Celem niniejszej dyrektywy jest znalezienie odpowiedniej równowagi pomiędzy koniecznością zadbania o jednolite – do pewnego stopnia – wdrażanie wyników prac dotyczących BEPS w całej UE a potrzebami państw członkowskich, które muszą uwzględnić w ramach tych nowych przepisów szczególne cechy swoich systemów podatkowych. Dyrektywa ustanawia zatem przepisy oparte o pewne zasady, a szczegóły dotyczące ich wdrożenia pozostawia do decyzji państw członkowskich, zakładając, że są one w stanie lepiej określić precyzyjne elementy tych przepisów w sposób, który optymalnie odpowiada ich systemowi podatku od osób prawnych. W związku z tym dyrektywa powinna stworzyć równe warunki działania w zakresie minimalnego poziomu ochrony systemów podatku od osób prawnych we wszystkich państwach członkowskich.

Po pierwsze, w ramach prac OECD w zakresie BEPS większość państw członkowskich zobowiązała się do wdrożenia środków zawartych w sprawozdaniach końcowych dotyczących BEPS, które zostały opublikowane w dniu 5 października 2015 r. i zatwierdzone przez przywódców G20 w listopadzie 2015 r. Jednostronne i niejednolite wdrażanie działań dotyczących BEPS przez każde państwo członkowskie z osobna mogłoby doprowadzić do konfliktów pomiędzy politykami krajowymi oraz zakłóceń i przeszkód podatkowych dla przedsiębiorstw w UE, prowadząc do fragmentacji rynku wewnętrznego. W wyniku takiego sposobu wdrażania mogą również powstać nowe luki prawne i niedopasowania, które dawałyby nowe możliwości unikania opodatkowania przedsiębiorstwom, niwecząc w ten sposób wysiłki państw członkowskich mające na celu zapobieganie tego typu praktykom. W celu zapewnienia dobrego funkcjonowania jednolitego rynku konieczne jest zatem, aby państwa członkowskie (co najmniej) wdrożyły w swoich systemach krajowych środki dotyczące BEPS, które zostały opracowane przez OECD, w sposób jednolity i odpowiednio skoordynowany.

Praktyki, na które są ukierunkowane przepisy niniejszej dyrektywy, dotyczą sytuacji, w których podatnicy podejmują działania sprzeczne z faktycznym celem przepisów prawa, wykorzystując różnice pomiędzy krajowymi systemami podatkowymi, aby zmniejszyć płacony podatek. Podatnicy ci mogą korzystać z niskich stawek podatkowych lub podwójnych odliczeń, może też dochodzić do całkowitego braku podatkowania dochodów podatnika, gdy w jednej jurysdykcji podlegają one odliczeniom, a w innej jurysdykcji nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania. W efekcie sytuacje takie zakłócają decyzje biznesowe w obrębie rynku wewnętrznego i jeśli nie zostanie znalezione skuteczne rozwiązanie tego problemu – mogą stworzyć warunki nieuczciwej konkurencji podatkowej. Mając za cel zwalczanie praktyk unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego, niniejsza dyrektywa ustanawia przepisy zapobiegające unikaniu opodatkowania w sześciu dziedzinach: możliwość odliczenia odsetek; opodatkowanie niezrealizowanych zysków kapitałowych w przypadku przeniesienia aktywów, rezydencji podatkowej lub stałego zakładu; klauzula odstąpienia od zwolnienia na rzecz metody zaliczenia; klauzula ogólna przeciwdziałająca unikaniu opodatkowania (GAAR); zasady dotyczące kontrolowanych spółek zagranicznych; i ramy prawne neutralizujące skutki rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych.

W drugim półroczu 2014 r. włoska prezydencja Rady przedstawiła pomysł unijnego planu działania w sprawie BEPS. Rada przedyskutowała wniosek w sprawie CCCTB, poświęcając szczególną uwagę jego aspektom międzynarodowym i kwestiom związanym z BEPS. W tym kontekście prezydencja zachęciła do utrzymania spójności z równoległymi inicjatywami OECD, przy jednoczesnym poszanowaniu prawa UE. Podejście to zostało zatwierdzone przez Grupę Roboczą Wysokiego Szczebla do Spraw Podatkowych i było kontynuowane przez kolejne prezydencje. Dyskusje w sprawie unijnego planu działania w sprawie BEPS kontynuowano do 2015 r. Ich celem było wniesienie wkładu w debatę na forum OECD oraz przygotowanie się do sprawnego wdrożenia przyszłych zaleceń OECD w sposób uwzględniający unijną specyfikę.

Większość państw członkowskich należy do OECD i uczestniczyła w związku z tym w długich i szczegółowych dyskusjach, które toczyły się w latach 2013–2015 w sprawie działań przeciwdziałających BEPS, w tym kwestii technicznych. OECD zorganizowała szerokie konsultacje społeczne z zainteresowanymi stronami w sprawie każdego z działań przeciwdziałających BEPS. Oprócz tego Komisja poddała szereg kwestii związanych z BEPS (m.in. przepisy dotyczące kontrolowanych spółek zagranicznych) pod dyskusję wśród własnych służb, przy udziale ekspertów OECD, szczególnie w przypadkach, gdy miała wątpliwości co do zgodności pewnych koncepcji i proponowanych rozwiązań z prawem unijnym.

