EURÓPAI BIZOTTSÁG 
Brüsszel, 2011.12.15.  
SEC(2011) 1488 final 
  
BIZOTTSÁGI SZOLGÁLATI MUNKADOKUMENTUM 
Az öröklési adó megkülönböztetést ől mentes rendszerei: 
az uniós esetjogból levezethet ő elvek 
amely a következ ő dokumentumot kíséri 
A BIZOTTSÁG AJÁNLÁSA 
az öröklés kett ős adóztatása tekintetében  nyújtott adókedvezményekr ől 
{C(2011) 8819 final} 
{SEC(2011) 1489 final} {SEC(2011) 1490 final} 
 
 
HU  HU Ez a dokumentum az Európai Bizottság szolgá latainak munkadokumentuma, és kizárólag 
tájékoztatási célokat szolgál. A dokumentum nem tekinthet ő a tárgyát képez ő témára 
vonatkozó aktuális vagy jöv őbeli bizottsági álláspont megjelenítésének. 
1. BEVEZETÉS ÉS HÁTTÉR  
 
Tizennyolc uniós tagállam vet ki adót személ yek elhalálozása után, míg kilenc tagállam 
(Ausztria, Ciprus, Észtország, Lettország, Málta, Portugália, Románia, Szlovákia és 
Svédország) se hagyatéki, se öröklési adót nem alkalmaz, bár némelyikük más adószabályok 
alapján megadóztatja az örökösödést.  A tagállamok némelyike az örökösökre szab ja ki az öröklési adó terhét, azaz a 
kedvezményezett vagyoni gyarapodása keletkezt et adófizetési kötel ezettséget, míg más 
tagállamok a hagyaték után vetnek ki adót, ilyenkor a vagyonátruházás  miatt keletkezik 
adófizetési kötelezetts ég. Az ebben a dokumentumban hasz nált öröklési adó kifejezés a 
valamely személy elhalálozásakor mind a ha gyatékra, mind a kedvezményezettekre kivetett 
adókat magában foglalja.  Az egyszer űség kedvéért az e dokumentumban használt öröklési adó kifejezés az 
ajándékozási adókat is magá ban foglalja. Az ajándé kozásra sok esetben kés őbbi öröklések 
előbbrehozatala érdekében kerül sor, és az il yen ajándékozás sok tagállamban ugyanazon 
rendelkezések szerinti adóköteleze ttséget keletkeztet, mint az ör öklés. Másrészt, az Európai 
Unió Bíróságának (Bíróság) joggyakorlata is ugyanolyan kritériumok alapján ítéli meg az 
öröklési adókat, mint az ajándékozási adókat.  Az öröklési adó határon átnyúló problémáira ki dolgozott megoldásokról készített bizottsági 
hatásvizsgálat
1 rámutatott, hogy élete során egyre több uniós állampolgár költözik egyik 
európai uniós országból egy másikba, hogy ott éljen, munkát végezzen, nyugdíjas éveit töltse; 
eközben vagyontárgyakat vásárolnak és  a származási országuktól eltér ő országban található 
eszközökbe fektetnek.  A Bizottság hatásvizsgálata azt is jelezte, hogy az állampolgárok és a vállalkozások kétfajta 
problémával szembesülhetnek az öröklési ad ó határon átnyúló ügyleteivel kapcsolatban: 
egyrészt az öröklési adóra vonatkozó tagáll ami szabályok diszkriminatív alkalmazása, 
másrészt az öröklés adókönnyítés nélküli kett ős vagy akár többszörös adóztatása jelenthet 
problémát. Ezek a problémák hátráltathatják az uniós állampolgárokat abban, hogy teljes 
mértékben élvezhessék a mozgás és a letelepe dés szabadságára vonatkozó jogukat az Európai 
Unió határain belül, egyúttal nehézségeket  okozhatnak a kisvállalkozások átruházása 
tekintetében a tulajdonos halálakor.  Ez a dokumentum diszkrimináció problémáját járja körül. A kett ős adóztatás problémájával 
az az ajánlás foglalkozik, amelyet a Bizotts ág e dokumentum közzétételével egy napon 
fogadott el
2. 
 
                                                 
1  Az öröklési adó határon átnyúló problémáira kidolgozott megoldásokról készített hatásvizsgálat – a 
hivatkozás kés őbb beillesztend ő 
2  Lásd az öröklés kett ős adóztatása tekintetében  nyújtott adókedvezményekr ől szóló bizottsági ajánlást – 
a hivatkozás kés őbb beillesztend ő 
 
