Zaak C‑240/10

Cathy Schulz-Delzers

en

Pascal Schulz

tegen

Finanzamt Stuttgart III

(verzoek van het Finanzgericht Baden-Württemberg om een prejudiciële beslissing)

„Vrij verkeer van personen – Non-discriminatie en burgerschap van Unie – Inkomstenbelasting – Inaanmerkingneming van ontheemdingstoelagen in kader van berekening van belastingtarief dat overeenkomstig progressieve belastingschaal van toepassing is op overige inkomsten – Inaanmerkingneming van toelagen die zijn toegekend aan ambtenaren van andere lidstaat die hun werkzaamheden in eigen land uitoefenen – Niet-inaanmerkingneming van toelagen die zijn toegekend aan nationale ambtenaren die hun werkzaamheden in het buitenland uitoefenen – Vergelijkbaarheid”

Samenvatting van het arrest

Vrij verkeer van personen – Werknemers – Gelijke behandeling – Inkomstenbelasting

(Art. 39 EG)

Artikel 39 EG moet aldus worden uitgelegd dat het zich niet verzet tegen een nationale bepaling inzake de inkomstenbelasting op grond waarvan toelagen die zijn toegekend aan een ambtenaar van een lidstaat die in een andere lidstaat werkt om het koopkrachtverlies op de standplaats te compenseren, niet in aanmerking worden genomen ter bepaling van het in die eerste lidstaat op overige inkomsten van de belastingplichtige of zijn echtgenote toepasselijke belastingtarief, terwijl vergelijkbare toelagen die zijn toegekend aan een ambtenaar van die andere lidstaat die in de eerste lidstaat werkt, voor het bepalen van dat belastingtarief in aanmerking worden genomen.

(cf. punt 43 en dictum)

ARREST VAN HET HOF (Vierde kamer)

15 september 2011 ( )

„Vrij verkeer van personen – Non-discriminatie en burgerschap van de Unie – Inkomstenbelasting – Inaanmerkingneming van ontheemdingstoelagen bij berekening van het belastingtarief dat overeenkomstig een progressieve belastingschaal van toepassing is op overige inkomsten – Inaanmerkingneming van toelagen die zijn toegekend aan ambtenaren van een andere lidstaat die hun werkzaamheden in het eigen land uitoefenen – Niet in aanmerking nemen van toelagen die zijn toegekend aan nationale ambtenaren die hun werkzaamheden in het buitenland uitoefenen – Vergelijkbaarheid”

In zaak C‑240/10,

betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door het Finanzgericht Baden-Württemberg (Duitsland) bij beslissing van 21 december 2009, ingekomen bij het Hof op 14 mei 2010, in de procedure

Cathy Schulz-Delzers,

Pascal Schulz

tegen

Finanzamt Stuttgart III,

wijst

HET HOF (Vierde kamer),

samengesteld als volgt: J.‑C. Bonichot, kamerpresident, K. Schiemann (rapporteur), C. Toader, A. Prechal en E. Jarašiūnas, rechters,

advocaat-generaal: P. Mengozzi,

griffier: B. Fülöp, administrateur,

gezien de stukken en na de terechtzitting op 24 maart 2011,

gelet op de opmerkingen van:

– C. Schulz-Delzers en P. Schulz, vertegenwoordigd door S. Hoffmann, Rechtsanwalt,

– de Duitse regering, door T. Henze en C. Blaschke als gemachtigden,

– de Spaanse regering, door M. Muñoz Pérez als gemachtigde,

– de Europese Commissie, door R. Lyal en W. Mölls als gemachtigden,

gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 26 mei 2011,

het navolgende

Arrest

1 Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van de artikelen 12 EG, 18 EG en 39 EG.

2 Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen C. Schulz-Delzers en P. Schulz (hierna gezamenlijk genoemd: de „echtgenoten Schulz”) en het Finanzamt Stuttgart III (hierna: „Finanzamt”) (belastingkantoor Stuttgart III) over de voor 2005 en 2006 door het Finanzamt opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting.