Kwestie będące przedmiotem niniejszej dyrektywy były omawiane w ciągu kilku lat z zainteresowanymi stronami przy okazji proponowanej dyrektywy w sprawie CCCTB. Przedstawiciele państw członkowskich przedstawiali regularnie swoje uwagi na forum technicznej Grupy Roboczej do Spraw Podatkowych w Radzie. Od marca 2011 r., kiedy to kolegium przyjęło wniosek w sprawie CCCTB, grupa robocza spotykała się kilkakrotnie podczas każdej prezydencji, aby omówić szczegółowo kwestie techniczne i polityczne. Ponadto służby Komisji pozostawały w kontakcie ze wszystkimi ważnymi interesariuszami ze środowiska biznesu i wysłuchały ich opinii na temat poszczególnych aspektów wniosku. Wiele kwestii będących przedmiotem niniejszej dyrektywy, przede wszystkim tych o charakterze technicznym, poruszano również na konferencjach naukowych, w których uczestniczyły służby Komisji.

Przewidziane środki nie wykraczają poza zapewnienie minimalnego poziomu ochrony rynku wewnętrznego. Dyrektywa nie wymaga w związku z tym pełnej harmonizacji, tylko minimalnego poziomu ochrony systemów podatku od osób prawnych w państwach członkowskich. W ten sposób dyrektywa zapewnia, w niezbędnym zakresie, koordynację w obrębie Unii, aby umożliwić osiągnięcie jej celów. Niniejszy wniosek nie wykracza zatem poza to, co jest konieczne do osiągnięcia jego celów, przez co jest zgodny z zasadą proporcjonalności.

Inicjatywa UE wniosłaby ponadto dodatkową wartość w porównaniu z wynikiem, jaki jest możliwy do osiągnięcia przy stosowaniu wielu różnych metod krajowych. Z uwagi na fakt, że planowane przepisy przeciwdziałające unikaniu opodatkowania mają wymiar transgraniczny, niezwykle ważne jest, aby wszelkie wnioski uwzględniały odpowiednio różnorodne interesy istniejące na wewnętrznym rynku i dawały pełny obraz sytuacji, co umożliwi określenie wspólnych celów i rozwiązań. Jest to możliwe do osiągnięcia tylko wówczas, gdy przepisy są opracowywane centralnie. Na koniec, jeśli środki wdrażające wyniki prac nad BEPS zostaną uchwalone w sposób zgodny z acquis, podatnikom zapewniona zostanie pewność prawa w kwestii zgodności tych środków z przepisami unijnymi.

Przepisy niniejszej dyrektywy mają na celu przeciwdziałanie transgranicznym praktykom unikania opodatkowania i ustanowienie wspólnych ram zapewniających skoordynowane wdrażanie przez państwa członkowskie wyników prac dotyczących BEPS w ich prawie krajowym. Celów tych nie można w wystarczającym stopniu osiągnąć w drodze samodzielnych działań podejmowanych przez państwa członkowskie. Takie podejście doprowadziłoby tylko do odtworzenia – a być może nawet do pogłębienia – już istniejącej fragmentacji rynku wewnętrznego oraz utrwaliłoby obecne niewydolności i zakłócenia w przypadku interakcji pomiędzy odmiennymi środkami krajowymi. Jeśli celem jest przyjęcie rozwiązań, które są skuteczne w przypadku całego rynku wewnętrznego (np. zlikwidowanie niedopasowań wynikających z różnic pomiędzy krajowymi systemami podatkowymi), i zwiększenie jego odporności (wewnętrznej i zewnętrznej) na agresywne planowanie podatkowe, właściwa strategia musi obejmować skoordynowane inicjatywy na szczeblu UE.

Jako środek zapobiegający takim praktykom stosowane są powszechnie klauzule odstąpienia od zwolnienia na rzecz metody zaliczenia. Podatnik podlega wówczas opodatkowaniu (nie jest objęty zwolnieniem) i jest uprawniony do odliczenia podatku zapłaconego za granicą. W ten sposób pozbawia się przedsiębiorstwa zachęt do przerzucania zysków z jurysdykcji o wysokim poziomie opodatkowania na terytoria o niskim opodatkowaniu, z wyjątkiem sytuacji, gdy takie operacje mają odpowiednie uzasadnienie biznesowe.

Z uwagi na trudności nieodłącznie związane ze stosowaniem zasady odliczania podatków zapłaconych za granicą, państwa stosują coraz częściej zasadę zwolnienia zagranicznych dochodów z opodatkowania. Podejście to prowadzi jednak do pewnych niezamierzonych skutków – może sprzyjać sytuacjom, w których nieopodatkowany albo nisko opodatkowany dochód wpływa na rynek wewnętrzny, po czym jest przerzucany wewnątrz Unii, często nie podlegając żadnemu opodatkowaniu, przy użyciu instrumentów dostępnych na mocy przepisów unijnych.

