/* KOM/2011/0121 lopullinen/2 - 2011/0058 (CNS) */ Ehdotus NEUVOSTON DIREKTIIVI yhteisestä yhdistetystä yhtiöveropohjasta (CCCTB)





SISÄLLYSLUETTELO PERUSTELUT 4 1. EHDOTUKSEN TAUSTA 4 2. KUULEMISET JA VAIKUTUSTEN ARVIOINTI 6 3. EHDOTUKSEEN LIITTYVÄT OIKEUDELLISET NÄKÖKOHDAT 10 4. TALOUSARVIOVAIKUTUKSET 11 NEUVOSTON DIREKTIIVI yhteisestä yhdistetystä yhtiöveropohjasta (CCCTB) 12 I LUKU - SOVELTAMISALA 17 II LUKU - PERUSKÄSITTEET 18 III LUKU - TÄSSÄ DIREKTIIVISSÄ SÄÄDETYN JÄRJESTELMÄN VALITSEMINEN 22 IV LUKU - VEROPOHJAN LASKENTA 23 V LUKU - AJOITUS JA MÄÄRÄLLINEN ILMAISEMINEN 26 VI LUKU - KÄYTTÖOMAISUUDESTA TEHTÄVÄT POISTOT 32 VII LUKU - TAPPIOT 36 VIII LUKU - TÄSSÄ DIREKTIIVISSÄ SÄÄDETTYYN JÄRJESTELMÄÄN LIITTYMISTÄ JA SIITÄ POISTUMISTA KOSKEVAT SÄÄNNÖKSET 36 IX LUKU - YHDISTÄMINEN 38 X LUKU - KONSERNIIN LIITTYMINEN JA SIITÄ POISTUMINEN 41 XI LUKU - YRITYSTEN UUDELLEENORGANISOINNIT 43 XII LUKU - KONSERNIN JA MUIDEN YRITYSTEN VÄLINEN TOIMINTA 44 XIII LUKU - ETUYHTEYDESSÄ OLEVIEN YRITYSTEN VÄLISET LIIKETAPAHTUMAT 46 XIV LUKU - VÄÄRINKÄYTÖKSIÄ KOSKEVAT SÄÄNNÖT 47 XV LUKU - LÄPINÄKYVÄT YRITYKSET 50 XVI LUKU - YHDISTETYN VEROPOHJAN JAKAMINEN 50 XVII LUKU - HALLINTO JA MENETTELYT 57 XVIII LUKU - LOPPUSÄÄNNÖKSET 67 LIITTEET 70 LIITE I 70 LIITE II 73 LIITE III 76 PERUSTELUT 1. EHDOTUKSEN TAUSTA Yhteisen yhdistetyn yhtiöveropohjan (CCCTB) tarkoituksena on purkaa eräät merkittävimmät kasvua hidastavat verotukselliset esteet sisämarkkinoilla. Koska yhteisiä yhtiöverosääntöjä ei ole, kansallisten verojärjestelmien keskinäinen vaikutus johtaa usein liikaverotukseen ja siihen, että yrityksille aiheutuu suuria hallinnollisia rasitteita ja korkeita kustannuksia verosäännösten noudattamisesta. Tällainen tilanne ei kannusta tekemään investointeja EU:ssa eikä vastaa tiedonannossa ”Eurooppa 2020 – Älykkään, kestävän ja osallistuvan kasvun strategia”[1] vahvistettuja prioriteetteja. CCCTB on tärkeä aloite, jolla pyritään poistamaan esteet sisämarkkinoiden toteutumiselta[2]. Vuotuisessa kasvuselvityksessä[3] CCCTB katsottiin kasvua kiihdyttäväksi aloitteeksi, joka on toteutettava etupainotteisesti kasvun ja työpaikkojen luomisen edistämiseksi. Ehdotetulla yhteisellä lähestymistavalla varmistettaisiin kansallisten verojärjestelmien johdonmukaisuus, mutta verokantoja ei yhdenmukaistettaisi. Verokannoilla käytävää tervettä kilpailua on kannustettava. Verokantojen erojen vuoksi sisämarkkinoilla voidaan edelleen harjoittaa verokilpailua jossakin määrin, ja tällainen terve kilpailu lisää läpinäkyvyyttä ja antaa jäsenvaltioille mahdollisuuden tarkastella kilpailukykyään ja budjettitarpeitaan, kun ne vahvistavat verokantansa. CCCTB:ssä otetaan huomioon verojärjestelmien uudelleentarkastelu ja siirtyminen Eurooppa 2020 -strategiassa mainittuun kasvua edistävään ja vihreään verotukseen. Yhteistä pohjaa suunniteltaessa yhtenä ehdotuksen keskeisenä tekijänä oli tutkimuksen ja kehityksen tukeminen. CCCTB:ssä kaikki tutkimukseen ja kehitykseen liittyvät menot ovat vähennyskelpoisia. Tämä kannustaa järjestelmän valitsevia yrityksiä jatkamaan investointeja tutkimukseen ja kehitykseen. Tappioiden kuittaaminen yli rajojen supistanee yhdistettyä veropohjaa CCCTB-järjestelmässä, mutta yleensä yhteinen veropohja johtaisi kuitenkin tilanteeseen, jossa veropohja on keskimäärin laajempi kuin nykyisessä järjestelmässä lähinnä sen vuoksi, että omaisuuserien poistomahdollisuus säilytetään. Markkinaehtoperiaatteeseen perustuvien siirtohinnoittelumuodollisuuksien noudattamisesta aiheutuvat korkeat kustannukset ovat merkittävä este sisämarkkinoilla. Läheisesti integroituneiden konsernien yleisin organisoitumistapa osoittaa selkeästi, että markkinaehtoperiaatteen mukainen liiketapahtumakohtainen hinnoittelu ei välttämättä ole enää soveltuvin ratkaisu voitonjaolle. Tappiot voidaan kuitata rajojen yli ainoastaan harvoissa tapauksissa EU:n sisällä, mikä johtaa rajatylittävää toimintaa harjoittavien yhtiöiden liikaverottamiseen. Kaksinkertaista verotusta koskevat sopimukset eivät myöskään sovellu kaksinkertaisen verotuksen estämiseen sisämarkkinoilla, sillä ne on suunniteltu toimimaan kahdenvälisissä yhteyksissä globaalilla tasolla eikä läheisesti integroidussa ympäristössä. CCCTB on veropohjan laskentaa koskeva yhteinen sääntökokonaisuus, jota sovelletaan EU:ssa verotuksellista kotipaikkaansa pitäviin yhtiöihin ja kolmansien maiden yhtiöiden EU:ssa sijaitseviin sivuliikkeisiin. Yhteisessä verokehyksessä on erityisesti sääntöjä kunkin yhtiön (tai sivuliikkeen) yksittäisen verotettavan tuloksen laskennasta, näiden tulosten yhdistämisestä kun kyseessä on konserni ja yhdistetyn veropohjan jakamisesta kullekin asianomaiselle jäsenvaltiolle. CCCTB on avoin kaikille yhtiöille niiden koosta riippumatta. Monikansallisilta yhtiöiltä poistuisivat eräät sisämarkkinoiden veroesteet, ja pk-yrityksille aiheutuisi vähemmän kustannuksia sääntöjen noudattamisesta silloin, kun ne päättävät laajentaa kaupallista toimintaansa toiseen jäsenvaltioon. Järjestelmä perustuu vapaaehtoisuuteen. Koska kaikki yhtiöt eivät käy kauppaa rajojen yli, CCCTB ei aiheuta uuteen verojärjestelmään siirtymiskustannuksia yhtiöille, jotka eivät aio laajentaa toimintaansa kansallisen alueensa ulkopuolelle. Yhdenmukaistaminen koskee ainoastaan veropohjan laskentaa eikä se vaikuta kirjanpitoon. Jäsenvaltiot jatkavat siis kansallisten kirjanpitosääntöjensä soveltamista. CCCTB-järjestelmällä otetaan käyttöön yhtiöiden veropohjan laskentaa koskevat autonomiset säännöt, jotka eivät vaikuta vuotuisten eikä konsolidoitujen tilinpäätösten laadintaan. Verokantoja ei ole tarkoitus yhdenmukaistaa. Kukin jäsenvaltio soveltaa omaa verokantaansa osuuteensa veronmaksajien veropohjasta. CCCTB-järjestelmässä konsernien olisi sovellettava yhtä verosääntökokonaisuutta koko unionissa ja asioitava vain yhden verohallinnon kanssa (ns. yhden luukun järjestelmä). Yhtiöön, joka valitsee CCCTB:n, ei enää sovellettaisi kansallisia yhtiöverojärjestelyjä niillä aloilla, joita yhteiset säännöt koskevat. Yhtiöön, joka ei täytä ehtoja CCCTB-järjestelmän soveltamiseksi tai ei valitse sitä, sovelletaan edelleen kansallisia yhtiöverosääntöjä, joihin voivat kuulua esim. erityiset tutkimusta ja kehitystä koskevat verohelpotusjärjestelmät. Kansallisten rajojen yli toimintaa harjoittavat yritykset hyötyvät mahdollisuudesta kompensoida tappioita rajojen yli ja yhtiöverosääntöjen noudattamisesta aiheutuvien kustannusten alenemisesta. Järjestelmässä voitot ja tappiot yhdistettäisiin välittömästi EU:n laajuisten veropohjien laskentaa varten, mikä vähentäisi liikaverotusta rajatylittävissä tilanteissa ja parantaisi siten verotuksen neutraaliutta kotimaisten ja rajatylittävien toimintojen välillä. Tämä auttaisi hyödyntämään paremmin sisämarkkinoiden tarjoamia mahdollisuuksia. EU:n monikansallisista yrityksistä valitusta otannasta tehtyjen laskelmien perusteella keskimäärin noin 50 prosenttia muista kuin monikansallisista rahoituslaitoskonserneista ja 17 prosenttia monikansallisista rahoituslaitoskonserneista voisi hyötyä suoraan välittömästä tappioiden kompensoinnista rajojen yli. Yksi merkittävistä CCCTB:n tuomista hyödyistä on se, että yhtiöille sääntöjen noudattamisesta aiheutuvat kustannukset alenevat. Tutkimuksen mukaan tällaiset verotukseen liittyvistä toistuvista tehtävistä aiheutuvat kustannukset alenisivat CCCTB-järjestelmässä noin 7 prosenttia. Sääntöjen noudattamisesta aiheutuvien tosiasiallisten ja koettujen kustannusten alenemisen uskotaan vaikuttavan merkittävällä tavalla yritysten mahdollisuuteen ja halukkuuteen laajentua ulkomaille keskipitkällä ja pitkällä aikavälillä. CCCTB:n odotetaan lyhentävän huomattavasti sääntöjen noudattamiseen kuluvaa aikaa ja siitä aiheutuvia menoja, kun monikansallinen yhtiö perustaa uuden tytäryhtiön toiseen jäsenvaltioon. Selvitykseen osallistuneet veroasiantuntijat arvioivat, että suuri yhtiö käyttää keskimäärin yli 140 000 euroa (0,23 prosenttia liikevaihdostaan) veroihin liittyviin kuluihin perustaessaan uuden tytäryhtiön toiseen jäsenvaltioon. CCCTB alentaa näitä kustannuksia 87 000 eurolla eli 62 prosenttia. Keskikokoiselle yhtiölle aiheutuvat säästöt ovat vielä huomattavammat, koska menojen odotetaan vähenevän 128 000 eurosta (0,55 prosenttia liikevaihdosta) 42 000 euroon eli 67 prosenttia. Ehdotus hyödyttää kaikkia yhtiöitä niiden koosta riippumatta. Se on kuitenkin erityisen hyödyllinen tuettaessa ja kannustettaessa pk-yrityksiä käyttämään hyödyksi sisämarkkinoiden tarjoamia etuja siten kuin eurooppalaisia pk-yrityksiä tukevan aloitteen[4] uudelleentarkastelussa vahvistetaan. CCCTB:n ansiosta veroesteet ja hallinnolliset rasitteet vähenevät, joten toiminnan laajentaminen EU:n sisällä tulee helpommaksi ja halvemmaksi pk-yrityksille. Rajat ylittävää toimintaa harjoittavat pk-yritykset, jotka valitsevat CCCTB:n käytön, voivat laskea yhtiöveropohjansa ainoastaan yhtä sääntökokonaisuutta noudattaen. CCCTB täydentää yksityistä eurooppayhtiötä koskevaa ehdotusta, josta käytävät keskustelut jatkuvat neuvostossa. EU:ssa toimivien yhtiöiden veropohjan laskentaa koskeva yhteinen kehys olisi erityisen hyödyllinen useissa jäsenvaltioissa toimiville yksityisille eurooppayhtiöille. Ehdotuksella ei pyritä vaikuttamaan verotuloihin, ja sen vaikutuksia jäsenvaltioiden väliseen veropohjien jakoon on analysoitu. Järjestelmän vaikutus jäsenvaltioiden tuloihin riippuu loppujen lopuksi siitä, miten erilaisia veroinstrumentteja tai sovellettavia verokantoja mahdollisesti mukautetaan kansallisilla toimenpiteillä. Tältä osin on vaikea ennustaa järjestelmän tarkkaa vaikutusta kuhunkin jäsenvaltioon. Jos kuitenkin veropohjan kohdentaminen jäsenvaltioiden välillä ei vastaa liiketoiminnan laajuutta, voidaan poikkeuksellisesti soveltaa suojalausekkeessa mainittavaa vaihtoehtoista menetelmää. Direktiiviin sisältyy lisäksi lauseke vaikutusten arvioimisesta uudelleen viisi vuotta direktiivin voimaantulon jälkeen. Vapaaehtoisen järjestelmän käyttöönotto tarkoittaa luonnollisesti sitä, että jäsenvaltioiden verohallintojen on hallinnoitava kahta erilaista verojärjestelmää (CCCTB ja niiden oma kansallinen yhtiöverojärjestelmä). Toisaalta CCCTB:n käyttöönotto vähentää yhtiöiden mahdollisuutta verosuunnitteluun siirtohinnoittelua ja jäsenvaltioiden verojärjestelmien välisiä yhteensopimattomuuksia hyväksi käyttämällä. Unionin tuomioistuimeen saatettavat riitatapaukset ja kaksinkertaista verotusta koskevissa sopimuksissa määrätyt keskinäiset sopimusmenettelyt vähenevät. Jäsenvaltioiden verohallintoja on tarkoitus auttaa CCCTB:n täytäntööpanoa edeltävässä vaiheessa EU:n FISCALIS-ohjelman kautta. Tässä ehdotuksessa on yhtiöverotusta koskevat yhteiset säännöt. Siinä täsmennetään, kuka voi valita järjestelmän käytön, kuinka veropohja lasketaan ja mitkä ovat yhdistämisessä sovellettava muuttujat ja tekijät. Siinä on myös väärinkäytöksiä koskevia sääntöjä, ja siinä määritellään, kuinka yhdistetty veropohja jaetaan ja kuinka jäsenvaltioiden olisi hallinnoitava CCCTB:tä yhden luukun järjestelmää noudattaen. 