Toepasselijke bepalingen

Duitse inkomstenbelasting

3 In 2005 en 2006 werd de inkomstenbelasting in Duitsland geregeld door de wet inkomstenbelasting (Einkommensteuergesetz; hierna: „EStG”) in de voor die jaren geldende versie.

4 Krachtens § 1 EStG zijn met name natuurlijke personen die hun woonplaats of gewone verblijfplaats in Duitsland hebben, onbeperkt belastingplichtig voor de inkomstenbelasting.

5 Het inkomstenbelastingtarief wordt vastgesteld op basis van een progressieve schaal, waarbij hogere inkomsten aan een hoger belastingtarief zijn onderworpen. Deze schaal is een afspiegeling van de door de wetgever op basis van de levensomstandigheden in Duitsland verrichte waardering van de draagkracht van de belastingplichtige.

6 Bepaalde soorten inkomsten zijn vrijgesteld van inkomstenbelasting. In dat verband wordt met name een onderscheid gemaakt tussen inkomsten die, ofschoon zij niet worden belast, in aanmerking worden genomen bij de berekening van het belastingtarief dat overeenkomstig een progressieve belastingschaal van toepassing is op overige inkomsten, en inkomsten die hierbij niet in aanmerking worden genomen. De eerste inkomsten worden gekwalificeerd als vrijgestelde inkomsten „onder voorbehoud dat zij in aanmerking worden genomen krachtens de progressiviteit van de belasting” („Progressionsvorbehalt”).

7 Dat de wetgever een waardering van de draagkracht van de belastingplichtige verricht, komt tot uiting in het feit dat uit hoofde van de progressiviteit van de belasting bij de bepaling van het op overige inkomsten toepasselijke belastingtarief rekening wordt gehouden met bepaalde vrijgestelde inkomsten. De belastingplichtige die vrijgestelde inkomsten ontvangt die in aanmerking worden genomen krachtens de progressiviteit van de belasting, beschikt volgens de wetgever over een grotere draagkracht dan een belastingplichtige die die inkomsten niet heeft. Dientengevolge worden uit dien hoofde bepaalde loonvervangende inkomsten die in beginsel zijn vrijgesteld, zoals werkloosheidsuitkeringen, wel in aanmerking genomen. Zij strekken inderdaad niet tot compensatie van bepaalde kosten, maar in het algemeen tot voorziening in de kosten van levensonderhoud van de personen die deze inkomsten ontvangen.

8 Indien de wetgever daarentegen heeft voorzien in een vrijstelling zonder rekening te houden met de betrokken inkomsten krachtens de progressiviteit van de belasting, gaat hij ervan uit dat de vrijgestelde inkomsten niet kunnen worden gezien als een element van draagkracht en het niet moeten zijn, zelfs niet met het oog op de belastingaanslag op overige inkomsten.

9 Om de progressie van de inkomstenbelastingschaal voor gehuwden met een verschillend inkomstenbedrag te verminderen, heeft de Duitse wetgever voor gehuwde, niet duurzaam gescheiden levende, onbeperkt belastingplichtigen een regeling ingesteld waarbij zij gezamenlijk in de belastingheffing worden betrokken, hetgeen een gezamenlijke belastinggrondslag met toepassing van de zogenoemde „splitting”-methode meebrengt. Daartoe worden de inkomsten van de echtgenoten bij elkaar opgeteld en aan hen gezamenlijk toegerekend. De inkomstenbelasting voor echtgenoten die gezamenlijk worden belast, bedraagt het dubbele van het bedrag dat over de helft van hun gezamenlijke belastbare inkomen aan belasting is verschuldigd.

