Conclusie van advocaat-generaal Sir Gordon Slynn van 29 september 1987. - S. A. LES FILS DE JULES BIANCO EN S. A. J. GIRARD FILS TEGEN DIRECTEUR GENERAL DES DOUANES ET DROITS INDIRECTS. - VERZOEK OM EEN PREJUDICIELE BESLISSING, INGEDIEND DOOR DE COUR DE CASSATION. - TERUGVORDERING VAN HET ONVERSCHULDIGD BETAALDE - BEWIJS DAT BELASTINGEN NIET IN DE PRIJS VAN PRODUKTEN ZIJN DOORBEREKEND. - GEVOEGDE ZAKEN 331/85, 376/85 EN 378/85.



Jurisprudentie 1988 bladzijde 01099

Zweedse bijz. uitgave bladzijde 00387

Finse bijz. uitgave bladzijde 00393



Conclusie van de advocaat generaal

++++

Mijnheer de President,

mijne heren Rechters,

Bij Frans decreet nr . 78/903 van 30 augustus 1978 werd een parafiscale heffing met gelding van 2 september 1978 tot en met 31 december 1978 ingevoerd op de verkoop van superbenzine en benzine; bij decreet nr . 78/1043 van 2 november 1978 werd van 3 november 1978 tot en met 31 december 1978 een soortgelijke belasting ingevoerd op in Frankrijk verkochte huisbrandolie . De Franse ondernemingen Les Fils de Jules Bianco en J . Girard Fils ( hierna : Bianco en Girard ) houden zich bezig met de koop, de invoer en distributie van aardolieprodukten . Nadat zij aan de Franse belastingautoriteiten een aantal betalingen uit hoofde van deze belastingen hadden gedaan, stelden zij vervolgens drie afzonderlijke beroepen bij de Franse rechter in waarin zij de wettigheid van de belastingen betwistten en verzochten om terugbetaling van de betaalde bedragen . Hun vorderingen werden zowel in eerste aanleg als in hoger beroep niet-ontvankelijk verklaard ( zonder dat werd ingegaan op de zaak ten gronde ) op grond dat niet was aangetoond, dat de parafiscale heffingen niet waren afgewenteld op de kopers . Dit bewijs wordt verlangd in artikel 13, paragraaf V, Loi des finances 1981 ( wet nr . 80-1094 van 30.12.1980 ), luidend als volgt :

"Wie ten onrechte indirecte belastingen heeft betaald die vallen onder de code générale des impôts dan wel nationale rechten en heffingen die zijn geïnd volgens de procedure van de code des douanes, kan daarvan, behoudens dwaling omtrent de feiten, slechts terugbetaling verkrijgen wanneer hij aantoont dat deze belastingen niet zijn afgewenteld op de koper .

Deze bepaling is van toepassing op vorderingen die voldoen aan de voorwaarden voorzien in de artikelen 1931 code général des impôts en 352 code des douanes, ook wanneer zij zijn ingediend vóór de inwerkingtreding van de onderhavige wet ."

De twee vennootschappen hebben beroep tot cassatie ingesteld bij de cour de cassation, die bij arresten van 9 oktober 1985, ingekomen ter griffie van het Hof op 8, 27 en 28 november 1985, het Hof heeft verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vraag :

"Moet het EEG-Verdrag aldus worden uitgelegd, dat de Franse Republiek geen bepalingen mocht vaststellen die de terugbetaling van in strijd met het gemeenschapsrecht geheven belastingen afhankelijk stellen van het bewijs dat die belastingen niet zijn afgewenteld op de kopers van de belaste produkten, waarbij de last van dat negatieve bewijs uitsluitend wordt gelegd bij de natuurlijke of rechtspersonen die om terugbetaling verzoeken; luidt dit antwoord anders naar gelang de wet van 30 december 1980 al dan niet terugwerkende kracht heeft, naar gelang de aard van de betrokken belasting of naar gelang de markt geheel of gedeeltelijk door vrije mededinging wordt bepaald dan wel gereglementeerd of monopolistisch is?"

Bij beschikking van 15 januari 1986 heeft het Hof de drie zaken gevoegd .

De vraag, of de onderhavige belasting in strijd was met het gemeenschapsrecht, is niet aan de orde gesteld; mitsdien moet worden uitgegaan van het vermoeden, dat zij in strijd met het EEG-Verdrag werd geïnd .

