JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS

NICHOLAS EMILIOU

20 päivänä tammikuuta 2022 ( 1 )

Asia C‑599/20

UAB ”Baltic Master”

vastaan

Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos

sekä muuna osapuolena

Vilniaus teritorinė muitinė

(Ennakkoratkaisupyyntö – Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Liettuan ylin hallintotuomioistuin))

Ennakkoratkaisupyyntö – Tulliliitto – Yhteisön tullikoodeksi – Asetus (ETY) N:o 2913/92 – 29 artiklan 1 kohdan d alakohta – Tullausarvon määrittäminen – Keskenään etuyhteydessä olevien henkilöiden käsite – Tosiasiallinen määräysvalta – Asetus (ETY) N:o 2454/93 – 143 artiklan 1 kohdan b, e ja f alakohta – 181 a artikla – Taric-nimike

I Johdanto

1. Uraauurtavassa teoksessaan Kansojen varallisuus Adam Smith kirjoitti, että tulleja on ollut ”käytössä jo ammoisista ajoista saakka”. ( 2 ) On nimittäin esitetty, että tavaroiden tuonnista ja viennistä kannettavat tullit ovat yhtä vanhoja kuin kaupankäynti. Nykyaikaisten tullien katsotaan kuitenkin usein olevan peräisin hellenistisestä Kreikasta ja pohjautuvan lahjoihin, joita ulkomaisten kauppiaiden odotettiin antavan kreikkalaisille hallitsijoille vastineena heidän kaupankäyntinsä suojelemisesta ja etuuskohtelusta. ( 3 )

2. Perinteisesti useimmissa tulleissa käytettiin ”erityisiä tullikantoja”, jotka määritettiin kappalemäärän tai painon mukaan. Nykyään useimmilla lainkäyttöalueilla tullit vahvistetaan kuitenkin lähinnä ”ad valorem”, mikä tarkoittaa, että tuotuja ja/tai vietyjä tavaroita verotetaan niiden rahallisen arvon perusteella. Siinä tapauksessa tullausarvosta – toisin sanoen tavaroiden arvon määrittämiseen käytettävästä menetelmästä – tulee ratkaiseva kysymys sekä tulliviranomaisille että yrityksille, jotka ilmoittavat tavaroiden arvon tullille.

3. Kun otetaan huomioon tullausarvon tärkeys maailmanlaajuiselle kaupankäynnille, tullausarvosta on tehty useita kansainvälisiä sopimuksia. ( 4 ) Unionin lainsäädännössä – jossa pannaan täytäntöön asiaa koskevat kansainväliset välineet – käytetään ad valorem ‑menetelmää. Näin ollen myös Euroopan unionissa tavaroiden tullausarvo, yhdessä niiden alkuperän ja luokituksen kanssa, muodostaa perustan tullien, jotka lasketaan tavallisesti prosenttiosuutena tullausarvosta, määrittämiselle tuojille.

4. Tämän menettelyn taustalla on asia, jossa tulliviranomaisilla oli epäilyjä tiettyjen Euroopan unioniin tuotujen tavaroiden luokitusta ja arvoa koskevan tulli-ilmoituksen totuudenmukaisuudesta. Tämä menettely tarjoaa unionin tuomioistuimelle tilaisuuden esittää joitain selvennyksiä olosuhteista, joissa tulliviranomaiset voivat sovellettavien tullien määrittämiseksi jättää huomiotta tuojan ilmoittaman tavaroiden arvon ja käyttää muita menetelmiä tämän arvon määrittämiseksi.

II Asiaa koskevat oikeussäännöt

A Unionin oikeus

1. Asetus (ETY) N:o 2913/92

5. Yhteisön tullikoodeksista 12.10.1992 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92, ( 5 ) jota sovellettiin tosiseikkojen tapahtuma-aikaan, ( 6 ) 29 artiklan 1 ja 2 kohdassa säädettiin seuraavaa: ”1. Maahan tuotujen tavaroiden tullausarvona käytetään niiden kauppa-arvoa eli hintaa, joka niistä on tosiasiallisesti maksettu tai maksettava myytäessä ne vietäviksi yhteisön tullialueelle, tapauksen mukaan 32 ja 33 artiklassa tarkoitettujen tarkistusten jälkeen, jos: – – d) ostaja ja myyjä eivät ole keskenään etuyhteydessä, tai jos ovat, kauppa-arvo voidaan 2 kohdan mukaisesti hyväksyä tullitarkoituksiin. 2. a) Määritettäessä, onko kauppa-arvo hyväksyttävissä 1 kohtaa sovellettaessa, ostajan ja myyjän keskinäinen etuyhteys ei itsessään ole riittävä peruste kauppa-arvon hylkäämiseen. Tarvittaessa tutkitaan myyntiin liittyvät olosuhteet ja hyväksytään kauppa-arvo, jolleivät etuyhteydet ole vaikuttaneet hintaan. Jos tulliviranomaisilla on tavaranhaltijan antamista tai muualta saaduista tiedoista johtuvia perusteita katsoa etuyhteyksien vaikuttaneen hintaan, niiden on annettava nämä perusteet tiedoksi tavaranhaltijalle ja varattava tälle kohtuullinen tilaisuus vastineen antamiseen. Tavaranhaltijan pyynnöstä perusteet on annettava tiedoksi kirjallisesti. b) Keskenään etuyhteydessä olevien henkilöiden välisessä kaupassa kauppa-arvo on hyväksyttävä ja tavaroiden arvo määritettävä 1 kohdan mukaisesti, jos tavaranhaltija osoittaa, että kyseinen arvo on hyvin lähellä jotakin seuraavista samanaikaisesti tai lähes samanaikaisesti käytettävistä arvoista: – – c) Edellä b alakohdassa tarkoitettuja perusteita on käytettävä tavaranhaltijan aloitteesta ja ainoastaan vertailutarkoituksessa. Korvaavia arvoja ei voida vahvistaa mainitun alakohdan nojalla.”

6. Asetuksen N:o 2913/92 30 artiklan 1 ja 2 kohdassa säädettiin seuraavaa: ”1. Jos tullausarvoa ei voida määrittää 29 artiklan mukaisesti, se on määritettävä soveltamalla 2 kohdan a, b, c ja d alakohdasta järjestyksessä ensimmäistä kyseisen arvon määrittämiseen soveltuvaa alakohtaa, jollei tavaranhaltija vaadi d alakohtaa sovellettavaksi ennen c alakohtaa; ainoastaan jos tullausarvoa ei voida määrittää soveltamalla tiettyä alakohtaa, voidaan soveltaa tässä kohdassa säädetyssä järjestyksessä välittömästi seuraavaa alakohtaa. 2. Tämän artiklan mukaisesti määritettävät tullausarvot ovat: a) arvonmäärityksen kohteena olevien tavaroiden kanssa samanlaisten, yhteisöön vietäviksi myytyjen ja näiden kanssa samanaikaisesti tai lähes samanaikaisesti vietyjen tavaroiden kauppa-arvo; b) arvonmäärityksen kohteena olevien tavaroiden kanssa samankaltaisten, yhteisöön vietäviksi myytyjen ja näiden kanssa samanaikaisesti tai lähes samanaikaisesti vietyjen tavaroiden kauppa-arvo; – –”

7. Asetuksen N:o 2913/92 31 artiklan 1 kohdan sanamuoto oli puolestaan seuraava: ”Jos maahan tuotujen tavaroiden tullausarvoa ei voida määrittää 29 ja 30 artiklan mukaisesti, se on määritettävä yhteisössä käytettävissä olevien tietojen perusteella käyttäen kohtuullisia menetelmiä, jotka ovat seuraaviin lähteisiin sisältyvien periaatteiden ja yleisten säännösten mukaisia: – vuonna 1994 tehdyn tullitariffeja ja kauppaa koskevan yleissopimuksen 7 artiklan soveltamisesta tehty sopimus, – vuonna 1994 tehdyn tullitariffeja ja kauppaa koskevan yleissopimuksen 7 artikla, – tämän luvun säännökset.”

