Arrest van het Hof (Zesde kamer) van 5 april 2001. - G. van de Water tegen Staatssecretaris van Financiën. - Verzoek om een prejudiciële beslissing: Hoge Raad der Nederlanden - Nederland. - Fiscale bepalingen - Harmonisatie van wetgevingen - Accijns - Richtlijn 92/12/EEG - Verschuldigdheid van accijns - Uitslag tot verbruik van accijnsproducten - Begrip - Enkel voorhanden hebben van accijnsproduct. - Zaak C-325/99.



Jurisprudentie 2001 bladzijde I-02729



Samenvatting

Partijen

Overwegingen van het arrest

Beslissing inzake de kosten

Dictum



Trefwoorden

Fiscale bepalingen Harmonisatie van wetgevingen Accijns Richtlijn 92/12 Invorderbaarheid van accijns Uitslag tot verbruik van accijnsproducten Begrip Louter voorhanden hebben van accijnsproduct Daaronder begrepen Voorwaarden

(Richtlijn 92/12 van de Raad, art. 6, lid 1)

Samenvatting

$$Artikel 6, lid 1, van richtlijn 92/12 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop, zoals gewijzigd bij richtlijn 94/74, moet aldus worden uitgelegd dat het enkele voorhanden hebben van een accijnsproduct in de zin van artikel 3, lid 1, van die richtlijn uitslag tot verbruik is, wanneer dat product aan een schorsingsregeling is onttrokken en over dat product nog geen accijns is voldaan overeenkomstig de geldende communautaire bepalingen en nationale wetgeving.

( cf. punten 36, 42 en dictum )

Partijen

In zaak C-325/99,

betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 234 EG van de Hoge Raad der Nederlanden, in het aldaar aanhangig geding tussen

G. van de Water

en

Staatssecretaris van Financiën,

om een prejudiciële beslissing over de uitlegging van artikel 6, lid 1, van richtlijn 92/12/EEG van de Raad van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop (PB L 76, blz. 1), zoals gewijzigd bij richtlijn 94/74/EG van de Raad van 22 december 1994 (PB L 365, blz. 46),

wijst

HET HOF VAN JUSTITIE (Zesde kamer),

samengesteld als volgt: C. Gulmann, kamerpresident, J.-P. Puissochet, R. Schintgen, F. Macken (rapporteur) en J. N. Cunha Rodrigues, rechters,

advocaat-generaal: D. Ruiz-Jarabo Colomer,

griffier: R. Grass,

gelet op de schriftelijke opmerkingen ingediend door:

de Nederlandse regering, vertegenwoordigd door M. A. Fierstra als gemachtigde,

de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door E. Traversa en H. M. H. Speyart als gemachtigden,

gezien het rapport van de rechter-rapporteur,

gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 9 november 2000,

het navolgende

Arrest

Overwegingen van het arrest

1 Bij arrest van 24 augustus 1999, ingekomen bij het Hof op 31 augustus daaraanvolgend, heeft de Hoge Raad der Nederlanden krachtens artikel 234 EG een prejudiciële vraag gesteld over de uitlegging van artikel 6, lid 1, van richtlijn 92/12/EEG van de Raad van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop (PB L 76, blz. 1), zoals gewijzigd bij richtlijn 94/74/EG van de Raad van 22 december 1994 (PB L 365, blz. 46; hierna: richtlijn").

2 Deze vraag is gerezen in een geschil tussen G. van de Water en de Staatssecretaris van Financiën over een naheffingsaanslag in de accijns.

De communautaire wetgeving

3 De richtlijn heeft tot doel, normen vast te stellen betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop, welke normen door de lidstaten vanaf 1 januari 1993 ten uitvoer moeten worden gelegd.

4 Om de totstandbrenging en de werking van de interne markt te waarborgen, moet, aldus de vierde overweging van de considerans van de richtlijn, de verschuldigdheid van de accijnzen in alle lidstaten gelijk worden geregeld.

5 Volgens de negende overweging van de considerans van de richtlijn moet, teneinde de inning van de belastingschuld op termijn te waarborgen, toezicht kunnen worden uitgeoefend in de productiebedrijven en opslagbedrijven. Een entrepotregeling, in het kader waarvan door de bevoegde autoriteiten vergunningen worden verleend, moet deze controles mogelijk maken.