2. KUULEMISET JA VAIKUTUSTEN ARVIOINTI (a) Kuulemiset Kun yhtiöverotusta koskeva tutkimus julkaistiin 2001, komissio käynnisti asiasta laajan julkisen keskustelun ja järjesti useita konsultaatioita. Tärkein vaihe oli CCCTB-työryhmän perustaminen. Tähän työryhmään kuului verohallintojen asiantuntijoita kaikista jäsenvaltioista. CCCTB-työryhmä perustettiin marraskuussa 2004, ja se piti 13 täysistuntoa huhtikuuhun 2008 mennessä. Lisäksi perustettiin kuusi alaryhmää, joiden tehtävänä oli tutkia tarkemmin tiettyjä aloja ja raportoida niistä CCCTB-työryhmälle. Kansallisten asiantuntijoiden tehtävänä oli teknisen avun ja neuvojen antaminen komission yksiköille. CCCTB-työryhmä kokoontui laajennetussa kokoonpanossa kolme kertaa (joulukuussa 2005, 2006 ja 2007). Näissä tilaisuuksissa annettiin liike-elämän, ammattialan ja tiedemaailman asiantuntijoille ja sidosryhmille mahdollisuus ilmaista näkemyksensä. Lisäksi komissio kuuli epävirallisesti useita liike-elämän järjestöjä ja ammatillisia yhdistyksiä kahdenvälisesti. Jotkut näistä eturyhmistä ilmaisivat kantansa virallisesti. Akateemisten tutkimusten tulokset otettiin myös huomioon. Näin komissio sai johtavilta tutkijoilta heidän kantansa eri järjestelmän piirteisiin. Komissio järjesti myös tilaisuudet Brysselissä (huhtikuussa 2002) ja Roomassa (joulukuussa 2003 puheenjohtajavaltion Italian kanssa). Helmikuussa 2008 komissio järjesti yhdessä erään akateemisen laitoksen kanssa Wienissä konferenssin, jossa keskusteltiin useista CCCTB-järjestelmän kannalta merkittävistä yksityiskohdista. Lopuksi komissio kuuli 20. lokakuuta 2010 jäsenvaltioiden, liike-elämän, ajatushautomojen ja akateemisten laitosten edustajia eräistä kohdista, joita komission yksiköt olivat tarkastelleet uudelleen ja kehittäneet huhtikuussa 2008 pidetyn CCCTB-työryhmän viimeisen kokouksen jälkeen. (b) Vaikutusten arviointi Erittäin yksityiskohtainen vaikutusten arviointi on tehty. Siinä on otettu huomioon seuraavien selvitysten tulokset: (i) European Tax Analyzer -tietokanta (ETA); (ii) tilintarkastustoimisto Price Waterhouse Cooperin (PWC) selvitys; (iii) Amadeus- ja Orbis-tietokannat (iv) Deloitte-konsulttiyrityksen selvitys ja (v) CORTAXin selvitys. Raportissa on noudatettu pääsihteeristön julkaisemia vaikutusten arviointia koskevia suuntaviivoja, joten siinä on i) kuvaus konsultaatioprosessista, ii) kuvaus ongelmista, iii) lausunto toimenpiteen tavoitteista, ja iv) vertailu sellaisten vaihtoehtoisten toimenpiteiden välillä, joilla samat tavoitteet voitaisiin saavuttaa. Vaikutustenarvioinnissa tarkastellaan erityisesti, olisiko otettava käyttöön yhteinen veropohja, joka ei ole yhdistetty (CCTB), vai yhteinen yhdistetty veropohja (CCCTB), ja olisiko järjestelmän oltava pakollinen vai vapaaehtoinen. Siinä verrataan myös eri vaihtoehtojen taloudellisia, sosiaalisia ja ympäristöllisiä vaikutuksia. Eri vaihtoehtojen vertailu Vaikutusten arvioinnissa tarkastellaan eri vaihtoehtoja. Tarkoituksena on parantaa Euroopan yhtiöiden kilpailukykyä antamalla niille mahdollisuus laskea EU:n laajuiset voittonsa yhtä sääntökokonaisuutta noudattaen ja näin ollen valita niiden tarpeisiin parhaiten soveltuvan lainsäädännöllisen ympäristön ja samalla välttää 27 erilaisen kansallisen verojärjestelmän aiheuttamat verokustannukset. Raportissa tarkastellaan neljää vaihtoehtoa, joita verrataan tilanteeseen, jossa toimia ei toteuteta (vaihtoehto 1): i) Vapaaehtoinen yhteinen yhtiöveropohja (vapaaehtoinen CCTB): EU:ssa verotuksellista kotipaikkaansa pitävät yhtiöt (ja EU:ssa sijaitsevat kiinteät toimipaikat) voisivat laskea veropohjansa koko unionissa sovellettavaa yhteistä sääntökokonaisuutta noudattaen ja jättää huomioimatta 27 erilaista kansallista yhtiöverojärjestelmää. Konsernin sisäisiin liiketapahtumiin sovellettaisiin edelleen erillistä kirjanpitoa (eli markkinaehtoperiaatteen mukaista liiketapahtumakohtaista hinnoittelua), sillä järjestelmään ei kuuluisi verotettavien tulosten yhdistäminen (vaihtoehto 2). ii) Pakollinen yhteinen yhtiöveropohja (pakollinen CCTB): kaikkien vaatimukset täyttävien EU:ssa verotuksellista kotipaikkaansa pitävien yhtiöiden (ja EU:ssa sijaitsevien kiinteiden toimipaikkojen) olisi laskettava veropohjansa koko unionissa sovellettavaa yhteistä sääntökokonaisuutta noudattaen. Uusilla säännöillä korvattaisiin nykyiset 27 kansallista yhtiöverojärjestelmää. Koska voittoja ja tappioita ei yhdistettäisi, konsernin sisäisten liiketapahtumien voitonjako määritettäisiin edelleen erillisellä kirjanpidolla (vaihtoehto 3) (iii) Vapaaehtoinen yhteinen yhdistetty yhtiöveropohja (vapaaehtoinen CCCTB): EU:n laajuista yhdistettyä veropohjaa koskevaa yhteistä sääntökokonaisuutta voitaisiin soveltaa nykyisten 27 kansallisen yhtiöverojärjestelmän asemesta ja sen sijaan, että etuyhteydessä oleville yrityksille tuottoja jaettaessa käytetään erillistä kirjanpitoa. Kunkin konserniyhtiön (EU:ssa verotuksellista koripaikkaansa pitävä yhtiö tai EU:ssa sijaitseva kiinteä toimipaikka) verotettavat tulokset yhdistettäisiin yhteiseksi veropohjaksi ja jaettaisiin uudelleen etukäteen sovittua jakokaavaa käyttäen. Tässä vaihtoehdossa EU:ssa verotuksellista kotipaikkaansa pitävät yhtiöt ja/tai unionin ulkopuolella verotuksellista kotipaikkaansa pitävien yhtiöiden omistamat EU:ssa sijaitsevat kiinteät toimipaikat voisivat soveltaa CCCTB-järjestelmää, jos ne täyttävät konsernin muodostamista koskevat ehdot ja kaikki nämä ehdot täyttävät samaan konserniin kuuluvat yhtiöt valitsevat yhteisten sääntöjen soveltamisen (vaihtoehto 4). iv) Pakollinen yhteinen yhdistetty yhtiöveropohja (pakollinen CCCTB): EU:ssa verotuksellista kotipaikkaansa pitävien yhtiöiden ja unionin ulkopuolella verotuksellista kotipaikkaansa pitävien yhtiöiden omistamien EU:ssa sijaitsevien kiinteiden toimipaikkojen olisi pakko soveltaa CCCTB-sääntöjä, jos ne täyttävät konsernin muodostamista koskevat ehdot. Vaikutusten arviointi Vaikutusten arvioinnin taloudellisista tuloksista käy ilmi, että jos havaitut yhtiöveroesteet poistettaisiin, yritykset voisivat tehdä parempia taloudellisia valintoja ja parantaa siten talouden kokonaistehokkuutta. Vaihtoehtoinen ja pakollinen CCCTB johtaisivat molemmat hyvinvoinnin lievään paranemiseen. Vapaaehtoinen CCCTB on suositeltavampi vaihtoehto useista syistä. Kaksi tärkeintä vaikutusten arvioinnissa havaittua syytä ovat i) vaikutuksen työllisyyteen arvioidaan olevan parempi ja ii) se, että jokaisen unionin yhtiön ei tarvitse siirtyä uuteen veropohjan laskentatapaan (riippumatta siitä, toimiiko se yhdessä vai useammassa jäsenvaltiossa). Arvioituihin uudistuksiin uskotaan liittyvän merkittäviä vaikutuksia, jotka parantavat dynaamisuutta pitkällä aikavälillä. Useilla oikeudenkäyttöalueilla toimivien yhtiöiden epävarmuuden lieventyminen ja (tosiasiallisten ja koettujen) kustannusten pieneneminen ovat tärkeimpiä odotettuja parannuksia. Tämä johtaa loppujen lopuksi rajatylittävien investointien lisääntymiseen unionissa, koska eurooppalaiset ja ulkomaiset monikansalliset yritykset laajentavat toimintaansa entisestään ja aiemmin pelkästään kotimaassaan toimineet yhtiöt tekevät uusia investointeja toisissa jäsenvaltioissa. Erityisesti se, että yhtiöille ei enää aiheutuisi lisäkustannuksia velvoitteesta noudattaa erilaisia kansallisia verosääntöjä eikä niiden tarvitsisi asioida kuin yhden verohallinnon kanssa (yhden luukun järjestelmä), parantaa todennäköisesti yhtiöiden valmiuksia laajentua rajojen yli. Tämä hyödyttäisi erityisesti pk-yrityksiä, joihin nykyiset verosääntöjen noudattamisesta aiheutuvat korkeat kustannukset vaikuttavat kaikkein eniten. Vaikka vaikutusten arvioinnissa todetaan, että CCCTB:n käyttöönoton lopullinen vaikutus kokonaisverotuottoon riippuu jäsenvaltioiden omista poliittisista valinnoista, jäsenvaltioiden olisi pidettävä silmällä tulovaikutuksia erityisesti useiden jäsenvaltioiden erittäin vaikean budjettitilanteen vuoksi. Yleisesti ottaen yhteistä veropohjaa koskevat uudet säännöt johtaisivat tilanteeseen, jossa keskimääräinen veropohja on laajempi kuin nykyisessä järjestelmässä. Niiltä osin kun syntyy tappioita, joita kuitataan yli rajojen, verotettavien tulosten yhdistäminen yleensä pienentää yhteistä veropohjaa CCCTB:tä sovellettaessa. Järjestelmän vaikutus jäsenvaltioiden tuloihin riippuu loppujen lopuksi siitä, miten erilaisia veroinstrumentteja tai sovellettavia verokantoja mahdollisesti mukautetaan kansallisella tasolla. Tältä osin on vaikea ennustaa järjestelmän tarkkaa vaikutusta kuhunkin jäsenvaltioon. Direktiiviin sisältyy kuitenkin lauseke vaikutusten arvioimisesta uudelleen viiden vuoden kuluttua. 3. EHDOTUKSEEN LIITTYVÄT OIKEUDELLISET NÄKÖKOHDAT (a) Oikeusperusta Suora verolainsäädäntö kuuluu Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen 115 artiklan soveltamisalaan. Siinä määrätään, että kyseisen artiklan mukaisessa oikeudellisten toimenpiteiden lähentämisessä sovellettava oikeudellinen muoto on direktiivi. (b) Toissijaisuusperiaate Tämä ehdotus on toissijaisuusperiaatteen mukainen. CCCTB-järjestelmän tarkoituksena on poistaa verotukselliset esteet, jotka aiheutuvat lähinnä siitä, että unionissa sovellettavat 27 erilaista verojärjestelmää vaikeuttavat yhtiöiden toimintaa sisämarkkinoilla. Kunkin jäsenvaltion erikseen suunnittelemat ja täytäntöönpanemat koordinoimattomat toimet johtaisivat tällaiseen samanlaiseen tilanteeseen, jossa yhtiöiden olisi edelleen asioitava eri verohallinnon kanssa jokaisessa jäsenvaltiossa, jossa niillä on veronalaista toimintaa. Tässä ehdotetut säännöt, kuten rajatylittävien tappioiden hyvitys ja veroton konsernien uudelleenorganisointi, olisivat tehottomia ja aiheuttaisivat todennäköisesti markkinoiden vääristymistä (erityisesti kaksinkertaista verotusta tai verottamatta jättämistä), jos kukin jäsenvaltio soveltaisi omaa järjestelmäänsä. Erilaiset voitonjakoa koskevat kansalliset säännöt eivät myöskään yksinkertaistaisi nykyistä monimutkaista prosessia, jossa yritysten voitot jaetaan etuyhteydessä olevien yritysten kesken. Yhteinen lähestymistapa on siksi välttämätön tässä tapauksessa. Etuyhteydessä olevien yritysten veropohjan laskentaa, yhdistämistä ja jakamista koskevan yhteisen sääntökokonaisuuden odotetaan lieventävän nykyisten 27 erilaisen verojärjestelmän keskinäisen vaikutuksen synnyttämiä markkinavääristymiä. Lisäksi järjestelmän peruspilarit, erityisesti tappioiden hyvitys rajojen yli, verottomat konsernin sisäiset varojensiirrot ja konsernin veropohjan kohdentaminen jakokaavaa käyttäen, voivat toteutua vain yhteisessä sääntely-ympäristössä. Vastaavasti olisi laadittava hallintomenettelyä koskevat yhteiset säännöt, jotta yhden luukun hallintojärjestelmä voisi toimia. Tämä ehdotus koskee vain keskenään etuyhteydessä olevien yritysten välisen veropohjan laskentaa koskevien erilaisten kansallisten järjestelmien aiheuttamien veroesteiden poistamista. Yhtiöverotutkimuksen jälkeen tehdyssä työssä kävi ilmi, että nämä veroesteet voitaisiin poistaa parhaiten yhteisellä kehyksellä, jossa säännellään yhtiöveropohjan laskentaa sekä voittojen ja tappioiden yhdistämistä rajojen yli. Näitä asioita voidaan käsitellä ainoastaan unionin tasolla annetulla lainsäädännöllä, sillä ne ovat luonteeltaan lähinnä rajatylittäviä. Näin ollen tämä ehdotus on toissijaisuusperiaatteen mukainen, koska jäsenvaltioiden tasolla toteutetuilla toimilla ei voitaisi saavuttaa haluttuja tuloksia. (c) Suhteellisuusperiaate Tällä vapaaehtoisuuteen perustuvalla järjestelmällä saadaan havaittuihin ongelmiin kaikkein oikeasuhteisin ratkaisu. Sillä ei pakoteta yhtiöitä, jotka eivät aio harjoittaa toimintaa rajojen yli, maksamaan tarpeettomia hallintokustannuksia yhteisten sääntöjen täytäntöönpanosta, joista ei olisi niille mitään todellista hyötyä. Tämän aloitteen uskotaan luovan suotuisammat olosuhteet sisämarkkinoilla tehtäville investoinneille, koska verosääntöjen noudattamisesta aiheutuvien kustannusten uskotaan alenevan. Lisäksi yhtiöt saisivat todennäköisesti merkittävää hyötyä siirtohinnoittelumuodollisuuksien poistumisesta, verottomasta konsernin sisäisestä uudelleenorganisoinnista ja mahdollisuudesta siirtää tappiot rajojen yli saman konsernin sisällä. Positiiviset vaikutukset lienevät suuremmat kuin mahdollisesti lisääntyvät rahoitus- ja hallintokustannukset, joita kansallisille veroviranomaisille aiheutuisi alkuvaiheessa järjestelmän täytäntöönpanosta. Tässä ehdotetut toimenpiteet ovat soveltuvia ja tarpeellisia haluttujen tavoitteiden saavuttamiseksi (eli ovat suhteellisuusperiaatteen mukaisia). Ne koskevat erityisesti yhtiöveropohjan yhdenmukaistamista, joka on ehdoton edellytys havaittujen veroesteiden ja sisämarkkinoita vääristävien tekijöiden poistamiselle. Tältä osin olisi selvennettävä, että tällä ehdotuksella ei yhdenmukaisteta verokantoja millään tavalla (eikä aseteta vähimmäisverokantoja). Verokantojen määrittäminen kuuluu jäsenvaltioiden verotukselliseen suvereniteettiin, minkä vuoksi niistä määrätään kansallisessa lainsäädännössä. 4. TALOUSARVIOVAIKUTUKSET Tällä direktiiviehdotuksella ei ole vaikutuksia talousarvioon. 2011/0058 (CNS) Ehdotus NEUVOSTON DIREKTIIVI yhteisestä yhdistetystä yhtiöveropohjasta (CCCTB) EUROOPAN UNIONIN NEUVOSTO, joka ottaa huomioon Euroopan unionista tehdyn sopimuksen ja erityisesti sen 115 artiklan, ottaa huomioon komission ehdotuksen, sen jälkeen kun säädösehdotus on toimitettu kansallisille parlamenteille, ottaa huomioon Euroopan parlamentin lausunnon[5], ottaa huomioon Euroopan talous- ja sosiaalikomitean lausunnon[6], noudattaa erityistä lainsäätämisjärjestystä, sekä katsoo seuraavaa: 1. Yhtiöt, jotka haluavat harjoittaa unionin sisällä rajatylittävää liiketoimintaa, kohtaavat vakavia esteitä ja markkinavääristymiä, koska erilaisia yhtiöverojärjestelmiä on 27. Nämä esteet ja vääristymät haittaavat sisämarkkinoiden moitteetonta toimintaa. Ne jarruttavat unionissa tehtäviä investointeja ja ovat 3 päivänä maaliskuuta 2010 annetussa komission tiedonannossa ”Eurooppa 2020 – Älykkään, kestävän ja osallistuvan kasvun strategia”[7] vahvistettujen prioriteettien vastaisia. Ne ovat myös ristiriidassa erittäin kilpailukykyisen sosiaalisen markkinatalouden asettamien vaatimusten kanssa. 