JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS

M. POIARES MADURO

19 päivänä toukokuuta 2004 ( )

Asia C‑170/03

Staatssecretaris van Financiën

vastaan

J. H. M. Feron

(Hoge Raad der Nederlandenin (Alankomaat) esittämä ennakkoratkaisupyyntö)

Luonnollisen henkilön maahantuoma moottoriajoneuvo – Verovapautus – Neuvoston direktiivi 83/183/ETY – Neuvoston asetus N:o 918/83 – Henkilökohtaisen omaisuuden käsite – Hallinnan käsite – Työntekijän käyttöön annettu moottoriajoneuvo luovutuksen yhteydessä myönnetyllä etuosto-oikeudella





1. Tässä ennakkoratkaisupyynnössä Hoge Raad der Nederlanden on pyytänyt yhteisöjen tuomioistuinta tulkitsemaan yhteisön tullittomuusjärjestelmän luomisesta 28 päivänä maaliskuuta 1983 annetussa neuvoston asetuksessa (ETY) N:o 918/83 (jäljempänä asetus N:o 918/83)( ) käytettyjä henkilökohtaisen omaisuuden ja hallinnan käsitteitä. Nämä kysymykset on esitetty asiassa, joka koskee vakituisen asuinpaikkansa Itävallasta muuttaneen luonnollisen henkilön Alankomaihin maahantuoman henkilöauton verotusta. Tässä yhteydessä on tarkasteltava myös luonnollisten henkilöiden henkilökohtaisen omaisuuden lopullisessa maahantuonnissa jäsenvaltiosta sovellettavista verovapauksista 28 päivänä maaliskuuta 1983 annetun neuvoston direktiivin 83/183/ETY (jäljempänä direktiivi 83/183)( ) sovellettavuutta.

I Pääasian tosiseikat ja yhteisöjen tuomioistuimelle esitetyt ennakkoratkaisukysymykset

2. J. H. M. Feron (jäljempänä Feron) työskenteli Itävallassa Océ Österreich GmbH:n (jäljempänä työnantaja tai Océ) palveluksessa. Ajanjaksona 18.10.1996–14.12.1997 Océ antoi Feronille henkilöauton sekä tämän henkilökohtaista käyttöä varten että käytettäväksi tämän tehtävissä työnantajansa palveluksessa. Kyseisen ajanjakson ajan kyseinen henkilöauto oli täysin ja yksinomaan Feronin käytössä mutta työnantaja oli edelleen sen omistaja. Feron käytti 15.12.1997 etuosto-oikeuttaan, jonka työnantaja oli myöntänyt hänelle kyseisen henkilöauton luovutuksen yhteydessä lokakuussa 1996.

3. Tammikuussa 1998 Feron jätti vakituisen asuinpaikkansa Itävallassa, ja 10.2.1998 hän ilmoitti Venlon kunnassa Alankomaissa asettautuneensa asumaan kyseiseen kuntaan.

4. Staatssecretaris van Financiënin verotarkastaja katsoi 4.3.1998 tekemässään päätöksessä, että Feronin Itävallasta Alankomaihin tuomaan henkilöautoon ei ollut sovellettava vapautusta henkilöautoista ja moottoripyöristä kannettavasta verosta (belasting van personenauto’s en motorrijwielen; jäljempänä BPM). Verotarkastajan kannan mukaan muuttotavaravapautusta, joka koskee koti-irtaimiston muuttoa jäsenvaltiosta toiseen vakituisen asuinpaikan muuttuessa, ei voida soveltaa BPM:n kantamiseen.

5. Tämä verotarkastajan päätös on perusteena Feronin ja Staatssecretaris van Financiënin väliselle riidalle, joka saatettiin Hoge Raadin käsiteltäväksi ja joka johti esillä olevan ennakkoratkaisupyynnön esittämiseen yhteisöjen tuomioistuimelle.

6. Hoge Raad on ennakkoratkaisupyynnön esittämistä koskevassa päätöksessään todennut, että vuoden 1992 wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielenin (henkilöautojen ja moottoripyörien verotuksesta vuonna 1992 annettu laki; jäljempänä BPM‑laki) 1 §:n 2 momentin mukaan BPM on maksettava rekisteröitäessä henkilöauto tai moottoripyörä rekisterinumerorekisteriin.

7. BPM‑lain 14 §:n 1 momentissa säädetään, että ”vapautus BPM:stä voidaan myöntää viranomaisen antamalla asetuksella vahvistettavin edellytyksin ja rajoituksin henkilöautoille ja moottoripyörille, jotka on tuotu Alankomaihin toisesta maasta määrättyyn tarkoitukseen tai erityisissä olosuhteissa – – ”.

8. BPM‑lain 14 §:n 1 momentti on pantu täytäntöön 24.12.1992 tehdyllä Uitvoeringsbesluit belasting van personenauto’s en motorrijwielen ‑nimisellä päätöksellä (BPM‑lain täytäntöönpanoa koskeva päätös; jäljempänä BPM‑päätös). BPM‑päätöksen 4 §:n 1 momentissa säädetään, että ”vapautus [BPM:stä] myönnetään toisesta maasta tulevien henkilöautojen ja moottoripyörien osalta, jos kyseisten henkilöautojen ja moottoripyörien tuonnin osalta on oikeus vapautukseen tuontitulleista tai olisi oikeus, jos ajoneuvo olisi tuotu jostain muusta maasta kuin Euroopan yhteisöjen jäsenvaltiosta, jossa se on laskettu vapaaseen liikkeeseen”.

9. BPM‑päätöksen 4 §:n 1 momentin mukaan vapautus myönnetään BPM:stä, joka olisi maksettava rekisteröitäessä ulkomailta, myös muista jäsenvaltioista, tulevia henkilöautoja ja moottoripyöriä, jos niille vapaaseen liikkeeseen laskettaessa myönnettäisiin vapautus tuontitulleista asetuksen N:o 918/83 nojalla. Hoge Raad ei ole ennakkoratkaisun pyytämistä koskevassa päätöksessään käsitellyt sitä, voidaanko tässä asiassa soveltaa direktiiviä 83/183, jossa vahvistetaan luonnollisten henkilöiden henkilökohtaisen omaisuuden lopullisessa maahantuonnissa jäsenvaltiosta sovellettavien verovapautusten järjestelmä.

10. Asetuksen N:o 918/83 2 artiklassa säädetään, että ”tuontitullittomuus myönnetään vakituisen asuinpaikkansa yhteisön tullialueelle muuttavien luonnollisten henkilöiden tuomalle henkilökohtaiselle omaisuudelle”.

11. Asetuksen N:o 918/83 3 artiklassa säädetään, että ”tullittomuus rajoittuu henkilökohtaiseen omaisuuteen, joka: a) olosuhteiden mukaan perusteltuja erityistapauksia lukuun ottamatta on ollut asianomaisen omistuksessa ja, jos kyse on muista kuin kulutustavaroista, on ollut asianomaisen käytössä entisessä vakituisessa asuinpaikassa vähintään kuuden kuukauden ajan ennen päivää, jona asianomaisen vakituinen asuinpaikka on lakannut olemasta kyseisessä kolmannessa maassa; – – ”

12. Asetuksen N:o 918/83 1 artiklan 2 kohdassa säädetään seuraavaa:

”c) ’henkilökohtaisella omaisuudella’ [tarkoitetaan] asianomaisten henkilökohtaiseen käyttöön tai kotitalouteen tarkoitettuja tavaroita.

Henkilökohtaisena omaisuutena on pidettävä erityisesti:

– –

– polku‑ ja moottoripyöriä, yksityiskäyttöön tarkoitettuja moottoriajoneuvoja ja niiden perävaunuja, matkailuperävaunuja, huviveneitä ja yksityislentokoneita.

Lisäksi henkilökohtaisena omaisuutena on pidettävä kotitalouden tavanomaista kulutusta vastaavia kotitaloushankintoja, kotieläimiä ja ratsuhevosia sekä teknisten tai vapaiden ammattien harjoittamisessa tarvittavia kannettavia työvälineitä. Henkilökohtaisen omaisuuden luonne tai määrä ei saa ilmentää mitään kaupallista tarkoitusta; – – ”

13. Feronin ja Staatssecretaris van Financiënin välinen riita koskee, kuten Staatssecretaris van Financiënin Hoge Raadissa esittämistä kahdesta valitusperusteesta ilmenee, ensinnäkin Feronin henkilöauton luokittelua asetuksen N:o 918/83 2 ja 3 artiklassa tarkoitetuksi henkilökohtaiseksi omaisuudeksi ja toiseksi sitä, voidaanko henkilöauton katsoa olleen Feronin hallinnassa kuuden kuukauden ajan ennen päivää, jona hänen vakituinen asuinpaikka lakkasi olemasta Itävallassa.

14. Näiden tosiseikkojen ja oikeudellisten seikkojen valossa Hoge Raad on esittänyt yhteisöjen tuomioistuimelle seuraavat kolme kysymystä:

”1) Onko henkilöautoa, jonka työnantaja on antanut luonnollisen henkilön käyttöön ja jota luonnollinen henkilö käyttää sekä ammattikäyttöön että yksityiskäyttöön, pidettävä yhteisön tullittomuusjärjestelmän luomisesta 28 päivänä maaliskuuta 1983 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 918/83 1 artiklan 2 kohdan c alakohdassa tarkoitettuna henkilökohtaisena omaisuutena?

