Conclusie van advocaat-generaal Tesauro van 19 januari 1995. - F. G. RODERS BV EN ANDEREN TEGEN INSPECTEUR DER INVOERRECHTEN EN ACCIJNZEN. - VERZOEK OM EEN PREJUDICIELE BESLISSING: TARIEFCOMMISSIE - NEDERLAND. - WIJNACCIJNS - DISCRIMINERENDE BINNENLANDSE BELASTINGEN - BENELUXREGELING. - GEVOEGDE ZAKEN C-367/93 TOT C-377/93.



Jurisprudentie 1995 bladzijde I-02229



Conclusie van de advocaat generaal

++++

1. In de onderhavige procedure, betreffende elf gevoegde zaken waarin de Tariefcommissie te Amsterdam om een prejudiciële beslissing verzoekt, moet het Hof zich wederom uitspreken over de uitlegging van artikel 95 van het Verdrag in verband met de belasting op een aantal alcoholhoudende dranken. Preciezer gezegd dienen de verwijzende rechter de elementen te worden verschaft aan de hand waarvan deze kan beoordelen of de in Nederland geldende wijnaccijns, die verschilt naar gelang het gaat om druivenwijn of wijn van andere vruchten dan druiven (hierna: "vruchtenwijn"), verenigbaar is met artikel 95.

De nationale regeling

2. Ik zal om te beginnen de bestreden nationale regeling in herinnering brengen. Die regeling is vastgesteld ter uitvoering van de Beneluxregeling.

De bedragen en de maatstaven van de accijnzen op gegiste vruchtendranken, zowel "stille"(1) als mousserende, zijn geharmoniseerd bij het "Verdrag tot unificatie van de accijnzen en van het waarborgrecht". Dit door de drie Beneluxlanden op 18 februari 1950 gesloten verdrag(2) is bij tien achtereenvolgende aanvullende protocollen gewijzigd. In het onderhavige verband moet inzonderheid worden gewezen op het Zesde aanvullende protocol, van 26 januari 1976, dat voorziet in vrijstelling van de wijnaccijns en van de bijzondere accijns van wijn voor in de Beneluxlanden vervaardigde of ingevoerde niet-mousserende vruchtenwijn. Ten tijde van de feiten gold voor de bedragen van de accijnzen het Zevende protocol, van 14 september 1984. De hierin bepaalde tarieven zijn overgenomen in de Nederlandse Wet op de accijns van alcoholhoudende stoffen van 30 mei 1963.(3) Deze wet is meerdere malen gewijzigd, onder meer teneinde rekening te houden met de wijzigingen van de Beneluxregeling.

3. In de ten tijde van de feiten geldende versie maakten de artikelen 4 en 5 van de wet van 1963 onderscheid tussen niet-mousserende wijnen, omvattende zowel druivenwijnen met een alcoholgehalte van niet meer dan 22 volumeprocenten als vruchtenwijnen met een alcoholgehalte van niet meer dan 15 volumeprocenten, en mousserende wijnen, omvattende mousserende wijnen op basis van druiven en mousserende wijnen op basis van andere vruchten dan druiven. Produkten die niet onder deze categorieën vallen, met name omdat zij een hoger alcoholgehalte hebben, worden beschouwd als "alcoholhoudende stoffen" en zijn als zodanig aan een hogere accijns onderworpen.

Alle in Nederland vervaardigde of ingevoerde niet-mousserende wijnen zijn in beginsel aan wijnaccijns en bijzondere accijns van wijn onderworpen (artikel 2, leden 2 en 3, van de wet van 1963). Evenzo zijn alle mousserende wijnen in beginsel onderworpen aan een accijns van mousserende dranken en een bijzondere accijns van mousserende dranken (artikel 2, leden 4 en 5). Ingevolge de artikelen 85a en 88d van de wet evenwel zijn niet-mousserende vruchtenwijnen van accijns vrijgesteld wanneer zij beantwoorden aan bepaalde voorschriften inzake etikettering en verpakking. Mousserende vruchtenwijnen zijn aan een lagere accijns onderworpen dan mousserende druivenwijnen. Voorts zijn ingevoerde mousserende druivenwijnen aan wijnaccijns onderworpen, terwijl ingevoerde mousserende vruchtenwijnen van accijns zijn vrijgesteld.

Volledigheidshalve zij er ten slotte aan herinnerd, dat de wet van 1963 is vervangen door de Wet op de accijns van 31 oktober 1991(4), waarbij de accijnswetgeving is vereenvoudigd en geharmoniseerd. Deze wet is op haar beurt gewijzigd bij de wet van 24 december 1992 in verband met de afschaffing van de fiscale grenzen.(5) Volgens de nieuwe regeling, inzonderheid vastgesteld om de Nederlandse wettelijke regeling aan te passen aan de richtlijnen 92/83 EEG(6) en 92/84/EEG(7) van de Raad, waarbij op communautair niveau de structuur van de accijns is geharmoniseerd en de accijnstarieven onderling zijn aangepast, worden vanaf 1 januari 1993 vruchtenwijnen en druivenwijnen gelijk behandeld, dat wil zeggen aan dezelfde accijns onderworpen.

