Asia C-395/09

Oasis East sp. z o.o.

vastaan

Minister Finansów

(Naczelny Sąd Administracyjnyn esittämä ennakkoratkaisupyyntö)





Kuudes arvonlisäverodirektiivi – Direktiivi 2006/112/EY – Uuden jäsenvaltion liittyminen – Oikeus vähentää ostoihin sisältyvä arvonlisävero – Kansallinen säännöstö, jossa evätään oikeus vähentää tiettyihin palveluihin liittyvä vero – Veroparatiisiksi luokitellulle alueelle sijoittautuneet kauppakumppanit – Jäsenvaltioilla oleva mahdollisuus pitää voimassa vähennysoikeuden rajoitussäännöksiä kuudennen arvonlisäverodirektiivin voimaantulohetkellä

Tuomion tiivistelmä

Verotus – Jäsenvaltioiden lainsäädännön yhdenmukaistaminen – Liikevaihtoverot – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Ostoihin sisältyvän veron vähentäminen – Vähennysoikeuden rajoittaminen – Jäsenvaltioilla oleva mahdollisuus pitää voimassa kuudennen arvonlisäverodirektiivin voimaantulohetkellä olemassa olleet vähennysoikeuden rajoitukset

(Neuvoston direktiivin 77/388 17 artiklan 6 kohta)

Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta annetun kuudennen direktiivin 77/388, sellaisena kuin se on muutettuna direktiivillä 95/7, 17 artiklan 6 kohtaa, jonka säännökset on asiasisällöltään sisällytetty yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun direktiivin 2006/112 176 artiklaan, on tulkittava siten, ettei siinä sallita kyseisessä jäsenvaltiossa kuudennen direktiivin voimaan tullessa sovelletun sellaisen kansallisen lainsäädännön voimassa pitämistä, jossa evätään yleisesti oikeus vähentää ostoihin sisältynyt arvonlisävero sellaisten tuontipalvelujen hankinnoista, jotka on välittömästi tai välillisesti maksettu toimijalle, joka on sijoittautunut mainitussa lainsäädännössä veroparatiisiksi luokiteltuun valtioon tai tällaiseksi luokitellulle alueelle.

Jäsenvaltiot eivät nimittäin voi pitää voimassa edellä mainitun vähennysoikeuden rajoituksia, joita sovelletaan yleisesti kaikkiin tavaroiden tai palvelujen hankintaan liittyviin kustannuksiin.

(ks. 30 ja 32 kohta sekä tuomiolauselma)

UNIONIN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (seitsemäs jaosto)

30 päivänä syyskuuta 2010 ( )

Kuudes arvonlisäverodirektiivi – Direktiivi 2006/112/EY – Uuden jäsenvaltion liittyminen – Oikeus vähentää ostoihin sisältyvä arvonlisävero – Kansallinen säännöstö, jossa evätään oikeus vähentää tiettyihin palveluihin liittyvä vero – Veroparatiisiksi luokitellulle alueelle sijoittautuneet kauppakumppanit – Jäsenvaltioilla oleva mahdollisuus pitää voimassa vähennysoikeuden rajoitussäännöksiä kuudennen arvonlisäverodirektiivin voimaantulohetkellä

Asiassa C‑395/09,

jossa on kyse EY 234 artiklaan perustuvasta ennakkoratkaisupyynnöstä, jonka Naczelny Sąd Administracyjny (Puola) on esittänyt 6.8.2009 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut unionin tuomioistuimeen 13.10.2009, saadakseen ennakkoratkaisun asiassa

Oasis East sp. z o.o.

vastaan

Minister Finansów,

UNIONIN TUOMIOISTUIN (seitsemäs jaosto),

toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja R. Silva de Lapuerta (esittelevä tuomari) sekä tuomarit J. Malenovský ja T. von Danwitz,

julkisasiamies: P. Mengozzi,

kirjaaja: hallintovirkamies C. Strömholm,

ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä ja 7.7.2010 pidetyssä istunnossa esitetyn,

ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet

– Oasis East sp. z o.o., edustajinaan M. Wojda ja J. Martini,

– Puolan hallitus, asiamiehinään M. Szpunar ja M. Jarosz,

– Euroopan komissio, asiamiehinään M. Owsiany-Hornung, K. Herrmann ja D. Triantafyllou,

päätettyään julkisasiamiestä kuultuaan ratkaista asian ilman ratkaisuehdotusta,

on antanut seuraavan

tuomion

1 Ennakkoratkaisupyyntö koskee jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY (EYVL L 145, s. 1), sellaisena kuin se on muutettuna 10.4.1995 annetulla neuvoston direktiivillä 95/7/EY (EYVL L 102, s. 18; jäljempänä kuudes direktiivi), 17 artiklan 2 ja 6 kohdan, joiden säännökset on asiasisällöltään sisällytetty yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (EUVL L 347, s. 1) 176 artiklaan, tulkintaa.

2 Tämä pyyntö on esitetty oikeudenkäynnissä, jossa vastakkain ovat Oasis East sp. z o.o. (jäljempänä Oasis East) ja Minister Finansów (Puolan valtiovarainministeriö).

Asiaa koskevat oikeussäännöt

Unionin säännöstö

3 Kuudennen direktiivin 17 artiklan 2 ja 6 kohdassa, sellaisina kuin ne ovat muutettuina mainitun direktiivin 28 f artiklalla, säädetään seuraavaa:

”2. Jos tavaroita ja palveluja käytetään verovelvollisen verollisiin liiketoimiin, verovelvollinen saa vähentää verosta, jonka hän on velvollinen maksamaan:

a) arvonlisäver[on], joka on maan alueella maksettu tai maksettava tavaroista tai palveluista, jotka toinen verovelvollinen on toimittanut tai toimittaa hänelle;

– –

6. Neuvosto päättää neljän vuoden kuluessa tämän direktiivin voimaantulosta yksimielisesti komission ehdotuksesta, mitkä kustannukset eivät oikeuta arvonlisäveron vähentämiseen. Sellaiset kustannukset, jotka eivät luonteeltaan ole liiketoimintaan liittyviä, kuten ylellisyys-, huvi- tai edustuskustannukset, jäävät joka tapauksessa vähennysoikeuden ulkopuolelle.

Kunnes edellä olevat säännökset tulevat voimaan, jäsenvaltiot voivat edelleen soveltaa kaikkia [tämän direktiivin voimaan tullessa olemassa olleita säännöksiä] sisäisen lainsäädäntönsä vähennysoikeuden rajoittamista koskevia säännöksiä.”

4 Kuudes direktiivi on kumottu ja korvattu direktiivillä 2006/112.

5 Direktiivin 2006/112 176 artiklassa säädetään seuraavaa:

”Neuvosto päättää yksimielisesti komission ehdotuksesta, mitkä kustannukset eivät oikeuta arvonlisäveron vähentämiseen. Sellaiset kustannukset, jotka eivät luonteeltaan ole liiketoimintaan liittyviä, kuten ylellisyys-, huvi- tai edustuskustannukset, jäävät kaikissa tapauksissa vähennysoikeuden ulkopuolelle.

Kunnes ensimmäisessä kohdassa tarkoitetut säännökset tulevat voimaan, jäsenvaltiot saavat edelleen soveltaa kaikkia kansallisen lainsäädäntönsä vähennysoikeuden rajoittamista koskevia, 1 päivänä tammikuuta 1979 tai, yhteisöön sen jälkeen liittyneiden jäsenvaltioiden osalta, niiden liittymispäivänä voimassa olleita säännöksiä.”

Kansallinen säännöstö

6 Puolan 8.1.1993 annetun arvonlisäverolain (ustawa o podatku VAT z roku 1993, jäljempänä vuoden 1993 arvonlisäverolaki) 25 §:n 1 momentin a kohdassa säädetään seuraavaa:

”Vähennystä maksettavaksi kuuluvan veron määrästä tai veron erotuksen palautusta ei sovelleta verovelvollisen hankkimiin tuontipalveluihin, joista maksetaan joko suoraan tai välillisesti toimijalle, jonka asuinpaikka, kotipaikka tai keskushallinto sijaitsee alueella tai valtiossa, joka mainitaan lain liitteessä 9.”