Podatnicy mogą dążyć do zmniejszenia płaconych podatków, przenosząc swoją rezydencję podatkową lub aktywa do jurysdykcji oferującej niższy poziom opodatkowania. Takie praktyki zakłócają rynek poprzez erozję bazy podatkowej państwa wyjścia i przerzucanie przyszłych zysków, tak aby podlegały opodatkowaniu w przyjmującej jurysdykcji o niskim opodatkowaniu. Gdy podatnicy przenoszą swoją rezydencją podatkową z państwa członkowskiego, państwo to zostaje pozbawione przyszłego prawa do opodatkowania ich przychodów, które mogły już zostać wygenerowane, ale nie zostały jeszcze zrealizowane. Taka sama sytuacja ma miejsce, gdy podatnicy przenoszą z państwa członkowskiego aktywa (bez ich zbycia), a aktywa te obejmują niezrealizowane zyski.

Ogólnie przyjmuje się, że przedsiębiorstwa finansowe, tj. instytucje finansowe i zakłady ubezpieczeń, powinny również podlegać ograniczeniom dotyczącym możliwości odliczania odsetek, jednak równie powszechne jest stanowisko, że te dwa sektory wymagają bardziej indywidualnego podejścia z uwagi na ich szczególną charakterystykę. Wynika to przede wszystkim z faktu, że ponoszenie kosztów finansowych oraz uzyskiwanie przychodów finansowych stanowi przedmiot głównej działalności przedsiębiorstw finansowych, w przeciwieństwie do pozostałych sektorów gospodarki. Ponieważ dyskusje na ten temat prowadzone w kontekście międzynarodowym i unijnym nie przyniosły jeszcze rozstrzygnięć, na chwilę obecną nie jest możliwe ustanowienie szczegółowych przepisów dla sektorów finansowego i ubezpieczeniowego. Należy jednak doprecyzować, że pomimo tymczasowego wyłączenia tych przedsiębiorstw finansowych, w dalszej perspektywie planowane jest ustanowienie zasady ograniczonej możliwości odliczenia odsetek o szerokim zakresie, która nie będzie przewidywać wyjątków.

Celem proponowanego przepisu jest zniechęcenie do opisanej powyżej praktyki przez wprowadzenie ograniczenia kwoty odsetek, którą podatnik może odliczyć w ciągu roku podatkowego. Środek ten powinien jednocześnie przyczynić się do częstszego korzystania z finansowania kapitałem własnym. W tym celu wydatki z tytułu odsetek netto będą podlegać odliczeniu tylko do określonego progu procentowego, obliczanego na podstawie zysku z działalności operacyjnej brutto podatnika. Z uwagi na fakt, że niniejsza dyrektywa określa minimalny poziom ochrony rynku wewnętrznego, przewidywana stopa maksymalnych odliczeń mieści się w górnej części skali (od 10 do 30 %) zalecanej przez OECD. Państwa członkowskie mogą następnie wprowadzić bardziej rygorystyczne przepisy.

Praktyki, na które są ukierunkowane przepisy niniejszej dyrektywy, dotyczą sytuacji, w których podatnicy podejmują działania sprzeczne z faktycznym celem przepisów prawa, wykorzystując różnice pomiędzy krajowymi systemami podatkowymi, aby zmniejszyć płacony podatek. Podatnicy ci mogą korzystać z niskich stawek podatkowych lub podwójnych odliczeń, może też dochodzić do całkowitego braku podatkowania dochodów podatnika, gdy w jednej jurysdykcji podlegają one odliczeniom, a w innej jurysdykcji nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania. W efekcie sytuacje takie zakłócają decyzje biznesowe w obrębie rynku wewnętrznego i jeśli nie zostanie znalezione skuteczne rozwiązanie tego problemu – mogą stworzyć warunki nieuczciwej konkurencji podatkowej. Mając za cel zwalczanie praktyk unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego, niniejsza dyrektywa ustanawia przepisy zapobiegające unikaniu opodatkowania w sześciu dziedzinach: możliwość odliczenia odsetek; opodatkowanie niezrealizowanych zysków kapitałowych w przypadku przeniesienia aktywów, rezydencji podatkowej lub stałego zakładu; klauzula odstąpienia od zwolnienia na rzecz metody zaliczenia; klauzula ogólna przeciwdziałająca unikaniu opodatkowania (GAAR); zasady dotyczące kontrolowanych spółek zagranicznych; i ramy prawne neutralizujące skutki rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych.

Aby przedstawić aktualne analizy i dowody, do wniosku w sprawie dyrektywy załączono odrębny dokument roboczy służb Komisji (SWD) zawierający szeroki przegląd publikacji naukowych oraz dowodów ekonomicznych dotyczących erozji bazy podatkowej i przerzucania zysków. Opiera się on na niedawnych analizach m.in. OECD, Komisji Europejskiej i Parlamentu Europejskiego. SWD zwraca uwagę na czynniki sprzyjające agresywnemu planowaniu podatkowemu i zidentyfikowane w sprawozdaniach OECD mechanizmy, które są najczęściej związane z takimi praktykami. Streszczono w nim również wnioski płynące ze szczegółowego przeglądu najważniejszych mechanizmów agresywnego planowania podatkowego opierającego się na analizach poszczególnych państw członkowskich, który przeprowadzono w imieniu Komisji w 2015 r. W SWD opisano także, w jaki sposób dyrektywa uzupełnia pozostałe inicjatywy mające na celu wdrożenie w UE wyników sprawozdań OECD dotyczących BEPS i przyczynia się do wspólnego minimalnego poziomu ochrony przeciwko unikaniu opodatkowania.