De feiten

4. Dan kom ik thans toe aan de feiten die tot de onderhavige procedure hebben geleid. De Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen wees elf bezwaren af die enkele importeurs hadden ingediend tegen de heffing van wijnaccijns en bijzondere accijns van wijn op produkten als madeira, rode wijn, champagne, vermout en sherry. Van elk van de afwijzende uitspraken gingen de betrokken importeurs in beroep bij de Tariefcommissie.

Daar zij een beslissing van het Hof noodzakelijk achtte, heeft de Tariefcommissie elf verwijzingsuitspraken gedaan, waarmee zij in hoofdzaak wenst te vernemen, of artikel 95 zich ertegen verzet dat in Nederland een gedifferentieerde belasting geldt voor druivenwijn en vruchtenwijn, gelet op de andere regeling waaraan vruchtenwijnen ten tijde van de betrokken feiten onderworpen waren en rekening houdend met de omstandigheid, dat Nederland lid is van de Benelux en derhalve de in dat kader vastgestelde wetgeving moet eerbiedigen. Dit is de strekking van de in alle elf zaken gestelde eerste vraag, die enkel varieert voor wat betreft de vermelding van het betrokken produkt: madeira, met een alcoholgehalte van 18 % (zaak C-367/93); rode wijn, 12 % (zaken C-368/93, C-372/93 en C-375/93); champagne, 12 % (zaken C-369/93, C-373/93 en C-377/93); vermout, 13,5 % (zaak C-370/93); en sherry, 17 % (zaken C-371/93, C-374/93 en C-376/93). Met een tweede vraag, die in alle zaken gelijk is geformuleerd, vraagt de Tariefcommissie het Hof, zich in voorkomend geval uit te spreken over de werking in de tijd van zijn arrest, inzonderheid rekening houdend met de omstandigheid, dat eventuele terugbetaling van de accijns voor Nederland aanzienlijke financiële gevolgen zou hebben, aangezien een groot aantal gelijksoortige zaken momenteel voor de Nederlandse rechter aanhangig is.

De eerste vraag

5. In de eerste plaats heeft het Hof herhaaldelijk verklaard, dat artikel 95 van het Verdrag tot doel heeft, "het vrije verkeer van goederen tussen de Lid-Staten onder normale concurrentieverhoudingen te verzekeren door elke vorm van bescherming uit te sluiten die het gevolg kan zijn van de toepassing van binnenlandse belastingen die discriminerend zijn ten opzichte van produkten uit andere Lid-Staten, en de volstrekte neutraliteit van de binnenlandse belastingen te waarborgen ten aanzien van de mededinging tussen de nationale en ingevoerde produkten".(8)

Voorts hoeft er nauwelijks aan te worden herinnerd, dat de Lid-Staten volgens artikel 95, eerste alinea, "op produkten van de overige Lid-Staten, al dan niet rechtstreeks, geen hogere binnenlandse belastingen van welke aard ook [heffen] dan die welke, al dan niet rechtstreeks, op gelijksoortige nationale produkten worden geheven". Volgens de tweede alinea heffen de Lid-Staten bovendien "op de produkten van de overige Lid-Staten geen zodanige binnenlandse belastingen, dat daardoor andere produkties zijdelings worden beschermd". Dit komt er kort gezegd op neer, dat op grond van de eerste alinea de belasting op binnenlandse produkten moet worden vergeleken met de belasting op gelijksoortige ingevoerde produkten, terwijl de tweede alinea betrekking heeft op de discriminerende fiscale behandeling van ingevoerde produkten die, ofschoon zij niet gelijksoortig zijn aan de binnenlandse produkten, daarmee niettemin, zij het slechts gedeeltelijk, indirect of potentieel, concurreren.

6. De door de Tariefcommissie gestelde vragen hebben betrekking op artikel 95 in het algemeen. De verwijzende rechter geeft niet aan, of hij om uitlegging van de eerste of van de tweede alinea verzoekt. Aangezien in de verwijzingsuitspraken evenwel uitdrukkelijk wordt verwezen naar het arrest van 4 maart 1986(9), waarin het Hof zich in het bijzonder heeft uitgesproken over de gelijksoortigheid van vruchtenwijn en druivenwijn, moet ervan worden uitgegaan dat de nationale rechter voor de oplossing van de bij hem aanhangige geschillen de uitlegging van artikel 95, eerste alinea, noodzakelijk acht. Het komt mij echter voor, dat hem ook de elementen moeten worden verschaft die nuttig zijn om de bestreden regeling aan artikel 95, tweede alinea, te toetsen, daar die regeling, ook indien zij verenigbaar is met de eerste alinea, niettemin in strijd zou kunnen zijn met de tweede alinea.

Alvorens op de zaak ten gronde in te gaan, moet, gelet op artikel 233 van het Verdrag, nog worden onderzocht welke verhouding er tussen artikel 95 en de betrokken specifieke Beneluxregeling bestaat.

a) Verhouding tussen artikel 95 en de Beneluxregeling

7. Aangezien een essentieel element van de toepassing van artikel 95 bestaat in een vergelijking van de binnenlandse produkten met de ingevoerde produkten, ligt het voor de hand dat de definitie van "binnenlandse produkten" zal afhangen van het soort verband tussen artikel 95 en de betrokken Beneluxregeling. Deze laatste is in de nationale procedures immers ingeroepen ten betoge dat de Benelux, en niet Nederland, als relevant belastinggebied moet worden beschouwd. Anders, zo heeft de Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen betoogd, zou de Benelux door toepassing van het gemeenschapsrecht uiteen vallen althans in zijn ontwikkeling worden belemmerd, hetgeen in strijd zou zijn met artikel 233 van het Verdrag.