 
HU  HU A hatályos uniós szabályozás szerint a tagá llamok, illetve a tagállamokat alkotó kisebb 
politikai egységek széles kör ű szabadsággal rendelkeznek adórendszereik kialakítása és 
adóztatási jogosítványaik egymás közötti megosztása terén.   E hatáskörüket azonban az uniós joggal ös szhangban kell gyakor olniuk. Ennek megfelel ően a 
tagállami adórendszereknek tiszt eletben kell tartaniuk az alapvet ő szabadságokat, nevezetesen 
a személyek, munkavállalók, szolgáltatások és a t őke szabad mozgására vonatkozó 
szabályokat, továbbá a letelepedés szabadságát (az Európai Unió m űködéséről szóló 
szerződés (EUMSZ) 21., 45., 56., 63., 49. cikke), valamint az állampolgárság alapján történ ő 
megkülönböztetés tilalmának al apelvét (az EUMSZ 18. cikke)
3  
 Az EUMSZ 21. cikke értelmében az uniós álla mpolgároknak joguk van a tagállamok területén 
való szabad mozgáshoz és tartózkodáshoz. Tágan értelmezve ez a szabadság lehet ővé teszi 
valamely tagállam állampolgára i számára (függetlenül attól,  hogy gazdaságilag aktívak-e 
vagy sem), hogy egy másik tagállamba utazzanak, és tartós vagy ideiglenes jelleggel ott 
tartózkodjanak. Az EUMSZ 18. cikke biztosítja  azt, hogy a mozgás szabadságát gyakorló 
állampolgárokkal szemben az állampolgárság uk alapján semmilyen megkülönböztetés ne 
lehessen gyakorolható.   A letelepedés szabadságának alapelvét az EUMSZ 49–55. cikke rögzíti. E rendelkezések lehetővé teszik a gazdasági szerepl ő (természetes személy vagy vállalkozás) számára, hogy 
gazdasági tevékenységét stabil és folyamat os módon végezze egy vagy több tagállamban. E 
rendelkezések meghatározóak azokban az esetekben is, amikor a valamely részvénytulajdonos által birtokolt jelent ős mennyiség ű részvény ellen őrzési jogkört biztosít eg y vállalkozás felett. 
 A tőkének az EUMSZ 63. cikkében r ögzített szabad mozgása a legfontosabb szabadság az 
öröklési adó tekintetében, mivel az öröklési adó területén a Bíróság többnyire erre a 
szabadságra alapozza a döntését. A Bíróság több alkalommal meger ősítette, hogy az elhunyt 
által hátrahagyott vagy ontárgyaknak egy vagy több személyre történ ő átruházásával járó 
öröklés az EUMSZ 63. cikke értelmében t őkemozgásának min ősül, kivéve azokat azon 
eseteket, amikor a t őkemozgás összetev ői egyetlen tagállamon belülre korlátozódnak. 
 A belső piacon elengedhetetlenül fontos, hogy a tagállamok ne állítsanak akadályokat az 
alapvető szabadságok gyakorlása elé azáltal, hogy hátrányosan megkülönböztetik a határon 
átnyúló öröklési ügyleteket a hazai esetekh ez képest. A megkülönböztet és tilalmának elve 
központi eleme a Szerz ődésben rögzített szab adságoknak. A bevett joggyakorlat szerint a 
megkülönböztetés a hasonló helyzetek eltér ő kezeléséb ől, vagy különböz ő helyzeteknek 
azonos kezeléséb ől fakadhat. Ahhoz, hogy egy megkülönböztet ő adóügyi megítélést 
alkalmazó tagállami rendszer összeegyeztethet ő legyen a Szerz ődésben rögzített 
szabadságokkal, a megkülönböztetésnek olyan helyzetekre kell vonatkoznia, amelyek 
tárgyilagosan nem hasonlók, vagy a megkülönböz tetést közérdeken alapuló kényszerít ő 
körülménynek kell indokolnia. Továbbá a tagá llami rendszer semmilyen körülmények között 
nem lehet korlátozóbb annál, mint ami a cél eléréséhez szükséges, azaz arányosnak kell 
lennie.   Az elmúlt években a határon átnyúló öröklési ügyletekkel ka pcsolatos diszkriminatív 
adóztatás problémái egyre szembeötl
őbbé váltak. A beérkezett panaszok és saját kutatásai 
                                                 
3  Ezen felül, a valamely hagyaték részét képez ő vállalkozási vagyon tekintetében differenciált adóztatás 
formájában juttatott szelektív el őnynek meg kell felelnie az uniós versenyszabályoknak is. 
 
HU  HU nyomán a Bizottság indokoltnak látta kötelezetts égszegési eljárások megindítását számos 
tagállam ellen, azok szabályozásainak különböz ő szempontjai miatt.  
 Másrészt, 2003 óta a Bíróság tíz, a tagállami bí róságok által hozzá utalt esetben vizsgálata 
meg a tagállamok öröklési adóra vona tkozó szabályait. A Bíróság a tízb ől nyolc esetben 
találta úgy, hogy az adott tagállam öröklés i adóra vagy ajándékozási adóra vonatkozó 
szabályai sértették az EU-nak a t őke szabad mozgására és/vagy a letelepedés szabadságára 
vonatkozó szabályait.  A Bíróság az öröklési adóra vonatkozó szabályokka l egy másik esetben is foglalkozott, amely 
más tagállamokban található jótékonysági s zervezetekre hagyott örökségekre kivetett 
magasabb örökösödési illetékekre vonatkozott.   Az említett bírósági ítéleteknek sikerült némileg egyértelm űbbé tenniük a kérdést, és ezáltal 
bizonyos fokú jogbiztonságot tere mteniük ezen a téren. Számos esetben azonban nem teljesen 
egyértelm ű, hogy a valamely tagállam szabályozását érint ő kérdésben hozott ítélet milyen 
következményekkel bír egy másik tagállam szabál yozására nézve. Emellett, még ha egy-egy 
ítélet nyomán a tagállamok új a dózási szabályokat alkotnak is, ezt egymástól teljesen eltér ő 
módon is megtehetik.  Másrészről az egyedi esetekben hozott bírósági ítél etek nem feltétlenül  teszik egyértelm űvé az 
uniós állampolgárok számára, hogy a tagállamokna k milyen alapelveket kell tiszteletben 
tartaniuk a határon átnyúló öröklési ü gyletek adóztatása tekintetében.  
 Helyénvalónak t űnik tehát meghatározni a megkülönböz tetés tilalmának az esetjogból 
levezethet ő azon elveit, amelyeknek irányadónak kell lenniük az öröklés adóztatásának 
rendszerei tekintetében. Ezzel javulhat az alapvet ő szabadságok m űködése azon keresztül, 
hogy az uniós állampolgárok megismerik azokat a szabályokat, amelyeke t a tagállamoknak be 
kell tartaniuk a határon átnyúló öröklési ügyletek adóztatása kapcsán. Az elvek rögzítése a 
tagállamoknak is segítségére lehet az öröklé si adóra vonatkozó rend elkezéseiknek az uniós 
joggal való összhangba hozásakor.   A következ ő fejezetek áttekintést adnak az öröklés és  ajándékozás adóztatásával kapcsolatos 
legfontosabb ítéletekr ől, valamint az esetjogból levezethet ő elvekről. 
 Kiindulópontként érdemes megje gyezni, hogy míg a rezidens és nem rezidens adóalanyok 
közötti különbségtétel a közvetl en adók esetében szabály szinten megengedett, amennyiben 
ezt a körülmények különbségei indokolják, a Bíró ság az ítéletei nagy részében mégis azt 
állapította meg, hogy az ör öklési adó eseteiben a rezidens  és nem rezidens adóalanyokat 
egyformán kell kezelni.  
 
