A BIZOTTSÁG KÖZLEMÉNYE AZ EURÓPAI PARLAMENTNEK, A TANÁCSNAK ÉS AZ EURÓPAI GAZDASÁGI ÉS SZOCIÁLIS BIZOTTSÁGNAK az EU közös transzferárfóruma által 2010 júliusa és 2012 augusztusa között végzett munkáról és a kapcsolódó javaslatokról: 1. Jelentés a kis- és középvállalkozásokról és a transzferárképzésről; 2. Jelentés az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokról /* COM/2012/0516 final - 2012/ () */





A BIZOTTSÁG KÖZLEMÉNYE AZ EURÓPAI PARLAMENTNEK, A TANÁCSNAK ÉS AZ EURÓPAI GAZDASÁGI ÉS SZOCIÁLIS BIZOTTSÁGNAK az EU közös transzferárfóruma által 2010 júliusa és 2012 augusztusa között végzett munkáról és a kapcsolódó javaslatokról: 1. Jelentés a kis- és középvállalkozásokról és a transzferárképzésről; 2. Jelentés az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokról 1. Bevezetés Általánosan elfogadott tény, hogy a megnövekedett globalizáció miatt a kapcsolt vállalkozások közötti, határon átnyúló ügyletek adózási célokból történő árazása mind a multinacionális vállalatok, mind az adóhatóságok számára gyakorlati problémákat vet fel. Az Európai Unió tagállamai által elfogadott, az említett ügyletek árának helyes értékelését célzó módszer a szokásos piaci ár elvén (ALP – arm's length principle)[1] alapul. Ennek megfelelően a kapcsolt vállalkozások által alkalmazott feltételeket össze kell hasonlítani azokkal a feltételekkel, amelyeket független vállalkozások alkalmaztak volna. A szokásos piaci ár elvének értelmezése és alkalmazása azonban eltérő mind az adóhatóságok szintjén, mind pedig az adóhatóságok és a vállalkozások közötti viszony szintjén. Ez bizonytalansághoz, költségnövekedéshez, adott esetben kettős adóztatáshoz vagy akár az adóztatás elmaradásához vezethet, ami hátráltatja a belső piac zökkenőmentes működését. A fenti problémák kezelésére a Bizottság 2002 októberében az EU közös transzferárfóruma (EU Joint Transfer Pricing Forum – JTPF)[2] néven szakértői csoportot hozott létre, amelynek feladata, hogy pragmatikus megoldásokat találjon a szokásos piaci ár elvének alkalmazásából eredő nehézségekre, különös tekintettel az elv Unión belüli alkalmazására. 2011-ben a Bizottság határozatot hozott[3] a JTPF mandátumának megújításáról és 2015. március 31-ig történő meghosszabbításáról. A jelen közlemény jelentést tesz a JTPF 2010. július és 2012. június közötti működéséről és következtetéseket von le a szakértői csoport jövőbeli munkájára vonatkozóan. 2. Az EU közös transzferárfóruma által végzett tevékenység összefoglalása Az EU közös transzferárfóruma 2010 júliusa és 2012 júniusa között hat ülést tartott. Részletes jelentés két témáról készült. Az egyik jelentés a transzferárképzésnek az uniós kis- és középvállalkozásokat érintő egyedi szempontjait vizsgálja, míg a másik jelentés a csoporton belüli megállapodások egyik speciális fajtájával, a költségmegosztási megállapodásokkal foglalkozik. Emellett sor került a JTPF korábbi kezdeményezéseinek végrehajtási szintjét mérő nyomon követésre is. Mandátumának meghosszabbítását követően a fórum 2011 júniusában elfogadta az aktualizált eljárási szabályzatot és a 2011–2015-re szóló új munkaprogramot. Az említett időszakban a munkaprogramban foglalt alábbi témákról kezdődött (egyelőre még nem lezárt) eszmecsere: a transzferárazás kockázatalapú megközelítése, a másodlagos korrekciókból eredő kettős adóztatással kapcsolatos kérdések, valamint a kiegyenlítő, illetve év végi korrekciók. A JTPF következő ülésein is folytatni fogja a nyomon követést és a fenti kérdéseket érintő megbeszéléseket. 2.1. A JTPF következtetései a kis- és középvállalkozásokról és a transzferárképzésről A transzferárképzés egyik általános jellemzője, hogy adminisztratív terheket ró az adóalanyokra és az adóhatóságokra. Az ismeretek, a témára vonatkozó tapasztalatok és az erőforrások hiánya miatt a kis- és középvállalkozások (kkv-k) külön nehézségekkel szembesülnek. Az adóhatóságok szintén nehézségekkel szembesülnek a kkv-k kezelése során, hiszen egyrészt törekedniük kell saját adópolitikájuk egységes és a rendelkezésre álló források és költséghatékonysági megfontolások figyelembevételével történő végrehajtására, másrészt el kell kerülniük, hogy eljárásuk indokolatlan adminisztratív terheket és szükségtelen adójogi konfliktusokat okozzon akár a kkv-k számára, akár az adóhatóságok egymás közötti viszonya tekintetében. A JTPF, elismerve a kkv-k központi szerepét az Unió gazdaságában, elhatározta, hogy megvizsgálja, milyen kihívásokkal szembesülnek a kkv-k, továbbá javaslatokat tesz a kkv-k működési környezetének javítására a transzferárképzés terén. Jóllehet a transzferárakat alkalmazó vállalkozások aránya nem túl nagy a kkv-k körében, összességében véve mégis igen magas lehet az érintett vállalkozások száma. Ez a jelentés számos ajánlást fogalmaz meg, amelyek alapján egységesebben lehet mérlegelni a kis- és középvállalkozásokat a transzferárképzés terén érintő különleges előírásokat. A jelentés emellett foglalkozik azzal is, hogy milyen követelményeknek kell megfelelniük a kis- és középvállalkozásoknak a transzferárképzés egyes szakaszaiban. A jelentés világossá teszi, hogy nem célja egységes fogalommeghatározásban rögzíteni, hogy adójogi szempontból mi minősül kis- és középvállalkozásnak. Ugyanakkor a jelentés azt javasolja a tagállamoknak, hogy a kis- és középvállalkozások meghatározása során a 2003/361/EK bizottsági ajánlásban[4] alkalmazott kritériumokat (mérlegfőösszeg, árbevétel, munkavállalók száma) vegye alapul. A transzferárképzési előírásoknak való megfelelés kapcsán a jelentés legjobb gyakorlati megoldásokat és ajánlott iránymutatásokat tartalmaz az adóellenőrzést megelőző időszak, az adóellenőrzés és a vitarendezés vonatkozásában. A jelentés támogatja az arányosság elvét, amely megfelelő megközelítési módot jelent annak mérlegelése során, hogy melyek a kis- és középvállalkozások szükségletei, milyen követelményeket támasztanak az adóhatóságok, továbbá mennyiben felelnek meg ezeknek a kkv-k. Az adóellenőrzést megelőző szakasszal kapcsolatban a jelentés a kkv-k számára elérhető információs pont létrehozását javasolja, továbbá ajánlatosnak tartja a kkv-k figyelmének felhívását az adóellenőrzést megelőző egyeztetési lehetőségekre. A jelentés továbbá felkéri a tagállamokat olyan egyszerűsítő intézkedések meghozatalára, amelyek segítségével a kis- és középvállalkozások könnyebben megfelelhetnek az előírásoknak. Az adóellenőrzési szakasz vonatkozásában a jelentés javasolja a pragmatikus, adott esetben más tagállamok tapasztalatain vagy korábbi JTPF-jelentéseken alapuló megoldások megfontolását. Az adóellenőrzés során a kis- és középvállalkozásokat megfelelő módon kell kezelni. A vitarendezés kapcsán a jelentés a gyorsított eljárás ösztönzését, valamint a kölcsönös megállapodási eljárás (Mutual Agreement Procedures – MAP) és az úgynevezett választottbírósági egyezmény (Arbitration Convention – AC)[5] keretében az adóellenőrök közötti kapcsolat szorgalmazását javasolja olyan esetekre, amikor a kkv-k nem összetett, alacsony értékű ügyletek esetében kérelmet nyújtanak be a kettős adóztatás alóli mentesítésre. A jelentés végezetül elismeri, hogy a kis- és középvállalkozások a transzferárképzési előírások teljesítéséhez sajátos bánásmódot igényelnek. Megállapítja továbbá, hogy a jelentésben foglalt következtetések és ajánlások az arányosság elvének rugalmas alkalmazásán alapulnak. A jelentésben a kkv-k kezelése kapcsán javasolt, majd a tagállamok által végrehajtott intézkedések hatásainak nyomon követése a JTPF jövőbeli tevékenységének részét képezi. 2.2. A JTPF következtetései az immateriális javakat (Intangible Property – IP) nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokról A szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodás (Cost Contribution Arrangement – CCA) a multinacionális vállalatok általánosan használt eszköze a költséghatékonyság növelésére a csoport tevékenységeinek végrehajtása során. A költségmegosztási megállapodás létrehozására irányuló üzleti döntést többféle ok is indokolhatja, például a méretgazdaságosság, illetőleg a kockázatok, a készségek vagy az erőforrások megosztása. A JTPF vizsgálatai középpontjába az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokat helyezi, ezzel elkerülve az átfedést az OECD által az immateriális javakkal összefüggő transzferárképzési kérdések kapcsán jelenleg végzett munkával. A jelentés elsőként ismerteti a költségmegosztási megállapodások és a csoporton belüli szolgáltatások (Intra Group Services – IGS) alapját képező eltérő koncepciókat. A jelentés főként azzal a kérdéssel foglalkozik, hogy a vizsgálatot végző személy miként állapíthatja meg a legmegfelelőbben azt, hogy az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodások esetében a szokásos piaci ár elvét alkalmazták. Ezért a jelentés bemutatja azokat a főbb jellemzőket, amelyek alapján megállapítható, hogy a költségmegosztási megállapodás összhangban áll-e a szokásos piaci ár elvével. A jelentés emellett meghatározza azoknak az információknak a jegyzékét, amelyek alapján a vizsgálatot végző személyek a legtöbb esetben ellenőrizni tudják, hogy valamely költségmegosztási megállapodás megfelel-e a szokásos piaci ár elvének. A jelentés közelebbről is megvizsgálja többek között az alábbi aspektusokat: a várható előnyök vizsgálata, az egyes résztvevők hozzájárulásának meghatározásához használható felosztási kulcsok, a természetben nyújtott hozzájárulások mértékének meghatározására szolgáló módszerek, az olyan esetek kezelési módja, amikor a ténylegesen felmerült költségek helyett a költségvetésben eredetileg feltüntetett költségekre hivatkoznak, továbbá a vállalatcsoport egészében általánosan használt számviteli standardok lehetséges alkalmazása. Az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokról készült jelentés fontosságát növeli az a tény, hogy a jelentés kiegészíti az alacsony hozzáadott értékű, csoporton belüli szolgáltatásokkal kapcsolatos hatályos iránymutatást (JTPF IGS Guidelines), valamint lezárja a JTPF-nek a csoporton belüli szolgáltatásokra vonatkozó munkáját. A jelentés végezetül megállapítja, hogy az abban foglalt ajánlások követése a jelentés által lefedett legtöbb esetben megkönnyíti majd az értékelést, továbbá egyszerűbbé teszi majd az adóhatóságok számára annak elismerését, hogy a szokásos piaci árat valóban alkalmazták. A JTPF rendszeresen nyomon követi majd a fenti iránymutatások hatását. 2.3. A munkaprogram egyes elemeinek aktualizálása A jelentés által lefedett időszakban a JTPF egyrészt az előző, 2007–2011 közötti időszakra vonatkozó munkaprogram fennmaradó témáival foglalkozott, másrészt 2011 júniusában elfogadta a 2011–2015 közötti időszakra vonatkozó, a fórum jelenlegi tevékenységének alapját képező új munkaprogramot. 