Bij aanvaarding van dit betoog zou de vergelijking die voor de toepassing van artikel 95 moet worden gemaakt, betrekking moeten hebben op de situatie van in de Benelux vervaardigde druivenwijn en vruchtenwijn, respectievelijk uit andere Lid-Staten afkomstige druivenwijn en vruchtenwijn. Dit zou betekenen, dat in Luxemburg vervaardigde druivenwijn moet worden beschouwd als een binnenlands produkt, hetgeen uiteraard tot een andere beoordeling zou leiden.

8. In dit verband dient eraan te worden herinnerd, dat ofschoon de Lid-Staten zich in beginsel niet op de bepalingen van een tussen de Lid-Staten gesloten overeenkomst kunnen beroepen om zich aan de toepassing van het gemeenschapsrecht te onttrekken(10), artikel 233 van het Verdrag bepaalt, dat de voorschriften van gemeenschapsrecht "geen beletsel [vormen] voor het bestaan en de voltooiing van de regionale unies tussen België en Luxemburg alsmede tussen België, Luxemburg en Nederland, voor zover de doelstellingen van die regionale unies niet bereikt zijn door toepassing van dit Verdrag".

Deze bepaling, zo heeft het Hof verklaard, "beoogt te voorkomen, dat de regionale unie van deze drie Lid-Staten door de toepassing van het gemeenschapsrecht uiteen zou vallen of in haar ontwikkeling zou worden belemmerd. Zij stelt aldus de drie betrokken Lid-Staten in staat om, in afwijking van de gemeenschapsvoorschriften, de bepalingen toe te passen die binnen hun unie gelden, voor zover die unie verder is voortgeschreden dan de gemeenschappelijke markt."(11) Met andere woorden, op grond van artikel 233 mag worden afgeweken van de bepalingen van gemeenschapsrecht, wanneer zulks noodzakelijk is voor het bestaan en de ontwikkeling van de unie en mits uiteraard in de betrokken sector de stand van de ontwikkeling in het kader van de unie verder is voortgeschreden dan in het kader van de Gemeenschap.

9. Zoals ik reeds beklemtoonde bij de beschrijving van de betrokken nationale regeling, is de integratie in de sector alcoholaccijnzen in het kader van de Benelux momenteel beperkt tot de loutere eenmaking van de bedragen. Die eenmaking is overigens onvolledig, voor zover voor Luxemburgse wijn tot 1 januari 1993 een bijzondere belastingregeling gold doordat deze was vrijgesteld van de bijzondere accijns op wijn en de bijzondere accijns op mousserende wijn.

Al aangenomen dat de door de Beneluxlanden bereikte integratie op het gebied van accijnzen verder gevorderd is dan die op communautair niveau, op welk niveau recentelijk alleen de bedragen nader tot elkaar zijn gebracht, moet niettemin worden onderzocht, of de afwijking van artikel 95 inderdaad noodzakelijk is om die integratie te waarborgen. Met andere woorden, onderzocht moet worden of de eventuele "schending" van artikel 95 voor een goede werking van de verder gevorderde Beneluxregeling onmisbaar is.

10. Mijns inziens kan deze vraag slechts ontkennend worden beantwoord, daar de toepassing van de in de Beneluxregeling voorziene geuenificeerde bedragen met volledige inachtneming van artikel 95 kan geschieden. Het valt moeilijk in te zien, hoe de inachtneming van dit artikel de goede werking van de Beneluxregeling ongunstig zou kunnen beïnvloeden, vooral ook omdat elk van de Beneluxlanden de betrokken accijnzen voor eigen rekening blijft innen, zij het ook op een geharmoniseerde grondslag.(12)

Ondanks de bijzondere Beneluxregeling moet Nederland voor de toepassing van artikel 95 uiteindelijk als relevant belastinggebied worden beschouwd.

b) Artikel 95, eerste alinea

11. Zoals gezegd, moet voor de toepassing van artikel 95, eerste alinea, de fiscale belasting van nationale produkten worden vergeleken met de fiscale belasting van "gelijksoortige" ingevoerde produkten. Het begrip "gelijksoortig" moet, gelijk het Hof meerdere malen heeft beklemtoond, "voldoende soepel" worden uitgelegd.(13) Bij de beoordeling in de zin en in het kader van artikel 95, eerste alinea, moet derhalve rekening worden gehouden met: a) de oorsprong van de goederen; b) de gelijksoortigheid van de goederen; c) de eventuele discriminatie.

12. In de onderhavige zaken staat vast, dat de produkten waarvoor een gunstige regeling geldt, hoofdzakelijk binnenslands worden geproduceerd; druivenwijnen zijn uitsluitend afkomstig uit andere Lid-Staten. Eveneens staat vast, dat niet-mousserende vruchtenwijnen zijn vrijgesteld van de wijnaccijns, ofschoon zij daar in beginsel aan onderworpen zijn; dat mousserende vruchtenwijnen aan een minder hoge accijns zijn onderworpen dan mousserende druivenwijnen, alsmede dat alleen ingevoerde mousserende wijnen behalve aan de accijns op mousserende dranken tevens aan wijnaccijns zijn onderworpen, zodat enkel mousserende druivenwijn zwaarder wordt belast dan vruchtenwijn.