7 Vuoden 1993 arvonlisäverolain liitteessä 9, jonka otsikkona on ”Luettelo valtioista (alueista), joihin liittyvissä tapauksissa palvelujen tuonnista perittävän arvonlisäveron määrää ei vähennetä maksettavaksi kuuluvasta verosta eikä veron erotusta palauteta”, on seuraava luettelo:

”1) Andorran ruhtinaskunta,

2) Anguilla, Ison-Britannian ja Pohjois-Irlannin yhdistyneeseen kuningaskuntaan kuuluva autonominen alue,

3) Antigua ja Barbuda,

4) Aruba, Alankomaiden kuningaskunnan itsehallintoalue,

5) Bahaman liittovaltio,

6) Bahrainin kuningaskunta,

7) Barbados,

8) Belize,

9) Bermuda, Ison-Britannian ja Pohjois-Irlannin yhdistyneeseen kuningaskuntaan kuuluva alue,

10) Brittiläiset Neitsytsaaret, Ison-Britannian ja Pohjois-Irlannin yhdistyneeseen kuningaskuntaan kuuluva alue,

11) Cookinsaaret, Uuteen-Seelantiin vapaasti assosioitunut itsehallintoalue,

12) Dominican liittovaltio,

13) Gibraltar, Ison-Britannian ja Pohjois-Irlannin yhdistyneeseen kuningaskuntaan kuuluva alue,

14) Grenada,

15) Guernsey/Sark/Alderney, brittiläinen erillisalue,

16) Hongkong, Kiinan kansantasavallan erityishallintoalue,

17) Jersey, brittiläinen erillisalue,

18) Caymansaaret, Ison-Britannian ja Pohjois-Irlannin yhdistyneeseen kuningaskuntaan kuuluva alue,

19) Liberian tasavalta,

20) Liechtensteinin ruhtinaskunta,

21) Macao, Kiinan kansantasavallan erityshallintoalue,

22) Malediivien tasavalta,

23) Mansaari, brittiläinen erillisalue,

24) Marshallinsaarten tasavalta,

25) Mauritiuksen tasavalta,

26) Monacon ruhtinaskunta,

27) Montserrat, Ison-Britannian ja Pohjois-Irlannin yhdistyneeseen kuningaskuntaan kuuluva alue,

28) Naurun tasavalta,

29) Alankomaiden Antillit, Alankomaiden kuningaskunnan itsehallintoalue,

30) Niue, Uuteen-Seelantiin vapaasti assosioitunut itsehallintoalue,

31) Panaman tasavalta,

32) Samoan itsenäinen valtio,

33) Seychellien tasavalta,

34) Saint Kitts ja Nevis,

35) Saint Lucia,

36) Saint Vincent ja Grenadiinit,

37) Tongan kuningaskunta,

38) Turks- ja Caicossaaret, Ison-Britannian ja Pohjois-Irlannin yhdistyneeseen kuningaskuntaan kuuluva alue,

39) Yhdysvaltain Neitsytsaaret, Yhdysvaltojen territorio,

40) Vanuatun tasavalta,

41) Yhdistyneet arabiemiirikunnat.”

8 Tämä verojärjestelmä säilytettiin pääpiirteissään ennallaan 11.3.2004 annetun arvonlisäverolain (ustawa o podatku VAT z roku 2004, jäljempänä vuoden 2004 arvonlisäverolaki) säännöksissä, eli mainitun lain 88 §:n 1 momentin 1 kohdassa ja lain liitteessä 5, vaikkakin tässä liitteessä olevassa luettelossa mainitaan 39 valtiota ja aluetta aiempien 41 sijasta. Nämä säännökset tulivat voimaan 1.5.2004.