2. Rajatylittävän liiketoiminnan veroesteet ovat erityisen vakavia pienille ja keskisuurille yrityksille, joilla ei usein ole riittävästi resursseja selviytyä markkinoiden tehottomuudesta. 3. Jäsenvaltioiden välillä tehtävät kaksinkertaista verotusta koskevat sopimukset eivät ole tarkoituksenmukainen ratkaisu. Voimassa olevassa unionin yhtiöverolainsäädännössä käsitellään vain muutamia erityisongelmia. 4. Järjestelmä, jossa yhtiöt voivat pitää unionia yhtiöverotarkoituksissa yhtenä markkinana, helpottaisi unionissa verotuksellista kotipaikkaansa pitävien yritysten rajatylittävää toimintaa ja edistäisi tavoitetta tehdä unionista kansainvälisten investointien kannalta kilpailukykyisempi paikka. Tällainen järjestelmä saavutettaisiin helpoiten tekemällä mahdolliseksi se, että veronalaista toimintaa useammassa jäsenvaltiossa harjoittavat konsernit voisivat hoitaa verotuksensa unionissa noudattaen yhtä veropohjan laskentaa koskevaa sääntökokonaisuutta ja asioiden yhden verohallinnon kanssa (”yhden luukun järjestelmä”). Näitä sääntöjä olisi voitava soveltaa myös yrityksissä, jotka ovat unionissa yhtiöveron alaisia mutta jotka eivät kuulu mihinkään konserniin. 5. Koska verokantojen erot eivät aiheuta samoja esteitä, järjestelmällä (yhteinen yhdistetty yhtiöveropohja, CCCTB) ei ole tarpeen vaikuttaa kansallisia yhtiöverokantoja koskevaan jäsenvaltioiden harkintavaltaan. 6. Yksi tällaisen järjestelmän keskeisistä piirteistä on yhdistäminen, sillä yhtiöiden unionissa kohtaamat merkittävät veroesteet voidaan poistaa vain tällä tavalla. Järjestelmällä poistetaan siirtohinnoittelumuodollisuudet ja kaksinkertainen verotus konsernin sisällä. Lisäksi veronmaksajille aiheutuneet tappiot kuittautuvat automaattisesti muiden samaan konserniin kuuluvien yhtiöiden saamilla voitoilla. 7. Yhdistäminen edellyttää välttämättä sääntöjä tulosten jakamisesta sellaisten jäsenvaltioiden välillä, joihin konserniyhtiöitä on sijoittautunut. 8. Koska tällaisen järjestelmän pääasiallisena tarkoituksena on palvella rajatylittävää toimintaa harjoittavien yhtiöiden tarpeita, sen olisi oltava vapaaehtoinen ja voimassa olevia kansallisia yhtiöverojärjestelmiä täydentävä. 9. Järjestelmässä (yhteinen yhdistetty yhtiöveropohja, CCCTB) olisi oltava yhteinen sääntökokonaisuus yhtiöveropohjan laskennasta, sanotun kuitenkaan rajoittamatta neuvoston direktiiveissä 78/660/ETY[8] ja 83/349/ETY[9] sekä Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksessa (EY) N:o 1606/2002[10] vahvistettujen sääntöjen soveltamista. 10. Kaikkien tulojen olisi oltava veronalaisia, jollei niitä ole nimenomaisesti vapautettu verosta. 11. Osingoista ja konsernin ulkopuolisen yhtiön osakkeiden luovutuksesta saatavien tulojen sekä ulkomailla sijaitsevien kiinteiden toimipaikkojen voittojen olisi oltava verovapaita. Kaksinkertaisen verotuksen lieventämiseksi useimmat jäsenvaltiot eivät verota osinkoja ja osakkeiden luovutuksesta saatavia tuloja, koska täten vältytään tarpeelta laskea veronmaksajan oikeus saada hyvitystä ulkomailla maksetusta verosta erityisesti silloin, kun tällaisessa oikeudessa on otettava huomioon osinkoja jakaneen yhtiön maksama yhtiövero. Ulkomailla ansaitun tulon verovapaus täyttää myöskin saman yksinkertaistamistarpeen. 12. Korkoina ja rojalteina saatavia tuloja olisi verotettava, ja niistä maksettava lähdevero olisi hyvitettävä. Toisin kuin osingoissa, tällaisen hyvityksen laskeminen ei ole vaikeaa. 13. Verotettavista tuloista olisi vähennettävä liiketoimintakulut ja eräät muut erät. Vähennyskelpoisiin liiketoimintakuluihin olisi tavallisesti kuuluttava kaikki myyntiin liittyvät menot sekä tulojen synnyttämiseen, säilyttämiseen ja takaamiseen liittyvät kulut. Vähennyskelpoisuus olisi laajennettava koskemaan tutkimus- ja kehitysmenoja sekä liiketoimintaa varten tapahtuvasta pääoman hankinnasta ja velanotosta syntyviä menoja. Vähennyskelvottomista kuluista olisi laadittava luettelo. 14. Käyttöomaisuuden olisi oltava eräin poikkeuksin poistokelpoinen verotustarkoituksissa. Pitkävaikutteisista aineellisista ja aineettomista hyödykkeistä olisi tehtävä poistot yksittäin, kun taas muut olisi siirrettävä omaisuuserien ryhmään. Ryhmässä tehtävät poistot yksinkertaistavat sekä veroviranomaisten että veronmaksajien toimintaa, sillä tällöin ei tarvita laatia ja ylläpitää luetteloa jokaisesta käyttöomaisuuden tyypistä ja sen taloudellisesta vaikutusajasta. 15. Veronmaksajien olisi voitava siirtää tappiot eteenpäin määräämättömäksi ajaksi, mutta niiden siirtämistä taaksepäin ei tulisi sallia. Koska eteenpäin siirrettävien tappioiden tarkoituksena on varmistaa, että veronmaksaja maksaa veron reaalitulostaan, eteenpäin siirtämiselle ei ole mitään syytä asettaa määräaikaa. Tappioiden siirtäminen taaksepäin on jäsenvaltioissa melko harvinainen käytäntö, joka tekee verotuksesta liian monimutkaisen. 16. Yhdistämiskelpoisuus (konserniin kuuluminen) olisi määritettävä kaksiosaisella testillä, joka pohjautuu (i) valvontaan (yli 50 prosenttia äänioikeuksista) ja (ii) omistusoikeuteen (yli 75 prosenttia pääomasta) tai oikeuteen voitonjaosta (yli 75 prosenttia voitonjakoon oikeuttavista oikeuksista). Tällaisella testillä varmistetaan, että taloudellinen yhdentyminen on edennyt pitkälle konserniyhtiöiden välillä, mikä käy ilmi vaadittavasta valvonnan ja omistusoikeuden tasosta. Näitä kahta raja-arvoa olisi noudatettava koko verovuoden ajan; muussa tapauksessa yhtiön olisi poistuttava konsernista viipymättä. Yhtiöiden olisi kuuluttava konserniin vähintään yhdeksän kuukauden ajan. 17. Yritysten uudelleenorganisointia koskevat säännöt olisi vahvistettava, jotta jäsenvaltioiden verotusoikeuksia voitaisiin suojata tasavertaisesti. Kun yhtiö liittyy konserniin, ennen yhdistämistä syntyneet kaupalliset tappiot olisi siirrettävä eteenpäin kuitattaviksi veronmaksajan jako-osuutta vastaan. Kun yhtiö poistuu konsernista, sille konsernissa oloaikana syntyneitä tappioita ei tulisi kohdentaa sille. Luovutusvoittoja voidaan tarkistaa, kun tietyistä omaisuuseristä luovutaan lyhyen ajan kuluessa konserniin liittymisestä tai siitä poistumisesta. Itse tuotettujen aineettomien hyödykkeiden arvo olisi arvioitava käyttäen soveltuvaa muuttujaa, eli tiettynä aikana syntyneitä tutkimus-, kehitys-, markkinointi- ja mainontakustannuksia. 18. Kun veronmaksajien maksamista koroista ja rojalteista kannetaan lähdevero, siitä saatavat tulot olisi jaettava kyseistä verovuotta koskevaa kaavaa käyttäen. Kun lähdevero kannetaan veronmaksajien jakamista osingoista, tällaisesta verosta saatavia tuloja ei tulisi jakaa, koska koroista ja rojalteista poiketen osingoista ei ole tehty kaikkia konserniyhtiöitä koskevia aiempia vähennyksiä. 19. Veronmaksajan ja siihen etuyhteydessä olevan yrityksen, joka ei kuulu samaan konserniin, välisissä liiketapahtumissa käytettyjä hintoja olisi oikaistava noudattaen markkinaehtoperiaatetta, joka on yleisesti sovellettava arviointiperuste. 20. Järjestelmään olisi kuuluttava yleinen väärinkäytöksiä koskeva sääntö, jota täydennetään tietyntyyppisten väärinkäytösten hillitsemiseen tarkoitetuilla toimenpiteillä. Näihin toimenpiteisiin olisi kuuluttava sellaisille etuyhteydessä oleville yrityksille maksettavien korkojen vähennyskelpoisuuden rajoittaminen, jotka pitävät verotuksellista kotipaikkaansa unionin ulkopuolella sellaisessa matalan verotuksen maassa, joka ei vaihda tietoja maksajan jäsenvaltion kanssa jäsenvaltioiden toimivaltaisten viranomaisten keskinäisestä avusta välittömien verojen ja vakuutusmaksuista perittävien verojen alalla annettuun neuvoston direktiiviin 2011/16/EU[11] [12] verrattavissa olevan sopimuksen ja ulkomaisia väliyhteisöjä koskevien sääntöjen perusteella. 21. Yhdistetyn veropohjan jakokaavaan olisi kuuluttava kolme yhtäläisesti painotettua jakotekijää (työvoima, omaisuuserät ja myynti). Työvoimaa koskeva jakotekijä olisi laskettava henkilöstömenojen ja työntekijöiden lukumäärän perusteella (kummankin osuus on puolet). Omaisuuseriä koskevaan jakotekijään olisi kuuluttava kaikki aineelliset hyödykkeet. Aineettomia hyödykkeitä ja rahoitusvaroja ei tulisi ottaa huomioon kaavassa, koska ne eivät ole paikkaan sidottuja ja ne aiheuttavat järjestelmän kiertämisen vaaran. Näitä jakotekijöitä käyttämällä alkuperäjäsenvaltion eduille annetaan sopiva painotus. Myynti olisi otettava huomioon, jotta varmistetaan määräjäsenvaltion oikeudenmukainen osallisuus. Näillä jakotekijöillä ja painotuksilla olisi varmistettava, että voitot verotetaan siellä missä ne on ansaittu. Yleisestä periaatteesta poiketen silloin, kun jakamisen tulos ei vastaa oikeudenmukaisella tavalla liiketoiminnan laajuutta, suojalauseke tarjoaa mahdollisuuden käyttää vaihtoehtoista menetelmää. 22. Yksilöiden suojelusta henkilötietojen käsittelyssä ja näiden tietojen vapaasta liikkuvuudesta 24 päivänä lokakuuta 1995 annettua Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiiviä 95/46/EY[13] sovelletaan tämän direktiivin mukaisesti tapahtuvaan henkilötietojen käsittelyyn. 23. Konsernien olisi voitava asioida vain yhden verohallinnon kanssa (”pääasiallinen veroviranomainen”), jonka olisi oltava sen jäsenvaltion veroviranomainen, jossa konsernin emoyhtiö (”pääasiallinen veronmaksaja”) pitää verotuksellista kotipaikkaansa. Tässä direktiivissä olisi myös säädettävä järjestelmän hallinnointia koskevat menettelysäännöt. Siinä olisi säädettävä myös etukäteislausuntoa koskevasta mekanismista. Pääasiallisen veroviranomaisen olisi käynnistettävä tarkastukset ja koordinoitava niitä, mutta sellaisen jäsenvaltion viranomaiset, jossa jokin konserniyhtiö on verovelvollinen, voivat pyytää tarkastuksen käynnistämistä. Sellaisen jäsenvaltion toimivaltainen viranomainen, jossa jokin konserniyhtiö pitää verotuksellista kotipaikkaansa tai johon se on sijoittautunut, voi riitauttaa pääasiallisen veroviranomaisen valintailmoituksesta tai oikaistusta verotuspäätöksestä tekemän päätöksen pääasiallisen veroviranomaisen jäsenvaltion tuomioistuimissa. Veronmaksajien ja veroviranomaisten väliset erimielisyydet olisi käsiteltävä hallintoelimessä, joka on pääasiallisen veroviranomaisen jäsenvaltion lainsäädännön mukaisesti toimivaltainen käsittelemään muutoksenhaut ensimmäisessä oikeusasteessa. 24. Komissiolle olisi annettava valtuudet hyväksyä delegoituja säädöksiä Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen 290 artiklan mukaisesti, jotta liitteet voitaisiin mukauttaa yhtiömuotoja ja yhtiöveroja koskevaan jäsenvaltioiden lainsäädäntöön tehtyjen muutosten huomioon ottamiseksi ja vähennyskelvottomia veroja koskevan luettelon päivittämiseksi sekä sääntöjen vahvistamiseksi liisattuja omaisuuseriä koskevan laillisen ja taloudellisen omistusoikeuden määrittämiseksi, vuokramaksujen pääoma- ja korko-osuuksien laskemiseksi ja liisattujen omaisuuserien poistopohjan laskemiseksi. Toimivalta on tarpeen siirtää komissiolle määräämättömäksi ajaksi, jotta sääntöjä voidaan tarvittaessa mukauttaa. 25. Jotta tämän direktiivin täytäntöönpanolle varmistettaisiin yhdenmukaiset edellytykset, komissiolle olisi annettava toimivalta vahvistaa säännöt tässä direktiivissä säädettyjen vaatimusten mukaisia kolmansien maiden yhtiömuotoja koskevan luettelon vuotuista hyväksymistä, työvoimaa, omaisuuseriä ja myyntiä koskevien jakotekijöiden laskennasta, työntekijöiden, henkilöstömenojen, omaisuuserien ja myynnin kohdentamisesta asianomaiseen jakotekijään ja omaisuuserien arvottamisesta omaisuuserää koskevaa jakotekijää varten, valintailmoituksen vakiomuodon hyväksymisestä sekä sähköisesti jätettävää veroilmoitusta, veroilmoituksen muotoa, yhdistetyn veroilmoituksen muotoa ja vaadittavia todisteasiakirjoja koskevien sääntöjen hyväksymisestä. Tätä toimivaltaa olisi käytettävä yleisistä säännöistä ja periaatteista, joiden mukaisesti jäsenvaltiot valvovat komission täytäntöönpanovallan käyttöä, 28 päivänä helmikuuta 2011 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksen (EU) N:o 182/2011[14] mukaisesti. 