CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL

C. STIX-HACKL

van 5 oktober 2006 1( )

Zaak C‑292/04

Wienand Meilicke

Heidi Christa Weyde

Marina Stöffler

tegen

Finanzamt Bonn-Innenstadt

[verzoek van het Finanzgericht Köln (Duitsland) om een prejudiciële beslissing]

„Beperking van vrij verkeer van kapitaal – Inkomstenbelasting – Belastingkrediet voor door ingezeten vennootschappen uitgekeerde dividenden – Werking in tijd van arrest van Hof – Voorwaarden voor beperking”

I – Inleiding

1. Bij beschikking, neergelegd op 9 juli 2004, heeft het Finanzgericht Köln het Hof een prejudiciële vraag gesteld waarmee het in wezen wenst te vernemen of een nationale regeling op grond waarvan de belastingplichtigen enkel een belastingkrediet ontvangen voor dividenden die hun door binnenlandse vennootschappen worden uitgekeerd, verenigbaar is met de artikelen 56 EG en 58 EG.

2. Ter terechtzitting van 8 september 2005 heeft de Eerste kamer van het Hof de procespartijen gehoord.

3. Op 10 november 2005 heeft advocaat-generaal Tizzano conclusie genomen, waarbij hij het Hof in overweging heeft gegeven om de artikelen 56 EG en 58 EG aldus uit te leggen dat zij zich verzetten tegen een regeling als die aan de orde in het hoofdgeding. Hij heeft het Hof voorts in overweging gegeven om de werking van het arrest aldus in de tijd te beperken dat de onverenigbaarheid van de betrokken nationale regeling met het gemeenschapsrecht pas effect sorteert vanaf 6 juni 2000, dat wil zeggen vanaf de dag waarop het arrest in de zaak Verkooijen is gewezen. Op die onverenigbaarheid zou bijgevolg geen beroep kunnen worden gedaan om een belastingkrediet te verkrijgen voor dividenden die vóór het arrest Verkooijen zijn uitbetaald. Zulks zou evenwel moeten gelden onverminderd de rechten van de belastingplichtigen die tot de dag waarop de aan de onderhavige procedure ten grondslag liggende verwijzingsbeschikking in het Publicatieblad van de Europese Unie is bekendgemaakt – dat wil zeggen tot en met 11 september 2004 – een verzoek om toekenning van het belastingkrediet hebben ingediend dan wel een desbetreffend afwijzend besluit hebben aangevochten, mits die rechten naar nationaal recht niet zijn verjaard.

4. Gelet op het belang van de kwestie van een eventuele beperking in de tijd van de werking van het te wijzen arrest, heeft de Eerste kamer op 19 januari 2006 overeenkomstig artikel 44, leden 3 en 4, van het Reglement voor de procesvoering van het Hof de zaak naar het Hof verwezen, dat deze vervolgens aan de Grote kamer heeft toegewezen.

5. Op 7 april 2006 heeft de Grote kamer besloten de mondelinge behandeling te heropenen. Bij heropeningsbeschikking werd de datum voor de nieuwe terechtzitting op 30 mei 2006 vastgesteld; de deelnemers daaraan werden verzocht een standpunt in te nemen over de volgende vragen:

a) Welke gevolgen voor een eventuele beperking in de tijd van het te wijzen arrest heeft de omstandigheid dat het Hof de voor de onderhavige zaak relevante bepalingen van gemeenschapsrecht reeds in eerdere arresten heeft uitgelegd ten aanzien van nationale wettelijke bepalingen als die aan de orde in de onderhavige zaak, maar in die arresten de werking daarvan niet in de tijd heeft beperkt?

b) Wat zijn de economische gevolgen van de uitlegging van het gemeenschapsrecht met betrekking tot de werking waarvan om een beperking in de tijd wordt verzocht?

6. Tijdens de tweede terechtzitting van 30 mei 2006 hebben tien lidstaten alsmede de Commissie en W. Meilicke opmerkingen gemaakt. Meilicke en de gemachtigden van de Duitse, de Tsjechische, de Franse en de Nederlandse regering hebben over de beide vragen een standpunt ingenomen. De gemachtigden van de Commissie en van de overige regeringen – de Deense, de Griekse, de Spaanse, de Hongaarse, de Oostenrijkse en de Zweedse regering alsmede de regering van het Verenigd Koninkrijk – hebben in wezen enkel met betrekking tot de eerste vraag een mening geformuleerd. Genoemde lidstaten en de Commissie hebben in het bijzonder betoogd dat over een beperking in de tijd alleen uitspraak kan worden gedaan op grond van de concrete situatie in de betrokken lidstaat, te meer daar de nationale belastingstelsels vaak complex zijn. De mogelijkheid van een afwijzing wegens tardiviteit van een verzoek om de werking in de tijd te beperken zou derhalve tot uitzonderingsgevallen beperkt moeten blijven.