In die omstandigheden hoeft nog slechts te worden nagegaan, of de betrokken produkten gelijksoortig zijn.

13. Volgens vaste rechtspraak van het Hof, die aan het begrip gelijksoortigheid een ruime uitlegging geeft, moet worden onderzocht of de betrokken produkten "uit verbruikersoogpunt soortgelijke eigenschappen vertonen en aan dezelfde behoeften voldoen"(14); derhalve moet niet het volstrekt identieke, maar het soortgelijke en vergelijkbare gebruik als maatstaf worden genomen.

Meer in bijzonder met betrekking tot de beoordeling van de gelijksoortigheid van vruchtenwijn en druivenwijn, zo overwoog het Hof in het arrest Commissie/Denemarken, moet "enerzijds worden gelet op al hun objectieve kenmerken, zoals oorsprong, wijze van vervaardiging en organoleptische eigenschappen, met name smaak en alcoholgehalte, en anderzijds op het feit dat zij uit verbruikersoogpunt al dan niet aan dezelfde behoeften voldoen".(15)

14. In hetzelfde arrest kwam het Hof voorts tot de conclusie, dat druivenwijn van het type tafelwijn en vruchtenwijn van het type tafelwijn gelijksoortig zijn. Ik neem akte van deze overweging, ook al koester ik de verdenking, dat de vastgestelde gelijksoortigheid van de twee categorieën wijn bij de kenners (van druivenwijn uiteraard) wellicht kritiek heeft uitgelokt. Anderzijds hoeft de smaak helaas niet steeds verenigbaar te zijn met het gemeenschapsrecht.

Hoe dit ook zij, aangezien in de hoofdgedingen wordt gediscussieerd over de gelijksoortigheid van vruchtenwijn en vijf verschillende alcoholhoudende dranken op basis van druiven, waaronder druivenwijn van het type tafelwijn, moet in elk geval de gelijksoortigheid van vruchtenwijn ten opzichte van elk van de betrokken produkten worden onderzocht.

° Rode tafelwijn (zaken C-368/93, C-372/93 en C-375/93)

15. In het reeds meerdere malen aangehaalde arrest Commissie/Denemarken heeft het Hof deze vraag zoals gezegd bevestigend beantwoord met de overweging, dat "vruchtenwijnen en wijn uit druiven met dezelfde soort grondstoffen ° landbouwprodukten ° en volgens hetzelfde procédé ° natuurlijke gisting ° worden vervaardigd"(16); de omstandigheid dat het uiteindelijke alcoholgehalte van vruchtenwijnen door toevoeging van ethylalcohol wordt bereikt, achtte het Hof evenwel niet van belang, daar ook het alcoholgehalte van druivenwijn volgens die methode kan worden verhoogd. Het Hof beklemtoonde bovendien, dat de twee onderhavige dranken overeenkomstige organoleptische eigenschappen vertonen, met name qua smaak en alcoholgehalte, en aan dezelfde behoeften van de consument voldoen doordat zij zich "lenen voor hetzelfde gebruik, namelijk zowel als verfrissende en opwekkende drank als bij maaltijden"(17); de omstandigheid dat de consumptie van vruchtenwijn vergeleken met de consumptie van druivenwijn altijd klein is geweest, betekent niet, aldus het Hof, "dat de twee categorieën dranken niet aan dezelfde behoeften zouden kunnen voldoen".(18)

Gelet op het voorgaande kan derhalve niet worden ontkend, dat rode tafelwijn als aan de orde in de zaken C-368/93 en C-372/93 moet worden beschouwd als gelijksoortig aan in Nederland vervaardigde vruchtenwijn.

16. In dit verband moet nog worden nagegaan of, zoals de Nederlandse regering betoogt, een andere oplossing geboden is voor de in zaak C-375/93 in geding zijnde in bepaalde gebieden voortgebrachte (rode) kwaliteitswijnen (v.q.p.r.d.-wijnen). Toepassing van de hiervoor aangehaalde criteria van het Hof lijkt er althans op het eerste gezicht op te wijzen, dat ook die wijnen gelijksoortig, in de zin van artikel 95, eerste alinea, aan vruchtenwijnen moeten worden geacht.

Het enige element aan de hand waarvan rode kwaliteitswijn kan worden onderscheiden van andere tafelwijn, is de omstandigheid dat het alcoholgehalte van v.q.p.r.d.-wijnen nooit kan worden verhoogd door de toevoeging van ethylalcohol. Volstaat dit om de gelijksoortigheid met vruchtenwijn uit te sluiten? De verleiding is groot om deze vraag bevestigend te beantwoorden. Evenwel kan bedoelde omstandigheid niet beslissend worden geacht; anders zou immers, in strijd met de hiervoor aangehaalde rechtspraak, moeten worden geconcludeerd dat vruchtenwijnen slechts gelijksoortig zijn aan druivenwijnen wanneer ook aan deze laatste wijnen, zij het maar in geringe mate, ethylalcohol is toegevoegd. Mitsdien dringt zich met betrekking tot v.q.p.r.d.-wijnen dezelfde conclusie op als voor rode tafelwijnen.