26. Tämän direktiivin tavoitteita ei voida riittävällä tavalla saavuttaa jäsenvaltioiden yksittäisillä toimilla, koska kansallisia verojärjestelmiä ei ole koordinoitu. Korjaavat toimenpiteet on hyväksyttävä unionin tasolla, sillä sisämarkkinoiden tehottomuudesta aiheutuvat ongelmat ovat luonteeltaan ensisijaisesti rajat ylittäviä. Tällainen lähestymistapa vastaa Euroopan unionista tehdyn sopimuksen 5 artiklassa määrättyä toissijaisuusperiaatetta. Mainitussa artiklassa määrätyn suhteellisuusperiaatteen mukaisesti tämä direktiivi ei ylitä sitä, mikä on tarpeen kyseessä olevan tavoitteen saavuttamiseksi. 27. Komission olisi tarkasteltava uudelleen direktiivin soveltamista viiden vuoden kuluttua, ja jäsenvaltioiden olisi tuettava komissiota tässä asianmukaisella tavalla, ON HYVÄKSYNYT TÄMÄN DIREKTIIVIN: I LUKU SOVELTAMISALA 1 artiklaSoveltamisala Tässä direktiivissä vahvistetaan yhteinen pohja tiettyjen yhtiöiden ja konsernien verottamiselle ja säädetään kyseisen pohjan laskentaa ja käyttöä koskevat säännöt. 2 artiklaEhdot täyttävät yhtiöt 1. Tätä direktiiviä sovelletaan jonkin jäsenvaltion lainsäädännön mukaisesti perustettuihin yhtiöihin, jos molemmat seuraavista edellytyksistä täyttyvät: a) kyseessä on jokin liitteessä I luetelluista yhtiömuodoista; b) yhtiöön sovelletaan jotakin liitteessä II luetelluista yhtiöveroista tai myöhemmin käyttöön otettua samanlaista veroa. 2. Tätä direktiiviä sovelletaan jonkin kolmannen maan lainsäädännön mukaisesti perustettuihin yhtiöihin, jos molemmat seuraavista edellytyksistä täyttyvät: a) kyseessä on yhtiömuoto, joka on samanlainen kuin jokin liitteessä I luetelluista yhtiömuodoista; b) yhtiöön sovelletaan jotakin liitteessä II luetelluista yhtiöveroista. 3. Komissio voi hyväksyä delegoituja säädöksiä 127 artiklan mukaisesti sekä 128, 129 ja 130 artiklassa säädettyjä edellytyksiä noudattaen liitteiden I ja II muuttamiseksi siten, että niissä otetaan huomioon jäsenvaltioiden lainsäädäntöön tehdyt yhtiömuotoja ja yhtiöveroja koskevat muutokset. 3 artiklaEhdot täyttävät kolmansien maiden yhtiömuodot 1. Komissio laatii vuosittain luettelon kolmansien maiden yhtiömuodoista, joiden katsotaan täyttävän 2 artiklan 2 kohdan a alakohdassa säädetyt vaatimukset. Kyseinen täytäntöönpanosäädös hyväksytään 131 artiklan 2 kohdassa tarkoitettua tutkimusmenettelyä noudattaen. 2. Se, että yhtiömuotoa ei mainita 1 kohdassa tarkoitetussa kolmansien maiden yhtiömuotoja koskevassa luettelossa, ei estä tämän direktiivin soveltamista kyseiseen yhtiömuotoon. II LUKUPERUSKÄSITTEET 4 artiklaMääritelmät Tässä direktiivissä tarkoitetaan (1) ’veronmaksajalla’ yhtiötä, joka on valinnut tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän soveltamisen; (2) ’yksittäisellä veronmaksajalla’ veronmaksajaa, joka ei täytä yhdistämisen vaatimuksia; (3) ’muulla kuin veronmaksajalla’ yhtiötä, joka ei täytä ehtoja tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän valitsemiseksi tai joka ei ole valinnut sitä; (4) ’unionissa verotuksellista kotipaikkaansa pitävällä veronmaksajalla’ veronmaksajaa, jonka 6 artiklan 3 ja 4 kohdan mukainen verotuksellinen kotipaikka on jossakin jäsenvaltiossa; (5) ’unionin ulkopuolella verotuksellista kotipaikkaansa pitävällä veronmaksajalla’ veronmaksajaa, jonka 6 artiklan 3 ja 4 kohdan mukainen verotuksellinen kotipaikka ei ole missään jäsenvaltiossa; (6) ’pääasiallisella veronmaksajalla’ a) unionissa verotuksellista kotipaikkaansa pitävää veronmaksajaa, kun se muodostaa konsernin vaatimukset täyttävien tytäryhtiöidensä, muissa jäsenvaltioissa sijaitsevien kiinteiden toimipaikkojensa tai kolmannessa maassa verotuksellista kotipaikkaansa pitävän tytäryhtiön yhden tai useamman kiinteän toimipaikan kanssa; tai b) konsernin nimeämää unionissa verotuksellista kotipaikkaansa pitävää veronmaksajaa, kun se muodostuu ainoastaan kahdesta tai useammasta unionissa verotuksellista kotipaikkaansa pitävästä veronmaksajasta, jotka ovat saman kolmannessa maassa verotuksellista kotipaikkaansa pitävän emoyhtiön vaatimukset täyttäviä välittömiä tytäryhtiöitä; tai c) unionissa verotuksellista kotipaikkaansa pitävää veronmaksajaa, joka on kolmannessa maassa verotuksellista kotipaikkaansa pitävän emoyhtiön vaatimukset täyttävä tytäryhtiö, kun kyseinen unionissa verotuksellista kotipaikkaansa pitävä veronmaksaja muodostaa konsernin ainoastaan yhden tai useamman emoyhtiönsä kiinteän toimipaikan kanssa; tai d) unionin ulkopuolella verotuksellista kotipaikkaansa pitävän veronmaksajan nimeämää kiinteää toimipaikkaa, joka muodostaa konsernin ainoastaan kahdessa tai useammassa jäsenvaltiossa sijaitsevien kiinteiden toimipaikkojensa kautta; (7) ’konserniyhtiöllä’ samaan 54 ja 55 artiklassa määriteltyyn konserniin kuuluvaa veronmaksajaa. Jos veronmaksajalla on yksi tai useampi kiinteä toimipaikka muussa jäsenvaltiossa kuin siinä, jossa sen keskushallinto ja tarkastusyksikkö sijaitsevat, kutakin kiinteää toimipaikkaa on pidettävä konserniyhtiönä; (8) ’tuotoilla’ myynnistä tai muista liiketapahtumista saatavia tuloja vähennettynä valtion virastojen puolesta kannetuilla arvonlisäveroilla, muilla veroilla ja tulleilla riippumatta siitä, ovatko ne luonteeltaan monetaarisia vai eivät, mukaan lukien varojen ja oikeuksien luovutuksesta saatavat tulot, korot, osingot ja muut jaetut voitot, selvitystilasta saatavat tuotot, rojaltit, tuet ja avustukset, saadut lahjat, korvaukset ja vapaaehtoiset maksut. Tuottoihin sisältyvät myös veronmaksajan antamat ei-monetaariset lahjat. Tuottoihin eivät sisälly veronmaksajan hankkima pääoma eikä sille takaisin maksettu velka; (9) ’voitolla’ määrää, joka jää jäljelle, kun verovuoden tuotoista vähennetään vähennyskelpoiset kulut ja muut vähennyskelpoiset erät; (10) ’tappiolla’ määrää, jolla vähennyskelpoiset kulut ja muut vähennyskelpoiset erät ylittävät verovuoden tuotot; (11) ’yhdistetyllä veropohjalla’ tulosta, joka saadaan laskemalla yhteen kaikkien konserniyhtiöiden veropohjat 10 artiklan mukaisesti; (12) ’jako-osuudella’ konsernin yhdistetyn veropohjan osuutta, joka kohdennetaan konserniyhtiölle 86–102 artiklassa olevan laskukaavan mukaisesti; (13) käyttöomaisuuden tai omaisuuserien ryhmän ’verotusarvolla’ poistopohjaa, josta on vähennetty siihen mennessä tehdyt kokonaispoistot; (14) ’käyttöomaisuudella’ kaikkea vastiketta vastaan hankittua tai veronmaksajan tuottamaa aineellista omaisuutta ja kaikkia vastiketta vastaan hankittuja aineettomia hyödykkeitä, jos ne voidaan arvottaa riippumattomasti ja niitä käytetään liiketoiminnassa tulojen synnyttämiseen, säilyttämiseen tai takaamiseen yli 12 kuukauden ajan, paitsi jos niiden hankinta-, valmistus- tai parannusmenot ovat alle 1 000 euroa. Käyttöomaisuuteen luetaan myös rahoitusvarat; (15) ’rahoitusvaroilla’ sidosyritysten osakkeita, sidosyrityksille annettuja lainoja, omistusyhteyksiä, sellaisille yrityksille annettuja lainoja, johon yhtiöllä on omistusyhteyksiä, käyttöomaisuusinvestointeja, muita lainoja ja omia osakkeita siinä määrin kuin kansallisessa lainsäädännössä sallitaan niiden esittäminen taseessa; (16) ’pitkävaikutteisilla aineellisilla hyödykkeillä’ aineellisia hyödykkeitä, joiden taloudellinen vaikutusaika on vähintään 15 vuotta. Rakennusten, ilma-alusten ja laivojen katsotaan olevan pitkävaikutteisia aineellisia hyödykkeitä; (17) ’käytetyillä omaisuuserillä’ käyttöomaisuutta, jonka taloudellinen vaikutusaika oli hankintahetkellä kulunut osittain ja jotka soveltuvat käytettäväksi nykyisessä tilassaan tai korjauksen jälkeen; (18) ’parannusmenoilla’ käyttöomaisuuteen kohdistuvia lisämenoja, jotka lisäävät omaisuuserän kapasiteettia huomattavasti tai parantavat sen toimintaa huomattavasti tai joiden kustannus on yli 10 prosenttia omaisuuserän alkuperäisestä poistopohjasta; (19) ’varastoilla ja keskeneräisillä töillä’ myytävänä pidettäviä omaisuuseriä, tuotantoprosessissa myyntiä varten olevia omaisuuseriä taikka omaisuuseriä, jotka ovat tuotantoprosessissa tai palveluja tuotettaessa kulutettaviksi tarkoitettuja raaka-aineita tai tarvikkeita; (20) ’taloudellisella haltijalla’ henkilöä, jolla on kaikki käyttöomaisuuteen liittyvät oleelliset edut ja riskit riippumatta siitä, onko kyseinen henkilö laillinen haltija. Veronmaksajaa, jolla on oikeus omistaa ja käyttää käyttöomaisuutta sekä luopua siitä ja joka kantaa vastuun sen menetyksestä tai tuhoutumisesta, pidetään joka tapauksessa taloudellisena haltijana; (21) ’toimivaltaisella viranomaisella’ viranomaista, jonka kukin jäsenvaltio on nimennyt hallinnoimaan kaikkia tämän direktiivin täytäntöönpanoon liittyviä asioita; (22) ’pääasiallisella veroviranomaisella’ toimivaltaista viranomaista jäsenvaltiossa, jossa pääasiallinen veronmaksaja pitää verotuksellista kotipaikkaansa tai jossa pääasiallinen veronmaksaja sijaitsee silloin, kun kyseessä on unionin ulkopuolella verotuksellista kotipaikkaansa pitävän veronmaksajan kiinteä toimipaikka; (23) ’tarkastuksella’ kaikenlaisia tiedusteluita, tutkimisia tai tutkimuksia, joita toimivaltainen viranomainen suorittaa varmentaakseen, että veronmaksaja noudattaa tätä direktiiviä. 5 artiklaKiinteä toimipaikka 1. Veronmaksajalla katsotaan olevan ”kiinteä toimipaikka” muussa valtiossa kuin siinä valtiossa, jossa sen keskushallinto ja tarkastusyksikkö sijaitsevat, silloin kun sillä on kyseisessä muussa valtiossa pysyvä paikka, jonka kautta sen liiketoiminta hoidetaan kokonaan tai osittain ja joka voi olla erityisesti a) hallinnollinen toimipaikka; b) sivukonttori; c) toimisto; d) tehdas; e) työpaja; f) kaivos, öljy- tai kaasulähde, louhos tai muu luonnonvarojen hyödyntämiseen tarkoitettu paikka. 2. Rakennustyömaa tai rakennus- tai asennushanke muodostaa kiinteän toimipaikan ainoastaan, jos se kestää yli 12 kuukautta. 3. Sen estämättä, mitä 1 ja 2 kohdassa säädetään, seuraavien ei katsota muodostavan kiinteitä toimipaikkoja: a) tilojen käyttö pelkästään veronmaksajalle kuuluvien tavaroiden tai kauppatavaroiden varastointia, esillepanoa tai toimittamista varten; b) varaston pitäminen pelkästään veronmaksajalle kuuluvien tavaroiden tai kauppatavaroiden varastointia, esillepanoa tai toimittamista varten; c) varaston pitäminen pelkästään veronmaksajalle kuuluvien tavaroiden tai kauppatavaroiden toisen henkilön suorittamaa käsittelyä varten; d) pysyvän liikepaikan pitäminen pelkästään tavaroiden tai kauppatavaroiden ostamiseksi tai tietojen keräämiseksi veronmaksajalle; e) pysyvän liikepaikan pitäminen pelkästään jonkin muun luonteeltaan valmistelevan tai avustavan toiminnan suorittamiseksi veronmaksajalle; f) pysyvän liikepaikan pitäminen pelkästään a–e alakohdassa mainittujen toimien millaisen yhdistelmän tahansa suorittamiseksi, jos koko tästä yhdistelmästä johtuva pysyvän liikepaikan toiminta on luonteeltaan valmistelevaa tai avustavaa. 4. Sen estämättä, mitä 1 kohdassa säädetään, jos muu henkilö kuin 5 artiklan soveltamisalaan kuuluva riippumaton toimija toimii veronmaksajan puolesta ja hänellä on jossakin valtiossa toimivalta tehdä sopimuksia veronmaksajan puolesta ja hän tavallisesti käyttää tätä toimivaltaa, on katsottava, että tällä veronmaksajalla on kiinteä toimipaikka kyseisessä valtiossa sellaisten toimien osalta, joita kyseinen henkilö suorittaa veronmaksajan puolesta, paitsi jos tämä henkilö suorittaa ainoastaan 3 kohdassa mainittuja toimia pysyvän liikepaikan kautta, jolloin tätä pysyvää liikepaikkaa ei mainitun kohdan mukaisesti pidetä kiinteänä toimipaikkana. 5. Veronmaksajalla ei katsota olevan kiinteää toimipaikkaa jossakin valtiossa pelkästään siitä syystä, että se harjoittaa liiketoimintaa kyseisessä valtiossa välittäjän, komissionäärin tai muun riippumattoman toimijan kautta, jos kyseiset henkilöt harjoittavat tätä toimintaa tavanomaisen liiketoimintansa yhteydessä. 6. Se, että veronmaksaja kontrolloi toista veronmaksajaa, joka pitää verotuksellista kotipaikkaansa toisessa valtiossa tai joka harjoittaa liiketoimintaa kyseisessä toisessa valtiossa (joko kiinteän toimipaikan kautta tai muulla tavalla), ei itsessään tee kummastakaan veronmaksajasta toisen kiinteää toimipaikkaa. III LUKUTÄSSÄ DIREKTIIVISSÄ SÄÄDETYN JÄRJESTELMÄN VALITSEMINEN 6 artiklaValinta 1. Yhtiö, johon tätä direktiiviä sovelletaan ja joka pitää verotuksellista kotipaikkaansa jossakin jäsenvaltiossa, voi valita tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän tässä direktiivissä säädetyin edellytyksin. 2. Yhtiö, johon tätä direktiiviä sovelletaan ja joka ei pidä verotuksellista kotipaikkaansa missään jäsenvaltiossa, voi valita tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän jossakin jäsenvaltiossa olevalle kiinteälle toimipaikalleen tässä direktiivissä säädetyin edellytyksin. 