2010 júliusa és 2011 júniusa között a JTPF tevékenységének középpontjában a kis- és középvállalkozások, valamint a transzferárképzés témája állt. A vonatkozó jelentést a fórum 2011. márciusi ülésén[6] fogadták el. A 2011–2015 közötti időszakra vonatkozó munkaprogram – az előző munkaprogramból áthozott – első pontját a költségmegosztási megállapodásokra vonatkozó közös megközelítés kidolgozása képezte. Az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokra irányuló projekt 2012 júniusában sikeresen lezárult[7]. A fórum több (a tagállamokat vagy a magánszférát képviselő) tagjának előadása jelenti majd a jövőbeni munka kiindulási pontját a transzferárképzési politika fontos elemét jelentő kockázatelemzés terén, amely az adóhatóságok és az adóalanyok számára egyaránt lehetővé teszi, hogy a rendelkezésükre álló korlátozott erőforrásokat a leghatékonyabb módon használják fel. A vonatkozó uniós iránymutatás lehetséges alkalmazási körének megállapításához a csoport elemezni fogja a legjobb gyakorlati megoldásokat. A kiegyenlítő, illetve év végi korrekciók elfogadására eltérő gyakorlatok ismeretesek az Unióban. A 2011-ben indított kérdőíves vizsgálat 2012-ben lezárult. A vizsgálat eredményeképp született áttekintéssel a munkaprogram egyik része lezárult. A JTPF tovább elemzi majd azt, hogy kidolgozható-e egy közös, uniós megközelítési mód a kiegyenlítő korrekciók vonatkozásában. Néhány tagállamban a transzferárképzési kiigazításokhoz egy további kiigazítás kapcsolódik. Ezek az úgynevezett másodlagos korrekciók kettős adóztatáshoz vezethetnek, ezért a témát felvették a JTPF munkaprogramjába. A 2011-ben indított kérdőíves vizsgálat 2012-ben lezárult. Jóllehet a jelenlegi helyzet a munkaprogram egy részének megvalósulását jelenti, a JTPF vizsgálja a másodlagos korrekciók hatását az Unióban, hogy a vizsgálatok alapján a jelenlegi helyzet javítására irányuló javaslatokat tehessen mind az esetleges kettős adóztatás, mind az annak alkalmazásával összefüggő bizonyos gyakorlati szempontok kapcsán. 2.4. Nyomonkövetési tevékenység A JTPF továbbra is nyomon követi és irányítja az általa elért eredmények hatékony gyakorlati végrehajtását. Ennek céljára éves statisztikai jelentéseket és bizonyos témákra vonatkozó egyedi jelentéseket készít. A jelentések alapján a Bizottság szolgálatai és a JTPF végül meghatározzák, hogy a fórumnak mely témákon kellene továbbdolgoznia. A választottbírósági egyezmény keretében zajló, lezáratlan ügyekre, valamint az előzetes árképzési megállapodásokra (Advanced Pricing Agreements – APAs) vonatkozó statisztikai jelentések elkészítésére és értékelésére évente kerül sor. Ezek formátumát továbbfejlesztették, és a jövőben ismét felülvizsgálatnak vetik majd alá. További iránymutatás készült az előzetes árképzési megállapodásokra vonatkozó éves kérdőív kitöltéséhez. A JTPF fennállásának tizedik évfordulójára tekintettel a fórum által elért eredményeket átfogóbb vizsgálatnak vetik alá. Ennek során együttes felülvizsgálatnak vetik alá a választottbírósági egyezmény hatékony végrehajtásával és az Unióban használatos transzferárképzési dokumentációval kapcsolatos magatartási kódexet, az Unión belüli előzetes árképzési megállapodásokkal kapcsolatos iránymutatást, valamint az alacsony hozzáadott értékű, csoporton belüli szolgáltatásokról készült iránymutatást. A felülvizsgálat célja egyrészt annak értékelése, hogy a tagállamok által jóváhagyott JTPF-ajánlások végrehajtásának milyen általános hatásai vannak, másrészt az esetleges változtatások módjának megfontolása. 3. Bizottsági következtetések A Bizottság továbbra is úgy véli, hogy a JTPF szakértői csoport fontos feladatokat lát el a transzferárképzéssel kapcsolatos kérdések megválaszolása kapcsán és pragmatikus megoldásokat kínál a témát érintő számos problémára. A Bizottság külön megjegyzi, hogy a kis- és középvállalkozásokról és a transzferárképzésről szóló jelentés, valamint az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokról szóló jelentés a Bizottság által a JTPF létrehozásakor kulcsfontosságúnak tekintett kérdésekkel, így elsősorban azzal foglalkozik, hogy a transzferárképzési szabályok alkalmazása egységesebb legyen az Európai Unióban. A Bizottság teljes mértékben támogatja az I. függelékben (Jelentés a kis- és középvállalkozásokról és a transzferárképzésről) és a II. függelékben (Jelentés az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokról) szereplő jelentésekben tett következtetéseket és javaslatokat. A Bizottság felkéri a Tanácsot, hogy hagyja jóvá a kis- és középvállalkozásokról és a transzferárképzésről szóló jelentést, a tagállamokat pedig felkéri arra, hogy nemzeti jogszabályaikban és igazgatási szabályaikban olyan gyakorlatot folytassanak, amely összhangban van a jelentésben megállapított módszerekkel és eljárási megfontolásokkal. A Bizottság felkéri a Tanácsot, hogy hagyja jóvá az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokról szóló jelentést, a tagállamokat pedig felkéri a jelentésben szereplő ajánlások nemzeti jogszabályaik vagy igazgatási szabályaik útján történő mielőbbi végrehajtására. A Bizottság úgy véli, hogy a jelentésekben tett következtetések és ajánlások végrehajtásának, valamint ezek gyakorlati működésének a jövőre tervezett időszakos nyomon követése hasznos visszajelzést adhat arról, ha további változtatások válnak szükségessé. Ezzel kapcsolatban a Bizottság arra kívánja ösztönözni a JTPF-et, hogy folytassa nyomonkövetési tevékenységét, és várakozással tekint a JTPF jelenlegi munkaprogramjában szereplő tételek, köztük a kockázatelemzés, a másodlagos korrekciók és a kiegyenlítő/év végi korrekciók terén elért eredményekre. I. FÜGGELÉK A KIS- ÉS KÖZÉPVÁLLALKOZÁSOKRÓL ÉS A TRANSZFERÁRKÉPZÉSRŐL SZÓLÓ JELENTÉS I. Bevezetés 1. A közös transzferárfórum (JTPF) jóváhagyott munkaprogramjának részeként felmérte a transzferárképzésnek a kis- és középvállalkozásokra (kkv-k) gyakorolt hatását. A JTPF e téma háttérdokumentumként szolgáló vitaanyagai megtalálhatók az Adóügyi és Vámuniós Főigazgatóság weboldalán, amely emellett Federation of European Accountants és a Conféderation Fiscale Européenne által közzétett dokumentumokat is tartalmazza. Ez a jelentés a fenti munka eredményeként jött létre. II. Előzmények 2. Az Európai Unióban mintegy 23 millió kis- és középvállalkozás működik; ez a szám az európai vállalkozások 99,8 %-át jelenti. Az említett kis- és középvállalkozások körülbelül 5 %-a rendelkezik kapcsolt vállalkozásokkal, és ezekben az esetekben lehet jelentősége a transzferárképzésnek[8]. A fenti számok jelzik, hogy a transzferárképzés kérdése a kkv-k tekintélyes része számára nem bír jelentőséggel, ugyanakkor összességében véve meglehetősen magas lehet az érintett vállalkozások száma. Azokban az esetekben azonban, ahol felmerül a transzferárképzés lehetősége, az ismeretek, a témára vonatkozó tapasztalatok és az erőforrások hiánya okán a kis- és középvállalkozások különös nehézségekkel szembesülnek. A csoporton belüli nemzetközi kereskedésnek a kkv-k körében tapasztalható alacsony mértéke szintén lehet annak a jele, hogy a fenti nehézségek visszatartják a kis- és középvállalkozásokat a csoporton belüli, határon átnyúló kereskedelmi ügyletek folytatásától. 3. Az adóhatóságok számára szintén kihívásokkal jár a kkv-k kezelése. Eljárásuk során törekedniük kell saját adópolitikájuk egységes és a rendelkezésre álló erőforrások és költséghatékonysági megfontolások figyelembevételével történő végrehajtására, másrészt el kell kerülniük, hogy eljárásuk indokolatlan adminisztratív terheket és szükségtelen adójogi konfliktusokat okozzon akár a kkv-k számára, akár az adóhatóságok egymás közötti viszonya tekintetében Az Unió nem alkotta meg a kkv-k általános adójogi célokra vagy kifejezetten a transzferárképzés vonatkozásában alkalmazható közös meghatározását, továbbá nem alakított ki a kkv-k kezelésére szolgáló közös gyakorlatot. 4. Néhány adóhatóság már bevezetett a kkv-kra vonatkozó sajátos transzferárazási intézkedéseket. Ezek nagyjából véve vagy általános szakpolitikai megközelítést tükröznek vagy specifikus adminisztratív intézkedésnek tekinthetők. A szakpolitikai megközelítési mód például az arányosság elvének alkalmazásában nyilvánulhat meg. Ennek során a kkv-k által ezen előírások teljesítéséhez felhasználható erőforrásokkal arányban álló megfelelési előírásokat alakítanak ki. Adminisztratív intézkedésnek pedig például az tekinthető, ha a transzferárképzési dokumentáció terén egyszerűbb előírások vonatkoznak a kis- és középvállalkozásokra, mint az egyéb vállalkozásokra. 5. A multinacionális vállalatok úgy vélik, hogy saját, valamint a kis- és középvállalkozások üzleti tevékenysége gyakran kiegészítik egymást az Unióban, így mindkét félnek érdeke a másik fél hatékony működése. A kis- és középvállalkozásoktól eltérő vállalkozások azonban szintén ragaszkodnak a megfelelő egyenlő feltételekhez, és nem akarnak hátrányos helyzetbe kerülni az adóhatóságoknak a kkv-k szükségleteire válaszul hozott intézkedései miatt. 6. A vállalatok elismerik, hogy a problémamegoldásra szánt idő és az adótanácsadási költségek meggátolhatják, hogy a kkv-k szakértői szolgáltatásokat vegyenek igénybe. 7. A JTPF a transzferárképzési dokumentációról és az előzetes árképzési megállapodásokra vonatkozó iránymutatásokról szóló jelentéseiben elismerte, hogy a transzferárképzést alkalmazó kkv-k esetében rugalmas eljárásra lenne szükség. A dokumentációról szóló jelentés ezzel összefüggésben egy ésszerűségi vizsgálat alkalmazását, míg az előzetes árképzési megállapodásokra vonatkozó iránymutatások a hozzáférés megkönnyítését említik. III. A kis- és középvállalkozás fogalmának meghatározása 8. Annak közös, a transzferárképzés szempontjából történő meghatározása, hogy mi minősül kis- és középvállalkozásnak, közösen elfogadott kiindulási pontot biztosítana, amely megkönnyítené e jelentés eredményeinek és ajánlásainak megvalósítását. A 2003/361/EK ajánlás[9] tartalmazza ugyan a kis- és középvállalkozások meghatározását, de ezt az adóhatóságok nem alkalmazzák átfogóan a közvetlen adózás céljaira. A JTPF az alábbi megfigyeléseket tette a fogalommeghatározás alkalmazását illetően: 9. A kis tagállamokban a kkv-kra alkalmazott külön fogalommeghatározás azt eredményezheti, hogy a tagállam jelentős belföldi vállalatait, illetőleg vállalatcsoportjait is a kis- és középvállalkozásokhoz sorolják. Ennél fogva különös figyelmet kell fordítani a kkv-kra alkalmazott fogalommeghatározásokra. 10. A fogalommeghatározáson nyugvó megközelítés befolyásolhatja a kkv-k üzleti magatartását. Némely kis- és középvállalkozást például visszatarthat attól, hogy bővítse üzleti tevékenységét és ezáltal átlépjen egy meghatározott küszöbértéket, mert ez számára esetleg magasabb költségeket és nagyobb adminisztratív terheket, emellett az adókedvezmények megszűnését jelentené. 11. Némely adóhatóság ennek megfelelően úgy véli, hogy az uniós kis- és középvállalkozások túlzottan előíró jellegű fogalommeghatározása nem venné kellően figyelembe az adott adóhatóság által kezelt adóalap összetételét. Más helyzetet eredményezne például, ha egy közösen elfogadott fogalommeghatározás alapján valamely tagállam adóköteles vállalkozásainak nagy részét a kis- és középvállalkozások alkotnák, illetve ha a kkv-k a vállalkozásoknak csupán kis részét tennék ki. 12. Az adóhatóságok által a kkv-k vonatkozásában – akár általánosan, közvetlen adózási célokra, akár konkrétan a transzferárképzés kapcsán – jelenleg használt fogalommeghatározások gyakran a 2003/361/EK ajánlásban rögzített fogalommeghatározás elemeit veszik alapul. Az Unióban alkalmazott kritériumok többek között az alábbiakra vonatkoznak: mérleg szerinti érték, forgalom és a munkavállalók száma; egyedi vagy kumulált ügyleti értékek. A fenti kritériumokhoz néhány esetben visszaélés elleni szabályok társulnak. A kritériumok egyes esetekben alkalmazhatók konszolidált alapon – azaz vállalatcsoporti szinten – alkalmazhatók, más esetekben nem. Azokat az adóhatóságokat, amelyek nem tettek közzé a kkv-kra vonatkozó fogalommeghatározást (sem általános célokra, sem konkrétan a transzferárképzés céljára), felkérték arra, hogy vegyék fontolóra az általában alkalmazott kritériumok használatát. 13. A fórum hasznosnak tartja az uniós adóhatóságok által a kis- és középvállalkozások vonatkozásában jelenleg alkalmazott fogalommeghatározások összefoglaló leírását, függetlenül attól, hogy ezeket általánosan, közvetlen adózási célokra vagy a transzferárképzés céljára, vagy mindkét célra egyaránt használják[10]. Ajánlások: 1. ajánlás Ha valamely uniós tagállam adóhatósága fontolóra veszi, hogy a közvetlen adózással vagy kifejezetten a transzferárképzéssal összefüggő célokra kidolgozza a kis- és középvállalkozások meghatározását, ajánlott olyan kritériumok alkalmazását megvizsgálni, amelyeket már használnak az Unióban. Ez az eljárás hozzájárulna az olyan esetek visszaszorításához is, amikor a kis- és középvállalkozásokra vonatkozó különböző fogalommeghatározások eltérő bánásmódot eredményeznek. 