De Commissie, het Verenigd Koninkrijk en Italië hebben verzoeksters, zij het met genuanceerde standpunten, ondersteund met het betoog, dat artikel 13, paragraaf V, in strijd is met het gemeenschapsrecht aangezien het van de betrokkene een negatief bewijs verlangt en schriftelijk bewijs voorschrijft; alleen Frankrijk betoogt, dat het artikel verenigbaar is met het gemeenschapsrecht .

Ter terechtzitting is het Hof medegedeeld, dat in de Franse wetgeving wijzigingen zijn aangebracht bij de Loi des finances rectificative 1986 ( nr . 86-1318 van 30.12.1986 ), waarvan artikel 24 artikel 1965A code général des impôts heeft gewijzigd als volgt : "Wie ten onrechte onder deze code vallende indirecte belastingen heeft betaald, kan daarvan terugbetaling verkrijgen tenzij de rechten zijn afgewenteld op de koper"; bij dit artikel 24 is voorts een soortgelijke redactie gegeven aan artikel 352 bis code des douanes . De prejudiciële vraag heeft echter uitsluitend betrekking op artikel 13, paragraaf V, Loi des finances 1981, zodat de in 1986 aangebrachte wijzigingen niet in aanmerking kunnen worden genomen .

Partijen in de hoofdgedingen en de Commissie hebben onweersproken verklaard, dat artikel 13, paragraaf V, Loi des finances 1981 is ingevoerd naar aanleiding van 's Hofs arrest in zaak 168/78 ( Commissie/Frankrijk, Jurispr . 1980, blz . 347 ), waarin het Hof besliste dat de belasting op bepaalde soorten ingevoerd gedistilleerd in strijd was met artikel 95 EEG-Verdrag . Ter voorkoming van automatische terugbetaling in een groot aantal gevallen waarin terugbetaling van ten onrechte geheven belasting werd of waarschijnlijk zou worden gevraagd ( met een overeenkomstig verlies aan inkomsten ), werd op de belastingplichtige de bewijslast gelegd, dat hij de heffingen niet op zijn kopers had afgewenteld . Deze stelling vindt bevestiging in namens de Franse regering afgelegde verklaringen ( Assemblée nationale, eerste zitting van 17.10.1980, JORF blz . 2826; Senat, zitting van 22.11.1980, ibidem blz . 5129 ). In eerdere rechtspraak is echter uitgemaakt, dat de bepalingen van artikel 13, paragraaf V, niet alleen van toepassing zijn op gedistilleerd maar ook, onder meer, op olieprodukten als die waarop de onderhavige zaak betrekking heeft .

Wanneer in strijd met het gemeenschapsrecht een belasting wordt opgelegd, is het uiteraard van belang dat de justitiabele van de nationale rechterlijke instanties niet alleen een uitspraak kan verkrijgen dat de belasting onwettig is, doch ook een bevel tot terugbetaling van de rechten die hij ten onrechte heeft moeten betalen . In beginsel moeten de terugbetalingsvoorschriften voor alle Lid-Staten gelijk zijn . Weliswaar heeft de Raad verordening nr . 1430/79 van 2 juli 1979 betreffende terugbetaling of kwijtschelding van ( door de Gemeenschap opgelegde en door de Lid-Staten geïnde ) in - of uitvoerrechten ( PB 1979, L 175, blz . 1 ) vastgesteld, doch tot dusver bestaat er nog geen verordening tot harmonisatie van de nationale voorschriften en procedures inzake door de Lid-Staten in strijd met het gemeenschapsrecht opgelegde belastingen, zulks ondanks het feit dat het Hof sinds 1976 heeft beklemtoond dat de bevoegdheid tot vaststelling van een dergelijke regeling bestaat en dat het ontbreken daarvan betreurenswaardig is ( zaak 33/76, Rewe, Jurispr . 1976, blz . 1989; zaak 130/79, Express Dairy Foods, Jurispr . 1980, blz . 1887 ).

Bijgevolg hebben de rechterlijke instanties kennis moeten nemen van vorderingen tot terugbetaling, zonder te beschikken over dergelijke harmonisatiebepalingen .

Uitgangspunt is, dat "het de nationale rechter is die wordt belast met de zorg voor de rechtsbescherming welke voor de justitiabelen voortvloeit uit de rechtstreekse werking van gemeenschapsrechtelijke bepalingen" ( arrest Rewe, r.o . 5 ). Met andere woorden : er moet een beroepsweg openstaan tegen onwettige belastingen .