6 Artikel 3, lid 1, van de richtlijn bepaalt:

1. Deze richtlijn is op communautair niveau van toepassing op de volgende producten zoals die zijn omschreven in de desbetreffende richtlijnen:

[...]

alcohol en alcoholhoudende dranken,

[...]"

7 Overeenkomstig artikel 4, sub b, van de richtlijn wordt onder belastingentrepot" verstaan iedere plaats waar de erkende entrepothouder bij de bedrijfsuitoefening accijnsproducten onder schorsing van accijns produceert, verwerkt, voorhanden heeft, ontvangt of verzendt, zulks onder bepaalde voorwaarden die zijn vastgesteld door de bevoegde autoriteiten van de lidstaat waar dit belastingentrepot gelegen is. Ingevolge artikel 4, sub c, wordt onder schorsingsregeling" verstaan de belastingregeling die geldt voor de productie, de verwerking, het voorhanden hebben en het verkeer van producten onder schorsing van accijns.

8 Ingevolge artikel 5, lid 1, van de richtlijn worden de in artikel 3, lid 1, genoemde producten aan accijns onderworpen bij de productie ervan op het grondgebied van de Gemeenschap of bij de invoer ervan in dit grondgebied.

9 Artikel 6 bepaalt:

1. De accijns wordt verschuldigd bij de uitslag tot verbruik of bij het constateren van de tekorten die krachtens artikel 12, lid 3, aan accijnzen moeten worden onderworpen.

Als uitslag tot verbruik van accijnsproducten wordt beschouwd:

a) iedere vorm van onttrekking, ook op onregelmatige wijze, aan een schorsingsregeling;

b) iedere fabricage, ook op onregelmatige wijze, van deze producten buiten een schorsingsregeling;

c) elke invoer, ook op onregelmatige wijze, van deze producten, wanneer deze producten niet onder een schorsingsregeling worden geplaatst.

2. De voorwaarden voor verschuldigdheid en het toe te passen accijnstarief zijn die welke op het tijdstip van verschuldigd worden van kracht zijn in de lidstaat waar de uitslag tot verbruik of het constateren van tekorten plaatsvindt. De accijns wordt geheven en geïnd op de door elke lidstaat vastgestelde wijze, waarbij de lidstaten dezelfde heffings- en invorderingsprocedure toepassen op nationale producten en op producten uit andere lidstaten."

10 Volgens artikel 9, lid 1, van de richtlijn wordt de accijns, onverminderd de artikelen 6, 7 en 8, verschuldigd wanneer de in een lidstaat tot verbruik uitgeslagen producten in een andere lidstaat voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden. In dat geval moet de accijns worden betaald in de lidstaat op het grondgebied waarvan de producten zich bevinden en wordt hij verschuldigd door degene die de producten voorhanden heeft.

11 Overeenkomstig artikel 11, lid 1, van de richtlijn stelt elke lidstaat, met inachtneming van de bepalingen van de richtlijn, zijn voorschriften inzake de productie, de verwerking en het voorhanden hebben van accijnsproducten vast. Lid 2 bepaalt dat wanneer de accijns niet voldaan is, de productie, de verwerking en het voorhanden hebben van accijnsproducten plaatsvinden in een belastingentrepot.

12 Krachtens artikel 12 van de richtlijn is voor de opening en het beheer van belastingentrepots een vergunning van de bevoegde autoriteiten van de lidstaten vereist.

13 Op grond van artikel 15, lid 1, van de richtlijn moet, onverminderd de artikelen 5, lid 2, 16, 19, lid 4, en 23, lid 1 bis, het verkeer van accijnsproducten dat onder de schorsingsregeling plaatsvindt, geschieden tussen belastingentrepots.

De nationale wetgeving

14 De Nederlandse accijnswetgeving is neergelegd in de Wet op de accijns van 31 oktober 1991 (Stb. 1991, 561), in werking getreden op 1 januari 1992. In verband met de omzetting van de richtlijn in Nederlands recht is deze wet gewijzigd bij wet van 24 december 1992 (Stb. 1992, 711), in werking getreden op 1 januari 1993.