2. ajánlás A jelenleg alkalmazott, ajánlott kritériumok az alábbiakra vonatkoznak: mérleg szerinti érték, forgalom és a munkavállalók száma; egyedi vagy kumulált ügyleti értékek. Valamennyi fenti érték mérése konszolidált alapon, azaz vállalatcsoporti szinten ajánlott. 3. ajánlás Biztosítani kell a tagállamok által jelenleg használt fogalommeghatározások egy helyen való leírását, és ennek az összefoglalónak a rendszeres aktualizálását[11]. 4. ajánlás Ajánlott a kis- és középvállalkozások egységes, uniós fogalommeghatározásának megalkotása, amely közös kiindulási pontot jelenthetne e jelentés megállapításainak és ajánlásainak végrehajtásakor, ugyanakkor nem valószínű, hogy belátható időn belül erre vonatkozó közös megállapodás születik. IV. Kis- és középvállalkozások: megfelelés és transzferárképzés 14. Az Unióban a transzferárképzési előírások betartása jelenleg a Gazdasági Együttműködési és Fejlesztési Szervezet (OECD) modellegyezményének 9. cikke szerinti szokásos piaci ár elvének való megfelelést jelenti. A szokásos piaci ár elve a multinacionális vállalat méretétől függetlenül alkalmazandó. Ugyanakkor a kkv-k esetében az alkalmazással járó nehézségek jelentősebbek lehetnek. Az OECD transzferárképzési iránymutatása több ponton is kifejezetten elismeri ezeket a nehézségeket. A 3.80 pont például utal a kkv-kat terhelő megfelelési költségekre. Az OECD-iránymutatás 3.83 cikke szerint a kis- és középvállalkozások fokozatosan belépnek a transzferárképzés területére, emellett a határokon átnyúló ügyletek száma folyamatosan nő. Jóllehet a szokásos piaci ár a kis- és középvállalkozásokra, valamint ezek ügyleteire is egyformán alkalmazandó, indokolt lehet olyan pragmatikus megoldások kidolgozása, amelyek segítségével az egyes transzferárképzési esetekben felmerülő egyes kérdésekre ésszerű válasz adható.” 15. Ez a jelentés fontolóra veszi, hogy melyek azok a legjobb gyakorlati megoldások és ajánlott iránymutatások, amelyek levezethetők a megfelelés érdekében jelenleg alkalmazott intézkedésekből. Erre a célra hasznos lehet megvizsgálni az adóellenőrzést megelőző időszak, az adóellenőrzés és a vitarendezés során alkalmazott intézkedéseket. Az említett átfogó kategóriák között elkerülhetetlen bizonyos mértékű átfedés. 16. Az adóhatóságok újra és újra kifejezésre juttatják, hogy a kis- és középvállalkozások kezelésének arányban kell állnia az adóhatóságok által támasztott követelményekkel és a kkv-k arra vonatkozó képességével, hogy megfeleljenek ezeknek. A JTPF támogatja az arányosság elvét, mint a kkv-k szükségleteinek felmérése során alkalmazható megközelítési módot. A JTPF emellett megállapította, hogy az arányosság elvére épülő megközelítés összhangban áll az OECD-iránymutatás IV. és V. fejezetéhez fűzött magyarázattal. Ajánlás: 5. ajánlás A JTPF üdvözli az arányosság elvén nyugvó megközelítési mód alkalmazását. Különösen indokoltnak tűnik egyensúlyt teremteni az adóhatóságoknak a transzferárképzési előírások egységes alkalmazására vonatkozó igénye, valamint a kis- és középvállalkozásokat terhelő, az előírásoknak való megfeleléssel járó kiadások között. Az adóellenőrzést megelőző szakasz 17. Az adóhatóságok célja, hogy megfelelő időben megkapják, az adóalanyok érdeke pedig, hogy megfelelő időben megfizessék az adott összegű adót. Az adóellenőrzést megelőző intézkedések vélhetőleg megteremtik a legjobb lehetőséget arra, hogy mind az adóalanyok, mind az adóhatóságok önkéntes alapon kívánjanak megfelelni az előírásoknak, ami a legköltséghatékonyabb megoldást jelenti. . A megfelelő kommunikáció, a lényeges információk rendelkezésre bocsátása és megértése, valamint az ezeket kiegészítő, könnyen elérhető szakértői tanácsadás jelentik a legoptimálisabb támogatást e cél eléréséhez. A fenti elemek megfelelő kölcsönhatása közvetlenül befolyásolja az önkéntes megfelelés és a megfeleléssel járó kiadások szintjét. Az adóhatóságok és a kkv-k közötti kommunikáció 18. Világszerte egyre inkább elismerik[12], hogy az adóhatóság és az általa ellenőrzött társasági adózók közötti viszony javítása a folyamatos, adóellenőrzésektől függetlenül folytatott párbeszéd által mindkét fél számára előnyös. A kommunikáció ilyen módon kevésbé konfrontatív és több lehetőséget ad a másik fél nézőpontjának átfogóbb és jobb megértésére. Emellett az adóellenőrzés megkezdésének időpontjában már valamennyi érintett fél több előzetes információval rendelkezne. 19. A kis- és középvállalkozásokkal való kapcsolattartást biztosító kommunikációs hálózat létrehozása nem utolsósorban a kkv-k korlátozott erőforrásai miatt nehéz. A kkv-kat képviselő csoportok hasznos betekintést nyújtanak a tagjaikat érintő ügyekbe. Nehezebb ugyanakkor a közvetlen kommunikáció megteremtése az élvonalbeli kis- és középvállalkozásokkal. Az adóhatóságokat arra ösztönzik, hogy keressék az egyes kis- és középvállalkozásokkal, az őket képviselő csoportokkal és a szakmai tanácsadókkal való együttműködés lehetőségét a kkv-kkal való kapcsolattartást szolgáló helyi kommunikációs hálózat kialakítása vagy megerősítése céljából. Egy viszonylag egyszerű és néhány adóhatóság által már alkalmazott intézkedés például a technikai jellegű szakmai találkozók szervezése. Az ilyen találkozókra több kis- és középvállalkozás kap meghívást, hogy megvitassák a problémás területeket, megoldásokat találjanak, továbbá feltérképezzék a legjobb gyakorlati megoldásokat. Ezek az események lehetőséget teremtenek arra is, hogy az adóhatóságok konzultációt folytathassanak a kis- és középvállalkozásokkal az esetlegesen tervezett, transzferárképzést érintő kezdeményezésekről. Információkhoz való hozzáférés 20. Eltérő azoknak az információknak a terjedelme és mélysége, amelyeket az egyes adóhatóságok azzal a céllal bocsátanak a kis- és középvállalkozások rendelkezésére, hogy elősegítsék a transzferárképzési előírásoknak való megfelelést. A vállalkozások és az adóhatóságok számára egyaránt előnyt jelentene, ha elérhetővé válnának ezek az információk. Az említett információk elérhetőségére vonatkozó részleteket jelenleg az alábbi dokumentum tartalmazza: DOC: JTPF/001/ANNEX/2011/EN. 21. A JTPF javasolja, hogy tartsák naprakészen azokat az információkat, amelyeket az adóhatóságok e jelentés összeállításához rendelkezésre bocsátottak. Az adóhatóságoknak át kell gondolniuk, hogy milyen módon tudnák a kis- és középvállalkozásokra vonatkozó információk elektronikus hozzáférhetőségét a legmegfelelőbb módon biztosítani akár egy, erre a célra szolgáló weboldal formájában, akár egy már működő weboldal részeként. A weboldal(ak)on megtalálhatók lennének a kis- és középvállalkozásokra vonatkozó – általános és/vagy a transzferárképzés céljára alkalmazható – fogalommeghatározások, emellett a transzferárképzésre vonatkozó egyéb jogszabályok, adminisztratív gyakorlatokat illető információk és képzési anyagok. Emellett helyet kaphat egy vagy több olyan kapcsolattartási cím is, ahová a kkv-k további tájékoztatásért fordulhatnak. A weboldalak tartalmazhatnak olyan információkat is, amelyek a transzferárképzést ugyan nem érintik, a kis- és középvállalkozások számára azonban hasznosak lehetnek. A fentiekben meghatározott weboldalak jegyzéke szerepelni fog a JTPF weboldalán. Képzés 22. Megvitatásra került az a lehetőség, hogy kidolgozásra kerüljön egy, a kis- és középvállalkozásoknak szóló képzésimodul-tervezet a transzferárképzés vonatkozásában. E javaslat megvalósításához azonban jelentős mértékben igénybe kell venni a fórum erőforrásait. Emellett nem vált világossá, hogy a JTPF tevékenysége a helyben előállított tájékoztató anyagokhoz képest milyen további előnyöket eredményezhetne[13]. Az ügyletet megelőző egyeztetési eljárás 23. A kkv-k gyakran a lebonyolítást megelőzően szeretnének megbizonyosodni arról, hogy egy adott ügylet megfelel a transzferárképzési előírásoknak, azonban nem feltétlenül tudják, milyen módon tehetnék ezt meg. 24. Erre a célra a transzferárképzés területén általában az előzetes árképzési megállapodás (Advance Pricing Agreement – APA) mechanizmusát alkalmazzák. Ennek keretében az adóhatóság és az adóalany meghatározzák azokat a kritériumokat, amelyek alapján megállapítható egy jövőbeni ügylet transzferára. Ugyanakkor az előzetes árképzési megállapodásra vonatkozó előírások olyan összetettségi küszöböket vagy díjakat tartalmazhatnak, amelyek ezt az eljárást a kis- és középvállalkozások számára elérhetetlenné vagy legalábbis kevésbé elérhetővé teszik. Az OECD által kiadott transzferárképzési iránymutatás 4.158 és 1.163 pontja szerint „az előzetes árképzési megállapodások jellegéből de facto adódik, hogy ez az eljárás csak a kiemelt adózók számára elérhető. Az előzetes árképzési megállapodás lehetőségének a kiemelt adózókra való korlátozása az egyenlőséggel és egységességgel kapcsolatos kérdéseket vethet fel, hiszen az adójogilag azonos helyzetben lévő adóalanyok nem kezelhetők eltérő módon. A vizsgálatra szánt erőforrások rugalmas elosztása enyhíthetné ezeket az aggályokat. Az adóhatóságoknak esetleg azt a lehetőséget is fontolóra kell venniük, hogy a kis adóalanyok számára egyszerűsítik az előzetes árképzési megállapodáshoz való hozzáférés feltételeit. Az adóhatóságoknak ügyelniük kell arra, hogy az előzetes árképzési megállapodások értékelése során vizsgálataik terjedelmét az érintett nemzetközi ügyletek méretéhez igazítsák. A JTPF korábban már közzétett néhány, a hozzáférhetőség témájának legmegfelelőbb kezelésére vonatkozó iránymutatást, amelyben az áll, hogy az adóhatóságok a kis- és középvállalkozások problémáival kapcsolatos tapasztalataikat felhasználva egyszerűsíthetik számukra az előzetes árképzési megállapodásokhoz való hozzáférést olyan esetekben, amikor ez segítséget jelent e vállalkozások számára a vitaelkerülés és -rendezés területén. E megállapítás célja, hogy rugalmas eljárást tegyen lehetővé akkor, amikor egyes esetek kapcsán az előzetes árképzési megállapodás alkalmazhatóságáról kell dönteni. 25. Egyes adóhatóságok más lehetőségeket kínál arra, hogy az adóeljárás eredménye kiszámítható legyen. Jelenleg az adóhatóság nem kötelező erejű állásfoglalást adhat ki. Ilyen esetekben az adóhatóság szakértője egy adott ügylet véleményezése során megerősítheti, hogy megengedett a transzferárképzés, és elismerheti, hogy indokolt alkalmazni a javasolt OECD-módszertant. Ugyanakkor ez a vélemény nem tartalmazza a konkrét transzferár elfogadását. Lehetőség van egyeztetési vagy döntési rendszer igénybevételére is, melynek eredményeként az adóhatóság kötelező erejű véleményt ad ki. Az engedély kiadására, illetőleg a döntés meghozatalára a vonatkozó adóbevallás benyújtását megelőzően kerülhet sor. 26. A leggyakrabban előforduló egyszerűsítési intézkedéseket a kis- és középvállalkozásokra, valamint az alacsony értékű ügyletekre vonatkozó intézkedések képezik. 