2. A
 VONATKOZÓ ESETJOG ÁLTALÁNOS ELEMZÉSE  
 
2.1  Olyan esetek, amelyekben a Bíróság azt állapította meg, hogy a tagállamoknak 
az öröklés és az ajándékozás adóztatására vonatkozó szabályai nem voltak 
összeegyeztethet őek az uniós joggal   
 
 
2.1.1. A C-364/01. sz. Barbier  ügy (C-364/01) 
 
HU  HU  
A Bíróság ebben az esetben azt állapította me g, hogy a tagállam nem alkalmazhat az öröklési 
adóra vonatkozó olyan szabályt, amel y bizonyos adólevonást tenne lehet ővé a hagyaték 
értékéből, amennyiben az elhunyt az elhalálozásakor  az adott tagállamban élt, de megvonná 
ezt a lehet őséget, ha az elhunyt a halálát megel őzően más tagállamban élt. 
 
Az esetben hozott ítéletében a Bíróság kimondta, hogy amennyiben a tényállási elemek határon átnyúló jelleg űek, az „öröklés” a t őke szabad mozgására vonatkozóan el őírt 
rendelkezések hatálya alá tartozik . Érdemes megjegyezni, hogy a t őke szabad mozgására 
vonatkozó rendelkezéseknek az öröklés eseteire  való alkalmazhatóságához nem szükséges 
mérlegelni azt, hogy maguk az érintett személye k végeznek-e határon átnyúló gazdasági 
tevékenységet.   A Bíróság úgy ítélte meg, hogy ellentétes az uniós j oggal, ha az érintett tagállamban található 
ingatlan értékének megállap ítása tekintetében eltér ő adóügyi megítélést alkalmaznak annak 
függvényében, hogy az elhunyt az elhalálozásakor az a dott tagállam lakosa volt-e. Ez esetben 
pedig az ingatlannal járó kötelezettség értékét az elhunyt  lakóhelye szerinti tagállamtól 
függetlenül kell figyelembe venni  az adózási szempontoknál.  
 A Bíróság kidolgozott egy f őszabályt is annak megvizsgálására, hogy az öröklési adó 
területén hozott tagállami re ndelkezések korlátozzák-e a t őke szabad mozgását. Ennek alapján 
egy tagállam nem alkalmazhat olyan hatással járó intézkedést, amely egy másik tagállam 
lakosához tartozó hagyaték értékét nagyobb mértékben csökkent i, mint az adott tagállam 
lakosához tartozó hagyaték értékét. A Bírósá g ezt az érvelést követette az öröklési és 
ajándékozási adó területé re vonatkozó összes kés őbbi ítéletében. 
 
A Bíróság azt is egyértelm űvé tette, hogy az öröklési adóra vonatkozó hazai szabályozás 
uniós joggal való összeegyeztethet őségének megítélése szempon tjából a lakóhely szerinti 
tagállamtól eltér ő tagállam által egyoldalúan biztos ított adókedvezmény érdektelen. A 
későbbi ítéletekben a Bíróság ezt  az érvelést is követte. 
 A Bíróság nem vizsgálta az esetet külön a személyek szabad mozgásának a Szerz ődésben 
rögzített elve fényében. Megállapította ugya nakkor, hogy az öröklési adó azon megfontolások 
között van, amelyeket valamely tagállam állampolgára valószín űsíthetően figyelembe vesz, 
amikor arról dönt, hogy éljen-e a mozgás szabadságának a Szerz ődésben rögzített 
lehetőségével.  
  
2.1.2. A C-464/05. sz. Maria Geurts  ügy 
  
Ennél az esetnél a Bíróság megkülönböztet őnek találta egy családi vállalkozás 
tulajdonosának, illetv e – halálát követ ően – az örököseinek eltér ő megítélését annak 
függvényében, hogy az adott vállalkozás az érinte tt vagy más tagállamban foglalkoztatott 
alkalmazottakat.  
 
A szóban forgó hazai jogszabály mentességet biztosított az öröklési adó alól a családi 
vállalkozás közeli családtag tulajdonában lév ő üzletrésze után, feltéve, hogy a szóban forgó 
vállalkozás az érintett tagállamban legalább ad ott számú munkavállalót foglalkoztatott.  
 