2. Soveltamissäännökset

8. Tietyistä yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 soveltamista koskevista säännöksistä 2.7.1993 annetun komission asetuksen (ETY) N:o 2454/93, ( 7 ) sellaisena kuin sitä sovellettiin tosiseikkojen tapahtuma-aikaan, ( 8 ) V osasto koski ”Tullausarvoa”. Asetuksen N:o 2454/93 142 artiklan 1 kohdassa säädettiin seuraavaa: ”Tässä osastossa tarkoitetaan: – – c) ’samanlaisilla tavaroilla’ samassa maassa tuotettuja tavaroita, jotka ovat samanlaiset kaikissa suhteissa, myös fyysisiltä ominaisuuksiltaan, laadultaan ja maineeltaan. Pienet ulkoiset erot eivät estä pitämästä samanlaisina tavaroita, jotka muutoin ovat määritelmän mukaisia; d) ’samankaltaisilla tavaroilla’ samassa maassa tuotettuja tavaroita, jotka olematta samanlaiset kaikissa suhteissa ovat ominaisuuksiltaan ja aineosiltaan niin samankaltaiset, että ne voivat täyttää samat tehtävät ja olla kaupallisesti vaihdettavissa; tavaroiden laatu, maine ja tavaramerkki tai kaupallinen merkki ovat tekijöitä, jotka on otettava huomioon ratkaistaessa, ovatko kyseessä samankaltaiset tavarat; – –”

9. Asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdassa säädettiin seuraavaa: ”1. Koodeksin II osaston 3 luvun säännöksiä ja tämän osaston säännöksiä sovellettaessa henkilöiden katsotaan olevan etuyhteydessä keskenään ainoastaan, jos: a) he ovat johtokunnan tai hallintoneuvoston jäseniä toistensa yrityksissä; b) he ovat oikeudelliselta asemaltaan liikekumppaneita; c) toinen on toisen palveluksessa; d) toinen suoraan tai välillisesti omistaa, valvoo tai pitää hallussaan vähintään viittä prosenttia toisen liikkeeseen lasketuista äänioikeutetuista osakkeista tai osuuksista; e) toinen valvoo toista suoraan tai välillisesti; f) kolmas osapuoli valvoo molempia suoraan tai välillisesti; g) he yhdessä valvovat kolmatta osapuolta suoraan tai välillisesti; h) he ovat saman perheen jäseniä. Henkilöitä pidetään saman perheen jäseninä ainoastaan, jos heidän suhteensa on jokin seuraavista: – –”

10. Asetuksen N:o 2454/93 181 a artiklassa säädettiin puolestaan seuraavaa: ”1. Tulliviranomaisten ei tarvitse määrittää tuontitavaroiden tullausarvoa kauppa-arvon perusteella, jos ne 2 kohdassa esitetyn menettelyn mukaisesti ja perustelujen epäilyjen nojalla eivät ole vakuuttuneita, että ilmoitettu arvo vastaa koodeksin 29 artiklassa määriteltyä maksettua tai maksettavaa kokonaishintaa. 2. Jos tulliviranomaisilla on aihetta 1 kohdassa tarkoitettuihin epäilyihin, ne voivat pyytää lisätietoja 178 artiklan 4 kohdan mukaisesti. Jos tulliviranomaisilla on edelleen aihetta epäilyihin, niiden on ennen lopullisen päätöksen tekemistä, pyydettäessä kirjallisesti, ilmoitettava henkilölle, jota asia koskee, syyt joihin epäilyt perustuvat sekä annettava tälle kohtuullinen vastausaika. Lopullinen päätös ja siihen liittyvät perustelut on ilmoitettava kirjallisesti henkilölle, jota asia koskee.”

11. Asetuksen N:o 2454/93 liitteeseen 23, jonka otsikko on ”Tullausarvon tulkintaa koskevat huomautukset”, sisältyy muun muassa asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 2 ja 3 kohtaan sekä 31 artiklan 1 kohtaan ja asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan e alakohtaan liittyviä tulkintaa koskevia huomautuksia.

12. Mainitun 29 artiklan 2 kohtaan liittyvien tulkintaa koskevien huomautusten sanamuoto oli seuraava: ”1. Koodeksin 29 artiklan 2 kohdan a ja b alakohdassa säädetään erilaisista tavoista, joilla voidaan todeta kauppa-arvon hyväksyttävyys. 2. Mainitun artiklan 2 kohdan a alakohdassa säädetään, että mikäli ostaja ja myyjä ovat keskenään etuyhteydessä, tutkitaan myyntiin liittyvät olosuhteet ja hyväksytään kauppa-arvo tullausarvoksi, jos etuyhteys ei ole vaikuttanut hintaan. Tällä ei tarkoiteta, että olosuhteet tutkitaan kaikissa tapauksissa, joissa ostaja ja myyjä ovat keskenään etuyhteydessä. Tällainen tutkimus vaaditaan ainoastaan silloin, kun epäillään, voidaanko hintaa hyväksyä. Mikäli tulliviranomaiset eivät epäile hinnan hyväksyttävyyttä, hinta olisi hyväksyttävä ilman, että tavaranhaltijan on toimitettava lisätietoja. – – 3. Mikäli tulliviranomaiset eivät voi hyväksyä kauppa-arvoa tutkimatta asiaa tarkemmin, niiden olisi annettava tavaranhaltijalle mahdollisuus toimittaa kaikki sellaiset yksityiskohtaiset tiedot, jotka voivat olla tarpeen, jotta tulliviranomaiset voivat tutkia myyntiin liittyvät olosuhteet. Voidakseen ratkaista, onko etuyhteys vaikuttanut hintaan, tulliviranomaisten olisi tällaisessa tapauksessa oltava valmiit tutkimaan asiaan vaikuttavat seikat kyseisen liiketoimen osalta, sekä millä tavoin ostaja ja myyjä ovat järjestäneet liikesuhteensa ja miten kyseiseen hintaan on päädytty. Jos voidaan todeta, että vaikka ostaja ja myyjä ovat keskenään etuyhteydessä tämän asetuksen 143 artiklan säännösten mukaisesti, he ostavat toisiltaan ja myyvät toisilleen aivan kuin etuyhteyttä ei olisi, tämä osoittaa, ettei etuyhteys ole vaikuttanut hintaan. – –”

13. Mainitun 31 artiklan 1 kohtaan liittyvien tulkintaa koskevien huomautusten sanamuoto oli seuraava: ”1. Koodeksin 31 artiklan 1 kohdan säännösten mukaisesti määritettyjen tullausarvojen olisi mahdollisimman suuressa määrin perustuttava aikaisemmin määritettyihin tullausarvoihin. 2. Koodeksin 31 artiklan 1 kohdan mukaisesti sovellettavien arviointimenetelmien olisi oltava sellaisia, jotka määritetään 29 artiklassa–30 artiklan 2 kohdassa, mutta kohtuullinen joustavuus menetelmiä sovellettaessa olisi 31 artiklan 2 kohdan tavoitteiden ja säännösten mukaista. 3. Seuraavassa muutamia esimerkkejä siitä, mitä kohtuullisella joustavuudella on ymmärrettävä: a) Samanlaiset tavarat – vaatimusta, jonka mukaan samanlaiset tavarat on vietävä maasta samaan aikaan tai suunnilleen samaan aikaan kuin tullausarvon määrityksen kohteena oleva tavara, voidaan tulkita joustavasti; arvonmäärityksen perustana voi olla samanlainen maahantuotu tavara, joka on tuotettu eri maassa kuin arvonmäärityksen kohteena olevan tavaran vientimaassa; arvon määrittämiseksi voidaan käyttää 30 artiklan 2 kohdan c tai d alakohdan säännösten mukaisesti aikaisemmin jo määritettyä samanlaisen maahantuodun tavaran tullausarvoa; b) samankaltaiset tavarat – vaatimusta, jonka mukaan samankaltainen tavara viedään maasta samaan aikaan tai suunnilleen samaan aikaan kuin tullausarvon määrityksen kohteena oleva tavara, voidaan tulkita joustavasti; arvonmäärityksen perustana voi olla samankaltainen maahantuotu tavara, joka on eri maassa kuin arvonmäärityksen kohteena olevan tavaran vientimaassa; arvon määrittämiseksi voidaan käyttää 30 artiklan 2 kohdan c tai d alakohdan säännösten mukaisesti aikaisemmin jo määritettyä samankaltaisen maahantuodun tavaran tullausarvoa; – –”

14. Mainitun 143 artiklan 1 kohdan e alakohtaan liittyvien tulkintaa koskevien huomautusten sanamuoto oli seuraava: ”Henkilön katsotaan valvovan toista, jos edellinen voi joko oikeudellisesti tai käytännön toimissa asettaa jälkimmäiselle rajoituksia tai ohjata häntä.”

B Kansallinen oikeus

15. Asetuksen N:o 2913/92 ja asetuksen N:o 2545/93 soveltamisesta Liettuan tasavallassa annettujen sääntöjen, jotka hyväksyttiin Liettuan tasavallan hallituksen 27.10.2004 antamalla päätöksellä nro 1332, 12 kohdassa todetaan seuraavaa: ”Soveltaessaan menetelmiä tullausarvon määrittämiseksi samanlaisten tai samankaltaisten tavaroiden kauppa-arvon ja yhteisön tullikoodeksin 31 artiklan perusteella tulliviranomaiset käyttävät tavaroiden tullausarvoa koskevia tietoja, jotka on koottu tulliosaston ylläpitämään tietokantaan, jota käytetään tavaroiden arvon määrittämiseksi tullaustarkoituksiin. Tulliosaston pääjohtaja vahvistaa menettelyn, jonka mukaisesti tiedot valitaan kyseisestä tietokannasta, tietoja käytetään ja tehdään päätös tavaroiden tullausarvon määrittämiseksi mainittuun tietokantaan koottujen tietojen perusteella.”

