Julkisasiamiehen ratkaisuehdotus Jacobs 4 päivänä toukokuuta 1994. - Peterbroeck, Van Campenhout & Cie SCS vastaan Belgian valtio. - Ennakkoratkaisupyyntö: Cour d'appel de Bruxelles - Belgia. - Kansallisen tuomioistuimen toimivalta tutkia viran puolesta kansallisen lainsäädännön yhteensoveltuvuutta yhteisön oikeuden kanssa. - Asia C-312/93.



Oikeustapauskokoelma 1995 sivu I-04599



Julkisasiamiehen ratkaisuehdotukset

1 Tässä asiassa Cour d'appel de Bruxelles on pyytänyt yhteisöjen tuomioistuimelta ennakkoratkaisua siitä, onko kansallisen tuomioistuimen yhteisön oikeuden mukaisesti oltava soveltamatta tiettyjä kansallisen oikeuden säännöksiä, jotka estävät yhteisön oikeuden soveltamisen.

2 Tämä kysymys on tullut esiin oikeudenkäynnissä, jossa asianosaisia ovat toisaalta Belgian lainsäädännön mukaisesti perustettu kommandiittiyhtiö (société en commandite simple) Peterbroeck, Van Campenhout & Cie (jäljempänä Peterbroeck), joka toimii omissa nimissään ja Alankomaiden lainsäädännön mukaisesti perustetun Continentale & Britse Trust BV:n (jäljempänä CBT) nimissä, sekä toisaalta Belgian valtio.

3 Verotusvuonna 1975 Belgian veroviranomaiset määräsivät CBT:n maksamaan Peterbroeck-yhtiöstä vastuunalaisena osakkaana saamistaan tuloista veroa, jota sovelletaan muihin kuin sellaisiin yrityksiin, joilla on kotipaikka Belgiassa. Verotuspäätöksessä veroprosentti vahvistettiin 44,9 prosenttiin. Peterbroeck teki 22.7.1976 ja 24.1.1978 oikaisuvaatimuksen tästä verosta välittömiä veroja koskevia asioita hoitavalle aluejohdolle (jäljempänä veroviranomaiset). Yhtiön mukaan kyseistä tuloa pitäisi verottaa sellaisiin yhtiöihin sovellettavan verokannan mukaisesti, joilla on kotipaikka Belgiassa; tämä verokanta oli tuolloin enintään 42 prosenttia. Veroviranomaiset hylkäsivät 23.8.1979 tekemällään päätöksellä nämä oikaisuvaatimukset suurimmalta osaltaan. Peterbroeck valitti tästä päätöksestä kansalliseen tuomioistuimeen, ja tämän oikeudenkäynnin aikana esitettiin käsiteltävänä oleva ennakkoratkaisupyyntö.

4 Pääasian oikeudenkäynnissä Peterbroeck vaati, että vero olisi kannettava niihin yrityksiin sovellettavan verokannan mukaisesti, joilla on kotipaikka Belgiassa, ja esitti tälle kaksi perustetta: ensiksi Belgian ja Alankomaiden välillä kaksinkertaisen verotuksen estämiseksi 19.10.1970 tehdyn sopimuksen 25 artiklan 1 kappaleen, jonka mukaisesti yrityksiä, joilla on kotipaikka Alankomaissa, ei voida verottaa Belgiassa ankarammin kuin samassa asemassa olevia belgialaisia yrityksiä; toiseksi perustamissopimuksen 52 artiklan, jossa määrätään sijoittautumisvapaudesta.

5 Peterbroeck oli esittänyt ensiksi mainitun perusteen veroviranomaisille tekemässään oikaisuvaatimuksessa. Kansallinen tuomioistuin hylkäsi tämän perusteen sen vuoksi, että CBT, jolla ei ole mitään toimipaikkaa Belgiassa, ei ole samassa asemassa kuin belgialaiset yritykset, joilta kannetaan yhtiöveroa, ja siihen ei tämän vuoksi voida soveltaa kaksinkertaisen verotuksen estämiseksi tehdyn sopimuksen 25 artiklan 1 kappaleessa määrättyä syrjintäkiellon periaatetta.

6 Peterbroeck esitti perustamissopimuksen 52 artiklan mukaisen perusteen ensimmäisen kerran melko myöhäisessä vaiheessa asian ollessa vireillä kansallisessa tuomioistuimessa. Belgian viranomaisten mukaan tätä perustetta ei voida tutkia sen vuoksi, että se esitettiin Belgian tuloverolaissa (code des impôts sur les revenus, jäljempänä CIR) säädetyn määräajan päätyttyä. Tämän väitteen vuoksi kansallinen tuomioistuin esitti käsiteltävänä olevan ennakkoratkaisupyynnön.

7 Jäljempänä käsittelen ensiksi CIR:n tähän liittyviä säännöksiä. Sen jälkeen tarkastelen esitetyn kysymyksen esiin tuomia ongelmia.

8 Menettely veron määräämistä koskevissa valituksissa jaetaan CIR:n mukaisesti kahteen vaiheeseen eli hallinnolliseen ja oikeudelliseen vaiheeseen.(1) Hallinnollisesta vaiheesta säädetään CIR:n 267-276 pykälässä.(2) Se aloitetaan tekemällä oikaisuvaatimus veroviranomaisille.(3) Oikaisuvaatimus on tehtävä viimeistään veron kantamista seuraavan vuoden huhtikuun loppuun mennessä. Määräaika valituksen tekemiseen on kuitenkin vähintään kuusi kuukautta veron määräämistä koskevasta ilmoituksesta.(4) Siihen saakka kunnes veroviranomaiset tekevät päätöksen, verovelvollinen voi esittää uusia väitteitä valituksensa tueksi.(5) Hallinnollinen vaihe päättyy veroviranomaisten tekemään päätökseen.

