades portuguesas, é coerente com os compromissos assumidos por Portugal no momento da notificação e com as decisões da Comissão de 2007 e 2013.

Origem dos lucros que beneficiam da redução do imposto sobre o rendimento

(151) O regime da ZFM foi apreciado, com base nas OAR de 2007, enquanto auxílio regional ao funcionamento, e aprovado pelas decisões da Comissão de 2007 e 2013. O regime da ZFM autorizou a concessão de auxílios sob a forma de redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas sobre os lucros resultantes de atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira, bem como de isenções de outros impostos, até determinado limite máximo dos montantes de auxílio, calculado sobre os limites máximos da base tributável, com base no número de postos de trabalho mantidos pelos beneficiários em cada exercício fiscal.

(152) No decurso do processo de notificação que conduziu à decisão da Comissão de 2007, Portugal não contestou o facto de as reduções fiscais previstas no regime se limitarem às atividades realizadas na Madeira, tal como referido no n.o 32 da decisão de início do procedimento (173).

(153) As OAR de 2007 só permitem a concessão de auxílios regionais ao funcionamento em casos excecionais (174): «podem ser concedidos auxílios deste tipo nas regiões que beneficiam da derrogação prevista no n.o 3, alínea a), do artigo 87.o [atual artigo 107.o, n.o 3, alínea a), do TFUE], desde que: i) se justifiquem em função do seu contributo para o desenvolvimento regional e da sua natureza, e ii) o seu nível seja proporcional às desvantagens que pretendem atenuar» (175).

(154) É incontestável que a Madeira é uma região ultraperiférica para efeitos do artigo 349.o do TFUE e que, por conseguinte, é elegível ao abrigo do artigo 107.o, n.o 3, alínea a), do TFUE.

(155) No entanto, o contributo de um regime de auxílios ao funcionamento para o desenvolvimento regional de uma região tem de ser apreciado em função e na proporção das desvantagens desta região, que, no caso das regiões ultraperiféricas, são desvantagens estruturais e permanentes reconhecidas pelo TFUE, como o grande afastamento, a insularidade, a pequena superfície, o relevo e o clima difíceis e a dependência económica em relação a um pequeno número de produtos, tal como consagrado no artigo 349.o do TFUE.

(156) Tal como referido no n.o 30 da decisão de início do procedimento, a razão de ser dos auxílios regionais ao funcionamento para as regiões ultraperiféricas consiste em compensar os custos adicionais suportados pelas empresas nessas regiões devido a estas desvantagens.

(157) Na apreciação do regime da ZFM, os custos adicionais foram identificados e quantificados com base num estudo apresentado pelas autoridades portuguesas. Na decisão da Comissão de 2007, a apreciação da proporcionalidade da medida foi efetuada com base nestes custos adicionais quantificados, ao nível agregado da ZFM e ao nível de cada beneficiário registado na ZFM (176).

(158) Portugal alega que a origem dos lucros que beneficiam da redução do imposto sobre o rendimento tem de ser apreciada tendo em conta a contribuição do regime para o desenvolvimento regional da RAM, não devendo limitar-se geograficamente à região, uma vez que tal limitaria o regime de apoio a uma mera compensação dos custos adicionais suportados pelas empresas localizadas na ZFM (177). Portugal alega ainda que o regime, tal como aplicado, é coerente com as normas fiscais internacionais, e que as empresas da ZFM realizam na região uma atividade substancial na aceção do Plano de Ação BEPS da OCDE, estando sujeitas a requisitos legais em matéria fiscal e a vários tipos de controlo (178). Esta posição é apoiada, em termos gerais, pelas partes interessadas (179).

(159) Contrariamente ao alegado por Portugal (180), as empresas registadas na ZFM só suportam tais custos adicionais se realizarem efetiva e materialmente as suas atividades na Madeira, o que implica que os seus lucros decorram de operações diretamente sujeitas a esses custos adicionais. Outros tipos de lucros, que não estão sujeitos a estes custos porque decorrem de atividades realizadas fora da região, não podem ser tidos em conta na base tributável que beneficia da medida fiscal.

(160) A Comissão observa que Portugal afirmou claramente ao longo da monitorização de 2015, e reiterou durante a investigação formal, que os beneficiários não tinham necessariamente de exercer a sua atividade na região, e que mesmo as atividades realizadas fora da região beneficiavam de auxílios ao abrigo do regime (ver considerandos 20 e 21 da presente decisão).

(161) A Comissão considera que a chamada «restrição geográfica» da origem dos lucros, denunciada por Portugal, é uma mera tradução, nas decisões da Comissão de 2007 e 2013, dos princípios básicos enunciados nas OAR de 2007, e que a aplicação do regime da ZFM, no que respeita à origem dos lucros, não está em conformidade com as disposições relativas aos auxílios ao funcionamento previstas nessas Orientações.

(162) Na sua decisão de início do procedimento, a Comissão não manifestou quaisquer dúvidas quanto à coerência do regime com as normas e os requisitos legais internacionais em matéria fiscal. Para efeitos do controlo dos auxílios estatais, a questão de saber se os beneficiários realizaram as suas atividades efetiva e materialmente na região deve ser apreciada com base nos princípios em matéria de auxílios ao funcionamento enunciados nas OAR de 2007, referidos nos considerandos 156 e 157 da presente decisão, e não com base nos acordos fiscais da OCDE,