JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS

PAOLO MENGOZZI

15 päivänä lokakuuta 2015 ( 1 )

Asia C‑430/14

Valsts ieņēmumu dienests

vastaan

Artūrs Stretinskis

(Ennakkoratkaisupyyntö – Augstākā tiesa (Latvia))

”Ennakkoratkaisupyyntö — Tulliliitto — Tullausarvo — Keskenään etuyhteydessä olevien henkilöiden käsite tullausarvon määrittämiseksi — Ostajan, joka on luonnollinen henkilö, ja tavarat myyneen yhtiön johtajan välinen perhe- tai sukulaisuussuhde”

I Johdanto

1. Voidaanko kauppa-arvoa koskevan menetelmän käyttäminen maahan tuotujen tavaroiden tullien määrittämisessä kyseenalaistaa sillä perusteella, että kyseiset tavarat myyneiden yhtiöiden johtaja on ostajan veli, kun ostaja haluaa luovuttaa tavarat vapaaseen liikkeeseen Euroopan unionissa? Tästä on kyse käsiteltävässä ennakkoratkaisupyynnössä.

2. Artūrs Stretinskis toi vuosina 2008–2010 Latviaan kahdelta yhdysvaltalaiselta yritykseltä ostettuja käytettyjä vaatteita luovuttaakseen ne vapaaseen liikkeeseen Euroopan unionissa. Stretinskisin laatimista kirjanpitoasiakirjoista ilmenee, että tavaroiden tullausarvo laskettiin kauppa-arvoa koskevan menetelmän mukaisesti.

3. Tätä menetelmää sovelletaan lähtökohtaisesti maahan tuotujen tavaroiden tullausarvon määrittämisessä yhteisen tullitariffin soveltamiseksi. Yhteisön tullikoodeksista 12.10.1992 annetun asetuksen (ETY) N:o 2913/92 ( 2 ) (jäljempänä tullikoodeksi) 29 artiklan 1 kohdan d alakohdassa esitetyn määritelmän mukaan mainittujen tavaroiden kauppa-arvolla tarkoitetaan ”hintaa, joka niistä on tosiasiallisesti maksettu tai maksettava myytäessä ne vietäviksi yhteisön tullialueelle, tapauksen mukaan 32 ja 33 artiklassa tarkoitettujen tarkistusten jälkeen, jos – – ostaja ja myyjä eivät ole keskenään etuyhteydessä, tai jos ovat, kauppa-arvo voidaan 2 kohdan mukaisesti hyväksyä tullitarkoituksiin”.

4. Suorittamansa tarkastuksen jälkeen Valsts ieņēmumu dienests (Latvian veroviranomainen, jäljempänä VID) katsoi, että esitetyt asiakirjat eivät kuvastaneet tavaroiden todellista tullausarvoa. Sen epäilykset perustuvat siihen, että edellä mainittujen kahden yhdysvaltalaisen yrityksen johtaja on ostajan veli. Tietyistä yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 soveltamista koskevista säännöksistä 2.7.1993 annetun komission asetuksen (ETY) N:o 2454/93 ( 3 ) 143 artiklan 1 kohdan h alakohdassa säädetään seuraavaa: ”[Tullikoodeksin] 29 artikla[a] – – sovellettaessa henkilöiden katsotaan olevan etuyhteydessä keskenään ainoastaan, jos – – h) he ovat saman perheen jäseniä. henkilöitä pidetään saman perheen jäseninä ainoastaan, jos heidän suhteensa on jokin seuraavista: – – sisarukset (myös puolisisarukset) – –”.

5. VID määritti 22.7.2010 tekemällään päätöksellä tavaroiden arvon uudelleen tullikoodeksin 31 artiklan perusteella ja teki sen johdosta veronoikaisupäätöksen, jossa tuontitulleihin ja arvonlisäveroon lisättiin viivästyskorko ja sakko. VID totesi nimittäin päätöksen perusteluissa, että pääasian kantajan veli oli osallistunut taloudelliseen toimintaan maksamalla kuljetuskustannukset, mistä seurasi, että maahan tuotujen tavaroiden tullausarvo oli tuntuvasti alempi kuin sellaisten vastaavien tavaroiden, joilla olisivat käyneet kauppaa kaksi sellaista henkilöä, jotka eivät ole keskenään etuyhteydessä.