Pääasian oikeudenkäynti ja ennakkoratkaisukysymys

9 Oasis East valmistaa ja myy juomavedenjäähdyttimiä. Sen liiketoimintaan sisältyy myös huoltopalveluja, ja se käyttää toiminnassaan sellaisen yrityksen tarjoamia palveluja, joka on sijoittautunut eräälle niistä alueista, jotka luetellaan vuoden 1993 arvonlisäverolain liitteessä 9, joka on korvattu vuoden 2004 arvonlisäverolain liitteellä 5. Tämä yritys suorittaa Oasis Eastille hallinnollisia palveluja ja teknisiä tukipalveluja. Nämä palvelut liittyvät erityisesti seuraaviin toimintoihin: markkinointi, kansainvälisten näyttelyjen järjestäminen ja niihin osallistuminen, tuotantosuunnitteluun liittyvät toimet, insinööripalvelut, rahoitus- ja kirjanpitoneuvonta, kuljetusten järjestäminen, tietokonejärjestelmien käyttöön liittyvät palvelut ja ostojen ja myyntien koordinointi.

10 Oasis East tiedusteli 28.12.2007 Katowicen veroviranomaisilta, oliko sillä 1.5.2004 lähtien oikeus vähentää arvonlisävero, jonka se oli maksanut tuodessaan hallinnollisia palveluja, jotka oli maksettu yritykselle, jonka kotipaikka on jollain vuoden 2004 arvonlisäverolain liitteessä 5 mainitulla alueella.

11 Katowicen verojohtaja vastasi 4.4.2008 tekemässään päätöksessä kieltävästi Oasis Eastin esittämään kysymykseen. Verojohtaja katsoi, ettei Oasis Eastilla ollut oikeutta vähentää ostoihin sisältyvää arvonlisäveroa, koska kyseessä olevat palvelut oli maksettu yritykselle, jonka asuinpaikka, kotipaikka tai keskushallinto sijaitsee jossain vuoden 2004 arvonlisäverolain liitteessä 5 luetelluista maista tai jollain näistä alueista.

12 Katowicen verojohtaja totesi, että kansallinen lainsäädäntö ei ollut ristiriidassa unionin oikeuden kanssa, koska kuudennen direktiivin 17 artiklan 6 kohdassa sallitaan jäsenvaltioiden soveltavan kaikkia sisäisessä lainsäädännössään kyseisen direktiivin voimaantulohetkellä olemassa olleita rajoituksia. Verojohtaja katsoi tästä syystä, että Puolan tasavalta oli säilyttänyt itsellään mahdollisuuden pitää voimassa arvonlisäveron vähennystä koskevat rajoitukset, jotka olivat voimassa sen liittyessä Euroopan unioniin.

13 Oasis East nosti 18.6.2008 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicachissa (Gliwicen voivodikunnan hallintotuomioistuin) kanteen edellä mainitusta 4.4.2008 tehdystä päätöksestä.

14 Kyseinen tuomioistuin hylkäsi kanteen 22.12.2008 antamallaan ratkaisulla. Tuomioistuin katsoi, että sillä, että kansallisessa oikeusjärjestyksessä pidettiin voimassa vuoden 2004 arvonlisäverolain 88 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettu rajoitus, ei rikottu kuudennen direktiivin 17 artiklan 6 kohtaa.

15 Oasis East toisti 9.3.2009 tekemässään kassaatiovalituksessa aiemmin esittämänsä perustelut. Naczelny Sąd Administracyjny päätti tässä tilanteessa lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:

”Salliiko yhteisön oikeus (ja erityisesti [kuudennen direktiivin] 17 artiklan 6 kohta, nykyinen – – direktiivin 2006/112 176 artikla) sen, että jäsenvaltio soveltaa kansallisia säännöksiä, joilla evätään verovelvolliselta oikeus vähennykseen maksettavaksi kuuluvan veron määrästä tai oikeus veron erotuksen palautukseen silloin, kun hankitaan tuontipalveluja, jotka maksetaan välittömästi tai välillisesti toimijalle, jonka asuinpaikka, kotipaikka tai keskushallinto on jollakin kansallisessa lainsäädännössä veroparatiisiksi luokitellulla alueella tai jossakin tällaisessa valtiossa, kun otetaan huomioon, että tällaista rajoitusta sovellettiin ennen jäsenvaltion liittymistä Euroopan yhteisöön?”