16. Maahantuotujen tavaroiden tullausarvon määrittämisen valvontaa koskevien sääntöjen, jotka hyväksyttiin Liettuan tasavallan valtiovarainministeriön alaisen tulliosaston johtajan 28.4.2004 antamalla määräyksellä nro 1B 431 (jäljempänä tulliosaston säännöt), 7 kohdassa todetaan seuraavaa: ”Tulliviranomaiset käyttävät tavaroiden arvon määrittämiseksi tullaustarkoituksiin perustettua tietokantaa, joka on koottava tulliosaston vahvistaman menettelyn mukaisesti, seuraaviin tarkoituksiin: 7.1. maahantuotujen tavaroiden tullausarvon vertaamiseksi aiemmin maahantuotujen tavaroiden tullausarvoon ja sen varmentamiseen, että tavaroiden tullausarvo vastaa todellisuutta; 7.2. tavaroiden arvoja ja hintoja koskevien tietojen valitsemiseen muiden tullausarvon määrittämismenetelmien soveltamista tai lisävakuuden laskemista varten.”

17. Tulliosaston sääntöjen 24 kohdassa todetaan sitä vastoin seuraavaa: ”Jos tehdään [tulliosaston] sääntöjen 20.4 kohdassa tarkoitettu päätös (soveltaa menetelmää, jossa tullausarvo määritetään samanlaisten tai samankaltaisten tavaroiden kauppa-arvon perusteella), on noudatettava yhteisön tullikoodeksin täytäntöönpanosäännösten 150 artiklaa. Jos yhteisön tullikoodeksin täytäntöönpanosäännösten 150 artiklan vaatimuksia on mahdotonta täyttää tulliselvityksen aikana, tavaroiden tullausarvo määritetään yhteisön tullikoodeksin 31 artiklan mukaisesti (menetelmä 6). Määritettäessä tavaroiden tullausarvoa menetelmällä 6 tavaroiden sovellettavan hinnan on oltava lähellä samanlaisten tai samankaltaisten tavaroiden hintaa; näitä menetelmiä varten laadittuja vaatimuksia voidaan kuitenkin soveltaa joustavammin (esimerkiksi ’90 päivän’ vaatimusta voitaisiin soveltaa joustavammin, tavarat on voitu myös valmistaa muussa maassa kuin siinä, josta ovat peräisin tullausarvon määrittämisen kohteena olevat tavarat, voidaan soveltaa vientimaan hintaa ja niin edelleen).”

III Tosiseikat, menettely kansallisissa tuomioistuimissa ja ennakkoratkaisukysymykset

18. Vuosina 2009–2012 pääasian kantaja (UAB ”Baltic Master”) toi Liettuaan erisuuruisia määriä Malesiasta peräisin olevia tavaroita, jotka se oli ostanut Gus Group LLC ‑nimiseltä yhtiöltä. Näitä tavaroita kuvattiin tulli-ilmoituksissa ilmastointikoneiksi ja niiden osiksi, ja ne oli luokiteltu useisiin Taric- ( 9 )koodeihin ( 10 ) niin, että näiden osien kokonaispaino ilmaistiin kilogrammoina. Näissä ilmoituksissa kantaja ilmoitti riidanalaisten tavaroiden tullausarvoksi kauppa-arvon, toisin sanoen kantajalle osoitettuihin laskuihin merkityn hinnan.

19. Tehtyään tarkastuksia riidanalaisten tavaroiden maahantuontia koskevien kantajan toimien osalta Vilniaus teritorinė muitinė (Vilnan alueellinen tulliviranomainen, Liettua; jäljempänä Vilnan alueellinen tulliviranomainen) päätti, että tavaroita olisi pitänyt kuvata ”ilmastointikoneiden osiksi” ja että ne olisi pitänyt luokitella toiseen Taric-koodiin. ( 11 ) Vilnan alueellinen tulliviranomainen myös katsoi, ettei tulli-ilmoituksissa ilmoitettua kauppa-arvoa voida hyväksyä – koska kantajan ja myyjän oli katsottava olevan keskenään etuyhteydessä tullausarvon määrittämisen yhteydessä – ja että riidanalaisten tavaroiden tullausarvoa ei voida määrittää millään asetuksen N:o 2913/92 29 ja 30 artiklassa mainituista menetelmistä.

20. Vilnan alueellinen tulliviranomainen määritti siten tavaroiden tullausarvon asetuksen N:o 2913/92 31 artiklan mukaisesti käyttäen tähän tarkoitukseen tietoja, joita oli käytettävissä tullin tietojärjestelmässä tavaroiden tullausarvon määrittämiseksi (jäljempänä PREMI-tietokanta). Liettuan viranomaiset etenkin määrittivät kantajan maahantuomien tavaroiden tullausarvon käyttämällä sellaisia saman valmistajan tavaroita koskevia tietoja, joita toinen yritys oli tuonut maahan samalla nimikkeellä ja jotka oli luokiteltu samaan Taric-koodiin. Tämä oli ainoa PREMI-tietokantaan vuonna 2010 kirjattu tapaus, jossa tavaroita tuotiin Malesiasta ja ne luokiteltiin samaan Taric-koodiin. Tulliviranomaiset sovelsivat kyseisen tapauksen kauppa-arvoa kantajan vuosina 2009–2011 ilmoittamien tavaroiden arvoon.

21. Kantaja teki Vilnan alueellisen tulliviranomaisen päätöksestä oikaisuvaatimuksen Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos Vyriausybėsiin (Liettuan tasavallan valtiovarainministeriön alainen tulliosasto). Tutkittuaan kantajan oikaisuvaatimuksen kyseinen tulliosasto vahvisti päätöksessään Vilnan alueellisen tulliviranomaisen päätöksen. Tämän jälkeen kantaja valitti viimeksi mainitusta päätöksestä Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos vyriausybėsiin (Liettuan tasavallan hallituksen yhteydessä toimiva veroriitoja käsittelevä lautakunta). Kyseinen elin vahvisti riitautetun Liettuan tasavallan valtiovarainministeriön alaisen tulliosaston päätöksen.

22. Tämän jälkeen kantaja nosti Liettuan tasavallan hallituksen yhteydessä toimivan veroriitoja käsittelevän lautakunnan päätöksestä kanteen Vilniaus apygardos administracinis teismasissa (Vilnan alueellinen hallintotuomioistuin, Liettua) ja vaati myös, että asetuksen N:o 2913/92 ja täytäntöönpanoasetuksen N:o 2454/93 tiettyjen säännösten tulkinnasta esitetään ennakkoratkaisupyyntö unionin tuomioistuimelle.

23. Vilniaus apygardos administracinis teismas hylkäsi kantajan nostaman kanteen. Tutkittuaan kantajan tästä ratkaisusta tekemän valituksen Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Liettuan ylin hallintotuomioistuin) vahvisti ensimmäisessä oikeusasteessa annetun tuomion.

24. Sen jälkeen, kun Euroopan ihmisoikeustuomioistuin oli todennut tuomiossaan, että Liettuan tasavallan tuomioistuimet eivät olleet perustelleet riittävästi kieltäytymistään esittää ennakkoratkaisukysymystä unionin tuomioistuimelle ja että ne olivat näin ollen rikkoneet ihmisoikeuksien ja perusvapauksien suojaamiseksi tehdyn yleissopimuksen 6 artiklan 1 kappaletta, ( 12 ) Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas aloitti menettelyn uudelleen. Koska Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas oli kuitenkin epävarma asian kannalta merkityksellisten unionin oikeussääntöjen asianmukaisesta tulkinnasta, se päätti lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset: ”1) Onko [asetuksen N:o 2913/92] 29 artiklan 1 kohdan d alakohtaa ja [asetuksen N:o 2454/93] 143 artiklan 1 kohdan b, e tai f alakohtaa tulkittava siten, että myyjän ja ostajan katsotaan olevan keskenään etuyhteydessä, jos – kuten käsiteltävässä asiassa – ei ole saatavilla asiakirjoja (virallisia tietoja), jotka osoittaisivat liikekumppanuuden tai määräysvallan, mutta liiketoimien suorittamiseen liittyvät olosuhteet eivät objektiivisten todisteiden perusteella ole ominaisia tavanomaisissa kilpailuolosuhteissa harjoitettavalle liiketoiminnalle vaan pikemminkin tapauksille, joissa 1) liikesuhteet ovat erityisen tiiviit liiketoimen osapuolten suuren keskinäisen luottamuksen perusteella tai 2) liiketoimen yksi osapuoli on toisen osapuolen määräysvallassa tai molemmat ovat kolmannen osapuolen määräysvallassa? 2) Onko [asetuksen N:o 2913/92] 31 artiklan 1 kohtaa tulkittava siten, että se on esteenä tullausarvon määrittämiselle kansalliseen tietokantaan sisältyvien tietojen perusteella, jotka koskevat sellaisten tavaroiden tullausarvoa, joilla on sama alkuperä ja jotka kuuluvat samaan Taric-nimikkeeseen, vaikka eivät olekaan samankaltaisia tavaroita [asetuksen N:o 2454/93] 142 artiklan 1 kohdan d alakohdassa tarkoitetulla tavalla?”

25. Kirjallisia huomautuksia esittivät Baltic Master, Tšekin, Viron, Espanjan, Ranskan ja Liettuan hallitukset sekä Euroopan komissio. Kyseiset muut osapuolet samoin kuin Alankomaiden hallitus esittivät myös suulliset lausumansa 17.11.2021 pidetyssä istunnossa.

