Asia C-337/08

X Holding BV

vastaan

Staatssecretaris van Financiën

(Hoge Raad der Nederlandenin esittämä ennakkoratkaisupyyntö)

”EY 43 ja EY 48 artikla — Verolainsäädäntö — Yhteisövero — Kotimaisesta emoyhtiöstä ja sen yhdestä tai useammasta kotimaisesta tytäryhtiöstä koostuva verotuksellinen yksikkö — Voittojen verottaminen emoyhtiön verotuksessa — Ulkomaisten tytäryhtiöiden jättäminen verotuksellisen yksikön ulkopuolelle”

Julkisasiamies J. Kokottin ratkaisuehdotus 19.11.2009 I ‐ 1218

Unionin tuomioistuimen tuomio (toinen jaosto) 25.2.2010 I ‐ 1237

Tuomion tiivistelmä

Henkilöiden vapaa liikkuvuus – Sijoittautumisvapaus – Verolainsäädäntö – Yhteisövero

(EY 43 ja EY 48 artikla)

EY 43 ja EY 48 artikla eivät ole esteenä sellaiselle jäsenvaltion sääntelylle, jossa emoyhtiölle annetaan mahdollisuus muodostaa verotuksellinen yksikkö kotimaisen tytäryhtiönsä kanssa mutta evätään mahdollisuus tällaisen verotuksellisen yksikön muodostamiseen ulkomaisen tytäryhtiön kanssa sillä perusteella, että jälkimmäiseen tytäryhtiöön ei sovelleta kyseisen jäsenvaltion verolainsäädäntöä.

Tällaisen etuuden epäämisellä emoyhtiöltä, jolla on tytäryhtiöitä toisessa jäsenvaltiossa, rajoitetaan sijoittautumisvapautta, sillä se on omiaan tekemään emoyhtiöiden sijoittautumisvapauden käyttämisestä vähemmän houkuttelevaa, sillä ne ovat tästä syystä haluttomampia perustamaan tytäryhtiötä muissa jäsenvaltiossa. Tässä mielessä sellaisen kotimaisen emoyhtiön tilanne, joka haluaa muodostaa kotimaisen tytäryhtiönsä kanssa verotuksellisen yksikön, ja sellaisen kotimaisen emoyhtiön tilanne, joka haluaa muodostaa verotuksellisen yksikön yhdessä toisessa jäsenvaltiossa olevan tytäryhtiönsä kanssa, ovat tällaisen verotusjärjestelmän tavoitteisiin nähden objektiivisesti arvioituina toisiinsa rinnastettavissa, koska emoyhtiö pyrkii molemmissa tapauksissa pääsemään kyseessä olevan järjestelmän piiriin, joka mahdollistaa muun muassa samaan verotukselliseen yksikköön sisällytettyjen yhtiöiden voittojen ja tappioiden konsolidoinnin emoyhtiössä sekä konsernissa toteutettujen toimenpiteiden pitämisen verotuksellisesti neutraaleina.

Tällainen verotusjärjestelmä on kuitenkin perusteltu tarpeella säilyttää jäsenvaltioiden välinen verotusvallan jako. Koska emoyhtiö saa vuosittain mielensä mukaan päättää yhdistymisestään verotukselliseksi yksiköksi tytäryhtiönsä kanssa ja voi yhtä vapaasti päättää tällaisen yksikön purkamisesta, mahdollisuus sisällyttää ulkomainen tytäryhtiö samaan verotukselliseen yksikköön johtaisi nimittäin siihen, että emoyhtiö voisi valita vapaasti tytäryhtiön tappioihin sovellettavan verosääntelyn ja paikan, jossa tappiot otetaan huomioon. Koska verotuksellisen yksikön piiri on tällä tavoin muutettavissa, sen hyväksyminen, että ulkomainen tytäryhtiö voidaan sisällyttää tällaiseen yksikköön, johtaisi siihen, että emoyhtiö voi vapaasti valita jäsenvaltion, jossa se käyttää tällaisen tytäryhtiön tappiot.

Kun tarkastellaan tällaisen verotusjärjestelmän oikeasuhteisuutta se, että jäsenvaltio päättää sallia ulkomaisen kiinteän toimipaikan tappioiden tilapäisen vähentämisen yrityksen päätoimipaikan sijaintipaikassa, ei tarkoita, että jäsenvaltion olisi laajennettava tämä etuus koskemaan myös kyseisessä jäsenvaltiossa olevan emoyhtiön ulkomaisia tytäryhtiöitä. Toisessa jäsenvaltiossa olevat kiinteät toimipaikat ja ulkomaiset tytäryhtiöt eivät nimittäin ole toisiinsa rinnastettavassa tilanteessa kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi tehdyn sopimuksen mukaisen verotusvallan jaon suhteen, koska tytäryhtiö on itsenäisenä oikeushenkilönä yleisesti verovelvollinen siinä tällaisen sopimuksen osapuolena olevassa valtiossa, jossa sen kotipaikka on, mutta tämä ei päde toisessa jäsenvaltiossa olevaan kiinteään toimipaikkaan, joka puolestaan kuuluu lähtökohtaisesti osittain lähtöjäsenvaltion verotustoimivallan piiriin. EY 43 artiklan ensimmäisen kohdan toisessa virkkeessä toki annetaan talouden toimijoille mahdollisuus valita vapaasti sopivin oikeudellinen muoto toimintansa harjoittamiseen toisessa jäsenvaltiossa eikä tätä valinnan mahdollisuutta voida rajoittaa syrjivillä verosäännöksillä. Lähtöjäsenvaltiolla on kuitenkin vapaus määrittää ulkomailla toimivien kotimaisten yhtiöiden sijoittautumisen eri muotojen verotuksen edellytykset ja taso edellyttäen, että niille myönnetään kohtelu, joka ei ole syrjivä niihin rinnastettavissa oleviin kotimaisiin toimintamuotoihin nähden. Koska toisessa jäsenvaltiossa olevat kiinteät toimipaikat ja ulkomaiset tytäryhtiöt eivät ole toisiinsa rinnastettavassa tilanteessa verotusvallan jaon suhteen, lähtöjäsenvaltiolla ei ole velvollisuutta soveltaa ulkomaisiin tytäryhtiöihin samaa verotusjärjestelmää kuin ulkomaisiin kiinteisiin toimipaikkoihin. Näin ollen kyseessä olevan verotusjärjestelmän on katsottava olevan oikeassa suhteessa sen tavoitteisiin.

(ks. 19, 24, 31–33, 37–40, 42 ja 43 kohta sekä tuomiolauselma)