9 Oikeudellisesta vaiheesta muutoksenhakutuomioistuimessa säädetään CIR:n 278-286 pykälässä.(6) Verovelvollinen voi valittaa veroviranomaisten päätöksestä muutoksenhakutuomioistuimeen 40 päivän kuluessa päätöksen tiedoksisaamisesta.(7) Verovelvollisella on 278 pykälän mukaisesti oikeus esittää muutoksenhakutuomioistuimessa sellaisia uusia perusteita, joita verovelvollinen ei ole esittänyt veroviranomaisille tekemässään oikaisuvaatimuksessa ja joita veroviranomaiset eivät ole tutkineet viran puolesta ja jotka koskevat lain rikkomista tai mitättömyyden aiheuttavaa menettelytavan rikkomista. Uudet perusteet, joista säädetään 278 pykälässä, on 279 pykälän 2 momentin mukaisesti esitettävä 282 pykälässä säädetyn määräajan kuluessa tai muutoin ne jätetään tutkimatta. Tämä määräaika on 282 pykälän mukaisesti 60 päivää siitä, kun veroviranomaiset ovat toimittaneet muutoksenhakutuomioistuimelle valituksenalaisen päätöksen ja siihen liittyvät asiakirjat.

10 Cour de cassation de Belgiquen oikeuskäytännön mukaisesti muutoksenhakutuomioistuin ei voi tutkia viran puolesta seikkoja, joiden esittämiseen verovelvollisella ei ole oikeutta 282 pykälässä säädetyn määräajan päätyttyä.(8) Tästä seuraa, että määräajalla on kaksi vaikutusta. Määräajan vuoksi verovelvollinen ei voi esittää uusia perusteita eikä muutoksenhakutuomioistuin voi viran puolesta tutkia tällaisia perusteita.

11 CIR:ssä ei ole säädetty poikkeuksia sääntöön, jonka mukaan verovelvollisen on esitettävä uudet perusteet 282 pykälässä säädetyn määräajan kuluessa. Kuitenkin Cour de cassationin oikeuskäytännössä tunnustetaan joitakin poikkeuksia. Tämän oikeuskäytännön mukaisesti verovelvollinen voi esittää ja muutoksenhakutuomioistuin voi viran puolesta ottaa käsiteltäväksi 60 päivän määräajan jälkeenkin, väitteen, jonka mukaan oikeus veron määrämiseen on vanhentunut ja väitteen, jonka mukaan riidanalainen asia on ratkaistu oikeusvoimaisesti. Verovelvollinen voi myös esittää uusia perusteita, joita se ei ylivoimaisen esteen vuoksi ole voinut esittää käsittelyn aikaisemmassa vaiheessa.(9)

12 Ennakkoratkaisupyynnöstä käy selvästi ilmi, että Peterbroeck esitti perustamissopimuksen 52 artiklan mukaisen vaatimuksen 60 päivän määräajan jälkeen ja että se on CIR:n 278 pykälässä tarkoitettu uusi peruste. Siten se pitäisi 279 pykälän 2 momentin mukaisesti jättää tutkimatta.

13 Ennakkoratkaisupyynnössään muutoksenhakutuomioistuin kysyy kuitenkin, onko CIR:ssä säädetty määräaika sopusoinnussa yhteisön oikeuden kanssa. Muutoksenhakutuomioistuimen mukaan veroviranomaisten esittämä väite tutkittavaksi ottamisen edellytysten puuttumisesta estää sitä ottamasta viran puolesta käsiteltäväksi 52 artiklan mukaisen vaatimuksen. Seurauksena on se, että CIR:n säännökset rajoittavat muutoksenhakutuomioistuimen toimivaltaa tutkia sitä, onko kansallinen laki sopusoinnussa yhteisön oikeuden kanssa, ja lisäksi sen toimivaltaa pyytää ennakkoratkaisua perustamissopimuksen 177 artiklan mukaisesti. Lisäksi CIR:n säännöksistä johtuu, että kun kyseessä on verovelvollisen tai muutoksenhakutuomioistuimen oikeus vedota yhteisön oikeuteen liittyvään vaatimukseen, yhteisön oikeus joutuu huonompaan asemaan kuin kansallisen oikeuden eräät periaatteet, kuten verotusoikeuden vanhentuminen ja oikeusvoimavaikutus, joiden noudattamatta jättämiseen voidaan vedota määräajoista riippumatta.

14 Muutoksenhakutuomioistuimen kysymys kuuluu seuraavasti:

"Onko yhteisön oikeutta tulkittava siten, että yhteisön oikeuteen liittyvää asiaa käsittelevän tuomioistuimen on oltava soveltamatta kansallisen oikeuden säännöstä, jos se katsoo, että tämän säännöksen vuoksi se on ainoastaan silloin toimivaltainen soveltamaan yhteisön oikeutta, jonka noudattamista sen on valvottava, kun valittaja sitä nimenomaisesti pyytää lyhyessä määräajassa, jota ei kuitenkaan sovelleta tiettyjen kansallisen oikeuden periaatteiden, kuten verotusoikeuden vanhentumisen ja oikeusvoimavaikutuksen, noudattamatta jättämiseen?"

15 Kansallisen tuomioistuimen ennakkoratkaisupyyntö ei koske asian aineellista puolta eli sitä, onko perustamissopimuksen 52 artiklan kanssa sopusoinnussa se, että CBT:n Peterbroeckista vastuunalaisena osakkaana saamille tuloille on määrätty vero muihin kuin sellaisiin yrityksiin sovellettavan verokannan mukaisesti, joilla on kotipaikka Belgiassa. Tämän osalta riittää sen mainitseminen, että perustamissopimuksen 52 artiklalla on välitön oikeusvaikutus(10) ja että yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaisesti jäsenvaltio ei voi soveltaa yritykseen syrjivää verotuskohtelua sen perusteella, että yrityksen rekisteröity kotipaikka on toisessa jäsenvaltiossa.(11) Se ei voi myöskään soveltaa verotuksellisen kotipaikan käsitettä perusteena sille, että se myöntää tiettyjä verotuksellisia etuja yrityksille, jos tämän perusteen soveltaminen on todennäköisesti epäedullista erityisesti sellaisille yrityksille, joiden rekisteröity kotipaikka on jossakin toisessa jäsenvaltioissa.(12)

16 Kansallisen tuomioistuimen esiin tuoma ongelma ei kuitenkaan koske tätä aineellista kysymystä, vaan olennaisesti sitä, onko yhteisön oikeuden kanssa sopusoinnussa se, että kansallinen tuomioistuin voi CIR:n säännösten mukaisesti tutkia yhteisön oikeuteen liittyvän perusteen ainoastaan, jos verovelvollinen vetoaa siihen säädetyssä määräajassa.