7. De Duitse regering wijst op het gevaar voor ernstige economische gevolgen waarmee een arrest met een eventuele werking ex tunc( ) in het onderhavige geval wegens de voorzienbare derving van belastinginkomsten gepaard zou gaan. De Franse, de Griekse en de Hongaarse regering sluiten zich in wezen bij deze analyse aan.

II – Toepasselijke bepalingen

8. Overeenkomstig § 36, lid 2, nr. 3, juncto § 20 van het Einkommensteuergesetz (wet op de inkomstenbelasting; hierna: „EStG”)( ), kunnen de belastingplichtigen 3/7 van de dividenden die zij ontvangen van in Duitsland gevestigde vennootschappen aftrekken van de aan de Duitse fiscus verschuldigde inkomstenbelasting. Met deze regeling wordt voorkomen dat die winsten een tweede keer worden belast, wanneer zij als dividenden aan de aandeelhouders worden uitgekeerd. Een dergelijk belastingkrediet bestaat daarentegen niet voor dividenden van in andere lidstaten gevestigde vennootschappen.

9. De Bondsrepubliek Duitsland heeft met een wet van 2000( ), die vanaf het belastingjaar 2001 in werking is getreden, het beschreven systeem afgeschaft en door het zogeheten „stelsel van halvering van het inkomen” (Halbeinkünfteverfahren) vervangen, op grond waarvan slechts over de helft van de door een aandeelhouder ontvangen dividenden inkomstenbelasting wordt geheven. Zo kan de dubbele belasting op dividenden worden vermeden – of althans sterk beperkt – zonder dat belastingkredieten moeten worden toegekend.( )

III – Werking in de tijd van het te wijzen arrest

A – Beginsel van de werking ex tunc van een arrest van het Hof krachtens artikel 234 EG

10. Ter beantwoording van de eerste vraag van het Hof in de beschikking van 7 april 2006 dient om te beginnen de rechtspraak van het Hof over de problematiek van de beperking in de tijd van de werking van arresten kort in herinnering te worden gebracht.( )

11. Volgens de vaste rechtspraak van het Hof in het kader van artikel 234 EG „[gaat] de uitlegging die het Hof geeft aan een bepaling van gemeenschapsrecht, niet verder [...] dan het verklaren en preciseren van de betekenis en de strekking van die bepaling zoals deze sinds het tijdstip van haar inwerkingtreding had moeten worden verstaan en toegepast”.( ) Hieruit volgt dat de aldus uitgelegde bepaling door de rechter ook kan en moet worden toegepast op rechtsbetrekkingen die zijn ontstaan en tot stand gekomen vóór het arrest waarbij op het verzoek om uitlegging is beslist. Deze arresten van het Hof hebben dus in beginsel werking ex tunc.( )

12. Het Hof heeft voor het eerst in de zaak Defrenne II( ) uitzonderingen op dit beginsel toegestaan. Hoewel het Hof oordeelde dat de praktische gevolgen van een rechterlijke uitspraak steeds zorgvuldig moeten worden afgewogen, preciseerde het tegelijkertijd dat dit er in geen geval toe mag leiden dat de objectiviteit van het recht geweld wordt aangedaan en omwille van de weerslag die een rechterlijke beslissing voor het verleden kan hebben, de toepassing van dat recht in de toekomst in gevaar wordt gebracht.

13. In latere arresten benadrukte het Hof dat het rechtszekerheidsbeginsel slechts bij uitzondering aanleiding kan zijn om beperkingen te stellen aan de mogelijkheid om met een beroep op een door hem gegeven uitlegging van een bepaling van gemeenschapsrecht desbetreffende rechtsbetrekkingen opnieuw aan de orde te stellen.( ) In de zaken Edis( ) alsmede Bautiaa en Société française maritime( ) beklemtoonde het Hof dat de beperking in de tijd van de werking van een arrest de absolute uitzondering moet blijven.

14. Wanneer het Hof beslist dat de werking van een arrest in de tijd moet worden beperkt, dan geldt deze beperking bovendien alleen voor de lidstaat die deze heeft verkregen. Uitzonderingen op de werking ex tunc van een arrest zijn dus territoriaal begrensd.( )

15. In dit verband zij ook herinnerd aan de rechtspraak inzake de eventuele rechtvaardiging van een beperking van de fundamentele vrijheden op economische gronden. Voor zover een prejudiciële beslissing betrekking heeft op de uitlegging van de fundamentele vrijheden, mag de bestaande rechtspraak over de rechtvaardiging van beperkingen van de fundamentele vrijheden namelijk niet worden uitgehold bij wege van beperking in de tijd van de werking van een arrest.