IV Asian tarkastelu

A Ensimmäinen ennakkoratkaisukysymys

26. Ensimmäisellä kysymyksellään ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee, onko asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdan d alakohtaa ja asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan b, e tai f alakohtaa tulkittava siten, että myyjän ja ostajan katsotaan olevan keskenään etuyhteydessä, jos – vaikka ei ole näyttöä, joka osoittaisi liikekumppanuuden tai määräysvallan – liiketoimien suorittamiseen liittyvät olosuhteet eivät ole ominaisia tavanomaisissa kilpailuolosuhteissa harjoitettavalle liiketoiminnalle vaan näiden henkilöiden välisille erityisen tiiviille liikesuhteille tai de facto ‑määräysvallalle.

27. Vastauksen antamiseksi ennakkoratkaisua pyytäneelle tuomioistuimelle palautan ensin mieleen tullausarvoa koskevan unionin järjestelmät perusperiaatteet (1). Sen jälkeen käsittelen ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen esille tuomia tulkintakysymyksiä ja esitän, miten edellä kuvattua kehystä voidaan soveltaa pääasiassa kyseessä olevan kaltaisiin asioihin (2).

1. Tullausarvon määritystä koskeva unionin järjestelmä

28. Aluksi voi olla hyödyllistä palauttaa mieleen, että vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan tavaran arvonmäärityksestä annettujen unionin säännösten tavoitteena on ”saada aikaan oikeudenmukainen, yhtenäinen ja neutraali järjestelmä, jossa ei käytetä omavaltaisia eikä kuvitteellisia tullausarvoja”. ( 13 ) Asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdassa vahvistetaan periaate, jonka mukaan maahan tuotujen tavaroiden tullausarvona käytetään niiden kauppa-arvoa eli hintaa, joka niistä on tosiasiallisesti maksettu tai maksettava tapauksen mukaan tarkistusten jälkeen. ( 14 )

29. Tälle periaatteelle on kuitenkin asetettu joitain edellytyksiä, joista yksi on – saman säännöksen d alakohdan mukaan – se, että ostaja ja myyjä eivät ole keskenään etuyhteydessä, tai jos ovat, kauppa-arvo voidaan hyväksyä tullitarkoituksiin. ( 15 ) Tämän edellytyksen soveltamisalaa selvennetään erityisesti asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdassa ja asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 2 kohdan a alakohdassa.

30. Yhtäältä asetuksen N:o 24545/93 143 artiklan 1 kohdassa luetellaan tilanteet, joissa talouden toimijoiden katsotaan olevan ”etuyhteydessä keskenään” tullausarvon määritystä koskevissa säännöksissä tarkoitetulla tavalla.

31. Toisaalta asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 2 kohdan a alakohdassa selvennetään, että se, että ostaja ja myyjä ovat keskenään etuyhteydessä, ei ole riittävä seikka, jotta sen perusteella voitaisiin olettaa, että näiden kahden talouden toimijan välinen erityinen suhde on voinut vaikuttaa tavaroiden hintaan – ja näin ollen niiden kauppa-arvoon. ( 16 ) Etuyhteydestä huolimatta ilmoitettu kauppa-arvo voidaan hyväksyä, jos ostajan ja myyjän suhde ei vaikuttanut tavaroiden hintaan.

32. Tämän todentamiseksi asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 2 kohdan a alakohdasta ilmenee, että on tutkittava ”myyntiin liittyvät olosuhteet” tavaranhaltijan antamien tietojen valossa. Tältä osin on muistettava, että kauppa-arvon on ilmennettävä maahantuodun tavaran todellista taloudellista arvoa, ja siinä on otettava huomioon ”tavaran kaikki osat, joilla on taloudellista arvoa”. ( 17 )

33. Nämä seikat mielessä pitäen tarkastelen seuraavaksi ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen esille tuomaa tulkintakysymystä.

2. Käsiteltävä asia

34. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin toteaa pyynnössään, ettei sen käsiteltävänä olevassa asiassa ole näyttöä, joka osoittaisi, että myyjän ja ostajan välillä on asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdassa kuvatun kaltainen oikeudellinen suhde.

35. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin kuitenkin toteaa, että useat tosiseikkoja koskevat olosuhteet antavat perustellun syyn katsoa, että myyjällä ja kantajalla on erityisen läheiset yhteydet, joiden seurauksena näiden henkilöiden väliset liiketoimet toteutettiin olosuhteissa, jotka eivät ole luonteenomaisia tavanomaiselle liiketoiminnalle. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen mukaan tällaisten liiketoimien taloudellista logiikkaa ei voida oikeuttaa millään muilla objektiivisilla seikoilla.

36. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin viittaa tältä osin seuraaviin tosiseikkoihin: i) myyjällä ja kantajalla on pitkäaikaiset liikesuhteet; ii) riidanalaiset tavarat toimitettiin tekemättä kauppasopimuksia, joissa määrättäisiin tavaroiden toimittamisesta, maksamisesta tai palauttamisesta ja muista tällaisille liiketoimille ominaisista ehdoista; iii) riidanalaiset tavarat toimitettiin ilman ennakkomaksua ja siitä huolimatta, että kantaja oli myyjälle velkaa huomattavia määriä aiemmista toimituksista; iv) kantaja ja myyjä eivät sopineet seuraamuksista tai riskinhallintatoimenpiteistä (ennakkomaksuista, takauksista, vakuuksista, viivästyskorosta ja niin edelleen), jotka ovat tavanomaisia normaalissa liiketoiminnassa, riidanalaisten liiketoimien erityisen suuresta arvosta huolimatta; v) ei ollut näyttöä siitä, että myyjä olisi yleisesti valvonut maksamista ja muiden velvoitteiden täyttämistä, ja vi) todettiin tapauksia, joissa kantajan yrityksen palveluksessa työskentelevät henkilöt toimivat myyjän puolesta sen luvalla ja käyttivät myyjän yrityksen leimaa.

37. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin lisää, että sen näkemyksen mukaan kyseessä olevien kaltaiset taloudellisten yksikköjen toimintamallit ovat yleisesti tyypillisiä tapauksissa, joissa liiketoimen osapuoli on toisen osapuolen määräysvallassa tai molemmat ovat kolmannen osapuolen määräysvallassa. Näin ollen, vaikka ei olekaan näyttöä tällaisen määräysvallan de jure olemassaolosta, ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin katsoo, että kyseisen asian olosuhteet saattavat oikeuttaa sen, että myyjän ja kantajan katsotaan olevan de facto keskenään etuyhteydessä asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdan d alakohdassa ja asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan e ja/tai f alakohdassa tarkoitetulla tavalla.

38. Nyt tarkasteltavan kysymyksen ytimen muodostaa siten se, voivatko tulliviranomaiset päätellä kahden henkilön olevan ”keskenään etuyhteydessä” tullausarvon määrittämiseksi, vaikka niiden välillä ei ole mitään oikeudellisia yhteyksiä, sellaisten seikkojen perusteella, jotka viittaavat siihen, että de facto toinen henkilö on toisen määräysvallassa tai molemmat ovat kolmannen osapuolen määräysvallassa.

39. Seuraavissa jaksoissa selitän, miksi katson, että tähän kysymykseen on vastattava myöntävästi. Esitän kuitenkin myös, että unionin oikeuden asiaa koskevat säännökset (etenkin asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdan d alakohta ja asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan e ja f alakohta) edellyttävät viranomaisilta verrattain varovaista lähestymistapaa puhtaasti de facto ‑tilanteissa. Hyödyllisen vastauksen antamiseksi ennakkoratkaisua pyytäneelle tuomioistuimelle tarkastelen lisäksi lyhyesti toista säännöstä (asetuksen N:o 2454/93 181 a artiklaa), joka – vaikka ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ei olekaan sitä maininnut – voi myös olla jossain määrin merkityksellinen käsiteltävän asian kannalta.

a) Asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohta

40. Aluksi on painotettava, että tilanteet, joiden kahden henkilön katsotaan olevan ”etuyhteydessä keskenään” tullausarvoa määritettäessä, luetellaan tyhjentävästi (”ainoastaan, jos”) ( 18 ) asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdassa.

41. Kuten jotkin huomautuksia tässä menettelyssä esittäneistä osapuolista totesivat, unionin tuomioistuin on kuitenkin katsonut, ettei kyseisessä säännöksessä lueteltuja tilanteita tarvitse tulkita rajoittavasti, jos tällainen tulkinta voisi vaarantaa asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan tehokkaan vaikutuksen. ( 19 ) Tämän perusteella kyseiset osapuolet ovat esittäneet, että pääasian oikeudenkäynnissä tarkasteltavan tapauksen voidaan katsoa kuuluvan asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan b, e tai f alakohdan soveltamisalaan.

42. Kun tarkastellaan asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan b alakohtaa, vaikuttaa kiistattomalta, etteivät pelkästään de facto ‑tilanteet kuulu kyseisen säännöksen soveltamisalaan. Ainoastaan henkilöiden, jotka ovat ”oikeudelliselta asemaltaan liikekumppaneita”, ( 20 ) katsotaan nimittäin olevan ”etuyhteydessä keskenään” kyseisessä säännöksessä. Mainitun asetuksen eri kieliversioiden tarkastelu vahvistaa tämän tulkinnan. ( 21 )

43. Koska ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin toteaa, että käytettävissä olevan näytön perusteella kyseisten kahden talouden toimijan välillä ei voida havaita oikeudellista yhteyttä, katson, ettei asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan b alakohtaa voida soveltaa käsiteltävässä asiassa.