3. Edellä 1 ja 2 kohtaa sovellettaessa yhtiön, jonka rekisteröity toimipaikka, perustamispaikka tai tosiasiallisen johdon sijaintipaikka on jäsenvaltiossa ja joka ei kyseisen jäsenvaltion jonkin kolmannen maan kanssa tekemän sopimuksen nojalla pidä verotuksellista kotipaikkaansa kyseisessä kolmannessa maassa, katsotaan pitävän verotuksellista kotipaikkaansa kyseisessä jäsenvaltiossa. 4. Jos yhtiö pitää 3 kohdan nojalla verotuksellista kotipaikkaansa useammassa kuin yhdessä jäsenvaltiossa, sen katsotaan pitävän verotuksellista kotipaikkaansa siinä jäsenvaltiossa, jossa on sen tosiasiallisen johdon sijaintipaikka. 5. Jos varustamokonserniin kuuluvan yhtiön tai sisävesiliikennettä harjoittavan konserniyhtiön tosiasiallisen johdon sijaintipaikka on aluksella tai laivalla, sen katsotaan sijaitsevan jäsenvaltiossa, jossa aluksen tai laivan kotisatama sijaitsee, tai jos tällaista kotisatamaa ei ole, jäsenvaltiossa, jossa liikenteenharjoittaja pitää verotuksellista kotipaikkaansa. 6. Yhtiön, joka pitää verotuksellista kotipaikkaansa jossakin jäsenvaltiossa ja joka valitsee tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän, mistä tahansa lähteestä saamiin kaikkiin tuloihin sovelletaan kyseisen järjestelmän mukaista yhtiöverotusta riippumatta siitä, saadaanko tulot siinä jäsenvaltiossa, jossa se pitää verotuksellista kotipaikkaansa, vai sen ulkopuolella. 7. Yhtiön, joka pitää verotuksellista kotipaikkaansa jossakin kolmannessa maassa ja joka valitsee tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän, jossakin jäsenvaltiossa sijaitsevan kiinteän toimipaikan kautta suoritettavasta toiminnasta saamiin kaikkiin tuloihin sovelletaan kyseisen järjestelmän mukaista yhtiöverotusta. 7 artiklaSovellettava lainsäädäntö Kun yhtiö täyttää ehdot ja valitsee tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän, siihen ei enää sovelleta kansallisia yhtiöverojärjestelyjä missään tämän direktiivin soveltamisalaan kuuluvassa asiassa, jollei toisin määrätä. 8 artiklaDirektiivi on ensisijainen jäsenvaltioiden välisiin sopimuksiin nähden Tämän direktiivin säännöksiä sovelletaan sen estämättä, mitä jäsenvaltioiden välillä tehdyissä sopimuksissa määrätään. IV LUKUVEROPOHJAN LASKENTA 9 artiklaYleiset periaatteet 1. Veropohjaa laskettaessa voitot ja tappiot on kirjattava vasta sitten, kun ne ovat realisoituneet. 2. Liiketapahtumat ja verolliset tapahtumat on arvotettava yksittäin. 3. Veropohja on laskettava johdonmukaisesti, jolleivät poikkeukselliset olosuhteet edellytä muutosta. 4. Veropohja on määriteltävä kullekin verovuodelle, jollei toisin määrätä. Verovuosi on 12 kuukauden jakso, jollei toisin määrätä. 10 artiklaVeropohjan perusosa Veropohja on laskettava siten, että tuotoista vähennetään verovapaat tuotot, vähennyskelpoiset kulut ja muut vähennyskelpoiset erät. 11 artiklaVerovapaat tuotot Yhtiöverosta on vapautettava seuraavat: a) käyttöomaisuuden hankintaan, valmistukseen tai parantamiseen suoraan liittyvät tuet, joista tehdään poistot 32–42 artiklan mukaisesti; b) 39 artiklan 2 kohdassa tarkoitetusta omaisuuserien ryhmään kuuluvien omaisuuserien luovutuksesta saatavat tulot, mukaan lukien ei-monetaaristen lahjojen markkina-arvo; c) saadut voitonjaot; d) osakkeiden luovutuksesta saatavat tulot; e) kolmannessa maassa olevan kiinteän toimipaikan tulot. 12 artiklaVähennyskelpoiset kulut Vähennyskelpoisiin kuluihin on kuuluttava kaikki tulojen hankkimisesta tai takaamisesta veronmaksajalle syntyvät myyntimenot ja -kulut vähennettyinä vähennyskelpoisilla arvonlisäveroilla, mukaan lukien tutkimus- ja kehitysmenot sekä liiketoimintaa varten tapahtuvasta pääoman hankinnasta ja velanotosta syntyvät menot. Vähennyskelpoisiin kuluihin on kuuluttava myös lahjat 16 artiklassa määritellyille hyväntekeväisyysyhteisöille, jotka ovat sijoittautuneet johonkin jäsenvaltioon tai sellaiseen kolmanteen maahan, joka soveltaa direktiivin 2011/16/EU säännösten kaltaista sopimusta pyynnöstä tapahtuvasta tietojenvaihdosta. Hyväntekeväisyysyhteisöille annettavien rahalahjojen tai lahjoitusten vähennyskelpoisen enimmäismäärän on oltava 0,5 prosenttia verovuoden tuotoista. 13 artiklaMuut vähennyskelpoiset erät Käyttöomaisuudesta tehtävistä 32–42 artiklan mukaisista poistoista voidaan vähentää suhteellinen osuus. 14 artiklaVähennyskelvottomat kulut 1. Seuraavia kuluja on pidettävä vähennyskelvottomina: a) voitonjaot sekä pääoman tai velan takaisinmaksu; b) 50 prosenttia edustusmenoista; c) kertyneiden voittovarojen siirtäminen rahastoon, joka muodostaa osan yhtiön pääomasta; d) yhtiövero; e) lahjukset; f) julkiselle viranomaiselle lain rikkomisesta maksettavat sakot ja seuraamukset; g) menot, jotka syntyvät yhtiölle 11 artiklan mukaisten verovapaiden tulojen hankinnasta; tällaisten menojen kiinteäksi määräksi vahvistetaan viisi prosenttia kyseisistä tuloista, jollei veronmaksaja voi osoittaa, että sille syntyneet menot ovat alhaisemmat; h) rahalahjat ja lahjoitukset, lukuun ottamatta 16 artiklassa määritellyille hyväntekeväisyysyhteisöille annettavat; i) jollei 13 ja 20 artiklan säännöksistä muuta johdu, käyttöomaisuuden hankintaan, valmistukseen ja parantamiseen liittyvät menot, lukuun ottamatta tutkimus- ja kehitysmenoja; j) liitteessä III luetellut verot, lukuun ottamatta energiatuotteista, alkoholista, alkoholijuomista ja valmistetusta tupakasta kannettavia valmisteveroja. 2. Sen estämättä mitä 1 kohdan j alakohdassa säädetään, jäsenvaltio voi säätää yhden tai useamman liitteessä III lueteltua veroa koskevista vähennyksistä. Kun kyseessä on konserni, tällaisia vähennyksiä sovelletaan kyseisessä jäsenvaltiossa verotuksellista kotipaikkaansa pitävien tai siellä sijaitsevien konserniyhtiöiden jako-osuuteen. 3. Komissio voi hyväksyä delegoituja säädöksiä 127 artiklan mukaisesti sekä 128, 129 ja 130 artiklassa säädettyjä edellytyksiä noudattaen muuttaakseen tarpeen mukaan liitettä III kaikkien sellaisten samanlaisten verojen sisällyttämiseksi kyseiseen liitteeseen, jotka tuottavat yli 20 prosenttia yhtiöveron kokonaismäärästä jäsenvaltiossa, jossa ne kannetaan. Liitteeseen III tehtyjä muutoksia sovelletaan veronmaksajiin ensimmäistä kertaa muutoksen jälkeen alkavana verovuonna. 15 artiklaOsakkeenomistajien etuuksiksi laskettavat menot Osakkeenomistajalle, joka on yksityishenkilö, tai hänen puolisolleen, suoralle jälkeläiselleen joko ylenevässä tai alenevassa polvessa taikka häneen etuyhteydessä oleville yrityksille, jotka osallistuvat suoraan tai välillisesti 78 artiklassa tarkoitettuun veronmaksajan valvontaan, pääomaan tai hallinnointiin, myönnettäviä etuuksia ei pidetä vähennyskelpoisina kuluina silloin, kun tällaisia etuuksia ei myönnettäisi riippumattomalle kolmannelle osapuolelle. 16 artiklaHyväntekeväisyysyhteisöt Yhteisöä on pidettävä hyväntekeväisyyttä harjoittavana, kun seuraavat edellytykset täyttyvät; a) sillä on oikeushenkilön asema ja se tunnustetaan hyväntekeväisyysyhteisöksi sijoittautumisvaltionsa lainsäädännössä; b) sen ainoana tai pääasiallisena tarkoituksena ja tehtävänä on julkisen hyvinvoinnin tuottaminen; koulutuksellista, sosiaalista, lääketieteellistä, kulttuurista, tieteellistä, filantrooppista, ympäristöllistä tai urheilullista tarkoitusta pidetään julkista hyvinvointia tuottavana, jos se on yleisen edun mukainen; c) sen omaisuuserät on peruuttamattomasti tarkoitettu sen tarkoituksen edistämiseen; d) sen kirjanpitoon ja toimintaan sovelletaan tietojen antamista koskevia vaatimuksia; e) se ei ole poliittinen puolue, sellaisena kuin sen sijoittautumisjäsenvaltio on ne määritellyt. V LUKUAJOITUS JA MÄÄRÄLLINEN ILMAISEMINEN 17 artiklaYleiset periaatteet Tuotot, kulut ja kaikki muut vähennyskelpoiset erät on kirjattava sinä verovuonna, jona ne kertyvät tai syntyvät, jollei tässä direktiivissä toisin säädetä. 18 artiklaTuottojen kertyminen Tuotot kertyvät silloin, kun niiden saamisoikeus syntyy ja ne voidaan ilmaista määrällisesti kohtuullisella tarkkuudella riippumatta siitä, suoritetaanko tosiasiallinen maksu myöhemmin. 19 artiklaVähennyskelpoisten kulujen syntyminen Vähennyskelpoinen kulu syntyy sinä hetkenä, jona seuraavat edellytykset täyttyvät: a) velvoite suorittaa maksu on syntynyt; b) velvoite voidaan ilmaista määrällisesti kohtuullisella tarkkuudella; c) tavaroiden omistukseen liittyvät merkittävät riskit ja hyödyt on siirretty veronmaksajalle, kun kyseessä on tavarakauppa, tai veronmaksaja on vastaanottanut palvelut, kun kyseessä on palvelujen suoritus. 20 artiklaPoistokelvottomiin omaisuuseriin liittyvät menot Jäljempänä 40 artiklan mukaisen poistokelvottoman käyttöomaisuuden hankintaan, valmistukseen tai parantamiseen liittyvät menot ovat vähennyskelpoisia sinä verovuonna, jona käyttöomaisuudesta luovutaan, edellyttäen että luovutuksesta saadut tulot sisällytetään veropohjaan. 21 artiklaVarastot ja keskeneräiset työt Verovuoden vähennyskelpoisten kulujen kokonaismäärää on korotettava varastojen ja keskeneräisten töiden arvolla verovuoden alussa ja alennettava varastojen ja keskeneräisten töiden arvolla saman verovuoden lopussa. Tarkistuksia ei tehdä silloin, kun kyseessä ovat pitkäaikaishankkeisiin liittyvät varastot ja keskeneräiset työt. 22 artiklaArvottaminen 1. Veropohjaa laskettaessa liiketapahtumat on arvotettava a) liiketapahtumasta saataviin monetaarisiin vastikkeisiin, kuten tavaroiden tai palvelujen hintaan; b) markkina-arvoon, kun liiketapahtumasta saatava vastike on kokonaisuudessaan tai osittain ei-monetaarinen; c) markkina-arvoon, kun kyseessä on veronmaksajan saama ei-monetaarinen lahja; d) markkina-arvoon, kun kyseessä ovat veronmaksajan antamat ei-monetaariset lahjat, lukuun ottamatta hyväntekeväisyysyhteisöille annettavia lahjoja; e) käypään arvoon, kun kyseessä ovat kaupankäyntitarkoituksessa pidettävät rahoitusvarat ja -velat; f) verotusarvoon, kun kyseessä ovat hyväntekeväisyysyhteisöille annettavat ei-monetaariset lahjat. 2. Veropohja, tulot ja kulut on arvotettava euroina verovuoden aikana tai muunnettava euroiksi verovuoden viimeisenä päivänä käyttäen kalenterivuodelle vahvistettua Euroopan keskuspankin julkaiseman valuuttakurssin keskiarvoa tai, jos verovuosi ei ole sama kuin kalenterivuosi, Euroopan keskuspankin julkaisemien päivittäisten noteerausten keskiarvoa verovuonna. Tätä ei sovelleta sellaisessa jäsenvaltiossa sijaitsevaan yksittäiseen veronmaksajaan, joka ei ole ottanut euroa käyttöön. Sitä ei myöskään sovelleta konserniin, jos kaikki konserniyhtiöt ovat samassa jäsenvaltiossa ja jos kyseinen valtio ei ole ottanut euroa käyttöön. 23 artiklaKaupankäyntitarkoituksessa pidettävät rahoitusvarat ja -velat (kaupankäyntivarasto) 1. Rahoitusvarat ja -velat on luokiteltava kaupankäyntitarkoituksessa pidettäviksi, jos toinen seuraavista edellytyksistä täyttyy: a) ne on hankittu tai ne ovat syntyneet pääasiallisena tarkoituksena myydä ne tai ostaa ne takaisin lyhyen ajan kuluessa; b) ne ovat osa sellaisten yksilöityjen rahoitusinstrumenttien muodostamaa salkkua, joita hallinnoidaan yhdessä ja joita on todistettavasti viime aikoina toistuvasti käytetty lyhyen aikavälin voiton tavoitteluun. 2. Sen estämättä, mitä 18 ja 19 artiklassa säädetään, mahdolliset käyvän arvon erot verovuoden lopussa ja saman verovuoden alussa tai kaupankäyntitarkoituksessa pidettävien rahoitusvarojen ja -velkojen ostopäivänä, jos tämä tapahtuu myöhemmin, on sisällytettävä veropohjaan. 3. Kun kaupankäyntitarkoituksessa pidettävistä rahoitusvaroista ja -veloista luovutaan, tulot on lisättävä veropohjaan. Verovuoden alun käypä arvo tai ostopäivän, jos tämä tapahtuu myöhemmin, markkina-arvo on vähennettävä. 24 artiklaPitkäaikaishankkeet 1. Pitkäaikaishankkeen on täytettävä seuraavat edellytykset: a) se on tehty tuotantoa, asennusta tai valmistusta varten tai palvelujen suorittamiseksi; b) se on voimassa tai sen odotetaan olevan voimassa yli 12 kuukautta. 2. Sen estämättä, mitä 18 artiklassa säädetään, pitkäaikaishankkeeseen liittyvät tuotot on kirjattava verotusta varten määränä, joka vastaa asianomaisena verovuonna päätökseen saatettua hankkeen osaa. Päätökseen saattamisen prosentuaalinen osuus on määritettävä joko kyseisen vuoden menojen ja arvioitujen kokonaismenojen välisenä suhteena tai sen perusteella, miten pitkälle asiantuntija arvioi päätökseen saattamisen edenneen verovuoden lopussa. 