17 Yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännössä on jo pitkän ajan vahvistettu se, että yhteisön säännösten puuttuessa jokaisen jäsenvaltion sisäisessä oikeusjärjestyksessä on määriteltävä toimivaltaiset tuomioistuimet ja annettava menettelysäännöt sellaisia oikeussuojakeinoja varten, joilla pyritään turvaamaan yhteisön oikeuden välittömään oikeusvaikutukseen perustuvat oikeussubjektien oikeudet. Nämä menettelysäännöt eivät kuitenkaan saa olla epäedullisempia kuin ne, jotka koskevat samankaltaisia jäsenvaltion sisäiseen oikeuteen perustuvia vaatimuksia, eivätkä ne saa olla sellaisia, että yhteisön oikeudessa vahvistettujen oikeuksien käyttäminen on käytännössä mahdotonta(13) tai suhteettoman vaikeaa(14). On tarpeen sen vuoksi tarkastella, täyttävätkö CIR:n säännökset nämä kaksi vaatimusta. Tarkastelen ensin syrjintäkieltoa.

18 Kuten Belgian hallitus ja komissio huomauttavat, 278 pykälässä sallitaan verovelvollisen esittää tiettyjä uusia perusteita muutoksenhakutuomioistuimessa 282 pykälässä säädetyn määräajan kuluessa riippumatta siitä, liittyvätkö nämä uudet perusteet yhteisön oikeuteen vai kansalliseen oikeuteen; 278 pykälä on siten sopusoinnussa syrjintäkiellon vaatimuksen kanssa.

19 Peterbroeckin mukaan kuitenkin Belgian voimassa olevassa oikeudessa rikotaan syrjintäkieltoa, koska kaikkiin yhteisön oikeuteen liittyviin perusteisiin sovelletaan CIR:n 282 pykälässä säädettyä määräaikaa, kun taas tiettyihin kansallisen oikeuden mukaisiin perusteisiin sitä ei sovelleta.

20 On selvää, että jos kansalliseen oikeuteen sisältyy tiettyjä poikkeuksia kansallisiin oikeudenkäynteihin sovellettavista menettelysäännöistä, näitä poikkeuksia on sovellettava kansallisen oikeuden mukaisten perusteiden lisäksi myös yhteisön oikeuden mukaisiin samanlaisiin perusteisiin. Muuten syrjintäkieltoa rikotaan. Kuitenkin se, että tiettyihin kansallisen oikeuden mukaisiin perusteisiin sovelletaan edullista kohtelua, ei tarkoita sitä, että tätä kohtelua olisi automaattisesti näiden perusteiden luonteesta riippumatta sovellettava kaikkiin yhteisön oikeuden mukaisiin perusteisiin. Ottaen huomioon nämä näkökohdat tarkastelen seuraavassa erityisiä poikkeuksia siitä säännöstä, jonka mukaan uusiin perusteisiin ei voida vedota 60 päivän määräajan jälkeen.

21 Sillä seikalla, että näistä poikkeuksista ei säädetä CIR:ssä itsessään, vaan ne on vahvistettu Cour de cassationin oikeuskäytännössä, ei ole mitään merkitystä. Jäsenvaltion oikeusjärjestyksessä on kokonaisuutena noudatettava yhteisön oikeudessa niille menettelysäännöille asettuja vaatimuksia, joita sovelletaan oikeussuojakeinoihin, joilla pyritään turvaamaan yhteisön oikeudessa vahvistettujen oikeuksien suojaaminen kansallisessa tuomioistuimessa. Sillä ei ole merkitystä, rikotaanko vaatimuksia lainsäädäntö- tai hallintotoimilla vai tuomioistuinten päätöksillä.

22 Ennakkoratkaisupyynnössä kansallinen tuomioistuin viittaa kahteen poikkeukseen, jotka on vahvistettu Cour de cassationin oikeuskäytännössä: nimittäin väitteeseen, että riidanalainen asia on ratkaistu oikeusvoimaisesti, ja väitteeseen, että oikeus kyseisen veron määräämiseen on vanhentunut. Ennakkoratkaisupyynnössä ei mainita kolmatta poikkeusta, jonka Cour de cassation vaikuttaa hyväksyneen oikeuskäytännössään, eli sitä, että verovelvollinen voi esittää 60 päivän määräajan jälkeenkin perusteita, joita se ei ole voinut ylivoimaisen esteen vuoksi esittää käsittelyn aikaisemmassa vaiheessa. Tarkastelen kuitenkin tätäkin poikkeusta, jotta asia tulee perusteellisesti käsitellyksi.

23 Se, että CIR:ssä säädetystä määräajasta poiketaan oikeusvoimavaikutuksen osalta, ei merkitse sitä, että tästä määräajasta on poikettava sellaisiin yhteisön oikeuden säännöksiin perustuvien perusteiden osalta, joilla on välitön oikeusvaikutus. Kuten Belgian hallitus huomauttaa, tällainen vaatimus ei ole verrattavissa oikeusvoimavaikutukseen perustuvaan vaatimukseen. Se, että lainvoimaisella oikeudellisella päätöksellä ratkaistut riidat on ratkaistu sitovasti, eikä niitä voida ottaa tuomioistuimessa uudelleen käsiteltäviksi, on kaikkien jäsenvaltioiden tunnustama yleinen oikeusperiaate. Oikeusvoimavaikutus on se vähin sitova vaikutus, joka tuomiolla voi olla. Se rajoittaa tuomioistuimen toimivaltaa, mihin oikeudenkäynnin asianosaisten on voitava vedota ja mikä tuomioistuimen on voitava ottaa huomioon viran puolesta missä tahansa oikeudenkäynnin vaiheessa.

