PL Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 187/1

DECYZJA KOMISJI (UE) 2017/1283

z dnia 30 sierpnia 2016 r.

w sprawie pomocy państwa SA.38373 (2014/C) (ex 2014/NN) (ex 2014/CP) wdrożonej przez Irlandię na rzecz Apple

(notyfikowana jako dokument nr C(2016) 5605)

(Jedynie tekst w języku angielskim jest autentyczny)

(Tekst mający znaczenie dla EOG)

KOMISJA EUROPEJSKA,

uwzględniając Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, w szczególności jego art. 108 ust. 2 akapit pierwszy,

uwzględniając Porozumienie o Europejskim Obszarze Gospodarczym, w szczególności jego art. 62 ust. 1 lit. a),

po wezwaniu zainteresowanych stron do przedstawienia uwag zgodnie z przywołanymi powyżej artykułami (1) i uwzględniając otrzymane odpowiedzi,

a także mając na uwadze, co następuje:

1. PROCEDURA

(1) Pismem z dnia 12 czerwca 2013 r. Komisja zwróciła się do Irlandii o udzielenie informacji na temat stosowanej w tym kraju praktyki w zakresie wydawania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego (2). W szczególności Komisja zwróciła się o informacje na temat wszelkich interpretacji indywidualnych wydanych przez Irlandię na rzecz spółek należących do grupy Apple: Apple Operations International (zwanej dalej „AOI”), Apple Sales International (zwanej dalej „ASI”) i Apple Operations Europe (zwanej dalej „AOE”). Komisja zwróciła się również o przekazanie przykładowego wykazu (zawierającego co najmniej pięć przykładów) przedsiębiorstw będących rezydentami w Irlandii lub stałych zakładów przedsiębiorstw zagranicznych, które skorzystały z interpretacji indywidualnych prawa podatkowego w odniesieniu do podobnej działalności prowadzonej w Irlandii.

(2) Pismem z dnia 9 lipca 2013 r. Irlandia udzieliła Komisji żądanych informacji. Irlandia wskazała w swoim piśmie, że irlandzkie organy podatkowe (zwane dalej „irlandzkim organem podatkowym”) wydały interpretacje indywidualne spółkom niebędącym rezydentami w związku z przypisaniem zysków ich irlandzkiemu oddziałowi w dziewięciu przypadkach. Wspomniane przypadki dotyczyły następujących dziewięciu spółek: spółki [A] (*1), spółki [B], spółki [C1], spółki [D], spółki [E], spółki [F], spółki [G1], spółki [G2] i spółki [G3].

(3) Pismem z dnia 26 sierpnia 2013 r. Komisja zwróciła się o przekazanie interpretacji indywidualnych wydanych przez irlandzki organ podatkowy na rzecz wspomnianych dziewięciu spółek. Komisja zwróciła się również o wszystkie interpretacje indywidualne wydane przez irlandzki organ podatkowy w latach 2010, 2011 i 2012. W dniu 25 września 2013 r. Irlandia przekazała interpretacje indywidualne wydane na rzecz wspomnianych dziewięciu spółek, jak również interpretacje indywidualne wydane w latach 2010, 2011 i 2012, z których te ostatnie obejmowały niewielką liczbę uprzednich porozumień cenowych (zwanych dalej „APA”), w tym dwustronne APA.

(4) Pismem z dnia 21 października 2013 r. Komisja zwróciła się do Irlandii o przekazanie interpretacji indywidualnych wydanych przez irlandzki organ podatkowy w latach 1991 i 2007 na rzecz spółek ASI i AOE oraz wszystkich istotnych elementów popierających wnioski złożone do irlandzkiego organu podatkowego o uzyskanie przedmiotowych interpretacji indywidualnych, w szczególności sprawozdań bazowych sporządzonych przez doradcę podatkowego przedmiotowych spółek. Komisja zwróciła się również o informacje na temat wszystkich spółek należących do grupy Apple będących rezydentami do celów podatkowych w Irlandii, w tym wszystkich obowiązujących interpretacji indywidualnych oraz deklaracji podatkowych przedmiotowych spółek należących do grupy Apple w Irlandii za lata 2010, 2011 i 2012. W dniu 21 listopada 2013 r. władze irlandzkie przekazały żądane informacje, w tym interpretacje indywidualne z lat 1991 i 2007 wydane na rzecz spółek ASI i AOE oraz deklaracje podatkowe wszystkich dziewięciu spółek wymienionych w motywie 2.

(5) Pismem z dnia 24 stycznia 2014 r. Komisja zwróciła się o wyjaśnienie interpretacji indywidualnych przekazanych przez Irlandię w dniu 25 września 2013 r. Komisja zwróciła się również do Irlandii o przekazanie wszystkich interpretacji indywidualnych dotyczących przypisania zysków wydanych od 2004 r. i wszystkich interpretacji indywidualnych wydanych przed tym rokiem, które nadal obowiązują, jak również wszystkich istotnych elementów popierających te interpretacje indywidualne.

(6) W dniu 6 marca 2014 r. Irlandia przekazała dodatkowe interpretacje indywidualne dotyczące przypisania zysków w odniesieniu do spółek, których wnioski były rozpatrywane przez wydział irlandzkiego organu podatkowego zajmujący się dużymi sprawami (ang. Large Cases Division). Irlandia przekazała interpretacje indywidualne, kopie korespondencji otrzymanej od spółki lub od doradcy podatkowego spółki określającej podstawę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz kopię odpowiedzi udzielonej przez irlandzki organ podatkowy. Tego rodzaju informacje przekazano w odniesieniu do dziesięciu spółek: spółki [H], spółki [I], spółki [C2], spółki [J], spółki [K], spółki [D], spółki [L], spółki [M], spółki [N] i spółki [O] (3). Irlandia wskazała ponadto, że informacje dotyczące spółki [K] zostały zawarte w poprzedniej odpowiedzi.

(7) Pismem z dnia 7 marca 2014 r. Komisja poinformowała Irlandię, że prowadzi dochodzenie, czy interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydane na rzecz spółek ASI i AOE przez irlandzki organ podatkowy w latach 1991 i 2007 stanowią nową pomoc, i wezwała władze irlandzkie do przedstawienia uwag na temat zgodności takiej pomocy. Komisja zauważyła, że pismem z dnia 21 października 2013 r. zwróciła się już o wszystkie istotne elementy popierające wspomniane interpretacje indywidualne, oraz wezwała Irlandię do przekazania wszelkich dodatkowych informacji dotyczących ustaleń podatkowych zatwierdzonych przez wspomniane interpretacje indywidualne, jak również deklaracji podatkowych spółek należących do grupy Apple w Irlandii. W dniu 25 marca 2014 r. Irlandia przedłożyła deklaracje podatkowe spółek ASI i AOE za lata 2004–2010.

(8) Pismami z dnia 1 i 28 maja 2014 r. władze irlandzkie wyraziły obawy, że dyskusje między Komisją a Organizacją Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (zwaną dalej „OECD”) mogły doprowadzić do ujawnienia poufnych informacji dotyczących podatników. Pismem z dnia 6 czerwca 2014 r. Komisja odpowiedziała na te obawy, wyjaśniając, że dyskusje między Komisją a OECD miały charakter ogólny oraz że żadne poufne informacje dotyczące podatników nie zostały ujawnione OECD.

(9) W dniu 11 czerwca 2014 r. Komisja – na mocy art. 108 ust. 2 Traktatu – przyjęła decyzję o wszczęciu formalnego postępowania wyjaśniającego w sprawie interpretacji indywidualnych prawa podatkowego z lat 1991 i 2007 wydanych na rzecz spółek ASI i AOE przez irlandzki organ podatkowy w związku z podejrzeniem, że odnośne interpretacje indywidualne mogły stanowić pomoc państwa w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu (zwaną dalej „decyzją o wszczęciu postępowania”).

(10) Pismem z dnia 5 września 2014 r. Irlandia przedstawiła swoje uwagi dotyczące decyzji o wszczęciu postępowania.

(11) W dniu 17 października 2014 r. decyzję o wszczęciu postępowania opublikowano w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (4), zapraszając zainteresowane strony do zgłaszania uwag na temat postępowania prowadzonego przez Komisję. Pismem z dnia 17 listopada 2014 r. Komisja otrzymała uwagi od Apple'a. Do uwag załączono sprawozdanie ad hoc w sprawie przypisania zysków przygotowane przez doradcę podatkowego spółki [doradca podatkowy Apple'a] (zwane dalej „sprawozdaniem ad hoc [doradcy podatkowego Apple'a]”). Ibec (5) i Oxfam również przedstawiły swoje uwagi, a kilka organizacji handlowych przedłożyło wspólne pismo (6).

(12) W dniu 9 stycznia 2015 r. odbyło się spotkanie służb Komisji z przedstawicielami Apple'a, podczas którego spółka wyjaśniła Komisji swoją nową strukturę korporacyjną w Irlandii. W następstwie spotkania, które odbyło się w dniu 9 stycznia 2015 r., wiadomością e-mail z dnia 19 stycznia 2015 r. Apple przedstawiło Komisji streszczenie najważniejszych elementów restrukturyzacji […] Apple'a w Irlandii.

(13) W dniach 30 stycznia 2015 r. i 11 marca 2015 r. Irlandia przedstawiła swoje uwagi dotyczące uwag osób trzecich otrzymanych przez Komisję w odpowiedzi na decyzję o wszczęciu postępowania.

(14) Pismem z dnia 4 lutego 2015 r. Komisja zwróciła się do Irlandii o przekazanie opinii na temat nowej struktury korporacyjnej Apple'a w Irlandii oraz wszelkiej korespondencji na piśmie między irlandzkim organem podatkowym a przedstawicielami Apple'a dotyczącej nowej struktury korporacyjnej. Irlandia odpowiedziała na ten wniosek pismem z dnia 25 lutego 2015 r. i przekazała żądaną korespondencję na piśmie oraz zapis telekonferencji między irlandzkim organem podatkowym a przedstawicielami Apple'a z dnia 11 grudnia 2014 r. Ponadto Irlandia poprosiła Komisję o dodatkowe wyjaśnienie niektórych aspektów prowadzonego przez nią postępowania w sprawie interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wydanych w latach 1991 i 2007, które – zdaniem Irlandii – wydawało się być oparte na niezrozumieniu przez Komisję mającego zastosowanie prawa krajowego.

(15) Pismem z dnia 5 marca 2015 r. Komisja przesłała Irlandii wniosek o przekazanie informacji na temat dochodów z odsetek zgłoszonych w sprawozdaniach finansowych spółek ASI i AOE oraz informacji dotyczących przypisania tych dochodów wewnątrz ASI i AOE. Ponadto Komisja zwróciła się o przekazanie informacji dotyczących zarządzania posiadanymi przez ASI i AOE licencjami na korzystanie z własności intelektualnej do celów zakupu, produkcji, sprzedaży i dystrybucji produktów Apple'a poza Amerykami (zwanymi dalej „licencjami na korzystanie z własności intelektualnej Apple'a”) oraz informacji na temat tego, czy pracownicy grupy Apple byli zaangażowani w takie zarządzanie. Irlandia odpowiedziała pismem z dnia 15 kwietnia 2015 r., przekazując wszystkie żądane informacje, w tym załącznik dostarczony przez Apple'a. W drugim piśmie wysłanym tego samego dnia Irlandia zgodziła się na spotkanie z Komisją.

(16) W dniu 17 kwietnia 2015 r. Komisja wysłała do Irlandii pismo, odpowiadając na wniosek Irlandii z dnia 25 lutego 2015 r. o wyjaśnienie niektórych aspektów prowadzonego przez Komisję postępowania w sprawie interpretacji indywidualnych z lat 1991 i 2007 (zwane dalej „pismem z dnia 17 kwietnia 2015 r.”). Komisja zwróciła się do Irlandii o przesłanie kopii tego pisma Apple'owi.

(17) W dniu 22 kwietnia 2015 r. odbyło się spotkanie służb Komisji i przedstawicieli Apple'a. Irlandia była obecna na tym spotkaniu, które było poświęcone przypisaniu zysków wewnątrz ASI i AOE.

(18) Wiadomością e-mail z dnia 23 kwietnia 2015 r. Komisja zwróciła się do Apple'a o przedstawienie uwag na temat pisma z dnia 17 kwietnia 2015 r. Ponadto Komisja zwróciła się do Apple'a o dostarczenie protokołów posiedzeń rady dyrektorów spółki ASI za ten sam okres, za który uprzednio dostarczono protokoły posiedzeń rady dyrektorów spółki AOE.

(19) Pismami z dnia 4 maja 2015 r. Irlandia i Apple udzieliły odpowiedzi na pismo z dnia 17 kwietnia 2015 r. W dniu 7 maja 2015 r. pismo Apple'a przekazano Irlandii w celu uzyskania jej stanowiska.

(20) W dniu 7 maja 2015 r. odbyło się spotkanie służb Komisji i Irlandii.

(21) W dniu 20 maja 2015 r. Irlandia odniosła się do uwag Apple'a dotyczących pisma z dnia 17 kwietnia 2015 r.

(22) W dniu 27 maja 2015 r. – w odpowiedzi na wiadomość e-mail Komisji z dnia 23 kwietnia 2015 r. – Apple przekazało wszystkie protokoły i uchwały zarówno rady dyrektorów spółki ASI, jak i rady dyrektorów spółki AOE za wnioskowany okres.

(23) Wiadomością e-mail z dnia 9 lipca 2015 r. Komisja wysłała Irlandii projekt protokołu spotkania, które odbyło się w dniu 7 maja 2015 r., i wezwała Irlandię do zatwierdzenia projektu protokołu lub przedstawienia propozycji zmian do tego protokołu.

(24) W dniu 17 lipca 2015 r. Irlandia odpowiedziała na wiadomość e-mail Komisji z dnia 9 lipca 2015 r., zauważając w szczególności, że jej zdaniem projekt protokołu nie stanowi wiernego ani kompleksowego zapisu przebiegu spotkania, które odbyło się w dniu 7 maja 2015 r. Irlandia przedstawiła swoje uwagi dotyczące spotkania i powtórzyła argumenty przedstawione w swoim piśmie z dnia 4 maja 2015 r. Ponadto Irlandia załączyła opinię sporządzoną przez sędziego Johna D. Cooke'a (zwaną dalej „opinią Cooke'a”). Komisja odpowiedziała na pismo Irlandii z dnia 17 lipca 2015 r. pismem z dnia 28 lipca 2015 r.

(25) Pismem z dnia 14 sierpnia 2015 r. Irlandia przedstawiła swoje uwagi dotyczące protokołu spotkania, które odbyło się w dniu 7 maja 2015 r.

(26) Pismem z dnia 7 września 2015 r. Apple przedstawiło swoje uwagi dotyczące protokołu spotkania, które odbyło się w dniu 7 maja 2015 r. Apple przedłożyło również opinię sporządzoną przez profesora [doradca Apple'a] (zwaną dalej „opinią [doradcy Apple'a]”).