27. Egyes elemzők úgy vélik, hogy a védett adatkikötőkre vonatkozó alapelvek alkalmazása a kkv-kra vonatkozó eljárás egyszerűsítését, az adminisztratív források alacsonyabb mértékű felhasználását és a megfeleléssel járó terhek csökkentését eredményezi majd. 28. Ahhoz hogy az eljárás mind a kkv-k, mind az adóhatóságok számára egyértelműbb és átláthatóbb legyen, ajánlott, hogy az adóhatóságok meghatározzák azokat a rendelkezésre álló eljárásokat, amelyekkel már a transzferárképzést megelőzően kiszámítható az adóellenőrzés eredménye, továbbá, hogy az adóhatóságok tájékoztassanak ezeknek az eljárásoknak a hozzáférhetőségéről és várható eredményéről. A jelenleg rendelkezésre álló információkat az alábbi dokumentum tartalmazza: DOC: JTPF/001/ANNEX/2011/EN. Az adóellenőrzést megelőző szakaszra vonatkozó ajánlások: 6. ajánlás Ahhoz, hogy a kis- és középvállalkozások számára könnyebbé váljon az előírások önkéntes betartása, a tagállamoknak biztosítaniuk kell, hogy naprakész információk és tanácsadási lehetőségek álljanak a rendelkezésükre. Ajánlott, hogy valamennyi tagállam létrehozzon egy elektronikus úton elérhető, weboldal formájában működő információs pontot, amely többek között tartalmazza azt a kapcsolattartási elérhetőséget is, ahová további tájékoztatásért fordulni lehet. Az említett weboldalak jegyzéke és az oldalakra mutató linkek szerepelni fognak a JTPF weboldalán. 7. ajánlás A tagállamoknak és a gazdasági szereplőknek meg kell ragadniuk annak lehetőségét, hogy konstruktív kapcsolatot építsenek ki az egyes kis- és középvállalkozásokkal és az őket képviselő csoportokkal. 8. ajánlás A tagállamoknak törekedniük kell arra, hogy fokozottabban felhívják a kkv-k figyelmét az olyan eljárásokra, amelyek segítségével a kkv-k számára már az ügyleteket vagy az ügyletek adózási célból történő bejelentését megelőzően kiszámíthatóvá válik az eljárás eredménye, továbbá gondoskodniuk kell arról is, hogy a kkv-k egyszerűbben hozzáférhessenek ezekhez az eljárásokhoz. 9. ajánlás A tagállamok felkérést kapnak arra, hogy aktívan dolgozzanak azoknak az egyszerűsítési intézkedéseknek a kifejlesztésén, amelyek az adminisztratív terhek és a kkv-k megfeleléséhez kapcsolódó terhek csökkentését szolgálják. Adóellenőrzés 29. Legalább egy olyan tagállam van, amely úgy véli, hogy a területén található kis- és középvállalkozások által végrehajtott ügyletek túlnyomó részének mentesítése a transzferárképzésre vonatkozó előírások hatálya alól megfelelő megoldást jelent. Nyilvánvaló, hogy egy ilyen megközelítési mód előnyös lehet az erőforrások takarékos igénybevétele és az adóeljárás eredményének kiszámíthatósága szempontjából, ugyanakkor hátrányos hatást gyakorolhat az ezt az eljárást alkalmazó ország adóbevételeire, melynek jelentősége nagyban függ a tagállam kis- és középvállalkozásai által végrehajtott ügyletek nagyságrendjétől. Ugyanakkor aszimmetrikus eljárást eredményezhet, ha a más tagállamokban működő kapcsolt vállalkozásokra nem vonatkoznak hasonló mentességek. 30. Más tagállamok kevésbé átfogó megközelítést választanak az arányosság elvének alkalmazása során. Mind az adóellenőrzési, mind az előzetes árképzési megállapodással kapcsolatos eljárás során különleges intézkedéseket vezetnek be, melyek többek között a dokumentációra vonatkozó előírás egyszerűsítését, a vonatkozó információk szóbeli rendelkezésre bocsátását, egy, a transzferárképzésre vonatkozó, korlátozott terjedelmű tanulmánynak az adóhatóság általi elkészítését, az adóalanyoknak az adóhatóság által, összehasonlítható adatok formájában nyújtott támogatást és a hosszú távú szerződések esetében alkalmazandó különleges intézkedéseket foglalják magukban. A jelenlegi intézkedésekkel kapcsolatos további részletek az alábbi dokumentumban találhatók: DOC: JTPF/001/ANNEX/2011/EN. 31. Az arányosság elvéhez való ragaszkodás a JTPF véleménye szerint megfelelően rugalmas átfogó keretet biztosít az adóhatóságok számára ahhoz, hogy saját különleges intézkedéseket dolgozhassanak ki. Az adóhatóságokat arra ösztönzik, hogy tájékozódjanak a más adóhatóságok által már bevezetett intézkedésekről és keressék annak lehetőségét, hogy ezeket adott esetben ötvözzék saját meglévő intézkedéseikkel. 32. Emellett ajánlott annak vizsgálata is, hogy egy adott eljárás során követett megközelítések alkalmazása más eljárások során hasonló előnyöket eredményezhet-e. Erre vonatkozó példa az előzetes árképzési megállapodással kapcsolatos eljárás elősegítése az adóhatóság által olyan módon, hogy összehasonlítható adatokat vagy egy korlátozott terjedelmű transzferárképzési jelentést bocsát az adóalanyok rendelkezésére. Az ilyen típusú támogatás nyújtása kézenfekvő lenne az ellenőrzési eljárás során is. 33. A tárgyalt témára vonatkozó korábbi JTPF-jelentésekre történő kereszthivatkozások is hasznosak lehetnek. Például a csoporton belül nyújtott szolgáltatásokra vonatkozó jelentés ismertette a szokásos piaci ár megállapítására irányuló eljárást. A jelentés megállapította, hogy a költséghatékonysági megfontolások különösen indokoltak az alacsony adókockázatot jelentő esetekben. A jelentésben foglalt javaslat alapján ilyen esetekben kiemelten fontos megtalálni a rendelkezésre álló erőforrások, a szabályok betartásával összefüggő terhek és a kiigazítás lehetséges szintje közötti egyensúlyt. Fontos továbbá a jelentésnek az eljárási dokumentációra, valamint a szokásos piaci árra vonatkozó magyarázata. A jelentés kiemeli, hogy a transzferár értékeléséhez nem a lehető legtöbb, hanem a szükséges legkevesebb információt kell alapul venni. A kkv-k által alkalmazott transzferárak értékelése során javasolt ugyanezen elv szerint eljárni. 34. A dokumentációs kötelezettségekkel összefüggő bírságok témája szintén bemutatásra került. Ha egy adóhatóság egyszerűbb dokumentációra vonatkozó előírásokat alkalmaz az ellenőrzést megelőző szakaszban, ésszerűtlen lenne bírságot kivetni olyan dokumentumok hiánya miatt, amelyek benyújtását csak az adóellenőrzés alapján írták elő, amennyiben az adóalanyok jóhiszeműen és az egyszerűsítésre vonatkozó előírás figyelembevételével járt el, továbbá nem tudja benyújtani az előírt dokumentumokat. 35. Aggályok merültek fel azzal kapcsolatban, hogy a transzferárképzés területén már tapasztalattal rendelkező adóhatósági munkatársak csak ritkán foglalkoznak a kis- és középvállalkozások transzferárképzést illető ügyeivel. Ez azt eredményezheti, hogy a kkv-k és a más vállalkozások az eljárás során nem részesülnek egyenlő bánásmódban. Némely adóhatóság strukturális intézkedések segítségével igyekszik elkerülni az abból adódó esetleges nehézségeket, hogy kevésbé tapasztalt munkatársak foglalkoznak a kkv-k transzferárképzési ügyeivel, és például a kis- és középvállalkozásokra specializálódott olyan központokat működtetnek, amelyekben viszonylag kis számú munkatárs a kkv-kat érintő esetek széles skálájával foglalkozik. Más adóhatóságok olyan eljárási rendszereket vezettek be, amelyek a következetesség biztosítása érdekében az ellenőrzések eredményeit belső szakmai értékelésnek vetik alá. Mindkét eljárás megfontolásra ajánlott. Ajánlások: 10. ajánlás A tagállamok számára javasolt, hogy a kkv-k ellenőrzésére vonatkozó eljárások megfontolása során tekintsék át a mások által már alkalmazott egyszerűsítési intézkedéseket, és amennyiben lehetséges, vezessenek be hasonló intézkedéseket saját területükön is. 11. ajánlás A korábbi JTPF-jelentések értékes információkat tartalmaznak a transzferárképzés területén alkalmazható pragmatikus megoldások kapcsán. A tagállamok felkérést kapnak arra, hogy vizsgálják meg a korábbi jelentésekben foglalt elvek alkalmazhatóságát a jelen kontextusban. 12. ajánlás Nem lenne helyénvaló bírságot kivetni olyan, a dokumentációra vonatkozó előírások megsértéséből adódó esetekben, amikor a dokumentáció benyújtását csak az ellenőrzést megelőzően írták elő, amennyiben az adóalany jóhiszeműen, az egyszerűsítésre vonatkozó előírás figyelembevételével járt el, továbbá nem tudja benyújtani az előírt dokumentumokat. 13. ajánlás A tagállamoknak törekedniük kell annak biztosítására, hogy a transzferárképzés kapcsán ellenőrzött kis- és középvállalkozások megfelelő bánásmódban részesüljenek. E cél elérésének költséghatékony eszközeit jelenthetik a belső szakértői értékelések vagy az adóellenőrzéshez rendelkezésre álló erőforrások megfelelő strukturálása. Vitarendezés 36. A transzferárképzési kiigazítások gyakran olyan helyzeteket eredményeznek, melyekben előfordulhat a kettős adóztatás. A kettős adóztatás alóli mentesítést valamely adóegyezmény, az úgynevezett választottbírósági egyezmény[14], illetőleg egyidejűleg e két egyezmény alapján lehet kérelmezni. A kis- és középvállalkozások által benyújtott mentességi kérelmek száma általában alacsony, ugyanakkor ezeknek a kkv-k üzleti tevékenységére gyakorolt hatása gyakran igen jelentős. Emellett az ilyen kérelmek feldolgozására szánt idő gyakran nem áll arányban azok összetettségével és a szóban forgó összegekkel. 37. A kkv-k kérelmeinek saját tagállamukbeli vagy más tagállambeli adóellenőrök általi feldolgozása esetén javasolt, hogy az adóhatóság fokozottabban éljen a kettős adóztatás egyoldalú elkerülésére vonatkozó jogával, amelyet vagy a választottbírósági egyezmény 6. cikkének (2) bekezdésére, vagy az OECD-modellegyezmény 9. cikkének megfelelő, a kettős adóztatás elkerülésére vonatkozó saját megállapodásának rendelkezéseire alapozhat. 38. Gyorsított eljárás javasolt olyan esetekben, amikor a kiigazítás egy olyan nem összetett, viszonylag alacsony pénzértékű ügyletet érint, amelyet alá kell vetni a kettős adóztatásról szóló egyezményekben említett teljes kölcsönös megállapodási eljárásnak vagy a választottbírósági egyezmény 3. szakaszában meghatározott eljárásnak. A JTPF nem határozta meg a fenti eljárási mód minden részletét, de megállapítja, hogy ez esetben az illetékes hatóságok vélhetőleg sokkal rövidebb határidőket állapíthatnak meg, mint a jelentős összegű, összetett ügyekre vonatkozó kiigazítások esetén. A megfelelési eljárással összefüggő, korábban részletezett alapelvek ebben az esetben is alkalmazhatók. Például a szükséges legkevesebb információn alapuló döntéshozatal; az információ rendelkezésre bocsátására vonatkozó rugalmas megközelítés; vagy az információk szóbeli közlése hivatalos írásos állásfoglalások helyett. Néhány országban a gyorsított eljárás alapulhatna például a de minimis szabály alkalmazásán is. 39. A hivatalos vitarendezési eljárások iránti igény csökkenthető, ha az adóhatóságok illetékes ellenőrei közvetlen kapcsolatban állnak egymással a kettős adóztatásról szóló egyezményekben említett teljes kölcsönös megállapodási eljárás vagy a választottbírósági egyezményben meghatározott eljárások keretében, és így jobban megismerhetik az adott kiigazítás mögött húzódó okokat. Az illetékes ellenőrök közötti kommunikáció azonban nem sértheti meg az információcserére vonatkozó előírásokat. Az ilyen közvetlen kapcsolatok kialakítására például az olyan találkozók adnak lehetőséget, amelyek alkalmával a helyi ellenőrök az illetékes adóhatóságok képviseletében megvitatnak egyes konkrét eseteket, majd megfelelő megoldásokat keresnek kis számú adóhatósági munkatárs bevonásával. Ajánlások: 14. ajánlás Az adóhatóságok felszólítást kapnak arra, hogy éljenek a kkv-k transzferárképzés ből eredő kettős adóztatásával összefüggő viták egyoldalú rendezésére vonatkozó jogukkal. 15. ajánlás Gyorsított eljárások alkalmazása javasolt a vitarendezés olyan eseteiben, amikor a kkv által benyújtott, a kettős adóztatás alól való mentesítésre vonatkozó kérelem alapját képező ügylet nem összetett és alacsony értékű. 16. ajánlás Amennyiben indokolt, az adóhatóságok a kettős adóztatásról szóló egyezményekben előirányzott kölcsönös megállapodási eljárás vagy a választottbírósági egyezményben meghatározott eljárások keretében a vitarendezés alternatívájaként megvizsgálhatják és bevezethetik pédául az ellenőrök közötti közvetlen kapcsolat felvételét vagy a de minimis szabály alkalmazását. V. Következtetések 40. A JTPF elismeri, hogy a transzferárképzési előírásoknak való megfelelés során a kis- és középvállalkozásoknak különleges szükségleteik vannak. A JTPF megállapítja, hogy a tagállamok már bevezettek néhány átgondolt intézkedést, amelyek kidolgozása során tekintettel voltak az említett szükségletekre, és e jelentésében ezeket az intézkedéseket veszi alapul. 