2) Onko edellä mainitun asetuksen 3 artiklan a alakohtaa, jonka mukaan omaisuuden on oltava ollut asianomaisen hallinnassa vähintään kuuden kuukauden ajan ennen päivää, jona asianomaisen vakituinen asuinpaikka on lakannut olemasta kyseisessä kolmannessa maassa, tulkittava siten, että tietty esine, jonka asianomainen on saanut, vastiketta vastaan tai vastikkeetta, käyttöönsä suorittaessaan työtä esineen omistajalle, on asianomaisen hallinnassa edellä mainitussa säännöksessä tarkoitetulla tavalla?

3) Onko toiseen kysymykseen annettavan vastauksen kannalta merkitystä sillä, onko asianomaisella koko kuuden kuukauden ajanjakson ajan oikeus ostaa kyseinen henkilöauto?”

15. Alankomaiden hallitus ja komissio ovat esittäneet kirjalliset ja suulliset huomautuksensa. Niihin viitataan arvioitaessa tässä asiassa esille tulevia oikeudellisia kysymyksiä.

II Asian arviointi

A Alustavat toteamukset

16. Tässä vaiheessa on paikallaan esittää joitakin toteamuksia asiassa esille tulevien kysymysten laajuuden määrittämiseksi ja asian tarkastelua koskevan suunnitelman tai näiden kysymysten arviointijärjestyksen määrittämiseksi.

17. Kuten Alankomaiden hallitus on nimenomaisesti todennut kirjallisissa huomautuksissaan, ”Alankomaiden lainsäädännön mukaan asetuksen N:o 918/83 mukaista yhteisön tuontitullittomuutta sovelletaan analogisesti” vapautuksen myöntämiseen BPM:n maksamisesta, kun kysymys on vakituisen asuinpaikkansa Alankomaihin muuttavan luonnollisen henkilön Alankomaihin tuomasta henkilöautosta. Vapautusta BPM:n maksamisesta sovelletaan tämän vuoksi riippumatta siitä, onko Alankomaihin muuttavalla henkilöllä ollut vakituinen asuinpaikkansa jäsenvaltiossa vai jossakin muussa valtiossa.

18. Tämä Alankomaiden lainsäädännössä oleva viittaus asetuksen N:o 918/83 I luvulla käyttöön otettuun oikeudelliseen järjestelmään, joka koskee ”kolmansista maista yhteisöön vakituisen asuinpaikkansa muuttavien luonnollisten henkilöiden henkilökohtaiseen omaisuuteen” sovellettavaa ”tuontitullittomuutta”, merkitsee sitä, että BPM:stä myönnettävää vapautusta sovellettaessa tilanteita, joissa henkilö muuttaa asuinpaikkansa Alankomaihin, joko muusta kuin jäsenvaltiosta tai jäsenvaltiosta, kohdellaan samalla tavoin.

19. Komissio on kirjallisissa huomautuksissaan kiinnittänyt huomiota siihen, että yhteisön lainsäätäjä vahvisti direktiivissä 83/183, asetuksen N:o 918/83 ohella, erityisen yhteisön järjestelmän luonnollisten henkilöiden henkilökohtaisen omaisuuden lopullisessa maahantuonnissa jäsenvaltiosta sovellettavista verovapautuksista.( ) Komission mukaan esillä oleva asia koskee vakituisen asuinpaikkansa jäsenvaltiosta toiseen muuttavan luonnollisen henkilön maahantuomasta henkilökohtaisesta omaisuudesta kannettavaa veroa, joka kuuluu direktiivin 83/183 soveltamisalaan. Jos direktiivissä 83/183 vahvistetaan suoraan Feronia hyödyttävä verovapautus, kuten komissio väittää, sillä on olennainen merkitys Hoge Raadin ratkaistessa asia pääasian oikeudenkäynnissä.

20. Koska ”yhteisöjen tuomioistuimen tehtävänä on tulkita kaikkia yhteisön oikeuden säännöksiä, joita kansalliset tuomioistuimet tarvitsevat ratkaistessaan niiden käsiteltäväksi saatettuja asioita, vaikka näitä säännöksiä ei olisi nimenomaisesti mainittu kansallisten tuomioistuinten yhteisöjen tuomioistuimelle esittämissä kysymyksissä”,( ) en voi yhtyä Alankomaiden hallituksen istunnossa esittämään väitteeseen, jonka mukaan yhteisöjen tuomioistuin ei voi tutkia komission esille tuomaa kysymystä direktiivin 83/183 sovellettavuudesta. Arvioin tätä kysymystä ensimmäisenä tässä ratkaisuehdotuksessa.

21. Toiseksi, mikäli yhteisöjen tuomioistuin katsoisi, että BPM:n kaltainen vero ei kuulu direktiivin 83/183 mukaisen verovapautusjärjestelmän piiriin, on arvioitava, onko yhteisöjen tuomioistuin toimivaltainen tulkitsemaan tässä asiassa Alankomaiden lainsäädännössä olevan viittauksen perusteella sovellettavan asetuksen N:o 918/83 säännöksiä ja käsitteitä.

22. Sikäli kuin tähän asetuksen N:o 918/83 tulkintaa koskevaan yhteisöjen tuomioistuimen toimivaltakysymykseen vastataan myöntävästi, Hoge Raadin esittämiin erityisiin kysymyksiin voidaan antaa vastaus. Näiden kysymysten osalta tarkastelen toista ja kolmatta kysymystä yhdessä. Feronin työnantajaltaan henkilöauton luovutuksen aikaan saamaa etuosto-oikeutta tutkitaan yhdessä muiden kysymyksessä 2 mainittujen seikkojen kanssa.

B Direktiivin 83/183 soveltamista koskeva ongelma

1. Direktiivin 83/183 tavoitteet ja sen soveltamisalan nykyistä määrittelyä koskevat ratkaisevat perusteet

23. Direktiivin 1 artiklassa määritellään direktiivin soveltamisala seuraavasti:

”1. Jäsenvaltioiden on jäljempänä tarkoitetuin edellytyksin ja jäljempänä tarkoitetuissa tapauksissa myönnettävä vapautus luonnollisen henkilön henkilökohtaisen omaisuuden lopullisessa maahantuonnissa toisesta jäsenvaltiosta tavanomaisesti kannettavista liikevaihtoveroista, valmisteveroista ja muista kulutukseen kohdistuvista veroista.

2. Tämä direktiivi ei koske tämän omaisuuden käytöstä maan alueella kannettavia erityisiä ja/tai kausiluonteisia maksuja ja veroja, kuten esimerkiksi autojen rekisteröinnissä kannettavia maksuja, tieliikennemaksuja ja televisiolupia.”

24. Direktiivi 83/183 kumottiin osittain yhteisen arvonlisäverojärjestelmän täydentämisestä ja direktiivin 77/388/ETY muuttamisesta verotuksellisten rajojen poistamiseksi 16 päivänä joulukuuta 1991 annetulla neuvoston direktiivillä 91/680/ETY.( ) Direktiivin 91/680 2 artiklan 2 kohdan mukaan ”lakataan 31 päivästä joulukuuta 1992 soveltamasta seuraavissa direktiiveissä säädettyjä arvonlisäveroa koskevia säännöksiä: – – Direktiivi 83/183/ETY”. Vastaavasti valmisteveron alaisia tuotteita koskevasta yleisestä järjestelmästä sekä näiden tuotteiden hallussapidosta, liikkumisesta ja valvonnasta 25 päivänä helmikuuta 1992 annetulla neuvoston direktiivillä 92/12/ETY( ) kumottiin osittain direktiivi 83/183 säätämällä 23 artiklan 3 kohdassa, että ”seuraavissa direktiiveissä olevat valmisteveroja koskevat säännökset lakkaavat olemasta voimassa 31 päivänä joulukuuta 1992: – – Direktiivi 83/183/ETY”. Vaikka direktiivi 83/183 on siten kumottu osittain, se on edelleen voimassa sisämarkkinoiden toteuttamisen jälkeen vuonna 1992 arvonlisäveroa ja valmisteveroa lukuun ottamatta.( )

25. Direktiivin 83/183 tarkoituksena on liikevaihtoveroa, valmisteveroa ja muita kulutukseen kohdistuvia veroja koskevalla yhdenmukaistetulla verovapautusten järjestelmällä( ) poistaa verotukselliset esteet, jotka haittaavat henkilöiden vapaata liikkuvuutta yhteisössä.( ) Tämän vuoksi 1 artiklan 1 kohdan mukaisesti kulutusveroista myönnettävä vapautus, jota tavanomaisesti sovelletaan vakituisen asuinpaikkansa jäsenvaltiosta toiseen muuttavan luonnollisen henkilön maahantuomaan henkilökohtaiseen omaisuuteen, myönnetään direktiivissä 83/183 säädetyin edellytyksin.