(27) Pismem z dnia 11 listopada 2015 r. Komisja zwróciła się do Irlandii o udzielenie dodatkowych wyjaśnień dotyczących działalności spółek ASI, AOE i Apple Distribution International (zwanej dalej „ADI”) w celu lepszego zrozumienia funkcji pełnionych przez siedziby główne ASI i AOE i ich odpowiednie irlandzkie oddziały oraz podejmowanego przez nie ryzyka.

(28) Po wymianie korespondencji między Irlandią i Komisją w dniach 25 listopada 2015 r., 27 listopada 2015 r. i 2 grudnia 2015 r. w odniesieniu do zakresu wniosku o przekazanie informacji i terminu na udzielenie odpowiedzi Irlandia dostarczyła część żądanych informacji pismem z dnia 8 grudnia 2015 r. W piśmie tym Irlandia wskazała również, że brakujące informacje zostaną przedstawione w późniejszym terminie oraz że Apple pracuje nad zgromadzeniem żądanych informacji. We wspomnianym piśmie Irlandia wyraziła również swoje obawy dotyczące sposobu prowadzenia postępowania.

(29) W dniu 21 stycznia 2016 r. odbyło się spotkanie dyrektora generalnego Apple Inc. (zwanego dalej „dyrektorem generalnym Apple'a”), Tima Cooka, i komisarz do spraw konkurencji, Margrethe Vestager, na którym byli również obecni przedstawiciele Irlandii. Pismem z dnia 25 stycznia 2016 r. dyrektor generalny Apple'a udzielił dodatkowych wyjaśnień dotyczących kwestii poruszonych podczas spotkania w dniu 21 stycznia 2016 r. Komisarz do spraw konkurencji odpowiedziała na wspomniane pismo pismem z dnia 29 lutego 2016 r.

(30) Pismem z dnia 29 stycznia 2016 r. Irlandia udzieliła dodatkowych informacji w odpowiedzi na wniosek Komisji z dnia 11 listopada 2015 r.

(31) Pismem z dnia 17 lutego 2016 r. Irlandia ponownie wyraziła swoje obawy dotyczące sposobu prowadzenia przedmiotowego postępowania, zaznaczając, że jej zdaniem Komisja naruszyła zasady sprawiedliwości proceduralnej i prawo do obrony.

(32) Pismem z dnia 18 lutego 2016 r. Apple udzieliło dodatkowych wyjaśnień dotyczących kwestii poruszonych na spotkania w dniu 21 stycznia 2016 r. Apple przekazało również zaktualizowane sprawozdanie ad hoc [doradcy podatkowego Apple'a] przedłożone w dniu 17 listopada 2014 r. w ramach swoich uwag dotyczących decyzji o wszczęciu postępowania (zwane dalej „drugim sprawozdaniem ad hoc [doradcy podatkowego Apple'a]”). W piśmie tym Apple wskazało, że w jego rozumieniu w decyzji o wszczęciu postępowania zakwestionowano przypisanie zysków irlandzkim oddziałom spółek ASI i AOE.

(33) Pismem z dnia 18 lutego 2016 r. Irlandia przekazała z własnej inicjatywy sprawozdanie ad hoc w sprawie przypisania zysków sporządzone przez PricewaterhouseCoopers (zwane dalej„sprawozdaniem ad hoc PwC”), w którym – zdaniem Irlandii – poparto jej stanowisko, zgodnie z którym przypisanie dochodów irlandzkim oddziałom spółek ASI i AOE zatwierdzone przez irlandzki organ podatkowy w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego z lat 1991 i 2007 było zgodne z zasadą ceny rynkowej.

(34) Pismem z dnia 8 marca 2016 r. Komisja […] zwróciła się o przekazanie dodatkowych […] informacji […]. Komisja odniosła się również do obaw wyrażonych przez Irlandię w dniu 17 lutego 2016 r. co do zakresu postępowania, wyjaśniając, że przedmiotem postępowania jest zbadanie, czy przypisanie zysków irlandzkim oddziałom ASI i AOE zatwierdzone przez interpretacje indywidualne prawa podatkowego z lat 1991 i 2007 stanowiło pomoc państwa.

(35) W dniu 14 marca 2016 r. Apple […] wysłało kolejne pismo, wyrażając […] obawy odnośnie do rzetelności postępowania. Komisja odpowiedziała na to pismo w dniu 20 kwietnia 2016 r. i przesłała kopię swojego pisma Irlandii. W odpowiedzi na pismo Komisji z dnia 20 kwietnia 2016 r. Apple wysłało pismo do Komisji w dniu 6 maja 2016 r. Komisja odpowiedziała na pismo z dnia 6 maja 2016 r. w dniu 22 lipca 2016 r. i przesłała kopię swojego pisma Irlandii. W odpowiedzi na pismo Komisji z dnia 22 lipca 2016 r. Apple wysłało pismo do Komisji w dniu 24 sierpnia 2016 r., wyrażając swoje obawy odnośnie do rzetelności postępowania.

(36) W dniu 23 marca 2016 r. Irlandia wysłała dwa pisma do Komisji. W swoim pierwszym piśmie Irlandia przekazała część informacji, o które zwróciła się Komisja pismem z dnia 8 marca 2016 r., i stwierdziła, że przekaże pozostałe informacje w dniu 22 kwietnia 2016 r. W swoim drugim piśmie Irlandia ponownie wyraziła swoje obawy odnośnie do rzetelności postępowania.

(37) Pismem z dnia 22 kwietnia 2016 r. Irlandia przekazała pismo z dnia 22 kwietnia 2016 r. otrzymane od Apple'a; tym samym Irlandia udzieliła Komisji informacji w odpowiedzi na wniosek Komisji o przekazanie informacji z dnia 11 listopada 2015 r. i […] z dnia 8 marca 2016 r.

(38) W dniu 24 maja 2016 r. Irlandia przekazała dodatkowe informacje w celu uzupełnienia swoich uwag z dnia 22 kwietnia 2016 r. Informacje te obejmowały protokoły posiedzeń rad dyrektorów spółek ASI i AOE, których uprzednio nie dostarczono.

2. STAN FAKTYCZNY ORAZ RAMY PRAWNE

(39) Niniejsza decyzja dotyczy dwóch interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wydanych przez irlandzki organ podatkowy w dniu 29 stycznia 1991 r. i 23 maja 2007 r. na rzecz spółek ASI i AOE (zwanych dalej „kwestionowanymi interpretacjami indywidualnymi prawa podatkowego”). W tych kwestionowanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego zatwierdzono metody przypisywania zysków przez spółki ASI i AOE ich odpowiednim irlandzkim oddziałom. Wspomniane kwestionowane interpretacje indywidualne prawa podatkowego pozwalają spółkom ASI i AOE określać wysokość rocznego podatku od osób prawnych w Irlandii poprzez zastosowanie metod przypisywania dochodów zatwierdzonych przez irlandzki organ podatkowy we wspomnianych interpretacjach indywidualnych. Interpretacja indywidualna z 1991 r. obowiązywała do 2007 r., kiedy to została zastąpiona interpretacją indywidualną z 2007 r. Interpretacja indywidualna z 2007 r. obowiązywała do czasu wprowadzenia nowej struktury korporacyjnej Apple'a w Irlandii. Zgodnie z informacjami przekazanymi przez Apple'a ostatnim rokiem obrotowym, w którym obowiązywała interpretacja indywidualna z 2007 r., był rok 2014, który skończył się dnia 27 września 2014 r.

2.1. BENEFICJENCI KWESTIONOWANYCH INTERPRETACJI INDYWIDUALNYCH PRAWA PODATKOWEGO

2.1.1. GRUPA APPLE

(40) W skład grupy Apple wchodzą Apple Inc. i wszystkie spółki kontrolowane przez Apple Inc. (zwane dalej łącznie „Apple”). Apple ma swoją siedzibę w Stanach Zjednoczonych Ameryki (zwanych dalej „Stanami Zjednoczonymi”).

(41) Apple projektuje, produkuje i wprowadza na rynek urządzenia łączności ruchomej i urządzenia multimedialne, komputery osobiste oraz przenośne cyfrowe odtwarzacze muzyczne. Apple sprzedaje różnorodne powiązane oprogramowanie, usługi, urządzenia peryferyjne, rozwiązania sieciowe oraz treści cyfrowe i aplikacje osób trzecich. Apple sprzedaje swoje produkty na całym świecie za pośrednictwem swoich punktów sprzedaży detalicznej, sklepów internetowych i sprzedaży bezpośredniej, jak również za pośrednictwem zewnętrznych operatorów sieci komórkowych, sprzedawców hurtowych, sprzedawców detalicznych i dystrybutorów generujących wartość dodaną (ang. Value Added Resellers). Ponadto Apple sprzedaje szereg produktów osób trzecich kompatybilnych z produktami Apple'a, w tym oprogramowanie i różnorodne akcesoria oraz urządzenia peryferyjne, za pośrednictwem swoich sklepów internetowych i punktów sprzedaży detalicznej.

(42) Apple sprzedaje swoje produkty konsumentom, przedsiębiorstwom i rządom na całym świecie. Apple zarządza swoim przedsiębiorstwem przede wszystkim według kryterium geograficznego. Geograficzne segmenty sprawozdawcze obejmują Ameryki, Europę (7), Japonię, Wielkie Chiny oraz pozostałą część regionu Azji i Pacyfiku.

(43) W 2015 r. ogólnoświatowa sprzedaż netto Apple'a wyniosła 233,7 mld USD, a dochód netto wyniósł 53,4 mld USD (8). Na dzień 26 września 2015 r. Apple posiadało 186,9 mld USD w gotówce, ekwiwalentach środków pieniężnych i papierach wartościowych przeznaczonych do obrotu za pośrednictwem zagranicznych jednostek zależnych (9). Kwota ta zasadniczo odpowiada zagranicznym zyskom, które nie podlegały opodatkowaniu (10).

(44) Globalna struktura korporacyjna Apple'a jest zorganizowana wokół najważniejszych obszarów funkcjonowania, które są centralnie zarządzane i kierowane ze Stanów Zjednoczonych przez kadrę zarządzającą z siedzibą w Cupertino w Stanach Zjednoczonych. Najważniejsze obszary funkcjonowania grupy Apple to: badania i rozwój, marketing, operacje, sprzedaż oraz zarząd ogólny i administracja.

2.1.2. STRUKTURA APPLE'a W IRLANDII

(45) Do grupy Apple należą spółki zarejestrowane w Irlandii. Zarejestrowane w Irlandii spółki należące do grupy Apple można podzielić na spółki zarejestrowane w Irlandii, które są również rezydentami do celów podatkowych w Irlandii, takie jak ADI, Apple Operations i Apple Sales Ireland, oraz spółki zarejestrowane w Irlandii niebędące jednak rezydentami do celów podatkowych w Irlandii, takie jak AOI, ASI i AOE.

(46) Jeśli chodzi o spółki należące do grupy Apple, które są zarejestrowane i są rezydentami do celów podatkowych w Irlandii oraz posiadają pracowników w Irlandii, ASI zleciło ADI zapewnienie dystrybucji produktów Apple'a poza obszarem Ameryk, Apple Operations nabywa sprzęt do oprzyrządowania na potrzeby wykorzystania przez producentów i nabywa od dostawców komponenty w celu ich sprzedaży producentom, zaś Apple Sales Ireland wspiera pogramy Apple Sales na szczeblu lokalnym w Irlandii.

(47) Jeśli chodzi o spółki należące do grupy Apple zarejestrowane w Irlandii, lecz niebędące rezydentami do celów podatkowych w Irlandii, ASI jest jednostką zależną należącą w całości do AOE, które z kolei jest jednostką zależną należącą w całości do AOI, które jest jednostką zależną należącą w całości do Apple Inc., które jest zarejestrowane w Stanach Zjednoczonych (11). AOE i ASI działają w Irlandii za pośrednictwem oddziałów. Na rysunku 1 przedstawiono wspomnianą strukturę korporacyjną: Rysunek 1 Struktura korporacyjna Apple'a w Irlandii

2.1.3. BRAK REZYDENCJI PODATKOWEJ SPÓŁEK ASI I AOE

(48) Przedsiębiorstwo zarejestrowane na prawie irlandzkim lub centralnie zarządzane i kontrolowane w Irlandii jest zasadniczo uznawane za rezydenta do celów podatkowych w Irlandii i w związku z tym podlega obowiązkowi odprowadzenia podatku od osób prawnych od swoich zysków uzyskiwanych na całym świecie. Oznacza to, że przedsiębiorstwa zarejestrowane w Irlandii co do zasady podlegają opodatkowaniu w Irlandii, nawet jeżeli są zarządzane i kontrolowane poza Irlandią.

(49) Przed tą modyfikacją wprowadzoną na mocy ustaw budżetowych z lat 2013 i 2014 w art. 23 A ustawy konsolidującej prawo podatkowe z 1997 r. (zwanej dalej „ustawą podatkową z 1997 r.”) przewidziano jednak dwa odstępstwa od tej zasady, pozwalające na uznanie przedsiębiorstw zarejestrowanych w Irlandii za przedsiębiorstwa niebędące rezydentami. Zgodnie z art. 23 A ustawy podatkowej z 1997 r. przedsiębiorstwo nie było uznawane za rezydenta do celów podatkowych, jeżeli (i) zostało uznane za będące rezydentem do celów podatkowych w innym państwie na mocy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (tzw. odstępstwo wynikające z umowy) lub (ii) przedsiębiorstwo było notowane na uznanej giełdzie papierów wartościowych lub ostatecznie kontrolowane przez osobę będącą rezydentem państwa członkowskiego lub państwa objętego umową o unikaniu podwójnego opodatkowania (tzw. odstępstwo dotyczące odpowiednich przedsiębiorstw), a wspomniane odpowiednie przedsiębiorstwa lub ich jednostki zależne prowadziły działalność handlową w Irlandii (tzw. odstępstwo dotyczące prowadzenia działalności handlowej) (12). Drugie z tych odstępstw oznaczało, że odpowiednie przedsiębiorstwa zarejestrowane w Irlandii i prowadzące tam działalność handlową, które były centralnie zarządzane i kontrolowane spoza terytorium Irlandii, nie były uznawane za będące rezydentami do celów podatkowych w Irlandii. Nie obowiązywał jednak żaden wymóg, zgodnie z którym przedsiębiorstwa byłyby zobowiązane do posiadania rezydencji podatkowej w innej jurysdykcji podatkowej.