24 Tämä vahvistetaan yhteisön oikeudessa. Yhteisöjen tuomioistuin on vahvistanut, että "oikeusvoimavaikutus estää yhteisöjen tuomioistuimen tuomiolla vahvistettujen oikeuksien riitauttamisen uudelleen",(15) ja on selvää, että tämä tuomioistuin voi ottaa huomioon oikeusvoimavaikutuksen viran puolesta missä tahansa oikeudenkäynnin vaiheessa.(16)

25 Samanlaiset näkökohdat soveltuvat siihen perusteeseen, että oikeus kyseisen veron määräämiseen on vanhentunut. Tämä peruste on ennakkokysymys, joka on luonteeltaan erilainen kuin ne perusteet, joita voidaan kohdistaa määrätyn veron aineellista laillisuutta vastaan, mukaan lukien peruste, joka koskee sitä, että kyseinen vero on ristiriidassa yhteisön oikeuden kanssa, ja vanhentumisväitteeseen voidaan soveltaa edullista kohtelua kansallisen oikeusjärjestyksen menettelysääntöjen mukaisesti. Syrjintäkieltovaatimusta noudatetaan, jos väite veron määräämisoikeuden vanhentumisesta voidaan tehdä 60 päivän määräajan jälkeen siitä riippumatta, onko kyseinen vero vanhentunut kansallisen oikeuden säännöksen vai yhteisön oikeuden säännöksen perusteella.

26 Ylivoimaiseen esteeseen perustuva väite on erilainen kuin edellä käsitellyt väitteet. Siihen vetoamalla on mahdollista esittää perusteita, joita verovelvollinen ei ole niiden luonteesta riippumatta voinut esittää säädetyssä määräajassa sellaisten seikkojen vuoksi, joihin verovelvollinen ei ole voinut vaikuttaa. Jotta syrjintäkieltovaatimusta noudatetaan, tätä poikkeusta on kuitenkin sovellettava kansalliseen oikeuteen liittyvien perusteiden lisäksi myös yhteisön oikeuteen liittyviin perusteisiin.

27 Käsiteltävänä olevassa asiassa mikään ei viittaa siihen, että Peterbroeckin esittämää väitettä voitaisiin pitää jonakin Belgian lainsäädännössä hyväksyttynä väitteenä, jos sitä sovelletaan syrjimättä. Edellä esitettyjen syiden vuoksi ei Peterbroeckin esittämä väite ole mielestäni myöskään verrattavissa mihinkään Belgian lainsäädännössä hyväksyttyihin väitteisiin. Nämä väitteet ovat sitä paitsi sinänsä kohtuullisia ja tavanomaisia. Tämän vuoksi syrjintään perustuvaa perustetta ei voida hyväksyä.

28 Käsittelen seuraavaksi edellytystä, jonka mukaan kansallisen oikeuden menettelysäännöt eivät saa johtaa siihen, että yhteisöjen oikeusjärjestykseen perustuvien oikeuksien turvaaminen on suhteettoman vaikeaa. Tämä edellytys on syrjintäkiellon vaatimuksesta erillinen, ja se on täytettävä syrjintäkiellon lisäksi. Tämä on tehty selväksi yhteisöjen tuomioistuimen asiassa San Giorgio(17) antamassa tuomiossa, ja se vahvistetaan asioissa Deville(18) ja Emmot(19) annetuissa tuomioissa.

29 Yhteisöjen tuomioistuin on katsonut, että yhteisöjen oikeusjärjestykseen perustuvien oikeuksien käyttämistä ei ole suhteettomasti vaikeutettu, jos kanteen nostamiselle on asetettu kohtuullisia määräaikoja; asetettaessa tällaisia määräaikoja luonteeltaan fiskaalisille kanteille sovelletaan sitä oikeusvarmuuden keskeistä periaatetta, jolla turvataan sekä verovelvollisen että kyseisen viranomaisen edut.(20)

30 Käsiteltävänä olevassa asiassa tukee sitä päätelmää, jonka mukaan CIR:ssä säädetty 60 päivän määräaika on kohtuullinen, vastaava yhteisön oikeuden säännös eli perustamissopimuksen 173 artikla, jossa vahvistetaan kahden kuukauden määräaika kanteille, jotka nostetaan yhteisöjen tuomioistuimessa tai ensimmäisen oikeusasteen tuomioistuimessa yhteisön säädöksen julistamiseksi mitättömäksi.

31 On myös otettava huomioon, että kantaja ei pääsääntöisesti voi vedota uusiin seikkoihin, yhteisöjen tuomioistuimen työjärjestyksen 42 artiklassa määrätään, että uusia perusteita ei voida esittää käsittelyn aikana, elleivät ne perustu käsittelyn aikana esiin tulleisiin oikeudellisiin seikkoihin tai tosiseikkoihin. Kuten edellä mainitaan (24 kohta), tiettyjä perusteita voidaan kuitenkin poikkeuksellisesti esittää missä tahansa käsittelyn vaiheessa.

32 Arvioitaessa kyseisen määräajan kohtuullisuutta belgialaisessa oikeudenkäynnissä on myös otettava huomioon se, että 60 päivän määräaika ei ala kulua siitä päivästä, jolloin verovelvollinen valittaa muutoksenhakutuomioistuimeen veroviranomaisten päätöksestä, vaan siitä, kun veroviranomaiset toimittavat tämän päätöksen ja siihen liittyvät asiakirjat muutoksenhakutuomioistuimelle. Verovelvollinen saa näin lisäaikaa valituksensa valmisteluun.

33 Belgian hallitus toteaa, että myös käsittelyn hallinnollinen vaihe on otettava huomioon. Kuten olemme panneet merkille, verovelvollisella on käytössään melko pitkä aika veron määräämistä koskevan oikaisuvaatimuksen tekemiseen, ja verovelvollinen voi esittää uusia perusteita kanteensa tueksi siihen saakka kunnes veroviranomaiset tekevät päätöksen. On muistettava, että tässä asiassa Peterbroeck teki veroviranomaisille oikaisuvaatimuksen 22.7.1976, ja veroviranomaiset tekivät päätöksensä 27.8.1979.