Wiele państw członkowskich zobowiązało się, w charakterze członków OECD, do szybkiego wdrożenia w swoim prawie krajowym wyników prac prowadzonych w ramach projektu BEPS. W związku z tym niezwykle ważne jest poczynienie szybkich postępów w uzgadnianiu zasad mających na celu skoordynowanie pomiędzy państwami członkowskimi wdrażania w UE wyników prac dotyczących BEPS. Z uwagi na poważną groźbę fragmentacji rynku wewnętrznego, do której mogłoby dojść w przypadku nieskoordynowanych jednostronnych działań państw członkowskich, Komisja przedstawia w niniejszym wniosku wspólne minimalne rozwiązania w zakresie wdrażania. Komisja dołożyła wszelkich starań, aby uwzględnić zarówno pilną potrzebę działania, jak i bezwzględną konieczność ochrony rynku wewnętrznego przed zakłóceniami, do których może dojść wskutek przyjęcia jednostronnych środków przez państwa członkowskie (zarówno te będące członkami OECD, jak i pozostałe) działające na własną rękę albo wskutek niepodjęcia jakichkolwiek działań przez pozostałe państwa członkowskie. Rozważono także możliwość przedstawienia propozycji „prawa miękkiego”, ale odrzucono ją jako nieodpowiednią do celów zapewnienia skoordynowanego podejścia.

Po publikacji sprawozdania OECD poświęconego rozwiązaniu kwestii erozji bazy podatkowej i przerzucania zysków na początku 2013 r. i zatwierdzeniu Planu działań w zakresie BEPS przez przywódców grupy G20 we wrześniu 2013 r., OECD rozpoczęła dwuletnie, intensywne prace, których wyniki podsumowano w 13 sprawozdaniach przedstawionych w listopadzie 2015 r. Sprawozdania te określają zupełnie nowe lub wzmocnione standardy międzynarodowe oraz konkretne środki, które pomogą państwom zwalczać BEPS. W tych ramach członkowie OECD i grupy G20 zobowiązali się do wdrożenia tego kompleksowego pakietu i do jego jednolitego stosowania.

Rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych wynikają z odmiennej kwalifikacji prawnej płatności (instrumentów finansowych) lub podmiotów w przypadku interakcji dwóch różnych systemów prawnych. Takie rozbieżności prowadzą często do podwójnych odliczeń (tzn. odliczeń po obu stronach granicy) lub do odliczenia dochodu w jednym państwie bez włączenia go do podstawy opodatkowania w drugim państwie. Podatnicy – zwłaszcza prowadzący transgraniczną działalność – często wykorzystują rozbieżności występujące pomiędzy krajowymi systemami podatkowymi, aby zredukować swoje łączne zobowiązania podatkowe w Unii.

Zasady dotyczące kontrolowanych spółek zagranicznych przewidują, że dochody kontrolowanej, zagranicznej jednostki zależnej, która jest nisko opodatkowana, są przypisywane z powrotem jej jednostce dominującej. W rezultacie jednostka dominująca jest obciążana podatkiem od tego dochodu w swoim państwie rezydencji, które charakteryzuje zazwyczaj wysoki poziom opodatkowania. Przepisy dotyczące kontrolowanych przedsiębiorstw zagranicznych mają zatem na celu wyeliminowanie zachęty do przerzucania dochodów, by były opodatkowywane według niższej stawki w innej jurysdykcji.

Dochód przerzucany do jednostki zależnej stanowi z reguły mobilny dochód pasywny. Przykładem często stosowanej praktyki jest przeniesienie – w obrębie grupy – własności aktywów niematerialnych i prawnych (np. własności intelektualnej) do kontrolowanej spółki zagranicznej, a następnie przerzucanie wysokich kwot zysku w formie opłat licencyjnych za prawo wykorzystywania aktywów posiadanych i zarządzanych przez kontrolowaną spółkę zagraniczną. Takie praktyki przerzucania zysków wpływają oczywiście niekorzystnie na funkcjonowanie rynku wewnętrznego, przede wszystkim w sytuacji, gdy dochód jest przerzucany z UE do krajów trzecich o niskim opodatkowaniu.

Podatnicy posiadający jednostki zależne w jurysdykcjach o niskim opodatkowaniu mogą stosować praktyki agresywnego planowania podatkowego, w ramach których przerzucają wysokie kwoty zysków z jednostki dominującej (podlegającej wysokiemu opodatkowaniu) do jednostek zależnych, które podlegają niskiemu opodatkowaniu. Celem tych działań jest zmniejszenie łącznych zobowiązań podatkowych całej grupy. Powyższa analiza dotycząca progu niskiego opodatkowania odnosi się również do zasad dotyczących kontrolowanych spółek zagranicznych.

Mechanizmy planowania podatkowego są bardzo skomplikowane, a prawodawcy zwykle nie są w stanie reagować na nie odpowiednio szybko przez wprowadzenie do przepisów podatkowych środków szczegółowych koniecznych do ochrony przed tymi praktykami. Z tego właśnie względu klauzula GAAR jest przydatna w systemie podatkowym; umożliwia ona wykrywanie nadużyć podatkowych pomimo braku przepisów szczegółowych zapobiegających unikaniu opodatkowania.