Ennakkoratkaisukysymyksen tarkastelu

16 Kansallinen tuomioistuin tiedustelee ennakkoratkaisukysymyksellään, sallitaanko kuudennen direktiivin 17 artiklan 6 kohdassa, jonka säännökset on asiasisällöltään sisällytetty direktiivin 2006/112 176 artiklaan, kyseisessä jäsenvaltiossa kuudennen direktiivin voimaan tullessa sovelletun sellaisen kansallisen lainsäädännön voimassa pitäminen, jossa evätään yleisesti oikeus vähentää ostoihin sisältyvä arvonlisävero sellaisten tuontipalvelujen hankinnoista, jotka on välittömästi tai välillisesti maksettu toimijalle, joka on sijoittautunut mainitussa lainsäädännössä veroparatiisiksi luokiteltuun valtioon tai tällaiseksi luokitellulle alueelle.

17 Koska esitetyssä kysymyksessä mainitaan sekä kuudennen direktiivin 17 artiklan 6 kohta että direktiivin 2006/112 176 artikla, aluksi on syytä todeta, että nämä kaksi säännöstä ovat asiasisällöltään samanlaisia.

18 Ennakkoratkaisukysymykseen vastaamiseksi on muistutettava, että kuudennen direktiivin 17 artiklan 2 kohdassa ilmaistu oikeus arvonlisäveron vähentämiseen on olennaisena osana arvonlisäveromekanismia yhteisen arvonlisäverojärjestelmän perusperiaate eikä sitä lähtökohtaisesti voida rajoittaa (ks. asia C-409/99, Metropol ja Stadler, tuomio 8.1.2002, Kok., s. I-81, 42 kohta; asia C-465/03, Kretztechnik, tuomio 26.5.2005, Kok., s. I-4357, 33 kohta ja yhdistetyt asiat C-538/08 ja C-33/09, X Holding ja Oracle Nederland, tuomio 15.4.2010, 37 kohta, ei vielä julkaistu oikeustapauskokoelmassa).

19 Arvonlisäveron vähennysoikeuden periaatetta lieventää kuitenkin kuudennen direktiivin 17 artiklan 6 kohdassa oleva poikkeussäännös. Jäsenvaltioille on nimittäin myönnetty lupa pitää voimassa kuudennen direktiivin voimaan tullessa olemassa olleet vähennysoikeuden rajoitusta koskevat säännöksensä siihen asti, kun neuvosto antaa tässä artiklassa tarkoitetut säännökset (ks. asia C-371/07, Danfoss ja AstraZeneca, tuomio 11.12.2008, Kok., s. I-9549, 28 kohta ja em. yhdistetyt asiat X Holding ja Oracle Nederland, tuomion 38 kohta).

20 Koska neuvosto ei ole antanut tällaisia säännöksiä, jäsenvaltiot voivat pitää voimassa arvonlisäveron vähennysoikeuden rajoittamista koskevat olemassa olleet säännöksensä. Unionin oikeus ei siten sisällä tällä hetkellä mitään säännöstä, jossa lueteltaisiin ne kustannukset, joihin sisältyvää arvonlisäveroa ei ole oikeutta vähentää (ks. asia C-280/04, Jyske Finans, tuomio 8.12.2005, Kok., s. I-10683, 23 kohta ja em. asia Danfoss ja AstraZeneca, tuomion 29 kohta).

21 Kuudennen direktiivin 17 artiklan 6 kohdassa säädetyn poikkeusjärjestelmän laajuuden osalta oikeuskäytännössä on kuitenkin katsottu, että tässä säännöksessä edellytetään, että vähennysoikeuden rajoitukset, jotka jäsenvaltiot saavat pitää voimassa, olivat lainmukaisia kuudetta direktiiviä edeltäneen jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteisen arvonlisäverojärjestelmän rakenne ja yksityiskohtaiset soveltamissäännöt – 11.4.1967 annetun toisen neuvoston direktiivin 67/228/ETY (EYVL 1967, 71, s. 1303; jäljempänä toinen direktiivi) nojalla (ks. asia C-305/97, Royscot ym., tuomio 5.10.1999, Kok., s. I-6671, 21 kohta ja em. yhdistetyt asiat X Holding ja Oracle Nederland, tuomion 40 kohta).