34 Myönnän sen, että joissain tapauksissa on asianmukaista ottaa huomioon käsittelyn hallinnollinen vaihe arvioitaessa määräajan kohtuullisuutta. Mielestäni tässä asiassa se on tarpeetonta, koska CIR:ssä säädetty määräaika ei ole mielestäni missään tapauksessa kohtuuttoman lyhyt, eikä se estä verovelvollista vetoamasta yhteisön oikeuteen perustuviin oikeuksiin.

35 Ennakkoratkaisupyynnössään kansallinen tuomioistuin kysyy myös sitä, onko yhteisön oikeuden kanssa sopusoinnussa se, että kansallisen oikeuden säännökset estävät CIR:ssä säädetyn määräajan päätyttyä muutoksenhakutuomioistuinta viran puolesta käsittelemästä yhteisön oikeuteen liittyvää kysymystä. Sen lisäksi, että tällaiset kansallisen oikeuden säännökset estävät kansallisia tuomioistuimia tutkimasta kansallisen oikeuden yhteensoveltuvuutta yhteisön oikeuden kanssa, ne voivat myös estää näitä tuomioistuimia pyytämästä yhteisön oikeuteen liittyvistä kysymyksistä yhteisöjen tuomioistuimelta ennakkoratkaisua perustamissopimuksen 177 artiklan mukaisesti. Muutoksenhakutuomioistuin kysyy, onko yhteisön oikeuden vastaista se, että sen toimivaltaa tutkia viran puolesta riitautetun veron yhteensoveltuvuutta perustamissopimuksen 52 artiklan kanssa on rajoitettu. Muutoksenhakutuomioistuin viittaa yhteisöjen tuomioistuimen tuomioihin asioissa Simmenthal(21) ja Factortame(22) ja kysyy, onko kansallisen tuomioistuimen, jolla on velvollisuus varmistaa 52 artiklan tehokas soveltaminen, tämän vuoksi jätettävä soveltamatta CIR:n niitä säännöksiä, jotka estävät tähän artiklaan perustuvien oikeuksien tehokkaan turvaamisen.

36 Mielestäni kysymystä siitä, voidaanko kansallista tuomioistuinta estää ottamasta viran puolesta käsiteltäväksi yhteisön oikeuteen liittyvää seikkaa, ei voida erottaa kysymyksistä, joita olen jo käsitellyt. Jokin näistä kysymyksistä voi olla seurausta jostakin toisesta. Kuten Belgian hallitus huomauttaa, tuomioistuimen käsiteltäväksi saatetun vaatimuksen sisältö rajoittaa yleensä tuomioistuimen toimivaltaa. Näin ollen syynä siihen, että tuomioistuin ei voi viran puolesta ottaa käsiteltäväksi uusia seikkoja, voi olla se, että kantaja ei enää voi vedota uusiin seikkoihin. Vastaavasti jos kansallinen tuomioistuin voisi vapaasti ottaa tai olisi jopa velvollinen viran puolesta ottamaan milloin tahansa käsiteltäväksi uusia seikkoja, tästä voisi aiheutua se, että tuomioistuin voisi tehdä tämän asianosaisen pyynnöstä; asianosainen voisi siten vedota kyseiseen seikkaan määräajoista riippumatta. Kuten selvitän jäljempänä, en ole sitä mieltä, että kansallisen tuomioistuimen on voitava vapaasti viran puolesta ottaa käsiteltäväkseen yhteisön oikeuteen liittyvän kysymyksen kansallisessa oikeudessa asetettujen määräaikojen estämättä.

37 On tietenkin totta, että huolimatta niistä määräajoista, joita kansallisessa oikeudessa asetetaan, siinä annetaan joskus tuomioistuimille oikeus ottaa milloin tahansa viran puolesta käsiteltäväksi tiettyjä seikkoja. Belgian vero-oikeuden kanta tämän osalta on esitetty edellä. Ranskan oikeuden kanta esitetään Ranskan hallituksen huomautuksissa. Vaikuttaa siltä, että Ranskan oikeuden mukaisesti tuomioistuin voi aina tutkia viran puolesta oikeusjärjestyksen perusteisiin (moyens d'ordre public) liittyviä seikkoja, mutta oikeudenkäynnin laadusta riippuu, milloin on kyse tällaisesta seikasta. Siviilioikeudenkäynnissä tuomioistuimen on otettava viran puolesta käsiteltäväksi tiettyjä, kanteen tutkimisen edellytyksiin liittyviä seikkoja, kuten kanteen nostamiselle asetetun määräajan noudattamatta jättäminen. Ranskan julkisoikeudessa kuitenkin pidetään oikeusjärjestyksen perusteisiin kuuluvina tuomioistuimen toimivaltaan ja kanteen tutkimisen edellytyksiin liittyvien seikkojen lisäksi joitakin aineellisia kysymyksiä; näitä ovat muun muassa viranomaisen toimivallan puuttuminen ja sen tutkiminen, onko riitautettu toimenpide toteutettu kyseisenä ajankohtana voimassa olleiden oikeussäännösten mukaisesti.

38 Yhteisön oikeuden kanta ei poikkea tässä edellä mainituista. Kuten kansallisessa oikeudessa, oikeudenkäynnin laadusta riippuu, milloin yhteisöjen tuomioistuin tutkii jonkin seikan viran puolesta. Yhteisöjen tuomioistuimen tai ensimmäisen oikeusasteen tuomioistuimen tutkiessa yhteisön säädösten laillisuutta, esimerkiksi perustamissopimuksen 173 tai 179 artiklan mukaisesti, asianosaisten on määriteltävä perusteet ja siten rajattava kanteen kohde, mutta yhteisöjen tuomioistuin tutkii viran puolesta, onko kanteen nostamiselle asetettuja määräaikoja noudatettu.(23) Kuitenkin käsitellessään yhteisöä vastaan 215 artiklan 2 kohdan mukaisesti nostettuja vahingonkorvauskanteita yhteisöjen tuomioistuin ei ota viran puolesta käsiteltäväksi EY:n tuomioistuimen perussäännön 43 artiklan mukaista, vanhentumisaikaan liittyvää kysymystä, jos kantaja ei ole tähän vedonnut - tämä oikeustila saa jonkin verran tukea sopimussuhteen ulkopuolista vastuuta koskevissa asioissa "jäsenvaltioiden lainsäädännön yhteisistä yleisistä periaatteista", joihin viitataan 215 artiklan 2 kohdassa.(24) Toisaalta pyydettäessä ennakkoratkaisua perustamissopimuksen 177 artiklan mukaisesti kyse ei ole riita-asiasta(25), ja yhteisöjen tuomioistuin voi joissakin tapauksissa ottaa käsiteltäväksi seikkoja, joita ei ole mainittu yhteisöjen tuomioistuimelle esitetyissä huomautuksissa, jotta se voisi selvittää kansalliselle tuomioistuimelle mahdollisimman täydellisesti niitä yhteisön oikeuteen liittyviä kysymyksiä, jotka ovat olennaisia viimeksi mainitun tuomioistuimen päätöksenteon kannalta.