26. Tällä direktiivillä pyritään varmistamaan, että luonnollinen henkilö, joka on hankkinut henkilökohtaista omaisuutta lähtöjäsenvaltiossa ja maksanut siellä tästä omaisuudesta veroa, ei joudu maksamaan tästä omaisuudesta uuden asuinpaikan jäsenvaltiossa kulutusveroa, mikä epäilemättä estäisi henkilöiden vapaata liikkuvuutta yhteisössä. Jos luonnollinen henkilö, joka on henkilökohtaista omaisuutta (esimerkiksi television tai henkilöauton) hankkiessaan maksanut kaikki kulutusverot vakituisessa asuinpaikassaan, joutuisi maksamaan tästä samasta omaisuudesta muita kulutusveroja sen vuoksi, että hänen asuinpaikkansa muuttuu toiseen jäsenvaltioon, tämä voisi vaikuttaa muuttopäätökseen.( ) Uuden asuinpaikan jäsenvaltion verotus merkitsisi sitä, että henkilöä kannustettaisiin jättämään henkilökohtainen omaisuutensa lähtövaltioon ja lopulta päättämään, ettei hän muuta.( )

27. Näiden tavoitteiden kannalta ei ole mitenkään ristiriitaista, että yhteisön lainsäätäjä on nimenomaisesti jättänyt tietyt maksut ja verot direktiivin 83/183 vapautuksia koskevan järjestelmän ulkopuolelle. Direktiivin 1 artiklan 2 kohdassa säädetään nimenomaisesti, että direktiivi ei koske ”tämän [henkilökohtaisen] omaisuuden käytöstä maan alueella kannettavia erityisiä ja/tai kausiluonteisia maksuja ja veroja”, eikä niihin näin ollen sovelleta direktiivillä käyttöön otettua verovapautusjärjestelmää.

28. Direktiivin 83/183 1 artiklan 1 ja 2 kohdasta seuraa, että direktiivin soveltamisala on määritetty omaisuuden käytöstä maan alueella kannettavien verojen ja tällaisen omaisuuden maahantuonnissa tavanomaisesti kannettavien kulutusverojen välisen erottelun perusteella. Tässä vaiheessa on käsiteltävä keskeistä kysymystä siitä, mikä merkitys on annettava 1 artiklan 2 kohdassa tarkoitetulle ilmaisulle ”tämän omaisuuden käytöstä maan alueella”. Tässä tulkinnassa ja siten ratkaistaessa, onko BPM ajoneuvojen käytöstä Alankomaissa kannettava vero, on syytä tarkastella niitä syitä, joiden vuoksi 1 artiklan 2 kohta sisällytettiin direktiiviin.

29. Vaikka 1 artiklan 2 kohta ei sisältynyt alkuperäiseen direktiiviä koskevaan ehdotukseen, jonka komissio antoi neuvostolle 30.10.1975, se lisättiin siihen myöhemmin tiettyjen jäsenvaltioiden ja erityisesti Tanskan kuningaskunnan vaatimuksesta.( )

30. Ei varmastikaan ole syytä sille, miksi ”yhteisön kansalainen, joka muuttaa pysyvästi asumaan toiseen jäsenvaltioon, jossa hän sitten elää ja käyttää kyseistä omaisuutta, olisi vapautettu veroista ja maksuista, jotka liittyvät omaisuuden käyttämiseen tässä jäsenvaltiossa”.( ) Direktiivin 1 artiklan 2 kohdan lisääminen on näin ollen täysin ymmärrettävää. Näin on sikäli kuin tiettyjen tavaroiden käyttö maan alueella voi aiheuttaa tälle valtiolle kustannuksia, jotka johtuvat tällaisen omaisuuden käytöstä sen alueella. Tällaisia kustannuksia ovat esimerkiksi tieverkon kehittäminen ja ylläpitäminen, turvallisuuden ja järjestyksen ylläpito ja hätäpalvelujen tarjoaminen ajoneuvojen käyttäjille valtion alueella sekä myös ympäristöön liittyvät kustannukset. Jäsenvaltio voi näin ollen perustellusti päättää kantaa näihin kustannuksiin liittyviä tiettyjä veroja henkilöiltä, jotka ovat viime kädessä vastuussa niistä sikäli kuin he käyttävät tätä omaisuutta pysyvästi valtion alueella. Tämän vahvistavat direktiivin 83/183 1 artiklan 2 kohdassa mainitut esimerkit tällaisista veroista: ”autojen rekisteröinnissä kannettavat maksut, tieliikennemaksut ja televisioluvat”.

31. Nämä kustannukset voivat vaihdella valtiosta toiseen moottoriajoneuvon käytölle asetetuista erityisistä edellytyksistä riippuen. Ne ovat valtiokohtaisia. Myös niistä kannettavat verot ja maksut vaihtelevat näin ollen maittain. Valtioilla saattaa myös olla erilaiset perustellut näkemykset ajoneuvon käytöstä aiheutuviin kustannuksiin liittyvän verotuksen määrästä ja luonteesta. Se, että kukin jäsenvaltio voi vapaasti kantaa tällaisia veroja, ei merkitse missään tapauksessa verorasitusta luonnollisille henkilöille, jotka muuttavat vakituisen asuinpaikkansa jäsenvaltiosta toiseen, mikä olisi vastoin direktiiviä 83/183. Näin on tietenkin edellyttäen, että tällaiset verot liittyvät omaisuuden käytöstä maan alueella aiheutuviin kustannuksiin.

32. Kuten yhteisöjen tuomioistuin katsoi asiassa Cura Anlagen antamassaan tuomiossa, ”moottoriajoneuvojen verotusta ei ole yhdenmukaistettu ja tämän alan oikeussäännöt ovat hyvin erilaisia eri jäsenvaltioissa”.( ) Vaikka ”rekisteröiminen liittyy erottamattomasti verotusvallan käyttämiseen”,( ) jäsenvaltiot ”saavat vapaasti käyttää verotusvaltaansa ajoneuvoalalla, kunhan ne tätä toimivaltaansa käyttäessään noudattavat yhteisön oikeutta”.( )

33. Direktiivi 83/183 on juuri tällainen yhteisön oikeudessa asetettu rajoitus jäsenvaltioiden vapaudelle kantaa kulutusveroja, jotka vaikuttavat vakituisen asuinpaikkansa jäsenvaltiosta toiseen muuttavien luonnollisten henkilöiden moottoriajoneuvojen maahantuontiin. Lainsäätäjä on positiivisesti ja nimenomaisesti rajoittanut jäsenvaltioiden oikeuden kantaa tässä yhteydessä veroja direktiivin 1 artiklan 2 kohdassa ainoastaan auton ”käytöstä” valtion alueella ”kannettaviin” veroihin. Kulutusverot vaikuttavat sen sijaan auton ostopäätökseen. Päätös tehdään hankinnan ajankohtana voimassa olevien verovelvoitteiden mukaisesti, eikä myöhemmän päätöksen muuttaa toiseen jäsenvaltioon pitäisi vaikuttaa siihen jälkikäteen. Jos auton maahantuonnista vakituisen asuinpaikan muutoksen vuoksi kannettu vero on sellainen, että tosiasiallisesti sillä olisi kielteinen vaikutus alkuperäiseen auton ostopäätökseen, silloin vero varmasti vaikuttaisi kielteisesti päätökseen muuttaa toiseen jäsenvaltioon. Toisin sanoen, aikaisemman lähtöjäsenvaltiossa tehdyn kulutuspäätöksen ei pitäisi vaikuttaa päätökseen muuttaa toiseen valtioon. Mikäli näin ei ole, muuttopäätökseen vaikutetaan merkittävästi.

2. Onko sillä, että vero on maksettava rekisteröinnin yhteydessä, ratkaisevaa merkitystä luokiteltaessa BPM:n kaltainen vero direktiivin 83/183 1 artiklan 2 kohdassa tarkoitetuksi auton ”käytöstä kannettavaksi” veroksi?

34. Hoge Raadin esittämien tietojen perusteella BPM kannetaan ajoneuvon rekisteröinnin yhteydessä, ja ”autojen rekisteröinnissä kannettavien maksujen” kaltaiset verot (ranskankielisessä versiossa ”droits perçus lors de l’immatriculation des voitures automobiles”) esitetään 1 artiklan 2 kohdassa esimerkkeinä ”auton käytöstä kannettavista veroista”.

35. Se, että BPM:n kaltaisen veron kannalta verotettava tapahtuma on auton rekisteröinti, merkitsee pelkästään ensi arviolta osoitusta siitä, että vero kannetaan auton ”käytöstä maan alueella”. Jos tämä olisi ratkaiseva seikka luokiteltaessa vero auton ”käytöstä kannettavaksi” veroksi, moottoriajoneuvojen rekisteröinnin yhteydessä perittävät maksut muodostaisivat kaikenkattavan käsitteen, johon jäsenvaltiot voisivat sisällyttää minkä tahansa veron riippumatta sen olennaisista tekijöistä ja tavoitteista, vain sen kronologisen seikan perusteella, että jäsenvaltio on kantanut tällaisen veron ajoneuvon rekisteröintiajankohtana.( ) Tämä mahdollistaisi sen, että jäsenvaltio voisi jatkaa todellisten kulutusverojen kantamista maahantuodusta omaisuudesta siten, että vero on maksettava jonkin ajan kuluttua omaisuuden maahantuonnista, jonkin muun verotettavan tapahtuman, kuten ajoneuvon rekisteröintiajankohdan perusteella. Tämä merkitsisi sitä, että direktiivillä 83/183 ei olisi lainkaan tehokasta vaikutusta moottoriajoneuvojen maahantuonnin osalta. Olisi myös käytännöllisesti katsoen mahdotonta saavuttaa direktiivillä 83/183 tavoiteltua verovapautusjärjestelmän yhdenmukaistamista.