41. E jelentés megállapításai és ajánlásai az arányosság elvén nyugszanak, amely rugalmas módon kerül alkalmazásra. A jelentésben foglalt intézkedések célirányos kidolgozása érdekében a jelentés a kkv-k azonosítására vonatkozó javaslatokat is tartalmaz. 42. A kkv-k különleges szükségleteit a JTPF-munkaprogram pontjainak jövőbeni meghatározása során megfelelő módon figyelembe kell venni. 43. A JTPF által ajánlott intézkedések hatásait rendszeres időközönként ellenőrizni kell. II. FÜGGELÉK JELENTÉS AZ IMMATERIÁLIS JAVAKAT NEM LÉTREHOZÓ SZOLGÁLTATÁSOKRA VONATKOZÓ KÖLTSÉGMEGOSZTÁSI MEGÁLLAPODÁSOKRÓL I. Bevezetés 1. A szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodás a multinacionális vállalatok általánosan használt eszköze a költséghatékonyság növelésére a csoport tevékenységeinek végrehajtása során. A költségmegosztási megállapodás létrehozására irányuló üzleti döntést többféle ok is indokolhatja, például a méretgazdaságosság, illetőleg a kockázat, a készségek vagy az erőforrások megosztása. 2. A közös transzferárfórum már régebb óta foglalkozik a költségmegosztási megállapodások témájával. Ez a téma a JTPF korábbi munkaprogramjában is szerepelt már, és a fórum, új mandátumának keretében megerősítette arra vonatkozó korábbi döntését, hogy megvizsgálja egy, a költségmegosztási megállapodásokra irányuló közös uniós megközelítés lehetséges alkalmazási körét és kereteit. 3. A költségmegosztási megállapodások témáját az OECD transzferárképzési iránymutatásának VIII. fejezete is tárgyalja, emellett az OECD jelenleg is részt vesz egy olyan projektben, amely az immateriális javakra vonatkozó transzferárképzés szempontjait vizsgálja. Annak érdekében, hogy a JTPF és az OECD vonatkozó tevékenységei között ne legyen átfedés, a fórum munkája során az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra összpontosít. A fórum által végzett tevékenység a meglévő iránymutatások és a JTPF által az alacsony hozzáadott értékű, csoporton belül nyújtott szolgáltatások terén végzett munka kiegészítéseként értelmezendő. 4. Ez a jelentés a vizsgálatot végző személyek számára gyakorlati nehézségeket okozó kérdésekre és az ezek legmegfelelőbb megoldására vonatkozó javaslatokra összpontosít. A „vizsgálatot végző személy” kifejezés egyaránt kapcsolható az adóalanyokhoz és az adóhatósághoz. E jelentés alapját az a felvetés képezi, hogy a multinacionális vállalatok és az adóhatóságok egyaránt jóhiszeműen járnak el, továbbá fenntartások nélkül támogatják az OECD által meghatározott alapelveket. A jelentés ezért arra helyezi a hangsúlyt, hogy a vizsgálatot végző személy miként állapíthatná meg a legcélirányosabban azt, hogy az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodások esetében alkalmazták-e a szokásos piaci ár elvét. 5. E dokumentum elkészítése során az OECD-iránymutatást (a szokásos piaci ár meghatározásának vonatkozásában főként a VIII., de emellett a VI. és VII. fejezeteket) és a JTPF-nek a csoporton belüli szolgáltatásokról készült iránymutatását (JTPF IGS Guidelines) egyaránt figyelembe vették. II. Terminológia 6. Mivel elképzelhető, hogy eltérő értelmezések léteznek azt illetően, hogy a szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokat el lehet-e választani a közvetlenül vagy egy költségpool létrehozásának útján elszámolt csoporton belül nyújtott szolgáltatásoktól, és ha igen, úgy milyen módon, ez a fejezet igyekszik létrehozni az alkalmazott fogalmak közös értelmezését. Ismerteti továbbá a szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodás koncepcióját, majd a költségmegosztási megállapodások fogalmát elhatárolja a csoporton belüli szolgáltatások fogalmától. 7. A vonatkozó fogalommeghatározást az OECD-iránymutatás 8.3. pontja tartalmazza, amely alapján a költségmegosztási megállapodás egy olyan, üzleti vállalkozások által elfogadott keret, amely alapján elvégezhető az eszközök, szolgáltatások vagy jogok kidolgozásával, létrehozásával és megszerzésével járó költségek és kockázatok felosztása, továbbá amely meghatározza valamennyi érintett fél részesedésének természetét és mértékét ezekben az eszközökben, szolgáltatásokban vagy jogokban. A költségmegosztási megállapodás szerződéses megállapodás, és nem feltétlenül egy önálló jogi személyhez vagy az összes résztvevő által létrehozott állandó telephelyhez kapcsolódik. Egy költségmegosztási megállapodásban a feleknek a megállapodásban rögzített teljes hozzájárulásból vállalt része összhangban áll a megállapodás alapján elvárt teljes nyereségnek az érintett félre jutó részével, megjegyezve, hogy a transzferárképzés nem exakt tudomány.” 8. A szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodás az alábbi módon illusztrálható: 9. A csoporton belüli szolgáltatások fogalommeghatározását az OECD-iránymutatás 7.2. pontja tartalmazza, amely alapján a multinacionális vállalatcsoportok szinte kivétel nélkül kötelesek szolgáltatások széles körét, így különösen adminisztratív, műszaki, pénzügyi és kereskedelmi szolgáltatásokat leányvállalataik rendelkezésére bocsátani. Az ilyen szolgáltatások nyújtásának költségeit kezdetben az anyavállalat, a vállalatcsoport erre kijelölt tagja („vállalati szolgáltató központ”) vagy másik tagja viselheti. Az OECD-iránymutatás VII. fejezete a következő kérdéseket érinti: milyen módon lehet meghatározni azt, hogy sor került-e csoporton belül nyújtott szolgáltatásokra, hogyan lehet a szolgáltatások ellenértékét közvetve vagy közvetlenül elszámolni, hogyan lehet megállapítani, hogy mely feltételek mellett van mód a szolgáltatások beszerzési áron történő elszámolására, továbbá meg lehet-e határozni a profitelemet is tartalmazó szokásos piaci árat, és ha igen, milyen módon. 10. A csoporton belüli szolgáltatások az alábbi módon illusztrálhatók: 11. Az OECD iránymutatásában nem kifejezetten említett, de a gyakorlatban gyakran alkalmazott további megoldást jelent, amikor egy multinacionális vállalatcsoport különböző tagjai meghatározott szolgáltatások költségeit összevonják egy költségpoolban, majd (közvetve vagy közvetlenül) kiszámlázzák az adott szolgáltatásokat igénybe vevő vállalatok felé. Lehetséges emellett, hogy egy multinacionális vállalathoz tartozó több vállalat költségmegosztási megállapodást köt olyan szolgáltatások vonatkozásában, amelyeket a vállalatcsoporthoz tartozó más, a költségmegosztási megállapodásban nem részt vevő vállalat nyújt a megállapodást aláíró vállalatoknak. A költségmegosztási megállapodásban részt vevő valamely vállalat szintén megbízhat egy a vállalattól független vállalkozást valamennyi általa vállalt tevékenység, vagy ezek egy részének elvégzésével. 12. A gyakorlatban néha nehéz egymástól megkülönböztetni a (közösen igénybe vett) csoporton belüli szolgáltatásokat – ideértve a költségpoolokat – és az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokat. Az alábbi táblázat a vizsgálatot végző személyek segítségére lehet e két fogalom közötti különbségtételben: Az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodások || Csoporton belüli szolgáltatások A költségek, kockázatok és előnyök megosztásáról szóló megállapodás, amelyben valamennyi fél pénz- vagy természetbeni hozzájárulást vállal. || A csoporton belüli szolgáltatások a multinacionális vállalat leányvállalatai által nyújtott vagy igénybe vett szolgáltatásra korlátozódnak. A szolgáltatásnyújtás elmaradásának vagy eredménytelenségének kockázatát általában a szolgáltatás nyújtója viseli. Ha újabb felek csatlakoznak a költségmegosztási megállapodáshoz, vagy annak felei kilépnek a megállapodásból, a részesedések a szokásos piaci ár elvének alkalmazásával kerülnek kiigazításra vagy újrafelosztásra. || A szolgáltatási szerződés megszüntetése vagy kiterjesztése további felekre általában nincs hatással a szolgáltatást igénybe vevő többi félre. Mindenképpen ajánlott a megállapodások írásba foglalása annak érdekében, hogy az adóhatóságok elfogadják és elismerjék a költségmegosztási megállapodásokat. Néhány tagállam kötelezően előírja ezt. Az írásos megállapodás és/vagy megfelelő dokumentáció lényeges a vizsgálatot végző személy számára a költségmegosztási megállapodás végrehajtásának/hatékonyságának vizsgálata során. || A gyakorlatban nem mindig áll rendelkezésre hivatalos szerződés. A megállapodás gyakran a szolgáltatást nyújtó és a szolgáltatást igénybe vevő fél közötti közvetlen kapcsolatot jelenti. Bizonyíthatónak kell lennie, hogy a szolgáltatást a szolgáltatás nyújtójának szemszögéből nézve teljesítették, a szolgáltatást igénybe vevő szempontjából pedig olyan gazdasági vagy kereskedelmi értéket jelent, amely javította üzleti pozícióját (lásd a JTPF csoporton belüli, alacsony hozzáadott értékű szolgáltatásokra vonatkozó iránymutatásának VII.1. pontját). Mivel valamennyi résztvevő egy közös tevékenységhez járul hozzá, és osztja meg egymás között a költségeket a várható előnyök figyelembevételével, a hozzájárulásokat általában beszerzési áron értékelik. || A szolgáltatás nyújtója által felszámított profitelem általában központi jelentőségű, mivel a szolgáltatás nyújtója a nyereséget nem osztja meg a szolgáltatást igénybe vevőkkel. A költségek felosztása a költségmegosztási megállapodásban részt vevő egyes vállalatok várható előnyén alapul. || A felosztási kulcsot annak alapján állapítják meg, hogy az egyes társaságok milyen mértékben igényelték/vették igénybe a szolgáltatást, vagy milyen mértékben jogosultak arra. III. Alkalmazási kör 13. Míg a JTPF-nek az alacsony hozzáadott értékű, csoporton belüli szolgáltatásokra vonatkozó iránymutatása főleg az igénybe vevő vállalkozási tevékenységét kiegészítő, adminisztratív jellegű szolgáltatásokra vonatkozik, ez a dokumentum az olyan esetek jellegzetességeivel foglalkozik, amikor különböző csoporton belüli, immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatások kapcsán költségmegosztási megállapodást kötnek. 14. Nincs lehetőség és szükség arra, hogy teljes körűen meghatározásra kerüljenek azok a szolgáltatások, amelyek költségmegosztási megállapodás tárgyát képezhetik. E dokumentum alkalmazási körébe tartozó szolgáltatások például az alábbi területeket érinthetik: IT, logisztika, beszerzés, ingatlan, pénzügyek, adóügyek, emberierőforrás-szolgáltatások, számvitel, bérszámfejtés és számlázás. A fenti felsorolás csak szemléltető jellegű és semmiképpen nem jelenti azt, hogy valamely szolgáltatás automatikusan e dokumentum alkalmazási körébe vagy azon kívül esik. IV. Általános jellemzők: a költségmegosztási megállapodás és a szokásos piaci ár elvének összeegyeztethetősége 15. Alapvetően a költségmegosztási megállapodás akkor egyeztethető össze a szokásos piaci ár elvével, ha az abban megállapított hozzájárulások megfelelnek azoknak az összegeknek, amelyeket független vállalatok hasonló körülmények esetén a megállapodás alapján ésszerűen várható előnyök figyelembevételével megállapítottak volna. A közös szükségletek kielégítését szolgáló költség- és kockázatmegosztás szintén előnynek minősül. A vizsgálatot végző személy szemszögéből nézve döntő jelentőségű, hogy az OECD-modellegyezmény 9. cikke szerinti költségmegosztási megállapodás létrehozása és alkalmazása összhangban áll-e a szokásos piaci ár elvével. 