16. Het Hof heeft over de beperking in de tijd van de werking van een arrest steeds uitspraak gedaan in overeenstemming met zijn rechtspraak inzake de rechtvaardiging van een beperking van de fundamentele vrijheden, volgens welke een zuiver economisch doel nooit een dwingende reden van algemeen belang kan vormen op grond waarvan een beperking van de fundamentele vrijheden kan worden gerechtvaardigd. Dit geldt ook voor de vrijwaring van de nationale begrotingsinkomsten.( ) In dezelfde lijn heeft het Hof met betrekking tot de beperking in de tijd van de werking van arresten dan ook geoordeeld dat de mogelijke financiële gevolgen die een prejudicieel arrest voor een lidstaat zou hebben, op zich geen rechtvaardiging vormen voor een beperking in de tijd van de werking van het betrokken arrest.( ) Anders zouden de zwaarste inbreuken op het gemeenschapsrecht in voorkomend geval gunstiger worden behandeld, daar juist deze de grootste financiële gevolgen voor de lidstaten zouden kunnen hebben. Voorts zou een uitsluitend op dergelijke overwegingen gebaseerde beperking in de tijd van de werking van een arrest tot een belangrijke inperking van de rechterlijke bescherming leiden.( )

17. Tot slot zij er daarom nogmaals op gewezen dat van de principiële werking ex tunc van een arrest van het Hof slechts bij zeer hoge uitzondering kan worden afgeweken en dat de eventuele financiële gevolgen van een bepaalde uitlegging van het gemeenschapsrecht op zich geen rechtvaardiging voor mogelijke beperkingen van de fundamentele vrijheden noch een grond voor een beperking in de tijd van de werking van het betrokken arrest vormen. Oordeelt het Hof bij uitzondering dat het rekening mag houden met de weerslag van de door hem gegeven uitlegging van het gemeenschapsrecht op de nationale begrotingsinkomsten, dan doet het dat enkel wanneer met de vrijwaring van die inkomsten het gevaar voor ernstige economische gevolgen kan worden afgewend.( )

B – Eventuele afwijzing wegens tardiviteit van het verzoek om de werking van het te wijzen arrest in de tijd te beperken

18. Een beperking in de tijd van de werking van het te wijzen arrest zou reeds uitgesloten kunnen zijn op de enkele grond dat het Hof de voor de onderhavige zaak relevante bepalingen van gemeenschapsrecht al in vroegere arresten heeft uitgelegd zonder de werking van die arresten in de tijd te beperken.( )

19. Volgens de rechtspraak van het Hof moet een beperking in de tijd van de werking van een arrest worden aangebracht in het arrest waarin de gevraagde uitlegging wordt gegeven.( ) Zo de onderhavige zaak dus betrekking heeft op dezelfde uitleggingsvraag als de zaak Verkooijen( ) of de zaak Manninen( ), zou de aangehaalde rechtspraak aldus kunnen worden opgevat dat een verzoek om de werking in de tijd te beperken reeds in die procedures had moeten worden ingediend. In dat geval zou het verzoek van de Bondsrepubliek Duitsland in de onderhavige procedure reeds op die grond moeten worden afgewezen.

20. De vraag rijst bijgevolg of die rechtspraak in de weg dient te staan aan een beperking in de tijd van de werking van het in casu te wijzen arrest.

21. In dit verband zij eraan herinnerd dat volgens het Hof slechts onder strenge voorwaarden sprake kan zijn van een analogie tussen de betrokken uitleggingsvragen, die zelf een wezenlijk vereiste vormt om een dergelijk verzoek te kunnen afwijzen. Zo bijvoorbeeld heeft het Hof in de zaken Gravier( ) en Blaizot( ) voldoende verschillen kunnen identificeren om de vragen in die zaken niet als analoog te beschouwen, ofschoon dezelfde nationale bepaling aan de verzoeken om een prejudiciële beslissing ten grondslag lag en de uitleggingsvragen bijgevolg onderling zeer gelijkend waren.

22. In het licht van de tijdens de tweede terechtzitting van 30 mei 2006 meermaals vermelde complexe structuur van de verschillende nationale belastingstelsels, is het dus a fortiori mogelijk dat verschillen worden vastgesteld tussen de relevante bepalingen van de verschillende lidstaten – ondanks de ogenschijnlijke punten van overeenkomst. Een dergelijk uitgangspunt houdt echter het risico in dat de benadering te casuïstisch wordt.

23. Verder mag niet over het hoofd worden gezien dat ook een nationale rechter aan wie een eerder prejudicieel arrest was gericht, zich alvorens het hoofdgeding te beslechten opnieuw tot het Hof kan wenden met een verzoek om een prejudiciële beslissing.( ) Een – nieuwe – prejudiciële vraag is namelijk gerechtvaardigd, wanneer de nationale rechter het Hof een nieuwe rechtsvraag voorlegt of nieuwe beoordelingsfactoren aanreikt, die voor het Hof aanleiding kunnen zijn om een reeds gestelde prejudiciële vraag anders te beantwoorden.( )

24. In die omstandigheden moet ook de Duitse regering de mogelijkheid krijgen om het Hof te bevragen over juridische aspecten inzake de beperking in de tijd van de werking van arresten die buiten het bestek van de zaken Verkooijen en Manninen vallen.