44. Tilanne voi kuitenkin olla toinen saman artiklan 1 kohdan e ja f alakohdan osalta. Kyseisten säännösten perusteella viranomaiset voivat nimittäin katsoa kahden henkilön olevan ”etuyhteydessä keskenään” tilanteissa, joissa on kyse pelkästä de facto ‑määräysvallasta. Näin on suoran tai välillisen määräysvallan tapauksessa eli silloin, kun toinen ”valvoo toista suoraan tai välillisesti” (e alakohta) ja kun ”kolmas osapuoli valvoo molempia suoraan tai välillisesti” (f alakohta). Asetuksen N:o 2454/93 liitteeseen 23 sisältyvissä tulkintaa koskevissa huomautuksissa todetaan, että 143 artiklan 1 kohdan e alakohdassa ( 22 )”henkilön katsotaan valvovan toista, jos edellinen voi joko oikeudellisesti tai käytännön toimissa asettaa jälkimmäiselle rajoituksia tai ohjata häntä”. ( 23 )

45. Rinnastuskonjunktio ”tai” osoittaa, että de facto ‑määräysvaltaa koskevat tilanteet ovat myös merkityksellisiä näiden säännösten kannalta vaihtoehtona puhtaasti de jure ‑määräysvallalle. Yhteenvetona totean, että kaksi henkilöä ovat ”etuyhteydessä keskenään” tullausarvoa määritettäessä, kun – niiden välisten oikeudellisten, sopimusperusteisten tai pelkästään tosiseikkoihin liittyvien yhteyksien vuoksi – kyseiset liiketoimet (sellaisina kuin ne on ilmoitettu viranomaisille) eivät voi mitenkään olla seurausta kahden sellaisen itsenäisen markkinatoimijan toimista, joista kumpikin omaksuu taloudellisesti järkevimmän tai voittojen maksimointiin perustuvan toiminnan.

46. On tietenkin ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen – joka yksin on toimivaltainen arvioimaan sen käsiteltävänä olevan riita-asian tosiseikkoja – tehtävä määrittää, ovatko ostaja ja myyjä ”etuyhteydessä keskenään”, koska toinen niistä voi asettaa toiselle rajoituksia tai ohjata häntä tai kolmas henkilö voi käyttää samankaltaista määräysvaltaa molempien yritysten osalta. ( 24 )

47. Auttaakseni ennakkoratkaisua pyytänyttä tuomioistuinta esitän kuitenkin seuraavat huomautukset.

48. Seikat, jotka ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen mukaan viittaavat kahden markkinatoimijan välisiin mahdollisiin yhteyksiin, ovat kiistatta osoitus niiden välisestä vankasta luottamuksesta. Pohdin kuitenkin, ovatko nämä seikat – sekä erikseen että yhdessä arvioituna – riittäviä osoittamaan asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan e tai f alakohdassa tarkoitetun de facto ‑määräysvallan olemassaolon.

49. Vaikuttaa siltä, että nämä seikat ovat enimmäkseen indisioita tai että ne ovat joka tapauksessa saaneet viranomaiset tukeutumaan tiettyihin olettamiin.

50. Tältä osin olen ehdottomasti samaa mieltä siitä, että tulliviranomaisten olisi voitava pitää tiettyjä tosiseikkoja osoitettuina useiden indisioiden ja/tai joidenkin olettamien perusteella. Kun otetaan huomioon niiden toimien pelkkä määrä, joita näiden viranomaisten on käsiteltävä päivittäin, niiden ei selvästikään voida odottaa perustavan havaintojaan näyttövaatimuksiin, jotka ovat esimerkiksi yhtä tiukat kuin ne, joita asetetaan rikosta tutkiville viranomaisille.

51. Samanaikaisesti markkinatoimijoiden on kuitenkin voitava luottaa siihen, että nämä viranomaiset käyttävät ennakoitavissa olevia ja luotettavia menetelmiä niiden tekemien ilmoitusten tarkastamiseen. Indisioiden on etenkin oltava merkityksellisiä ja johdonmukaisia ja olettamien on perustuttava vakiintuneeseen kokemukseen, jolloin minimoidaan virheiden riski. ( 25 ) Kuten asetuksen N:o 2913/92 johdanto-osassa todetaan, tullikoodeksilla pyritään nimittäin ”[varmistamaan], että saadaan pidetyksi tasapainossa toisaalta tullihallintojen tullilainsäädännön oikeaan soveltamiseen liittyvät tarpeet ja toisaalta taloudellisten toimijoiden oikeus tasapuoliseen kohteluun”.

52. Tämän periaatteen mukaisesti asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 2 kohdassa säädetään ad hoc ‑menettelystä, jonka on tarkoitus antaa viranomaisille mahdollisuus selventää, voidaanko asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdan d alakohtaa soveltaa tiettyyn tilanteeseen, samalla kun siinä suojellaan tavaranhaltijan oikeuksia. Tulliviranomaisten on annettava epäilynsä tiedoksi tavaranhaltijalle, jotta tällä on mahdollisuus toimittaa lisätietoja, joilla se pyrkii osoittamaan, että ilmoitettu kauppa-arvo voidaan hyväksyä tullausarvona. Vaikka tämän menettelyn tarkoituksena on lähinnä tutkia ilmoitetun hinnan hyväksyttävyyttä, mikään ei nähdäkseni estä viranomaisia ja/tai talouden toimijoita käyttämästä sitä ostajan ja myyjän välisen suhteen selventämiseksi.

53. Vaikka asetuksen N:o 2913/92 29 artiklassa ei mennäkään niin pitkälle, että siinä esitettäisiin olettama, jonka mukaan etuyhteydessä keskenään olevien henkilöiden sopima hinta ei kuvasta tavaroiden todellista taloudellista arvoa, sillä helpotetaan tietyssä määrin viranomaisilta vaadittavaa näyttötaakkaa. Se tehdään asettamalla tietty väittämistaakka tavaranhaltijalle ( 26 ) ja, joissain tilanteissa, asettamalla sille myös näyttötaakka. ( 27 )

54. Tällaisen taakan asettaminen tavaranhaltijoille ei kuitenkaan voi vapauttaa viranomaisia niiden velvoitteesta perustaa de facto ‑määräysvaltaa koskevia toteamuksiaan sellaisiin seikkoihin, jotka osoittavat, että toisella oli mahdollisuus määrätä toisen toiminnasta tai vaikuttaa siihen tai että kolmannella oli mahdollisuus käyttää samankaltaista valtaa molempiin toimijoihin nähden.

55. Pelkästään se seikka, ettei liiketoimella ole tiettyjä piirteitä, jotka tavallisesti ovat luonteenomaisia samankaltaisille liiketoimille – esimerkiksi kirjallinen myyntisopimus, takauksien tai vakuuksien antaminen, ennakkomaksut – ei automaattisesti merkitse kahden toimijan välisen rakenteellisen tai organisatorisen yhteyden olemassaoloa. Kuten Baltic Master huomauttaa, ei voida sulkea pois, että kaksi pitkäaikaista liikekumppania, jotka ovat harjoittaneet keskenään säännöllistä ja hedelmällistä liiketoimintaa, saattavat suorittaa liiketoimiaan yksinkertaistetusti ja nopeasti. Samaan tapaan epätavallisen alhainen hinta ei välttämättä ole osoitus siitä, että liiketoimi tapahtui keskenään etuyhteydessä olevien henkilöiden välillä. Liiketoimen osapuoli on voinut saada erityisen hyvän hinnan esimerkiksi toisen osapuolen taloudellisten vaikeuksien tai erityisen suotuisan markkinatilanteen vuoksi. ( 28 ) Näissä tilanteissa ei ole kyse de facto ‑määräysvallasta, vaan ne ovat pikemminkin seurausta tavanomaisten markkinavoimien toiminnasta.

56. Osoittaakseen de facto ‑määräysvallan viranomaiset eivät mielestäni voi tyytyä viittaamaan väitetyn määräysvallan vaikutukseen (epätavallisen alhainen hinta) ja kirjaamaan sen, vaan niiden on tosiasiassa yksilöitävä väitetyn määräysvallan mahdollinen syy. Mieleen tulevat esimerkiksi tilanteet, joissa yritysten johdossa on samoja henkilöitä, keskinäinen osakkeenomistus tai tilanteet, joissa kahden osapuolten osakkeenomistajilla on läheiset yhteydet. Nämä ovat tekijöitä, jotka voivat tapauksen mukaan muodostaa viranomaisille vankan perustan olettaa, että kyse on de facto ‑määräysvallasta. Muussa tapauksessa viranomaisten päättelystä tulee kehäpäätelmän kaltainen: tekijästä, jonka perusteella aletaan tutkia seikkaperäisesti kahden osapuolten välistä suhdetta (epätavallisen alhainen hinta), tulee myös todiste niiden välisen ”liian läheisen” suhteen olemassaolosta.