36. Tämän seikan havainnollistamiseksi tarkastelen eri jäsenvaltioissa auton maahantuonnin yhteydessä kannettavaa kahta samanlaista veroa niiden ominaispiirteiden, tarkoituksen ja määrän osalta. Toisen olisi katsottava jäävän direktiivin 83/183 soveltamisalan ulkopuolelle, eli jäsenvaltiossa X, jossa vero on maksettava auton rekisteröintiajankohtana sen maahantuonnin jälkeen, kun taas toisessa, jäsenvaltiossa Y, maahantuonti olisi vapautettava verosta pelkästään sen vuoksi, että kyseinen valtio on päättänyt kantaa veron aikaisemmin eli silloin, kun ajoneuvo tuodaan valtion alueelle.

37. Kuten julkisasiamies Stix-Hackl totesi asiassa Lindfors antamassaan ratkaisuehdotuksessa, ”pelkästään se seikka, että vero kannetaan rekisteröinnin johdosta tai veron suorittaminen on rekisteröinnin edellytyksenä, ei riitä sulkemaan pois sitä mahdollisuutta, että tämän veron voitaisiin katsoa olevan maahantuonnin kulutusvero”.( ) Se, että tiettyä veroa kutsutaan ”rekisteröintimaksuksi” ja että se kannetaan siinä yhteydessä, ei voi tehdä tarpeettomaksi sen ominaispiirteiden ja tavoitteiden tarkastelua, joka on välttämätön sen arvioinnissa, kannetaanko vero asiallisesti ajoneuvon käytöstä maan alueella ja jääkö se siten oikeudellisesti direktiivin 83/183 soveltamisalan ulkopuolelle. Ratkaistaessa, kannetaanko BPM:n kaltainen vero auton ”käytöstä” Alankomaissa direktiivin 83/183 1 artiklan 2 kohdassa tarkoitetulla tavalla, on näin ollen otettava huomioon 1 artiklan 2 kohdan taustalla olevat perusteet, direktiivin 83/183 verovapautusjärjestelmän tavoitteet ja BPM:n kaltaisen veron olennaiset aineelliset tekijät.

38. Alankomaiden hallitus väitti istunnossa, että BPM kannetaan omaisuuden käytöstä ja ettei se ole maahantuontiin kohdistuva kulutusvero, sillä luonnollinen henkilö voi aina päättää tuoda ajoneuvon maahan osana henkilökohtaista omaisuuttaan pitääkseen sen kotona tai museossa ajoneuvokokoelman osana ja välttää siten sen rekisteröinti maahantuonnin jälkeen.

39. Tällä väitteellä pyritään osoittamaan, että rekisteröinnistä kannettu vero ei voisi vaikuttaa auton maahantuontiin juuri maahantuonnin ajankohtana kannettavana verona, koska ajoneuvon maahantuova luonnollinen henkilö voi välttää jäsenvaltion kantamat verot rekisteröintiajankohtana. Se osoittaa näin ollen Alankomaiden hallituksen mukaan rekisteröintiajankohtana kannettujen verojen ja ennen tuota ajankohtaa kannettujen verojen välisen eron merkittävyyden käytännössä. Tämä väite osoittaa sen mielestä myös, että tämän kriteerin hyväksyminen ei ole ristiriidassa direktiivin 83/183 tavoitteiden kanssa, sillä luonnollinen henkilö, joka tuo maahan moottoriajoneuvon tarkoituksenaan pitää sitä tieverkon ulkopuolella, museossa tai autotallissa, ei joudu maksamaan mitään veroa ajoneuvon maahantuonnista. Tämä esimerkki havainnollistaa Alankomaiden hallituksen mukaan, miten direktiivillä taattu verovapautusjärjestelmä pysyy aina voimassa.

40. Mielestäni ei ole epäilystäkään, että luonnollinen henkilö voi todellisuudessa päättää olla rekisteröimättä maahantuotua autoa yksinkertaisesti päättämällä pitää sen kotona tai museossa. Ongelmana on se, että näin tapahtuu vain tässä erittäin epätavallisessa tilanteessa, jossa henkilö päättää tuoda maahan moottoriajoneuvonsa aikomuksenaan olla käyttämättä sitä siihen tavanomaiseen ja olennaiseen tarkoitukseen, johon moottoriajoneuvo on suunniteltu, eli käytettäväksi kulkuneuvona.

41. Huomattakoon, että yhteisöjen tuomioistuin hylkäsi Alankomaiden hallituksen esittämän kaltaisen väitteen asiassa komissio vastaan Belgia antamassaan tuomiossa.( ) Julkisasiamies Mischo katsoi tuolloin, että ”tilanne, jossa henkilö haluaa hankkia auton ilman, että hän samalla hakisi myös rekisterikilpeä, on käytännössä niin harvinainen, että se voidaan sivuuttaa”.( ) Mielestäni asiassa komissio vastaan Belgia kyseisellä väitteellä saattoi tosiasiassa olla enemmän painoarvoa kuin esillä olevassa asiassa. On nimittäin todennäköisempää, että henkilö hankkii moottoriajoneuvon tietyssä jäsenvaltiossa mutta päättää rekisteröidä sen toisessa jäsenvaltiossa, kuin että vakituisen asuinpaikkansa jäsenvaltiosta toiseen muuttava luonnollinen henkilö tuo maahan ajoneuvon – ja todennäköisesti on vain tämä yksi ajoneuvo, joka on hänen henkilökohtaista omaisuuttaan( ) – muuhun kuin sen tavanomaiseen ja olennaiseen tarkoitukseen kulkuneuvona tieverkossa.

42. Tämän kanssa johdonmukaisesti yhteisöjen tuomioistuin on myös toisenlaisessa yhteydessä hylännyt vastaavia muodollisia väitteitä. Asiassa Lehtonen( ) yhteisöjen tuomioistuin katsoi, että tietyillä siirtomääräaikoja koskevilla säännöillä rajoitetaan sellaisten työntekijöiden vapaata liikkuvuutta, jotka haluavat työskennellä toisessa jäsenvaltiossa, koska säännöillä estetään seuroja käyttämästä sarjaotteluissa tietyn päivämäärän jälkeen värvättyjä koripalloilijoita. Yhteisöjen tuomioistuin katsoi, että vaikka tällaiset säännöt eivät ”koske kyseisten pelaajien työhön ottamista, jota ei ole rajoitettu, – – koska näihin otteluihin osallistuminen on ammattilaispelaajan toiminnan olennainen tarkoitus, on ilmeistä, että säännöllä, jolla rajoitetaan otteluihin osallistumista, rajoitetaan myös kyseisen pelaajan mahdollisuuksia työn saantiin”. Katsottaessa, että luonnollinen henkilö voi tuoda maahan moottoriajoneuvon, jota ei käytetä tieverkossa, sivuutetaan moottoriajoneuvon olennainen tarkoitus, aivan kuten katsottaessa, että seura voi palkata koripalloilijan, joka ei pelaa sarjaotteluissa, sivuutetaan ammattilaispelaajan toiminnan olennainen tarkoitus. Molemmissa tapauksissa jäsenvaltiossa asetettu rajoitus merkitsee tosiasiallisesti vapaan liikkuvuuden rajoitusta kyseiseen valtioon.

3. Onko BPM asiallisesti 1 artiklan 2 kohdassa tarkoitettu ajoneuvon käytöstä jäsenvaltion alueella kannettava vero?

43. Direktiivin 83/183 1 artiklan 2 kohdassa viitataan henkilökohtaisen omaisuuden käytöstä maan alueella kannettaviin erityisiin ja/tai kausiluonteisiin maksuihin ja veroihin. Kausiluonteiset maksut ja verot ovat säännönmukaisesti maksettavia, kuten joissakin jäsenvaltioissa perittävät tieliikennemaksut. Alankomaissa Motorrijtuigenbelastingis on hyvä esimerkki tieliikennemaksusta, joka jää kiistatta direktiivin 83/183 soveltamisalan ulkopuolelle. Sillä on selvä yhteys moottoriajoneuvon käyttöön Alankomaissa, kuten komissio on todennut istunnossa, koska sen maksaminen voidaan keskeyttää, jos auto ei ole käytössä.( ) Tämä on täysin ymmärrettävää, jos katsotaan, että ajanjaksona, jonka kuluessa ajoneuvoa ei käytetä, sen omistaja ei ole vastuussa sen käyttöön maan alueella liittyvistä kustannuksista. Tämä on selvä osoitus maksun ja ajoneuvon käytön välisestä yhteydestä.

44. Direktiivin 1 artiklan 2 kohdassa mainitaan myös moottoriajoneuvojen käytöstä maan alueella kannettavat erityiset maksut ja verot. Tällaisista erityisistä maksuista, joita ei makseta säännöllisin välein mutta jotka kannetaan selvästi ajoneuvon käytöstä, on lukuisia esimerkkejä, kuten moottoritie‑ tai siltamaksut. Henkilö voi käyttää tiettyä moottoritietä vain kerran tai ei koskaan taikka useita kertoja. Näille maksuille ei ole ominaista niiden maksaminen säännöllisin välein, toisin kuin tieliikennemaksuille. Voidaan myös kuvitella erityisiä veroja, joilla on ympäristönsuojelua koskevia tavoitteita, kuten esimerkiksi moottoriajoneuvojen sisäänpääsystä tiettyyn luonnonpuistoon ja siellä ajamisesta maksettava vero, vaikka se maksettaisiin riippumatta siitä ajasta, jonka auto on suojelualueella.