Belasting in Duitsland over inkomsten die afkomstig zijn van een Franse overheidsinstantie

10 Artikel 14, lid 1, eerste zin, van de op 21 juli 1959 te Parijs ondertekende overeenkomst tussen de Franse Republiek en de Bondsrepubliek Duitsland tot voorkoming van dubbele belasting en houdende bepalingen inzake wederzijdse administratieve en juridische bijstand op het gebied van belastingen op inkomen en vermogen, alsmede op het gebied van bedrijfsbelastingen en grondbelastingen (Bundesgesetzblatt 1961 II, blz. 397), zoals gewijzigd bij het op 20 december 2001 te Parijs ondertekende aanhangsel (Bundesgesetzblatt 2002 II, blz. 2370; hierna: „dubbelbelastingverdrag Frankrijk-Duitsland”) gaat uit van het „kasstaatbeginsel”, op basis waarvan salarissen, lonen en soortgelijke vergoedingen die een publiekrechtelijke rechtspersoon van een verdragsstaat aan in de andere verdragsstaat wonende natuurlijke personen betaalt ter zake van actueel verrichte diensten in het openbaar bestuur, slechts in de eerste staat belastbaar zijn.

11 Teneinde dubbele belastingheffing te voorkomen, bepaalt artikel 20, lid 1, van het dubbelbelastingverdrag Frankrijk-Duitsland dat de uit Frankrijk afkomstige inkomsten die volgens deze overeenkomst in Frankrijk belastbaar zijn, niet zijn opgenomen in de belastinggrondslag in Duitsland van ingezetenen van de Bondsrepubliek Duitsland. Daarbij wordt gepreciseerd dat deze regel geen beperking inhoudt van het recht van de Bondsrepubliek Duitsland om bij de bepaling van haar belastingtarieven rekening te houden met inkomsten die aldus van belasting zijn vrijgesteld.

12 Deze bepalingen zijn van toepassing op zowel de basissalarissen van Franse ambtenaren die in Duitsland wonen als op de aanvullende toelagen die zij wegens hun verblijf in Duitsland ontvangen.

13 § 32b, lid 1, punt 3, EStG bepaalt:

„Indien een onbeperkt belastingplichtige gedurende het gehele belastingtijdvak of een deel ervan [...]

[...]

3. inkomsten heeft ontvangen die krachtens een overeenkomst tot voorkoming van dubbele belasting of een andere internationale overeenkomst zijn vrijgesteld van de belasting voor zover zij in de berekening van de inkomstenbelasting worden betrokken, wordt op het overeenkomstig § 32a, lid 1, belastbare inkomen een bijzonder belastingtarief toegepast.”

14 § 32b, lid 2, punt 2, EStG bepaalt:

„Het bijzondere belastingtarief van lid 1 is het belastingtarief dat wordt verkregen doordat bij de berekening van de inkomstenbelasting het overeenkomstig § 32a, lid 1, belastbare inkomen wordt verhoogd of verlaagd [...]

[...]

2. in het geval van lid 1, punten 2 en 3, met de daar genoemde inkomsten, waarbij met de daarin opgenomen buitengewone inkomsten voor één vijfde deel rekening moet worden gehouden.”

Belasting in Duitsland van ontheemdingstoelagen die zijn toegekend aan Duitse belastingplichtigen die in het buitenland werken

15 Terwijl de inkomsten van belastingplichtigen die als ambtenaar in het buitenland werken, in Duitsland onbeperkt aan de inkomstenbelasting zijn onderworpen, zijn eventuele toelagen die zij wegens hun verblijf in het buitenland ontvangen in Duitsland vrijgesteld van inkomstenbelasting en worden zij niet in aanmerking genomen krachtens de progressiviteit van die belasting.

16 § 3, punt 64, EStG luidt:

„Vergoedingen wegens in het buitenland verrichte werkzaamheden van werknemers die in dienst zijn van een binnenlandse publiekrechtelijke rechtspersoon en ter zake loon ten laste van een binnenlandse overheidskas ontvangen, zijn vrijgesteld van de belasting voor zover zij meer bedragen dan het loon waarop de werknemer voor gelijkwaardige arbeid op de plaats van de betalende overheidskas recht zou hebben. De eerste volzin geldt eveneens wanneer er een dienstverband met een andere persoon is, die het salaris overeenkomstig het bepaalde in de eerste volzin vaststelt, het salaris uit een overheidskas wordt betaald en volledig of hoofdzakelijk uit overheidsmiddelen wordt betaald. Voor andere werknemers die voor een bepaalde tijd naar het buitenland worden gestuurd, die er een woonplaats of gewone verblijfplaats hebben, is de door een Duitse werkgever betaalde compensatie voor het verlies aan koopkracht belastingvrij voor zover deze niet meer bedraagt dan het voor vergelijkbare salarissen voor werk in het buitenland overeenkomstig § 54 van de Duitse federale wet inzake de bezoldiging van ambtenaren („het Bundesbesoldungsgesetz”) toegelaten bedrag.”