57. Täydellisyyden vuoksi voi kuitenkin olla hyödyllistä muistuttaa ennakkoratkaisua pyytänyttä tuomioistuinta siitä, että se, että ostaja ja myyjä ovat ”etuyhteydessä keskenään” asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdan d alakohdassa tarkoitetulla tavalla, ei suinkaan ole ainoa tilanne, ( 29 ) jossa tulliviranomaiset voivat jättää huomiotta tuonnin yhteydessä ilmoitettujen tavaroiden arvon. Sovellettaviin unionin oikeussääntöihin sisältyy nimittäin muita säännöksiä, joiden nojalla viranomaiset voivat arvioida tätä arvoa muiden arviointimenetelmien perusteella. Yksi näistä säännöksistä vaikuttaa ensi näkemältä mahdollisesti merkitykselliseltä nyt käsiteltävässä asiassa.

b) Asetuksen N:o 2454/93 181 a artikla

58. Asetuksen N:o 2454/93 181 a artiklan mukaan ”tulliviranomaisten ei tarvitse määrittää tuontitavaroiden tullausarvoa kauppa-arvon perusteella, jos ne – – perustelujen epäilyjen nojalla eivät ole vakuuttuneita, että ilmoitettu arvo vastaa koodeksin 29 artiklassa määriteltyä maksettua tai maksettavaa kokonaishintaa”.

59. Asetuksen N:o 2454/93 181 a artikla käsittää tilanteet, joissa ilmoitettu hinta ei vastaa tosiasiallisesti maksettua tai maksettavaa hintaa. Kyseisen säännöksen – jota voidaan soveltaa riippumatta siitä, ovatko ostaja ja myyjä (de jure tai de facto) etuyhteydessä keskenään – soveltamisalaan kuuluvat erityisesti petokset, virheelliset ilmoitukset ja muu väärien tietojen antaminen. ( 30 ) Voi esimerkiksi olla, että on esitetty väärennettyjä asiakirjoja tai ilmoituksia, jotka eivät kuvasta täsmällisesti tosiasiallista liiketoimea. Voi myös olla, että ”tosiasiallisesti maksetun tai maksettavan hinnan” määrittämisessä tai tarkistamisessa asetuksen N:o 2913/92 29, 32 ja 33 artiklassa säädettyjen perusteiden perusteella on tehty virheitä, tai vieläkin yksinkertaisemmin, että tulliselvityksessä vaadittavien asiakirjojen täyttämisessä on tehty sisällöllisiä virheitä.

60. Asetuksen N:o 2454/93 181 a artikla on siten säännös, joka enimmäkseen täydentää asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohtaa. Kuten komissio totesi istunnossa, ensiksi mainittu säännös otettiin nimittäin käyttöön unionin oikeudessa vasta myöhemmin tiettyjen sääntelyaukkojen täyttämiseksi.

61. Asetuksen N:o 2454/93 181 a artiklaa sovelletaan nähdäkseni, kun ilmoitettu hinta ei vastaa tosiasiallisesti maksettua tai maksettavaa hintaa. Asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohtaa sovelletaan, kun ilmoitettu hinta vastaa tosiasiallisesti maksettua tai maksettavaa hintaa mutta ostajan ja myyjän välinen suhde vaikutti sen määrään. Molemmissa tapauksissa tulliviranomaisille ilmoitettu hinta ei kuvasta tavaroiden todellista taloudellista arvoa ja vaikuttaa siten omavaltaiselta tai kuvitteelliselta.

62. Kuten Espanjan hallitus totesi istunnossa, niiden erilaisesta soveltamisalasta huolimatta asetuksen N:o 2454/93 181 a artiklalla ja asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdalla on sama tavoite (mahdollistaa tavaroiden arvon määrittäminen oikein), ja ne noudattavat pitkälti samankaltaista logiikkaa.

63. Molemmissa säännöksissä edellytetään tulliviranomaisilta verrattain huolellista lähestymistapaa: niillä on oltava ”perusteet” katsoa, että etuyhteydessä keskenään olevien henkilöiden välinen suhde on vaikuttanut niiden sopimaan hintaan (asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 2 kohta), ( 31 ) ja niillä on oltava ”perusteltuja epäilyjä” siitä, että ilmoitettu hinta ei ole tosiasiallisesti maksettu tai maksettava hinta (asetuksen N:o 2454/93 181 a artikla).

64. Lisäksi molemmissa säännöksissä edellytetään, että viranomaiset kuulevat asianomaista toimijaa (toimijoita) ennen kuin päättävät jättää huomiotta ilmoitetun arvon ja arvioida itse tavaroiden arvon.

65. Siitä päättäminen, onko asetuksen N:o 2454/93 181 a artikla merkityksellinen nyt käsiteltävässä asiassa – vaihtoehtona asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdalle – kuuluu jälleen ennakkoratkaisua pyytäneelle tuomioistuimelle.

3. Ensimmäistä kysymystä koskeva päätelmä

66. Edellä esitetyn perusteella ensimmäiseen ennakkoratkaisukysymykseen olisi nähdäkseni vastattava, että asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdan d alakohtaa ja asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan e ja f alakohtaa on tulkittava siten, että ostajan ja myyjän katsotaan olevan ”etuyhteydessä keskenään”, jos siitä huolimatta, ettei liikesuhteen tai määräysvallan osoittavia osatekijöitä ole, liiketoimien suorittamiseen liittyvien olosuhteiden perusteella voidaan perustellusti päätellä, että de facto toinen osapuoli on toisen määräysvallassa tai molemmat ovat kolmannen määräysvallassa.

B Toinen kysymys

67. Toisella kysymyksellään ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee lähinnä, onko asetuksen N:o 2913/92 31 artiklan 1 kohta esteenä tullausarvon määrittämiselle kansalliseen tietokantaan sisältyvien tietojen perusteella, jotka koskevat sellaisten tavaroiden tullausarvoa, joilla on sama alkuperä ja jotka kuuluvat samaan Taric-nimikkeeseen, vaikka eivät olekaan samankaltaisia tavaroita.

68. Tältä osin on muistutettava, että asetuksen N:o 2913/92 30 ja 31 artiklassa säädetään menetelmistä tullausarvon määrittämiseksi tilanteissa, joissa tosiasiallista kauppa-arvoa ei voida määrittää eikä saman asetuksen 29 artiklassa säädettyä tullausarvon määrityksen oletusmenetelmää voida siten käyttää.

69. Näillä ”toissijaisilla” tullausarvon määrittämismenetelmillä on tiukka hierarkkinen järjestys, ja niiden välillä on toissijaisuussuhde. Näin ollen niitä sovelletaan peräkkäisessä järjestyksessä: vasta, jos tullausarvoa ei voida määrittää tiettyä menetelmää soveltamalla, on sovellettava sitä tullikoodeksissa vahvistetussa järjestyksessä välittömästi seuraavaa menetelmää. ( 32 )

70. Asetuksen N:o 2913/92 30 artiklassa luetellaan neljä sääntöperusteista arviointimenetelmää. Saman asetuksen 31 artiklassa puolestaan säädetään viimesijaisesta arviointimenetelmästä – jota voidaan käyttää vain, jos mikään muu vaihtoehto ei ole mahdollinen – jonka mukaan tullausarvo voidaan määrittää ”yhteisössä käytettävissä olevien tietojen perusteella käyttäen kohtuullisia menetelmiä”, kunhan nämä menetelmät ovat unionin tullilainsäädäntöön ja tullitariffeja ja kauppaa koskevan yleissopimuksen (jäljempänä GATT-sopimus) ”sisältyvien periaatteiden ja yleisten säännösten mukaisia”.

71. Kun otetaan huomioon asetuksen N:o 2913/92 31 artiklan jokseenkin avoin sanamuoto ja sen extrema ratio ‑luonne, kyseisessä artiklassa jätetään viranomaisten tehtäväksi yksilöidä kussakin tapauksessa menetelmät, joita voidaan käyttää kyseisten tavaroiden arvon määrittämiseksi. Näiden menetelmien olisi lähtökohtaisesti oltava saman asetuksen 29 ja 30 artiklassa säädettyjä menetelmiä, joiden soveltamisessa on tiettyä joustoa. ( 33 )

72. Asetuksen N:o 2913/92 31 artiklan kannalta merkityksellistä on se, että valitut menetelmät ovat i) ”kohtuullisia”, ii) perustuvat käytettävissä oleviin tietoihin ja iii) ovat asiaa koskevan (unionin ja kansainvälisen) oikeuden mukaisia.

73. Nämä vaatimukset tarkoittavat mielestäni seuraavaa. Ensinnäkin valittujen keinojen on oltava olosuhteisiin nähden riittäviä (toisin sanoen niiden on mahdollistettava oikeudenmukainen ja perusteltu tullausarvon määrittäminen) ja käytännöllisiä viranomaisten kannalta (toisin sanoen ne eivät saa olla liian monimutkaisia ja aikaa vieviä). Toiseksi valittujen menetelmien on perustuttava tosiasiallisiin tietoihin – mahdollisimman suuressa määrin ”perustuttava aikaisemmin määritettyihin tullausarvoihin” ( 34 ) – jotka tavaranhaltijat ja tarvittaessa toimivaltaiset tuomioistuimet voivat todentaa. Kolmanneksi menetelmien on sovittava harmonisesti tullausarvon määrittämistä koskevaan unionin järjestelmään, eivätkä ne saa olla ristiriidassa asiaa koskevien kansainvälisten välineiden kanssa.