6. Stretinskis haki aluksi päätökseen muutosta VID:n johtajalta, mutta hänen vaatimuksensa hylättiin. Sen jälkeen hän nosti ensimmäisen oikeusasteen tuomioistuimessa VID:n päätöksestä kumoamiskanteen, joka hylättiin. Sen jälkeen hän valitti tästä päätöksestä. Muutoksenhakutuomioistuin katsoi, ettei VID ollut esittänyt epäilyjensä tueksi riittävästi näyttöä ja ettei veljeksiä voitu pääasiassa käsiteltävän kaltaisessa tapauksessa pitää asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan h alakohdassa tarkoitettuina ”etuyhteydessä olevina henkilöinä” nimenomaan siitä syystä, ettei VID ollut osoittanut, että Stretinskisin veli omisti ne kaksi yhtiötä, jolta tavarat oli ostettu.

7. Tässä tilanteessa VID teki kassaatiovalituksen ennakkoratkaisua pyytäneeseen tuomioistuimeen. Koska tällä ylimmän oikeusasteen tuomioistuimella oli vaikeuksia tulkita unionin oikeutta, se päätti lykätä asian käsittelyä ja unionin tuomioistuimen kirjaamoon 22.9.2014 saapuneella päätöksellään saattaa tämän käsiteltäviksi SEUT 267 artiklan nojalla seuraavat kaksi ennakkoratkaisukysymystä: ”1) Onko – – asetuksen [N:o 2454/93] 143 artiklan 1 kohdan h alakohtaa tulkittava siten, että kyseisessä säännöksessä viitataan paitsi tilanteisiin, joissa liiketoimen osapuolet ovat yksinomaan luonnollisia henkilöitä, myös tilanteisiin, joissa liiketoimen osapuolen (oikeushenkilö) johtaja ja liiketoimen toinen osapuoli (luonnollinen henkilö) tai kyseisen osapuolen johtaja (jos kyseessä on oikeushenkilö) ovat perheenjäseniä tai sukulaisia? 2) Jos edellä esitettyyn kysymykseen vastataan myöntävästi, onko tuomioistuimen, jonka käsiteltäväksi asia on saatettu, analysoitava syvällisesti asian olosuhteita sen määrittämiseksi, mikä asianomaisen luonnollisen henkilön tosiasiallinen vaikutusvalta oikeushenkilössä on?”

8. Kirjallisia huomautuksia näistä kysymyksistä ovat esittäneet Latvian hallitus ja Euroopan komissio.

II Asian tarkastelu

9. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pyrkii kahdella ennakkoratkaisukysymyksellään, jotka on syytä tutkia yhdessä, täsmentämään unionin tullisäännöstössä tarkoitettua ”keskenään etuyhteydessä olevien henkilöiden” käsitettä.

10. Tullikoodeksissa ja asetuksessa N:o 2454/93 ei viitata jäsenvaltioiden oikeuksiin määritellä tämä käsite. Näin ollen – ja kuten unionin tuomioistuin on toistuvasti katsonut – sekä unionin oikeuden yhtenäinen soveltaminen että yhdenvertaisuusperiaate edellyttävät tällaisessa tilanteessa, että unionin oikeuden sellaisen säännöksen sanamuotoa, joka ei sisällä nimenomaista viittausta jäsenvaltioiden oikeuteen sisältönsä ja soveltamisalansa määrittämiseksi, on tavallisesti tulkittava koko Euroopan unionissa itsenäisesti ja yhtenäisesti ja että tässä tulkinnassa on otettava huomioon säännöksen asiayhteys ja kyseisellä lainsäädännöllä tavoiteltu päämäärä. ( 4 )

11. Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännöstä ilmenee yhtä toistuvasti, että ”tavaran arvonmäärityksestä annettujen unionin säännösten tavoitteena on saada aikaan oikeudenmukainen, yhtenäinen ja neutraali järjestelmä, jossa suljetaan pois omavaltaisten ja kuvitteellisten tullausarvojen käyttäminen”. ( 5 )

12. Asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan h alakohdan, jonka tulkitsemista ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pyytää, asiayhteyden osalta on todettava, että mainittu artikla on tullikoodeksin 29 artiklan soveltamissäännös ja että on siis syytä palata hetkeksi tullikoodeksilla maahan tuotujen tavaroiden tullausarvon määrittämiseksi perustettuun järjestelmään.