25. Daarbij moet men er in het bijzonder op bedacht zijn dat de onzekere of open afloop van een prejudiciële procedure betreffende een nieuwe rechtsvraag het voor de lidstaten moeilijk maakt voldoende precies en tijdig te beoordelen welke repercussies de betrokken procedure voor hun eigen rechtsorde heeft.

26. Dit geldt inzonderheid voor de – nog te preciseren – voorwaarden waaronder het Hof kan beslissen de werking van zijn arrest in de tijd te beperken. In het onderhavige geval had de Duitse regering namelijk naar aanleiding van de zaak Verkooijen – dan wel van de zaak Manninen – moeten nagaan of de in die zaken gegeven uitlegging van het gemeenschapsrecht voor haar een gevaar voor ernstige economische gevolgen inhield. Gelet op het feit dat de kwestie van de uitlegging van het gemeenschapsrecht met betrekking tot nationale stelsels voor belastingverrekening tot de uitspraak van het arrest in de zaak Verkooijen niet definitief was beslecht en in het bijzonder met betrekking tot een belastingkredietregeling eigenlijk pas in de zaak Manninen het meest is verduidelijkt, lijkt een dergelijke voorafgaande beoordeling amper mogelijk.

27. Omgekeerd kan het systematisch – eigenlijk louter uit voorzorg – indienen door de lidstaten van verzoeken om de werking van een te wijzen uitleggingsarrest in de tijd te beperken, zoals de lidstaten ter terechtzitting van 30 mei 2006 niet ten onrechte hebben gesteld, ook uit proceseconomisch oogpunt niet wenselijk zijn. Het Hof zou dan namelijk telkens de noodzakelijkerwijs abstracte argumenten van alle verzoekende lidstaten over de werking van het desbetreffende arrest dienen te onderzoeken.

28. Gelet op het voorgaande, kan mijns inziens het verzoek van de Duitse regering om de werking van het te wijzen arrest in de tijd te beperken niet tardief worden geacht.

C – Stelplicht en bewijslast met betrekking tot het vervuld zijn van de voorwaarden voor een beperking in de tijd van de werking van het te wijzen arrest

29. Alvorens kan worden ingegaan op de voorwaarden voor een eventuele beperking in de tijd van de werking van een arrest, moet nog worden stilgestaan bij de kwestie van de stelplicht en de bewijslast ter zake.

30. Volgens vaste rechtspraak moet degene die zich op een – voor hem gunstige – afwijking van een algemeen beginsel beroept, aantonen dat aan de voorwaarden voor die afwijking is voldaan.( )

31. Met betrekking tot de beperking in de tijd van de werking van een arrest weerklinkt dit beginsel ook in de arresten Grzelczyk( ), Bautiaa en Société française maritime( ) en Dansk Denkavit en Poulsen Trading( ).

32. Zo oordeelde het Hof in het arrest Grzelczyk dat de Belgische regering, die in deze procedure schriftelijke opmerkingen had ingediend, tot staving van haar verzoek om de werking van het desbetreffende arrest in de tijd te beperken geen enkel argument heeft aangevoerd ten bewijze dat de nationale autoriteiten wegens een objectieve en belangrijke onzekerheid met betrekking tot de betrokken verdragsbepalingen in strijd met deze bepalingen hebben gehandeld.( )

33. In de zaak Bautiaa en Société française maritime wees het Hof een beperking in de tijd van de werking van het arrest af, omdat de Franse regering, die in die procedure schriftelijke opmerkingen had ingediend, niet heeft aangetoond dat in de periode waarin de bestreden nationale regeling gold, het gemeenschapsrecht in redelijkheid aldus kon worden verstaan dat de handhaving van die regeling was toegestaan.( )

34. In de zaak Dansk Denkavit en Poulsen Trading stelde het Hof vast dat de Deense regering niet heeft aangetoond dat het gemeenschapsrecht ten tijde van de invoering van de in geding zijnde bijdrage redelijkerwijs aldus kon worden uitgelegd dat een dergelijke heffing was toegestaan. Volgens het Hof bevat de betrokken bepaling integendeel een duidelijk verbod, waarvan het de draagwijdte reeds in een ander voor de desbetreffende zaak relevant arrest heeft gepreciseerd( ); a contrario wijst dit er overigens ook op dat het Hof, niettegenstaande dat vroegere relevante arrest, er kennelijk niet van is uitgegaan dat de vordering van de verzoekende lidstaat wegens tardiviteit moest worden afgewezen.