Bij gebreke van een harmonisatieregeling moet de nationale rechter volgens het Hof zijn eigen regels en procedures toepassen . Derhalve kunnen de nationale voorschriften inzake beroepstermijnen, de rechterlijke bevoegdheid en de toekenning van interessen ook worden toegepast wanneer zij van Lid-Staat tot Lid-Staat verschillen ( arrest Rewe ).

Deze nationale voorschriften moeten echter zodanig luiden, dat a ) de vereisten die gelden voor vorderingen tot nakoming van het gemeenschapsrecht "niet ongunstiger zijn dan die voor soortgelijke nationale vorderingen", en b ) dat deze vereisten "het in de praktijk ( niet ) onmogelijk maken rechten uit te oefenen die de nationale rechter verplicht is te handhaven ". Deze algemene beginselen, die voor het eerst zijn neergelegd in het arrest Rewe, zijn bevestigd in een reeks latere arresten ( zaak 45/76, Comet, Jurispr . 1976, blz . 2043; zaak 68/79, Just, Jurispr . 1980, blz . 501; zaak 61/79, Amministrazione delle Finanze dello Stato/Denkavit Italiana, Jurispr . 1980, blz . 1205; zaak 811/79, Amministrazione delle Finanze dello Stato/Ariete, Jurispr . 1980, blz . 2545; zaak 826/79, Amministrazione delle Finanze dello Stato/MIRECO, Jurispr . 1980, blz . 2559; en zaak 199/82, Amministrazione delle Finanze dello Stato/San Giorgio, Jurispr . 1983, blz . 3595 ). Twee van deze zaken vragen om opmerkingen .

Naar mijn mening heeft het Hof zich in de zaak Just voornamelijk beziggehouden met de vraag, of twee aspecten van het recht of de rechtspraktijk in Denemarken verenigbaar waren met het gemeenschapsrecht, te weten ( a ) dat de Deense rechter rekening houdt met het feit dat de ten onrechte betaalde belastingen door de belastingplichtige in de prijzen van de goederen werden verdisconteerd en op de afnemers afgewenteld, en ( b ) dat de Deense rechter bij zijn beslissing over het terug te betalen bedrag rekening mag houden met iedere schade die de belastingplichtige door onwettige belasting van zijn omzet kan hebben geleden, zoals een geringe winst ten gevolge van een verlaging van de verkopen in verband met de prijsverhoging die voortvloeit uit het daarin verwerken van de belasting . Beide aspecten werden verenigbaar met het gemeenschapsrecht geacht . In het kader van de door het Hof ontwikkelde algemene beginselen bestaat er een verband tussen beide aspecten . Ook in de veronderstelling dat de ten onrechte geheven belastingen zijn afgewenteld, kan niettemin vergoeding worden gevorderd voor verminderde verkopen ten gevolge van prijsstijgingen door de toepassing van de belasting, gelijk is gebeurd in de zaak Just . Het Hof oordeelde evenwel niet, dat de omstandigheid dat de belastingen waren doorberekend, op grond van het gemeenschapsrecht, bij voorbeeld volgens een algemeen beginsel inhoudende dat ongerechtvaardigde verrijking is verboden, zou betekenen dat ten onrechte geheven en betaalde belastingen nimmer kunnen worden teruggevorderd .

In de zaak San Giorgio herhaalde het Hof de beide zojuist genoemde algemene beginselen en de uitspraak in de zaak Just, dat weigering tot terugbetaling van de belastingen, "wanneer vaststaat dat degene die ze heeft moeten betalen, ze daadwerkelijk op anderen heeft afgewenteld, ... niet strijdig ( is ) te achten met het gemeenschapsrecht" ( cursivering van mij ). Het "vaststellen" van een feit voor de nationale rechter is een kwestie van bewijs . Daartoe kunnen weerlegbare of onweerlegbare vermoedens worden aangedragen . In dit verband voegde het Hof in rechtsoverweging 14 een belangrijke opmerking toe : "Bewijsregels die tot gevolg hebben dat het praktisch onmogelijk of uiterst moeilijk wordt om terugbetaling van in strijd met het gemeenschapsrecht toegepaste heffingen te verkrijgen, zouden ... wel met het gemeenschapsrecht onverenigbaar zijn . Dit geldt met name voor vermoedens of bewijsregels die de bewijslast, dat de onverschuldigd betaalde heffingen niet op anderen zijn afgewenteld, bij de contribuabele leggen, of voor bijzondere beperkingen met betrekking tot de vorm van het te leveren bewijs, zoals de uitsluiting van alle niet-schriftelijke bewijsmiddelen . Is de onverenigbaarheid van de heffing met het gemeenschapsrecht eenmaal vastgesteld, dan moet de rechter vrij zijn in zijn beoordeling van de vraag of de fiscale last geheel of gedeeltelijk op anderen is afgewenteld ." En voorts in rechtsoverweging 15 : "In een op vrije mededinging gebaseerde markteconomie blijft bij de vraag of en in hoeverre een aan de importeur opgelegde fiscale last daadwerkelijk op de opvolgende schakels in de economische kringloop is afgewenteld, steeds enige onzekerheid bestaan die niet systematisch mag worden aangerekend aan degene die een met het gemeenschapsrecht strijdige heffing heeft moeten betalen" ( cursivering van mij ).