16. Az OECD-iránymutatás (9.163) megállapítja, hogy a multinacionális vállalatoknak jogában áll üzleti tevékenységüket az általuk megfelelőnek tartott módon szervezni. Az adóhatóság adott esetben jogosult lehet transzferárképzési kiigazításokat eszközölni az OECD-modellegyezmény 9. cikkével összhangban. Ez azt jelenti, hogy a multinacionális vállalatnak figyelembe kell vennie az ésszerűen rendelkezésre álló alternatívák hatásait (pl. a kockázat viselőjére nézve), amikor arról dönt, hogy a csoporton belüli szolgáltatást közvetlenül vagy közvetetten csoporton belüli szolgáltatásként (költségpoolok igénybevételével) vagy költségmegosztási megállapodás alapján kívánja elszámolni. A döntés lényege nem a megfelelő kifejezés megválasztásában rejlik (ld. még a lenti 43. pontot). Az alapul szolgáló lényeges tényeket dokumentálni kell. Mindez azonban nem jelenti azt, hogy a vizsgálatot végző személy megkérdőjelezheti az üzleti döntéseket vagy azok okait, illetőleg az adóalanyoktól megkövetelhetné, hogy nyújtsa be az általa optimálisnak vélt megoldásra vonatkozó elemzést. Az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodás az alábbi feltételek teljesülése esetén felel meg a szokásos piaci ár elvének: i. A megállapodás üzletileg ésszerű. ii. A költségmegosztási megállapodás gazdasági tartalma összhangban áll a megállapodás feltételeivel. iii. A költségmegosztási megállapodás feltételeiről általában már a tevékenység megkezdése előtt megegyezés született. iv. A költségmegosztási megállapodás feltételei megfelelnek a szokásos piaci ár elvének, amennyiben figyelembe veszik a megállapodás megkötésének idején ismert vagy ésszerűen várható körülményeket. v. Valamennyi fél alapos okkal várja el, hogy előnye származzon a megállapodásból. vi. A felekre jutó költséghányad arányaiban megfelel a várható előnyből az egyes felekre jutó hányadnak. vii. Az ésszerűen várható előny értékelése a hatékonyságra és eredményességre figyelemmel, kvantitatív vagy kvalitatív szempontok figyelembevételével történhet. viii. A felek hozzájárulása történhet készpénzben vagy természetben, az aktív részvétel tehát nem előfeltétel. A döntéshozatalra gyakorolt befolyás mértéke a költségmegosztási megállapodás fajtájától, a részt vevő felek szakértelmétől és a közöttük felosztandó költségek mértékétől függ. ix. Ha egy költségmegosztási megállapodás tárgyát képező szolgáltatást a költségmegosztási támogatásban félként nem szereplő vállalat nyújtja vagy veszi igénybe, a szolgáltatás értékének meg kell felelnie a szokásos piaci ár elvének. x. Ha újabb felek csatlakoznak a költségmegosztási megállapodáshoz, vagy annak felei kilépnek a megállapodásból, a részesedések a szokásos piaci ár elvének alkalmazásával kerülnek kiigazításra vagy újrafelosztásra. 17. A tényleges eredmény eltérhet a tervezett eredménytől, azaz előfordulhat, hogy a megállapodásban részt vevő valamelyik fél által teljesített hozzájárulás túl magas vagy a költségmegosztási megállapodásban való részvétele nem járt számára kellő előnnyel. Ilyen eltérés esetén a vizsgálatot végző személynek először elemeznie kell az eltérés okait, és csak ezt követően állapíthatja meg, hogy a megállapodásban részt vevő valamelyik fél hozzájárulási hányada helyesen vagy hibásan került megállapításra, továbbá hogy a várható előnyből az érintett vállalatra elvileg jutó hányadot helyesen vagy hibásan értékelték-e. 18. A vizsgálatot végző személynek emellett meg kell vizsgálnia, hogy az eltérés mértéke szükségessé teszi-e a kiigazítást, mivel az adóhatóságoknak az OECD-iránymutatás szerint tartózkodniuk kell a kismértékű vagy jelentéktelen összegű kiigazításoktól. A vizsgálatot végző személynek emellett figyelembe kell vennie, hogy az esetleges módosítások a megállapodás többi résztvevőjét is érintik, ami szintén a csekély mértékű kiigazítások lehetséges elkerülése mellett szól. 19. Néhány esetben a tények és körülmények arra utalhatnak, hogy a megállapodás tényleges körülményei eltérnek a felek által állítólagosan egyeztetett feltételektől (OECD-iránymutatás 8.29. pont). A vizsgálatot végző személy minden esetben egy konkrét időszakra vonatkozó megállapodással kapcsolatos tényekre és körülményekre alapozva hozza meg döntését, ugyanakkor alapvetően tartózkodik attól, hogy a kiigazításról egyetlen adóév alapján határozzon. A vizsgálatot végző személynek figyelembe kell vennie továbbá, hogy a szokásos piaci ár elvének alkalmazása önmagában véve még nem jelenti azt, hogy az előre jelzett és a tényleges előnyök megegyeznek, továbbá, a kettő közötti jelentős eltérés sem jelenti automatikusan azt, hogy az előrejelzés nem állt összhangban a szokásos piaci ár elvével. Kerülni kell az utólag ismertté vált tények felhasználását. 20. Az előző bekezdésből adódóan a szokásos piaci ár alkalmazása szükségessé teheti a megállapodásban részt vevő fél hozzájárulásának elszámolás útján történő kiigazítását, ha az eltérés a várható előnyök hibás értékelésén alapult. Bizonyos esetekben lehetőség van a költségmegosztási megállapodás bizonyos vagy valamennyi rendelkezésének figyelmen kívül hagyására, például, amikor a tények és a körülmények eltérnek a költségmegosztási megállapodásban szereplő feltételektől (OECD-iránymutatás, 8.26.–8.30. pontja). 21. A kiegyenlítő kifizetéseket a fizetőt terhelő további költségként, illetőleg a fogadó részére járó költségtérítésként kell kezelni. V. Megerősítő információk: beszámoló az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokról 22. A vizsgálatot végző személy az ügy tényeinek és körülményeinek fényében, tapasztalata és az érintett multinacionális vállalatról szerzett ismeretei alapján különböző módszereket követhet, amikor arra keres választ, hogy mi tekinthető kellő mértékű megerősítő információnak arra vonatkozóan, hogy a szolgáltatás tekintetében létrejött költségmegosztási megállapodás megfelel-e a szokásos piaci feltételek elvének. A kellően megalapozott döntéshez alapvetően fontos a megfelelő, jó minőségű információ. 23. A költségmegosztási megállapodás előkészítése vagy felülvizsgálata során a vizsgálatot végző személynek értelmeznie és tisztáznia kell számos kulcsfontosságú kérdést. A legfontosabb kérdés így hangzik: „a megállapodás eredményei összhangban állnak a szokásos piaci ár elvével”? Ez a kérdés a legtöbb esetben megválaszolható valamely beszámoló rendelkezésre bocsátásával, amely tartalmazza az alábbi 24. és 25. pontban előírt információkat is[15]. 24. A legfontosabb elem természetesen maga a megállapodás. A költségmegosztási megállapodásnak valamennyi fél számára egyértelmű és kölcsönös előnyökkel kell járnia. A várható előnyre vonatkozó megalapozott kilátás hiányában független felek vélhetőleg nem kötnének a költségmegosztási megállapodáshoz hasonló megállapodást (lásd az alábbi VI.1. pontot). Másodsorban a megállapodásnak biztosítania kell, hogy a hozzájárulások felosztása visszatükrözi az egyes résztvevők által várható előnyöket (ld. az alábbi VI.2. pontot). 25. Az egyes költségmegosztási megállapodások közötti különbségek okán a beszámoló pontos tartalma és terjedelme eltérő lehet, ugyanakkor az alábbiakban felsorolt elemek minden bizonnyal megfelelnek a legtöbb vizsgálatot végző személy elvárásainak. Amennyiben szükséges, bármikor be lehet nyújtani további dokumentumokat. i. A költségmegosztási megállapodással kapcsolatos általános adatok a) A költségmegosztási megállapodás magyarázata a multinacionális vállalat üzletmenetének általános keretében annak megértése érdekében, hogy miért ésszerű lépés a költségmegosztási megállapodás létrehozása: a multinacionális vállalat általános transzferárképzési politikája, a költségmegosztási megállapodások tárgyául szolgáló szolgáltatások típusa, a megállapodás feleinek kölcsönös gazdasági érdekei, a szükséges tudás és képesítések, megosztott hozzájárulások és kockázatok stb. b) A megállapodás feleinek jegyzéke, továbbá a költségmegosztási megállapodással összefüggő illetékességek és feladatok megosztása a megállapodásban részt vevő felek és más vállalkozások között. c) A költségmegosztási megállapodás költségvetése és várható időtartama. ii. A költségmegosztási megállapodásból származó várható előnyök d) Az egyes felek által várt előny, valamint annak módja, ahogyan ezt a felosztási eljárás keretében értékelték és figyelembe vették (ideértve a módszertant és az alkalmazott előrejelzéseket). iii. A költségmegosztási megállapodáshoz való hozzájárulás e) A felek hozzájárulásának formája és értéke, valamint annak részletes leírása, hogy hogyan került meghatározásra az első és a jelenlegi hozzájárulás értéke. f) Az alkalmazott számviteli standardok, valamint annak leírása, hogy ezek hogyan alkalmazhatók egységesen valamennyi félre a kiadások és a hozzájárulások összegének meghatározása érdekében. A költségpoolba befolyó közvetlen és közvetett költségek, elszámolási időpontok, fizetési módszerek, valamint a tervezett és tényleges kiigazítások ismertetése. g) A megállapodásban részt vevő felek hozzájárulásához kapcsolódó állami támogatásokkal vagy adókedvezményekkel, valamint az ezek által kifejtett hatásokkal kapcsolatos információk. iv. Nyomon követés és a költségmegosztási megállapodás kiigazítása h) A kiegyenlítő kifizetésekre vonatkozó információk, azaz milyen feltételek esetén kerülnek kiszabásra, hogyan számítják ki ezeket és mikor válnak esedékessé. i) A csoportszintű előírások leírása az ellenőrzési módszer és a költségmegosztási megállapodásokra való alkalmazás tekintetében. Hogyan biztosítják például, hogy egy konkrét szolgáltatás esetében a felosztási kulcsot következetesen alkalmazzák, illetőleg azt, hogy nem merülnek fel megkettőzött költségek vagy nem kerül sor megkettőzött szolgáltatásnyújtásra. j) a költségmegosztási megállapodások feltételeinek ellenőrzése és naprakészen tartása. k) Annak magyarázata, hogy az új felek miként integrálódnak a költségmegosztási megállapodásba, illetőleg hogyan ér véget a megállapodásban való részvétel. A költségmegosztási megállapodásban vállalt hozzájárulások szükség esetén történő kiigazítására/újrafelosztására szolgáló módszer leírása. v. Kapcsolat más jogalanyokkal l) A költségmegosztási megállapodásban foglalt szolgáltatásokat igénybe vevő, a vállalatcsoporthoz tartozó más vállalatok vagy független vállalkozások jegyzéke. A tervezett díjak és a megállapodásban részt vevő felek közötti elosztásra szolgáló felosztási kulcs(ok) leírása. 26. A fenti információkat különféle módokon lehet rendelkezésre bocsátani és benyújtani, például írásos beszámolóként, de elképzelhető az is, hogy a legtöbb adat már szerepel az írásos megállapodásban. A legfontosabb, hogy a vizsgálatot végző személy számára érthető legyen a költségmegosztási megállapodás gyakorlati működése. VI. Egyedi szempontok 27. Ez a fejezet olyan különleges kérdésekkel foglalkozik, amelyekkel kapcsolatban a vizsgálatot végző személyeknek adott esetben kiegészítő iránymutatásra lehet szükségük. VI.1. A várható előnyök ellenőrzése 28. A várható előnyök ellenőrzése a költségmegosztási megállapodások létrehozásának, megfelelő ellenőrzésének és felülvizsgálatának elengedhetetlen eleme. Ez alapján értékelik, hogy a feleknek a megállapodáshoz tett hozzájárulása megfelel-e a szokásos piaci ár elvének, valamint ez indokolja meg az alkalmazott felosztási kulcsot. 29. A szokásos piaci ár elvének megfelelően a megállapodásban részt vevő fél hozzájárulásának összhangban kell állnia a költségmegosztási megállapodásból eredő, várható előnyökkel. Az előny ebben a kontextusban a gazdasági vagy kereskedelmi értéke növekedését, mint például a költségek megtakarítását, illetőleg a bevételek vagy a nyereség emelkedését jelenti. Várható előnynek minősülhet továbbá annak megfelelő bizonyítása, hogy a nyereség vagy a bevétel szintje fenntartható, illetőleg a veszteségek vagy a veszteségek növekedése elkerülhető volt. Megjegyzendő, hogy a várható előnyök ellenőrzése a költségmegosztási megállapodás esetében azon túl, hogy a vizsgálatot végző személynek ellenőriznie kell, hogy a csoporton belüli szolgáltatások keretében nyújtandó szolgáltatások valóban teljesítésre kerültek-e, abban is különbözik a csoporton belüli szolgáltatások esetében végzett ellenőrzéstől, hogy a vizsgálatot végző személynek azt is ellenőriznie kell, hogy a megállapodás feleinek hozzájárulásai összhangban állnak-e a számukra a költségmegosztási megállapodás alapján várható előnnyel. 