45. Voi myös olla, että erityinen vero tai maksu peritään vain kerran ja pysyvästi ja että se peritään kiistatta moottoriajoneuvon käytöstä 1 artiklan 2 kohdassa tarkoitetulla tavalla. Tällainen on Alankomaissa BPM:n ohella peritty rekisteröintimaksu ajoneuvon rekisteröintiajankohtana. Alankomaiden hallituksen ja komission istunnossa esittämän kuvauksen mukaan tämä maksu, joka on 47,20 euroa vuodelta 2004, peritään selvästi ajoneuvon käytöstä Alankomaissa. Se on tyypiltään maksu, jolla pyritään korvaamaan ajoneuvon rekisteröinnistä kyseisessä jäsenvaltiossa aiheutuvat hallinnolliset kulut.

46. Näitä tapauksia kutsun direktiivin 83/183 soveltamisalan ulkopuolelle jääviä veroja koskeviksi ”helpoiksi tapauksiksi”, koska ne ovat ominaispiirteiltään asiallisesti sellaisia, että ne kannetaan ajoneuvon käytöstä maan alueella, eikä tämä yhteys ole pelkästään muodollinen. Tällaisten verojen ominaispiirteiden tarkastelu osoittaa käytännössä maksun ja ajoneuvon käytöstä aiheutuvien kustannusten välisen yhteyden, olivatpa nämä kustannukset sitten moottoriteiden tai siltojen rakentamis‑ ja ylläpitokustannuksia, ympäristönsuojeluun liittyviä kustannuksia tai hallinnollisia kuluja. BPM:n osalta tilanne on toinen.

47. Alankomaiden hallitus väitti istunnossa, että BPM:n tarkoituksena ei ole kattaa ajoneuvojen käytöstä maan alueella aiheutuvia kustannuksia. Lisäksi se totesi, että BPM:n tuotot ovat valtion yleisiä tuloja, jotka menevät valtion kassaan, eikä niillä ole suoraa yhteyttä ajoneuvojen käytöstä valtion alueella aiheutuviin kustannuksiin.( )

48. Yhteisöjen tuomioistuimelle esitetyn näytön valossa BPM:n kaltaisella verolla ei ole ominaispiirteidensä perusteella mitään asiallista yhteyttä ajoneuvon käytöstä valtion alueella aiheutuviin kustannuksiin. Tämänkaltaisella verolla ei ole mitään yhteyttä edes hallinnollisiin rekisteröintikuluihin (rekisterikilpi mukaan luettuna), jotka on jo katettu toisella Alankomaiden hallituksen perimällä erityisellä maksulla, joka on niin ikään maksettava ajoneuvon rekisteröinnin yhteydessä.

49. Toisin kuin komissio väittää, tämä viimeksi mainittu seikka ei kuitenkaan merkitse sitä, että 1 artiklan 2 kohdan soveltamisalaan kuuluakseen BPM:n kaltaisella verolla olisi katettava vain ajoneuvon rekisteröinnistä Alankomaissa aiheutuvat hallinnolliset kulut. Tällainen 1 artiklan 2 kohdan tulkinta on liian suppea, eikä autojen rekisteröinnissä kannettavien maksujen englanninkielisen version (”motor vehicle registration fees”) mukainen sanatarkka perustelu tue sitä riittävästi. Mielestäni 1 artiklan 2 kohdassa annetaan selvästi jäsenvaltioille oikeus kantaa veroja tai maksuja rekisteröinnin yhteydessä tai minä tahansa muuna ajankohtana, edellyttäen, että ne kannetaan ajoneuvon käytöstä maan alueella, siten että niiden olennaisten ominaispiirteiden perusteella saadaan jotain tietoa tällaisten verojen ja ajoneuvon käytöstä valtion alueella aiheutuvien kustannusten (hallinnollisten kulujen tai muiden kustannusten) välisestä suhteesta.

50. Tällä BPM:n kaltaisella verolla ei voida katsoa olevan yhteyttä ajoneuvon käyttöön Alankomaiden alueella, lukuun ottamatta verotettavaa tapahtumaa, joka on – kuten olen todennut – puhtaasti sattumanvarainen ja muodollinen osoitus tästä yhteydestä. Lisäksi Alankomaiden lainsäädännössä todetaan selvästi, ettei tällaista yhteyttä käyttöön ole. Tämä johtopäätös perustuu siihen, että Alankomaiden lainsäädännössä myönnetään ulkomailta (joko jäsenvaltiosta tai muusta kuin jäsenvaltiosta) peräisin oleville moottoriajoneuvoille vapautus BPM:stä tapauksissa, joissa tuontitulleista voidaan myöntää vapautus vapaaseen liikkeeseen laskettaessa asetuksen N:o 918/83 nojalla. Alankomaiden hallitus korostaa huomautuksissaan, että asetuksella N:o 918/83 vahvistettuja edellytyksiä yhteisön tuontitulleja koskevalle vapautukselle ”sovelletaan analogisesti” vapautuksen myöntämiseen BPM:n maksamista. Tämä ”analoginen” viittaus asetukseen N:o 918/83 on ristiriidassa sen kanssa, että BPM:n kaltainen vero katsotaan kannettavan asiallisesti ajoneuvon käytöstä Alankomaissa.

51. Taloudelliselta kannalta ei olisi mitään järkevää selitystä sille, miksi BPM‑laissa ja BPM‑päätöksessä pitäisi myöntää vapautus viittaamalla asetukseen N:o 918/83, kuten niissä tosiasiassa tehdään, vakituisen asuinpaikkansa Alankomaihin muuttavan henkilön lopullisesti maahantuomalle autolle, jos BPM:ää pidettäisiin asiallisesti omaisuuden käytöstä kyseisessä jäsenvaltiossa kannettavana verona. Tämä vapautus merkitsisi sitä, että Alankomaiden lainsäätäjä myöntäisi tarkoituksellisesti uusille asukkaille Alankomaissa tyypillisen ”vapaamatkustajan” aseman verrattuna kaikkiin muihin moottoriajoneuvojen käyttäjiin, jotka ovat rekisteröineet ajoneuvonsa Alankomaissa ja välttämättä maksaneet BPM:n. Luonnolliset henkilöt, jotka muuttavat moottoriajoneuvoineen pysyvästi Alankomaihin, saisivat rekisteröidä autonsa ja käyttää niitä siellä ja maksattaa kaikki tällaisesta käytöstä maan alueella aiheutuvat kustannukset pitkälti muilla kansalaisilla, jotka ovat asuneet aina Alankomaissa ja joutuneet siten ajoneuvojensa rekisteröinnin yhteydessä maksamaan BPM:n. Tämä on suoraan vastoin direktiivin 83/183 1 artiklan 2 kohdassa tavoiteltua päämäärää, jota on jo kuvattu edellä,( ) kun siinä nimenomaisesti annetaan jäsenvaltioille vapaus kantaa ”tämän omaisuuden käytöstä maan alueella” mitä tahansa ”erityisiä ja/tai kausiluonteisia maksuja ja veroja”.

52. Sitä vastoin Alankomaiden laissa myönnetty vapautus on täysin järkeenkäypä, jos BPM:n kaltaista veroa pidetään kulutusverona, jonka maksamisesta Alankomaiden lainsäätäjä päättäisi vapauttaa kyseessä olevien summien suuruuden vuoksi ja myös sen vuoksi, että kaikki kulutusverot on jo maksettu lähtömaassa.

53. Tämä päättely on yhteensopiva direktiivin 83/183 verovapautusjärjestelmän perustelujen kanssa huolimatta komission ja Alankomaiden hallituksen huomattavasta erimielisyydestä, joka johtuu siitä, että Alankomaiden hallitus ei katso olevansa direktiivin 83/183 nojalla velvollinen myöntämään vapautusta BPM:stä. Se myöntää vapautuksen vapaaehtoisesti, mutta ainoastaan asetuksen N:o 918/83 hieman tiukemmilla edellytyksillä.( ) Joka tapauksessa BPM‑laissa ja BPM‑päätöksessä myönnetyn vapautuksen perustelut ja direktiivissä 83/183 myönnetyn vapautuksen perustelut ovat käytännöllisesti katsoen samat. Tämän vuoksi Alankomaiden lainsäädännössä ei voida pitää BPM:n kaltaista veroa perustellusti ajoneuvon käytöstä maan alueella kannettavana verona. Tältä osin oletan, että Alankomaiden verolainsäätäjän päätös myöntää vapautus BPM:stä analogisesti tuontitullittomuuden kanssa on taloudellisesti perusteltu eikä seurausta taloudellisesti järjettömästä anteliaisuudesta, joka sitä paitsi syrjisi kaikkia autonomistajia, jotka ovat aina asuneet Alankomaissa.

54. Komission istunnossa esittämien tietojen mukaan, joita Alankomaiden hallitus ei ole kiistänyt, BPM:n laskentaperusteena on ajoneuvon nettolistahinta, joka vastaa pohjimmiltaan ajoneuvon ohjevähittäishintaa ja jota sovelletaan rekisterikilven luovutuspäivänä tai käytetyn ajoneuvon ensimmäisenä käyttöönottopäivänä, vähennettynä liikevaihtoverolla ja BPM:llä. BPM:n prosenttiosuus on noin 45 prosenttia, vähennettynä ajoneuvon iän perusteella tietyllä kiinteällä summalla.