22 Vaikka toisen direktiivin 11 artiklan 1 kohdalla otettiin käyttöön vähennysoikeus, sen 4 kohdassa säädettiin kuitenkin, että jäsenvaltiot saivat jättää vähennysoikeuden ulkopuolelle tietyt tavarat ja palvelut, etenkin sellaiset, joita voidaan käyttää yksinomaan tai osittain verovelvollisen tai sen henkilöstön yksityisiin tarpeisiin.

23 Täten jäsenvaltioille kuudennen direktiivin 17 artiklan 6 kohdassa myönnetty mahdollisuus ei merkitse, että niillä olisi ehdoton valta jättää harkintansa mukaan vähennysoikeuden ulkopuolelle kaikki tai lähes kaikki tavarat ja palvelut ja tehdä siten sisällöltään tyhjäksi toisen direktiivin 11 artiklan 1 kohdassa luotu järjestelmä. Tämä mahdollisuus ei täten ulotu yleisiin rajoituksiin, eikä sillä vapauteta jäsenvaltioita velvollisuudesta täsmentää riittävällä tavalla vähennysoikeuden ulkopuolelle jätettävät tavarat tai palvelut (ks. vastaavasti em. asia Royscot ym., tuomion 22 ja 24 kohta ja asia C-434/03, Charles ja Charles-Tijmens, tuomio 14.7.2005, Kok., s. I-7037, 33 ja 35 kohta).

24 Koska lisäksi kyseessä on järjestelmä, jolla poiketaan arvonlisäveron vähennysoikeuden periaatteesta, sitä on tulkittava suppeasti (ks. em. asia Metropol ja Stadler, tuomion 59 kohta ja asia C-414/07, Magoora, tuomio 22.12.2008, Kok., s. I-10921, 28 kohta).

25 Sikäli kuin kyse on pääasiasta ja kuudennen direktiivin 17 artiklan 6 kohdassa säädetyn poikkeusjärjestelmän mahdollisesta soveltuvuudesta, on todettava, että mainittu direktiivi tuli Puolassa voimaan kyseisen jäsenvaltion liittyessä Euroopan unioniin 1.5.2004. Näin ollen tämä ajankohta on tämän jäsenvaltion osalta ratkaiseva puheena olevan säännöksen soveltamisen kannalta (ks. em. asia Magoora, tuomion 27 kohta).

26 Puolan hallitus on vedonnut siihen seikkaan, että direktiivin 2006/112 176 artiklan sanamuodossa erotellaan ennen 1.1.1979 Euroopan unioniin liittyneet jäsenvaltiot sellaisista Puolan tasavallan kaltaisista jäsenvaltioista, jotka liittyivät unioniin tämän ajankohdan jälkeen, mutta tämän osalta riittää, kun huomautetaan, että tällä erottelulla pyritään ainoastaan määrittämään ajankohta, jota ennen niistä kustannuksista, joiden osalta oikeutta arvonlisäveron vähentämiseen ei ole, oli säädettävä kansallisessa lainsäädännössä.

27 Täten direktiivin 2006/112 176 artiklaa ei voida tulkita kyseessä olevien rajoitusten soveltamisalan osalta eri tavalla sen mukaan, onko jäsenvaltio liittynyt Euroopan unioniin ennen vai jälkeen 1.1.1979. Tässä tilanteessa kyseisen 176 artiklan antamisella ei ole ollut vaikutusta kuudennen direktiivin 17 artiklan 6 kohdan tulkintaa koskevaan oikeuskäytäntöön.