35. Ook advocaat-generaal Geelhoed is onlangs in zijn conclusie in de zaak Test Claimants in the FII Group Litigation( ) ingegaan op de eisen die worden gesteld aan de lidstaten ten aanzien van hun stelplicht in het kader van de kwestie van de beperking in de tijd van de werking van een te wijzen arrest. Hij merkte daarbij op dat waar een partij in een procedure voor het Hof een middel aanvoert, het aan die partij staat om ervoor te zorgen dat haar argumenten voldoende zijn uiteengezet en dat het Hof over voldoende informatie beschikt om op dat punt een beslissing te geven. Dit is noodzakelijk teneinde te vermijden dat het Hof uitspraak doet over louter hypothetische kwesties of enkel op basis van vermoedens die niet juist kunnen blijken te zijn.( ) In het licht daarvan gaf advocaat-generaal Geelhoed in overweging om het verzoek van de lidstaat die in de betrokken procedure opmerkingen had ingediend, om de werking van het te wijzen arrest in de tijd te beperken zonder meer af te wijzen op de enkele grond dat niet afdoende is gemotiveerd dat aan de vereiste voorwaarden voor een afwijking is voldaan.( )

36. In casu staat het dus aan de Bondsrepubliek Duitsland in bijzonderheden uiteen te zetten en in voorkomend geval het bewijs te leveren, dat aan de hierna gepreciseerde voorwaarden voor een beperking in de tijd van de werking van het te wijzen arrest is voldaan.

D – Voorwaarden voor de beperking in de tijd van de werking van het in casu te wijzen arrest

37. Op basis van het in de zaak Defrenne II( ) geformuleerde rechtszekerheidsbeginsel stelde het Hof in zijn latere rechtspraak twee voorwaarden voor een beperking in de tijd van de werking van een arrest vast.

38. Een dergelijke beperking is slechts mogelijk, wanneer er gevaar bestaat voor ernstige economische gevolgen, inzonderheid gezien het grote aantal op basis van de geldig geachte nationale wettelijke regeling te goeder trouw tot stand gekomen rechtsbetrekkingen.( ) Verder dienen particulieren en de nationale autoriteiten tot een met de communautaire regeling strijdig gedrag te zijn gebracht op grond van een objectieve, grote onzekerheid over de strekking van de communautaire bepalingen, aan welke onzekerheid het gedrag van andere lidstaten of van de Commissie eventueel had bijgedragen.( )

39. Op deze twee voorwaarden moet dan nu nader worden ingegaan.

1. Objectieve, grote rechtsonzekerheid

40. Wat het vereiste van een objectieve, grote onzekerheid over de strekking van bepalingen van gemeenschapsrecht betreft, preciseerde het Hof in de gevoegde zaken Ampafrance en Sanofi( ) – weliswaar in een andere context, te weten in een procedure betreffende de geldigheid van een communautair besluit – dat dit criterium niet aldus kan worden uitgelegd dat het strekt tot de bescherming van het gewettigd vertrouwen van de lidstaten.

41. Het Hof heeft er dan ook meermaals op gewezen dat het om een objectieve rechtsonzekerheid moet gaan. Een als zodanig subjectief door een lidstaat ervaren rechtsonzekerheid volstaat niet. Met het oog op de gelijke behandeling van de lidstaten en een uniforme toepassing van het gemeenschaprecht moet het Hof bijgevolg nagaan of er ten tijde van de feiten al dan niet sprake was van een objectieve rechtsonzekerheid.

42. Zo wees het Hof in verschillende zaken het betoog van de betrokken lidstaat af dat de te beantwoorden prejudiciële vraag een nieuwe vraag was, op grond dat er reeds rechtspraak bestond aan de hand waarvan die lidstaat kon nagaan of de litigieuze nationale regeling verenigbaar was met de bepalingen van gemeenschapsrecht.( )( )

43. Omgekeerd beperkte het Hof in de zaak Barber( ) de werking van zijn arrest in de tijd, omdat de lidstaten en de betrokken partijen op grond van de in geding zijnde bepaling van gemeenschapsrecht inzake de toepassing in de tijd van het beginsel van gelijke behandeling er redelijkerwijs van konden uitgaan dat afwijkingen van het beginsel van de gelijke behandeling van mannen en vrouwen op het betrokken gebied net als voorheen waren toegestaan.

44. Soortgelijke op aannemelijkheid gebaseerde overwegingen zijn ook in andere arresten terug te vinden. Zo oordeelde het Hof in de zaak Bosman( ) in verband met de werking in de tijd van het te wijzen arrest dat er sprake was van een rechtsonzekerheid op grond van de bijzondere omstandigheid dat er een groot aantal verschillende, elkaar gedeeltelijk overlappende regelingen bestond.( )

45. Wat het onderhavige geval betreft, zij het volgende opgemerkt. Zoals reeds gezegd( ), heeft het Hof zich voor het eerst in de zaak Verkooijen beziggehouden met de uitlegging van de relevante bepalingen van gemeenschapsrecht die betrekking hebben op de behandeling van dividenduitkeringen voor de inkomstenbelasting. In de zaak Manninen heeft het voor het eerst een nationaal – Fins – verrekeningsstelsel nader onderzocht, dat vergelijkbaar was met de bepalingen van het Duitse EStG die thans aan de orde zijn. Ten minste tot aan het arrest Verkooijen, waarin het Hof de situatie heeft verduidelijkt, zou bijgevolg sprake kunnen zijn geweest van een objectieve, grote rechtsonzekerheid.