° Likeurwijnen: sherry (zaken C-371/93, C-374/93 en C-376/93); madeira (zaak C-367/93); vermout (zaak C-370/93)

17. Het arrest Commissie/Denemarken (reeds aangehaald) biedt ook nuttige elementen voor de oplossing van de vraag, of er gelijksoortigheid bestaat tussen vruchtenwijnen en likeurwijnen uit druiven, zoals sherry. In dit arrest maakte het Hof onderscheid tussen tafelwijn (vruchtenwijn of druivenwijn) en likeurwijn, welke laatste, anders dan tafelwijn, wordt gedronken "als aperitief [of] als dessertwijn", hetgeen betekent dat hij aan andere behoeften van de consument voldoet dan tafelwijn.

Daar komt bij, dat het alcoholgehalte verschilt: sherry heeft een alcoholgehalte van 17 %, terwijl vruchtenwijn waarvoor in Nederland een gunstige regeling geldt, een alcoholgehalte heeft van niet meer dan 15 %. Hetzelfde geldt voor madeira, met name nu het hier gaat om een likeurwijn met een alcoholgehalte van 18 %.

18. Minder duidelijk is de situatie van vermout. Dit is een drank met een alcoholgehalte van 13,5 %, die derhalve op het eerste gezicht zou kunnen worden gelijkgesteld aan vruchtenwijn. Evenwel moet rekening worden gehouden met de omstandigheid, dat vermout, anders dan druivenwijn en vruchtenwijn, niet uit dezelfde grondstoffen wordt vervaardigd. Aan de wijn die voor de vervaardiging van vermout wordt gebruikt, wordt niet alleen ethylalcohol toegevoegd, maar ook, zij het in zeer kleine hoeveelheden, een aantal kruiden, die aan deze drank een zeer bijzondere smaak geven.

Behoudens het door de nationale rechter in te stellen onderzoek naar de vraag, of er vruchtenwijnen met overeenkomstige eigenschappen bestaan, moet derhalve worden vastgesteld, dat de organoleptische eigenschappen van vermout niet overeenstemmen met die van vruchtenwijn en dat het hier gaat om categorieën dranken die aan verschillende behoeften van de consument voldoen. Mitsdien kunnen vermout en vruchtenwijn niet worden beschouwd als gelijksoortige produkten in de zin van artikel 95, eerste alinea.

° Champagne (zaken C-369/93, C-373/93 en C-377/93)

19. Champagne is een mousserende druivenwijn en als zodanig aan de Nederlandse accijns van mousserende dranken en bijzondere accijns van mousserende dranken onderworpen. Het lijdt mijns inziens geen twijfel, dat mousserende wijn niet gelijksoortig aan stille wijn kan worden geacht, of het nu gaat om wijn uit druiven of uit vruchten. De voornaamste reden hiervoor is, dat de betrokken wijnen weliswaar uit dezelfde grondstoffen worden vervaardigd, maar volgens een heel andere procédé. Voorts hebben de twee soorten dranken heel andere organoleptische eigenschappen en beantwoorden zij aan verschillende behoeften van de consument.

Dit vooropgesteld, wens ik al aanstonds het volgende op te merken. Ik geloof niet dat, uiteraard binnen de categorie mousserende wijnen, champagne gelijksoortig aan mousserende vruchtenwijn kan worden geacht. Anders dan de Commissie, geloof ik met name niet dat de door het Hof in het arrest Commissie/Denemarken genoemde criteria die conclusie wettigen.

20. Ofschoon zowel (mousserende) vruchtenwijn als (mousserende) druivenwijn (dus ook champagne) uit dezelfde soort basisprodukten (vruchten) worden verkregen, is het stellig niet zo, dat beide soorten wijnen volgens hetzelfde, althans een soortgelijk procédé worden vervaardigd. Druivenwijn wordt mousserend gemaakt volgens een geheel natuurlijk procédé, te weten door dubbele gisting. Daarentegen wordt mousserende vruchtenwijn vervaardigd door de toevoeging van koolzuur, zodat van natuurlijke gisting in het geheel geen sprake is. Hieruit volgt bovendien, dat de organoleptische eigenschappen van champagne, inzonderheid de smaak, niet vergelijkbaar zijn met die van mousserende vruchtenwijnen. Voorts kan mijns inziens moeilijk worden staande gehouden, dat het hier gaat om twee categorieën dranken die aan dezelfde behoeften van de consument voldoen. Het drinken van champagne geschiedt gewoonlijk bij bijzondere gelegenheden.

Voor de toepassing van artikel 95, eerste alinea, van het Verdrag moet champagne derhalve niet gelijksoortig aan mousserende vruchtenwijn worden geacht.

21. Uiteindelijk kan alleen rode tafelwijn (zaken C-368/93, C-372/93 en C-375/93) als gelijksoortig, in de zin van artikel 95, eerste alinea, aan vruchtenwijn worden geacht. Daarentegen kunnen sherry (zaken C-371/93, C-374/93 en C-376/93), madeira (zaak C-367/93) en vermout (zaak C-370/93) niet gelijksoortig aan vruchtenwijn worden geacht; hetzelfde geldt voor champagne (zaken C-369/93, C-373/93 en C-377/93) ten opzichte van mousserende vruchtenwijn.

c) Artikel 95, tweede alinea

22. Zoals ik al zei, hebben de door de Tariefcommissie gestelde vragen kennelijk alleen betrekking op artikel 95, eerste alinea. In aanmerking genomen evenwel, dat ook al is de betrokken Nederlandse wettelijke regeling verenigbaar met artikel 95, eerste alinea, voor wat betreft sherry, madeira, vermout en champagne, zij niettemin in strijd zou kunnen zijn met artikel 95, tweede alinea, lijkt het mij verstandig, de verwijzende rechter de elementen te verschaffen aan de hand waarvan hij de betrokken wetgeving ook aan artikel 95, tweede alinea, kan toetsen.