Hoofdgeding en prejudiciële vragen

17 De echtgenoten Schulz wonen in Duitsland en hebben twee kinderen ten laste. Zij hebben ervoor gekozen om in de zin van § 1 EStG over al hun inkomsten als gezamenlijke belastingplichtigen te worden behandeld, zodat zij een meer voordelige gemeenschappelijke belastinggrondslag kunnen genieten.

18 Schulz is Duits staatsburger, die als advocaat in dienstbetrekking uit dien hoofde in 2005 en 2006 inkomsten heeft ontvangen.

19 Schulz-Delzers is Frans staatsburger en werkt als ambtenaar van de Franse Staat in Duitsland als lerares in een Duits-Franse lagere school. Gedurende de jaren 2005 en 2006 ontving zij van de Franse Staat behalve haar salaris, twee toelagen die overeenkomstig artikel 14 juncto artikel 20, lid 1, van het dubbelbelastingverdrag Frankrijk-Duitsland zoals haar salaris in Duitsland zijn vrijgesteld, onder voorbehoud dat zij in aanmerking worden genomen krachtens de progressiviteit van de belasting.

20 De twee betrokken toelagen zijn:

– een toelage met betrekking tot de plaatselijke levensomstandigheden die wordt toegekend aan in het buitenland werkende ambtenaren van de Franse Staat krachtens artikel 4B, sub d, van décret nr. 2002‑22 van 4 januari 2002 betreffende de administratieve en financiële positie van de personeelsleden van Franse onderwijsinstellingen in het buitenland (JORF van 6 januari 2002, blz. 387), die strekt tot compensatie van koopkrachtverlies en waarvan het maandelijkse bedrag in de jaren 2005 en 2006 respectievelijk 437,41 EUR en 444,08 EUR was, en

– een „majoration familiale” (gezinsverhoging) die wordt toegekend voor de kinderen ten laste van in het buitenland werkende ambtenaren van de Franse Staat krachtens artikel 4B, sub e, van voornoemd décret nr. 2002‑22, voor een maandelijks bedrag in dezelfde twee jaren van respectievelijk 134,20 EUR en 136,41 EUR.

21 Het salaris dat Schulz-Delzers in de twee in het hoofdgeding aan de orde zijnde jaren heeft ontvangen, is aan de Franse inkomstenbelasting onderworpen geweest. Daarentegen werden de twee in het vorige punt van dit arrest vermelde toelagen als krachtens de Franse wetgeving vrijgestelde inkomsten in Frankrijk niet belast.

22 Het Finanzamt heeft in de aanslagen in de inkomstenbelasting over 2005 en 2006 rekening gehouden met de vrijstelling van die twee toelagen maar nam overeenkomstig § 32b, lid 1, punt 3, en lid 2, punt 2, EStG beide toelagen, net als de rest van het loon van Schulz-Delzers, na aftrek van een vast bedrag voor verwervingskosten van 920 EUR voor elk van de twee jaren in aanmerking krachtens de progressiviteit van de belasting. De inaanmerkingneming van die toelagen heeft geleid tot een verhoging van de inkomstenbelasting van de echtgenoten Schulz ten belope van respectievelijk 654 EUR in 2005 en 664 EUR in 2006.

23 De door de echtgenoten Schulz tegen deze belastingaanslagen ingediende bezwaren werden door het Finanzamt bij beschikkingen van 30 april 2009 ongegrond verklaard.