46. De vraag rijst of en in hoeverre op dit punt ook het gedrag van de Commissie van belang is. In zijn conclusie in de onderhavige zaak heeft ook advocaat-generaal Tizzano deze vraag reeds opgeworpen.( )

47. De Commissie had de Duitse regering er bij brief van 31 oktober 1995 op gewezen dat zij het Duitse verrekeningsstelsel in strijd met de fundamentele vrijheden van het EG-Verdrag achtte. Daarna leidde de Commissie echter geen niet-nakomingsprocedure in. Tijdens de tweede terechtzitting van 30 mei 2006 verklaarde de Commissie in antwoord op een vraag van het Hof dat zij ervan had afgezien een niet-nakomingsprocedure in te leiden, omdat de Duitse regering had aangekondigd dat de betrokken bepalingen zouden worden gewijzigd en de Commissie er de voorkeur aan had gegeven om de inspanningen van de Duitse regering aan te moedigen.

48. Advocaat-generaal Tizzano gaat er in zijn conclusie van 10 november 2005 van uit dat het niet-inleiden van de niet-nakomingsprocedure tot een objectieve rechtsonzekerheid zou hebben kunnen leiden.( ) Om de betekenis van het gedrag van de Commissie – met inbegrip van haar betoog tijdens de tweede terechtzitting – voor de onderhavige zaak te kunnen beoordelen, lijkt het echter zinvol eerst de rechtspraak van het Hof inzake de juridische waarde van het inleiden van een niet-nakomingsprocedure door de Commissie in herinnering te brengen.( )

49. Volgens die rechtspraak heeft de Commissie niet de bevoegdheid om in krachtens artikel 226 EG uitgebrachte adviezen of in andere in het kader van deze procedure ingenomen standpunten, de rechten en verplichtingen van een lidstaat definitief te bepalen of hem te garanderen dat een bepaalde gedraging verenigbaar is met het gemeenschapsrecht.( ) Volgens het stelsel van de artikelen 227 EG en 228 EG kunnen integendeel enkel in een arrest van het Hof de rechten en verplichtingen der lidstaten worden vastgesteld en hun gedragingen worden beoordeeld.( )

50. Het uitbrengen van een met redenen omkleed advies maakt derhalve deel uit van de precontentieuze procedure. Die fase stelt de lidstaat in staat „zich vrijwillig te voegen naar de vereisten van het Verdrag, of [...] in voorkomend geval [...] zijn standpunt te rechtvaardigen”.( ) Zulks moet a fortiori ook gelden met betrekking tot een eventueel informeel verzoek om informatie dat de Commissie aan de lidstaat richt.

51. Het Hof heeft verder benadrukt dat de beslissing van de Commissie om al dan niet een niet-nakomingsprocedure in te leiden berust op een – uiteindelijk niet voor rechterlijke toetsing vatbare – discretionaire beoordeling.( ) In het kader van een niet-nakomingsprocedure behoeft de Commissie bijgevolg geen specifiek procesbelang aan te tonen. Zij moet integendeel in het algemeen belang van de Gemeenschap ambtshalve erop toezien, dat de lidstaten het Verdrag en de ter uitvoering hiervan door de instellingen vastgestelde bepalingen toepassen en een eventuele niet-nakoming van de daaruit voortvloeiende verplichtingen doen vaststellen.( ) De Commissie is derhalve bij uitsluiting bevoegd te beslissen of het opportuun is een niet-nakomingsprocedure in te leiden.( )

52. Voor het niet-voortzetten van een niet-nakomingsprocedure, nadat een informele precontentieuze procedure is gevoerd, kunnen dus naast juridische gronden vaak ook vele andere redenen bestaan, die in het bijzonder op doelmatigheidsoverwegingen zijn gebaseerd. Ook in de onderhavige zaak zou zulks het geval kunnen zijn geweest: naar mijn mening heeft de Commissie – althans tijdens de tweede terechtzitting – op volstrekt geloofwaardige wijze uiteengezet dat zij niet passief is gebleven, maar uit doelmatigheidsoverwegingen er de voorkeur aan heeft gegeven om de aangekondigde wijziging van de nationale wettelijke bepalingen in goed overleg af te wachten. In het licht hiervan lijkt het mij evenwel moeilijk de verklaring die de Commissie – totnogtoe – voor het Hof heeft afgelegd, namelijk dat zij geen procedure wegens niet-nakoming heeft ingeleid, omdat de Duitse belastingkredietregeling later is afgeschaft( ), op zichzelf te beschouwen. Voor dit standpunt pleiten ook de door de Commissie in het bijzonder tijdens de tweede terechtzitting vermelde nog altijd bestaande contacten tussen haar diensten en de Duitse autoriteiten, die door de Duitse regering niet zijn weersproken.