55. BPM:n korkea määrä on todellisuudessa ratkaiseva este henkilöiden vapaalle liikkuvuudelle Alankomaihin, kuten komissio toteaa, ja siten ristiriidassa direktiivin 83/183 1 artiklan 1 kohdassa ilmaistun direktiivin tarkoituksen kanssa. Tämä ei merkitse sitä, että käytöstä kannettavat verot eivät voisi olla korkeita. Ne voivat varmasti olla korkeita, mutta vain sikäli kuin voidaan osoittaa, että niillä on asiallisesti yhteys omaisuuden käyttöön maan alueella, mitä tässä tapauksessa ei ole. On vaikeaa sanoa, kuinka korkea on liian korkea, mutta ei varmasti ole vaikeaa todeta, että tässä tapauksessa veron määrä on niin suuri, että on käytännössä mahdotonta havaita mitään yhteyttä ajoneuvon käyttöön. Veron laskeminen ajoneuvon listahinnan perusteella (mikä liittyy ostopäätökseen) on lisäosoitus sen kulutusveron luonteesta.

56. Veroprosentin suuruus ja se, että BPM:n osalta veron perusteena on pohjimmiltaan ajoneuvon listahinta eikä edes esimerkiksi moottorin tilavuus, osoittavat, että veron tarkoituksena on selvästi tulojen saaminen valtiolle.( ) BPM:n kaltaista veroa, jolla on nämä ominaispiirteet, tuskin voidaan katsoa kannettavan asiallisesti omaisuuden käytöstä maan alueella, vaan se on pikemminkin kulutusvero, joka kannetaan tavanomaisesti moottoriajoneuvosta luonnollisen henkilön tuotua sen lopullisesti Alankomaihin.

4. Onko BPM direktiivin 83/183 1 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu kulutusvero?

57. Johtopäätöstä, jonka mukaan BPM:n kaltainen vero on viime kädessä 1 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu kulutusvero huolimatta siitä valtion yksinomaisesti päättämästä puhtaasti sattumanvaraisesta kronologisesta seikasta, että sitä ei kanneta maahantuonnin yhteydessä vaan rekisteröinnin yhteydessä, tukevat muut komission esittämät tiedot, joita Alankomaiden hallitus ei ole kiistänyt.

58. Komission mukaan BPM otettiin käyttöön vuonna 1993, ja sillä oli tarkoitus tarkistaa aikaisempaa järjestelmää moottoriajoneuvoista kannettavasta erityisestä kulutusverosta (bijzondere verbruiksbelasting van personenauto’s; jäljempänä BVB), jonka osalta verotettava tapahtuma oli ajoneuvon maahantuonti tai luovuttaminen eikä rekisteröinti. Jäsenvaltiosta toiseen siirretyn omaisuuden maahantuonnista kannettavat verot eivät olleet enää sallittuja 31.12.1992 jälkeen, ja sen vuoksi BPM‑lailla oli komission mukaan tarkoitus säilyttää BVB:n veron peruste kantamalla vero eri ajankohtana.

59. Yhteisöjen tuomioistuin on jo tarkastellut tätä Alankomaiden veroa toisenlaisessa yhteydessä asiassa Wisselink antamassaan tuomiossa( ) tutkiessaan BVB:n yhteensopivuutta yhteisön arvonlisäverojärjestelmän kanssa. BVB kannettiin vain kerran, ja se siirtyi kokonaisuudessaan seuraavaan myyntivaiheeseen ilman uutta veronkantoa ja oli suuruudeltaan 18,2 prosenttia listahinnan 10 000 HFL:ää alittavasta osasta ja 27,3 prosenttia tämän summan ylittävästä listahinnan osasta.( ) BPM‑lain 9 §:n 8 momentissa viitataan nimenomaisesti BVB:hen, kun siinä jätetään BVB:tä vastaava summa BPM:n veron perusteen laskemisessa käytetyn listahinnan ulkopuolelle, jos rekisterikilven luovutuspäivä tai ajoneuvon ensimmäinen käyttöönottopäivä on ennen 1.1.1993, jolloin BVB oli voimassa mutta BPM ei. Aivan kuten BPM:n summaa ei ole sisällytetty listahintaan, myös aikaisemmin voimassa olleen BVB:n määrä on jätetty tämän listahinnan ulkopuolelle.

60. Tämän vuoksi BPM‑laissa tunnustetaan nimenomaisesti tämä BPM:n ja aikaisemmin voimassa olleen erityisen kulutusveron vastaavuus. Vaikka esillä olevaa asiaa tarkasteltaisiin asiassa komissio vastaan Belgia annetussa tuomiossa( ) muussa yhteydessä esitettyjen perustelujen valossa, mielestäni näiden kahden veron välinen yhteys on niin vahva, ettei voida todeta ”huomattavaa eroa niiden tapahtumien välillä, joiden johdosta nämä kaksi verosaatavaa syntyvät”.( )

61. Kuten yhteisöjen tuomioistuin katsoi BVB:n osalta asiassa Wisselink antamassaan tuomiossa, vaikka BVB:llä ei ole liikevaihtoveron piirteitä, ”se on kulutusvero, jonka peruste on suhteessa henkilöautojen hintaan – – ”. ”Sitä sovelletaan vain kerran, valmistajan toimituksen tai maahantuonnin yhteydessä, ja sen jälkeen vero siirtyy kokonaan seuraavaan myyntivaiheeseen ilman uutta veronkantoa. Maksettua BVB:tä ei voida vähentää mutta se on olennainen osa auton kustannustekijöistä.”( ) Myös BPM sisältyy peruuttamattomasti auton hintaan tulevissa liiketoimissa (ilman takaisin maksamisen tai suspension mahdollisuutta) sen jälkeen, kun veron määrä on kertaalleen maksettu, ja se siirtyy auton seuraavalle ostajalle. Tämä piirre on ominainen kulutusverolle eikä edellä kuvatuille kausiluonteisille tai erityisille veroille, jotka kannetaan ajoneuvon käytöstä.

62. Koska kulutusvero vaikuttaa asiallisesti moottoriajoneuvojen maahantuontiin niiden rekisteröintiajankohtana, se on hyvä esimerkki henkilöiden vapaalle liikkuvuudelle yhteisössä asetetuista esteistä, jotka direktiivillä 83/183 on ollut tarkoitus poistaa. Voidaan vain kuvitella jäsenvaltiossa X asuneen ja työskennelleen A:n tilanne. Hän osti siellä auton ja maksoi kyseisessä maassa BPM:n kaltaisen veron ajoneuvon rekisteröinnin yhteydessä. Vuotta myöhemmin hän muutti jäsenvaltioon Y työskennelläkseen siellä. Siellä A:n täytyi rekisteröidä ajoneuvo ja maksaa taas BPM:n kaltainen vero. Jos kyseisen vuoden lopussa A päättää muuttaa toiseen jäsenvaltioon (tai jopa palata jäsenvaltioon X), häneltä edellytetään kolmannen kerran BPM:n kaltaisen veron maksamista. Joka kerta muuttaessaan jäsenvaltiosta toiseen A:n täytyi maksaa erittäin korkea ”hinta”, joka vastaa noin kolmasosaa ajoneuvon listahinnasta. A:n auton hinta kaksinkertaistui, vaikka sen markkina-arvo luonnollisesti laski. Jos A olisi koko ajan pysynyt jäsenvaltiossa X, hän ei olisi kärsinyt tällaista tappiota, vaikka ajoneuvon käyttö olisi ollut pitkälti samanlaista.

63. Mielestäni tämän vuoksi Alankomaiden BPM:n kaltainen vero, joka kannetaan lopullisesti moottoriajoneuvon rekisteröinnin yhteydessä sen maahantuonnin jälkeen ja jonka määrä lasketaan auton listahinnan perusteella ja sisältyy sen hintaan ja siirtyy ajoneuvoa koskeviin tuleviin liiketoimiin ja jolla ei ole asiallista yhteyttä ajoneuvon käytöstä maan alueella aiheutuviin kustannuksiin, ei ole direktiivin 83/183 1 artiklan 2 kohdassa tarkoitettu direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle jäävä vero vaan pikemmin asiassa sovellettavan merkityksellisen yhteisön oikeuden säädöksen eli direktiivin 83/183 1 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu kulutusvero, joka kannetaan tavanomaisesti vakituisen asuinpaikkansa jäsenvaltiosta toiseen muuttavan luonnollisen henkilön henkilökohtaisen omaisuuden lopullisessa maahantuonnissa.

C Yhteisöjen tuomioistuimen toimivalta tulkita kansallisen oikeuden nojalla sovellettavia yhteisön oikeuden säännöksiä

64. Jos yhteisöjen tuomioistuin katsoo, että direktiiviä 83/183 ei voida soveltaa pääasian oikeudenkäynnissä, on syytä tarkastella Hoge Raadin esittämiä erityisiä kysymyksiä tiettyjen asetuksen N:o 918/83 käsitteiden ja säännösten tulkinnasta.