Co więcej, w przypadku stosowania klauzuli odstąpienia od zwolnienia na rzecz metody zaliczenia dochód wpływający do Unii z kraju trzeciego byłby opodatkowywany przez państwo członkowskie podatnika na tym samym poziomie jak dochód pochodzenia krajowego, co zapewniłoby równe traktowanie płatności pochodzących z Unii i płatności pochodzących z krajów trzecich. Byłoby to zgodne ze zobowiązaniami państw członkowskich podjętymi na podstawie prawa europejskiego i międzynarodowego.

Biorąc pod uwagę fakt, że dyrektywa nie ustanawia odrębnego systemu podatku od osób prawnych ani nie obejmuje mechanizmu konsolidacji podstaw opodatkowania spółek należących do grupy, które są rozmieszczone w różnych państwach UE, w taki sposób, jak to przewidziano we wniosku dotyczącym CCCTB, logicznym wyborem jest wykorzystywanie jako wartości odniesienia ustawowej stawki podatku od osób prawnych obowiązującej w państwie członkowskich podatnika, który otrzymuje zagraniczny dochód – przynajmniej do czasu ponownego przedłożenia wniosku w sprawie CCCTB, zgodnie z zapowiedzią Komisji.

W swoim wniosku dotyczącym dyrektywy w sprawie CCCTB Komisja wprowadziła klauzulę odstąpienia od zwolnienia na rzecz metody zaliczenia, aby uwzględnić sytuacje, w których dochód wpływający na rynek wewnętrzny z kraju trzeciego podlegał w tym kraju trzecim podatkowi dochodowemu według ustawowej stawki niższej niż 40 procent średniej ustawowych stawek podatku od osób prawnych obowiązujących w Unii. Dzięki wprowadzeniu tej zasady dochód pochodzący z kraju trzeciego będzie wpływał do Unii po opodatkowaniu według stawki, która jest co najmniej równa najniższej stawce opodatkowania, jakiej podlegałby, gdyby pochodził z państwa członkowskiego. W tym celu wniosek dotyczący CCCTB odnosi się do średniej ustawowych stawek podatku od osób prawnych w Unii jako do wielkości porównawczej.

uwzględniając Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, w szczególności jego art. 115,

uwzględniając wniosek Komisji Europejskiej,

po przekazaniu projektu aktu ustawodawczego parlamentom narodowym,

uwzględniając opinię Parlamentu Europejskiego,

uwzględniając opinię Europejskiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego,

stanowiąc zgodnie ze specjalną procedurą ustawodawczą,

a także mając na uwadze, co następuje:

(1)Obecne priorytety polityczne dotyczące międzynarodowych ram opodatkowania podkreślają konieczność zapewnienia, aby podatki były płacone w miejscu, gdzie są generowane zyski i powstaje wartość dodana. Niezwykle ważne jest przywrócenie zaufania do systemów podatkowych jako sprawiedliwych mechanizmów i umożliwienie rządom rzeczywistego utrzymania suwerenności podatkowej. Te nowe cele polityczne zostały przełożone na zalecenia dotyczące konkretnych działań w ramach inicjatywy Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) dotyczącej zapobiegania erozji bazy podatkowej i przerzucaniu zysków (BEPS). Wychodząc naprzeciw potrzebie zapewnienia sprawiedliwszego opodatkowania, Komisja opublikowała w dniu 17 czerwca 2015 r. komunikat, w którym przedstawiła plan działania na rzecz sprawiedliwego i skutecznego systemu opodatkowania przedsiębiorstw w Unii Europejskiej („plan działania”).

(2)Większość państw członkowskich zobowiązała się, w charakterze członków OECD, do wdrożenia wyników prac dotyczących 15 działań przeciwdziałających erozji bazy podatkowej i przerzucaniu zysków, które zostały podane do publicznej wiadomości w dniu 5 października 2015 r. W celu zapewnienia dobrego funkcjonowania jednolitego rynku konieczne jest zatem (co najmniej), aby państwa członkowskie wywiązały się ze swoich zobowiązań dotyczących BEPS oraz – w szerszym zakresie – podjęły działania przeciwdziałające praktykom unikania opodatkowania oraz zapewniające sprawiedliwe i efektywne opodatkowanie w Unii, w odpowiednio jednolity i skoordynowany sposób. W przypadku rynku, który tworzą ściśle powiązane ze sobą gospodarki, konieczne jest przyjęcie wspólnego podejścia strategicznego i skoordynowanie działań, aby poprawić funkcjonowanie wspólnego rynku i zmaksymalizować korzyści możliwe do uzyskania dzięki inicjatywie przeciwdziałającej BEPS. Co więcej, tylko wspólne ramy mogą zapobiec fragmentacji rynku oraz zlikwidować istniejące obecnie niedopasowania i zakłócenia na rynkach. Ponadto krajowe środki wykonawcze zgodne ze wspólną dla całej Unii strategią zapewniłyby podatnikom pewność prawa w kwestii zgodności środków z przepisami unijnymi.