(50) Zarówno ASI, jak i AOE są zarejestrowane w Irlandii. W okresie obowiązywania kwestionowanych interpretacji indywidualnych prawa podatkowego ASI i AOE zostały uznane za „odpowiednie przedsiębiorstwa” do celów art. 23 A ustawy podatkowej z 1997 r., ponieważ ostateczną kontrolę nad nimi sprawowało przedsiębiorstwo będące rezydentem w państwie, w którym obowiązywała umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, mianowicie spółka Apple Inc., która jest rezydentem do celów podatkowych w Stanach Zjednoczonych (13), a ponieważ ASI i AOE prowadziły działalność handlową w Irlandii za pośrednictwem swoich odpowiednich oddziałów oraz były zarządzane i kontrolowane poza Irlandią, zostały uznane za przedsiębiorstwa niebędące rezydentem w Irlandii zgodnie z odstępstwem dotyczącym prowadzenia działalności handlowej określonym w art. 23 A ustawy podatkowy z 1997 r.

(51) W okresie obowiązywania kwestionowanych interpretacji indywidualnych ASI i AOE nie prowadziły działalności podlegającej opodatkowaniu w żadnej innej jurysdykcji podatkowej poza Irlandią (14). Każda z tych spółek prowadziła bowiem działalność za pośrednictwem jedynego oddziału w Irlandii oraz – co ważniejsze – spółki te nie prowadziły żadnej działalności podlegającej opodatkowaniu w Stanach Zjednoczonych (15), które to państwo irlandzki organ podatkowy – w zastosowaniu art. 23 A ustawy podatkowej z 1997 r. – uznał za państwo, w którym sprawowany jest zarząd tym spółkami i kontrola nad nimi (16). Jeżeli chodzi o siedziby główne ASI i AOE, nie posiadają one żadnej fizycznej obecności ani pracowników i nie są zlokalizowane w żadnej jurysdykcji.

(52) Podsumowując, ASI i AOE są zarejestrowane w Irlandii, lecz nie były one rezydentami do celów podatkowych w Irlandii w okresie obowiązywania kwestionowanych interpretacji indywidualnych prawa podatkowego. W tym okresie spółki te nie były również rezydentami do celów podatkowych w żadnej innej jurysdykcji podatkowej, ponieważ ich działalność prowadzona w innych jurysdykcjach, a w szczególności działalność ich siedzib głównych, które nie posiadały żadnej fizycznej lokalizacji ani żadnych pracowników, nie dawała podstawy do uznania za działalność podlegającą opodatkowaniu w Stanach Zjednoczonych ani w żadnej innej jurysdykcji na mocy mających zastosowanie przepisów podatkowych. W okresie, w którym obowiązywały kwestionowane interpretacje indywidualne prawa podatkowego, spółki ASI i AOE można zatem najtrafniej określić jako „bezpaństwowe” do celów rezydencji podatkowej.

2.1.4. FUNKCJE IRLANDZKICH ODDZIAŁÓW ASI I AOE PRZEDSTAWIONE PRZEZ IRLANDIĘ I APPLE'a

(53) Irlandia i Apple przedstawiły opisy funkcji pełnionych przez irlandzkie oddziały ASI i AOE (17), które wykorzystano jako podstawę i uzasadnienie przygotowanych przez Apple'a szacunków dochodów tych spółek podlegających opodatkowaniu do celów irlandzkiego podatku od osób prawnych. Opisy te przedstawiono w motywach 54–57.

(54) Jeżeli chodzi o ASI, irlandzki oddział tej spółki jest odpowiedzialny głównie za realizację działań w zakresie zakupu, sprzedaży i dystrybucji związanych ze sprzedażą produktów Apple'a podmiotom powiązanym (18) oraz klientom będącym osobami trzecimi w regionach EMEIA i APAC (19). Najważniejsze funkcje irlandzkiego oddziału ASI obejmują: zakup wyrobów gotowych Apple'a od producentów będących osobami trzecimi oraz podmiotami powiązanymi (20); działania w zakresie dystrybucji związane ze sprzedażą produktów podmiotom powiązanym w regionach EMEIA i APAC (21); działania w zakresie wsparcia sprzedaży oraz dystrybucji związane ze sprzedażą produktów klientom będącym osobami trzecimi w regionie EMEIA (22); działania realizowane przez zespoły ds. sprzedaży i dystrybucji (23), sprzedaż internetową (24); operacje logistyczne (25); oraz obsługę AppleCare, spółki Apple'a zapewniającej wsparcie posprzedażowe dla klientów, obejmujące odpowiedzialność za gwarancje, zarządzanie programami naprawy oraz siecią naprawy, w tym wsparciem telefonicznym.

(55) Irlandzki oddział ASI zajmuje się również realizacją zamówień składanych przez lokalne podmioty z regionu APAC zajmujące się dystrybucją krajową. Liczne działania związane z dystrybucją w tym regionie są realizowane przez podmioty powiązane (np. wsparcie logistyczne) w ramach zawartych z irlandzkim oddziałem ASI umów o świadczenie usług. Ponadto irlandzki oddział ASI jest odpowiedzialny za monitorowanie bieżącego zarządzania ryzykiem związanym z dystrybucją, w szczególności z ryzykiem związanym z zapasami, gwarancją i limitami kredytowymi. Od dnia 1 stycznia 2012 r. irlandzki oddział ASI jest również odpowiedzialny za funkcje lokalizacji produktów, które w przeszłości pełnił irlandzki oddział AOE.

(56) Jeżeli chodzi o AOE, irlandzki oddział tej spółki odpowiada za produkcję i montaż specjalistycznych produktów komputerowych w swoim zakładzie w Irlandii; produkty te obejmują komputery stacjonarne iMac, laptopy MacBook oraz inne akcesoria komputerowe, z których wszystkie są produkowane dla regionu EMEIA (26). Irlandzki oddział AOE dostarcza podmiotom powiązanym wszystkie swoje produkty końcowe. Główne działania irlandzkiego oddziału AOE obejmują nieprzerwaną realizację procesów wymaganych do produkcji produktów, projektowania procesów oraz tworzenia nowych ustawień produktów. Najważniejsze funkcje irlandzkiego oddziału AOE obejmują: planowanie i ustalanie harmonogramu produkcji (27); inżynierię procesową (28); produkcję i operacje (29); zapewnianie i kontrolę jakości (30); oraz operacje w zakresie odnawiania (31).

(57) Oprócz działań produkcyjnych stanowiących podstawowy przedmiot działalności irlandzki oddział AOE świadczy również wspólne usługi na rzecz innych spółek należących do grupy Apple w regionie EMEIA w obszarze finansów (usługi rachunkowe, rozliczenia pracowników oraz rozliczenia zobowiązań), systemów informacyjnych oraz technologii i zasobów ludzkich. Irlandzki oddział AOE wypracowuje wiedzę fachową w zakresie procesów i produkcji specyficznych dla Apple'a (32) oraz wykorzystuje tę wiedzę w celu okresowego udzielania wsparcia producentom będącym osobami trzecimi oraz centrom dystrybucji Apple'a. Irlandzki oddział AOE jest również odpowiedzialny za monitorowanie bieżącego zarządzania ryzykiem związanym z produkcją i zapasami. Do dnia 1 stycznia 2012 r. zespół inżynierów z irlandzkiego oddziału AOE był również odpowiedzialny za lokalizację produktów Apple'a na potrzeby rynków lokalnych oraz za opracowywanie programów do testów inżynieryjnych produktów i oprogramowania Apple'a (np. nowych wersji oprogramowania) (33). Od stycznia 2012 funkcję tę pełni irlandzki oddział ASI.

2.1.5. DZIAŁANIA ASI W REGIONIE EMEIA

(58) ASI zajmuje się sprzedażą towarów w regionie EMEIA. Spółka ASI nie zadeklarowała stałego zakładu (34) w jurysdykcjach podatkowych EMEIA, w których towary te są sprzedawane. Transakcje sprzedaży są zawierane między klientami w jurysdykcjach podatkowych różnych państw członkowskich a ASI (i ADI) za pośrednictwem podmiotów zajmujących się odsprzedażą będących osobami trzecimi oraz sklepów detalicznych i internetowych Apple'a. ASI zawiera umowy sprzedaży poprzez uzyskiwanie podpisów osób upoważnionych, a pracownicy irlandzkiego oddziału ASI realizują sprzedaż i rozwiązują problemy dotyczące dostawy i innych kwestii zgłoszone przez klientów (35). Transakcje sprzedaży przez ASI są zawierane po uzyskaniu podpisu upoważnionego przedstawiciela (36). Dla przykładu [80–85 %] wszystkich przychodów ASI i ADI ze sprzedaży za pośrednictwem osób trzecich w 2014 r., jak ustalono na potrzeby sprawozdawczości wewnętrznej Apple'a (37), pochodziło ze sprzedaży w Unii, podczas gdy sprzedaż na terytorium całej Europy stanowiła [90–95 %] łącznych przychodów ze sprzedaży za pośrednictwem osób trzecich, a sprzedaż na Bliskim Wschodzie stanowiła [5–10 %] łącznych przychodów ze sprzedaży za pośrednictwem osób trzecich.

2.2. KWESTIONOWANE INTERPRETACJE INDYWIDUALNE PRAWA PODATKOWEGO

2.2.1. KWESTIONOWANE INTERPRETACJE INDYWIDUALNE PRAWA PODATKOWEGO W ZAKRESIE, W JAKIM DOTYCZĄ ONE ASI

(59) W 1991 r. Apple zaproponowało metodę określania zysku netto irlandzkiego oddziału spółki Apple Computer Accessories Ltd. (przekształconej później w ASI), która to metoda została zatwierdzona przez irlandzki organ podatkowy w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. Według tej interpretacji indywidualnej zysk netto, który ma zostać przypisany irlandzkiemu oddziałowi ASI, byłby obliczany jako 12,5 % wszystkich kosztów operacyjnych oddziału (38), z wyłączeniem materiałów przeznaczonych do odsprzedaży.

(60) W 2007 r. w nowej interpretacji indywidualnej irlandzki organ podatkowy zatwierdził zmienioną metodę określania zysku netto irlandzkiego oddziału ASI. Według tej interpretacji indywidualnej zysk netto, który ma zostać przypisany irlandzkiemu oddziałowi ASI, byłby obliczany jako [10–15 %] kosztów operacyjnych oddziału, z wyłączeniem takich kosztów jak opłaty pobierane od podmiotów zależnych Apple'a i koszty materiałów.

2.2.2. KWESTIONOWANE INTERPRETACJE INDYWIDUALNE PRAWA PODATKOWEGO W ZAKRESIE, W JAKIM DOTYCZĄ AOE

(61) W 1991 r. Apple zaproponowało metodę określania zysku netto irlandzkiego oddziału spółki Apple Computer Ltd. (przekształconej później w AOE), która to metoda została przyjęta przez irlandzki organ podatkowy w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. Według tej interpretacji zysk netto, który można przypisać irlandzkiemu oddziałowi AOE, byłby obliczany jako 65 % kosztów operacyjnych tego oddziału do kwoty w wysokości [60–70] mln USD w ujęciu rocznym oraz 20 % kosztów operacyjnych tego oddziału od kwoty powyżej [60–70] mln USD. Stosowanie tej metody było objęte zastrzeżeniem, zgodnie z którym w przypadku gdyby łączny zysk irlandzkiego oddziału AOE był mniejszy niż kwota uzyskana w wyniku zastosowania wzoru, do obliczenia zysków netto oddziału stosowano by tę niższą wartość. Wszystkie koszty operacyjne zastosowane w przedmiotowej metodzie były kosztami operacyjnymi poniesionymi przez irlandzki oddział AOE, włącznie z amortyzacją, lecz z wyłączeniem materiałów przeznaczonych do odsprzedaży i udziału w kosztach w przypadku wartości niematerialnych i prawnych naliczanych od spółek powiązanych z Apple'em. Można ubiegać się o ulgę inwestycyjną, której wartość nie powinna przekraczać o [1–10] mln USD amortyzacji naliczonej w rachunkach (39).

(62) W 2007 r. w nowej interpretacji indywidualnej irlandzki organ podatkowy zatwierdził zmienioną metodę określania zysku netto irlandzkiego oddziału AOE. Zgodnie z metodą zatwierdzoną w tej interpretacji podstawa opodatkowania irlandzkiego oddziału odpowiadała (i) [10–15 %] kosztów operacyjnych oddziału, z wyłączeniem takich kosztów jak opłaty naliczane od podmiotów zależnych Apple'a i koszty materiałów, (ii) zwrotowi z tytułu własności intelektualnej w wysokości [1–5 %] obrotu oddziału w odniesieniu do skumulowanej technologii procesu produkcji irlandzkiego oddziału oraz (iii) odliczeniu ulg inwestycyjnych z tytułu zakładu i budynków „obliczonych i dopuszczonych w normalny sposób”.

2.2.3. DOKUMENTY, DO KTÓRYCH IRLANDZKI ORGAN PODATKOWY MIAŁ DOSTĘP PRZY WYDAWANIU KWESTIONOWANYCH INTERPRETACJI INDYWIDUALNYCH PRAWA PODATKOWEGO

(63) Irlandia przekazała następujące dokumenty jako stanowiące wszystkie podstawowe elementy na poparcie interpretacji indywidualnej z 1991 r.: trzy pisma (z dnia 12 października 1990 r., 5 grudnia 1990 r. i 16 stycznia 1991 r.) oraz dwa faksy (z dnia 2 stycznia 1991 r. i 24 stycznia 1991 r.) przesłane przez [doradcę podatkowego Apple'a], pełniącego funkcję doradcy podatkowego Apple'a (zwanego dalej „doradcą podatkowym Apple'a”); jedną notatkę z rozmowy przeprowadzonej dnia 30 listopada 1990 r. oraz jedną notatkę ze spotkania z dnia 3 stycznia 1991 r. sporządzone przez irlandzki organ podatkowy; oraz pismo irlandzkiego organu podatkowego z dnia 29 stycznia 1991 r., w którym potwierdził, że w pismach doradcy podatkowego Apple'a prawidłowo odzwierciedlono metodę określania zysków, które mają zostać przypisane irlandzkim oddziałom ASI i AOE, jak ustalono na spotkaniu w dniu 3 stycznia 1991 r. Wspomnianą metodę opisano w motywach 59 i 61.