24 Bij beroep ingesteld op 18 mei 2009 voor de verwijzende rechter, betwistten de echtgenoten Schulz de inaanmerkingneming van beide in het hoofdgeding aan de orde zijnde toelagen bij de berekening van het belastingtarief dat overeenkomstig een progressieve belastingschaal van toepassing is op overige inkomsten. Zij vragen dat de door Schulz-Delzers ontvangen toelagen niet in aanmerking zouden worden genomen krachtens de progressiviteit van de belasting. Zij stellen dat het uit dien hoofde in aanmerking nemen van die toelagen artikel 39 EG schendt, aangezien vergelijkbare vergoedingen die zijn ontvangen in de omstandigheden van § 3, punt 64, EStG niet in aanmerking worden genomen.

25 Volgens de verwijzende rechter kan § 3, punt 64, EStG een Franse ambtenaar ervan weerhouden een opdracht in Duitsland in het kader van zijn diensten uit te voeren, daar de in het hoofdgeding aan de orde zijnde toelagen worden betrokken bij de berekening van het bijzondere belastingtarief, terwijl een Duitse werknemer die niet in Duitsland werkt vergelijkbare toelagen ontvangt die niet in aanmerking worden genomen krachtens de progressiviteit van de belasting.

26 Ongeacht schending van artikel 39, leden 1 tot en met 3, EG, vormt § 3, punt 64, EStG volgens de verwijzende rechter een verkapte discriminatie op grond van nationaliteit, daar Duitse onderdanen in het algemeen in dienst zijn van een Duitse publiekrechtelijke rechtspersoon, en zij op die manier in de eerste plaats het voordeel van § 3, punt 64, EStG genieten.

27 In die omstandigheden heeft het Finanzgericht Baden-Württemberg beslist de behandeling van de zaak te schorsen en de volgende prejudiciële vragen aan het Hof voor te leggen:

„1) a) Is § 3, punt 64, [EStG] verenigbaar met het vrij verkeer van werknemers overeenkomstig artikel [39 EG, thans artikel 45 VWEU]?

b) Houdt § 3, punt 64, [EStG] een krachtens artikel [12 EG, thans artikel 18 VWEU] verboden verkapte discriminatie op grond van nationaliteit in?

2) Wanneer de eerste vraag ontkennend wordt beantwoord: Is § 3, punt 64, [EStG] verenigbaar met het vrij verkeer van burgers van de Unie overeenkomstig artikel [18 EG, thans 21 VWEU]?”

Beantwoording van de prejudiciële vragen

28 Om te beginnen dient te worden vastgesteld, zoals de advocaat-generaal in de punten 39 tot en met 43 van zijn conclusie doet opmerken, dat van de door de verwijzende rechter in de prejudiciële vragen aangehaalde artikelen van het EG-Verdrag alleen artikel 39 EG toepassing kan vinden in het hoofdgeding.

29 In de eerste plaats kan artikel 12 EG, dat een algemeen verbod van discriminatie op grond van nationaliteit bevat, namelijk slechts autonoom toepassing vinden in situaties waarin het Unierecht geldt, maar waarvoor het Verdrag niet in bijzondere discriminatieverboden voorziet. Op het gebied van het vrije verkeer van werknemers is het non-discriminatiebeginsel echter ten uitvoer gelegd door artikel 39 EG (zie meer bepaald arrest van 10 september 2009, Commissie/Duitsland, C‑269/07, Jurispr. blz. I‑7811, punten 98 en 99 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

30 In de tweede plaats vindt artikel 18 EG, dat op algemene wijze bepaalt dat iedere burger van de Unie het recht heeft om vrij op het grondgebied van de lidstaten te reizen en te verblijven, in artikel 39 EG een specifieke uitdrukking inzake het vrije verkeer van werknemers (zie arrest van 1 oktober 2009, Leyman, C‑3/08, Jurispr. blz. I‑9085, punt 20 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

31 Enerzijds staat echter vast dat Schulz-Delzers Frankrijk heeft verlaten om haar woonplaats in Duitsland te vestigen, en, anderzijds, is haar werknemersstatuut in de zin van artikel 39 EG niet betwist. Bijgevolg dienen de voorgelegde prejudiciële vragen alleen tegen de achtergrond van die laatste bepaling te worden onderzocht (zie in die zin meer bepaald reeds aangehaald arrest van 1 oktober 2009, Leyman, punten 18‑20 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