74. Nyt käsiteltävässä asiassa, kuten edellä 19 kohdassa todettiin, tulliviranomaiset katsoivat, ettei voitu soveltaa asetuksen N:o 2913/92 29 artiklassa säädettyä oletusarvoista tullausarvon määrittämismenetelmää eikä saman asetuksen 30 artiklassa säädettyjä toissijaisia menetelmiä. Ne päättivät siten, että kyseisten tavaroiden tullausarvo oli määritettävä asetuksen N:o 2913/92 31 artiklassa säädetyn viimesijaisen menetelmän mukaisesti. Tätä tarkoitusta varten kyseiset tulliviranomaiset määrittivät kantajan maahantuomien tavaroiden tullausarvon käyttämällä sellaisia samasta maasta (Malesia) peräisin olevia ja saman valmistajan tavaroita koskevia tietoja, joita toinen yritys oli tuonut maahan samalla nimikkeellä (”ilmastointikoneiden osat”) ja jotka oli luokiteltu samaan Taric-koodiin (8415900090). Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin huomauttaa, että vertailukohtana käytetty liiketoimi oli ainoa kansalliseen tietokantaan vuonna 2010 kirjattu tapaus, jossa tavaroita tuotiin Malesiasta ja ne luokiteltiin samaan Taric-koodiin.

75. On selvää, ettei ole unionin tuomioistuimen asia pohtia, toimivatko tulliviranomaiset nyt tarkasteltavassa tapauksessa oikein turvautuessaan asetuksen N:o 2913/92 31 artiklan 1 kohdassa säädettyyn tullausarvon määrittämismenetelmään sillä perusteella, ettei saman asetuksen 29 eikä 30 artiklaa voitu soveltaa.

76. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen esille tuomaan kysymykseen palatakseni katson kuitenkin, ettei asetuksen N:o 2913/92 31 artikla ole lähtökohtaisesti esteenä tavaroiden tullausarvon määrittämiselle kansalliseen tietokantaan kirjattujen sellaisten tietojen perusteella, jotka koskevat samaan Taric-koodiin luokiteltujen, samasta maasta peräisin olevien tavaroiden aiempina vuosina toteutunutta tuontia.

77. Vaikka vertailukohtana käytetty lähetyserä ei välttämättä koskenutkaan asetuksen N:o 2913/92 30 artiklan 2 kohdan a ja b alakohdassa tarkoitettuja ”samanlaisia tavaroita” tai ”samankaltaisia tavaroita”, se, että molemmat lähetyserät koskivat samaan Taric-koodiin luokiteltuja tavaroita, on osoitus näiden tavaroiden kohtuullisesta yhtenevyydestä. Tällainen yhtenevyys voi mielestäni hyvinkin riittää, kun joidenkin tavaroiden tullausarvo määritetään asetuksen N:o 2913/92 31 artiklan nojalla, ellei kyseisten tuotteiden muita ominaispiirteitä ole tiedossa. Käytännössä viranomaiset sovelsivat tullausarvon määrittämismenetelmää samankaltaisten tavaroiden kauppa-arvon perusteella ( 35 ) tulkiten samankaltaisten tavaroiden käsitettä joustavasti. ( 36 )

78. Tässä yhteydessä on tuskin tarpeen muistuttaa, että Taric ”perustuu yhdistettyyn nimikkeistöön”, joka puolestaan pohjautuu Maailman tullijärjestön harmonoituun järjestelmään ja muodostaa pääasiallisen välineen tavaroiden luokituksessa Euroopan unionissa. Taric-koodien on siten tarkoitus kuvastaa tapaa, jolla tuote luokitellaan kaikissa harmonoitua järjestelmää käyttävissä maissa. ( 37 ) Tullauksen digitalisoitumisen myötä sekä elinkeinonharjoittajat että viranomaiset voivat myös käyttää Taricia helposti julkisen tietokannan välityksellä, mikä lisää avoimuutta ja oikeusvarmuutta.

79. On totta, että nyt käsiteltävässä asiassa käytetty Taric-koodi on niin sanottu jäännöskoodi ja geneerinen. ( 38 ) Tulliviranomaisten tekemä tavaroiden luokittelu tiettyyn Taric-koodiin perustui kuitenkin maahantuojan itsensä antamiin tietoihin. Tältä osin on pidettävä mielessä, että tullausarvon määrittämistä koskeva unionin järjestelmä perustuu siihen lähtökohtaan, että tietoja, jotka ovat tarpeen tullisäännöstön soveltamiselle tavaroihin, ei määritetä tulliviranomaisten toteamusten vaan tavaranhaltijan antamien tietojen perusteella. ( 39 ) Yleisemmin ottaen tulliviranomaisille tehdyn ilmoituksen kohteena oleviin tavaroihin liittyvien vastuiden itsearviointia pidetään yleisesti yhtenä tätä alaa koskevan unionin lainsäädännön periaatteista. Tässä yhteydessä viranomaisten tehtävä rajoittuu lähinnä ilmoitusten tarkastamiseen ja todentamiseen ja tarvittaessa niiden korjaamiseen. ( 40 ) Viranomaisten ei voida odottaa suorittavan aikaa vieviä toimia voidakseen ”hoitaa” tavaranhaltijoiden ”työn” ja laskevan heidän maksettavakseen tulevat tullit uudelleen sellaisten tietojen perusteella, jotka eivät ole helposti saatavilla.

80. Tältä osin on myös lisättävä unionin tuomioistuimen jo katsoneen, että aikaisemman kuin sen myynnin yhteydessä vahvistettu hinta, jonka perusteella tulli-ilmoitus tehtiin, voi olla sellainen unionin ”käytettävissä oleva tieto”, jota asetuksen N:o 2913/92 31 artiklan 1 kohdan nojalla voidaan käyttää perustana tullausarvon määrittämisessä. Unionin tuomioistuin on todennut, että viittauksessa tähän hintaan on kyse tavasta määrittää mainittu arvo menetelmällä, joka on samalla mainitun 31 artiklan 1 kohdassa tarkoitetulla tavalla ”kohtuullinen” ja niihin kansainvälisiin sopimuksiin ja säännöksiin sisältyvien periaatteiden ja yleisten säännösten mukainen, joihin tässä 31 artiklan 1 kohdassa viitataan. ( 41 )

81. En näe mitään syytä, miksi näitä toteamuksia ei voitaisi soveltaa myös käsiteltävässä asiassa.

82. Olen kuitenkin samaa mieltä Baltic Masterin kanssa siitä, että olisi ollut suositeltavampaa tarkastella unionin laajuisia tietoja, jotka liittyvät asianomaisten tavaroiden tuontiin kyseisellä ajanjaksolla. ( 42 ) On kuitenkin ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen asia varmistaa, oliko tällaisia tietoja käytettävissä, ja jos oli, voivatko nämä tiedot asettaa tulliviranomaisten toteamukset kyseenalaiseksi.

83. Edellä esitetyn perusteella toiseen ennakkoratkaisukysymykseen olisi nähdäkseni vastattava siten, että asetuksen N:o 2913/92 31 artiklan 1 kohta ei ole esteenä tullausarvon määrittämiselle kansalliseen tietokantaan sisältyvien tietojen perusteella, jotka koskevat sellaisten tavaroiden tullausarvoa, joilla on sama alkuperä ja jotka kuuluvat samaan Taric-nimikkeeseen, vaikka eivät olekaan samanlaisia tai samankaltaisia tavaroita.

V Ratkaisuehdotus

84. Ehdotan näin ollen, että unionin tuomioistuin vastaa Lietuvos vyriausiasis administracinis teismasin esittämiin ennakkoratkaisukysymyksiin seuraavasti: – Asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdan d alakohdan ja asetuksen N:o 2454/93 143 artiklan 1 kohdan e ja f alakohdan nojalla ostajan ja myyjän katsotaan olevan ”etuyhteydessä keskenään”, jos siitä huolimatta, ettei liikesuhteen tai määräysvallan osoittavia osatekijöitä ole, liiketoimien suorittamiseen liittyvät olosuhteet osoittavat riittävällä varmuudella, että de facto toinen henkilö on toisen määräysvallassa tai molemmat ovat kolmannen määräysvallassa – Asetuksen N:o 2913/92 31 artiklan 1 kohta ei ole esteenä tullausarvon määrittämiselle kansalliseen tietokantaan sisältyvien tietojen perusteella, jotka koskevat sellaisten tavaroiden tullausarvoa, joilla on sama alkuperä ja jotka kuuluvat samaan Taric-nimikkeeseen, vaikka eivät olekaan samanlaisia tai samankaltaisia tavaroita.

( 1 ) Alkuperäinen kieli: englanti.

( 2 ) Smith, A., Kansojen varallisuus, 1776, kirja V, luku II, osa II.

( 3 ) Ks. Asakura, H., ”World History of the Customs and Tariffs”, World Customs Organization, 2003, s. 19 ja 20 ja Wolffgang, H‑M., ”Emerging Issues In European Customs Law”, World Customs Journal, osa 1, nro 1, 2007, s. 3 ja 4.