Anders dan artikel 95, eerste alinea, heeft de tweede alinea betrekking op de discriminerende fiscale behandeling van produkten die niet gelijksoortig zijn. Volgens de rechtspraak van het Hof richt deze alinea zich "meer bepaald tegen elke vorm van zijdelings fiscaal protectionisme in het geval van ingevoerde produkten die, hoewel niet gelijksoortig in de zin van de eerste alinea, toch gedeeltelijk, indirect of potentieel in een mededingingsverhouding staan met sommige produkties van het land van invoer".(19)

23. Vervolgens zij erop gewezen dat, volgens de rechtspraak van het Hof op het onderhavige gebied, de vraag of een bepaalde fiscale last verenigbaar is met artikel 95, tweede alinea, moet worden beantwoord "met inachtneming van de gevolgen van die last voor de mededingingsverhouding tussen de betrokken produkten. Het gaat er dus in hoofdzaak om, of die last de betrokken markt al dan niet beïnvloedt door het potentiële verbruik van de ingevoerde produkten te verminderen ten gunste van concurrerende nationale produkten".(20) De nationale rechter dient in het bijzonder rekening te houden met het verschil in verkoopprijs van de betrokken produkten en met de invloed van dat verschil op de keus van de verbruiker, alsmede met de ontwikkeling van het verbruik van de produkten.

Gezien de dienaangaande door de Nederlandse regering in de loop van de procedure verstrekte gegevens, lijkt het op het eerste gezicht uitgesloten, dat de in geding zijnde regeling in strijd is met artikel 95, tweede alinea. De beoordeling van deze vraag zal evenwel door de nationale rechter moeten geschieden, uiteraard aan de hand van de zojuist genoemde criteria.

De tweede vraag

24. Met de tweede vraag wenst de verwijzende rechter te vernemen, of aan een verklaring van het Hof volgens welke de in geding zijnde accijns onverenigbaar is met het gemeenschapsrecht, een beperkte werking in de tijd moet worden toegekend. Zoals gezegd, zou terugbetaling van de accijns in het zeer grote aantal voor de Nederlandse rechter aanhangige zaken voor de Nederlandse Staat enorme financiële gevolgen hebben.

Dienaangaande herinner ik om te beginnen aan de rechtspraak van het Hof, volgens welke de uitlegging die het Hof krachtens de hem bij artikel 177 verleende bevoegdheid geeft van een voorschrift van gemeenschapsrecht, wanneer daaraan behoefte bestaat, de betekenis en strekking van dat voorschrift verklaart en preciseert zoals het sedert het tijdstip van zijn inwerkingtreding moet of had moeten worden verstaan en toegepast. Hieruit volgt dat het aldus uitgelegde voorschrift door de rechter ook kan en moet worden toegepast op rechtsbetrekkingen die zijn ontstaan en tot stand gekomen vóór het arrest waarbij op het verzoek om uitlegging is beslist, indien voor het overige is voldaan aan de voorwaarden waaronder een geschil over de toepassing van dat voorschrift voor de bevoegde rechter kan worden gebracht.(21)

25. Gelet op deze beginselen, is een eventuele beperking van de werking in de tijd van de uitlegging door het Hof een absolute uitzondering.(22) Het Hof heeft die werking beperkt in nauwkeurig bepaalde omstandigheden, te weten een gevaar voor ernstige economische gevolgen, inzonderheid gezien het grote aantal op basis van de geldig geachte wettelijke regeling te goeder trouw tot stand gekomen rechtsbetrekkingen, alsmede op grond van de overweging dat de justitiabelen en de nationale autoriteiten tot een met het gemeenschapsrecht strijdig gedrag werden gebracht op grond van een objectieve, relevante onzekerheid omtrent de strekking van de communautaire voorschriften, aan welke onzekerheid het gedrag van andere Lid-Staten of van de Commissie eventueel had bijgedragen.(23)

Het Hof heeft op deze regel evenwel een uitzondering gemaakt voor de rechten van degenen die vóór de uitspraak van het arrest een rechtsvordering of een daarmee gelijk te stellen vordering hadden ingediend. Een andere oplossing zou immers impliceren, dat de justitiabele die procesbelang heeft wegens het nut van een gunstige uitspraak, de essentie van het krachtens het gemeenschapsrecht geldend gemaakte recht wordt ontnomen.(24) Aangezien aanhangige zaken er niet door kunnen worden geraakt, zou een eventuele beperking van de werking in de tijd van het arrest in casu derhalve niet tegemoetkomen aan de bekommernis van de Nederlandse regering, daar de catastrofale financiële gevolgen waarvoor deze bang is, grotendeels betrekking hebben op beroepen die reeds bij de bevoegde nationale rechter zijn ingesteld.

26. Gelet op het voorgaande zijn er mijns inziens in de onderhavige zaken geen omstandigheden die een uitzondering op het beginsel van de terugwerkende kracht van uitleggingsarresten rechtvaardigen.