 
HU  HU Ebben az ügyben a Bíróság a kérdéses szabál yozást csak a letelepedés szabadságának 
szempontjából vizsgálta. Ennek hátterében az állt, hogy a jogszabály csak azokban az 
esetekben volt alkalmazandó, amikor az érintett vállalkozás részesedései nek legalább 50%-a a 
halált megel őző három évben az elhunyt – adott esetbe n a közeli hozzátar tozóival közös – 
tulajdonában volt. A Bíróság úg y találta, hogy az ilyen mérték ű részesedés befolyást 
biztosított az érintettek számára az érintett vállalkozás döntései tekintetében, és lehet ővé tette 
számukra a vállalkozás tevékenységeinek meghatá rozását. A Bíróság azt is megállapította, 
hogy az említett szabályozásnak a t őke szabad mozgására kifejtett esetleges korlátozó hatása 
pusztán a letelepedés szabadságára gyakor olt hatás elkerülhetetlen következményének 
tekinthető.  
 A Bíróság megállapította, hogy valamely tagáll am nem zárhatja ki a családi vállalkozások 
tekintetében az öröklési adór a vonatkozóan adott mentességb ől azokat a vállalkozásokat, 
amelyek legalább öt munkavállalót foglalkozta ttak valamely másik tagállamban, miközben 
mentességet biztosít, ha a munka vállalók foglalkoztatására az el őbbi tagállamban került sor. 
 
 2.1.3.  A C-256/06. sz. Jäger ügy 
 
Ebben az ügyben a Bíróság úgy ítélte meg, hogy a külföldön talá lható hagyatékra vonatkozó 
értékmegállapítás nem lehet kedvez őtlenebb, mint a belföldön található hagyaték esetében. 
 
A Jäger ügy a lakóhely szerinti tagállam által a má sik tagállamban található vagyontárgyak 
tekintetében alkalmazott kedvez őtlenebb adóztatás ké rdésére vonatkozott. 
  A Bíróság ítélete szerint a t őke szabad mozgására vonatkozó rendelkezések ti ltják az olyan 
tagállami szabályozást, amely kedvez őbb értékmegállapítási rendszert és részleges 
mentességet biztosít az adott tagállamban található vagyontárgyak tekintetében a más 
tagállamokban található vagyontárgyakkal szemben, amelyek értékelése viszont a rendes piaci 
értékelés szabályai szerint történik. Mivel az adó megállapítása közvetlenül a vagyontárgyak 
értékéhez kapcsolódott, nem állt fenn olyan objektíve eltér ő helyzet, amely igazolhatta volna 
az egyenl őtlen adóügyi megítélést.  
 
 
2.1.4. A C-11/07 sz. Eckelkamp ügy és a C-43/07. sz.  Arens-Sikken ügy 
 
Ezekben az ügyekben a Bíróság megállapította, hogy az uniós joggal ellentétes a hagyaték 
értékelésére és a vagyontárgyak átruházására  vonatkozó olyan adós zabályok alkalmazása, 
amelyek különbséget tesznek annak függvényé ben, hogy elhalálozásakor az elhunyt lakóhelye 
az adott tagállamban vagy külföldön volt-e.  
 
Az Eckelkamp  ügyben a Bíróság úgy döntött, hogy valamely tagállam nem tilthatja meg a 
jelzálogterhek levonását az ingatlan értékéb ől csak azért, mert az örökhagyó az elhalálozáskor 
egy másik tagállam lakosa volt.  
 
Az Arens-Sikken  ügyben hozott ítéletében a Bíróság megá llapította, hogy ellentétes az uniós 
joggal, ha az örökös csak akkor vonhatja le az örökölt ingatlanna l kapcsolatos tartozásokat, ha 
az örökhagyó az elhalálozásakor az ingatlan fekvése szerinti  tagállamban rendelkezett 
lakóhellyel.  
 
 
HU  HU Mindkét ügy az örökösödési ille ték megállapításának módjához kapcsolódott, és a Barbier  
ügyben fennálló helyzethez hasonl ó szituációkat érintettek.  
 Az Eckelkamp ügyben  a Bíróság úgy ítélte meg, hogy a tart ozások és köteleze ttségek levonási 
lehetőségének megtagadása sértette a t őke szabad mozgására vonatkozó rendelkezéseket. Az 
érintett tagállam az öröklési adó megállapít ásakor nem volt hajlandó figyelembe venni a 
hagyatékhoz kapcsolódó tartozásokat és köt elezettségeket akkor, ha  elhalálozásakor az 
örökhagyó nem az adott tagállamban rendelk ezett lakóhellyel. Ezen tartozások és 
kötelezettségek levonását ugyanakkor lehet ővé tette akkor, ha az örökhagyó elhalálozásakor 
az adott tagállam lakosa volt. A Bíróság megállapította, hogy mivel az öröklési és 
vagyonátruházási illetéknek a kérdéses szabályo zás szerinti megállapítása közvetlenül az 
ingatlan értékéhez kapcsolódot t, nem állt fenn olyan eltér ő helyzet, amely igazolhatná az 
érintett tagállamban fekv ő ingatlan tekintetében alkalmazott egyenl őtlen adóügyi megítélést 
az elhunyt lakóhelye szerin ti hely függvényében.  
 Az Arens-Sikken  ügyben a vagyontárgyat az örökhagyó a túlél ő házastársra hagyta, aki 
azonban a végrendeleti hagyaték felmen ői felosztásából következ ően köteles volt a 
gyermekeinek az örökrészüknek megfelel ő értéket készpénzben kifizetni. A túlél ő házastárs 
gyermekeivel szemben fennálló e „hagyatékon fe lüli tartozásait” nem vették figyelembe az 
általa megfizetend ő vagyonátruházási illeté k megállapításakor. Amennyiben az örökhagyó az 
elhalálozásakor az érintett tagállamban rendelkezett volna illet őséggel, az ilyen levonás 
érvényesíthet ő lett volna. A Bíróság megállapította, hogy ez az eltér ő bánásmód ellentétes a 
tőke szabad mozgásával. 
 