Nu in dat geval een bepaling van Italiaans recht aanspraak gaf op terugbetaling van ten onrechte toegepaste heffingen, indien de belastingplichtige kon aantonen dat die heffingen niet op anderen waren afgewenteld, overwoog het Hof : "... dat een Lid-Staat de terugbetaling van in strijd met het gemeenschapsrecht toegepaste nationale heffingen niet afhankelijk mag stellen van het bewijs dat die heffingen niet op anderen zijn afgewenteld, indien dat bewijs moet worden geleverd volgens regels die de uitoefening van het recht praktisch onmogelijk maken; dit geldt ook wanneer voor de terugbetaling van andere, in strijd met het nationale recht geheven belastingen, rechten of heffingen dezelfde restrictieve voorwaarden gelden ".

Verzoeksters beroepen zich voornamelijk op de uitspraak in bovenvermelde zaak; zij betogen, dat het voor vennootschappen in hun positie uiterst moeilijk is te bewijzen, dat de belastingen niet op de koper zijn afgewenteld . De Franse regering antwoordt, dat zij gerechtigd is ongerechtvaardigde verrijking te voorkomen, dat de bepaling de invoer niet discrimineert en dat de door haar vastgestelde bewijsregels het niet praktisch onmogelijk of uiterst moeilijk maken om terugbetaling van ten onrechte toegepaste heffingen te verkrijgen . Zij betoogt met betrekking tot dit laatste punt, dat het bestreden vereiste weliswaar negatief luidt doch in werkelijkheid positief is, aangezien de betrokkene moet aantonen dat de heffing te zijnen laste is gekomen, dit soort indirecte belasting naar haar aard gewoonlijk wordt afgewenteld op de koper, zodat van de betrokkene het bewijs mag worden verlangd dat hij de last van de belasting zelf heeft gedragen, en voor het bewijs geen bijzondere vorm is voorgeschreven, zulks in tegenstelling tot de bepaling waarom het in de zaak San Giorgio ging .

Om in dit verband uit te maken, welke bepalingen wel en welke niet verenigbaar zijn met het gemeenschapsrecht, moet er naar mijn mening in de eerste plaats van worden uitgegaan dat : "... het recht op terugbetaling van heffingen die een Lid-Staat in strijd met het gemeenschapsrecht heeft toegepast, het uitvloeisel en het complement is van de rechten die de justitiabelen ontlenen aan de gemeenschapsbepalingen die heffingen van gelijke werking als douanerechten respectievelijk discriminerende toepassing van binnenlandse belastingen verbieden" ( arrest San Giorgio, r.o . 12 ).

De betrokkene moet, kort gezegd, aantonen dat de heffing onwettig was en dat hij ze heeft betaald; in eerste instantie moet hij daarmee kunnen volstaan . Het verlangen van nader bewijs, met name dat de last niet is afgewenteld, als voorwaarde voor de ontvankelijkheid van de vordering, kan tot gevolg hebben dat het "praktisch onmogelijk" of "uiterst moeilijk" wordt om terugbetaling te verkrijgen . Dit is uitdrukkelijk erkend in het arrest San Giorgio ( r.o . 14 ), waarin het Hof verklaarde dat "vermoedens of bewijsregels die de bewijslast, dat de onverschuldigd betaalde heffingen niet op anderen zijn afgewenteld, bij de contribuabele leggen", een voorbeeld vormen van bewijsregels die tot gevolg hebben dat het praktisch onmogelijk of uiterst moeilijk wordt om terugbetaling te verkrijgen .