13. Tullikoodeksin 29 artiklassa vahvistetaan periaate, jonka mukaan tavaroiden tullausarvo muodostuu niiden kauppa-arvosta eli hinnasta, joka niistä on tosiasiallisesti maksettu tai maksettava. Järjestelmä perustuu toimijoita kohtaan lähtökohtaisesti osoitettuun luottamukseen, jonka mukaan tavaroiden kauppa-arvo kuvastaa niiden todellista taloudellista arvoa. Ensisijainen määritysperuste on siis selvästi tavaroiden kauppa-arvo, koska ”tämän tullausarvon määrittämistä koskevan menetelmän on katsottava olevan sopivin ja useimmin käytetty menetelmä”, ( 6 ) tapauksen mukaan tullikoodeksin 32 ja 33 artiklassa säädettyjen tarkistusten jälkeen. ( 7 )

14. Tulliviranomaisten luottamus kauppa-arvoon pätee kuitenkin ainoastaan, jos ostaja ja myyjä eivät ole keskenään etuyhteydessä, tai jos ovat, sillä edellytyksellä, että mainittu kauppa-arvo voidaan hyväksyä tullitarkoituksiin. ( 8 ) Tullikoodeksissa säädetään tältä osin nimenomaisesti, että ”ostajan ja myyjän keskinäinen etuyhteys ei itsessään ole riittävä peruste kauppa-arvon hylkäämiseen”. ( 9 )

15. Se, että ostaja ja myyjä ovat keskenään etuyhteydessä, on välttämätön muttei riittävä seikka, jotta sen perusteella voitaisiin olettaa, että näiden kahden taloudellisen toimijan välinen erityinen suhde on voinut vaikuttaa tavaroiden hintaan ja näin ollen niiden kauppa-arvoon. Myyntiin liittyvät olosuhteet on siis tutkittava sen määrittämiseksi, voidaanko tavaroiden kauppa-arvo hyväksyä ostajan ja myyjän keskinäisestä etuyhteydestä huolimatta. ( 10 ) Jos tulliviranomaiset epäilevät etuyhteyden vaikuttaneen hintaan ja ovat näin ollen epävarmoja siitä, kuvastaako tavaroiden kauppa-arvo niiden todellista taloudellista arvoa, mainitut viranomaiset antavat epäilyjen perusteet tiedoksi tavaranhaltijalle ja antavat tälle tilaisuuden vastineen antamiseen. ( 11 )

16. Tullikoodeksin 29 artiklalla perustetun järjestelmän kuvauksesta ilmenee siis, että ratkaisevaa on niiden tilanteiden tunnistaminen, joissa tavaroiden kauppa-arvoa on voitu muuttaa omavaltaisesti niiden tullien ja verojen alentamiseksi, jotka on maksettava tavaroiden saapuessa unioniin.

17. Tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohdan d alakohdan tekstiä on, kuten edellä totesin, täsmennetty asetuksessa N:o 2454/93, joka muodostaa tullialan täytäntöönpanosäännöstön, tarkemmin ottaen sen 143 artiklan 1 kohdassa.

18. Asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdassa esitetään ilmeisesti tyhjentävä luettelo (”henkilöiden katsotaan olevan etuyhteydessä keskenään ainoastaan, jos” ( 12 )) kahdeksasta tapauksesta, joissa henkilöiden katsotaan olevan keskenään etuyhteydessä. Nämä tapaukset voidaan jakaa kolmeen ryhmään. Yhtäältä osa tilanteista koskee pikemminkin ostajan ja myyjän välistä organisatorista suhdetta. ( 13 ) Toisaalta osa tilanteista koskee hierarkkista suhdetta, alisteisuussuhdetta. ( 14 ) Yksi tilanteista koskee puolestaan perhesuhteita. ( 15 )

19. Vaikka tiettyjä asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdassa lueteltuja tapauksia voitaisiin täysin soveltaa oikeushenkilöihin, on ilmeistä, että tämän viimeksi mainitun tapauksen osalta ja ensi näkemältä perhesuhteet voivat yhdistää vain luonnollisia henkilöitä.