28 Pääasiassa kyseessä olevassa kansallisessa lainsäädännössä säädetyn poikkeusjärjestelmän arvioimiseksi on todettava – kuten ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuinkin on korostanut –, että tämä lainsäädäntö on yleisesti sovellettava toimenpide, jolla rajoitetaan oikeutta vähentää ostoihin sisältynyt arvonlisävero kaikkien sellaisten tuontipalvelujen hankinnoista, jotka on välittömästi tai välillisesti maksettu toimijalle, joka on sijoittautunut mainitussa lainsäädännössä veroparatiisiksi luokiteltuun valtioon tai tällaiseksi luokitellulle alueelle.

29 Tällaiseen lainsäädäntöön sisältyy niin laaja arvonlisäveron vähennysoikeuden rajoitus, että kuudennen direktiivin 17 artiklan 6 kohdassa ei sallita sitä.

30 Oikeuskäytännössä on nimittäin täsmennetty, etteivät jäsenvaltiot voi pitää voimassa arvonlisäveron vähennysoikeuden rajoituksia, joita sovelletaan yleisesti kaikkiin tavaroiden tai palvelujen hankintaan liittyviin kustannuksiin (ks. vastaavasti asia C-74/08, PARAT Automotive Cabrio, tuomio 23.4.2009, Kok., s. I-3459, 28 ja 29 kohta ja em. yhdistetyt asiat X Holding ja Oracle Nederland, tuomion 44 kohta).

31 Lopuksi on korostettava siitä Puolan hallituksen esittämästä väitteestä, jonka mukaan riidanalaisella kansallisella lainsäädännöllä vastataan tarpeeseen estää veronkiertoa, että vaikka asiassa C-255/02, Halifax ym., 21.2.2006 annetussa tuomiossa (Kok., s. I-1609) myönnettiinkin, että väärinkäytön kieltoa koskevaa periaatetta sovelletaan arvonlisäveron alalla, tällä periaatteella ei voida oikeuttaa jäsenvaltioita laajentamaan kyseessä olevan poikkeusjärjestelmän soveltamisalaa. Jos lisäksi – kuten kansallinen tuomioistuin esittää – Puolan lainsäädännössä säädettyjen rajoitusten perusteena oli tarve estää tietyntyyppisiä veropetoksia tai veron kiertämistä, kuudennen direktiivin 27 artiklassa säädetään tätä varten erityisestä menettelystä, jossa neuvosto voi sallia minkä tahansa jäsenvaltion ottavan käyttöön direktiivistä poikkeavia erityistoimenpiteitä.

32 Edellä esitetyillä perusteilla ennakkoratkaisukysymykseen on vastattava siten, että kuudennen direktiivin 17 artiklan 6 kohtaa, jonka säännökset on asiasisällöltään sisällytetty direktiivin 2006/112 176 artiklaan, on tulkittava siten, ettei siinä sallita kyseisessä jäsenvaltiossa kuudennen direktiivin voimaan tullessa sovelletun sellaisen kansallisen lainsäädännön voimassa pitämistä, jossa evätään yleisesti oikeus vähentää ostoihin sisältynyt arvonlisävero sellaisten tuontipalvelujen hankinnoista, jotka on välittömästi tai välillisesti maksettu toimijalle, joka on sijoittautunut mainitussa lainsäädännössä veroparatiisiksi luokiteltuun valtioon tai tällaiseksi luokitellulle alueelle.

Oikeudenkäyntikulut

33 Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.

Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (seitsemäs jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:

Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY, sellaisena kuin se on muutettuna 10.4.1995 annetulla neuvoston direktiivillä 95/7/EY, 17 artiklan 6 kohtaa, jonka säännökset on asiasisällöltään sisällytetty yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY 176 artiklaan, on tulkittava siten, ettei siinä sallita kyseisessä jäsenvaltiossa kuudennen direktiivin 77/388 voimaan tullessa sovelletun sellaisen kansallisen lainsäädännön voimassa pitämistä, jossa evätään yleisesti oikeus vähentää ostoihin sisältynyt arvonlisävero sellaisten tuontipalvelujen hankinnoista, jotka on välittömästi tai välillisesti maksettu toimijalle, joka on sijoittautunut mainitussa lainsäädännössä veroparatiisiksi luokiteltuun valtioon tai tällaiseksi luokitellulle alueelle.

Allekirjoitukset