30. Lényeges, hogy a vizsgálatot végző személy meggyőződjön arról, hogy a hozzájárulás a megállapodásban részt vevő vállalatok szemszögéből nézve összhangban van a várható előnyökkel, például a méretgazdaságosságot, valamint a kockázat és a készségek megosztását illetően, valamint, hogy a megállapodásban részt vevő vállalat máskülönben a szolgáltatást megfizette vagy önmaga végrehajtotta volna. A költségek felosztására alkalmazott kulcsnak tükröznie kell a részt vevő fél által várt előnyt, valamint annak az előnynek a mértékét, amelyet a költségmegosztási megállapodás eredményez a résztvevő számára a megállapodásnak megfelelően. 31. Esetenként eltérő lehet, és kockázatelemezés alapján kerül eldöntésre, hogy a vizsgálatot végző személynek pontosan milyen fokú bizonyosságot kell szerezzen arról, hogy a költségmegosztási megállapodás alapján nyújtott valamely szolgáltatás megfelel-e a szokásos piaci ár elvének. Míg a legtöbb esetben a felek számára várható előny megállapítható a költségmegosztási megállapodásból származó teljes előny és a választott felosztási kulcs indokolt alkalmazásának megfelelő bemutatásából, az olyan esetek, ahol a várható előnyök egy egyéni vállalat számára kevésbé egyértelműen felismerhetők, nagyobb mértékben teszik szükségessé a megállapodásban részt vevő egyéni vállalat szempontjainak figyelembevételét. Emellett a tények és körülmények függvényében a várható előnyöket közvetlenül, például az elérendő többletbevétel vagy a megtakarítandó költségek megbecsülésével, vagy közvetett módon, például a várható előnyre vonatkozó indikátorok alkalmazásával (pl. árbevétel, munkavállalók száma, bruttó nyereség stb.) is meg lehet határozni. VI.2. Az egyes felek hozzájárulásai 32. Az egyes résztvevők hozzájárulásának összhangban kell állnia azzal az összeggel, amelyet független vállalatok hasonló körülmények esetén ráfordításként fizetnének. A várható előnyből való részesedés mértékének értékelése a költségmegosztási megállapodások egyik lényegi eleme. Ez képezi ugyanis a hozzájárulások kiszámításának alapját. 33. A felosztási kulcsokat gyakran az egyes résztvevők hozzájárulásának kiszámításához használják, míg az felosztási módszer alapulhat azokon a becsült költségeken is, amelyeket az egyes felek a megállapodás segítségével megtakarítanak. A JTPF csoporton belüli szolgáltatásokra vonatkozó iránymutatásának 48–55. pontjában foglalt, a felosztási kulcsok kiválasztására, megindokolására, alkalmazására és dokumentálására vonatkozó iránymutatás hasonlóképpen érvényes a szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokra és az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra is. 34. Az egyes résztvevők hozzájárulása értékének összhangban kell állnia azzal az értékkel, amelyet független vállalatok hasonló körülmények esetén megállapítottak volna. A hozzájárulások megállapítandó értékére vonatkozóan nem lehet általános kijelentéseket tenni, ezt a kérdést inkább az egyes esetek figyelembevételével, a szokásos piaci ár elvének gyakorlati alkalmazásával összhangban kell tisztázni. Az országok a szokásos piaci ár elvének megfelelő megállapodásokkal kapcsolatos hozzájárulások értékelésének tekintetében mind a költségek, mind a piaci árak alapulvételét illetően rendelkeznek tapasztalattal (OECD-iránymutatás 8.15. pont). Ugyanakkor a költségmegosztási megállapodások jelen dokumentum által tárgyalt típusai esetében abból kell kiindulni, hogy gyakran csak kis különbség van a költségek és a piaci érték alapján meghatározott árak között, így gyakorlati megfontolások miatt ajánlható a hozzájárulások beszerzési áron történő értékelése. 35. Mivel a hozzájárulások mértéke a várható előnyökön alapul, általánosságban véve elsősorban a költségvetésben foglalt költségek alapulvételével számítják ki. Mivel a szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodásokban a költségvetésben feltüntetett és a tényleges költségek között csak elenyésző különbség van, kézenfekvő az egyes résztvevők hozzájárulását a tényleges költségek alapján kiszámítani. Ugyanakkor, ha szükségessé válik a hozzájárulás becsült összegének kiigazítása a tényleges költségek figyelembevételével, úgy ez általában a költségvetésben eredetileg feltüntetett költség kiigazításával történik. Ha a nemzeti jog nem tiltja meg, gyakorlati szempontokból kifolyólag indokolt lehet módosításokat eszközölni a jövőre nézve. Ebben az esetben az esetleges kiigazítás a tárgyévet követő évben lép érvénybe, amennyiben ez nem von maga után jelentős következményeket. A 34. pont foglalkozik azzal a kérdéssel, hogy a hozzájárulások mértékének megállapítása kapcsán végzett kiigazítás során a – költségvetésben feltüntetett, illetőleg tényleges – költségek helyett a piaci árakat[16] kell-e alapul venni. 36. A hozzájárulások kiigazításának megítélésével kapcsolatban az OECD-iránymutatás egy a költségmegosztási megállapodással kapcsolatos tevékenység folytatása során felmerülő költségeket tartalmazó éves beszámoló elkészítését javasolja, amely annak pontos leírását is tartalmazza, hogy hogyan történik a hozzájárulások értékének a meghatározása, valamint a költségek megállapítása és a hozzájárulások kiszámítása során hogyan kerülnek a számviteli alapelvek minden résztvevő tekintetében egységes alkalmazásra. Feltételezhető, hogy azok a harmadik személyek, akik közösen hozzájárulnak egy bizonyos projekthez, szintén megállapodnak majd egy, a hozzájárulás meghatározására irányuló közös eljárásban. Gyakorlati okokból kifolyólag ezért ajánlatos, hogy a multinacionális vállalat számára lehetővé váljon a csoportszinten általában alkalmazott számviteli standardok használata. Az adóhatóság azonban jogosult kiigazításokat előírni, különösen olyan esetekben, ahol a költségmegosztási megállapodás időtartama alatt állandó jelentős eltérések várhatók a nemzeti számviteli standardokhoz képest. 37. A hozzájárulásoknak fedezniük kell a megállapodáshoz kapcsolódó valamennyi előny megszerzésével, fenntartásával és biztosításával kapcsolatos lényeges költséget. A vizsgálatot végző személy számára világossá kell válnia, hogy mely költségek minősülnek lényegesnek (és ezért mely költségek kerülnek felosztásra). Néhány esetben ez magától értetődően kiderül a költségmegosztási megállapodás tárgyát képező szolgáltatás típusából. Egyéb, összetettebb esetekben a megállapodásból egyértelműen ki kell derülnie annak, hogy mely költségek kerülnek kizárásra, és hogyan kerülhető el a költségek esetleges megkettőzése. 38. Lényeges téma az adókedvezmények és a kormányzati támogatások kezelése, amelyre az OECD-iránymutatás 8.17 pontja vonatkozik. Ennek során kulcsfontosságú, hogy a költségmegosztási megállapodás csak az adókedvezmények és a kormányzati támogatások levonását követően fennmaradó, ténylegesen felmerült költségeket tartalmazza. Az OECD-iránymutatás szerint az, hogy ezeket a megtakarításokat figyelembe veszik-e az egyes résztvevők által teljesített hozzájárulás értékének megállapításakor, és ha igen, milyen mértékig, az attól függ, hogy független vállalkozások hasonló körülmények esetén ugyanígy cselekedtek volna-e. VI.3. Várható és tényleges előnyök 39. Mivel a költségmegosztási megállapodások a várható előnyökre való tekintettel jönnek létre, a megállapodásban részt vevő független felek a költségmegosztási megállapodás gyakran igen hosszú időtartamára való tekintettel megfontolhatják egy olyan záradék beillesztését, amely lehetővé teszi annak rendszeres értékelését, hogy az elvárt előnyök megfelelnek-e a tényleges előnyöknek, továbbá, hogy szükséges-e a hozzájárulások mértékének módosítása a jövőre nézve. 40. E két probléma kezelése során felmerül a kérdés, hogy a hozzájárulások hozzáigazíthatók-e a tényleges körülményekhez, és hogy a hozzáigazítás összhangban áll-e a szokásos piaci ár elvével, vagy az utólag ismertté vált tények nem megfelelő használataként kell értékelni. 41. A költségmegosztási megállapodás felülvizsgálatát azon feltételezések alapján kell elvégezni, amelyeket a várható előny vonatkozásában a megállapodás megkötésének időpontjában adott vagy ésszerűen várható gazdasági és kereskedelmi körülményekre alapoztak. Ennélfogva, ha a vizsgálatot végző személy véleménye szerint a várható előnyökre vonatkozó feltételezések ésszerűek voltak, az eredeti feltételezéseket érintő későbbi események nem vezethetnek a hozzájárulások utólagos kiigazításához. 42. Mivel a váratlan és előre nem látható események és körülmények hatással lehetnek a várható előnyökre vonatkozó eredeti feltételezésekre, a vizsgálatot végző személynek döntése során meg kell fontolnia, hogy független felek hasonló esetekben a kiigazítás vagy a megállapodás újratárgyalása mellett döntenének-e. VI.4. Részvétel a költségmegosztási megállapodásban 43. A költségmegosztási megállapodás fő jellegzetessége, hogy a megállapodásban részt vevő felek hozzájárulásai megfelelnek azoknak az előnyöknek, amelyek a felek számára a megállapodás eredményeként elvárhatók. Az a vállalkozás, amely várható előnye kizárólag és elsősorban a költségmegosztási megállapodásban foglalt tevékenység végrehajtásából ered, nem a költségmegosztási megállapodásban részt vevő félnek, hanem sokkal inkább olyan szolgáltató vállalkozásnak minősül, amely árait profitelemek figyelembevételével állapítja meg, azaz amely szolgáltatásait a szokásos piaci áron nyújtja. VI.5. Csatlakozás a költségmegosztási megállapodáshoz/kilépés a költségmegosztási megállapodásból 44. Jóllehet az összeolvadások vagy a szerkezetátalakítások hozzátartoznak a multinacionális vállalatok mindennapjaihoz, az újabb jogalanyoknak a költségmegosztási megállapodásba való belépése, vagy egyes feleknek a megállapodásból való kilépése a gyakorlatban igen bonyolult lehet. A folyamatban lévő tevékenységek és/vagy a már lezárt tevékenységekből eredő szaktudás értékelése nehéz kérdések elé állítja a vizsgálatot végző személyt. 45. A vállalatok átvételével vagy értékesítésével kapcsolatos problémák azonban valószínűleg alig (vagy egyáltalán nem) merülnek fel az itt tárgyalt, immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodások esetében. A vizsgálatot végző személyek számára segítséget jelenthet az alábbi kérdések megválaszolása: milyen további költségeket jelent a résztvevők számára, ha egy jogalany kilép a megállapodásból, vagy ha újabb jogalany csatlakozik a megállapodáshoz (bár ez esetben ritka a többletköltségek felmerülése)? Fenntartható a megállapodás az adott társaság kilépését követően is? Az új elemeket (eltérő költségstruktúra vagy szaktudás, ismeretek, kockázatok stb.) pénzben kellene kompenzálni, illetőleg az elvárt előnyöknek egy új felosztási kulcs megállapításához vezető felülvizsgálatára van szükség, vagy a megállapodáshoz csatlakozó új résztvevő speciális szaktudást is hoz magával? 46. Természetesen nincs szükség kiigazításra abban az esetben, ha a költségmegosztási megállapodás keretében korábban végrehajtott tevékenységek eredménye nem testesít meg értéket. Ugyanakkor valamely társaság csatlakozása vagy kilépése általában az arányos hányadok (felosztási kulcs) kiigazításához vezet. VI.6. Dokumentáció 47. A vizsgálatot végző személyeknek figyelembe kell venniük, hogy a költségmegosztási megállapodásokra eleve vonatkozik az uniós kapcsolt vállalkozások transzferárképzési dokumentációval kapcsolatos magatartási kódexe (– EU TPD), melynek értelmében a multinacionális vállalatok az úgynevezett masterfile-ban benyújtják a költségmegosztási megállapodások jegyzékét, amennyiben a vállalatcsoport uniós tagjait ezek a megállapodások érintik. 