20. Jos henkilö siis myy tavaroita suoraan veljelleen, ostajaa ja myyjää pidetään asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan h alakohdassa tarkoitettuina keskenään etuyhteydessä olevina henkilöinä.

21. Asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan h alakohdan perusteella ei sitä vastoin voida katsoa, että pääasian yhteydessä tavaroilla ovat käyneet kauppaa keskenään etuyhteydessä olevat henkilöt. Muodollisesti tavaroiden myyjä ei ole Stretinskisin veli. Sen sijaan hänen johtamansa kaksi yhtiötä ovat luovuttaneet tavarat.

22. Jos pitäydytään lopullisesti tässä asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan h alakohdan tiukassa tulkinnassa ja jotta henkilöiden ei katsottaisi olevan keskenään etuyhteydessä, olisi riittävää, että samaan perheeseen kuuluvat henkilöt toteuttavat liiketoimensa fiktiivisen oikeushenkilön kautta. Koska kansainvälisessä kaupassa osapuolina ovat tosiasiallisesti useimmiten tällä tavoin muodostetut taloudelliset toimijat, on helppo ymmärtää tällaiseen tulkintaan sisältyvät vaarat. ( 16 )

23. Tästä syystä asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan h alakohdan sanamuoto on sivuutettava ja sitä on arvioitava sekä unionin tullisäännöstölle asetettuun yleiseen tavoitteeseen että tullikoodeksin 29 artiklalle asetettuun erityistavoitteeseen nähden. Kyse on nimittäin siitä, että havaitaan ne tapaukset, joihin liittyy mahdollinen hintoihin vaikuttamisen riski, ja siten ne tapaukset, joissa vaarana on, ettei tavaroiden kauppa-arvo enää kuvasta niiden todellista taloudellista arvoa. ”Rajatapausten” havaitsemista silmällä pitäen niiden tunnistamiselle on luotava parhaat mahdolliset edellytykset, kun tavoitteena on tullikoodeksin soveltaminen asianmukaisesti.

24. Käsitettä ”keskenään etuyhteydessä olevat henkilöt” on siis tulkittava laajasti, jotta tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohdan d alakohta ei osittain menettäisi tehokasta vaikutustaan.

25. Koska kahden henkilön keskinäinen etuyhteys ei joka tapauksessa ole riittävä peruste jättää soveltamatta kauppa-arvoa koskevaa menetelmää, keskenään etuyhteydessä olevien henkilöiden käsitteen laaja tulkinta ei voi saattaa kyseenalaiseksi sitä, että mainittua menetelmää sovelletaan tullikoodeksin mukaan ensisijaisesti. ( 17 )

26. Olen siis taipuvainen katsomaan, että tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohdan d alakohtaa, luettuna yhdessä asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan kanssa, on tulkittava siten, että pääasian olosuhteissa ostaja ja myyjä ovat keskenään etuyhteydessä. Näin ollen oikeushenkilö on tietyllä tapaa jätettävä taka-alalle, jotta ostajan ja tavarat myyneen oikeushenkilön johtajan tosiasialliset keskinäiset suhteet kävisivät paremmin ilmi.

27. Tämän ratkaisuehdotuksen tekemistä helpottaa selvästi se, että käsiteltävässä asiassa ja ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen toteamuksen mukaan Stretinskisin veli johtaa niitä kahta yhtiötä, jolta Stretinskis osti tavarat.