39 Vastaavasti tuomioistuimen toimivalta tai velvollisuus ottaa käsiteltäväksi kysymyksiä, joihin asianosaiset eivät ole vedonneet, saattaa riippua asian käsittelyn vaiheesta. Erilaisia näkökohtia voidaan ottaa huomioon sen mukaan, voidaanko esimerkiksi hallinnollisesta päätöksestä valittaa tuomioistuimeen, kuten käsiteltävänä olevassa asiassa, tai valitetaanko ensimmäisen oikeusasteen tuomioistuimen antamasta tuomioista edelleen, tai koskeeko valitus oikeuskysymystä. Koska huomioon otettavat tilanteet ovat erilaisia, olisi mielestäni epätavallista ja aiheuttaisi käytännössä vaikeuksia, jos päätettäisiin, että kansalliset tuomioistuimet voisivat kaikissa tilanteissa ja käsittelyn missä vaiheessa tahansa ottaa käsiteltäväksi yhteisön oikeuteen liittyviä kysymyksiä. Tällainen päätös uhkaisi myös tarpeettomasti jäsenvaltioiden oikeusjärjestysten prosessiautonomiaa.

40 Yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännössä tällä alalla luodaan tasapaino yhtäältä mainitun autonomian kunnioittamisen tarpeen ja toisaalta sen tarpeen välille, että yhteisön oikeuteen perustuvat oikeudet on turvattava tehokkaasti kansallisissa tuomioistuimissa. Näin on sekä määräaikoja koskevan oikeuskäytännön osalta, jota olen käsitellyt edellä, että asioissa Simmenthal ja Factortame annettujen, ennakkoratkaisupyynnössä mainittujen tuomioiden osalta, joihin Peterbroeck vetoaa ja jotka ilmentävät yhteisöjen tuomioistuimen pyrkimystä turvata yhteisön oikeudessa vahvistetut oikeudet.

41 Asiassa Simmenthal Pretore de Susa kysyi, onko kansallisen tuomioistuimen oltava viran puolesta soveltamatta tiettyjä kansallisen oikeuden säännöksiä, jotka yhteisöjen tuomioistuin on todennut yhteisön oikeuden kanssa ristiriitaisiksi, ennen kuin Italian lainsäätäjä kumoaa ne tai Italian perustuslakituomioistuin toteaa ne perustuslainvastaisiksi. Vastatessaan tähän kysymykseen tuomioistuin totesi, että "jokaisen kansallisen tuomioistuimen on toimivaltaansa kuuluvassa asiassa sovellettava yhteisön oikeutta kokonaisuudessaan ja turvattava yhteisön oikeuden mukaisesti yksityisille kuuluvat oikeudet ja vastaavasti oltava soveltamatta jokaista kansallisen oikeuden säännöstä, joka on ristiriidassa yhteisön oikeuden kanssa, riippumatta siitä, onko kyseinen säännös annettu ennen yhteisön oikeuden sääntöä vai sen jälkeen".(26) Yhteisöjen tuomioistuin totesi vastaavasti, että "kansallinen tuomioistuin, jonka tehtävänä on toimivaltansa rajoissa soveltaa yhteisön oikeutta, on velvollinen varmistamaan yhteisön oikeuden säännösten tehokkaan vaikutuksen, ja sen on oltava tarvittaessa viran puolesta soveltamatta niitä kansallisen lainsäädännön säännöksiä, jotka ovat ristiriidassa yhteisön oikeuden kanssa, vaikka ne olisi annettu yhteisön oikeuden säännösten jälkeen, eikä tuomioistuimen tarvitse pyytää tai odottaa, että nämä säännökset kumottaisiin lainsäädännöllä tai muulla perustuslaillisella menettelyllä."

42 Asiassa Factortame House of Lords pyysi ennakkoratkaisua siitä, onko kansallisen tuomioistuimen myönnettävä täytäntöönpanon keskeytys turvatakseen yhteisön oikeuden perusteella vaaditut oikeudet siihen saakka, kunnes yhteisöjen tuomioistuin on antanut ennakkoratkaisun esitetyistä kysymyksistä, jos tällaisista turvaamistoimista ei ole säädetty kansallisessa lainsäädännössä. Yhteisöjen tuomioistuin muistutti, että kansallisten tuomioistuinten on perustamissopimuksen 5 artiklassa määrätyn yhteistyöperiaatteen mukaisesti turvattava oikeussubjekteille kuuluva, yhteisön oikeuden säännösten välittömään oikeusvaikutukseen perustuva oikeussuoja.(27) Viitaten asiassa Simmenthal annettuun tuomioon tuomioistuin totesi, että:(28)

"- - yhteisön oikeuden luonteeseen kuuluvien olennaisten vaatimusten kanssa ristiriidassa ovat kaikki sellaiset kansallisen oikeusjärjestyksen säännökset ja kaikki lainsäädännölliset, hallinnolliset ja tuomioistuinten käytännöt, jotka voivat heikentää yhteisön oikeuden tehokkuutta estämällä yhteisön oikeuden soveltamiseen toimivaltaista kansallista tuomioistuinta tekemästä sen, mikä on tarpeen sellaisten kansallisten säännösten soveltamatta jättämiseksi, jotka voivat estää, ainoastaan väliaikaisestikin, yhteisön sääntöjen täyden tehokkuuden ja vaikutuksen - -

- - yhteisön oikeuden täyttä tehokkuutta heikentäisi yhtä paljon se, että kansallisen oikeuden säännössä voitaisiin estää yhteisön oikeudessa säänneltyä riitaa käsittelevää tuomioistuinta määräämästä turvaamistoimista, joilla se turvaa täyden tehokkuuden yhteisön oikeuden perusteella vaadittujen oikeuksien olemassaolosta annettavalle tuomiolle. Tämän vuoksi tuomari, joka kyseisessä tilanteessa määräisi turvaamistoimista, jollei kansallisen oikeuden säännössä tätä estettäisi, on velvollinen olemaan soveltamatta tätä sääntöä."