3. Pitkäaikaishankkeisiin liittyvät menot on otettava huomioon sinä verovuonna, jona ne syntyvät. 25 artiklaVaraukset 1. Sen estämättä, mitä 19 artiklassa säädetään, jos verovuoden lopussa vahvistetaan, että veronmaksajalla on tai tulee todennäköisesti olemaan kyseisenä verovuonna tai edellisinä verovuosina toteutetuista toimista tai liiketapahtumista johtuva oikeudellinen sitoumus, tästä sitoumuksesta mahdollisesti aiheutuvan luotettavasti arvioitavissa olevan määrän on oltava vähennyskelpoinen, edellyttäen että kyseisen määrän lopullisen suorittamisen oletetaan johtavan vähennyskelpoiseen menoon. Kun sitoumus koskee toimea tai liiketapahtumaa, joka jatkuu tulevina verovuosina, vähennys on jaettava suhteessa toimen tai liiketapahtuman arvioituun kestoon ja siitä saatavaan tuottoon. Tämän artiklan mukaisesti vähennettyjä määriä on tarkasteltava uudelleen ja tarkistettava kunkin verovuoden lopussa. Tulevien vuosien veropohjaa laskettaessa jo vähennetyt määrät on otettava huomioon. 2. Luotettavana arviona on pidettävä oletettuja menoja, jotka tarvitaan nykyisen sitoumuksen suorittamiseksi verovuoden lopussa, edellyttäen että arvio perustuu kaikkiin asiaankuuluviin tekijöihin, kuten yhtiön, konsernin tai tuotannonalan aiempaan kokemukseen. Varausta arvotettaessa on sovellettava seuraavia säännöksiä: a) kaikki riskit ja epävarmuustekijät on otettava huomioon. Epävarmuus ei kuitenkaan oikeuta luomaan liiallisia varauksia; b) jos varauksen kesto on vähintään 12 kuukautta ja diskonttokorosta ei ole sovittu, varaus on diskontattava käyttäen Euroopan keskuspankin erääntymisajaltaan 12 kuukauden pituisille sitoumuksille julkaiseman euriborkoron vuotuista keskiarvoa sinä kalenterivuotena, jonka aikana verovuosi päättyy; c) tulevat tapahtumat on otettava huomioon, jos niiden voidaan kohtuudella olettaa tapahtuvan; d) varauksen aiheuttaneeseen tapahtumaan suoraan liittyvät tulevat etuudet on otettava huomioon. 26 artiklaEläkkeet Eläkevarauksiin on käytettävä vakuutusmatemaattisia menetelmiä luotettavan arvion tekemiseksi sellaisten etuuksien määrästä, jotka henkilöstö on ansainnut vastikkeeksi tarkasteltavana olevan kauden ja aikaisempien kausien työsuorituksesta. Eläkevaraus on diskontattava käyttäen Euroopan keskuspankin erääntymisajaltaan 12 kuukauden sitoumuksille julkaisemaa euriborkorkoa. Laskelmien on perustuttava kyseisen koron vuotuiseen keskiarvoon sinä kalenterivuonna, jonka aikana verovuosi päättyy. 27 artiklaEpävarmojen saamisten vähentäminen 1. Epävarmat saamiset voidaan vähentää, jos seuraavat edellytykset täyttyvät: a) veronmaksaja on toteuttanut verovuoden lopussa kaikki kohtuulliset toimet periäkseen maksun ja uskoo perustellusti, että velkaa ei makseta kokonaisuudessaan tai osittain; tai veronmaksajalla on useita vastaavanlaisia saatavia ja veronmaksaja pystyy luotettavasti arvioimaan epävarman saamisen määrän prosentuaalisesti ottamalla huomioon kaikki asiaankuuluvat tekijät, kuten soveltuvin osin aiemman kokemuksen; b) velallinen ei kuulu samaan konserniin kuin veronmaksaja; c) epävarmasta saamisesta ei ole tehty 41 artiklan mukaista vähennystä; d) kun epävarma saaminen liittyy myyntisaamiseen, velkaa vastaava määrä on oltava sisällytetty veropohjaan tuloina. 2. Määritettäessä, onko kaikki kohtuulliset toimet toteutettu maksun perimiseksi, on otettava huomioon seuraavat: a) ovatko perimismenot suhteettomat velkaan nähden; b) onko odotettavissa, että maksu saadaan perittyä menestyksekkäästi; c) onko olosuhteisiin nähden kohtuullista olettaa, että yhtiö jatkaa maksun perintää. 3. Jos aiemmin epävarmana saamisena vähennetty maksu suoritetaan, takaisin peritty määrä on lisättävä veropohjaan maksun suorittamisvuonna. 28 artiklaSuojaus Suojausinstrumentista syntyviä voittoja ja tappioita on kohdeltava samalla tavalla kuin vastaavia suojauskohteesta syntyviä voittoja ja tappioita. Kun kyseessä ovat veromaksajat, jotka ovat konserniyhtiöitä, suojausinstrumentti ja suojauskohde voivat olla eri konserniyhtiöillä. Suojaussuhde syntyy silloin, kun molemmat seuraavista edellytyksistä täyttyvät: a) suojaussuhde on määritetty virallisesti ja dokumentoitu etukäteen; b) suojauksen odotetaan olevan erittäin tehokas, ja tehokkuus voidaan arvottaa luotettavalla tavalla. 29 artiklaVarastot ja keskeneräiset työt 1. Varastoerien ja keskeneräisten töiden, jotka eivät tavallisesti ole vaihdettavissa keskenään, sekä erityishankkeita varten tuotettujen ja erotettujen tavaroiden tai palvelujen menot on arvotettava erikseen. Varastojen ja keskeneräisten töiden menot on arvotettava FIFO-menetelmää tai painotetun keskihinnan menetelmää käyttäen. 2. Veronmaksajan on johdonmukaisesti käytettävä samaa menetelmää kaikkien luonteeltaan ja käyttötarkoitukseltaan samanlaisten varastojen ja keskeneräisten töiden arvottamisessa. Varastojen ja keskeneräisten töiden menoihin on kuuluttava kaikki ostomenot, suorat valmistusmenot sekä muut suorat menot, jotka ovat aiheutuneet varastojen ja keskeneräisten töiden saattamisesta nykyiseen sijaintipaikkaansa ja tilaansa. Menoista on oltava vähennetty vähennyskelpoinen arvonlisävero. Veronmaksaja, joka on sisällyttänyt välilliset menot varastojen ja keskeneräisten töiden arvottamiseen ennen tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän valitsemista, voi jatkaa välillisiin menoihin perustuvan lähestymistavan soveltamista. 3. Varastojen ja keskeneräisten töiden arvottaminen on tehtävä johdonmukaisella tavalla. 4. Varastot ja keskeneräiset työt on verovuoden viimeisenä päivänä arvotettava menoon tai nettorealisointiarvoon sen mukaan, kumpi niistä on pienempi. Nettorealisointiarvo on tavanomaisessa liiketoiminnassa saatava arvioitu myyntihinta, josta on vähennetty arvioidut valmiiksi saattamisesta johtuvat menot sekä arvioidut myynnin toteutumiseksi välttämättömät menot. 30 artiklaVakuutusyritykset Vakuutusyrityksiin, jotka saavat myöntää jäsenvaltioissa vahinkovakuutuksia neuvoston direktiivin 73/239/ETY[15] mukaisesti, henkivakuutuksia Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2002/83/EY[16] mukaisesti ja jälleenvakuutuksia Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2005/68/EY[17] mukaisesti, on lisäksi sovellettava seuraavia sääntöjä: a) veropohjaan on sisällyttävä joko saman verovuoden lopussa ja alussa tai ostohetkenä, jos tämä tapahtuu myöhemmin, arvotetun sellaisten omaisuuserien markkina-arvon ero, joihin on tehty investointi sijoitusriskin kantavan henkivakuutuksenottajan lukuun; b) veropohjaan on sisällyttävä joko luovutushetkellä ja verovuoden alussa tai ostohetkenä, jos tämä tapahtuu myöhemmin, arvotetun sellaisten omaisuuserien markkina-arvon ero, joihin on tehty investointi sijoitusriskin kantavan henkivakuutuksenottajan lukuun; c) direktiivin 91/674/ETY[18] mukaisesti vahvistettujen vakuutusyritysten teknisten varausten, lukuun ottamatta tasoitusvarauksia, on oltava vähennyskelpoisia. Jäsenvaltiot voivat säätää tasoitusvarauksia koskevista vähennyksistä. Kun kyseessä on konserni, tällaista tasoitusvarausten vähennystä sovelletaan kyseisessä jäsenvaltiossa verotuksellista kotipaikkaansa pitävien tai siellä sijaitsevien konserniyhtiöiden jako-osuuteen. Vähennettyjä määriä on tarkasteltava uudelleen ja tarkistettava kunkin verovuoden lopussa. Tulevien vuosien veropohjaa laskettaessa jo vähennetyt määrät on otettava huomioon. 31 artiklaOmaisuuserien siirto kolmanteen maahan 1. Unionissa verotuksellista kotipaikkaansa pitävän veronmaksajan suorittamaa käyttöomaisuuden siirtoa sen kolmannessa maassa sijaitsevaan kiinteään toimipaikkaan on pidettävä omaisuuserän luovutuksena laskettaessa unionissa verotuksellista kotipaikkaansa pitävän veronmaksajan veropohjaa sinä verovuonna, jona siirto tapahtuu. Unionin ulkopuolella verotuksellista kotipaikkaansa pitävän veronmaksajan suorittamaa käyttöomaisuuden siirtoa sen jäsenvaltiossa sijaitsevasta kiinteästä toimipaikasta kolmanteen maahan on myöskin pidettävä omaisuuserän luovutuksena. 2. Edellä 1 kohtaa ei sovelleta, jos kolmas maa on Euroopan talousalueesta tehdyn sopimuksen osapuoli ja kyseisen kolmannen maan ja jäsenvaltion, jossa veronmaksaja pitää verotuksellista kotipaikkaansa tai jossa kiinteä toimipaikka sijaitsee, välillä on direktiiviin 2011/16/EU verrattavissa oleva sopimus tietojenvaihdosta. VI LUKUKÄYTTÖOMAISUUDESTA TEHTÄVÄT POISTOT 32 artiklaKäyttöomaisuusrekisteri Kutakin käyttöomaisuutta koskevat hankinta-, valmistus- ja parannusmenot on merkittävä erikseen käyttöomaisuusrekisteriin yhdessä asiaankuuluvan päivämäärän kanssa. 33 artiklaPoistopohja 1. Poistopohjaan on kuuluttava kaikki käyttöomaisuuden hankintaan, valmistukseen tai parantamiseen suoraan liittyvät menot. Menoihin ei sisälly vähennyskelpoinen arvonlisävero. Kun kyseessä on veronmaksajan tuottama käyttöomaisuus, omaisuuserän tuottamisesta syntyneet välilliset menot on myös lisättävä poistopohjaan, jos ne eivät muuten ole vähennyskelpoisia. 2. Lahjana saadun omaisuuserän poistopohjan on oltava lahjan markkina-arvo, sellaisena kuin se on kirjattu tuotoiksi. 3. Poistokelpoisen käyttöomaisuuden poistopohjasta on vähennettävä mahdolliset 11 artiklan a alakohdassa tarkoitetut omaisuuserän hankintaan, valmistukseen tai parantamiseen suoraan liittyvät tuet. 34 artiklaPoisto-oikeus 1. Jollei 3 kohdassa toisin säädetä, taloudellisen haltijan on tehtävä poistot. 2. Kun kyseessä ovat liisaussopimukset, joissa taloudellinen ja laillinen omistusoikeus eivät ole samat, taloudellisen haltijan on voitava vähentää vuokramaksujen korko-osuus veropohjastaan. Vuokramaksujen korko-osuus on sisällytettävä laillisen haltijan veropohjaan. 3. Enintään yksi veronmaksaja voi tehdä samanaikaisesti poistoja käyttöomaisuudesta. Jos omaisuuserän taloudellista haltijaa ei voida määrittää, laillisella haltijalla on oltava oikeus tehdä poistot. Tällaisessa tapauksessa vuokramaksujen korko-osuus ei saa sisältyä laillisen haltijan veropohjaan. 4. Veronmaksaja ei voi kieltäytyä poistosta. 5. Komissio voi hyväksyä delegoituja säädöksiä 127 artiklan mukaisesti ja 128, 129 ja 130 artiklassa säädetyin edellytyksin säätääkseen yksityiskohtaisempia sääntöjä a) laillisen ja taloudellisen omistusoikeuden määritelmästä erityisesti liisattujen omaisuuserien osalta; b) vuokramaksujen pääomaosuuden ja korko-osuuden laskennasta; c) liisattujen omaisuuserien poistopohjan laskennasta. 35 artiklaParannusmenoista tehtävät poistot Parannusmenoista on tehtävä poistot parannettuun käyttöomaisuuteen sovellettavien sääntöjen mukaisesti samalla tavalla kuin jos ne koskisivat äskettäin hankittua käyttöomaisuutta. 36 artiklaYksittäin poistokelpoiset omaisuuserät 1. Rajoittamatta 2 kohdan sekä 39 ja 40 artiklan soveltamista, käyttöomaisuudesta on tehtävä niiden taloudellisena vaikutusaikana yksittäiset poistot tasasuuruisina erinä. Käyttöomaisuuden taloudelliset vaikutusajat ovat seuraavat: a) rakennukset: 40 vuotta; b) pitkävaikutteiset aineelliset hyödykkeet, lukuun ottamatta rakennuksia: 15 vuotta; c) aineettomat hyödykkeet: se aika, jona omaisuuserillä on oikeussuoja tai jolle käyttöoikeus on myönnetty, tai jos kyseistä aikaa ei voida määrittää, 15 vuotta. 2. Käytetyistä rakennuksista, käytetyistä pitkävaikutteisista aineellisista hyödykkeistä ja käytetyistä aineettomista hyödykkeistä tehdään poistot seuraavia sääntöjä noudattaen: a) käytettyjen rakennusten poistoaika on 40 vuotta, jollei veronmaksaja osoita, että rakennuksen arvioitu jäljellä oleva taloudellinen vaikutusaika on alle 40 vuotta, jolloin poistot tehdään tänä lyhyempänä aikana; b) käytettyjen pitkävaikutteisten aineellisten hyödykkeiden poistoaika on 15 vuotta, jollei veronmaksaja osoita, että hyödykkeiden arvioitu jäljellä oleva taloudellinen vaikutusaika on alle 15 vuotta, jolloin poistot tehdään tänä lyhyempänä aikana; c) käytettyjen aineettomien hyödykkeiden poistoaika on 15 vuotta, jollei voida määrittää, kuinka kauan on jäljellä aikaa, jona hyödyke nauttii oikeussuojaa tai jolle sille on myönnetty käyttöoikeus, jolloin poistot tehdään kyseisenä aikana. 37 artiklaAjoitus 1. Koko vuoden poistot tehdään hankinta- tai käyttöönottovuotena, riippuen siitä, kumpi tapahtuu myöhemmin. Poistoja ei tehdä luovutusvuonna. 2. Kun omaisuuserästä luovutaan vapaaehtoisesti tai vasten tahtoa verovuoden aikana, sen verotusarvo ja siihen liittyvien mahdollisten parannusmenojen verotusarvo on vähennettävä veropohjasta kyseisenä vuonna. Kun kiinteän omaisuuden osalta on tehty 41 artiklan mukainen poikkeuksellinen vähennys, 20 artiklan mukaista vähennystä on alennettava ottamalla huomioon jo saatu poikkeuksellinen vähennys. 