2.1.5. A C-510/08. sz. Mattner  ügy 
 
A Bíróság a t őke szabad mozgásával ellentétesne k nyilvánította azt az ajándékozási (és 
öröklési) adóra vonatkozó rend elkezést, amelynek értelmében  az ajándékozó gyermekeinek 
biztosított adókedvezmény mérték e alacsonyabb azokban az esetek ben, amikor a felek egyike 
sem belföldi illet őségű, mint akkor, ha az egyikük belföldi illet őségű. 
 
Ebben az esetben a Bíróság az öröklési jog terüle tén kidolgozott joggyakorlatát kiterjesztette 
az ajándékozási adóra vonatkozó tagállami szabályozásra.   A konkrét ügy egy, az adót kivet ő tagállam területén található földterület ajándékozásához 
kapcsolódott. Mind az ajándékozó, mind a megajá ndékozott (az ajándékozó gyermeke) másik 
tagállam lakosa volt.  A tagállami szabályozás különbséget tett azon esetek között, amikor az adófizet őt korlátozott  
adókötelezettség terhelte, azaz amikor mind az ajándékozó, mind a megajándékozott másik 
tagállamban rendelkezett illet őséggel az ajándékozás id őpontjában, illetve azon esetek között, 
amikor az adófizet őt korlátlan adókötelezettség terhelte, azaz amikor legalább a felek egyike 
az adót kivet ő tagállamban rendelkezett illet őséggel. Ez utóbbi he lyzetre vonatkozóan a 
jogszabály viszonylag magas összegig  adómentességet biztosított a szül ő és gyermek közötti 
ajándékozás eseteire, míg az el őbbi helyzetben az adókedve zmény sokkal kisebb volt.  
 A Bíróság úgy találta, hogy nem állt fenn olya n objektív eltérés a két helyzet között, amely 
igazolhatta volna az egyenl őtlen elbánást. A Bíróság megtárgyalta továbbá az el őterjesztett 
indokolásokat, nevezetesen azokat, amelyek a következ ők szükségességére vonatkoztak: 
annak elkerülése, hogy ugyanazon adófizet ő kétszer részesüljön ugyanabban az 
adókedvezményben; annak megel őzése, hogy a küszöbértékek a szakaszokban történ ő 
 
HU  HU ajándékozás révén megkerülhet ők legyenek, valamint a nemze ti adórendszer koherenciája. A 
Bíróság azonban ezen indokolások egyikét sem fogadta el.   
2.1.6. A C-132/10. sz. Halley  ügy 
 
Ebben az ügyben a Bíróság megkülönböztet őnek találta eltér ő elévülési id ők előírását a névre 
szóló részvényeknek az öröklési ad ó megállapítása céljából történ ő értékelésére vonatkozóan 
annak függvényében, hogy a kibocsátó társaság  – amelynek az elhunyt részvényese volt – 
tényleges ügyvezetési központja az adót kivet ő tagállamban vagy másik tagállamban 
található. 
 
Ebben az esetben a hagyatéknak olyan társaság névre szóló ré szvényei is részét képezték, 
amelynek a tényleges ügyvezetési központja az adót kivet ő tagállamtól eltér ő tagállamban 
volt, és a részvények öröklés útján kerü ltek az örökös birtokába az adót kivet ő tagállamban.  
 Az adót kivet ő tagállam szabályozásának rendelk ezése szerint az a dóhatóság szakért ői 
véleményt kérhet az adott tagállamban található bizonyos vagyontárgyak értékér ől annak 
megítéléséhez, hogy a vagyontárgyakat az örökl ési nyilatkozatban alulértékelték-e. Az 
adóhatóságnak az öröklési nyilatkozat be nyújtásától számított két év elévülési id ő állt 
rendelkezésére arra, hogy szakért ői véleményt kérjen és ennek következményeként adott 
esetben felfelé kiigazított utólagos  adómegállapítást alkalmazzon.   
 Az adót kivet ő tagállam területén kívül található tényleges ügyvezetési központtal rendelkez ő 
társaság esetében azonban nem volt lehet őség szakért ői vélemény kérésére, ugyanakkor az 
adóhatóságnak az alulértékelés kivizsgálásá ra és az öröklési adó összegének ebb ől következ ő 
megemelésére, továbbá kamatokra és bünteté sekre vonatkozó intézkedésének megtételére 
jóval hosszabb ideig, akár 10 évig is lehet ősége volt. 
 A Bíróság megállapította, hogy a kérd éses szabályozás ellentétes a t őke szabad mozgására 
vonatkozó rendelkezésekkel, mivel a külföl dön található tényleges ügyvezetési központtal 
rendelkez ő társaság részvényeit birtokló örökös ök tekintetében alkalmazott hosszabb 
elévülési id ő az adót kivet ő tagállamban illet őséggel rendelkez ő személyeket eltántoríthatja 
attól, hogy az el őbbi tagállam területén kívül találhat ó vagyontárgyakba fektessenek vagy az 
ilyen vagyontárgyakban meglév ő befektetéseiket megtartsák. Az illet őséggel rendelkez ő ilyen 
személyek örökösei hosszabb ideig lesznek k itéve annak a bizonyt alanságnak, hogy velük 
szemben esetleg utólagos adómegállapítást alkalmaznak.   A tőke szabad mozgásának ilyen jelleg ű korlátozására a Bíróság semmilyen igazolást nem 
talált, különösen arra való tekintettel, hogy a 10 éves id őszakot nem az adóhatóságok közötti 
kölcsönös segítségnyújtási mechanizmusok tényl eges igénybevételének vagy a szóban forgó 
részvények értéke megálla pítására igénybe vehet ő alternatív eszközök id őszükségletére 
alapozták. 
 