43 Asioissa Simmenthal ja Factortame annetut tuomiot olivat tarpeen sen varmistamiseksi, että asiaa käsittelevää tuomioistuinta ei voitaisi estää antamasta täyttä vaikutusta yhteisön oikeuteen perustuville oikeuksille, joihin on vedottu kyseisessä kansallisessa oikeudenkäynnissä. Tuomiot osoittavat sen, miten yhteisön oikeus voi vaikuttaa hyvinkin merkittävällä tavalla kansalliseen oikeudenkäyntiin. On kuitenkin huomattava, että molemmissa asioissa yhteisön oikeuden vaikutuksena oli sellaisen kansallisen säännön soveltamatta jättäminen, joka olisi tehnyt yhteisön oikeuden mukaisten oikeuksien turvaamisen tuomioistuimessa täysin mahdottomaksi. Nämä tapaukset osoittavat siten, että yksityisellä henkilöllä on aina oltava mahdollisuus nostaa kanne kansallisessa tuomioistuimessa ja vaatia kansallista tuomioistuinta turvaamaan hänen yhteisön oikeuteen perustuvat oikeutensa. Tapausten perusteella ei voida päätellä, että kansallisella tuomioistuimella pitäisi kaikissa tilanteissa olla mahdollisuus yhteisön oikeuden mukaisesti ottaa viran puolesta käsiteltäväksi kysymyksiä, joihin asianosaiset eivät ole vedonneet.

44 Mielestäni tällaista mahdollisuutta ei voida perustella myöskään vetoamalla perustamissopimuksen 177 artiklaan. Yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännössä vahvistetaan, että jos yhteisön oikeuteen liittyvä kysymys tulee esille jäsenvaltion tuomioistuimessa, kansallisen oikeuden säännöissä ei voida estää kansallista tuomioistuinta saattamasta tätä kysymystä yhteisöjen tuomioistuimen käsiteltäväksi.(29) Mielestäni 177 artiklassa ei säännellä sitä esikysymystä, missä tilanteissa kansallinen tuomioistuin voi viran puolesta ottaa käsiteltäväksi yhteisön oikeuteen liittyvän kysymyksen. Asiassa Rheinmühlen antamassaan tuomiossa yhteisöjen tuomioistuin tosin totesi, että 177 artiklassa annetaan kansallisille tuomioistuimille toimivalta ja tarvittaessa asetetaan niille velvollisuus pyytää ennakkoratkaisua "heti, kun tuomari toteaa joko viran puolesta tai asianosaisten pyynnöstä, että riita koskee 177 artiklan ensimmäisessä kohdassa tarkoitettua kysymystä".(30) Yhteisöjen tuomioistuin ei mielestäni kuitenkaan tarkoittanut, että kansallisella tuomioistuimella pitäisi aina olla mahdollisuus ottaa viran puolesta käsiteltäväksi yhteisön oikeuteen liittyvä kysymys; asiayhteydessään tulkittuna tuomio asiassa Rheinmühlen koskee kansallisen tuomioistuimen toimivaltaa pyytää yhteisöjen tuomioistuimelta ennakkoratkaisua yhteisön oikeuteen liittyvästä kysymyksestä, joka oli jo tullut esille, kansallisen oikeuden sellaisten sääntöjen estämättä, joiden olisi voitu tulkita rajoittavan tätä toimivaltaa. Lisäksi asiassa Rheinmühlen omaksutun sanamuodon perusteella on selvää, että 177 artiklassa, jonka toisessa ja kolmannessa kohdassa viitataan siihen, että yhteisön oikeuteen liittyvä kysymys "tulee esille" jäsenvaltion tuomioistuimessa, ei edellytetä, että kysymys tulee esille asianosaisen aloitteesta. Oikeuskäytännössä vahvistetaan, että 177 artiklaa sovelletaan myös silloin, kun kansallinen tuomioistuin "toteaa viran puolesta", että yhteisön oikeuteen liittyvällä kysymyksellä voi olla merkitystä.(31) Oikeuskäytännöstä ei kuitenkaan voida päätellä, että kansallisella tuomioistuimella on oltava 177 artiklan mukaisesti mahdollisuus ottaa viran puolesta käsiteltäväksi yhteisön oikeuteen liittyvä kysymys kaikissa tilanteissa ja käsittelyn kaikissa vaiheissa.

45 Tämä näkemys vahvistetaan asiassa Verholen(32) annetussa tuomiossa, jossa yhteisöjen tuomioistuin viittasi asiassa Rheinmühlen annetun tuomion edellä olevaan lainaukseen, ja totesi, että yhteisön oikeudessa ei estetä kansallista tuomioistuinta tutkimasta viran puolesta sitä, ovatko kansalliset säännöt sopusoinnussa direktiivin kanssa, jos yksilö ei ole vedonnut tähän direktiiviin kansallisessa tuomioistuimessa. Yhteisöjen tuomioistuin ei noudattanut julkisasiamies Darmonin ratkaisuehdotusta, jonka mukaan kansallisella tuomioistuimella on velvollisuus ottaa viran puolesta esille yhteisön oikeuden säännön olemassaolo.(33)

46 Mielestäni tämän vuoksi kansallisessa oikeudessa voidaan estää kansallista tuomioistuinta tutkimasta yhteisön oikeuteen liittyvää kysymystä, johon asianosainen ei ole vedonnut kansallisessa oikeudessa säädettyjen menettelysääntöjen mukaisesti, jos nämä menettelysäännöt ovat yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännössä vahvistettujen edellytysten mukaisia; näiden edellytysten mukaan kansallisissa säännöissä ei saa asettaa yhteisön oikeuteen ja kansalliseen oikeuteen liittyviä kysymyksiä eriarvoiseen asemaan, eivätkä säännöt saa johtaa siihen, että yhteisön oikeudessa vahvistettujen oikeuksien turvaaminen on suhteettoman vaikeaa.