38 artiklaKorvaavien omaisuuserien jälleenhankintavaraus 1. Kun yksittäin poistokelpoisen omaisuuserän luovutuksesta saadut tulot on määrä sijoittaa uudelleen ennen verovuotta, jona luovutus tapahtui, seuraavan toisen verovuoden loppua omaisuuserään, jota käytetään samaan tai samanlaiseen tarkoitukseen, omaisuuserän verotusarvon ylittävä tulojen määrä on vähennettävä luovutusvuonna. Korvaavan omaisuuserän poistopohjaa on alennettava samalla määrällä. Omaisuuserän, joka luovutetaan vapaaehtoisesti, on oltava ollut omistuksessa vähintään kolmen vuoden ajan ennen luovutusta. 2. Korvaava omaisuuserä voidaan ostaa luovutusta edeltävänä verovuonna. Jos korvaavaa omaisuuserää ei osteta ennen luovutusvuotta seuraavan toisen verovuoden loppua, luovutusvuonna vähennetty määrä korotettuna 10 prosentilla on lisättävä veropohjaan luovutusvuotta seuraavana toisena verovuonna. 3. Jos veronmaksaja jättää konsernin, johon se kuuluu, tai lakkaa soveltamasta tässä direktiivissä säädettyä järjestelmää ensimmäisen vuoden aikana ennen kuin se on ostanut korvaavia omaisuuseriä, luovutusvuonna vähennetty määrä on lisättävä veropohjaan. Jos veronmaksaja jättää konsernin tai lakkaa soveltamasta järjestelmää toisen vuoden aikana, kyseistä määrää on korotettava 10 prosenttia. 39 artiklaOmaisuuserien muodostama ryhmä 1. Muusta kuin 36 ja 40 artiklassa tarkoitetusta käyttöomaisuudesta on tehtävä poistot yhdessä omaisuuserien ryhmässä siten, että poistojen vuotuinen määrä on 25 prosenttia poistopohjasta. 2. Omaisuuserien ryhmän poistopohjan on oltava verovuoden lopussa sen edellisen vuoden lopun verotusarvo, jota on tarkistettu kuluvan vuoden aikana ryhmään otetuilla ja siitä poistetuilla omaisuuserillä. Tarkistukset on tehtävä omaisuuserien hankinta-, valmistus- tai parannusmenoihin (jotka on lisättävä) sekä omaisuuserien luovutuksesta saataviin tuloihin ja omaisuuserän menetyksestä tai tuhoutumisesta saatuihin korvauksiin (jotka on vähennettävä). 3. Jos 2 kohdan mukaisesti laskettava poistopohja on negatiivinen, siihen on lisättävä määrä, jotta poistopohjaksi saadaan nolla. Sama määrä on lisättävä veropohjaan. 40 artiklaPoistokelvottomat omaisuuserät Seuraavat omaisuuserät eivät ole poistokelpoisia: a) kulumattomat ja vanhentumattomat aineelliset hyödykkeet, kuten maa, taide, antiikki ja korut; b) rahoitusvarat. 41 artiklaPoikkeukselliset poistot 1. Jos veronmaksaja osoittaa poikkeuksellisissa olosuhteissa, että poistokelvottoman käyttöomaisuuden arvo on pysyvästi alentunut verovuoden lopussa, se voi vähentää arvonalennusta vastaavan määrän. Tällaista vähennystä ei saa kuitenkaan tehdä sellaisen käyttöomaisuuden osalta, jonka luovutuksesta saatavat tulot ovat verovapaita. 2. Jos käyttöomaisuuden, josta on tehty tällainen poikkeuksellinen poisto edellisenä verovuonna, arvo nousee myöhemmin, nousua vastaava määrä on lisättävä veropohjaan sinä vuonna, jona nousu tapahtuu. Tällaisten lisäysten yhteismäärä ei kuitenkaan saa olla suurempi kuin alunperin myönnetty vähennys. 42 artiklaKäyttöomaisuusluokkien tarkentaminen Komissio voi hyväksyä delegoituja säädöksiä 127 artiklan mukaisesti ja 128, 129 ja 130 artiklassa säädetyin edellytyksin määritelläkseen tarkemmin tässä luvussa tarkoitetut käyttöomaisuuden luokat. VII LUKUTAPPIOT 43 artiklaTappiot 1. Veronmaksajalle tai unionin ulkopuolella verotuksellista kotipaikkaansa pitävän veronmaksajan kiinteälle toimipaikalle verovuoden aikana syntyneet tappiot voidaan vähentää seuraavina verovuosina, jollei tässä direktiivissä toisin säädetä. 2. Edellisten verovuosien tappioiden vuoksi tehtävä veropohjan alentaminen ei saa johtaa negatiiviseen määrään. 3. Vanhimmat tappiot on käytettävä ensin. VIII LUKUTÄSSÄ DIREKTIIVISSÄ SÄÄDETTYYN JÄRJESTELMÄÄN LIITTYMISTÄ JA SIITÄ POISTUMISTA KOSKEVAT SÄÄNNÖKSET 44 artiklaOmaisuuserien ja velkojen kirjaamista ja arvottamista koskeva yleinen sääntö Kun veronmaksaja valitsee tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän käytön, kaikki omaisuuserät ja velat on kirjattava kansallisten verosääntöjen mukaisesti laskettuna arvona sitä päivää välittömästi edeltävänä päivänä, jona veronmaksaja aloittaa järjestelmän käytön, jollei tässä direktiivissä toisin säädetä. 45 artiklaKäyttöomaisuuden soveltuvuus poistotarkoituksiin 1. Tässä direktiivissä säädettyyn järjestelmään siirrettävästä käyttöomaisuudesta on tehtävä poistot 32–42 artiklan mukaisesti. 2. Sen estämättä, mitä 1 kohdassa säädetään, seuraavia poistosääntöjä on sovellettava: a) käyttöomaisuudesta, joka on sekä veronmaksajaan aiemmin sovelletun kansallisen yhtiöverolainsäädännön että järjestelmän sääntöjen mukaisesti yksittäin poistokelpoinen, on tehtävä poistot 36 artiklan 2 kohdan mukaisesti; b) käyttöomaisuus, joka oli veronmaksajaan aiemmin sovelletun kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisesti yksittäin poistokelpoinen mutta joka ei järjestelmän sääntöjen mukaan ole yksittäin poistokelpoinen, on siirrettävä 39 artiklassa säädettyyn omaisuuserien ryhmään; c) käyttöomaisuus, joka oli veronmaksajaan aiemmin sovelletun kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisesti sisältynyt omaisuuserien ryhmään poistotarkoituksia varten, on siirrettävä järjestelmään 39 artiklassa säädetyssä omaisuuserien ryhmässä, vaikka kyseinen käyttöomaisuus olisi järjestelmän sääntöjen mukaan yksittäin poistokelpoinen; d) käyttöomaisuudesta, joka ei ollut poistokelpoinen tai josta ei ollut tehty poistoja veronmaksajaan aiemmin sovelletun kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisesti mutta joka on poistokelpoinen järjestelmän sääntöjen mukaan, on tehtävä poistot tapauksen mukaan joko 36 artiklan 1 kohdan tai 39 artiklan mukaisesti. 46 artiklaPitkäaikaishankkeet järjestelmään liityttäessä Tuotot ja kulut, joiden katsotaan 24 artiklan 2 ja 3 kohdan nojalla kertyneen tai syntyneen ennen kuin veronmaksaja valitsi tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän mutta jotka eivät vielä sisältyneet veropohjaan veronmaksajaan aiemmin sovelletun kansallisen yhtiölainsäädännön mukaisesti, on tapauksen mukaan joko lisättävä veropohjaan tai vähennettävä siitä ajoitusta koskevan kansallisen lainsäädännön mukaisesti. Tuotot, joita verotettiin kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisesti ennen kuin veronmaksaja valitsi järjestelmän raskaammin kuin mitä olisi tehty, jos ne olisivat sisältyneet veropohjaan 24 artiklan 2 kohdan mukaisesti, on vähennettävä veropohjasta. 47 artiklaVaraukset ja vähennykset järjestelmään liityttäessä 1. Edellä 25, 26 ja 27 artiklassa säädetyt varaukset, eläkevaraukset ja epävarmat saamiset ovat vähennyskelpoisia ainoastaan, jos ne aiheutuvat toimista tai liiketapahtumista, jotka on suoritettu sen jälkeen, kun veronmaksaja on valinnut tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän. 2. Kulujen, jotka syntyivät toimista ja liiketapahtumista ennen kuin veronmaksaja oli valinnut järjestelmän mutta joista ei ollut tehty vähennyksiä, on oltava vähennyskelpoisia. 3. Ennen järjestelmän valitsemista jo vähennettyjä määriä ei voida vähentää uudelleen. 48 artiklaEnnen järjestelmään liittymistä syntyneet tappiot Jos veronmaksajalle on aiheutunut ennen tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän valitsemista tappioita, jotka voitaisiin siirtää eteenpäin sovellettavan kansallisen lainsäädännön mukaisesti mutta joita ei ollut vielä kuitattu verotettavia voittoja vastaan, nämä tappiot voidaan vähentää veropohjasta kyseisen kansallisen lainsäädännön mukaisesti. 49 artiklaJärjestelmästä poistumista koskeva yleinen sääntö Kun veronmaksaja poistuu direktiivissä säädetystä järjestelmästä, sen omaisuuserät ja velat on kirjattava järjestelmän sääntöjen mukaisesti laskettuun arvoon, jollei tässä direktiivissä toisin säädetä. 50 artiklaKäyttöomaisuus, josta tehdään poistot ryhmässä Kun veronmaksaja poistuu direktiivissä säädetystä järjestelmästä, sen tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän mukainen omaisuuserien ryhmä on tämän jälkeen sovellettavaa kansallista lainsäädäntöä varten kirjattava yhtenä omaisuuserien ryhmänä, josta tehdään poistot alenevan poiston menetelmällä siten, että vuotuinen poisto on 25 prosenttia. 51 artiklaPitkäaikaishankkeet järjestelmästä poistuttaessa Kun veronmaksaja poistuu järjestelmästä, pitkäaikaishankkeista syntyviä tuottoja ja kuluja on kohdeltava tämän jälkeen sovellettavan kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisesti. Tuottoja ja kuluja, jotka oli jo otettu huomioon verotustarkoituksia varten tässä direktiivissä säädetyssä järjestelmässä, ei kuitenkaan oteta huomioon uudelleen. 52 artiklaVaraukset ja vähennykset järjestelmästä poistuttaessa Kun veronmaksaja poistuu tässä direktiivissä säädetystä järjestelmästä, 25, 26 ja 27 artiklan mukaisesti jo vähennettyjä kuluja ei saa vähentää uudelleen. 53 artiklaTappiot järjestelmästä poistuttaessa Veronmaksajalle aiheutuneet tappiot, joita ei ole vielä kuitattu verotettavia voittoja vastaan tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän sääntöjen mukaisesti, on siirrettävä eteenpäin kansallisen yhtiölainsäädännön mukaisesti. IX LUKUYHDISTÄMINEN 54 artiklaVaatimukset täyttävät tytäryhtiöt 1. Vaatimukset täyttävien tytäryhtiöiden on oltava välittömiä ja alemman tason tytäryhtiöitä, joissa emoyhtiöllä on seuraavat oikeudet: a) sillä on oikeus käyttää yli 50 prosenttia äänioikeuksista; b) sillä on omistusoikeus yli 75 prosenttiin yhtiön pääomasta tai yli 75 prosenttia voitonjakoon oikeuttavista oikeuksista. 2. Laskettaessa 1 kohdassa tarkoitettuja raja-arvoja muille yrityksille kuin välittömille tytäryhtiöille on sovellettava seuraavia sääntöjä: a) kun äänioikeutta koskeva raja-arvo saavutetaan välittömien ja alemman tason tytäryhtiöiden osalta, emoyhtiöllä on katsottava olevan 100 prosenttia näistä oikeuksista; b) voitonjakoon oikeuttavat oikeudet ja omistusoikeus pääomaan on laskettava kertomalla omistusosuudet välissä olevissa tytäryhtiöissä kullakin konsernin tasolla. Laskennassa on otettava huomioon myös emoyhtiöllä suoraan tai välillisesti olevat enintään 75 prosentin omistusoikeudet, mukaan lukien oikeudet yhtiöissä, jotka pitävät verotuksellista kotipaikkaansa jossakin kolmannessa maassa. 55 artiklaKonsernin muodostaminen 1. Unionissa verotuksellista kotipaikkaansa pitävä veronmaksaja muodostaa konsernin seuraavien kanssa: a) kaikki sen muissa jäsenvaltioissa sijaitsevat kiinteät toimipaikat; b) sen vaatimukset täyttävien tytäryhtiöiden, jotka pitävät verotuksellista kotipaikkaansa jossakin kolmannessa maassa, jossakin jäsenvaltiossa sijaitsevat kiinteät toimipaikat; c) kaikki sen vaatimukset täyttävät tytäryhtiöt, jotka pitävät verotuksellista kotipaikkaansa samassa jäsenvaltiossa tai eri jäsenvaltioissa; d) muut unionissa verotuksellista kotipaikkaansa pitävät veronmaksajat, jotka ovat sellaisen saman yhtiön vaatimukset täyttäviä tytäryhtiöitä, joka pitää verotuksellista kotipaikkaansa jossakin kolmannessa maassa ja joka täyttää 2 artiklan 2 kohdan a alakohdassa säädetyt edellytykset. 2. Unionin ulkopuolella verotuksellista kotipaikkaansa pitävä veronmaksaja muodostaa konsernin kaikkien jäsenvaltioissa sijaitsevien kiinteiden toimipaikkojensa kautta ja kaikkien sellaisten vaatimukset täyttävien tytäryhtiöidensä kautta, jotka pitävät verotuksellista kotipaikkaansa yhdessä tai useammassa jäsenvaltiossa, mukaan lukien tällaisten tytäryhtiöiden jäsenvaltioissa sijaitsevat kiinteät toimipaikat. 56 artiklaMaksukyvyttömyys Maksukyvyttömästä tai selvitystilassa olevasta yhtiöstä ei voi tulla konserniyhtiötä. Veronmaksajan, joka on todettu maksukyvyttömäksi tai joka joutuu selvitystilaan, on viipymättä poistuttava konsernista. 57 artiklaYhdistämisen soveltamisala 1. Konserniyhtiöiden veropohjat on yhdistettävä. 2. Kun yhdistetty veropohja on negatiivinen, tappio on siirrettävä eteenpäin ja kuitattava seuraavaa positiivista yhdistettyä veropohjaa vastaan. Kun yhdistetty veropohja on positiivinen, se on jaettava 86–102 artiklan mukaisesti. 58 artiklaAjoitus 1. Edellä 54 artiklassa säädettyjä raja-arvoja on noudatettava koko verovuoden ajan. 2. Sen estämättä, mitä 1 kohdassa säädetään, veronmaksajasta tulee konserniyhtiö päivänä, jona 54 artiklassa säädetyt raja-arvot saavutetaan. Raja-arvojen on ylityttävä vähintään yhdeksän peräkkäisen kuukauden ajan, sillä muussa tapauksessa veronmaksajaa on kohdeltava ikään kuin siitä ei olisi koskaan tullut konserniyhtiötä. 