(3)Konieczne jest ustanowienie przepisów, aby wzmocnić przeciętny poziom ochrony przed agresywnym planowaniem podatkowym na rynku wewnętrznym. Ponieważ przepisy te będą musiały pasować do 28 odrębnych systemów podatku od osób prawnych, powinny ograniczać się do przepisów ogólnych i pozostawiać kwestie ich wdrożenia do decyzji państw członkowskich, które są w stanie lepiej określić szczegółowe elementy tych przepisów w sposób, który optymalnie odpowiada ich systemowi podatku od osób prawnych. Ten cel można osiągnąć poprzez ustanowienie minimalnego poziomu ochrony krajowych systemów podatku od osób prawnych w całej Unii. Konieczne jest zatem skoordynowanie działań państw członkowskich wdrażających wyniki prac dotyczących 15 działań przeciwdziałających erozji bazy podatkowej i przerzucaniu zysków, tak aby rynek wewnętrzny traktowany jako jeden obszar był w stanie skuteczniej przeciwdziałać praktykom unikania opodatkowania. W związku z tym niezbędne jest określenie wspólnego minimalnego poziomu ochrony rynku wewnętrznego w określonych dziedzinach.

(4)Należy ustanowić przepisy obowiązujące wszystkich podatników podlegających podatkowi od osób prawnych w którymkolwiek państwie członkowskim. Przepisy te powinny również obowiązywać w odniesieniu do stałych zakładów podatników będących osobami prawnymi, które mogą mieć siedzibę w innym państwie członkowskim lub w innych państwach członkowskich. Podatnicy będący osobami prawnymi mogą być rezydentami do celów podatkowych w państwie członkowskim albo mogli zostać utworzeni na podstawie prawa państwa członkowskiego. Stałe zakłady podmiotów będących rezydentami do celów podatkowych w kraju trzecim powinny być również objęte tymi przepisami, jeżeli mieszczą się w państwie członkowskim lub w większej liczbie państw członkowskich.

(5)Konieczne jest ustanowienie przepisów zapobiegających erozji baz podatkowych na rynku wewnętrznym i przerzucaniu zysków poza obszar rynku wewnętrznego. Aby przyczynić się do osiągnięcia tego celu, wymagane jest wprowadzenie przepisów w następujących dziedzinach: ograniczenie możliwości odliczania odsetek; opodatkowanie niezrealizowanych zysków kapitałowych w przypadku przeniesienia aktywów, rezydencji podatkowej lub stałego zakładu; klauzula odstąpienia od zwolnienia na rzecz metody zaliczenia; klauzula ogólna przeciwdziałająca unikaniu opodatkowania; zasady dotyczące kontrolowanych spółek zagranicznych; oraz ramy prawne neutralizujące skutki rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych. W przypadku gdy stosowanie tych przepisów prowadzi do podwójnego opodatkowania, podatnicy powinni mieć prawo do odliczeń z tytułu podatku zapłaconego w innym państwie członkowskim lub kraju trzecim, w zależności od przypadku. Przepisy nie powinny mieć zatem za wyłączny cel przeciwdziałania praktykom unikania opodatkowania, ale powinny również zapobiegać powstawaniu nowych przeszkód na rynku, takich jak podwójne opodatkowanie.

(6)Dążąc do zmniejszenia swoich globalnych zobowiązań podatkowych, transgraniczne grupy przedsiębiorstw przerzucają zyski na coraz szerszą skalę – często w drodze sztucznie zawyżonych płatności z tytułu odsetek – z jurysdykcji, w których obowiązują wysokie podatki, do krajów oferujących niższy poziom opodatkowania. Zasada ograniczonej możliwości odliczenia odsetek jest niezbędna, aby zniechęcić do takich praktyk poprzez ograniczenie możliwości odliczania przez podatnika kosztów finansowych netto (tzn. kwoty, o którą wydatki finansowe przewyższają przychody finansowe). Konieczne jest zatem określenie progu procentowego odliczeń, który będzie obliczany na podstawie wyniku finansowego podatnika przed odsetkami, opodatkowaniem, deprecjacją i amortyzacją (EBITDA). Przychody finansowe zwolnione z podatku nie powinny być kompensowane wydatkami finansowymi. Wynika to z faktu, że przy obliczaniu maksymalnej wysokości odsetek, które mogą być odliczone, należy uwzględniać wyłącznie dochód podlegający opodatkowaniu. Aby wyjść naprzeciw podatnikom, z którymi wiąże się mniejsze ryzyko dotyczące erozji bazy podatkowej i przerzucania zysków, odsetki netto powinny zawsze podlegać odliczeniu do określonego progu kwotowego, który jest uruchamiany w przypadku, gdy prowadzi do wyższego odliczenia niż próg procentowy opierający się na EBITDA. Jeśli podatnik wchodzi w skład grupy składającej ustawowe skonsolidowane sprawozdania finansowe, decydując o jego uprawnieniu do odliczenia wyższych kwot kosztów finansowych netto, uwzględnia się zadłużenie całej grupy. Zasada ograniczonej możliwości odliczenia odsetek powinna obowiązywać w odniesieniu do kosztów finansowych netto podatnika, niezależnie od tego, czy źródłem tych kosztów jest dług zaciągnięty w kraju, w innym państwie członkowskim Unii, czy też w kraju trzecim. Ogólnie przyjmuje się, że przedsiębiorstwa finansowe, tj. instytucje finansowe i zakłady ubezpieczeń, powinny również podlegać ograniczeniom dotyczącym możliwości odliczania odsetek, jednak równie powszechne jest stanowisko, że te dwa sektory wymagają bardziej indywidualnego podejścia z uwagi na ich szczególną charakterystykę. Dyskusje na ten temat prowadzone w kontekście międzynarodowym i unijnym nie przyniosły jeszcze rozstrzygnięć, dlatego na chwilę obecną nie jest możliwe ustanowienie szczegółowych przepisów dla sektorów finansowego i ubezpieczeniowego.