65. On selvää, että asetus N:o 918/83 on sovellettavissa Hoge Raadissa esillä olevassa asiassa puhtaasti Alankomaiden kansallisen oikeuden nojalla. Tätä asetusta sovelletaan omaisuuden tuontiin yhteisön ulkopuolisista maista, ja se koskee vapautusta yhteisön tuontitulleista. Sen vuoksi sitä ei voida soveltaa lopullisessa maahantuonnissa jäsenvaltiosta.( )

66. Yhteisöjen tuomioistuin on kuitenkin todennut, että sillä on toimivalta tulkita yhteisön oikeuden säännöksiä kansallisten tuomioistuinten sitä pyytäessä EY 234 artiklan perusteella tilanteissa, joissa tällaisia säännöksiä sovelletaan kansallisessa lainsäädännössä olevan viittauksen perusteella, kuten esillä olevassa asiassa.( ) En aio ehdottaa, että yhteisöjen tuomioistuin seuraisi esillä olevassa asiassa toisenlaista ratkaisumallia. Yhteisöjen tuomioistuimen päätökset ovat tältä osin olleet selkeitä. Asiassa Dzodzi antamassaan tuomiossa yhteisöjen tuomioistuin katsoi, että ”yhteisön oikeusjärjestyksen ilmeisen edun mukaista on se, että tulevien tulkintaerojen välttämiseksi kaikille yhteisön oikeussäännöille annetaan yhdenmukainen tulkinta riippumatta niistä olosuhteista, joissa niitä sovelletaan”.( ) On sitten kansallisen tuomioistuimen asiana soveltaa näin tulkittuja yhteisön oikeuden säännöksiä tai käsitteitä ottaen huomioon käsiteltävänä olevan yksittäistapauksen tosiseikat ja oikeudelliset seikat.( )

D Asetuksen N:o 918/83 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitetun henkilökohtaisen omaisuuden käsite

67. Hoge Raadin ensimmäinen kysymys koskee asetuksen N:o 918/83 1 artiklan 2 kohdan c alakohdassa tarkoitetun henkilökohtaisen omaisuuden käsitteen tulkintaa. Tämän säännöksen mukaan ”henkilökohtaisella omaisuudella” tarkoitetaan ”asianomaisten henkilökohtaiseen käyttöön – – tarkoitettuja tavaroita”, kuten erityisesti ”yksityiskäyttöön tarkoitettuja moottoriajoneuvoja”, ja siinä säädetään vielä, että ”lisäksi henkilökohtaisena omaisuutena on pidettävä – – teknisten tai vapaiden ammattien harjoittamisessa tarvittavia kannettavia työvälineitä. Henkilökohtaisen omaisuuden luonne tai määrä ei saa ilmentää mitään kaupallista tarkoitusta – – ”.

68. Tämä kysymys tulee esille, koska vaikka tuotaessa ajoneuvo Alankomaihin vuonna 1998 se oli Feronin kokonaan omistama ja hänen henkilökohtaiseen käyttöönsä tarkoitettu, 15.12.1997 asti auto ei kuulunut hänelle, ja hänen työnantajansa oli antanut sen käytettäväksi paitsi Feronin henkilökohtaiseen käyttöön, myös käytettäväksi hänen tehtävissään Océn palveluksessa.

69. Asetuksen 1 artiklan 2 kohdan c alakohdassa tarkoitetun henkilökohtaisen omaisuuden käsitteen mukaan se, onko ajoneuvo ”henkilökohtaista omaisuutta”, ei riipu siitä, onko omaisuus ollut täysin kyseisen henkilön omistuksessa tietyn ajan ennen maahantuontia. Riittää, että ajoneuvo on tarkoitettu ”asianomaisten henkilökohtaiseen käyttöön tai kotitalouteen”, jotta sitä voidaan pitää henkilökohtaisena omaisuutena. Toisin kuin Alankomaiden hallitus väittää, se, ettei Feron omistanut autoa kuuden kuukauden ajan ennen kuin hänen vakituinen asuinpaikkansa lakkasi olemasta Itävallassa, ei vaikuta ajoneuvon luokitteluun hänen ”henkilökohtaiseksi omaisuudekseen”.

70. Maahantuonnin ajankohtana henkilökohtaisen omaisuuden – sen jälkeen kun se on luokiteltu sellaiseksi 1 artiklan 2 kohdan c alakohdan mukaisesti – on toki kuuluttava kyseiselle henkilölle, jotta tälle voidaan myöntää vapautus tuontitullista. Lisäksi asetuksen N:o 918/83 3 artiklan a kohdassa asetetaan ”henkilökohtaiseen omaisuuteen” ennen maahantuontia kuulumista koskeva edellytys, joka on täytettävä ennen kuin tälle omaisuudelle voidaan myöntää vapautus tuontitullista. Asetuksen 3 artiklan a kohdassa tätä kuulumista ei tarkastella omistusoikeuden kannalta vaan siinä viitataan tietyn ajan kestävään hallintaan ja käyttöön ennen maahantuontia.

71. Joka tapauksessa nämä ovat edellytyksiä, jotka on täytettävä, jotta henkilökohtaiselle omaisuudelle voitaisiin myöntää verovapautus, eivätkä edellytyksiä omaisuuden luokittelemiseksi ”henkilökohtaiseksi omaisuudeksi”. Vaikka näitä edellytyksiä verovapautukselle ei täytettäisi, omaisuus voi edelleen kuulua 1 artiklan 2 kohdan c alakohdassa tarkoitettuun asianomaisen henkilön ”henkilökohtaiseen omaisuuteen” (vaikka se ei oikeutakaan verovapautukseen), mikäli se on tarkoitettu hänen ”henkilökohtaiseen käyttöönsä”.

72. Pitäisikö 1 artiklan 2 kohdan c alakohdan henkilökohtaisen omaisuuden käsite rajoittaa omaisuuteen, joka on tarkoitettu yksinomaan asianomaisen henkilön ”henkilökohtaiseen käyttöön” kuuden kuukauden ajan ennen vakituisen asuinpaikan muuttamista? Tämä olisi Alankomaiden hallituksen mukaan perusteltua tarpeella tulkita suppeasti esillä olevassa asiassa kyseessä olevan kaltaisia vapautuksia koskevia säännöksiä. Alankomaiden hallitus väittää tämän vuoksi, että 1 artiklan 2 kohdan c alakohdassa olevaan ”henkilökohtaisen omaisuuden” määritelmään pitää lisätä adjektiivi ”yksinomainen” määrittämään ”henkilökohtaista käyttöä”.

73. Mielestäni tämä on aivan erityisen suppea tulkinta. Sillä jätetään henkilökohtaisen omaisuuden käsitteen ulkopuolelle kaikki sellaiset tavarat, joita on siitä huolimatta, että ne on tarkoitettu kyseisen henkilön yksinomaiseen henkilökohtaiseen käyttöön maahantuonnin ajankohtana, käytetty myös tämän henkilön työtehtävissä kuuden kuukauden kuluessa ennen asuinpaikan muutosta. Tällainen suppea tulkinta olisi pitänyt ilmaista asetuksen N:o 918/83 I luvun I jakson vapautuksia koskevan järjestelmän tavoitteissa.( )

74. Asetuksen N:o 918/83 johdanto-osan perusteella on selvää, että tällaisen verovapautuksen tarkoituksena on välttää verotus, joka ei olisi perusteltavissa ”tietyissä tarkoin määritellyissä olosuhteissa, kun tavaroiden tuonnin erityisedellytykset eivät vaadi talouden suojelemiseksi tavallisesti toteutettavia toimenpiteitä”. Lisäksi olisi vaikeampaa toteuttaa tavoite helpottaa asettumista uuteen asuinpaikkaan jäsenvaltiossa sekä jäsenvaltioiden tulliviranomaisten tehtäviä, jos ilman mitään kaupallista tarkoitusta maahantuodusta henkilökohtaisesta omaisuudesta pitäisi maksaa maahantuonnin yhteydessä veroa.( )

75. Maahantuonnin ei‑kaupallisuudella on tässä tarkastelussa erityinen merkitys. Tämä on ilmaistu nimenomaisesti asetuksen N:o 918/83 1 artiklan 2 kohdan c alakohdan viimeisessä virkkeessä, jossa selvitetään kielteisesti henkilökohtaisen omaisuuden määritelmä toteamalla, että tämän omaisuuden ”luonne tai määrä ei saa ilmentää mitään kaupallista tarkoitusta”.( ) Jos tähän lisätään, että tällainen verovapautus liittyy erityisesti luonnollisten henkilöiden ja heidän perheidensä henkilökohtaiseen piiriin eikä vaikuta merkittävästi jäsenvaltioiden verotuloihin, Alankomaiden hallituksen ehdottamalle henkilökohtaisen omaisuuden käsitteen suppealle tulkinnalle ei ole perusteita.( )

76. Ratkaiseva peruste sille, pidetäänkö tiettyä omaisuutta henkilön henkilökohtaisena omaisuutena, ei ole se, onko tätä omaisuutta käytetty myös hänen ammattinsa harjoittamiseen ennen maahantuontia.( ) Se ei merkitse, että omaisuus ei olisi henkilökohtaista. Ratkaiseva peruste on pikemminkin se, onko tarkasteltu maahantuonti ei‑kaupallista. Hoge Raadin esittämien tietojen perusteella ei ole mitään näyttöä siitä, että Feron olisi tuonut autonsa maahan mihinkään kaupalliseen tarkoitukseen.

77. Tämän vuoksi ei voida päätellä, että ”henkilökohtaista käyttöä” pitäisi tulkita siten, että sillä tarkoitetaan ”yksinomaan henkilökohtaista käyttöä” kuuden viimeisen asuinkuukauden aikana lähtövaltiossa. Yhteisön lainsäätäjä ei ole nimenomaisesti tehnyt tällaista eroa eikä ole mitään syytä, miksi ilmaisua pitäisi tulkita tällä tavoin.( )

E Asetuksen N:o 918/83 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitetun hallinnan käsite

78. Hoge Raadin esittämät toinen ja kolmas kysymys koskevat sitä, onko luonnollisella henkilöllä tietty omaisuus (kuten moottoriajoneuvo) hallinnassaan asetuksen N:o 918/83 3 artiklassa tarkoitetulla tavalla, kun hänellä on yksinomainen käyttöoikeus ja kyseisen omaisuuden omistavan työnantajan luovutusajankohtana antama etuosto-oikeus ja kun hän on käyttänyt tätä etuosto-oikeuttaan ennen asuinpaikan muutosta.