Precisering van deze begrippen door te stellen, dat de bewijslast slechts op de betrokkene kan worden gelegd wanneer hij niet kan aantonen, dat het praktisch onmogelijk of uiterst moeilijk zou zijn te bewijzen dat hij de heffingen niet heeft afgewenteld, zou de procedure op ernstige wijze compliceren en bemoeilijken . De bewijsregels moeten eenvoudig worden gehouden, zoals aangegeven in de tweede zin van rechtsoverweging 14 van het arrest San Giorgio .

Artikel 13, paragraaf V, vormt een duidelijk voorbeeld van een bewijsregel zoals die in het arrest San Giorgio wordt veroordeeld . Daaraan doet niet af, dat in het artikel geen bepaalde vorm van bewijs wordt voorgeschreven, aangezien de uitspraak van het Hof in de aangehaalde passage in algemene bewoordingen is gesteld . Het voorschrijven van een bijzondere vorm van bewijs is een nadere beperking . De Franse regering kan voorts niet aanvoeren, dat het vereiste bewijs ook in positieve bewoordingen kan worden uitgedrukt . Het verlangde bewijs blijft in wezen hetzelfde . Noch kan op grond van het arrest San Giorgio een duidelijk verschil worden gemaakt tussen een markteconomie die is gebaseerd op vrije mededinging ( zoals in dat geval ) en een gereglementeerde markt, waarop de prijzen van overheidswege worden vastgesteld ( zoals in het onderhavige geval ). Het Hof heeft enkel gewezen op de bijzonder moeilijke vragen die in een vrije markteconomie kunnen rijzen, zonder andere marktvormen van het door hem geformuleerde algemene beginsel uit te zonderen . Gelijk verzoeksters betogen, kan het in een dergelijke gereglementeerde markteconomie niettemin moeilijk zijn om aan te tonen, dat de betrokken heffing is doorberekend in de voor de verkoop vastgestelde prijs . Ook al worden indirecte belastingen gewoonlijk afgewenteld, van de betrokkene die vergoeding vraagt kan mijns inziens niet worden verlangd, dat hij aantoont dat zij in specifieke gevallen niet zijn afgewenteld . Het bedrag van de heffing, de omvang van de betrokken verkopen, het aantal transacties, het commerciële besluit om de belasting te absorberen in plaats van af te wentelen, variëren van geval tot geval en mijns inziens kan aan de eisen van rechtszekerheid slechts worden voldaan door aan te nemen, dat een vordering ontvankelijk is wanneer de elementen die essentieel zijn voor de betaling van een onwettige heffing, zijn gesteld en bewezen .

Een duidelijke regel, zoals uitgedrukt in de tweede zin van rechtsoverweging 14 van het arrest San Giorgio, doet niet af aan de erkenning door het Hof, dat de Lid-Staten terugbetaling kunnen weigeren wanneer wordt vastgesteld dat de heffing is afgewenteld en dat terugbetaling zou leiden tot ongerechtvaardigde verrijking . Hoewel grote voorzichtigheid geboden is, wanneer een maatregel tot weigering van terugbetaling van afgewentelde onwettige heffingen lijkt te zijn genomen om de gevolgen van het gemeenschapsrecht te omzeilen, behoudt de nationale rechter niettemin de vrijheid, ongerechtvaardigde verrijking vast te stellen wanneer de heffing is afgewenteld en er geen sprake is van winstderving ( aangezien de omzet is teruggelopen enkel omdat de heffing was toegevoegd aan of opgenomen in de prijs ).

Bovendien komt het mij voor, dat een nationale rechter bij de toepassing van het gemeenschapsrecht met die gederfde winst rekening kan houden bij zijn beslissing, of onwettige heffingen moeten worden terugbetaald . Dat een afzonderlijke schadevordering voor gederfde winst kan worden ingediend, is dus een factor die wel in aanmerking moet worden genomen, doch niet beslissend is, aangezien het indienen van een aanvullende vordering extra lasten voor de betrokkenen meebrengt, met alle daaraan verbonden kosten en tijdverlies .