 
2.2  OIyan esetek, amelyekben a Bíróság azt állapította meg, hogy a tagállamoknak 
az öröklés és az ajándékozás ad óztatására vonatkozó szabályai 
összeegyeztethet őek az uniós joggal   
 
 
 
HU  HU 2.2.1. A C-513/03. sz. Van Hilten-van Der Heijden ügy 
 
 
Ebben az ügyben a Bíróság úgy ítélte meg, hogy a t őke szabad mozgására vonatkozó 
rendelkezések nem ellentétesek azzal a szabál lyal, amely szerint valamely tagállam olyan 
állampolgárának hagyatéka, aki az adott tagáll amban található lakóhelyének megszüntetését 
követő 10 éven belül meghal, oly módon adóköteles, mintha fenntartotta volna lakóhelyét az 
adott tagállamban. A lényegi elem az volt, hogy  a szóban forgó szabály nem tett különbséget 
az adott tagállamban lakóhellyel rendelkez ők és a lakóhellyel nem rendelkez ők között. 
 
A kettős adóztatás elkerülésér ől az érintett két tagállam közötti egyezmény értelmében annak 
a tagállami állampolgárnak a hagyatéka, aki az adott tagállamban található lakóhelyének megszüntetését követ ő 10 éven belül meghal, oly módon adóköteles, mintha fenntartotta 
volna lakóhelyét az adott tagállamban. A kett ős adóztatás elkerülésér ől szóló egyezmény arról 
is rendelkezett, hogy az adót kivet ő állam a kivetend ő adó összegét a másik államban – az 
ottani lakóhely miatt – kivetend ő adó összegével csökkenti.  
 A szóban forgó rendelkezéseket azé rt nem találták megkülönböztet őnek, mert – ellentétben a 
Barbier  üggyel – nem tettek különbséget az adófizet ők között azok lakóhelyének 
függvényében. Ellenkez őleg, a rendelkezések azonos adóügyi megítélés alá helyezték azon 
állampolgárok hagyatékát, akik lakóhelyüket külföldre helyezték, és azokét, akik az érintett 
tagállamban maradtak.   A Bíróság érvelése szerint az  ilyen szabályozás nem tartja  vissza azon állampolgárt, aki 
külföldre helyezte át a lakóhelyét, a ttól, hogy befektessen az adót kivet ő tagállamban, illetve 
az adót kivet ő tagállamban maradó állampolgárt sem a ttól, hogy másik tagállamban fektessen 
be. A szabályozás emellett nem csökkenti azon állampolgár hagyatékának értékét, aki 
lakóhelyét külföldre helyezte át. Miként arra  a Bíróság rámutatott, mindaddig, amíg nincs 
harmonizáció e téren, a tagállamok szabadon meghatározhatják az adóztatási jogköreik megosztásának szempontjait. E te kintetben – visszaélést megel őző intézkedésként – 
rendelkezhetnek a lakóhely fogalmának kib ővített értelmezésér ől is, mint a tették azt a szóban 
forgó esetben.  
  
 2.2.2. A C-67/08. sz. Block  ügy 
 
Ebben az ügyben a Bíróság arra következtetésre jutott, hogy a tagállam ok nem kötelesek az 
öröklésnek az adójogi joghatóság párhuzamos gyakorlásából ered ő kettős adóztatását 
elkerülni például azáltal, hogy lehet ővé teszik a külföldön megfi zetett öröklési adó levonását 
az adott államban kivetett öröklési adóval szemben. 
 
A Block  ügyben a Bíróságnak olyan ta gállami szabályozásnak a t őke szabad mozgására 
vonatkozó rendelkezésekkel való összeegyeztethet őségéről kellett döntenie, amely nem teszi 
lehetővé azt, hogy egy másik tagállamban megfi zetett öröklési adót levonhassanak az örökös 
által a lakóhelye szerinti tagállamban megfizetend ő öröklési adóból.  
 Ez az eset abban különbözik  a már vizsgált esetekt ől, hogy nem egyetlen ország öröklési 
adóra vonatkozó rendszerével kapcsolatos, ha nem két tagállam adóztatási jogkörének 
párhuzamos gyakorlásából fakadó következményekkel foglalkozik.  
 
HU  HU  
Az örökös és az elhunyt ugyanazon tagállam lakosai voltak, de a hagyaték részét képez ő 
ingóságok egy másik tagállamban voltak, és az okra vonatkozóan a másik tagállamban és az 
örökös lakóhelye szerinti tagállamban egyaránt adófizetési kötelezettség et állapítottak meg. 
 A Bíróság úgy ítélte meg, hogy különböz ő kapcsoló elveknek a t őkekövetelések után 
fizetendő öröklési adó kivetése  tekintetében történ ő alkalmazása nem ellentétes az uniós 
joggal, hiszen az uniós  jog aktuális állapota szerint ninc senek érvényben általános, uniós 
szintű kritériumok az Európai Unión belüli kett ős adóztatás megszüntetésével kapcsolatos 
hatáskörök tagállamok közötti megosztására vonatkozóan.  
 