79. Yhteisöjen tuomioistuin on katsonut, että ”sekä yhteisön oikeuden yhtenäisen soveltamisen periaate että yhdenvertaisuusperiaate edellyttävät, että yhteisön oikeuden sellaisen säännöksen sanamuotoa, joka ei sisällä nimenomaista viittausta jäsenvaltioiden oikeuteen säännöksen sisällön ja soveltamisalan määrittämiseksi, on tavallisesti tulkittava koko yhteisössä itsenäisesti ja yhtenäisesti, mikä on tehtävä ottamalla huomioon säännöksen asiayhteys ja kyseisen säännöstön tavoitteet”.( )

80. Asetuksen N:o 918/83 3 artiklassa edellytetään henkilökohtaisen omaisuuden, joka ei ole kulutustavara, hallintaa ja käyttöä kuuden kuukauden ajan ennen päivämäärää, josta lähtien kyseisellä henkilöllä ei ole enää vakituista asuinpaikkaa yhteisön ulkopuolisessa lähtömaassa. Tästä edellytyksestä on säädetty sen vuoksi, ettei verovapautus toimisi kannustimena yhtäkkiselle ja mahdollisesti laajamittaiselle omaisuuden hankkimiselle välittömästi ennen asuinpaikan muutosta. Tällä tietyn ajan kestävää hallintaa koskevalla edellytyksellä yhteisön lainsäätäjä on määrittänyt henkilön ja henkilökohtaisen omaisuuden väliseltä yhteydeltä vaaditun tason, joka on välttämätön tällaisten ei-toivottujen seurausten välttämiseksi.

81. Hallinta on tunnettu oikeudellinen käsite, jota on käsitelty laajasti useimmissa oikeusjärjestelmissä. Laajasti ymmärrettynä ja yhteisenä nimittäjänä hallinnalle on ominaista kohdetta koskeva tosiasiallinen suhde riippumatta siitä, kuka on sen omistaja.( ) Tämä merkitsee henkilön esineeseen kohdistamaa tosiasiallista valvontaa joko suoraan tai jonkun muun kautta. Toiselta kannalta katsottuna se muodostuu viime kädessä ulkoisesta vaikutelmasta, että haltija saa esineeseen omaisuudensuojaa mutta hänellä ei tarvitse olla omistusoikeutta vaan tämä oikeus voi olla rajoitetumpi. Tältä kohdin oikeusjärjestyksissä on selviä eroja, sillä viime kädessä kyse on siitä, miten kussakin oikeusjärjestyksessä ymmärretään omistajan oikeuksien rakenne.( ) Tämän vuoksi en hyväksy Hoge Raadin mainitsemaa mahdollisuutta vahvistaa asetuksen N:o 918/83 3 artiklassa tarkoitetun hallinnan oikeudellinen käsite viittaamalla yleiseen kielenkäyttöön tai yleisesti hyväksyttyihin käsityksiin.( ) Tällä tulkinnalla paitsi sivuutettaisiin hallinnan käsitteen selvästi oikeudellinen luonne, myös tehtäisiin erityisen vaikeaksi yhdenmukaisen merkityksen vahvistaminen tälle asetuksen N:o 918/83 3 artiklan käsitteelle.

82. Itsenäisen tulkinnan, jossa otetaan huomioon asetuksen N:o 918/83 3 artiklan mukaisen hallintaa koskevan edellytyksen asiayhteys ja tarkoitus, on perustuttava tiettyihin alustaviin päätelmiin, jotka ovat yhteensopivia jäsenvaltioissa yleisesti ymmärretyn hallinnan käsitteen ydinsisällön kanssa. Ensinnäkin henkilöllä saattaa olla hallinnassaan tietty omaisuus, jos hänellä on tosiasiallisesti valvontavalta tähän omaisuuteen vaikka hän ei olisi sen omistaja eikä vaatisi omistusoikeutta tähän omaisuuteen. Toiseksi, kun yhteisön lainsäätäjä on käyttänyt hallinnan käsitettä 3 artiklassa, sen tarkoituksena ei varmastikaan ole ollut se, että sen merkitys riippuisi siitä, mitä kussakin oikeusjärjestyksessä tarkoitetaan hallinnalla ja omaisuudensuojalla.

83. Näin täytyy olla siitä huolimatta, että tietyn omaisuuden hallinta riippuu periaatteessa hallintaa koskevista säännöksistä, jotka ovat voimassa siinä jäsenvaltiossa, jossa omaisuus sijaitsee, aivan kuten omaisuudensuoja ja/tai sen laajuuden arviointi riippuu omaisuuden sijaintivaltion kansallisesta oikeudesta (lex situs).( ) Jos tämä lähestymistapa omaksuttaisiin asetuksen N:o 918/83 3 artiklassa tarkoitetun hallinnan käsitteen tulkinnassa, henkilökohtaisen omaisuuden tuontitullien vapautuksia koskevan järjestelmän yhdenmukaisuutta olisi mahdotonta saavuttaa sen vuoksi, että oikeusjärjestyksissä on omaisuudensuojan ja näin ollen myös hallinnan osalta erilaisia käsityksiä.( )

84. Mikäli näin olisi, sen määrittelemiseksi, onko tietyllä yhteisön ulkopuolelta tulevalla henkilöllä tietyn henkilökohtaisen omaisuuden hallinta, olisi ratkaistava, voidaanko tätä henkilöä pitää lähtövaltion lain mukaisena haltijana. Hallinnan käsite vaihtelisi todellisuudessa sen paikan erityisen lain mukaan, missä omaisuus on sijainnut 3 artiklassa tarkoitetun kuuden kuukauden ajan. Sovellettaessa asetusta N:o 918/83, joka koskee verovapautusta siirrettäessä asuinpaikka yhteisön ulkopuolisesta valtiosta, tämä tilanne merkitsisi sitä, että käsitteellä voisi olla yhtä monta eri merkitystä kuin maailmassa on oikeusjärjestyksiä. Tämä merkitsisi paitsi valtavaa taakkaa kansallisille viranomaisille ja erityisesti tulliviranomaisille, joiden täytyisi tuntea lähes määrättömän määrän oikeusjärjestyksiä hallinnan käsitettä koskeva lainsäädäntö, myös asetuksessa N:o 918/83 taattujen oikeuksien yhdenmukaisuuden puuttumista.( )

85. Mielestäni se, että kyseisellä luonnollisella henkilöllä on tähän omaisuuteen kyseisen kuuden kuukauden ajan yksinomainen käyttöoikeus ja omistajaa kohtaan laillisesti täytäntöönpantavissa oleva oikeus, jonka avulla hän voi saada omistusoikeuden, on riittävää sen tarkoituksen toteuttamiseksi, jonka vuoksi hallinnan käsite on sisällytetty 3 artiklaan. Tällaista oikeutta ei tarvitse luonnehtia omistusoikeudeksi yhteisön ulkopuolisessa lähtömaassa olevan vakituisen asuinpaikan lain mukaan. Riittää, että sitä pidetään oikeutena, johon voidaan vedota omistajaa vastaan, jos tätä oikeutta loukataan.

86. Ehdotan vaihtoehtoisesti, mikäli direktiiviä 83/183 ei katsota voitavan soveltaa, että yhteisöjen tuomioistuin vastaisi Hoge Raadin esittämiin toiseen ja kolmanteen kysymykseen siten, että kun luonnollisella henkilöllä on omaisuus kokonaan käytettävissään ja yksinomainen käyttöoikeus siihen, yksityiskäyttö mukaan lukien, sekä työnantajan ja kyseisen omaisuuden omistajan luovutusajankohtana antama etuosto-oikeus, tällä henkilöllä katsotaan olevan tämä omaisuus hallinnassaan asetuksen N:o 918/83 3 artiklassa tarkoitetulla tavalla.

III Ratkaisuehdotus

87. Tämän vuoksi yhteisöjen tuomioistuimen pitäisi mielestäni vastata kansallisen tuomioistuimen esittämiin kysymyksiin seuraavasti:

Alankomaiden BPM:n kaltainen vero, joka kannetaan lopullisesti moottoriajoneuvon rekisteröinnin yhteydessä sen maahantuonnin jälkeen ja jonka määrä lasketaan auton listahinnan perusteella ja sisältyy sen hintaan ja siirtyy ajoneuvoa koskeviin tuleviin liiketoimiin ja jolla ei ole asiallista yhteyttä ajoneuvon käytöstä maan alueella aiheutuviin kustannuksiin, ei ole direktiivin 83/183 1 artiklan 2 kohdassa tarkoitettu direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle jäävä vero vaan pikemmin asiassa sovellettavan merkityksellisen yhteisön oikeuden säädöksen eli direktiivin 83/183 1 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu kulutusvero, joka kannetaan tavanomaisesti vakituisen asuinpaikkansa jäsenvaltiosta toiseen muuttavan luonnollisen henkilön henkilökohtaisen omaisuuden lopullisessa maahantuonnissa.