32 Overigens dient te worden beklemtoond dat de vraag of § 3, punt 64, EStG verenigbaar is met artikel 39 EG, in het hoofdgeding enkel aan de orde is gesteld voor zover § 3, punt 64, van toepassing is op door in het buitenland werkende Duitse ambtenaren ontvangen toelagen, terwijl dat artikel niet van toepassing is op toelagen die ambtenaren van een andere lidstaat die in Duitsland werken, hebben ontvangen. Daarentegen wordt niet betwist dat die bepaling van Duits recht met name niet van toepassing is op toelagen die in Duitsland belastingplichtige ambtenaren van een andere lidstaat die in een derde lidstaat werken, hebben ontvangen.

33 Bijgevolg moeten de gestelde vragen, die tezamen dienen te worden onderzocht, aldus worden opgevat dat daarmee in wezen wordt gevraagd of artikel 39 EG aldus moet worden uitgelegd, dat het zich verzet tegen een bepaling als § 3, punt 64, EStG, op grond waarvan toelagen als in het hoofdgeding aan de orde, die zijn toegekend aan een ambtenaar van een lidstaat die in een andere lidstaat werkt om het koopkrachtverlies op de standplaats te compenseren, niet in aanmerking worden genomen ter bepaling van het in die eerste lidstaat op overige inkomsten van de belastingplichtige of zijn echtgenote toepasselijke belastingtarief, terwijl vergelijkbare toelagen die zijn toegekend aan een ambtenaar van die andere lidstaat die in de eerste lidstaat werkt, in aanmerking worden genomen bij het bepalen van dat belastingtarief.

34 In dit verband zij eraan herinnerd dat artikel 39 EG volgens vaste rechtspraak, enerzijds, zich verzet tegen zichtbare discriminaties op grond van nationaliteit, maar ook tegen alle verkapte vormen van discriminatie die door toepassing van andere onderscheidingscriteria in feite tot hetzelfde resultaat leiden (arrest van 14 februari 1995, Schumacker, C‑279/93, Jurispr. blz. I‑225, punt 26), en, anderzijds, bepalingen verbiedt die een onderdaan van een lidstaat beletten of ervan weerhouden zijn land van herkomst te verlaten om zijn recht van vrij verkeer uit te oefenen (arrest van 12 december 2002, De Groot, C‑385/00, Jurispr. blz. I‑11819, punt 78).

35 In het hoofdgeding staat het vast dat Schulz-Delzers, die haar recht van vrij verkeer heeft uitgeoefend, in de ontvangende staat niet minder gunstig is behandeld dan een ingezetene van die staat in een louter interne situatie. Inderdaad, § 3, punt 64, EStG kan naar zijn aard geen toepassing vinden op belastingplichtigen die op het Duitse grondgebied werken en kent uitsluitend aan belastingplichtigen die niet in Duitsland werken een voordeel toe.

36 Hieruit volgt dat in het hoofdgeding op artikel 39 EG enkel met succes een beroep kan worden gedaan als een weigering van dat voordeel aan een belastingplichtige die zich in de situatie van Schulz-Delzers bevindt, kon worden gekwalificeerd als discriminerend wegens andere redenen, hetgeen vooronderstelt dat de situatie van Schulz-Delzers vergelijkbaar is met deze van de begunstigden van dit voordeel.

37 Evenwel moet worden vastgesteld dat zulk een vergelijkbaarheid ontbreekt in het licht van het doel dat wordt nagestreefd met de toepassing van een progressieve belastingschaal die, zoals vermeld in de punten 5 tot en met 8 van dit arrest, hoe dan ook is gebaseerd op een aan de hand van de levensomstandigheden in de betrokken lidstaat verrichte waardering van de draagkracht van belastingplichtige.

38 In dat opzicht doen toelagen als die welke binnen de werkingssfeer van § 3, punt 64, EStG vallen, die enkel ertoe strekken de begunstigde in staat te stellen dezelfde levensomstandigheden te behouden als die hij in Duitsland genoot, ondanks hogere kosten van levensonderhoud in het buitenland, de draagkracht van belastingplichtige niet toenemen en worden zij bijgevolg niet in aanmerking genomen krachtens de progressiviteit van de belasting.