15 Overeenkomstig artikel 1, lid 1, van de Wet op de accijns, zoals gewijzigd bij de wet van 24 december 1992 (hierna: wet"), wordt accijns geheven van onder meer wijn, bier, tussenproducten en overige alcoholhoudende producten. Ingevolge artikel 1, lid 2, wordt de accijns verschuldigd ter zake van de uitslag en de invoer van accijnsproducten.

16 Artikel 2f van de wet bepaalt, dat als uitslag mede wordt aangemerkt het in strijd met artikel 5 van de wet vervaardigen van een accijnsgoed alsmede het voorhanden hebben van een accijnsgoed dat niet overeenkomstig de bepalingen van de wet in de heffing is betrokken.

17 Volgens artikel 51a, sub f, van de wet wordt de ingevolge artikel 2f verschuldigde accijns geheven van degene die het accijnsgoed vervaardigt dan wel van degene die het voorhanden heeft.

Het hoofdgeding

18 Van de Water kocht van een derde, W. Leemhuis, ten minste 2 000 liter zuivere alcohol van 96,2° , waarvan hij met hulp van anderen in een gehuurde loods te Barendrecht jenever vervaardigde.

19 Op 8 september 1995 verrichtten de bevoegde autoriteiten in deze loods in aanwezigheid van belanghebbende een huiszoeking, waarbij zij tanks met zuivere alcohol van 96,2° alsmede jerrycans en flessen met jenever aantroffen.

20 Blijkens het verwijzingsarrest waren de accijnsgoederen die Van de Water voorhanden had, niet gedekt door douanedocumenten en was voor de loods geen vergunning voor gebruik als belastingentrepot afgegeven.

21 Van de Water ontving daarop een naheffingsaanslag in de accijns ten bedrage van 249 369 NLG ter zake van de vervaardiging van de jenever in de jerrycans en de flessen en van 50 543 NLG voor de alcoholhoudende producten in de tanks.

22 Van de Water stelde daarop beroep in bij het Gerechtshof te 's-Gravenhage. Blijkens het verwijzingsarrest stelde het Gerechtshof vast, dat Van de Water artikel 5 van de wet had overtreden door accijnsgoederen te vervaardigen en voorhanden te hebben die niet overeenkomstig de bepalingen van de wet in de heffing waren betrokken. Op grond van in het bijzonder de artikelen 2f en 51a van de wet oordeelde het Gerechtshof, dat belanghebbende terecht een naheffingsaanslag was opgelegd. Het verwierp het beroep op grond dat belanghebbende niet het bewijs had geleverd de accijns te hebben voldaan.

23 Van de Water stelde daarop beroep in cassatie in bij de Hoge Raad der Nederlanden. Deze stelde voorop, dat het oordeel van het Gerechtshof dat belanghebbende aan accijnsheffing onderworpen jenever had vervaardigd in de zin van artikel 2f van de wet, juist was, en dat de desbetreffende bepalingen van de wet in overeenstemming waren met artikel 6, lid 1, tweede alinea, sub b, van de richtlijn.

24 Met betrekking tot de door Van de Water in tanks voorhanden gehouden zuivere alcohol is de Hoge Raad blijkens het verwijzingsarrest voorshands van oordeel, dat het enkele voorhanden hebben van een accijnsgoed dat niet overeenkomstig de bepalingen van de wet in de heffing is betrokken, niet kan worden aangemerkt als uitslag tot verbruik in de zin van artikel 6, lid 1, van de richtlijn.

De prejudiciële vraag

25 Van oordeel dat de beslechting van het geding afhangt van de uitlegging van artikel 6, lid 1, van de richtlijn, heeft de Hoge Raad de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vraag gesteld:

Kan als uitslag tot verbruik van accijnsproducten, als bedoeld in artikel 6, lid 1, van de richtlijn, mede aangemerkt worden het enkele voorhanden hebben van een accijnsproduct in de zin van artikel 3, lid 1, van de richtlijn, indien en voorzover dit niet reeds overeenkomstig de geldende communautaire bepalingen en nationale wetgeving in de heffing van accijns is betrokken?"