Ratkaisuehdotus

47 Edellä esitetyn perusteella olen sitä mieltä, että esitetty kysymys olisi ratkaistava seuraavasti:

Yhteisön oikeus ei ole ristiriidassa sellaisen kansallisen säännöksen kanssa, jonka mukaan kansallinen tuomioistuin ei saa ottaa huomioon sellaista yhteisön oikeuteen liittyvää perustetta, jota riita-asian asianosainen ei ole esittänyt asetetussa määräajassa, sillä edellytyksellä, että tätä sääntöä sovelletaan erottelematta vastaavanlaisiin kansalliseen oikeuteen liittyviin perusteisiin ja että se ei tee suhteettoman vaikeaksi yhteisön oikeudessa taattujen oikeuksien turvaamista.

(1) - Belgian hallituksen huomautuksien mukaan veroviranomaiset "statue en fonctionnaire et n'exerce aucune fonction judiciaire mais sa décision sur la contestation faisant l'objet de la réclamation est un acte de juridiction qui a l'autorité de la chose jugée". Veroviranomaisten asemasta Luxemburgissa, ks. asia C-24/92 Corbiau (Kok. 1993, s. I-1277).

(2) - 10.4.1992 annetulla kuninkaallisella asetuksella (Moniteur belge, 30.7.1992) toteutetun tuloveroa koskevien säännösten yhteensovittamisen seurauksena 267-276 pykälä on siirretty 366-375 pykäläksi verotusvuodesta 1992 alkaen.

(3) - CIR:n 267 pykälä.

(4) - CIR:n 272 pykälä.

(5) - CIR:n 273 pykälä.

(6) - Ks. edellä alaviite 2. Nämä pykälät on nyt siirretty 377-385 pykäläksi.

(7) - CIR:n 278-280 pykälä.

(8) - Korkeimman oikeuden 10.12.1990 antama tuomio.

(9) - Korkeimman oikeuden 10.4.1962 antama tuomio, ks. myös "Commentaire administratif" du code des impôts sur les revenus.

(10) - Ks. esim. asia 2/74, Reyners (Kok. 1974, s. 631).

(11) - Asia 270/83, komissio v. Ranska (Kok. 1986, s. 273).

(12) - Asia C-330/91, Commerzbank (Kok. 1993, s. I-4017).

(13) - Ks. esim. asia 33/76, Rewe (Kok. 1976, s. 1989, tuomion 5 kohta); asia 199/82, San Giorgio (Kok. 1983, s. 3595, 12 kohta); asia C-208/90, Emmot (Kok. 1991, s. I-4269, 16 kohta). Ks. myös yhdistetyt asiat C-31/91-C-44/91, Lageder ym. (Kok. 1991, s. I-1761, 27-29 kohta).

(14) - Ks. asia San Giorgio, johon viitataan alaviitteessä 13, tuomion 14 kohta; yhdistetyt asiat C-6/90 ja C-9/90, Francovich ym. (Kok. 1991, s. I-5357, 43 kohta).

(15) - Yhdistetyt asiat 79/63 ja 82/63, Reynier v. komissio (Kok. 1964, s. 511, 527).

(16) - Ks. yhdistetyt asiat 29/63, 31/63, 36/63, 39-47/63, 50/63 ja 51/63, Usines de la providence v. korkea viranomainen (Kok. 1965, s. 1123, julkisasiamies Roemerin ratkaisuehdotus, s. 1174).

(17) - Asia San Giorgio, johon viitataan alaviitteessä 13, tuomion 17 kohta.

(18) - Asia 240/87, Deville v. Administration de Impôts (Kok. 1988, s. 3513). Ks. myös asia 309/85, Barra v. Belgia ym. (Kok. 1988, s. 355).

(19) - Asia Emmot, johon viitataan alaviitteessä 13.

(20) - Ks. asia Rewe, johon viitataan alaviitteessä 13, tuomion 5 kohta; asia Emmot, johon viitataan alaviitteessä 13, tuomion 17 kohta.

(21) - Asia 106/77, Simmenthal (Kok. 1978, s. 629).

(22) - Asia C-213/89, Factortame ym. (Kok. 1990, s. I-2433).

(23) - Ks. esim. asia 33/72, Gunnella v. komissio (Kok. 1973, s. 475).

(24) - Asia 20/88, Roquette frères v. komissio (Kok. 1989, s. 1553); ks. julkisasiamies Darmonin ratkaisuehdotus, 13 kohta.

(25) - Ks. asia 6/64, Costa (Kok. 1964, s. 1195).

(26) - Tuomion 21 kohta.

(27) - Tuomion 19 kohta.

(28) - Tuomion 20 ja 21 kohta.

(29) - Asia 166/73, Rheinmühlen-Düsseldorf (Kok. 1974, s. 33, tuomion 3 ja 4 kohta). Ks. myös asia 146/73, Rheinmühlen-Düsseldorf (Kok. 1974, s. 139); yhdistetyt asiat C-87/90, C-88/90 ja C-89/90, Verholen ym. (Kok. 1991, s. I-3757, 15 kohta) ja asia C-348/89, Mecanarte (Kok. 1991, s. I-3277, 44 ja 48 kohta).

(30) - Asia 166/73, johon viitataan alaviitteessä 29, tuomion 3 kohta.

(31) - Ks. myös asia 126/80 Salonia (Kok. 1981, s. 1563, tuomion 7 kohta).

(32) - Tähän tuomioon viitataan edellä alaviitteessä 29.

(33) - Ratkaisuehdotuksen 19 kohta.