39 Daarentegen zijn de door Schulz-Delzers in Duitsland genoten toelagen juist bedoeld om haar loon aan te passen aan de kosten van levensonderhoud in Duitsland en doen zij de op grond van de levensomstandigheden in die lidstaat gewaardeerde draagkracht dus toenemen, en op die grond worden zij in aanmerking genomen krachtens de progressiviteit van de belasting.

40 Het feit dat die toelagen, uit het oogpunt van de Franse wetgever, enkel ertoe zouden strekken de begunstigde ervan in staat te stellen dezelfde levensomstandigheden te behouden als die hij in Frankrijk genoot, ondanks hogere kosten van levensonderhoud in Duitsland, doet in dat opzicht niet ter zake daar de vergelijkbaarheid van de situaties onvermijdelijk slechts binnen één belastingjurisdictie kan worden beoordeeld, en de lidstaten bij gebreke van communautaire unificatie‑ of harmonisatiemaatregelen bevoegd blijven om de criteria van de inkomstenbelasting vast te stellen.

41 De omstandigheid dat de keuze van de echtgenoten Schulz om als gezamenlijke belastingplichtigen te worden behandeld teneinde een gemeenschappelijke belastinggrondslag te genieten die voordeliger is dan twee aparte belastinggrondslagen, tot gevolg heeft gehad dat de aan Schulz-Delzers uitgekeerde toelagen in aanmerking zijn genomen bij de berekening van het belastingtarief naargelang een progressieve belastingschaal, is dan ook niet het gevolg van een discriminerende behandeling in de zin van artikel 39 EG maar van de toepassing van door de lidstaten vast te stellen belastingcriteria.

42 In dat opzicht zij eraan herinnerd dat het Verdrag een burger van de Unie niet de garantie biedt dat de overbrenging van zijn werkzaamheden naar een andere lidstaat dan die waar hij tot dan toe verbleef, fiscaal neutraal is. Gelet op de verschillen tussen de regelingen van de lidstaten ter zake, kan een dergelijke overbrenging naargelang van het geval voor de burger meer of minder voor‑ of nadelig uitvallen (zie in die zin arresten van 15 juli 2004, Lindfors, C‑365/02, Jurispr. blz. I‑7183, punt 34, en 12 juli 2005, Schempp, C‑403/03, Jurispr. blz. I‑6421, punt 45).

43 Bijgevolg moet op de gestelde vragen worden geantwoord dat artikel 39 EG aldus moet worden uitgelegd, dat het zich niet verzet tegen een bepaling als § 3, punt 64, EStG, op grond waarvan toelagen als in het hoofdgeding aan de orde, die zijn toegekend aan een ambtenaar van een lidstaat die in een andere lidstaat werkt om het koopkrachtverlies op de standplaats te compenseren, niet in aanmerking worden genomen ter bepaling van het in die eerste lidstaat op overige inkomsten van de belastingplichtige of zijn echtgenote toepasselijke belastingtarief, terwijl vergelijkbare toelagen die zijn toegekend aan een ambtenaar van die andere lidstaat die in de eerste lidstaat werkt, bij het bepalen van dat belastingtarief in aanmerking worden genomen.

Kosten

44 Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Vierde kamer) verklaart voor recht:

Artikel 39 EG moet aldus worden uitgelegd, dat het zich niet verzet tegen een bepaling als § 3, punt 64, EStG, op grond waarvan toelagen als in het hoofdgeding aan de orde, die zijn toegekend aan een ambtenaar van een lidstaat die in een andere lidstaat werkt om het koopkrachtverlies op de standplaats te compenseren, niet in aanmerking worden genomen ter bepaling van het in die eerste lidstaat op overige inkomsten van de belastingplichtige of zijn echtgenote toepasselijke belastingtarief, terwijl vergelijkbare toelagen die zijn toegekend aan een ambtenaar van die andere lidstaat die in de eerste lidstaat werkt, bij het bepalen van dat belastingtarief in aanmerking worden genomen.

ondertekeningen