(64) Poniższy fragment pochodzi z notatki z rozmowy przeprowadzonej dnia 30 listopada 1990 r.: „[Doradca podatkowy Apple'a] wspomniał, w celu nakreślenia kontekstu, że Apple jest obecnie największym pracodawcą w obszarze Cork; spółka zatrudnia 1 000 pracowników bezpośrednio i 500 osób wykonujących pracę na zasadzie podwykonawstwa. Stwierdzono, że obecnie spółka dokonuje przeglądu swoich operacji realizowanych na całym świecie i chce określić marżę zysku na swoich irlandzkich operacjach. [Doradca podatkowy Apple'a] przedstawił rachunki przygotowane przez irlandzki oddział na potrzeby okresu obrachunkowego zakończonego dnia 29 września 1989 r., które wskazywały na zysk netto w wysokości 270 mln USD od obrotu w wysokości 751 mln USD. Stwierdzono, że żadna z irlandzkich spółek notowanych na giełdzie nie uzyskała podobnego wskaźnika zysku netto. Zdaniem [doradcy podatkowego Apple'a] zysk pochodzi z trzech źródeł – technologii, marketingu i produkcji. Do oddziału irlandzkiego odnosi się jedynie produkcja. [Irlandzki organ podatkowy] wskazał, że w proponowanym systemie poziom naliczanych opłat miałby kluczowe znaczenie. [Doradca podatkowy Apple'a] stwierdził, że spółka była gotowa przyjąć zysk w wysokości 30–40 mln USD, zakładając, że Apple Computer Ltd. osiągnie taki zysk. (Branża komputerowa podlega cyklicznym wahaniom.) Zakładając, że Apple osiągnie zysk w wysokości 100 mln IEP, przyjęte zostanie, że kwota w wysokości 30–40 mln USD (lub dowolna wynegocjowana wartość) zostanie przypisana działalności produkcyjnej. Gdyby jednak kondycja spółki uległa pogorszeniu i wypracowany zysk był mniejszy niż 30–40 mln USD, wówczas wszystkie zyski spółki zostałyby przypisane [sic] działalności produkcyjnej. Propozycja polega zasadniczo na tym, że całość zysku, z zastrzeżeniem pułapu w wysokości 30–40 mln USD, zostanie przypisana działalności produkcyjnej. [Irlandzki organ podatkowy] zwrócił się do [doradcy podatkowego Apple'a] o wskazanie, czy istnieje jakiekolwiek uzasadnienie kwoty w wysokości 30–40 mln USD, w odpowiedzi na co doradca podatkowy Apple'a przyznał, że nie ma żadnej naukowej podstawy takiej kwoty. Kwota ta jest jednak tak wysoka, że doradca wyraził nadzieję, iż zostanie ona uznana za propozycję złożoną w dobrej wierze. Ponieważ ustalenie tej kwoty w oderwaniu od pozostałych wartości liczbowych nie było możliwe, [doradca podatkowy Apple'a] podjął się przygotowania zestawienia szczegółowych informacji na temat faktycznych kosztów przypisywanych irlandzkiemu oddziałowi”.

(65) Poniższy fragment pochodzi z notatki ze spotkania przeprowadzonego dnia 3 stycznia 1991 r.: „Zdaniem [doradcy podatkowego Apple'a] oczywiste jest, że spółka stosuje ceny transferowe. Rachunki oddziału za okres obrachunkowy zakończony dnia 30 września 1989 r. pokazywały zysk netto w wysokości 269 000 000 USD od obrotów w wysokości 751 000 000 USD. Żadna spółka na giełdzie irlandzkiej nie zbliżyła się do uzyskania podobnego wyniku. Organ podatkowy nie był przygotowany do wydania ostatecznej opinii na temat tego, czy spółka stosuje ceny transferowe, lecz był skłonny do omówienia kwoty zysku dla irlandzkiego oddziału w oparciu o odsetek faktycznych kosztów przypisywanych irlandzkiemu oddziałowi. Przed spotkaniem zaproponowano, aby zysk przypisywany irlandzkiemu oddziałowi wynosił [30–40] mln USD przy zastosowaniu metody koszt plus oraz aby ulga inwestycyjna nie przekraczała [10–20] mln USD, co daje kwotę w wysokości [20–30] mln USD podlegającą opodatkowaniu irlandzkim podatkiem. Z rachunków za okres obrachunkowy zakończony dnia 30 września 1990 r. wynika, że zysk w wysokości [30–40] mln USD stanowił 46 % kosztów przypisywanych irlandzkiemu oddziałowi. Zauważono, że kwota ta znacznie przekracza wartość [10–15] %, którą można zwykle przypisać centrum kosztów, chociaż szybko przyznano, że wartość [10–15] % jest nieznaczna w przypadku branży komputerowej. Wskazano, że w niektórych branżach, w szczególności w branży farmaceutycznej, można uzyskać narzut w wysokości 100 %. Przyznano jednak, że branża farmaceutyczna i komputerowa nie są bezpośrednio porównywalne. W wyniku dalszych dyskusji postanowiono, z zastrzeżeniem uzyskania satysfakcjonującego wyniku w odniesieniu do kwestii ulgi inwestycyjnej, zaakceptować narzut w wysokości 65 % kosztów przypisywanych irlandzkiemu oddziałowi. Ponadto uzgodniono zaakceptowanie narzutu w wysokości 20 % naliczanej od kosztów przekraczających [60–70] mln USD, tak aby nie przeszkodzić w ekspansji irlandzkich operacji. […] W wyniku dalszych rozmów uzgodniono, że obliczenia dotyczące ulg inwestycyjnych zostaną przeliczone na funty irlandzkie (irl. punt) (40) oraz że zwykły wskaźnik zużycia (41) zostanie rozpisany dla wszystkich lat. Ponadto uzgodniono, że kwota roszczenia spółki będzie ograniczona do kwoty [1–10] mln USD powyżej kwoty naliczonej z tytułu amortyzacji w rachunkach. Zgodnie z wykazem kosztów przekazanym za okres zakończony dnia 30 września 1990 r. zapewniłoby zyski podlegające opodatkowaniu irlandzkim podatkiem w wysokości [30–40] mln USD. […] Następnie omówiono format rachunków, jakie mają być przekazywane. Nie przyjęto propozycji zakładającej przekazywanie wykazu kosztów. Uzgodniono, że sporządzany będzie pełen rachunek zysków i strat, a w odniesieniu do usług technologicznych i marketingowych świadczonych przez grupę naliczana będzie opłata licencyjna/opłata od siedziby głównej. Ponadto przekazywane będą wszystkie zbadane sprawozdania finansowe spółki. […] W odniesieniu do odrębnej kwestii [doradca podatkowy Apple'a] wyraził chęć uzgodnienia narzutu dla nowej spółki, której działalność ograniczałaby się do pozyskiwania surowców w Państwie. Zaproponowano narzut w wysokości 10 %, a następnie w wyniku dyskusji postanowiono zaakceptować narzut w wysokości 12,5 %”.

(66) Pismo doradcy podatkowego Apple'a z dnia 16 stycznia 1991 r. zawiera przykładowy formularz uzupełniania rachunków dotyczący irlandzkiego oddziału Apple Computer Ltd. oraz wykaz ulg inwestycyjnych dotyczący Apple Computer Ltd. za lata 1985–1990. W faksie doradcy podatkowego Apple'a z dnia 24 stycznia 1991 r. potwierdzono zgodę Apple'a na następujące sformułowanie dotyczące ulgi inwestycyjnej, które zastępuje sformułowanie dotyczące ulgi inwestycyjnej uprzednio przedstawione przez doradcę podatkowego Apple'a w piśmie z dnia 16 stycznia 1991 r.: „wnioskowana ulga inwestycyjna nie przekroczy o [1–10] mln USD amortyzacji naliczonej w rachunkach”.

(67) Przekazane przez Irlandię dokumenty stanowiące wszystkie istotne elementy potwierdzające interpretację indywidualną z 2007 r. obejmują: pismo doradcy podatkowego Apple'a z dnia 16 maja 2007 r. oraz pismo irlandzkiego organu podatkowego z dnia 23 maja 2007 r. potwierdzające zatwierdzenie przez ten organ metody określania zysków, które mają zostać przypisane irlandzkim oddziałom ASI i AOE, jak wyjaśniono w piśmie doradcy podatkowego Apple'a. Wspomnianą metodę opisano w motywach 60 i 62. Żaden z dwóch przedstawionych dokumentów nie zawiera wyjaśnienia zatwierdzonych w tej interpretacji wartości „[10–15] % [kosztów operacyjnych wygenerowanych w Irlandii]/[1–5] % [rocznego obrotu AOE uzyskanego z produktów wyprodukowanych w Irlandii]/[10–15] % [kosztów operacyjnych ASI]” ani nie zawiera żadnych wskazówek co do sposobu uzyskania tych wartości. Pismo doradcy podatkowego Apple'a zawiera szereg specyfikacji dotyczących sposobu zastosowania uzgodnionej metody. W szczególności w celu uniknięcia wątpliwości określono w nim, że koszty operacyjne ASI oraz „koszty operacyjne wygenerowane w Irlandii” przez AOE nie obejmują żadnych opłat pobieranych od podmiotów zależnych Apple'a na całym świecie, kosztów „przed opodatkowaniem” takich jak koszty materiałów, opłaty celne, koszty transportu itd., jednorazowych kosztów restrukturyzacji oraz kosztów kapitałowych.

(68) Żaden z dokumentów przedstawionych na poparcie kwestionowanych interpretacji indywidualnych prawa podatkowego nie zawiera badania przypisania zysków z tamtego okresu ani sprawozdania w sprawie cen transferowych.

2.3. OPIS WŁAŚCIWYCH KRAJOWYCH RAM PRAWNYCH

(69) Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy podatkowej z 1997 r. podatek od osób prawnych w Irlandii nalicza się od zysku przedsiębiorstw. Zgodnie z art. 76 ust. 3 ustawy podatkowej z 1997 r. dochód do celów podatku od osób prawnych oblicza się i ocenia na podstawie takich samych załączników i przypadków, jakie mają zastosowanie do celów podatku dochodowego oraz zgodnie z przepisami mającymi zastosowanie do tych załączników i kategorii. W Irlandii podatek dochodowy na mocy kodeksów opodatkowania bezpośredniego jest naliczany przez odniesienie do serii załączników C, D, E i F, a w załączniku D zgodnie z serią kategorii I–V. Art. 12 ustawy podatkowej z 1997 r. stanowi, że „podatek dochodowy, z zastrzeżeniem ustaw o podatku dochodowym, jest naliczany w odniesieniu do całości majątku, zysków lub korzyści opisanych odpowiednio w załącznikach [C–F] […] oraz zgodnie z przepisami ustaw o podatku dochodowym mającymi zastosowanie do tych załączników” (42). W art. 18 ustawy podatkowej z 1997 r. określono zakres opłaty należnej na mocy załącznika D, a w ust. 2 pkt 2 wymieniono przypadki oraz ich zakres. Z przepisów tych wynika, że podatek od osób prawnych w Irlandii, z określonymi wyjątkami, nalicza się od zysków (dochodu i zysków podlegających opodatkowaniu) danego przedsiębiorstwa bez względu na sposób ich uzyskania (43).

(70) Przy określaniu podstawy opodatkowania do celów obliczenia wysokości należnego podatku od osób prawnych za punkt wyjścia przyjmuje się wynik finansowy brutto przedsiębiorstwa danego podatnika (44). Wynik finansowy brutto przedsiębiorstwa zostaje następnie skorygowany do celów podatkowych za pośrednictwem uzupełnień i odliczeń o zastosowaniu ogólnym przewidzianych w prawie (45), na przykład poprzez odliczenie ulg inwestycyjnych (46). Okres obrachunkowy jest zwykle okresem trwającym 12 miesięcy, za który przedsiębiorstwo sporządza swoje rachunki (47).

(71) Irlandia stosuje odmienną stawkę podatkową w odniesieniu do dochodu z działalności operacyjnej, dochodu z działalności innej niż operacyjna oraz zysków kapitałowych. W art. 21 ustawy podatkowej z 1997 r. określono ogólną stawkę podatku od osób prawnych wynoszącą 12,5 % (48). Stawka ta ma zastosowanie do dochodu z działalności operacyjnej (49) przedsiębiorstw podlegających opodatkowaniu zgodnie z kategorią I załącznika D. Dochód z działalności innej niż operacyjna podlega opodatkowaniu w wysokości 25 % (50). W „Wytycznych w zakresie opinii organu podatkowego na temat klasyfikacji działań jako działalność handlowa” irlandzki organ podatkowy przedstawił wytyczne w zakresie klasyfikowania działań jako działalność handlowa (51). Według tych wytycznych pod pojęciem działalność handlowa rozumie się, że dane przedsiębiorstwo prowadzi działania gospodarcze, z których uzyskuje dochód. Działania takie będą się różniły w zależności od charakteru działalności handlowej, a do ich przeprowadzenia potrzebne będą osoby posiadające niezbędne umiejętności i uprawnienia (52). Zyski kapitałowe podlegają opodatkowaniu na poziomie 33 %, przy zastosowaniu zwolnienia kapitałowego w odniesieniu do zysków z tytułu zbycia określonych udziałów o wartości 5 % lub większej w przedsiębiorstwach będących rezydentami w Unii lub w państwach będących stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

(72) Zgodnie z art. 26 ustawy podatkowej z 1997 r. przedsiębiorstwa będące rezydentami w Irlandii podlegają podatkowi od osób prawnych z tytułu swoich dochodów oraz zysków kapitałowych uzyskiwanych na całym świecie, z wyłączeniem podzielonego zysku otrzymanego od innych przedsiębiorstw będących rezydentami w Irlandii (53).

(73) W art. 25 ustawy podatkowej z 1997 r. określono zakres opłaty z tytułu podatku od osób prawnych w przypadku przedsiębiorstw niebędących rezydentami. W zakresie, w jakim ma to znaczenie, art. 25 ustawy podatkowej z 1997 r. stanowi: „1) Przedsiębiorstwo niebędące rezydentem w Państwie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych, jeżeli nie prowadzi działalności handlowej w Państwie za pośrednictwem oddziału lub agencji, lecz jeżeli prowadzi taką działalność – z zastrzeżeniem jakichkolwiek wyjątków przewidzianych w ustawach o podatku od osób prawnych – podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych w odniesieniu do wszystkich zysków podlegających opodatkowaniu, niezależnie od miejsca ich powstania. 2) Do celów podatku od osób prawnych podlegające opodatkowaniu zyski przedsiębiorstwa niebędącego rezydentem w Państwie, lecz prowadzącego działalność handlową na jego terytorium za pośrednictwem oddziału lub agencji, są następujące: a) dowolny dochód z działalności operacyjnej uzyskany bezpośrednio lub pośrednio za pośrednictwem oddziału lub agencji bądź z oddziału lub agencji, a także dowolny dochód z majątku lub praw wykorzystywanych lub posiadanych przez oddział lub agencję lub w ich imieniu, przy czym zakres niniejszego ustępu nie obejmuje podzielonego zysku otrzymanego od przedsiębiorstw będących rezydentami w Państwie, […]”.

(74) Z powyższego przepisu wynika, że przedsiębiorstwo niebędące rezydentem nie podlega podatkowi od osób prawnych, chyba że prowadzi działalność handlową w Irlandii za pośrednictwem oddziału lub agencji. Jeżeli przedsiębiorstwo niebędące rezydentem prowadzi taką działalność handlową, wówczas podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych z tytułu (54): — dowolnego dochodu z działalności operacyjnej uzyskanego bezpośrednio lub pośrednio za pośrednictwem oddziału lub agencji bądź z oddziału lub agencji, — dowolnego dochodu z majątku lub praw wykorzystywanych lub posiadanych przez oddział lub agencję lub w ich imieniu, oraz — podlegających opodatkowaniu zysków, które można przypisać oddziałowi lub agencji.