( 4 ) Sopimus tullitariffeja ja kauppaa koskevan yleissopimuksen 1994 VII artiklan soveltamisesta (tai WTO:n tullausarvosopimus) vain yhden mainitakseni. Yleisesti tästä aiheesta ks. Rosenow, S. ja O’Shea, B.J., A Handbook on the WTO Customs Valuation Agreement, World Trade Organization and Cambridge University Press, 2010.

( 5 ) EYVL 1992, L 302, s. 1.

( 6 ) Asetuksen N:o 2913/92 voimassaolo päättyi 30.4.2016 sen jälkeen, kun se oli kumottu ja korvattu yhteisön tullikoodeksista 23.4.2008 annetulla Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksella (EY) N:o 450/2008 (uudistettu tullikoodeksi) (EUVL 2008, L 145, s. 1). Viimeksi mainittu asetus puolestaan kumottiin ja korvattiin unionin tullikoodeksista 9.10.2013 annetulla Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksella (EU) N:o 952/2013 (EUVL 2013, L 269, s. 1), joka on nykyisin voimassa.

( 7 ) EYVL 1993, L 253, s. 1.

( 8 ) Kyseinen asetus on kumottu tietyistä yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 soveltamista koskevista säännöksistä annetun komission asetuksen (ETY) N:o 2454/93 kumoamisesta 1.4.2016 annetulla komission täytäntöönpanoasetuksella (EU) 2016/481 (EUVL 2016, L 87, s. 24).

( 9 ) Käsite ”Taric” tarkoittaa Euroopan unionin yhtenäistariffia: ks. tariffi- ja tilastonimikkeistöstä ja yhteisestä tullitariffista 23.7.1987 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2658/87 (EYVL 1987, L 256, s. 1), sellaisena kuin se on muutettuna, 2 artikla.

( 10 ) Baltic Masterin mukaan kyseiset koodit olivat 8415200090, 8415820090 ja 8415101000.

( 11 ) Koodi 8415900090.

( 12 ) Euroopan ihmisoikeustuomioistuimen tuomio 16.4.2019, Baltic Master Ltd. v. Liettua, CE:ECHR:2019:0416JUD005509216.

( 13 ) Tuomio 12.12.2013, Christodoulou ym. (C‑116/12, EU:C:2013:825, 36 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

( 14 ) Hintaa voidaan tarkistaa saman asetuksen 32 ja 33 artiklan mukaisesti. Kyseisissä säännöksissä määritetään osatekijät, joiden arvo olisi tai ei olisi lisättävä kyseisistä tavaroista tosiasiallisesti maksettuun tai maksettavaan hintaan.

( 15 ) Asetuksen N:o 2913/92 29 artiklan 1 kohdan d alakohta.

( 16 ) Ks. myös vastaavasti julkisasiamies Mengozzin ratkaisuehdotus Stretinskis (C‑430/14, EU:C:2015:701, 15 kohta).

( 17 ) Tuomio 12.12.2013, Christodoulou ym. (C‑116/12, EU:C:2013:825, 40 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

( 18 ) Vastaavasti julkisasiamies Mengozzin ratkaisuehdotus Stretinskis (C‑430/14, EU:C:2015:701, 18 kohta).

( 19 ) Ks. tuomio 21.1.2016, Stretinskis (C‑430/14, EU:C:2016:43, 27 kohta).

( 20 ) Kursivointi tässä.

( 21 ) Ks. mm. ranskankielinen versio (”juridiquement”), italiankielinen versio (”veste giuridica”), espanjankielinen versio (”jurídicamente”), ruotsinkielinen versio (”juridiskt”) ja kreikankielinen versio (”νομική άποψη”).

( 22 ) Vaikka mainitussa huomautuksessa viitataan ainoastaan 143 artiklan 1 kohdan e alakohtaan, siinä esitettyä periaatetta voidaan nähdäkseni soveltaa mutatis mutandis myös saman säännöksen f alakohtaan.

( 23 ) Kursivointi tässä. Kun tarkastellaan käsitettä ”käytännön toimissa”, asetuksen muut kieliversiot vahvistavat yksiselitteisesti, että tällä käsitteellä viitataan tilanteisiin, joissa on kyse de facto ‑määräysvallasta: ks. mm. ranskankielinen versio (”en droit ou en fait”), italiankielinen versio (”di diritto o di fatto”) ja kreikankielinen versio (”de jure ή de facto”).

( 24 ) Ks. vastaavasti tuomio 9.7.2020, Direktor na Teritorialna direktsiya Yugozapadna Agentsiya Mitnitsi (C‑76/19, EU:C:2020:543, 67 ja 68 kohta).

( 25 ) Tässä yhteydessä on tuskin tarpeen lisätä, että markkinatoimijoilla on joka tapauksessa oikeus riitauttaa viranomaisten arviointi kansallisissa tuomioistuimissa, kuten Baltic Master teki nyt käsiteltävässä asiassa. Ks. vastaavasti tuomio 13.3.2014, Global Trans Lodzhistik (C‑29/13 ja C‑30/13, EU:C:2014:140) ja julkisasiamies Cruz Villalónin ratkaisuehdotus DP grup (C‑138/10, EU:C:2011:378, 44 kohta).

( 26 ) Ks. 29 artiklan 2 kohdan a alakohta (”tavaranhaltijan pyynnöstä”) ja 29 artiklan 2 kohdan c alakohta (”tavaranhaltijan aloitteesta”).

( 27 ) Ks. 29 artiklan 2 kohdan b alakohta (”jos tavaranhaltija osoittaa”).

( 28 ) Kun huomioidaan esimerkiksi se, että keväällä 2020, jolloin covid-19-pandemia oli pahimmillaan, raakaöljyn myyntihinnat olivat negatiivisia ensimmäistä kertaa historiassa.

( 29 ) Edellyttäen, että niiden suhde vaikutti tavaroiden hintaan, kuten edellä todettiin (ks. edellä tämän ratkaisuehdotuksen 31 kohta).

( 30 ) Ks. vastaavasti tuomio 9.3.2017, GE Healthcare (C‑173/15, EU:C:2017:195, 38–40 kohta). Ks. myös julkisasiamies Mazákin ratkaisuehdotus Carboni e derivati (C‑263/06, EU:C:2007:501, 61–65 kohta).

( 31 ) Tältä osin 29 artiklan 2 kohtaan liittyvässä tulkintaa koskevassa huomautuksessa todetaan, että myyntiin liittyvien olosuhteiden tutkimus vaaditaan ainoastaan silloin, kun ”epäillään, voidaanko hintaa hyväksyä” (kursivointi tässä).

( 32 ) Ks. vastaavasti tuomio 12.12.2013, Christodoulou ym. (C‑116/12, EU:C:2013:825, 41–43 kohta) ja tuomio 9.11.2017, LS Customs Services (C‑46/16, EU:C:2017:839, 43 kohta). Ks. myös julkisasiamies Wahlin ratkaisuehdotus Oribalt Rīga (C‑1/18, EU:C:2019:64, 28–30 kohta).

( 33 ) Ks. edellä tämän ratkaisuehdotuksen 13 kohdassa toistettu 31 artiklan 1 kohtaan liittyvä tulkintaa koskeva huomautus. Ks. vastaavasti myös julkisasiamies Wahlin ratkaisuehdotus Oribalt Rīga (C‑1/18, EU:C:2019:64, 28–30 kohta).

( 34 ) Ibid.

( 35 ) Asetuksen N:o 2913/92 30 artiklan 2 kohdan b alakohta.

( 36 ) Asetuksen N:o 2454/93 142 artiklan 1 kohdan d alakohta ja 31 artiklan 1 kohtaan liittyvät tulkintaa koskevat huomautukset.

( 37 ) Tästä syystä, vaikka komissiolla – joka vastaa Taricin ylläpitämisestä ja julkaisemisesta – onkin toimivalta tarkentaa harmonoituun järjestelmään perustuvien tullinimikkeiden soveltamisalaa, sillä ei kuitenkaan ole oikeutta muuttaa niiden sisältöä. Ks. vastaavasti julkisasiamies Tizzanon ratkaisuehdotus CBA Computer (C‑479/99, EU:C:2001:119, 40 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

( 38 ) Ks. edellä tämän ratkaisuehdotuksen 19 kohta.

( 39 ) Ks. vastaavasti tuomio 15.9.2011, DP grup (C‑138/10, EU:C:2011:587, 33 ja 34 kohta).

( 40 ) Tästä seikasta ks. lähemmin Walsh, T., European Union Customs Code, Wolters Kluwer, 2015, s. 67–73.

( 41 ) Ks. esim. tuomio 28.2.2008, Carboni e derivati (C‑263/06, EU:C:2008:128).

( 42 ) Huomautan sivumennen, että asiaa koskevissa säännöksissä viitataan samanlaisiin ja samankaltaisiin, ”yhteisöön” vietäviksi myytyihin tavaroihin (asetuksen N:o 2913/92 30 artiklan 2 kohta) ja ”yhteisössä käytettävissä oleviin tietoihin” (saman asetuksen 31 artiklan 1 kohta).