De uitlegging van artikel 95 is voorts duidelijk en vindt bevestiging in een uitgebreide, ondubbelzinnige rechtspraak. Mitsdien kon er geen objectieve onzekerheid bestaan over het feit, dat de belasting ingevolge die rechtspraak verboden was.(25) Aangaande de financiële gevolgen die de Nederlandse regering zou kunnen ondervinden van een onwettigverklaring van de belasting, zij opgemerkt dat dit element op zich een beperkte werking in de tijd van 's Hofs arrest in het geheel niet rechtvaardigt. Anders zou men het gevaar lopen, ernstige inbreuken gunstiger te behandelen, aangezien juist deze inbreuken voor de Lid-Staten aanzienlijke financiële gevolgen kunnen hebben. Dit zou een absurde en duidelijk onaanvaardbare oplossing zijn.

Hieraan moet nog worden toegevoegd, dat juist de zaken die betrekking hebben op de verenigbaarheid met het gemeenschapsrecht van nationale belastingen, belangrijke gevolgen hebben op het gebied van de terugvordering van onverschuldigd betaalde belastingen. Wanneer aan de werking van het arrest derhalve enkel op grond van de omvang van die gevolgen een beperking in de tijd zou worden verbonden, zou zulks niet alleen in strijd zijn met eerdere uitspraken van het Hof(26), maar zou tevens een gevaarlijk precedent worden geschapen, daar de rechterlijke bescherming van de rechten die de belastingplichtigen aan de communautaire belastingwetgeving ontlenen, er aanmerkelijk door zou kunnen worden beperkt.

27. In de loop van de procedure is nog gewezen op de omstandigheid, dat de betrokken importeurs aldus terugbetaling zouden kunnen krijgen van belastingen die reeds op de verbruiker zijn afgewenteld. Nu de verwijzende rechter het Hof dienaangaande geen vraag heeft voorgelegd, herinner ik hier slechts aan de vaste rechtspraak van het Hof, volgens welke het gemeenschapsrecht niet uitsluit dat rekening wordt gehouden met de mogelijkheid dat de last van de ten onrechte geheven belastingen is afgewenteld op andere deelnemers aan het economisch verkeer of op de verbruiker, maar het aan de Lid-Staten staat, "overeenkomstig de bepalingen van hun nationale recht de terugbetaling te verzekeren van in strijd met artikel 95 geheven belastingen, op voorwaarden die niet ongunstiger mogen zijn dan die voor vergelijkbare nationale vorderingen en die in elk geval de uitoefening van de door de communautaire rechtsorde toegekende rechten niet nagenoeg onmogelijk maken".(27)

28. Gelet op het bovenstaande geef ik het Hof in overweging, de vragen van de Tariefcommissie te beantwoorden als volgt:

"1) Rekening houdend met de huidige stand van de integratie tussen de Beneluxlanden op het gebied van accijnzen, kan een Lid-Staat geen beroep doen op artikel 233 EG-Verdrag om zich te onttrekken aan de krachtens artikel 95 van dit Verdrag op hem rustende verplichtingen, met als gevolg dat het grondgebied van de betrokken Lid-Staat als relevant belastinggebied voor de toepassing van artikel 95 moet worden beschouwd.

2) Artikel 95, eerste alinea, EG-Verdrag moet aldus worden uitgelegd, dat produkten als rode tafelwijn en rode v.q.p.r.d.-wijn enerzijds en niet-mousserende vruchtenwijn met een alcoholgehalte van niet meer dan 15 % anderzijds, gelijksoortig zijn. Daarentegen zijn produkten als sherry, madeira en vermout enerzijds en niet-mousserende vruchtenwijn met een alcoholgehalte van niet meer dan 15 % anderzijds, niet gelijksoortig. Produkten als champagne en mousserende vruchtenwijn zijn evenmin gelijksoortig.

3) In de onderhavige zaken zijn de voorwaarden voor een beperkte werking in de tijd van het arrest niet vervuld."

(*) Oorspronkelijke taal: Italiaans.

(1) ° Met stille wordt hier gedoeld op niet-mousserende wijnen en, meer in het algemeen, alcoholhoudende dranken.

(2) ° Slechts volledigheidshalve zij eraan herinnerd, dat de drie Beneluxlanden op 29 mei 1972 een nieuwe Benelux-overeenkomst tot unificatie van accijnzen hebben ondertekend; deze is evenwel nog niet in werking getreden, zodat ook de Overeenkomst tot eenmaking van het Benelux-accijnsgebied van 10 juni 1970 nog niet van kracht is.

(3) ° Stb. 1963, 240.

(4) ° Stb. 1991, 561.

(5) ° Stb. 1992, 711.

(6) ° Richtlijn van 19 oktober 1992 betreffende de harmonisatie van de structuur van de accijns op alcohol en alcoholhoudende dranken (PB 1992, L 316, blz. 21).

(7) ° Richtlijn van 19 oktober 1992 betreffende de onderlinge aanpassing van de accijnstarieven op alcohol en alcoholhoudende dranken (PB 1992, L 316, blz. 29).

(8) ° Zie onder meer arrest van 11 juli 1989, zaak 323/87, Commissie/Italië, Jurispr. 1989, blz. 2275, r.o. 7.

(9) ° Arrest van 4 maart 1986, zaak 106/84, Commissie/Denemarken, Jurispr. 1986, blz. 833.