(75) Art. 25 ustawy podatkowej z 1997 r. zastąpił art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatek od osób prawnych z 1967 r., który stanowił: „8. 1) Przedsiębiorstwo niebędące rezydentem w Państwie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych, jeżeli nie prowadzi działalności handlowej w Państwie za pośrednictwem oddziału lub agencji, lecz jeżeli prowadzi taką działalność – z zastrzeżeniem jakichkolwiek wyjątków przewidzianych w przedmiotowej ustawie – podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych w odniesieniu do wszystkich zysków podlegających opodatkowaniu, niezależnie od miejsca ich powstania. 2) Do celów podatku od osób prawnych podlegające opodatkowaniu zyski przedsiębiorstwa niebędącego rezydentem w Państwie, lecz prowadzącego działalność handlową na jego terytorium za pośrednictwem oddziału lub agencji, są następujące: a) dowolny dochód z działalności operacyjnej uzyskany bezpośrednio lub pośrednio za pośrednictwem oddziału lub agencji bądź z oddziału lub agencji (przy czym zakres niniejszego ustępu nie obejmują podzielonego zysku otrzymanego od przedsiębiorstw będących rezydentami w Państwie); […]”.

(76) Przedsiębiorstwa niebędące rezydentami w Irlandii oraz nieprowadzące działalności handlowej za pośrednictwem oddziału lub agencji w Irlandii podlegają jedynie podatkowi dochodowemu od wszelkich dochodów uzyskanych ze źródła irlandzkiego oraz podatkowi od dochodów kapitałowych uzyskanych w wyniku zbycia określonych irlandzkich aktywów (głównie gruntów irlandzkich) (55), z zastrzeżeniem wszelkich ulg wynikających z umowy, które mogą być dostępne.

(77) Aby zapobiec podwójnemu opodatkowaniu przedsiębiorstwa (raz podatkiem dochodowym i drugi raz podatkiem od osób prawnych), art. 21 ust. 2 ustawy podatkowej z 1997 r. stanowi, że dochód przedsiębiorstwa nie jest objęty podatkiem dochodowym, jeżeli przedsiębiorstwo jest rezydentem w Irlandii lub – w przypadku przedsiębiorstwa niebędącego rezydentem w Irlandii – jeżeli dochód podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych.

(78) Część 35 A została włączona do ustawy podatkowej z 1997 r. na mocy art. 42 ustawy budżetowej z 2010 r. Zdaniem Irlandii włączenie tych przepisów było pierwszym przypadkiem, w którym w irlandzkim prawie podatkowym formalnie uznano stosowanie „zasady ceny rynkowej”, jak określono w art. 9 Modelowej konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (zwanej dalej „modelową konwencją OECD”) i omówiono w Wytycznych OECD w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych i administracji podatkowych (zwanych dalej „wytycznymi OECD w sprawie cen transferowych”). Część 35 A ma zastosowanie do ustaleń zawieranych między osobami powiązanymi (przedsiębiorstwami). Na podstawie definicji „osoby” w irlandzkich krajowych przepisach podatkowych żadne ustalenie zawarte między siedzibą główną a jej oddziałem nie wchodzi jednak w zakres stosowania części 35 A.

2.4. WYTYCZNE W SPRAWIE USTALANIA CEN TRANSFEROWYCH I PRZYPISYWANIA ZYSKU STAŁYM ZAKŁADOM

2.4.1. RAMY OECD I ZASADA CENY RYNKOWEJ OECD

(79) OECD opracowało szereg niewiążących wytycznych dotyczących opodatkowania międzynarodowego. Ze względu na niewiążący charakter wytycznych organy podatkowe państw członkowskich OECD, do których należy Irlandia (56), jedynie zachęca się do przestrzegania ram OECD. Ramy OECD służą jednak jako punkt odniesienia i wywierają wyraźny wpływ na praktyki podatkowe w państwach członkowskich OECD (a nawet w państwach niebędących członkami OECD). Ponadto w licznych państwach członkowskich OECD wytyczne będące częścią tych ram uzyskały moc prawną lub służą jako dokument odniesienia do celów wykładni krajowego prawa podatkowego. W związku z tym w zakresie, w jakim Komisja odnosi się do ram OECD w niniejszej decyzji, jest to spowodowane tym, że ramy te są wynikiem dyskusji ekspertów w kontekście OECD i zawierają opis technik, których celem jest wyeliminowanie powszechnych problemów w zakresie opodatkowania międzynarodowego.

(80) Jak wyjaśniono w motywie 15 decyzji o wszczęciu postępowania, przedsiębiorstwa wielonarodowe mogą przypisać zyski wewnątrz grupy przedsiębiorstw, stosując ceny transferowe między poszczególnymi przedsiębiorstwami należącymi do tej samej grupy przedsiębiorstw. Ceny transferowe oznaczają ceny stosowane w transakcjach handlowych pomiędzy różnymi przedsiębiorstwami należącymi do tej samej grupy przedsiębiorstw. Ceny transferowe mogą być jednak również stosowane wewnątrz jednego przedsiębiorstwa, jeżeli przedsiębiorstwo posiada stały zakład w innej jurysdykcji. Wymaga to przypisania zysków tego przedsiębiorstwa pomiędzy jego stałym zakładem a pozostałymi części przedsiębiorstwa.

(81) Modelowa konwencja OECD, stanowiąca podstawę licznych dwustronnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stronami są państwa członkowskie OECD oraz coraz większa liczba państw niebędących członkami OECD, zawiera przepisy dotyczące zarówno ustalania cen transferowych między powiązanymi przedsiębiorstwami należącymi do grupy kapitałowej, jak i przepisy dotyczące przypisywania zysku wewnątrz przedsiębiorstwa.

(82) Art. 9 ust. 1 modelowej konwencji OECD w sprawie „przedsiębiorstw powiązanych” stanowi: „[Jeżeli] dwa przedsiębiorstwa [powiązane] w swoich stosunkach handlowych lub finansowych podlegają uzgodnionym lub narzuconym warunkom różniącym się od warunków, jakie zostałyby uzgodnione między przedsiębiorstwami niezależnymi, zyski, które jedno z tych przedsiębiorstw osiągnęłoby bez tych warunków, lecz których w wyniku tych warunków nie osiągnęło, mogą zostać zaliczone do zysków tego przedsiębiorstwa i odpowiednio opodatkowane”. Uznaje się, że postanowienie to zawiera autorytatywną wykładnię „zasady ceny rynkowej” OECD stosowanej w ustalaniu cen transferowych między stowarzyszonymi przedsiębiorstwami należącymi do grupy kapitałowej do celów podatku międzynarodowego.

(83) Zgodnie z tą zasadą organy podatkowe powinny dopuszczać jedynie takie ceny transferowe między przedsiębiorstwami należącymi do grupy kapitałowej, które są opłacane w taki sposób, jakby były ustalone między niezależnymi przedsiębiorstwami prowadzącymi negocjacje w porównywalnych warunkach zgodnie z zasadą ceny rynkowej. W ten sposób uniemożliwia się przedsiębiorstwom wielonarodowym manipulowanie cenami transferowymi w taki sposób, iż jak najmniejszy zysk przypisuje się tym jurysdykcjom, w którym zyski te podlegają wyższemu opodatkowaniu, a jak największą część zysków przypisuje się jurysdykcjom, w których zyski te podlegają niższemu opodatkowaniu (57). OECD przedstawiła wskazówki dotyczące stosowania zasady ceny rynkowej dostępne w wytycznych OECD w sprawie cen transferowych, których najnowszą wersję opublikowano w 2010 r. (zwanych dalej „wytycznymi OECD w sprawie cen transferowych z 2010 r.”) (58).

(84) Art. 7 ust. 2 modelowej konwencji OECD dotyczący „zysków z działalności gospodarczej” odnosi się do przypisywania zysków wewnątrz jednego przedsiębiorstwa. Stanowi on: „[…] zyskami, które w każdym umawiającym się państwie można przypisać stałemu zakładowi, […] są zyski, których osiągnięcia można od tego zakładu oczekiwać, w szczególności w ramach transakcji z innymi częściami przedsiębiorstwa, gdyby był on oddzielnym i niezależnym przedsiębiorstwem prowadzącym taką samą lub podobną działalność na takich samych lub podobnych warunkach, uwzględniając pełnione funkcje, użyte aktywa i ryzyko podejmowane przez przedsiębiorstwo za pośrednictwem stałego zakładu oraz pozostałych części przedsiębiorstwa”. Wytyczne dotyczące stosowania art. 7 są przedstawione przez OECD w sprawozdaniu dotyczącym przypisywania zysków stałym zakładom, których najnowszą wersję opublikowano w 2010 r. (zwanym dalej „sprawozdaniem OECD na temat przypisywania zysków z 2010 r.”) (59).

(85) W sprawozdaniu OECD na temat przypisywania zysków z 2010 r. opisano trudności z przypisywaniem zysku wewnątrz jednego przedsiębiorstwa w porównaniu z przypisywaniem zysku między dwoma prawnie odrębnymi przedsiębiorstwami. W przypadku dwóch prawnie odrębnych przedsiębiorstw ustalenie, które przedsiębiorstwo posiada aktywa i które przedsiębiorstwo ponosi ryzyko w stosunkach między tymi dwoma przedsiębiorstwami, odbywa się na podstawie wiążących prawnie umów lub innych możliwych do wskazania porozumień prawnych. Dzieje się tak również w przypadku, gdy oba oddzielne przedsiębiorstwa należą do tej samej grupy przedsiębiorstw, o ile umowy i porozumienia prawne odzwierciedlają stan faktyczny. Natomiast fakt, że stały zakład nie stanowi podmiotu prawnego odrębnego od przedsiębiorstwa, do którego należy, oznacza, że spośród różnych części tego samego przedsiębiorstwa nie można wskazać jednej odrębnej części, o której można powiedzieć, że w świetle prawa jest „właścicielem” aktywów, ponosi ryzyko i posiada kapitał lub umowy zawarte z oddzielnymi przedsiębiorstwami (60). Aby uwzględnić tę różnicę, w sprawozdaniu OECD na temat przypisywania zysków z 2010 r. określono wspólne podejście do przypisywania zysków stałym zakładom przedsiębiorstw niebędących rezydentami. Jest ono znane jako „zatwierdzonego podejście OECD”. Zgodnie z tym podejściem do stałego zakładu przypisywane są te zyski, które stały zakład osiągnąłby na zasadzie ceny rynkowej, gdyby był „oddzielnym i niezależnym” przedsiębiorstwem realizującym takie same lub podobne funkcje na takich samych lub podobnych warunkach, uwzględniając pełnione funkcje, użyte aktywa i ryzyko podejmowane przez przedsiębiorstwo niebędące rezydentem za pośrednictwem stałego zakładu oraz za pośrednictwem pozostałych części tego przedsiębiorstwa, jak określono w art. 7 ust. 2 modelowej konwencji OECD.

2.4.2. PRZYPISYWANIE ZYSKU DO ODDZIAŁU NA PODSTAWIE FUNKCJI DECYZYJNYCH I ZARZĄDCZYCH W RAMACH DWUETAPOWEGO ZATWIERDZONEGO PODEJŚCIA OECD

(86) W sprawozdaniu OECD na temat przypisywania zysków z 2010 r. opisano zatwierdzone podejście OECD do stosowania zasady ceny rynkowej przedstawione w wytycznych OECD w sprawie cen transferowych w kontekście przypisywania zysków do stałego zakładu. W wytycznych OECD w sprawie cen transferowych określono, że przypisywanie zysków pomiędzy przedsiębiorstwami powiązanymi zależy od pełnionych funkcji, podejmowanego ryzyka oraz aktywów użytych przez każde z tych przedsiębiorstw (61). W odniesieniu do przypisywania dochodów między przedsiębiorstwem a jego stałym zakładem w zatwierdzonym podejściu OECD uzupełniono analizę funkcjonalną przewidzianą w art. 9 ust. 1 modelowej konwencji OECD o pierwszy etap, tak aby uwzględnić fakt, że – z prawnego punktu widzenia – aktywa, ryzyka, kapitał oraz prawa i obowiązki wynikające z transakcji przeprowadzanych między różnymi częściami tego samego przedsiębiorstwa należą do przedsiębiorstwa jako całości, a nie do jednej z jego części, oraz że nie są zawierane żadne transakcje między odrębnymi prawnie przedsiębiorstwami należącymi do tej samej grupy przedsiębiorstw (62).

(87) Zatwierdzone podejście OECD obejmuje zatem dwustopniową analizę, zgodnie z którą dochód zostaje przypisany stałemu zakładowi.

(88) Pierwszy etap tego podejścia ma na celu hipotetyczne przedstawienie stałego zakładu jako oddzielnego i niezależnego przedsiębiorstwa „prowadzącego taką samą lub podobną działalność na takich samych lub podobnych warunkach, uwzględniając pełnione funkcje, użyte aktywa i ryzyko podejmowane przez przedsiębiorstwo za pośrednictwem stałego zakładu oraz pozostałych części przedsiębiorstwa” (63). Pojęcie „funkcji decyzyjnych i zarządczych” zostało wprowadzone właśnie w tym kontekście. Na pierwszym etapie zatwierdzonego podejścia OECD stałemu zakładowi przypisuje się własność ekonomiczną aktywów, w odniesieniu do których osoby zatrudnione w tym zakładzie pełnią istotne funkcje związane z własnością ekonomiczną aktywów, jak również stałym zakładom przypisuje się te ryzyka, w odniesieniu do których osoby zatrudnione w tym zakładzie pełnią istotne funkcje związane z podejmowaniem ryzyka lub zarządzaniem nim (po przeniesieniu) (64).

(89) Na drugim etapie zatwierdzonego podejścia OECD wytyczne OECD w sprawie cen transferowych stosuje się poprzez analogię do transakcji zawieranych przez stały zakład z innymi częściami przedsiębiorstwa w celu zapewnienia, aby pełnienie wszystkich funkcji przez ten zakład w odniesieniu do tych transakcji odbywało się na zasadzie ceny rynkowej (65).