53. Aldus beschouwd, lijkt de handelwijze van de Commissie, inzonderheid het feit dat zij geen formele niet-nakomingsprocedure tegen Duitsland heeft ingeleid, anders dan in de zaak Defrenne II( ), evenwel nauwelijks van dien aard dat zij heeft bijgedragen tot de versterking van een mogelijke rechtsonzekerheid met betrekking tot de kwestie van de verenigbaarheid van het Duitse EStG met het gemeenschapsrecht.

54. Zelfs wanneer er langere tijd tussen de genoemde contacten zou zijn verlopen, zouden deze niet kunnen worden geacht het gewettigd vertrouwen te hebben gewekt dat van de eventuele inleiding van een niet-nakomingsprocedure zou worden afgezien. In dit verband moet ook worden herinnerd aan de vaste rechtspraak van het Hof dat het loutere stilzwijgen van de Commissie niet als een goedkeuring van een bepaalde gedraging van een lidstaat kan worden begrepen.( )

55. Ten slotte kan ook uit het gedrag van de Duitse regering worden opgemaakt dat zij zich ten minste ervan bewust was dat de verrekeningsregeling van het Duitse EStG vanuit gemeenschapsrechtelijk perspectief een probleem vormde. Tijdens de tweede terechtzitting van 30 mei 2006 heeft de Duitse regering namelijk niet ontkend dat de procedure voor afschaffing van de in casu aan de orde zijnde verrekeningsregeling enkele maanden vóór het arrest in de zaak Verkooijen is ingezet.( ) Het argument dat dit net zo min relevant is als de in de parlementaire behandeling vermelde motivering dat de betrokken nieuwe bepalingen in overeenstemming met het gemeenschapsrecht moeten worden gebracht, omdat formuleringen in die zin in de toelichting bij wetteksten gebruikelijk zijn en dikwijls ook zonder concrete verwijzing naar het gemeenschapsrecht worden opgenomen( ), lijkt weinig overtuigend, althans voor zover de Duitse regering het argument van de Commissie dat er verdere contacten werden onderhouden, niet heeft weersproken.

56. Een finale beoordeling van de vraag of er sprake is van een objectieve, grote rechtsonzekerheid zou evenwel overbodig kunnen blijken, wanneer de stelling dat er een gevaar voor ernstige economische gevolgen bestaat niet met voldoende argumenten is onderbouwd.

2. Gevaar voor ernstige economische gevolgen

57. In de beschikking van 7 april 2006 tot heropening van de mondelinge behandeling is partijen uitdrukkelijk verzocht een standpunt in te nemen over de economische gevolgen van de uitlegging van het gemeenschapsrecht met betrekking tot de werking waarvan om een beperking in de tijd wordt verzocht.

58. Om te beginnen zij benadrukt dat het Hof zich in het richtinggevend arrest Defrenne II( ) niet heeft uitgesproken over de omvang van de financiële gevolgen die bij werking ex tunc van zijn arrest eigenlijk te verwachten waren. Verder zij gewezen op de vaste rechtspraak dat de financiële gevolgen die een prejudicieel arrest voor een lidstaat zou kunnen hebben, op zich geen rechtvaardiging vormen voor een beperking in de tijd van de werking van het betrokken arrest.( )

59. Opgemerkt zij voorts nog dat een arrest werking ex tunc heeft, ongeacht of de betrokkenen daardoor benadeeld dan wel bevoordeeld worden. Inzonderheid is irrelevant dat het geldbedragen betreft die een lidstaat in strijd met het gemeenschapsrecht heeft ingevorderd.( )

60. Uit het voorgaande volgt dat de omvang van de financiële gevolgen op zichzelf niet beslissend kan zijn om de werking van een arrest in de tijd te beperken. Het gevaar voor ernstige economische gevolgen kan niet door cijfers alleen worden gemotiveerd; het bestaan daarvan moet veeleer door het Hof worden beoordeeld op grond van de door de verzoekende lidstaat uiteengezette feiten. Mijns inziens moet het Hof dan ook de verleiding weerstaan om de ernst van de economische gevolgen te bepalen op basis van de omvang van de eventuele financiële gevolgen of de hoogte van de betrokken bedragen. Mede gelet op de verschillende economische kracht van de verschillende lidstaten, acht ik het op lange termijn namelijk risicovol ervan uit te gaan dat bepaalde – zij het ook grote – bedragen a priori reeds een gevaar voor ernstige economische gevolgen impliceren.( ) In het slechtste geval zou dit zelfs tot een „discussie over drempelwaarden” kunnen leiden.( )

61. Bijgevolg moet mijns inziens in casu worden nagegaan of de Duitse regering het bestaan van een gevaar voor ernstige economische gevolgen afdoende heeft aangetoond. De in dit verband aangevoerde derving van fiscale inkomsten ten belope van 5 miljard EUR – volgens de tijdens de eerste terechtzitting bijgestelde raming – volstaat hiertoe niet, omdat de te verwachten ernstige economische gevolgen daaruit wel impliciet kunnen blijken, maar daardoor op zich nog niet worden bewezen. Het bedrag in die orde van grootte, waarvan de berekening op grond van de uiteenzetting van de Duitse regering tijdens de tweede terechtzitting van 30 mei 2006 volledig duidelijk was( ), vormt een uitdrukking van de financiële gevolgen voor de begroting, die volgens vaste rechtspraak( ) op zichzelf niet volstaat ten bewijze van het bestaan van een gevaar voor ernstige economische gevolgen.