26 Met deze vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen, of artikel 6, lid 1, van de richtlijn aldus moet worden uitgelegd, dat het enkele voorhanden hebben van een accijnsproduct in de zin van artikel 3, lid 1, van de richtlijn uitslag tot verbruik is, wanneer over dat product nog geen accijns is voldaan overeenkomstig de geldende communautaire bepalingen en nationale wetgeving.

27 Volgens de Nederlandse regering beschouwt artikel 6, lid 1, tweede alinea, sub a, van de richtlijn iedere vorm van onttrekking, ook op onregelmatige wijze, aan een schorsingsregeling als uitslag tot verbruik. De accijns is verschuldigd voor elk accijnsproduct dat wordt onttrokken aan een schorsingsregeling. Volgens de Nederlandse regering dient derhalve als uitslag tot verbruik in de zin van deze bepaling te worden aangemerkt het voorhanden hebben van accijnsproducten die niet reeds zijn betrokken in de accijnsheffing en die voorhanden worden gehouden buiten een belastingentrepot. Op het moment waarop wordt geconstateerd, dat onveraccijnsde accijnsproducten zich buiten een belastingentrepot bevinden, is het enkele voorhanden hebben van die producten de grondslag voor het heffen van accijns.

28 De Commissie wijst erop, dat artikel 6, lid 1, van de richtlijn tot doel heeft, vast te stellen wanneer de accijns daadwerkelijk verschuldigd wordt, en niet beoogt te bepalen van wie de accijns moet worden geheven. Wanneer een onveraccijnsd accijnsgoed buiten het gesloten circuit van de belastingentrepots, en dus buiten een schorsingsregeling wordt aangetroffen, houdt dit automatisch in, dat het ooit buiten een dergelijke regeling om is ingevoerd of gefabriceerd of daaraan onregelmatig is onttrokken. Wanneer de verschuldigdheid eenmaal is vastgesteld, is het overeenkomstig artikel 6, lid 2, van de richtlijn aan de lidstaten om te bepalen hoe en met name van wie de accijns wordt geheven.

29 In de eerste plaats is overeenkomstig artikel 5, lid 1, van de richtlijn het belastbare feit in de zin van de richtlijn de productie van het accijnsgoed op het grondgebied van de Gemeenschap of de invoer ervan in dit grondgebied.

30 In de tweede plaats volgt uit artikel 6, lid 1, van de richtlijn, dat de accijns over accijnsproducten onder meer verschuldigd wordt bij de uitslag tot verbruik, zoals gedefinieerd in deze bepaling.

31 Gewoonlijk verstrijkt er tussen het tijdstip waarop het belastbare feit zich voordoet en dat waarop de accijns verschuldigd wordt, enige tijd. Dit is nu juist de tijd gedurende welke de in artikel 4, sub c, van de richtlijn gedefinieerde schorsingsregeling moet worden toegepast.

32 Zoals in punt 20 van het onderhavige arrest is vastgesteld, was volgens de verwijzende rechter in casu geen van de accijnsgoederen die Van de Water voorhanden had, gedekt door douanedocumenten, en was voor de door hem gehuurde loods geen vergunning voor gebruik als belastingentrepot afgegeven.

33 Overeenkomstig de richtlijn, in het bijzonder de artikelen 11, lid 2, en 12, moeten de productie, de verwerking en het voorhanden hebben van accijnsproducten, wanneer de accijns niet voldaan is, plaatsvinden in een belastingentrepot waarvoor door de lidstaat waar het entrepot gelegen is een vergunning is afgegeven.

34 Zoals de Nederlandse regering en de Commissie hebben opgemerkt, volgt uit de opzet van de richtlijn en uit de bepalingen daarvan betreffende de definitie en de werking van de belastingentrepots en de schorsingsregeling, zoals de artikelen 4, sub b en c, 11, lid 2, 12 en 15, lid 1, dat een accijnsgoed dat buiten een schorsingsregeling voorhanden wordt gehouden, noodzakelijkerwijs ooit, op welke wijze dan ook, is uitgeslagen tot verbruik in de zin van artikel 6, lid 1.