2.4.3. UWAGI DOTYCZĄCE STOSOWANIA ZATWIERDZONEGO PODEJŚCIA OECD DO WARTOŚCI NIEMATERIALNYCH I PRAWNYCH

(90) Sekcja D-2 pkt (iii) lit. c) sprawozdania OECD na temat przypisywania zysków z 2010 r. dotyczy kwestii przypisywania wartości niematerialnych i prawnych do stałych zakładów. W odniesieniu do wypracowanych wewnętrznie handlowych wartości niematerialnych i prawnych w pkt 86 sprawozdania stwierdzono, że w zależności od modelu organizacji biznesowej przedsiębiorstwa „aktywne podejmowanie decyzji i zarządzanie często może być zdecentralizowane wewnątrz przedsiębiorstwa. Pojawia się pytanie, czy istnieje prawdopodobieństwo wystąpienia takiej samej sytuacji w przypadku wypracowania wartości niematerialnych i prawnych czy też bardziej prawdopodobne jest, że funkcje decyzyjne i zarządcze istotne dla określenia własności ekonomicznej wartości niematerialnych i prawnych są wykonywane na wysokim poziomie strategicznym przez kadrę kierowniczą wyższego szczebla lub przez połączenie scentralizowanych i zdecentralizowanych funkcji decyzyjnych”. W pkt 87 wyjaśniono, że: „nie ma mocnych dowodów na to, że proces podejmowania decyzji dotyczących wypracowania wartości niematerialnych i prawnych jest co do zasady scentralizowany, w szczególności dlatego, że przy określaniu funkcji decyzyjnych i zarządczych istotnych dla określenia własności ekonomicznej nacisk położony jest na aktywne podejmowanie decyzji i zarządzanie, a nie tylko na zwykłe zgodzenie się lub nie na propozycję. Sugeruje to, że – podobnie jak w przypadku aktywów finansowych – własność ekonomiczną można często określić na podstawie funkcji pełnionych na szczeblach poniżej strategicznego poziomu kadry kierowniczej wyższego szczebla. Jest to poziom, na którym wystąpiłoby aktywne zarządzenie programem w celu wypracowania wartości niematerialnych i prawnych oraz na którym znajduje się zdolność do aktywnego zarządzania ryzykiem związanym z takim programem”.

(91) Jeżeli chodzi o nabyte wartości niematerialne i prawne, w sekcji D-2 pkt (iii) lit. c) pkt 3 lit. A pkt (ii) ppkt 94 wyjaśniono, że „podobnie jak w przypadku wypracowanych wewnętrznie wartości niematerialnych i prawnych najważniejsze pytanie związane z określaniem własności ekonomicznej nabytych wartości niematerialnych i prawnych dotyczy tego, w którym miejscu wewnątrz przedsiębiorstwa podejmowane są funkcje decyzyjne i zarządcze dotyczące aktywnego podejmowania decyzji dotyczących podejmowania ryzyka i zarządzania nim” (66).

2.4.4. WYTYCZNE OECD W SPRAWIE CEN TRANSFEROWYCH

(92) W wytycznych OECD w sprawie cen transferowych opisano pięć metod ustalania szacunkowych wolnorynkowych cen transakcji i przypisywania zysku pomiędzy przedsiębiorstwami należącymi do tej samej grupy przedsiębiorstw: (i) metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej (zwaną dalej „MPCN”); (ii) metodę koszt plus; (iii) metodę ceny odsprzedaży; (iv) metodę marży transakcyjnej netto (zwaną dalej „MMTN”) oraz (v) metodę podziału zysku transakcyjnego. W wytycznych wprowadza się rozróżnienie między metodami tradycyjnymi opartymi na transakcjach (trzy pierwsze metody) a metodami transakcyjnymi opartymi na zyskach (dwie ostatnie metody). W wytycznych wskazuje się, że preferowanymi metodami do celów określenia, czy ceny transferowe są ustalane zgodnie z ceną rynkową, są tradycyjne metody oparte na transakcjach, takie jak MPCN, a nie metody zysku transakcyjnego, takie jak MMTN (67). W wytycznych wyjaśnia się również, że przedsiębiorstwa wielonarodowe mają swobodę stosowania metod ustalania cen transferowych, które nie zostały opisane w wytycznych, pod warunkiem że uzyskane w ten sposób ceny będą zgodne z zasadą ceny rynkowej.

(93) W kwestionowanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego przypisywanie zysku ASI i AOE zostało zatwierdzone przy zastosowaniu metod jednostronnego przypisywania zysku, które – pod względem stosowania – przypominają MMTN opisaną w wytycznych OECD w sprawie cen transferowych. MMTN jest jedną z „pośrednich metod” ustalania szacunkowych wolnorynkowych cen transakcji i przypisywania zysku pomiędzy przedsiębiorstwami należącymi do tej samej grupy przedsiębiorstw. MMTN można zestawić z metodą porównywalnej ceny niekontrolowanej, która jest „metodą bezpośrednią” polegającą na porównaniu ceny naliczanej z tytułu transferu majątku lub usług w ramach transakcji między podmiotami powiązanymi (tzn. w ramach transakcji między przedsiębiorstwami powiązanymi ze sobą) z ceną naliczaną z tytułu transferu majątku lub usług w ramach transakcji między podmiotami niepowiązanymi (tzn. w ramach transakcji między przedsiębiorstwami wzajemnie od siebie niezależnymi), a transakcji dokonuje się w porównywalnych warunkach. Za pomocą MMTN szacuje się, ile wyniosłaby wartość zysku wolnorynkowego z całej działalności, a nie z określonych transakcji. Metoda ta nie służy do ustalenia ceny towarów sprzedanych, tylko do oszacowania oczekiwanego zysku, który niezależne przedsiębiorstwa mogłyby osiągnąć z danej działalności, takiej jak sprzedaż towarów. Polega ona na określeniu podstawy („wskaźnik poziomu dochodów”), takiej jak koszty, obrót czy też trwała inwestycja, i zastosowaniu wobec niej wskaźnika zysku odzwierciedlającego zysk odnotowany w przypadku porównywalnych transakcji między podmiotami niepowiązanymi.

(94) Stosowanie MMTN jako metody jednostronnego ustalania cen transferowych – tj. badanie rentowności tylko jednej ze stron transakcji między podmiotami powiązanymi – jest często uzasadnione odniesieniem do pkt 3.18 wytycznych OECD w sprawie cen transferowych z 2010 r., zgodnie z którym „weryfikowaną stroną” – czyli stroną transakcji, wobec której weryfikuje się wskaźnik finansowy (narzut na koszty, marżę brutto lub wskaźnik zysku netto) – zasadniczo powinno być przedsiębiorstwo pełniące mniej złożoną funkcję (68). W szczególności w przypadkach, gdy jedna ze stron transakcji między podmiotami powiązanymi posiada własność intelektualną, którą udostępnia na zasadzie licencji swojemu kontrahentowi na potrzeby wykonywania takich funkcji jak produkcja lub dystrybucja, doradcy podatkowi często odwołują się do złożoności określenia zwrotu z tej własności intelektualnej na potrzeby wyznaczenia kontrahenta jako strony pełniącej mniej złożoną funkcję, określenia zwrotu w przypadku funkcji pełnionych przez tego kontrahenta oraz przypisania całości zysku tego kontrahenta pozostałej po odliczeniu tego zwrotu, tzn. całego „zysku rezydualnego”, stronie posiadającej prawa własności intelektualnej jako opłatę licencyjną za korzystanie z tej własności intelektualnej.

2.5. DODATKOWE INFORMACJE PRZEKAZANE PRZEZ IRLANDIĘ W ODPOWIEDZI NA DECYZJĘ O WSZCZĘCIU POSTĘPOWANIA ORAZ W TRAKCIE FORMALNEGO POSTĘPOWANIA WYJAŚNIAJĄCEGO

(95) W swojej decyzji o wszczęciu postępowania Komisja zwróciła się do Irlandii o przekazanie wszystkich informacji, które mogą być pomocne przy ocenie kwestionowanych interpretacji indywidualnych prawa podatkowego (69). W szczególności Komisja zwróciła się do Irlandii o przekazanie rachunków finansowych ASI i AOE za lata 2004–2013, informacji na temat liczby pracowników w przeliczeniu na ekwiwalent pełnego czasu pracy (zwany dalej „EPC”) w ASI i AOE w tym samym okresie (na koniec każdego okresu sprawozdawczego), EPC irlandzkich oddziałów ASI i AOE oraz informacje na temat umów o podziale kosztów, których stroną są ASI i AOE. Komisja zwróciła się również do Irlandii o wyszczególnienie w rachunku zysków i strat wysokości dochodów pasywnych ASI oraz o określenie, czy te dochody pasywne pochodzą z Irlandii.

2.5.1. INFORMACJE FINANSOWE DOTYCZĄCE ASI I AOE

(96) Dochód obu spółek jest sklasyfikowany w ich rachunkach jako pochodzący ze sprzedaży produktów, co ilustrują wyciągi na rysunku 2 i rysunku 3. Z rachunków tych wynika, że obrót odpowiada sprzedaży netto na rzecz klientów. W rachunkach zarówno ASI, jak i AOE określono (na przykład w odniesieniu do lat 2006 i 2007), że „na sprzedaż netto składają się głównie przychody ze sprzedaży produktów (sprzętu, oprogramowania i urządzeń peryferyjnych) oraz rozszerzonej gwarancji i umów wsparcia”. Jeżeli chodzi o ASI, spółka ta nie odnotowała żadnych istotnych rodzajów dochodu innych niż obrót i stosunkowo niskie kwoty odsetek. W szczególności nie wydaje się, by w ASI odnotowywano jakikolwiek dochód z opłaty licencyjnej. Jeżeli chodzi o AOE, oprócz obrotu i stosunkowo niskich kwot odsetek odnotowano wysokie dywidendy wypłacone przez ASI na rzecz AOE za niektóre okresy obrachunkowe. Rysunek 2 Wyciąg z rachunków ASI z 2007 r. Rysunek 3 Wyciąg z rachunków AOE z 2006 r.

(97) Wybrane informacje finansowe przekazane przez Irlandię dotyczące ASI przedstawiono w tabeli 1, a dotyczące AOE – w tabeli 2. Tabela 1 Informacje finansowe dotyczące ASI (w mln USD) Rok Obrót ASI Zysk przed opodatkowaniem Z czego odsetki i dochód z inwestycji pomniejszone o opłaty z tytułu odsetek Podatek zadeklarowany w wymaganych ustawowo sprawozdaniach finansowych 2003 1 682 165 14 2,1 2004 2 223 268 12 2,1 2005 4 068 725 27 3,9 2006 5 626 1 180 54 6,5 2007 6 951 1 844 122 8,9 2008 10 378 3 127 145 14,9 2009 15 404 5 662 92 3,7 2010 28 680 12 140 127 7 2011 47 281 22 134 64 9,9 2012 [63 000 –63 500 ] [35 000 –35 500 ] [300–400] [1–10] 2013 [62 500 –63 000 ] [26 500 –27 000 ] [1 000 –1 500 ] [1–10] 2014 [67 500 –68 000 ] [24 500 –25 000 ] [900–1 000 ] [1–10]

Tabela 2 Informacje finansowe dotyczące AOE (w mln USD) Rok Obrót AOE Zysk przed opodatkowaniem Z czego odsetki i dochód z inwestycji pomniejszone o opłaty z tytułu odsetek Podatek zadeklarowany w wymaganych ustawowo sprawozdaniach finansowych 2003 350 11 27,7 7,5 2004 417 25 14,1 2,5 2005 446 69 20,2 2,9 2006 359 1 277 (*2) 61,2 2,7 2007 465 109 63,6 2,0 2008 412 (70) 53 61,9 2,1 2009 358 105 45,7 1,8 2010 372 6 620 (*2) 6,2 2,2 2011 519 6 299 (*2) (2,4) 3,0 2012 [400–500] [14 500 –15 000 ] (*2) [1–10] [1–10] 2013 [400–500] [5 000 –5 500 ] (*2) ([1–10]) [1–10] 2014 [500–600] [2 000 –2 500 ] (*2) [10–20] [1–10]

(98) Informacje finansowe przedstawione w tabelach 1 i 2 są oparte na wymaganych ustawowo sprawozdaniach finansowych spółek ASI i AOE składanych w Irlandii. ASI i AOE składają wszystkie sprawozdania finansowe w Irlandii, ponieważ są tam zarejestrowane. Komisja zwróciła się do Irlandii (71) o wyjaśnienie, czy sporządzane są oddzielne sprawozdania finansowe dla siedzib głównych ASI i AOE oraz ich odpowiednich irlandzkich oddziałów, oraz – jeżeli tak jest – o przedstawienie takich oddzielnych sprawozdań finansowych. Irlandia wskazała, że sprawozdania finansowe ASI i AOE spełniają wymogi sprawozdań finansowych wymaganych ustawowo na mocy prawa irlandzkiego oraz że prawo irlandzkie nie nakłada na ASI i AOE obowiązku przygotowywania oddzielnych sprawozdań finansowych dla ich irlandzkich oddziałów.

(99) Podatek zadeklarowany przez ASI w wymaganych ustawowo sprawozdaniach finansowych stanowi przede wszystkim podatek należny Irlandii od zysków irlandzkich oddziałów ASI, ustalony zgodnie z metodami przypisywania zysku zatwierdzonymi w kwestionowanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego (72), ponieważ spółka ASI twierdziła, że nie prowadzi działalności podlegającej opodatkowaniu w żadnej innej jurysdykcji podatkowej. W następstwie ocen przeprowadzonych przez organy podatkowe […] oraz Włoch uznano jednak, że spółka ASI podlega opodatkowaniu w obu tych jurysdykcjach. W latach 2013–2014 spółka ASI zaczęła podlegać podatkowi u źródła w […], ponieważ […] organ podatkowy uznał opłatę uiszczoną przez […] spółkę Apple na rzecz ASI za opłatę licencyjną i obłożył tę płatność podatkiem u źródła (73). W latach 2009–2012 spółka ASI zaczęła podlegać podatkowi od osób prawnych we Włoszech w następstwie oceny przeprowadzonej przez włoski organ podatkowy, w wyniku której ustalono, że w tym okresie spółka ASI prowadziła działalność podlegającą opodatkowaniu we Włoszech (74). Jeżeli chodzi o podatek zadeklarowany przez AOE w swoich wymaganych ustawowo sprawozdaniach finansowych, spółka ta posiadała oddział w Singapurze i w latach 2009, 2010 i 2011 podlegała opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych w Singapurze (75).

(100) W dochodzie z odsetek zgłoszonym w wymaganym ustawowo sprawozdaniu finansowym ASI i AOE Irlandia przedstawiła również część dotyczącą nieruchomości poszczególnych irlandzkich oddziałów obu spółek (76). Irlandia przedstawiła informacje na temat dochodu ASI z odsetek, które zostały podzielone na dwie kategorie „odsetki wpłacone na rachunek finansowy ASI” oraz „odsetki z majątku”. Na przykład w 2012 r. odsetki wpłacone na rachunek finansowy ASI wynosiły [500–600] mln USD, a dochód z odsetek z majątku oddziału wynosił [1–10] mln USD. W piśmie z dnia 15 kwietnia 2015 r. Irlandia wskazała, że odsetki, które można przypisać irlandzkiemu oddziałowi ASI i irlandzkiemu oddziałowi AOE, zostały uzyskane na oddzielnie identyfikowalnych rachunkach lub funduszach bankowych. Kontrolę nad bieżącymi operacjami na tych rachunkach bankowych sprawują pracownicy ds. finansowych i podatkowych zlokalizowani w Cork w Irlandii (77).