(10) ° Zie laatstelijk arrest van 10 november 1992, zaak C-3/91, Exportur, Jurispr. 1992, blz. I-5529, r.o. 8.

(11) ° Arrest van 16 mei 1984, zaak 105/83, Pakvries, Jurispr. 1984, blz. 2101, r.o. 11.

(12) ° Zoals ik al zei, is de Overeenkomst tot eenmaking van het Benelux-accijnsgebied van 10 juni 1970 nog niet in werking getreden.

(13) ° Zie bij voorbeeld arrest van 27 februari 1980, zaak 169/78, Commissie/Italië, Jurispr. 1980, blz. 385, r.o. 5.

(14) ° Arrest van 4 maart 1986, Commissie/Denemarken, reeds aangehaald, r.o. 12.

(15) ° Idem, r.o. 12.

(16) ° Idem, r.o. 14.

(17) ° Idem, r.o. 15.

(18) ° Idem, r.o. 15.

(19) ° Zie bij voorbeeld arresten van 27 februari 1980, zaak 168/78, Commissie/Frankrijk, Jurispr. 1980, blz. 347, r.o. 6, 9 juli 1987, zaak 356/85, Commissie/België, Jurispr. 1987, blz. 3299, r.o. 7.

(20) ° Arrest van 9 juli 1987, reeds aangehaald, r.o. 15.

(21) ° Zie arresten van 27 maart 1980, zaak 61/79, Denkavit italiana, Jurispr. 1980, blz. 1205, r.o. 16, en gevoegde zaken 66/79, 127/79 en 128/79, Salumi, Jurispr. 1980, blz. 1237, r.o. 9.

(22) ° Zie de in voetnoot 21 aangehaalde arresten, respectievelijk r.o. 17 en 10.

(23) ° Zie arresten van 16 juli 1992, zaak C-163/90, Legros, Jurispr. 1992, blz. I-4625, r.o. 30-35; 31 maart 1992, zaak C-200/90, Dansk Denkavit en Poulsen Trading, Jurispr. 1992, blz. I-2217; 17 mei 1990, zaak C-262/88, Barber, Jurispr. 1990, blz. I-1889, r.o. 40-45; 2 februari 1988, zaak 24/86, Blaizot, Jurispr. 1988, blz. 379, r.o. 25-35, en 8 april 1976, zaak 43/75, Defrenne, Jurispr. 1976, blz. 455, r.o. 69-75.

(24) ° Ik ben het derhalve niet eens met de beginselverklaring volgens welke het Hof, wanneer dit gebruik maakt van de mogelijkheid de werking in de tijd van een arrest te beperken, dient te bepalen of op die beperking een uitzondering kan worden gemaakt ten gunste van de partij in het hoofdgeding die het beroep tegen de nationale uitvoeringshandeling (...) bij de nationale rechter heeft ingesteld, dan wel of, omgekeerd, ook ten aanzien van die partij een enkel voor de toekomst werkende ongeldigverklaring een passend rechtsherstel vormt (arrest van 26 april 1994, zaak C-228/92, Roquette, Jurispr. 1994, blz. I-1445, r.o. 25). Het komt mij namelijk voor, dat slechts sprake is van passend rechtsherstel wanneer de justitiabele niet alleen, naar gelang het geval, een communautair voorschrift ongeldig of een nationaal voorschrift buiten toepassing kan doen verklaren, maar die justitiabele bovenal aan dat rechtsherstel een daadwerkelijke bescherming van de hem toegekende rechten ontleent. Anders ontstaat het gevaar van daadwerkelijke rechtsweigering, met het daaraan verbonden gevaar dat het systeem zijn geloofwaardigheid verliest, met name wat betreft de eerbiediging van de fundamentele beginselen van een rechtsgemeenschap. Zoals bekend ontbreekt het dienaangaande niet aan ondubbelzinnige verklaringen in uitspraken van de nationale rechter (zie bij voorbeeld het arrest Fragd van de Italiaanse Corte costituzionale van 21 april 1989, nr. 232, in Il Foro italiano, 1990, I, col. 1855; zie daarover Gaja, New Developments in a continuing story: the relationship between EEC Law and the Italian Law , in CMLRev., blz. 83 e.v.).

(25) ° Daar komt bij, dat de Commissie tegen Nederland op 17 oktober 1990 een niet-nakomingsprocedure had ingeleid op grond dat zij de betrokken wettelijke regeling in strijd achtte met artikel 95 van het Verdrag. Deze procedure is vervolgens beëindigd, daar de Nederlandse autoriteiten met de op 1 januari 1993 in werking getreden nieuwe wettelijke voorschriften een einde hebben gemaakt aan de discriminatie.

(26) ° Zie bij voorbeeld arrest van 31 maart 1992, Dansk Denkavit en Poulsen Trading, reeds aangehaald, r.o. 20-23, betreffende een belasting waarvan het financiële belang bepaald niet te verwaarlozen was.

(27) ° Arrest van 27 februari 1980, zaak 68/79, Just, Jurispr. 1980, blz. 501, r.o. 27. Zie ook onder meer arresten van 9 november 1983, zaak 199/82, San Giorgio, Jurispr. 1983, blz. 3595, en 29 juni 1988, zaak 240/87, Deville, Jurispr. 1988, blz. 3513.