28. Tilanteessa, jossa liiketoimen osapuolena on oikeushenkilö – ja kun tulliviranomaiset toteavat ostajan ja mainitun oikeushenkilön jäsenen olevan sukua keskenään – ne eivät voi pelkästään tämän sukulaisuuden perusteella kyseenalaistaa kauppa-arvoa koskevan menetelmän soveltamista. Toisin sanoen pelkästään se seikka, että ostajan perheenjäsen työskentelee tavarat myyneessä oikeushenkilössä, ei ole riittävä peruste tulliviranomaisten epäilyksille.

29. Edellä mainittujen viranomaisten on tutkittava tavaranhaltijan ilmoittama hinta ja hylättävä se tarvittaessa, ( 18 ) kun otetaan huomioon ”myyntiin liittyvät olosuhteet” ( 19 ) eli samanaikaisesti a) ostajan ja oikeushenkilön jäsenen välinen perhesuhde, b) kyseisen jäsenen asema mainitussa oikeushenkilössä, toisin sanoen hänen mahdollisuutensa tosiasiallisesti vaikuttaa oikeushenkilön käyttämään hinnoitteluun tai kyseessä olevan liiketoimen edellytyksiin, sekä c) kaikki muut merkitykselliset seikat.

30. Sen jälkeen on ostajan tehtävä kumota tulliviranomaisten epäilykset osoittamalla, että kauppa-arvo voidaan edelleen hyväksyä tullikoodeksin 29 artiklan 2 kohdan b alakohdassa vahvistetuin edellytyksin.

31. Edellä esitetystä seuraa, että tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohdan d alakohtaa, luettuna yhdessä asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan h alakohdan kanssa, on tulkittava siten, että kun oikeushenkilö myy luonnolliselle henkilölle tavaroita niiden luovuttamiseksi vapaaseen liikkeeseen unionissa ja kyseisen oikeushenkilön johtaja on ostajan veli, myynnin katsotaan tapahtuneen keskenään etuyhteydessä olevien henkilöiden välillä.

32. Tulliviranomaiset voivat hylätä kauppa-arvoa koskevan menetelmän soveltamisen vasta annettuaan tiedoksi ne syyt, joiden perusteella ne ovat katsoneet, että tämä yhteys on voinut vaikuttaa tavaroiden myyntihintaan. Näiden syiden on nimittäin perustuttava paitsi perhe- tai sukulaisuussuhteeseen myös perheenjäsenellä kyseisessä oikeushenkilössä olevaan konkreettiseen asemaan, jonka on oltava sellainen, että se on todennäköisesti antanut hänelle mahdollisuuden vaikuttaa sekä tavaroiden myyntitilanteeseen että kaikkiin muihin merkityksellisiin seikkoihin. Sen jälkeen on ostajan tehtävä kumota tarvittaessa tulliviranomaisten epäilykset osoittamalla, että kauppa-arvo voidaan edelleen hyväksyä tullikoodeksin 29 artiklan 2 kohdan b alakohdassa vahvistetuin edellytyksin.

III Ratkaisuehdotus

33. Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että unionin tuomioistuin vastaa Augstākā tiesan esittämiin ennakkoratkaisukysymyksiin seuraavasti:

Yhteisön tullikoodeksista 12.10.1992 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdan d alakohtaa, luettuna yhdessä yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 soveltamista koskevista säännöksistä 2.7.1993 annetun komission asetuksen (ETY) N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan h alakohdan kanssa, on tulkittava siten, että kun oikeushenkilö myy luonnolliselle henkilölle tavaroita niiden luovuttamiseksi vapaaseen liikkeeseen Euroopan unionissa ja kyseisen oikeushenkilön johtaja on ostajan veli, myynnin katsotaan tapahtuneen keskenään etuyhteydessä olevien henkilöiden välillä.

Tulliviranomaiset voivat hylätä kauppa-arvoa koskevan menetelmän soveltamisen vasta annettuaan tiedoksi ne syyt, joiden perusteella ne ovat katsoneet, että tämä yhteys on voinut vaikuttaa tavaroiden myyntihintaan. Näiden syiden on nimittäin perustuttava paitsi perhe- tai sukulaisuussuhteeseen myös perheenjäsenellä kyseisessä oikeushenkilössä olevaan konkreettiseen asemaan, jonka on oltava sellainen, että se on todennäköisesti antanut hänelle mahdollisuuden vaikuttaa sekä tavaroiden myyntitilanteeseen että kaikkiin muihin merkityksellisiin seikkoihin. Sen jälkeen on ostajan tehtävä kumota tarvittaessa tulliviranomaisten epäilykset osoittamalla, että kauppa-arvo on edelleen hyväksyttävissä asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 2 kohdan b alakohdassa vahvistetuin edellytyksin.