(101) W kwestionowanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego dochód podlegający opodatkowaniu irlandzkiego oddziału ASI określa się poprzez odniesienie do kosztów operacyjnych. Odrębne księgowanie kosztów operacyjnych oddziału jest jednak niedostępne, ponieważ Apple nigdy nie przekazało Irlandii oddzielnych sprawozdań finansowych. Szczegółowe informacje na temat kosztów operacyjnych ASI jako całości za lata 2011 i 2012 zgłoszone w wymaganych ustawowo sprawozdaniach finansowych ASI zostały przedstawione na rysunku 4 do celów poglądowych. Rysunek 4 Koszty operacyjne ASI przedstawione w sprawozdaniu rocznym za 2012 r. Koszty operacyjne 2012 2011 tys. USD tys. USD Koszty marketingu, sprzedaży i dystrybucji [400 000 –500 000 ] 604 888 Koszty administracyjne [100 000 –200 000 ] 139 870 Badania i rozwój [1 500 000 –2 000 000 ] 1 538 036

(102) W kwestionowanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego dochód podlegający opodatkowaniu irlandzkiego oddziału AOE określa się poprzez odniesienie do kosztów operacyjnych i obrotu. Rachunek zysków i strat AOE jako całość za lata 2011 i 2012 został przedstawiony na rysunku 5 do celów poglądowych. Rysunek 5 Rachunek zysków i strat AOE przedstawiony w sprawozdaniu rocznym za 2012 r. Rachunek zysków i strat za rok zakończony dnia 29 września 2012 r. 2012 2011 Uwaga tys. USD tys. USD Obrót – działalność kontynuowana 1 [400 000 –500 000 ] 518 505 Koszt sprzedaży [(300 000 –400 000 )] (426 594 ) Zysk brutto na sprzedaży [90 000 –100 000 ] 91 911 Koszty operacyjne 2 [(10 000 –20 000 )] (42 654 ) Zysk z działalności operacyjnej – działalność kontynuowana [70 000 –80 000 ] 49 257 Dochód z przedsiębiorstw należących do grupy [14 500 000 –15 000 000 ] 6 252 591 Inne należności z tytułu odsetek i podobne dochody 3 [1 000 –10 000 ] 122 Zobowiązania z tytułu odsetek i podobne koszty 4 ([30–40]) (2 505 ) Kwoty odpisanych aktywów finansowych 11 ([50–60]) — Zysk z działalności gospodarczej przed opodatkowaniem 5–8 [14 500 000 –15 000 000 ] 6 299 465 Podatek od zysku z działalności gospodarczej 9 [(1 000 –10 000 )] (2 966 ) Zysk za rok obrotowy [14 500 000 –15 000 000 ] 6 296 499

(103) Jeżeli chodzi o zobowiązanie spółek z tytułu podatku od osób prawnych w Irlandii, w sprawozdaniach finansowych ASI i AOE jest mowa o „stawce niższej niż standardowa stawka podatkowa w Irlandii” za okresy do 2007 r. Wyciąg ze zbadanego sprawozdania finansowego ASI przedstawiony w sprawozdaniu rocznym za 2007 r. przedstawiono na rysunku 6. Rysunek 6 Wyciąg ze sprawozdania rocznego ASI za 2007 r. Podatek od zysku z działalności gospodarczej Obecne obciążenie podatkowe jest niższe od standardowej stawki podatkowej w Irlandii. Uzasadnienie różnic jest następujące: 2007 2006 tys. USD tys. USD Zysk z działalności gospodarczej przed opodatkowaniem 1 843 933 1 179 637 Obecna stawka podatkowa w wysokości 12,5 % (2006: 12,5 %) 230 492 147 455 Wynik: opodatkowania dochodu z odsetek według wyższej stawki (25 %) 2 485 1 610 korekta obciążenia podatkowego w odniesieniu do poprzednich okresów — (131) opodatkowania dochodu według niższych stawek (224 049 ) (142 450 ) Całkowite obecne obciążenie podatkowe 8 928 6 484

(104) W okresach następujących po 2007 r. obciążenie podatkowe spółek zostało przedstawione w sprawozdaniu finansowym jako obliczone przy zastosowaniu stawki podatkowej w wysokości [1–5] %. W sprawozdaniach tych wspomnianą stawkę podatkową opisano jako „średnią stawkę podatkową dla wszystkich jurysdykcji, w których [AOE] prowadzi działalność”. Wyciąg ze zbadanego sprawozdania finansowego ASI przedstawiony w sprawozdaniu rocznym za 2012 r. przedstawiono na rysunku 7. Rysunek 7 Wyciąg ze sprawozdania rocznego ASI za 2012 r. Podatek od zysku z działalności gospodarczej Spółka nie jest rezydentem do celów podatkowych w żadnej jurysdykcji. Prowadzi działalność w różnych państwach. Średnia stawka podatkowa dla wszystkich jurysdykcji, na terenie których spółka prowadzi działalność, wynosi około [1–5] %. 2012 2011 tys. USD tys. USD Zysk z działalności gospodarczej przed opodatkowaniem [35 000 000 –35 500 000 ] [22 000 000 –22 500 000 ] Podatek według stawki [1–5] % [1 000 000 –1 500 000 ] [800 000 –900 000 ] Wynik: opodatkowania dochodu z odsetek według wyższej stawki (25 %) [600–700] 620 opodatkowania dochodu według (niższych)/wyższych stawek [(1 000 000 –1 500 000 )] (876 117 ) Całkowite obecne obciążenie podatkowe [1 000 –10 000 ] 9 862

(105) Zgodnie z deklaracjami podatkowymi za okres od dnia 25 września 2011 r. do dnia 24 września 2012 r. podatki efektywnie należne od ASI w Irlandii wyniosły [1–10] mln EUR w odniesieniu do dochodu z działalności operacyjnej (odpowiadający dochód z działalności operacyjnej wyniósł [30–40] mln EUR), którą to kwotę powiększono o wysokość podatku z tytułu dochodu z odsetek w wysokości [0,6–0,7] mln EUR, co daje zobowiązanie podatkowe w wysokości [1–10] mln EUR (78). Za ten sam okres podatki efektywnie należne od AOE w Irlandii wynosiły [1–10] mln EUR w odniesieniu do dochodu z działalności operacyjnej (odpowiadające dochodowi z działalności operacyjnej w wysokości [10–20] mln EUR), do którego dodano ulgę handlową u źródła, co daje zobowiązanie podatkowe w wysokości [1–10] mln EUR.

(106) Irlandia wskazała, że środki uznane za przekraczające potrzeby ASI i AOE w zakresie kapitału obrotowego są przekazywane na rachunki bankowe i do funduszy inwestycyjnych ASI i AOE poza Irlandią, które są obsługiwane, zarządzane i kontrolowane w Stanach Zjednoczonych.

(107) Jeżeli chodzi o rachunki bankowe ASI używane do gromadzenia wpływów ze sprzedaży od klientów w regionie EMEIA, Irlandia wskazała, że przepływ pieniężny różni się w zależności od tego, czy klient jest partnerem dystrybucyjnym, użytkownikiem sklepu internetowego Apple Online Store lub czy sprzedaży dokonano w punktach sprzedaży detalicznej Apple'a. Jeżeli klient jest partnerem dystrybucyjnym (79), Apple otrzymuje środki pieniężne za pośrednictwem przekazu pieniężnego albo poprzez polecenie zapłaty na rachunek bankowy ASI w lokalnej jurysdykcji klienta lub na wspólny rachunek bankowy ASI w Stanach Zjednoczonych lub Europie, na który wpływają środki ze sprzedaży w wielu państwach. Zgodnie z przekazanym przez Irlandię przeglądem dotyczącym lokalizacji rachunków bankowych ASI według stanu na marzec 2009 r. żaden rachunek bankowy, na którym gromadzono wpływy ze sprzedaży w regionie EMEIA, nie znajdował się w Stanach Zjednoczonych, a według stanu na marzec 2012 r. na rachunkach bankowych znajdujących się w Stanach Zjednoczonych gromadzone są jedynie wpływy ze sprzedaży z Islandii, Rosji i Turcji oraz częściowo z Bliskiego Wschodu i Afryki. Wszystkie pozostałe wpływy ze sprzedaży są gromadzone na rachunkach bankowych prowadzonych w Europie. Irlandia wskazała również, że zespół Apple'a ds. zasobów finansowych w regionie EMEIA, w skład którego wchodzą trzy osoby będące rezydentami Irlandii, regularnie grupuje środki pieniężne ulokowane na lokalnych rachunkach w regionie EMEIA w „rachunki skoncentrowane” posiadane w imieniu ASI. Zdaniem Irlandii rachunki te są zlokalizowane w Zjednoczonym Królestwie, Stanach Zjednoczonych i Szwajcarii.

(108) Jeżeli chodzi o fundusze inwestycyjne, zgodnie z informacjami przekazanymi przez Apple'a spółką, która świadczący usługi z zakresu zarządzania środkami pieniężnymi i inwestycji na rzecz ASI i AOE na podstawie umów dotyczących świadczenia usług z zakresu inwestycji i zarządzania zawartych z ASI i AOE, jest Braeburn Capital Inc. (zwane dalej „przedsiębiorstwo Braeburn”), przedsiębiorstwo z siedzibą w Stanach Zjednoczonych. Usługi obejmują inwestycje i zarządzanie środkami pieniężnymi […]. Podczas spotkania rady dyrektorów ASI i AOE w dniu 24 lipca 2006 r. podjęto decyzję o tym, że przedsiębiorstwo Braeburn będzie nadal pomagać ASI i AOE w zarządzaniu ich rezerwami środków pieniężnych (80). Zdaniem Irlandii cały dochód uzyskany z tych inwestycji pochodzi ze źródła spoza Irlandii oraz, w związku z tym, odsetki z tych inwestycji nie podlegają opodatkowaniu w Irlandii.

2.5.2. INFORMACJE DOTYCZĄCE PRACOWNIKÓW ASI I AOE

(109) W odpowiedzi na decyzję o wszczęciu postępowania Irlandia wskazała, że do dnia 31 grudnia 2011 r. wszyscy pracownicy Apple'a w Irlandii byli formalnie zatrudnieni przez AOE, a irlandzki oddział AOE prowadził jedną listę płac w Irlandii. Zdaniem Irlandii takie ustalenia nie są niezwykłym zjawiskiem w Irlandii, jeżeli chodzi o grupy. Wdrożono mechanizm uzupełniania, w ramach którego koszty pracowników AOE wykonujących działania na rzecz irlandzkiego oddziału ASI były przypisywane co miesiąc temu oddziałowi. Od dnia 1 stycznia 2012 r. ustalenia dotyczące zatrudnienia zastały zmienione, aby pracownicy byli bezpośrednio zatrudnieni przez podmiot, na rzecz którego wykonywali oni działania na potrzeby irlandzkiego oddziału.

(110) Irlandia przekazała Komisji dane liczbowe dotyczące EPC (81) otrzymane od Apple'a. EPC irlandzkiego oddziału AOE dotyczące okresu poprzedzającego dzień 1 stycznia 2012 r. zostały rozdzielone między irlandzkie oddziały ASI i AOE według miejsca, w którym poniesiono koszty. Tabela 3 Dane dotyczące EPC w irlandzkich oddziałach spółek ASI i AOE Okres Irlandzki oddział ASI Irlandzki oddział AOE 25 września 2004 r. 709 783 24 września 2005 r. 839 739 30 września 2006 r. 912 836 29 września 2007 r. 937 544 27 września 2008 r. 1 046 604 26 września 2009 r. 994 707 25 września 2010 r. 1 387 1 091 24 września 2011 r. 1 660 872 29 września 2012 r. [200–300] [400–500] 28 września 2013 r. [300–400] [700–800]

(111) Oprócz informacji na temat pracowników irlandzkich oddziałów Apple poinformowało Irlandię, że AOE posiadała EPC również w Singapurze, gdzie posiadała oddział, którego działalność początkowo opierała się na wykonywaniu działań produkcyjnych, a następnie obejmowała usługi grupowe związane z działaniami w zakresie dystrybucji (82). Wspomniana działalność realizowana przez ten oddział ustała w 2009 r., a aktywa tego oddziału zostały sprzedane podmiotowi zależnemu Apple'a w Singapurze. Od tego czasu oddział w Singapurze jest nieaktywnym oddziałem AOE. Średnia liczba pracowników zatrudnionych w oddziale AOE w Singapurze była następująca: 185 w 2004 r., 189 w 2005 r., 257 w 2006 r., 300 w 2007r. i 352 w 2008 r.

(112) Irlandia utrzymywała, że otrzymała od Apple'a informacje, zgodnie z którymi ani ASI ani AOE nie zatrudniały żadnych EPC oprócz EPC zatrudnionych w ich odpowiednich irlandzkich oddziałach oraz w oddziale AOE w Singapurze. Zdaniem Apple'a spółki ASI i AOE były funkcjonalne zarządzane i kontrolowane w Stanach Zjednoczonych, a wszystkie istotne decyzje biznesowe (również dotyczące takich spraw jak własność intelektualna, opracowywanie produktów, tego, jakie produkty i części będą produkowane i sprzedawane, oraz strategii marketingowej) były podejmowane w Stanach Zjednoczonych, a nie w irlandzkich oddziałach spółek ASI i AOE.

2.5.3. DZIAŁALNOŚĆ RAD DYREKTORÓW SPÓŁEK ASI I AOE

(113) Zarówno Irlandia (83), jak i Apple (84) twierdzą, że decydującą działalność gospodarczą prowadzoną przez lub w imieniu ASI i AOE wykonywano poza Irlandią, na przykład za pośrednictwem pracowników Apple Inc. lub rady dyrektorów ASI i AOE, którzy – zdaniem Apple'a – podejmowali decyzje dotyczące między innymi wprowadzania różnych zmian do umowy o podziale kosztów (85) zawartej z Apple Inc. Apple stwierdziło ponadto, że „zarządzanie spółkami ASI i AOE i ich kontrola ze Stanów Zjednoczonych przejawiają się nie tylko podczas posiedzeń rady, lecz również w niezliczonych innych sytuacjach” (86), nie podając żadnych dodatkowych szczegółów.