(7)Podatki od niezrealizowanych zysków kapitałowych mają na celu zapewnienie, aby w przypadku przeniesienia aktywów lub rezydencji podatkowej poza jurysdykcję podatkową danego państwa, państwo to mogło opodatkować wartość ekonomiczną zysków kapitałowych osiągniętych na jego terytorium, nawet jeśli zyski te nie zostały jeszcze zrealizowane w chwili opuszczenia jurysdykcji podatkowej. Konieczne jest zatem określenie, w jakich przypadkach podatnicy podlegają przepisom dotyczącym tego podatku, a przenoszone przez nich aktywa są opodatkowywane od uzyskanych, ale jeszcze niezrealizowanych zysków kapitałowych. Aby móc obliczyć te kwoty, niezbędne jest ustalenie wartości rynkowej przenoszonych aktywów w oparciu o zasadę ceny rynkowej. Wewnątrz Unii konieczne jest uregulowanie kwestii związanych ze stosowaniem podatku od niezrealizowanych zysków kapitałowych i przedstawienie warunków, które muszą być przestrzegane, aby zapewnić zgodność z prawem unijnym. W takich sytuacjach podatnicy powinni mieć prawo albo natychmiast zapłacić wskazaną kwotę podatku, albo odroczyć płatność na kilka lat (w którym to przypadku mogą być naliczane odsetki, a podatnik może być zobowiązany do przedstawienia gwarancji) i uregulować należność podatkową w ratach. Podatek od niezrealizowanych zysków kapitałowych nie powinien być naliczany, gdy: operacja przeniesienia aktywów ma charakter tymczasowy o ile aktywa są przeznaczone do zwrotnego przeniesienia do państwa członkowskiego podmiotu przenoszącego; przeniesienie jest dokonywane w celu spełnienia wymogów ostrożnościowych lub do celów zarządzania płynnością; lub w przypadku transakcji finansowanych z użyciem papierów wartościowych lub aktywów przekazywanych w charakterze zabezpieczenia.

(8)Z uwagi na trudności nieodłącznie związane ze stosowaniem zasady odliczania podatków zapłaconych za granicą, państwa stosują coraz częściej zasadę zwolnienia zagranicznych dochodów z opodatkowania w państwie rezydencji. Podejście to prowadzi jednak do pewnych niezamierzonych skutków – sprzyja sytuacjom, w których nieopodatkowany albo nisko opodatkowany dochód wpływa na rynek wewnętrzny, po czym jest przerzucany wewnątrz Unii, często nie podlegając żadnemu opodatkowaniu, przy użyciu instrumentów dostępnych na mocy przepisów unijnych. Jako środek zapobiegający takim praktykom stosowane są powszechnie klauzule odstąpienia od zwolnienia na rzecz metody zaliczenia. Konieczne jest zatem wprowadzenie klauzuli odstąpienia od zwolnienia na rzecz metody zaliczenia ukierunkowanej na pewne typy dochodów zagranicznych, np. podział zysku, przychody ze zbycia udziałów (akcji) i zysk stałych zakładów, który jest zwolniony z podatku w Unii i pochodzi z krajów trzecich. Taki dochód powinien podlegać podatkowi w Unii, jeśli w kraju trzecim został opodatkowany poniżej pewnego poziomu. Z uwagi na fakt, że klauzula odstąpienia od zwolnienia na rzecz metody zaliczenia nie wymaga sprawowania kontroli nad nisko opodatkowanym podmiotem, a zatem dostęp do wymaganych ustawowo sprawozdań finansowych tego podmiotu może być niemożliwy, obliczenia dotyczące efektywnej stawki podatkowej mogą być bardzo skomplikowanym procesem. Państwa członkowskie powinny zatem przyjmować ustawową stawkę podatku, gdy stosują klauzulę odstąpienia od zwolnienia na rzecz metody zaliczenia. Korzystając z klauzuli odstąpienia od zwolnienia na rzecz metody zaliczenia, państwa członkowskie powinny przyznawać podatnikom odliczenie z tytułu podatku zapłaconego za granicą, aby zapobiec podwójnemu opodatkowaniu.