A tagállamok tehát szabadon dönthetnek a közve tlen adókra vonatkozó szab ályaikról, ideértve 
azokat a kapcsoló tényez őket is, amelyek alapján egy személy vagy jövedelem az adott ország 
területén adóztatható.   Másrészről a tagállamok a fiskális szuveren itásuk párhuzamos gyakorlásából ered ő kettős 
adóztatás megszüntetése érdeké ben nem kötelesek adórendszer eiket más tagállamok eltér ő 
adórendszereihez igazítani. A tagállamoknak pe dig különösen nem kell az általuk kivetett 
öröklési adóval szemben leírhatóvá tenni ük a külföldön megfizetett öröklési adót.  
 
 2.3.  Egyéb releváns ügyek – A külföldi jóté konysági szervezetek adóügyi megítélése
 
  
A C-25/10. sz. Missionswerk Werner Heukelbach ügyben a Bíróság úgy döntött, hogy az 
öröklési adó tekintetében a belföldi jótékonysági szervezetek számára bizonyos 
kedvezményeket nyújtó tagállamnak ugyanilyen adóügyi megítélést kell alkalmaznia a 
külföldi jótékonysági szervezetekre is, ha  azok eleget tesznek az adókedvezmény 
igénybevételéhez az adott tagállamban szabott feltételeknek. 
 
A Bíróság korábban vizsgálta már a má s tagállamban székhellyel rendelkez ő jótékonysági 
szervezetek adóztatatásá t, illetve az ilyen szervezeteknek nyújtott adományok adóztatását. A 
C-386/04. sz. Stauffer  ügy az el őbbi kérdéssel, míg a C-318/07. sz. Persche  ügy az utóbbival 
foglalkozott. A Bíróság mindkét esetbe n úgy találta, hogy a külföldi jótékonysági 
szervezeteket hátrányosan megkülönböztet ő belföldi adórendelkezések nem 
összeegyeztethet őek a tőke szabad mozgásával.  
 A Missionswerk Werner Heukelbach ügyben  a Bíróság a korábbi ügyekben a 
megkülönböztetés tilalmára vonat kozóan kidolgozott elveket ki terjesztette a tagállamok 
öröklési adóra vonatkozó szabályozására is. A konkrét eset csökkentett mérték ű örökösödési 
illetéknek egy nonprofit szervezetre ha gyott örökség tekintetében történ ő alkalmazhatóságát 
érintette. A vizsgált tagállami szabályozás  értelmében a csökkentett mérték csak azon 
esetekben volt alkalmazható, ha a szervezet üzleti tevékenységének központja vagy adót 
kivető tagállamban, vagy abban a tagállamban va n, ahol az örökhagyó ténylegesen lakott, 
vagy ahol a munkahelye volt.   A Bíróság az ítéletében úgy rendelkezett, hogy az EUMSZ 63. cikkével el lentétes az ilyen 
szabályozás, ha a székhelye szerinti tagállam ban nonprofit szervezetként elismert szervezet 
megfelel az ugyanilyen szer vezetekre az adót kivet ő tagállamban megállapított feltételeknek 
is. Azt a tényt, hogy a külföldi jótékonysági sz ervezet üzleti tevékenys égének központja nem 
 
HU  HU az adót kivet ő tagállamban vagy nem abban a tagállamban van, ahol az elhunyt dolgozott 
vagy lakott, a Bíróság lé nyegtelennek tekintette. 
3. AZ ESETJOGBÓL LEVEZETHET Ő ELVEK  
 
A vonatkozó esetjogból levezethet ő elvek az alábbiak sz erint csoportosíthatók: 
 
A határon átnyúló öröklési ügyletben szerepl ő vagyontárgyak földrajzi köt ődései  
 
1. Az öröklési adóra vonatkozó tagállami rendelkezések sértik a t őke szabad mozgására 
vonatkozó rendelkezéseket, amennyiben eltér ő adóügyi megítélés alá helyezik a 
hagyaték részét képez ő vagyontárgyakat annak függvényében, hogy ezen 
vagyontárgyaknak van-e bizonyos köt ődése az ország területével, konkrétan, hogy ott 
találhatók-e. Ez többek közö tt az alábbiakat jelenti: 
 
a. A külföldön található vagyontárgyakra al kalmazott értékelési módszerek nem 
lehetnek kedvez őtlenebbek.  
 
b. A külföldön található vagyontárgyakhoz kapcsolódó tartozások/kötelezettségek 
levonhatósága nem korlátozható, ha a belföldi vagyontárgy akra vonatkozóan 
sincsenek érvényben korlátozások. 
 c. Az öröklési adóra vonatkozó tagállami rendelkezések nem írhatnak el ő 
magasabb mérték ű öröklési adót a megörökölt, külföldön található 
vagyontárgyak után. 
 d. A tagállamok nem alkalmazhatnak eltér ő elévülési id őket a névre szóló 
részvényeknek az öröklési adó me gállapítása vonatkozásban történ ő 
újraértékeléséhez annak függvényében, hogy a kibocsátó társaság tényleges 
ügyvezetési központja hol található.  
 