(114) Rada dyrektorów ASI składa się z trzech dyrektorów i jednego sekretarza. Spośród tych czterech osób trzech członków rady dyrektorów zamieszkuje w Stanach Zjednoczonych i są oni zatrudnieni przez Apple Inc. Czwarty członek rady dyrektorów zamieszkuje w Irlandii i jest zatrudniony przez ADI. Rada dyrektorów spółki AOE składa się z dwóch dyrektorów i jednego sekretarza, z których sekretarz i jeden z dyrektorów zasiadają również w radzie dyrektorów spółki ASI. Spośród tych trzech osób dwóch członków rady dyrektorów zamieszkuje w Stanach Zjednoczonych i są oni zatrudnieni przez Apple Inc. Trzeci członek rady dyrektorów zamieszkuje w Irlandii i jest zatrudniony przez ADI. Zgodnie ze sprawozdaniem finansowym ASI spółka ASI (87) nie wypłaciła żadnego wynagrodzenia żadnemu ze swoich dyrektorów w latach 2004–2014, za które przekazano dokumenty finansowe. Z kolei dyrektorzy spółki AOE otrzymywali wynagrodzenie w tym okresie. Na przykład spółka wypłaciła […] USD w 2012 r. i […] USD w 2011 r. na wynagrodzenia dla swoich dyrektorów.

(115) Komisja zwróciła się o przekazanie wszystkich protokołów posiedzenie rad dyrektorów spółek ASI i AOE, które Apple dostarczyło. Pierwsze posiedzenie rady dyrektorów ASI odbyło się w dniu 5 kwietnia 1990 r. w Dublinie (Irlandia). Pierwsze posiedzenie rady dyrektorów AOE odbyło się w dniu 15 września 1980 r. w Dublinie (Irlandia). Dla przykładu tabela 4 zawiera podsumowanie działalności rady dyrektorów ASI w okresie od stycznia 2009 r. do września 2011 r. (16 posiedzeń rady dyrektorów, 3 zwyczajne walne zgromadzenia i 9 uchwał pisemnych), natomiast tabela 5 zawiera podsumowanie działalności rady dyrektorów AOE w okresie od grudnia 2008 r. do września 2011 r. (13 posiedzeń rady dyrektorów, 4 zwyczajne walne zgromadzenia i 12 uchwał pisemnych). Tabela 4 Uchwała dyrektorów spółki ASI i protokół posiedzenia rady dyrektorów Data Rodzaj dokumentu Streszczenie protokołu ASI 30.1.2009 Uchwała pisemna dyrektorów (w składzie: Peter Oppenheimer, Cathy Kearney, Jae Allen, Tim Cook) Podjęcie decyzji o upoważnieniu określonych wymienionych osób fizycznych do otwierania, prowadzenia i zamykania rachunków bankowych, inwestycyjnych, maklerskich i innych spółki ASI lub zarządzania nimi w inny sposób. 11.2.2009 Uchwała pisemna dyrektorów (w składzie: Peter Oppenheimer, Cathy Kearney, Jae Allen, Tim Cook) Podjęcie decyzji o upoważnieniu określonych wymienionych osób fizycznych do otwierania, prowadzenia i zamykania rachunków bankowych, inwestycyjnych, maklerskich i innych spółki ASI lub zarządzania nimi w inny sposób. 18.3.2009 Uchwała pisemna dyrektorów (w składzie Jae Allen i Cathy Kearney) Udzielenie pełnomocnictwa. 20.7.2009 Uchwała pisemna dyrektorów (w składzie: Peter Oppenheimer, Cathy Kearney, Jae Allen oraz Tim Cook) Podjęcie decyzji o zatwierdzeniu projektu sprawozdania dyrektorów i sprawozdania finansowego za rok obrotowy 2008 oraz wynagrodzenia biegłego rewidenta, podjęcie decyzji o przeprowadzeniu zwyczajnego walnego zgromadzenia w dniu 3 sierpnia 2009 r. oraz podjęcie decyzji o powołaniu [doradcy podatkowego Apple'a] na biegłego rewidenta w miejsce […]. 3.8.2009 Protokół zwyczajnego walnego zgromadzenia (Peter Oppenheimer w charakterze przewodniczącego i pełnomocnika (ang. corporate representative) zarówno spółki AOI, jak i spółki AOE oraz Gene Levoff w charakterze pełnomocnika Baldwin Holdings Unlimited) Podjęcie decyzji o przyjęciu sprawozdania dyrektorów i sprawozdania finansowego za rok obrotowy 2008, podjęcie decyzji o powołaniu [doradcy podatkowego Apple'a] na biegłego rewidenta, podjęcie decyzji o upoważnieniu dyrektorów do określenia wynagrodzenia biegłych rewidentów oraz podjęcie decyzji, że następne zwyczajne walne zgromadzenie może się odbyć poza granicami Irlandii. 23.10.2009 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Peter Oppenheimer w charakterze przewodniczącego i Jae Allen) Podjęcie decyzji o wypłaceniu zaliczki na poczet dywidendy na rzecz AOE w wysokości 3 482 850 781,21 USD w dniu 27 października 2009 r. i podjęcie decyzji o wypłaceniu kolejnej zaliczki na poczet dywidendy na rzecz AOE w wysokości odsetek naliczonych od kwot głównych na dzień 27 października 2009 r. 10.12.2009 Uchwała pisemna dyrektorów (w składzie: Peter Oppenheimer, Cathy Kearney i Jae Allen) Udzielenie pełnomocnictwa […], przedsiębiorstwu zarejestrowanemu na Ukrainie z udziałem inwestycji zagranicznych w wysokości 100 %, do działania w imieniu ASI jako dystrybutor z wartością dodaną. 10.12.2009 Uchwała pisemna dyrektorów (w składzie: Peter Oppenheimer, Cathy Kearney i Jae Allen) Uchwała pisemna i wniosek dyrektorów skierowany do Tima Cooka o rezygnację ze stanowiska dyrektora ASI i podjęcie decyzji o tym, że Tim Cook tym samym przestaje pełnić stanowisko dyrektora ASI. 31.1.2010 Uchwała pisemna dyrektorów (w składzie: Peter Oppenheimer, Cathy Kearney, Jae Allen) Podjęcie decyzji o powołaniu Elisabeth S. Rafael na dyrektora ASI. 3.3.2010 Uchwała pisemna dyrektorów (w składzie: Peter Oppenheimer, Cathy Kearney, Jae Allen, Elisabeth Rafael) Podjęcie decyzji o powołaniu Tima Cooka na dyrektora ASI. 31.3.2010 Uchwała pisemna dyrektorów (w składzie: Peter Oppenheimer, Tim Cook, Jae Allen, Elisabeth Rafael) Podjęcie decyzji o wypłaceniu zaliczki na poczet dywidendy w wysokości 800 000 000 USD na rzecz AOE w dniu 8 kwietnia 2010 r. 12.5.2010 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Jae Allen w charakterze przewodniczącego, Elisabeth Rafael) Podjęcie decyzji o wypłaceniu zaliczki na poczet dywidendy w wysokości 1 000 000 000 USD na rzecz AOE w dniu 20 maja 2010 r. 16.6.2010 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Peter Oppenheimer w charakterze przewodniczącego, Elisabeth Rafael) Podjęcie decyzji o wypłaceniu zaliczki na poczet dywidendy w wysokości 600 000 000 USD na rzecz AOE w dniu 17 czerwca 2010 r. 22.6.2010 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Peter Oppenheimer w charakterze przewodniczącego, Elisabeth Rafael) Zatwierdzenie udzielenie pełnomocnictw Gary'emu Wipflerowi, Cathy Kearney i Michaelowi O'Sullivanowi do działania w imieniu ASI. Zakres pełnomocnictwa obejmuje następujące aspekty: (i) korespondencję przedsiębiorstwa, (ii) stosunki z rządem i innymi urzędami, (iii) audyty, (iv) ubezpieczenie, (v) umowy sprzedaży, dzierżawy z opcją zakupu i finansowania związane z aktywami i usługami, (vi) umowy najmu, dostawy, depozytu oraz umowy o użytkowanie aktywów, (vii) przeniesienie majątku osobistego, (viii) przyjmowanie dostaw towarów i wystawianie odpowiednich potwierdzeń odbioru, (ix) radę pracowniczą oraz (x) umowy handlowe. 23.7.2010 Protokół zwyczajnego walnego zgromadzenia (Peter Oppenheimer w charakterze przewodniczącego i pełnomocnika zarówno spółki AOI, jak i spółki AOE oraz Gene Levoff w charakterze pełnomocnika Baldwin Holdings Unlimited) Podjęcie decyzji o przyjęciu sprawozdania dyrektorów i sprawozdania finansowego za rok obrotowy 2009, podjęcie decyzji o ponownym powołaniu [doradcy podatkowego Apple'a] na biegłego rewidenta, podjęcie decyzji o upoważnieniu dyrektorów do określenia wynagrodzenia biegłych rewidentów, odnotowanie, iż zaliczki na poczet dywidendy w kwocie 5 884 972 906,56 USD zostały zadeklarowane i wypłacone na rzecz AOE od zakończenia roku obrotowego 2009, oraz podjęcie decyzji, że następne zwyczajne walne zgromadzenie może się odbyć poza granicami Irlandii. 23.7.2010 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Peter Oppenheimer, Elisabeth Rafael jako przewodnicząca) Podjęcie decyzji o przeprowadzeniu zwyczajnego walnego zgromadzenia w dniu 23 lipca 2010 r. 20.9.2010 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Peter Oppenheimer w charakterze przewodniczącego, Jae Allen) Podjęcie decyzji o wypłaceniu zaliczki na poczet dywidendy w wysokości 690 000 000 USD na rzecz AOE w dniu 21 września 2010 r. 17.11.2010 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Peter Oppenheimer w charakterze przewodniczącego, Elisabeth Rafael) Podjęcie decyzji o wypłaceniu zaliczki na poczet dywidendy w wysokości 1 750 000 000 USD na rzecz AOE w dniu 18 listopada 2010 r. 21.12.2010 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Peter Oppenheimer, Elisabeth Rafael jako przewodnicząca) Zatwierdzenie udzielenia tymczasowego pełnomocnictwa Gerardowi Lane'owi do prowadzenia bieżących spraw ASI ze względu na zaplanowane coroczne urlopy dyrektorów ASI. 4.3.2011 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Peter Oppenheimer w charakterze przewodniczącego, Elisabeth Rafael) Podjęcie decyzji o wypłaceniu zaliczki na poczet dywidendy w wysokości 1 000 000 000 USD na rzecz AOE w dniu 7 marca 2011 r., odnotowanie rezygnacji Jae'a Allena ze stanowiska dyrektora i powołanie Marka Stevensa na dyrektora z dniem 15 marca 2011 r. oraz zatwierdzenie nowej uchwały o bankowości. 21.3.2011 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Peter Oppenheimer w charakterze przewodniczącego, Elisabeth Rafael) Podjęcie decyzji o wypłaceniu zaliczki na poczet dywidendy w wysokości 1 000 000 000 USD na rzecz AOE w dniu 24 marca 2011 r. 21.4.2011 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Mark Stevens, Elisabeth Rafael jako przewodnicząca) Podjęcie decyzji o upoważnieniu określonych wymienionych osób fizycznych do otwierania, prowadzenia i zamykania rachunków bankowych, inwestycyjnych, maklerskich i innych spółki ASI lub zarządzania nimi w inny sposób. 11.5.2011 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Peter Oppenheimer w charakterze przewodniczącego, Elisabeth Rafael) Podjęcie decyzji o wypłaceniu zaliczki na poczet dywidendy w wysokości 1 000 000 000 USD na rzecz AOE w dniu 12 maja 2011 r. 29.6.2011 Protokół zwyczajnego walnego zgromadzenia (Audrey Fernandez-Elliott w charakterze przewodniczącej i pełnomocnika zarówno spółki AOI, jak i spółki AOE oraz Gene Levoff w charakterze pełnomocnika Baldwin Holdings Unlimited) Podjęcie decyzji o przyjęciu sprawozdania dyrektorów i sprawozdania finansowego za rok obrotowy 2010, podjęcie decyzji o ponownym powołaniu Elisabeth Rafael, Tima Cooka i Marka Stevensa na dyrektorów ASI, podjęcie decyzji o ponownym powołaniu [doradcy podatkowego Apple'a] na biegłego rewidenta, podjęcie decyzji o upoważnieniu dyrektorów do określenia wynagrodzenia biegłych rewidentów, zatwierdzenie zaliczek i odnotowanie, iż zaliczki na poczet dywidendy w kwocie 11 324 972 906,56 USD zostały zadeklarowane i wypłacone na rzecz AOI od zakończenia roku obrotowego 2009, oraz podjęcie decyzji, że następne zwyczajne walne zgromadzenie może się odbyć poza granicami Irlandii. 29.6.2011 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Mark Stevens, Elisabeth Rafael jako przewodnicząca) Zatwierdzenie projektu sprawozdania dyrektorów i sprawozdania finansowego za rok obrotowy 2010 oraz wynagrodzenia biegłego rewidenta, odnotowanie, iż zaliczki na poczet dywidendy w łącznej kwocie 11 324 972 906,56 USD zostały zadeklarowane i wypłacone na rzecz AOE od zakończenia roku obrotowego 2009 r., podjęcie decyzji o przeprowadzeniu zwyczajnego walnego zgromadzenia w dniu 29 czerwca 2011 r., odnotowanie rezygnacji Petera Oppenheimera ze stanowiska dyrektora i sekretarza ASI oraz powołanie Gene'a Levoffa na dyrektora i sekretarza ASI w jego miejsce. 27.7.2011 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Gene Levoff w charakterze przewodniczącego, Elisabeth Rafael) Udzielenie pełnomocnictwa. 7.9.2011 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Gene Levoff w charakterze przewodniczącego, Elisabeth Rafael) Odnotowanie, iż praktyczniejszym rozwiązaniem leżącym w najlepszym interesie handlowym spółki byłoby zaproponowanie członkom ASI wypłacenia dywidendy w formie papierów wartościowych o stałej kwocie dochodu. Podjęcie decyzji o zaleceniu członkom rady wypłacenia zaliczki na poczet dywidendy na rzecz AOE w formie papierów wartościowych o stałej kwocie dochodu o łącznej przewidywanej wartości 1 502 298 132 USD w dniu 8 września 2011 r. 7.9.2011 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Gene Levoff w charakterze przewodniczącego, Elisabeth Rafael) Podjęcie decyzji o wypłaceniu zaliczki na poczet dywidendy na rzecz AOE w formie papierów wartościowych o stałej kwocie dochodu o łącznej przewidywanej wartości 1 502 298 132 USD w dniu 8 września 2011 r.

Tabela 5 Uchwała dyrektorów AOE i protokół spotkania rady dyrektorów Data Rodzaj dokumentu Streszczenie protokołu AOE 17.12.2008 Protokół posiedzenia rady dyrektorów (Peter Oppenheimer, Gary Wipfler w charakterze przewodniczącego) Podjęcie decyzji o zawarciu umowy o udzielenie dotacji na zatrudnienie. 14.1.2009 Proto