Indien de bewijslast dat de heffing niet is afgewenteld, niet op de betrokkene rust, moet de administratie dan aantonen dat afwenteling heeft plaatsgevonden en dat er sprake is van ongerechtvaardigde verrijking? Indien de bewijslast in eerste instantie niet bij de verzoeker ligt, is het mijns inziens aan de administratie om dit punt aan te snijden en eventueel te bewijzen . Zij kan echter voor de afwenteling of de ongerechtvaardigde verrijking zodanig bewijs aanvoeren, dat de verzoeker dit moet weerleggen . De bewijslast kan dus, zoals dikwijls het geval is, in de loop van het geding worden omgedraaid . Uiteindelijk gaat het om de vraag, of blijkens alle beschikbare bewijselementen de heffing is afgewenteld en of, rekening houdende met eventuele gederfde winst, gehele of gedeeltelijke terugbetaling zou leiden tot ongerechtvaardigde verrijking .

Het tweede onderdeel van de vraag van de verwijzende rechter luidt, of de drie volgende factoren voor de beantwoording van belang zijn : de terugwerkende kracht, de aard van de betrokken heffing en het karakter van de markt . Wanneer een bepaling als de onderhavige inbreuk maakt op het gemeenschapsrecht, wordt die inbreuk mijns inziens alleen maar verergerd wanneer de bepaling bovendien terugwerkende kracht heeft . De verwijzing van de nationale rechter naar de aard van de betrokken heffing slaat wellicht op het onderscheid tussen directe en indirecte belastingen . In een Lid-Staat waar de rechter de afwenteling van een heffing door een handelaar op de kopers van het betrokken produkt in aanmerking mag nemen, is het wellicht gemakkelijker de afwenteling te bewijzen wanneer de heffing op de goederen rust en niet op de handelaar; deze vraag is echter van feitelijke aard en staat ter beoordeling van de geadieerde nationale rechter; zij is niet van invloed op de thans aan het Hof voorgelegde vragen . Indien de verwijzende rechter in casu bedoelt, dat kan worden aangenomen dat heffingen op goederen noodzakelijkerwijze worden afgewenteld op de kopers, dan is ieder vermoeden in die zin naar mijn mening duidelijk in strijd met het gemeenschapsrecht ( zie zaak San Giorgio, r.o . 14 ). Overigens zie ik op basis van de aangevoerde argumenten niet in, in hoeverre de "aard van de betrokken heffing" relevant is voor de onderhavige zaak . Tot op heden kan aan de rechtspraak van het Hof geen argument worden ontleend om in de onderhavige context onderscheid te maken tussen directe en indirecte belastingen .

Om bovenstaande redenen is mijns inziens de vraag, of de betrokken markt geheel of gedeeltelijk een vrij, gereglementeerd of monopolistisch karakter bezit, niet van belang voor het antwoord op de prejudiciële vraag . In een gereglementeerde markt ( zoals de onderhavige, waarop de prijzen van overheidswege worden vastgesteld ) kan de handelaar niet kiezen tegen welke prijs hij zijn produkten zal verkopen . Onder die omstandigheden is het stellig gemakkelijker dan in een vrije markt, vast te stellen of een belasting is afgewenteld op de kopers . Dit zijn bewijskwesties, waarover de rechter in het hoofdgeding heeft te beslissen . Zij zijn mijns inziens echter niet relevant voor de vraag die het Hof in casu moet oplossen, namelijk of een Lid-Staat een bepaling betreffende de afwenteling mag invoeren en, zo ja, of dit mag geschieden door de handelaar een negatieve bewijslast op te leggen . In casu is niet gesteld, dat de zaak betrekking heeft op een markt met een monopolistisch karakter . Naar mijn mening is het in casu irrelevant of de betrokken markt een vrij, gereglementeerd of monopolistisch karakter bezit .

Mitsdien wil ik u voorstellen, de vraag van de Franse cour de cassation te beantwoorden als volgt :

De Lid-Staten mogen geen bepalingen vaststellen die de terugbetaling van in strijd met het gemeenschapsrecht toegepaste nationale heffingen afhankelijk stellen van het bewijs, dat die heffingen niet zijn afgewenteld op de kopers van de belaste produkten, waarbij de last van dat negatieve bewijs uitsluitend wordt gelegd bij de natuurlijke of rechtspersonen die om terugbetaling verzoeken .

De inbreuk op het gemeenschapsrecht wordt verergerd, indien een dergelijke bepaling terugwerkende kracht heeft; de aard van de betrokken heffing en de vraag of de markt een vrij, gereglementeerd of monopolistisch karakter heeft, zijn in dit verband echter irrelevant .

De nationale rechter zal uitspraak moeten doen over de kosten van partijen in het hoofdgeding . De kosten van de Britse, de Franse en de Italiaanse regering en van de Commissie komen niet voor vergoeding in aanmerking .

(*) Vertaald uit het Engels .