Az alapelvek egyúttal kizárhatják az örökl ési adó tekintetében alkalmazott olyan 
adóügyi megítélést, amely például:  a. kedvez őtlenebb a külföldi t őzsdéken jegyzett részvények vagy külföldi 
társaságok részvényei öröklés e esetében, mint a hazai t őzsdéken jegyzett 
részvények vagy hazai társaságok részvényei esetében;  
 b. előnyben részesíti a hazai nyugdíjbiztosító któl származó, a hagyaték részét 
képező kifizetéseket a külföldi biztosító któl származó, ugyanilyen jelleg ű 
kifizetésekkel szemben;  
 
c. kevésbé kedvez ő a más tagállamok által kibocsátott állampapírok esetében, 
mint az adót kivet ő tagállam által kibocsátott ha sonló értékpapírok esetében.  
  
A határon átnyúló öröklési ügylet ekben érintett személyek lakóhelye
 
 
 
 
HU  HU 2. Az öröklési adóra vonatkozó tagállami rendelke zések ellentétesek az uniós joggal, ha 
az ajándékok vagy hagyatékok tekintet ében nagyobb összegig biztosítanak 
adómentességet az adott or szágban lakóhellyel rendelkez ő személyek részére, mint az 
ott lakóhellyel nem rendelkez ők részére.   
 
Az esettől függően ez többek között akár azt is jelentheti, hogy a tagállamok nem 
rendelkezhetnek alacsonyabb összeg ű adókedvezményekr ől kizárólag azon az alapon, 
hogy az elhunyt és az örökös nem rendelkeze tt / nem rendelkezik lakóhellyel az 
adókedvezményt nyújtó tagállamban. 
 
3. A megörökölt vagyontárgyak értékének meghatá rozása tekintetében  ellentétes az 
uniós joggal, ha az adólevoná sok csak akkor érvényesíthet ők, ha az elhunyt az adót 
kivető tagállamban lakott. 
 
Ez többek között azt is jelentheti, hogy az öröklési adóra vonatkozó tagállami 
rendelkezések nem felelnek meg az uniós jognak, amennyiben korlátozzák a nem 
rezidens adóalany által örökölt va gyontárgyakhoz kapcsolódó tartozások és 
kötelezettségek levonhatóságát,  de nem alkalmaznak ilyen korlátozásokat a rezidens 
adóalanyok által örökölt vagyont árgyakra vonatkozóan.  
 
4. Általánosabban és objektív  igazolások hiánya  esetén: az öröklési adóra vonatkozó 
tagállami rendelkezések nem összeegyeztethet őek a tőke szabad mozgásával, ha azok 
kedvezőtlenebb megítélést alkalmaznak a ne m rezidens örökösök vagy örökhagyók 
tekintetében. 
 
 
A vállalkozások öröklési adó szerinti me gítélése, különös tekintettel a kkv-kra  
 
5. Vállalkozások öröklése esetében a kedvez őbb adóügyi megítéléshez a tagállamok nem 
szabhatnak olyan feltételt, amely al apján a vállalkozásnak belföldön kell m űködnie 
vagy tevékenységét ott kell folytatnia. 
 6. A megörökölt vállalkozás esetében a tagállamok nem alkalmazhatnak kedvez őtlenebb 
adóügyi megítélést kizárólag azért, mert  a vállalkozás külföldön foglalkoztatja 
alkalmazottait. 
 7. Az öröklési adó tekintetében a vállalko zásoknak nyújtott kedvezményeket, például 
mentességeket, illetve családi vállalko zások vagy közeli hozzátartozó tulajdonában 
lévő vállalkozások elhalálozást követ ő átruházásához kapcsolódó különleges 
kedvezményeket ugyanolyan feltételek alap ján kell nyújtani az adott tagállamban 
lakóhellyel nem rendelkez ő örökösöknek, mint az ado tt tagállamban lakóhellyel 
rendelkez ő örökösöknek. 
 
 
A jótékonysági szervezetek megítélé se az öröklési adó szempontjából
 
 
8. Az öröklési adóra vonatkozó tagállami rendelkezések nem alkalmazhatnak kevésbé 
kedvező adóügyi megítélést a jótékonysági szer vezetekre hagyott ör ökség tekintetében 
kizárólag azon az alapon, hogy a jótékonysági szervezet székhelye nem az adót kivet ő 
tagállamban, hanem másik tagállamban van. 
 
 
HU  HU  
4. KÖVETKEZTETÉS 
A joggyakorlat már számos elvet rögzített az öröklési adó terü letén a megkülönböztetés 
tilalmára vonatkozóan. A Bírósághoz a jöv őben érkezhetnek még kérések egyéb, eddig nem 
tárgyalt olyan helyzetek megvizsgálása célj ából, amelyekben az alkalmazandó szabályozás 
különbséget tesz a tisztán belföldi és a határ on átnyúló elemet tartalmazó ügyletek között. Az 
azonban már az eddigiekb ől is világosan látszik, hogy a tisztán belföldi és a határon átnyúló 
ügyletek közötti különbségtétel a joghelyzetek közötti objektív érdemi különbség vagy a közérdeken alapuló kényszerít ő követelmény hiányában nem felel meg az uniós jognak. 
 Az uniós állampolgárok jogorvoslatért folyamod hatnak, ha ellentmondást észlelnek valamely 
tagállam öröklési adóra vonatkozó szab ályai és az uniós jog között.   
 A Bizottság a maga részér ől – mint az uniós szerz ődések őre – megfelel ő lépéseket tehet, 
amennyiben az uniós jog megsérté sét észleli az öröklési és aj ándékozási adó területén.