48. Az OECD-iránymutatás (5.4. pont) utal a prudens üzleti irányítás elvére, amely alkalmazandó annak megfontolásánál, hogy adózási célból megfelelő-e a transzferárképzés és az azt alátámasztó előírt transzferárképzési dokumentáció szintje. 49. Ezt a kérdést az EU TPD 2.3.1. pontja is érinti. Eszerint a gazdasági elveken alapuló prudens üzleti irányítás elve azt jelenti, hogy az a bizonyíték, amely nagy értékű tranzakciókkal kapcsolatban megfelelő lenne, nagymértékben eltérhet attól a bizonyítéktól, amely megfelelő lenne olyan tranzakciók esetében, amelyeknél az általános érték lényegesen kisebb. 50. Ennek az alapelvnek a költségmegosztási megállapodásokra való alkalmazása azt jelentené, hogy a megállapodásban részt vevő felek anyagokat készítenek vagy szereznek be arról, hogy a megállapodás mely szolgáltatásokat fed le, milyen szerződéses feltételek érvényesek a megállapodásra és mennyiben összeegyeztethetők ezek a szokásos piaci ár elvével (ide számítanak az előrejelzések is, amelyek alapján megállapíthatók a várható előnyök, valamint a költségvetésben feltüntetett és a tényleges költségek összehasonlítása). 51. Meg kell jegyezni, hogy az egyik forrásból (például az írásbeli megállapodásokból) szerzett információ megfelelhet egy másik forrásban (pl. a beszámolóban) foglalt információnak. A számítógépesített rendszer kiterjedt használata szintén lehetővé teszi az összefoglaló szintű részletekbe való betekintést, amivel elkerülhető, hogy még terjedelmesebb elsődleges dokumentációra legyen szükség. 52. A JTPF az adott esetben a költségmegosztási megállapodásokhoz kapcsolódó beszámolókban felsorolt információkkal kiegészített költségmegosztási megállapodásokat lényeges információnak tekinti az EU TPD követelményeinek értelmében. VI.7. A felülvizsgálatot követő megfontolások 53. A költségmegosztási megállapodásokban gyakran több mint két jogalany vesz részt, és gyakran előfordul az is, hogy egy multinacionális vállalat több vagy valamennyi tagja között jön létre. A kiigazítások ezért adott esetben nemcsak egy jogalanyt érintenek, hanem a megállapodás összes résztvevőjére vonatkoznak. Az ezzel összefüggő vitás esetekben a kettős adóztatás elkerülése költséges és sok erőforrást igénylő eljárásokat vonhat maga után. Ezért ajánlatos, hogy egyrészt az adóhatóságok tartózkodjanak az adózók részére a kismértékű kiigazítások során odaítélt részesedések vagy hozzájárulások megkérdőjelezésétől, másrészt, hogy az adózók az immateriális javakat nem létrehozó szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodások kialakítása és dokumentálása során vegyék figyelembe a meglévő iránymutatásokat. 54. Vitás esetekben kettőnél több adóhatóság is részt vehet a kölcsönös egyeztetési eljárásban. Ezért hasznos lehet a háromoldalú ügyekre vonatkozó választottbírósági egyezmény magatartási kódexében ajánlott többoldalú megközelítéseket alkalmazni. VII. Következtetések 55. Az ebben a jelentésben foglalt ajánlásoknak való megfelelés a legtöbb olyan esetben, amelyre alkalmazható, elősegíti majd az értékelést és megkönnyíti az adóhatóságok számára annak elfogadását, hogy a szokásos piaci árat eredményesen alkalmazták. 56. Ajánlatos a beszámolóhoz a folyamat végén későbbi hivatkozások céljából feljegyzést készíteni, melyet később rendszeresen aktualizálni kell. 57. A JTPF rendszeresen nyomon követi majd a fenti iránymutatások hatását. MELLÉKLET: A költségmegosztási megállapodásokra vonatkozó tagállami jogszabályok, adminisztratív iránymutatások és a legjobb gyakorlati megoldások – a jelenlegi helyzet összefoglalása E szakasz célja a jelenlegi helyzet összefoglalása a költségmegosztási megállapodásokra vonatkozó tagállami jogszabályok, illetve adminisztratív iránymutatások terén. Az alábbi szakasz az uniós adóhatóságoknak a 2011. július 1-jei állapotokat tükröző adatain alapul. 1. kérdés: Az Önök tagállamában vannak a költségmegosztási megállapodásokra vonatkozó speciális jogszabályok? Amennyiben nem, tervezik-e ilyen jogszabályok bevezetését, és ha igen, mikor? Néhány tagállam rendelkezik a költségmegosztási megállapodásokra vonatkozó külön jogszabályokkal. Észtország, Spanyolország, Hollandia, Portugália és Szlovénia különleges jogi előírásokat alkalmaz a költségmegosztási megállapodásokra, amennyiben azok eszközök beszerzésére, jogok megszerzésére vagy szolgáltatások igénybevételére vonatkoznak, míg Lengyelország csupán az immateriális javak vonatkozásában létrejött költségmegosztási megállapodásokat illetően rendelkezik jogszabályokkal. Németország kizárólag a költségmegosztási megállapodások dokumentációjával kapcsolatban alkalmaz különleges rendelkezéseket. Más tagállamok vagy az OECD transzferárképzési iránymutatását vagy a saját, a költségmegosztási megállapodások értékelésére vonatkozó transzferárképzési iránymutatásukat alkalmazzák. A költségmegosztási megállapodásokra vonatkozó új különleges rendelkezések bevezetésének lehetőségét jelenleg csupán Görögország vizsgálja. 2. kérdés Az Önök állama adott ki a költségmegosztási megállapodásokra vonatkozó belső ellenőrzési iránymutatásokat, és amennyiben igen, mely lényeges pontokra térnek ki ezekben (pl. valamely megállapodás elismerésének feltételei, megállapodásokat illető vizsgálati eljárások, a más országokkal folytatott információcsere megkönnyítése stb.)? Némely tagállam adott ki a költségmegosztási megállapodások ellenőrzésére vonatkozó belső iránymutatást. Olaszország, Litvánia, Szlovénia és az Egyesült Királyság rendelkezik a transzferárképzésre vonatkozó iránymutatással, amely emellett érinti a költségmegosztási megállapodások ellenőrzésének területét is. Különösen az Egyesült Királyságban kiadott iránymutatás hangsúlyozza annak fontosságát, hogy a költségmegosztási megállapodásnak az árukkal és szolgáltatásokkal folytatott szokványos kereskedelmi ügyletektől való elhatárolása érdekében nyilvánvalóvá kell tenni a megállapodásból származó egyértelmű és kölcsönös előnyöket. Magyarországon általában egy a transzferárképzési megállapodásokkal kapcsolatos dokumentációs követelményekre vonatkozó kormányrendelet kerül alkalmazásra. Lettország az OECD-iránymutatása alapján kidolgozott saját általános iránymutatását alkalmazza a költségmegosztási megállapodásokra. Portugáliában jelenleg folyik a transzferárak ellenőrzésére vonatkozó kézikönyv elfogadása, amely többek a költségmegosztási megállapodások és egyéb hasonló területek vonatkozásában is tartalmaz az ellenőrzésre vonatkozó belső iránymutatásokat. 3. kérdés Az Önök állama adott ki a költségmegosztási megállapodásokra vonatkozó nemzeti adminisztratív útmutatót (iránymutatás, rendeletek, körlevelek stb.), amely ismerteti az adóalany által a költségmegosztási megállapodás elkészítése során követendő eljárást, különös tekintettel annak szerkezetére és a dokumentációs követelményekre? Amennyiben igen, kérjük, bocsássa rendelkezésünkre a dokumentumra vonatkozó internetes linket! Néhány tagállam kiadott a költségmegosztási megállapodásokra vonatkozó nemzeti adminisztratív iránymutatásokat. Dániában a költségmegosztási megállapodások témáját a transzferárképzés dokumentálására vonatkozó dán iránymutatás tartalmazza. Az Észtország által kiadott iránymutatás rövid áttekintést tartalmaz az OECD transzferárképzési iránymutatásáról, amelyeket példákkal szemléltet. Magyarországon általában a transzferárképzési megállapodásokra vonatkozó kormányrendelet kerül alkalmazásra. Németország adminisztratív iránymutatásokat adott ki, amelyek a bíróságok számára nem, az adóhatóságok számára azonban kötelező erővel bírnak. Az olasz ellenőrzési iránymutatások, amelyek az adóellenőrökre és az adóalanyokra egyaránt vonatkoznak, nyilvánosan hozzáférhetők. A Portugália által hozott rendeletek értelmében a költségmegosztási megállapodásokra vonatkozó lényeges információkat a transzferárképzési dokumentációban kell feltüntetni. 4. kérdés Az Önök tagállamában a vállalkozások a költségmegosztási megállapodások mely típusát alkalmazzák leggyakrabban? A tagállami adóhatóságok által feldolgozott költségmegosztási megállapodások elsősorban szolgáltatásokra, szellemi tulajdon létrehozására, kutatásra és fejlesztésre, valamint az eszközök beszerzésére vonatkoznak. 5-7. kérdés: Milyen gyakorlati nehézségeket állapítottak meg a költségmegosztási megállapodások kezelése során, és hogyan oldották meg ezeket? Milyen speciális nehézségekkel szembesülnek a szolgáltatásokra vonatkozó költségmegosztási megállapodások kapcsán? Tapasztalataik alapján mennyire gyakoriak a költségmegosztási megállapodásokkal kapcsolatos vitás esetek? A költségmegosztási megállapodással kapcsolatban leggyakrabban felmerülő gyakorlati problémák az adóalanyok által rendelkezésre bocsátandó megfelelő információ/transzferárképzési dokumentáció hozzáférhetőségével/időben történő benyújtásával, a felosztási kulcsok célszerűségével, a megállapodásba történő belépéskor, illetőleg a megállapodás elhagyásakor fizetendő díj kiszámításával, az átvétellel/értékesítéssel kapcsolatos kifizetések értékelésével, az összehasonlító értékek megállapításával, a haszonkulcsok alkalmazhatóságával, továbbá a költségmegosztási megállapodás típusának beazonosításával függenek össze. Az adóhatóságok e terület vonatkozásában különösen aggályosnak tartják a költségmegosztási megállapodás azonosításához szükséges kritériumokat, az egyes résztvevőknek a költségmegosztási megállapodáshoz nyújtott hozzájárulása értékének megállapítását és a kapcsolt (várható és tényleges) előnyöknek és kockázatoknak a felosztási kulcs vonatkozásában történő értékelését, a haszonkulcs alkalmazhatóságának megállapítását, valamint a lényeges dokumentumokhoz való hozzáférést. [1] A szokásos piaci ár elvét a Gazdasági Együttműködési és Fejlesztési Szervezet (OECD) adózási modellegyezményének 9. cikke határozza meg. Az OECD kidolgozott egy transzferárképzési iránymutatást is a multinacionális vállalkozások és az adóhatóságok számára. [2] A Bizottság közleménye a Tanácsnak, az Európai Parlamentnek és a Gazdasági és Szociális Bizottságnak: „Egy akadálymentes belső piac felé – a vállalatok EU-n belüli tevékenységeire vonatkozó, konszolidált társasági adóalap létrehozására irányuló stratégia”, COM(2001) 582 végleges, 2001.10.23., 21. o. [3] A Bizottság 2011/C 24/03 sz. határozata (2011. január 25.), (HL C 24., 2011.1.26., 3-4. o.). [4] A Bizottság ajánlása (2003. május 6.) a mikro-, kis- és középvállalkozások meghatározásáról (HL L 124., 2003.5.20., 36. o.). [5] Egyezmény a társult vállalkozások nyereségkiigazításával kapcsolatos kettős adóztatás megszüntetéséről (HL L 225., 1990.8.20., 10. o.) [6] I. függelék [7] II. függelék [8] Az európai kkv-król szóló 2009. évi jelentés (http://ec.europa.eu/enterprise/policies/sme/facts-figures-analysis/performance-review/files/supporting-documents/2009/annual-report_en.pdf, 15. oldal). [9] HL L 124., 2003.5.20., 36. o. [10] Ld. DOC: JTPF/001/ANNEX/2011/EN. [11] Ld. DOC: JTPF/001/ANNEX/2011/EN. [12] Példaként említhető az adóigazgatással kapcsolatos OECD-fórum jelenlegi munkája. [13] Ld. DOC: JTPF/001/ANNEX/2011/EN. [14] Egyezmény a társult vállalkozások nyereségkiigazításával kapcsolatos kettős adóztatás megszüntetéséről (HL L 225., 1990.8.20., 10. o.) [15] Hasonló előírás található a JTPF csoporton belüli szolgáltatásokról szóló iránymutatásában is: VI. szakasz („Beszámoló”), 21–25. pont. [16] Az OECD transzferárképzési iránymutatásának 8.15. pontja hivatkozik a hozzájárulások piaci áron történő értékelésére.