( 1 ) Alkuperäinen kieli: ranska.

( 2 ) EYVL L 302, s. 1.

( 3 ) EYVL L 253, s. 1.

( 4 ) Ks. laajasta oikeuskäytännöstä tuomio Christodoulou ym. (C‑116/12, EU:C:2013:825, 34 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). Tullikoodeksin yhtenäinen soveltaminen on myös lainsäätäjän tavoitteena (ks. tullikoodeksin johdanto-osan seitsemäs perustelukappale), varsinkin, kun tätä alaa koskevien unionin säännösten todetaan olevan ”täydelliset” (ks. asetuksen N:o 2454/93 johdanto-osan ensimmäinen perustelukappale).

( 5 ) Tuomio Christodoulou ym. (C‑116/12, EU:C:2013:825, 36 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

( 6 ) Ibidem (44 kohta).

( 7 ) Ks. tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohta. Ks. myös tuomio Mitsui & Co. Deutschland (C‑256/07, EU:C:2009:167, 24 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). Kauppa-arvoa koskevan menetelmän soveltaminen ensisijaisesti tarkoittaa, että muita menetelmiä pidetään siihen nähden toissijaisina: ks. tullikoodeksin 30 artiklan 1 kohta (”se on määritettävä soveltamalla – – järjestyksessä”) ja 31 artiklan 1 kohta. Tämän toissijaisuussuhteen osalta ks. tuomio Christodoulou ym. (C‑116/12, EU:C:2013:825, 43 kohta).

( 8 ) Tullikoodeksin 29 artiklan 1 kohdan d alakohta.

( 9 ) Tullikoodeksin 29 artiklan 2 kohdan a alakohta.

( 10 ) Tullikoodeksin 29 artiklan 2 kohdan a alakohta.

( 11 ) Idem.

( 12 ) Kursivointi tässä.

( 13 ) Asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan a ja d alakohdassa tarkoitetut tapaukset.

( 14 ) Asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan b, c, e, f ja g alakohdassa tarkoitetut tapaukset.

( 15 ) Asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan h alakohdassa tarkoitetut tapaukset.

( 16 ) Lisäksi unionin tullisäännöstössä käytetyllä ilmauksella ”henkilö” tarkoitetaan sekä luonnollista henkilöä että oikeushenkilöä. Tämä ilmenee tullikoodeksin 4 artiklan 1 kohdasta. Näin ollen myös asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdassa käytetyllä ilmauksella ”henkilöiden” on oltava sama ulottuvuus. Seuraavaksi on todettava yhdenmukaisesti komission kanssa, että tällainen tulkinta asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan h alakohdasta on kansainvälisen kauppaoikeuden mukainen. Tämän säännöksen taustalla on nimittäin tullitariffeja ja kauppaa koskevan vuoden 1994 yleissopimuksen 7 artiklan soveltamisesta tehdyn sopimuksen (EYVL 1994, L 336, s. 103) 15 artiklan 4 kohta, johon on liitetty tulkintaan liittyvät huomautukset. Mainittuun 15 artiklaan liittyvässä huomautuksessa määrätään nimenomaisesti, että ”sanonta ’henkilöt’ kattaa tarvittaessa myös juridiset henkilöt”, mikä antaa mahdollisuuden ”henkilön” käsitteen – ja siis myös ”keskenään etuyhteydessä olevien henkilöiden” käsitteen – laajaan tulkintaan

( 17 ) Ks. tämän ratkaisuehdotuksen 13 kohta.

( 18 ) Tuomio Carboni e derivati (C‑263/06, EU:C:2008:128, 37 kohta).

( 19 ) Tullikoodeksin 29 artiklan 2 kohdan a alakohta.