35 Ingevolge artikel 6, lid 1, van de richtlijn worden als uitslag tot verbruik beschouwd, niet alleen iedere fabricage en invoer van accijnsproducten buiten een schorsingsregeling, maar eveneens iedere vorm van onttrekking, ook op onregelmatige wijze, aan een schorsingsregeling. Door een dergelijke onttrekking" gelijk te stellen met uitslag tot verbruik in de zin van artikel 6, lid 1, van de richtlijn, heeft de gemeenschapswetgever duidelijk gemaakt dat alle productie, verwerking, voorhanden hebben of verkeer buiten een schorsingsregeling, leidt tot verschuldigdheid van de accijns.

36 Wanneer derhalve voor de nationale rechter is aangetoond, dat een accijnsproduct aan een schorsingsregeling is onttrokken zonder dat de accijns is voldaan, staat vast dat het voorhanden hebben van dit product uitslag tot verbruik is in de zin van artikel 6, lid 1, van de richtlijn en dat de accijns verschuldigd is geworden.

37 Vervolgens moet nog worden bepaald, wie de aldus verschuldigd geworden accijns dient te betalen.

38 Dienaangaande moet worden vastgesteld, dat artikel 6, lid 1, van de richtlijn enkel het tijdstip bepaalt vanaf hetwelk de accijns verschuldigd wordt. Uit het bepaalde in artikel 6, lid 2, blijkt duidelijk, dat wanneer de accijns door de uitslag tot verbruik in de zin van artikel 6, lid 1, eenmaal verschuldigd is geworden, zij wordt geheven en geïnd op de door elke lidstaat vastgestelde wijze, waarbij de lidstaten dezelfde heffings- en invorderingsprocedure moeten toepassen op nationale producten en op producten uit andere lidstaten.

39 Zoals is opgemerkt in punt 22 van het arrest van 2 april 1998, EMU Tabac e.a. (C-296/95, Jurispr. blz. I-1605), voert de richtlijn een aantal regels in met betrekking tot het voorhanden hebben en het verkeer van accijnsproducten en de controles daarop, met name om te garanderen dat de verschuldigdheid van de accijns in alle lidstaten gelijk is geregeld.

40 Ofschoon de gemeenschapswetgever dus in artikel 6, lid 1, van de richtlijn heeft gewaarborgd dat de regels voor de verschuldigdheid van de accijns in alle lidstaten gelijk zijn, heeft hij duidelijk niet de wijze van heffing en inning van de accijns door de lidstaten willen harmoniseren. In artikel 6, lid 2, heeft hij juist de lidstaten uitdrukkelijk de verantwoordelijkheid gelaten om de wijze van heffing en inning te bepalen, met de restrictie dat zij zich daarbij onthouden van de in punt 38 van dit arrest bedoelde discriminatie.

41 Ten slotte wijst de richtlijn in artikel 6 weliswaar niet de persoon aan die de verschuldigde accijns moet voldoen, maar uit de opzet van de richtlijn en de negende overweging van de considerans blijkt, dat de nationale autoriteiten hoe dan ook ervoor moeten zorgen dat de belastingschuld daadwerkelijk wordt geïnd.

42 Blijkens het voorgaande moet artikel 6, lid 1, van de richtlijn aldus worden uitgelegd, dat het enkele voorhanden hebben van een accijnsproduct in de zin van artikel 3, lid 1, van de richtlijn uitslag tot verbruik is, wanneer over dat product nog geen accijns is voldaan overeenkomstig de geldende communautaire bepalingen en nationale wetgeving.

Beslissing inzake de kosten

Kosten

43 De kosten door de Nederlandse regering en de Commissie wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.

Dictum

HET HOF VAN JUSTITIE (Zesde kamer),

uitspraak doende op de door Hoge Raad der Nederlanden bij arrest van 24 augustus 1999 gestelde vraag, verklaart voor recht:

Artikel 6, lid 1, van richtlijn 92/12/EEG van de Raad van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop, zoals gewijzigd bij richtlijn 94/74/EG van de Raad van 22 december 1994, moet aldus worden uitgelegd, dat het enkele voorhanden hebben van een accijnsproduct in de zin van artikel 3, lid 1, van die richtlijn uitslag tot verbruik is, wanneer over dat product nog geen accijns is voldaan overeenkomstig de geldende communautaire bepalingen en nationale wetgeving.