(9)Klauzule ogólne przeciwdziałające unikaniu opodatkowania (GAAR) są włączane do systemów podatkowych, aby zwalczać nadużycia podatkowe, w przypadku gdy nie zostały jeszcze uchwalone szczegółowe przepisy specjalnie ukierunkowane na ten typ nadużyć. GAAR służą zatem wypełnianiu luk, ale nie powinny mieć wpływu na stosowanie szczegółowych przepisów przeciwdziałających unikaniu opodatkowania. W Unii stosowanie GAAR powinno ograniczać się do „całkowicie sztucznych struktur” (struktur nierzeczywistych); we wszystkich pozostałych przypadkach podatnik powinien mieć swobodę wyboru takiej struktury podatkowej, która jest najbardziej efektywna z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Ważne jest również zapewnienie jednolitego stosowania GAAR w sytuacjach wewnątrzkrajowych, w obrębie Unii i w relacjach z krajami trzecimi, tak aby ich zakres i wyniki stosowania były takie same zarówno w przypadku sytuacji wewnętrznych, jak i transgranicznych.

(10)W wyniku stosowania zasad dotyczących kontrolowanych spółek zagranicznych dochody kontrolowanej jednostki zależnej, która jest nisko opodatkowana, są przypisywane z powrotem jej jednostce dominującej. Jednostka dominująca podlega wówczas opodatkowaniu z tytułu takiego przypisanego dochodu w państwie, w którym jest rezydentem do celów podatkowych. W zależności od priorytetów politycznych zainteresowanego państwa zasady dotyczące kontrolowanych spółek zagranicznych mogą być ukierunkowane na całą nisko opodatkowaną jednostkę zależną albo ograniczać się tylko do dochodu, który został w sposób sztuczny skierowany do tej jednostki zależnej. Pożądane jest objęcie tymi zasadami zarówno sytuacji dotyczących krajów trzecich, jak i państw członkowskich Unii. Aby zapewnić przestrzeganie podstawowych wolności, działanie tych zasad w obrębie Unii powinno ograniczać się do przedsięwzięć, które prowadzą do sztucznego przerzucania zysków z państwa członkowskiego jednostki dominującej do kontrolowanej spółki zagranicznej. W takim wypadku kwotę dochodu przypisanego do jednostki dominującej należy skorygować przez odniesienie do zasady ceny rynkowej, tak aby państwo jednostki dominującej opodatkowywało kwotę dochodu kontrolowanej spółki zagranicznej tylko w zakresie, w jakim nie jest ona zgodna z tą zasadą. Z zakresu zasad dotyczących kontrolowanych spółek zagranicznych powinny być wyłączone przedsiębiorstwa finansowe, które są rezydentami podatkowymi w Unii, w tym stałe zakłady tych przedsiębiorstw znajdujące się w Unii. Wynika to z faktu, że zakres uzasadnionego stosowania zasad dotyczących kontrolowanych spółek zagranicznych w obrębie Unii powinien ograniczać się do sztucznych sytuacji pozbawionych charakteru ekonomicznego, jest zatem mało prawdopodobne, że zasady te będą miały zastosowanie do sektorów finansowego i ubezpieczeniowego, które podlegają rygorystycznym regulacjom.

(11)Rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych wynikają z odmiennej kwalifikacji prawnej płatności (instrumentów finansowych) lub podmiotów, a różnice te ujawniają się w przypadku interakcji pomiędzy systemami prawnymi dwóch różnych jurysdykcji. Takie rozbieżności prowadzą często do podwójnych odliczeń (tzn. odliczeń w obu państwach) lub do odliczenia dochodu w jednym państwie bez włączenia go do podstawy opodatkowania w drugim państwie. Aby zapobiec takim sytuacjom, konieczne jest wprowadzenie przepisów stanowiących, że jedna z dwóch jurysdykcji, których dotyczą rozbieżności, powinna ustalić kwalifikację prawną instrumentu lub podmiotu hybrydowego, a druga z jurysdykcji powinna ją przejąć. Pomimo faktu, że państwa członkowskie uzgodniły na forum Grupy ds. Kodeksu Postępowania (opodatkowanie działalności gospodarczej) wytyczne dotyczące sposobu traktowania do celów podatkowych w Unii podmiotów hybrydowych i stałych zakładów hybrydowych oraz sposobu traktowania do celów podatkowych podmiotów hybrydowych w relacjach z krajami trzecimi, nadal istnieje konieczność uchwalenia wiążących przepisów. Niezbędne jest również ograniczenie zakresu tych przepisów do rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych występujących pomiędzy państwami członkowskimi. Kwestie rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych istniejących pomiędzy państwami członkowskimi a krajami trzecimi wymagają jeszcze dodatkowych analiz.

(12)Należy doprecyzować, że wdrożenie przepisów przeciwdziałających unikaniu opodatkowania zawartych w niniejszej dyrektywie nie powinno mieć wpływu na obowiązek przestrzegania przez podatnika zasady ceny rynkowej ani na prawo państwa członkowskiego do skorygowania w górę zobowiązania podatkowego zgodnie z zasadą ceny rynkowej, w stosownych przypadkach.

(13)Zgodnie z art. 28 ust. 2 rozporządzenia (WE) nr 45/2001 Parlamentu Europejskiego i Rady skonsultowano się z Europejskim Inspektorem Ochrony Danych. Do przetwarzania danych osobowych prowadzonego w ramach niniejszej dyrektywy stosuje się prawo do ochrony danych osobowych zgodnie z art. 8 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej oraz dyrektywą 95/46/WE Parlamentu Europejskiego i Rady.