62. In dit opzicht komt het gevaar voor ernstige economische gevolgen ook niet vast te staan op grond van een rekenkundige vergelijking tussen het bedrag van 5 miljard EUR en het Duitse begrotingstekort – en de daarmee gepaard gaande vermindering van de voor investeringen beschikbare bedragen( ), de inkomsten uit de vennootschapsbelasting en andere referentiewaarden, daar dergelijke gegevens (nog steeds) de „zuiver” financiële gevolgen van het te wijzen arrest illustreren.

63. Bovendien betreft het door de Duitse regering genoemde bedrag een periode van vier jaar (1998‑2001), terwijl de referentiewaarden telkens betrekking hebben op een begrotingsjaar. De genoemde 5 miljard EUR vertegenwoordigt de potentiële omvang van de financiële risico’s, in het geval dat alle door de verrekeningsregeling geraakte belastingplichtigen rechtsvorderingen zouden instellen, wat door de Duitse regering tijdens de tweede terechtzitting uitdrukkelijk is bevestigd. Hoewel de overeenkomstige risico’s voor de begroting voortvloeien uit een inmiddels afgeschafte regeling, is de Duitse regering er – met betrekking tot de toentertijd relevante periode van controle – niet in geslaagd om ten minste bij benadering uiteen te zetten, hoeveel belastingplichtigen daadwerkelijk een vordering hebben ingesteld. Vanuit dit perspectief onderscheidt de onderhavige zaak zich ook van de zaak Banca popolare di Cremona( ), waarin de betrokken nationale regeling nog van kracht is en volgens de onweersproken verklaring van de Italiaanse regering een wezenlijk bestanddeel van de financiering van de autonome lokale overheden vormt.

64. Mijns inziens kan bijgevolg op goede gronden worden gesteld dat de stelling dat er een gevaar voor ernstige economische gevolgen bestaat, niet op toereikende wijze is gemotiveerd.

65. Ook het bezwaar van de Bondsrepubliek dat een werking ex tunc van het te wijzen arrest buiten verhouding zou zijn en de prejudiciële procedure een onvoorzien repressief karakter zou verlenen, kan niet worden aanvaard.

66. Het is inderdaad juist dat de communautaire rechtsorde en daarmee ook de prejudiciële procedure uitsluitend zijn gericht op de eerbiediging en waarborging van het recht, dat het bestraffen van de lidstaten in beginsel geen deel daarvan uitmaakt en dat, zoals advocaat-generaal Tizzano opmerkt, de situatie van de lidstaten niet onnodig moet worden verzwaard.( ) Dit neemt echter niet weg dat de gestelde gevolgen volgens vaste rechtspraak een bijkomstigheid van de principiële werking ex tunc van een uitleggingsarrest vormen.

67. Volledigheidshalve zij ook gewezen op de mogelijkheden die de lidstaten hebben om hun recht zelf vorm te geven. Het Hof heeft in de zaak Edis( ) geoordeeld dat een arrest, niettegenstaande de werking ex tunc daarvan, door de nationale rechter alleen dan kan worden toegepast op feiten die zich vóór dat arrest hebben voorgedaan, wanneer zowel de materiële als de formele nationale regels voor rechtsvorderingen in acht zijn genomen.( )

Het is vaste rechtspraak dat waar een gemeenschapsregeling inzake de terugbetaling van ten onrechte geheven nationale belastingen ontbreekt, het een aangelegenheid van de rechtsorde van de desbetreffende lidstaat is om de procesregels te geven voor rechtsvorderingen die ertoe strekken, de rechten te beschermen die de justitiabelen aan het gemeenschapsrecht ontlenen. Die regels mogen evenwel, zoals bekend, niet ongunstiger zijn dan die welke voor soortgelijke nationale vorderingen gelden, en mogen de uitoefening van de door de communautaire rechtsorde verleende rechten in de praktijk niet onmogelijk of uiterst moeilijk maken.( )

Uit gemeenschapsrechtelijk oogpunt zou bijvoorbeeld in beginsel niets eraan in de weg staan dat in het belang van de rechtszekerheid, waarin zowel de belastingplichtige als de administratie bescherming vindt, redelijke beroepstermijnen worden vastgesteld die gelden op straffe van verval van recht.( )

IV – Conclusie

68. Gelet op een en ander, geef ik het Hof in overweging om de werking van het arrest in de onderhavige zaak niet in de tijd te beperken.