59 artiklaKonsernin sisäisten liiketapahtumien huomioimatta jättäminen 1. Yhdistettyä veropohjaa laskettaessa konserniyhtiöiden välillä suoraan suoritettavista liiketapahtumista aiheutuvia voittoja ja tappioita ei oteta huomioon. 2. Konsernin sisäinen liiketapahtuma määritellään sen perusteella, ovatko liiketapahtumien molemmat osapuolet konserniyhtiöitä silloin, kun liiketapahtuma suoritetaan ja siihen liittyvät tuotot ja kulut kirjataan. 3. Konsernien on käytettävä johdonmukaista ja riittävästi dokumentoitua menetelmää konsernin sisäisten liiketapahtumien kirjaamiseksi. Konserni voi vaihtaa menetelmää ainoastaan pätevistä kaupallisista syistä verovuoden alussa. 4. Konsernin sisäisten liiketapahtumien kirjaamismenetelmästä on käytävä ilmi kaikkien konsernin sisäisten siirtojen ja myyntien menot tai verotusarvo sen mukaan, kumpi niistä on alempi. 60 artiklaLähdeverot ja tulonlähteessä kannettavat verot Konserniyhtiöiden välisistä liiketapahtumista ei kanneta lähdeveroa eikä muuta tulonlähteessä maksettavaa veroa. X LUKUKONSERNIIN LIITTYMINEN JA SIITÄ POISTUMINEN 61 artiklaKäyttöomaisuus konserniin liityttäessä Kun veronmaksaja on poistokelvottoman tai yksittäin poistokelpoisen käyttöomaisuuden taloudellinen haltija päivänä, jona se liittyy konserniin, ja jokin konserniyhtiö luopuu joistakin näistä omaisuuseristä viiden vuoden kuluessa kyseisestä päivästä, sen konserniyhtiön, joka oli näiden omaisuuserien taloudellinen haltija liittymispäivänä, jako-osuutta on tarkistettava luovutusvuonna. Tällaisesta luovutuksesta saatavat tulot on lisättävä kyseiseen osuuteen, ja poistokelvottomia omaisuuseriä koskevat menot sekä poistokelpoisten omaisuuserien verotusarvo on vähennettävä. Tällainen tarkistus on tehtävä myös rahoitusvaroihin, lukuun ottamatta sidosyritysten osakkeita, omistusyhteyksiä ja omia osakkeita. Jos yrityksen uudelleenorganisoinnin vuoksi veronmaksaja lakkaa olemasta tai veronmaksajalla ei enää ole kiinteää toimipaikkaa jäsenvaltiossa, jossa se piti verotuksellista kotipaikkaansa sen liittyessä konserniin, sillä on tämän artiklan säännöksiä sovellettaessa katsottava olevan kiinteä toimipaikka kyseisessä jäsenvaltiossa. 62 artiklaPitkäaikaishankkeet konserniin liityttäessä Tuotot ja kulut, jotka kertyivät 24 artiklan 2 ja 3 kohdan mukaisesti ennen kuin veronmaksaja liittyi konserniin mutta joita ei vielä ollut sisällytetty sovellettavan kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisiin verolaskelmiin, on lisättävä jako-osuuteen tai vähennettävä siitä ajoitusta koskevan kansallisen lainsäädännön mukaisesti. Tuotot, joita verotettiin sovellettavan kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisesti ennen kuin veronmaksaja liittyi järjestelmään raskaammin kuin mitä olisi tehty 24 artiklan 2 kohdan mukaisesti, on vähennettävä jako-osuudesta. 63 artiklaVaraukset ja vähennykset konserniin liityttäessä Edellä 25, 26 ja 27 artiklan soveltamisalaan kuuluvat kulut, jotka syntyvät ennen veronmaksajan konserniin liittymistä suoritetuista toimista tai liiketapahtumista mutta joista ei ollut tehty varauksia eikä vähennyksiä sovellettavan kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisesti, voidaan vähentää ainoastaan veronmaksajan jako-osuudesta, jolleivät ne ole syntyneet yli viisi vuotta sen jälkeen kun veronmaksaja liittyi konserniin. 64 artiklaTappiot konserniin liityttäessä Veronmaksajalle tai kiinteälle toimipaikalle ennen konserniin liittymistä aiheutuneita, tämän direktiivin säännösten tai kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisesti vähentämättä olevia tappioita ei saa kuitata yhdistettyä veropohjaa vastaan. Tällaiset tappiot on siirrettävä eteenpäin, ja ne voidaan kuitata jako-osuutta vastaan 43 artiklan mukaisesti tai sellaisen kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisesti, jota sovellettaisiin veronmaksajaan, jos tässä direktiivissä säädettyä järjestelmää ei olisi. 65 artiklaKonsernin lopettaminen Kun konserni lopetetaan, verovuoden on katsottava päättyneen. Konsernin yhdistetty veropohja ja mahdolliset vähentämättömät tappiot on kohdennettava kullekin konserniyhtiölle 86–102 artiklan mukaisesti sinä verovuonna sovellettavien jakoperusteiden mukaisesti, jona konserni lopetettiin. 66 artiklaTappiot konsernin lopettamisen jälkeen Konsernin lopettamisen jälkeen tappioita on kohdeltava seuraavasti: a) jos veronmaksaja pysyy tässä direktiivissä säädetyssä järjestelmässä mutta se ei kuulu mihinkään konserniin, tappiot on siirrettävä eteenpäin ja kuitattava 43 artiklan mukaisesti; b) jos veronmaksaja liittyy toiseen konserniin, tappiot on siirrettävä eteenpäin ja kuitattava sen jako-osuutta vastaan; c) jos veronmaksaja poistuu järjestelmästä, tappiot on siirrettävä eteenpäin ja kuitattava vastedes sovellettavan kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisesti ikään kuin kyseiset tappiot olisivat syntyneet silloin, kun mainittua lainsäädäntöä sovellettiin veronmaksajaan. 67 artiklaKäyttöomaisuus konsernista poistuttaessa Jos poistokelvottomasta tai yksittäin poistokelpoisesta käyttöomaisuudesta luovutaan kolmen vuoden kuluessa siitä, kun kyseisten omaisuuserien taloudellisena haltijana oleva veronmaksaja poistuu konsernista, tulot on lisättävä konsernin yhdistettyyn veropohjaan luovutusvuonna ja poistokelvottomiin omaisuuseriin liittyvät menot ja poistokelpoisten omaisuuserien verotusarvo on vähennettävä, paitsi jos kyseessä on 75 artiklan mukaisen osittaisen vapautuksen alainen käyttöomaisuus. Tätä sääntöä sovelletaan myös rahoitusvaroihin, lukuun ottamatta sidosyritysten osakkeita, omistusyhteyksiä ja omia osakkeita. Jos luovutuksesta saadut tulot lisätään konsernin yhdistettyyn veropohjaan, niitä ei veroteta muulla tavalla. 68 artiklaItse tuotetut aineettomat hyödykkeet Kun veronmaksaja, joka on yhden tai useamman itse tuotetun aineellisen hyödykkeen taloudellinen haltija, poistuu konsernista, konserniin jäävien yhtiöiden yhdistettyyn veropohjaan on lisättävä määrä, joka vastaa kyseisten hyödykkeiden tutkimuksesta, kehityksestä, markkinoinnista ja mainonnasta edellisten viiden vuoden aikana aiheutuneita menoja. Lisätty määrä ei saa kuitenkaan olla suurempi kuin omaisuuserien arvo päivänä, jona veronmaksaja poistuu konsernista. Kyseiset menot on kohdennettava konsernista poistuvalle veronmaksajalle ja niitä on kohdeltava sellaisen kansallisen yhtiöverolainsäädännön mukaisesti, jota veronmaksajaan tullaan vastedes soveltamaan, tai tämän direktiivin säännösten mukaisesti, jos veronmaksaja pysyy tässä direktiivissä säädetyssä järjestelmässä. 69 artiklaTappiot konsernista poistuttaessa Tappioita ei kohdenneta konsernista poistuvalle konserniyhtiölle. XI LUKUYRITYSTEN UUDELLEENORGANISOINNIT 70 artiklaYritysten uudelleenorganisoinnit konsernin sisällä 1. Konsernin sisäinen yritysten uudelleenorganisointi ja konserniin kuuluvan veronmaksajan sääntömääräisen kotipaikan siirtäminen eivät saa aiheuttaa voittoja eikä tappioita yhdistettyä veropohjaa määritettäessä. Edellä 59 artiklan 3 kohtaa on sovellettava. 2. Sen estämättä, mitä 1 kohdassa säädetään, jos yrityksen uudelleenorganisoinnin tai konserniyhtiöiden välillä kahden vuoden kuluessa suoritettavan peräkkäisten liiketapahtumien sarjan vuoksi kaikki veronmaksajan omaisuuserät siirtyvät olennaisilta osin toiseen jäsenvaltioon ja omaisuuseriä koskeva jakotekijä muuttuu olennaisilta osin, seuraavia säännöksiä on sovellettava. Siirretyt omaisuuserät on kohdennettava viiden vuoden kuluessa siirron tekemisestä siirtävän veronmaksajan omaisuuserää koskevalle tekijälle, edellyttäen että jokin konserniyhtiö on edelleen kyseisten omaisuuserien taloudellinen haltija. Jos veronmaksaja lakkaa olemasta tai sillä ei enää ole kiinteää toimipaikkaa jäsenvaltiossa, josta omaisuuserät siirrettiin, sillä on katsottava olevan kiinteä toimipaikka kyseisessä jäsenvaltiossa tämän artiklan säännöksiä sovellettaessa. 71 artiklaTappioiden kohtelu, kun yritysten uudelleenorganisointi tapahtuu kahden tai useamman konsernin välillä 1. Kun yritysten uudelleenorganisoinnin seurauksena yhdestä tai useammasta konsernista taikka kahdesta tai useammasta konserniyhtiöstä tulee toisen konsernin osa, aiemman konsernin tai aiempien konsernien mahdolliset vähentämättömät tappiot on kohdennettava kaikille näille viimeksi mainittuihin konserneihin kuuluneille yhtiöille 86–102 artiklan mukaisesti sinä verovuonna sovellettavien jakotekijöiden perusteella, jona yritysten uudelleenorganisointi tapahtuu, ja ne on siirrettävä eteenpäin tuleville vuosille. 2. Kun kaksi tai useampi pääasiallista veronmaksajaa sulautuvat neuvoston direktiivin 2009/133/EY[19] 2 artiklan a alakohdan i ja ii luetelmakohdan mukaisesti, konsernin mahdolliset vähentämättömät tappiot on kohdennettava konserniyhtiöille 86–102 artiklan mukaisesti sinä verovuonna sovellettavien jakotekijöiden perusteella, jona sulautuminen tapahtuu, ja ne on siirrettävä eteenpäin tuleville vuosille. XII LUKUKONSERNIN JA MUIDEN YRITYSTEN VÄLINEN TOIMINTA 72 artiklaProgressioehtoinen verovapautus Rajoittamatta 75 artiklan soveltamista 11 artiklan c, d tai e alakohdan mukainen verovapaa tuotto voidaan ottaa huomioon veronmaksajaan sovellettavaa verokantaa määritettäessä. 73 artiklaVapautusmenetelmästä hyvitysmenetelmään siirtymistä koskeva lauseke Edellä 11 artiklan c, d ja e alakohtaa ei sovelleta, jos voitonjaon suorittaneeseen yritykseen tai yritykseen, jonka osakkeista luovutaan, taikka kiinteään toimipaikkaan sovelletaan maassa, jossa yritys pitää verotuksellista kotipaikkaansa tai jossa kiinteä toimipaikka sijaitsee, jompaakumpaa seuraavista: a) kyseisen kolmannen maan yleisen järjestelmän mukainen voittoihin sovellettava sääntömääräinen yhtiöverokanta, joka on alle 40 prosenttia jäsenvaltioissa sovellettavan sääntömääräisen yhtiöverokannan keskiarvosta; b) kyseisessä kolmannessa maassa sovellettava erityisjärjestelmä, jossa verotus on huomattavasti kevyempi kuin yleisessä järjestelmässä. Komissio julkaisee jäsenvaltioissa sovellettavan sääntömääräisen yhtiöverokannan keskiarvon vuosittain. Se on laskettava aritmeettisena keskiarvona. Tätä artiklaa sekä 81 ja 82 artiklaa sovellettaessa verokantaan tehtäviä muutoksia sovelletaan ensimmäistä kertaa veronmaksajiin niiden muutosta seuraavana verovuonna. 74 artiklaUlkomailla sijaitsevan kiinteän toimipaikan tulojen laskenta Kun 73 artiklaa sovelletaan kolmannessa maassa sijaitsevan kiinteän toimipaikan tuloihin, sen tuotot, kulut ja muut vähennyskelpoiset erät on määritettävä tässä direktiivissä säädetyn järjestelmän sääntöjen mukaisesti. 75 artiklaVerovapautuksen kieltäminen osakkeiden luovutuksen seurauksena Kun veronmaksaja poistuu konsernista osakkeiden luovutuksen seurauksena ja kyseinen veronmaksaja on kuluvan verovuoden tai aiempien verovuosien aikana saanut konsernin sisäisessä liiketapahtumassa muuta käyttöomaisuutta kuin omaisuuserien ryhmässä poistettuja omaisuuseriä, tätä käyttöomaisuutta vastaava määrä ei ole verovapaa, ellei voida osoittaa, että kyseiset konsernin sisäiset liiketapahtumat suoritettiin pätevistä kaupallisista syistä. Verovapautuksen ulkopuolelle jätettävän määrän on oltava käyttöomaisuuden markkina-arvo siirtohetkellä vähennettynä sen verotusarvolla tai 20 artiklassa tarkoitetuilla poistokelvotonta käyttöomaisuutta koskevilla menoilla. Kun luovutettujen osakkeiden tosiasiallinen edunsaaja on unionin ulkopuolella verotuksellista kotipaikkaansa pitävä veronmaksaja tai muu kuin veronmaksaja, sen veronmaksajan, jolla oli käyttöomaisuus hallussaan ennen ensimmäisessä kohdassa tarkoitettua konsernin sisäistä liiketapahtumaa, on katsottava vastaanottaneen kyseisen käyttöomaisuuden siirtohetken markkina-arvon, johon ei sisälly verotusarvo. 76 artiklaKorot, rojaltit ja muut tulonlähteessä verotettavat tulot 1. Kun veronmaksaja saa muita tuloja kuin 11 artiklan c, d tai e alakohdan mukaisia verovapaita tuloja, ja näitä tuloja on verotettu toisessa jäsenvaltiossa tai kolmannessa maassa, kyseisen veronmaksajan verovelvollisuudesta tehtävä vähennys on sallittava. 2. Vähennys on jaettava konserniyhtiöiden kesken kyseisenä verovuonna sovellettavaa laskukaavaa noudattaen 86–102 artiklan mukaisesti. 3. Vähennys on laskettava erikseen kunkin jäsenvaltion tai kolmannen maan sekä kunkin tulotyypin osalta. Se ei saa olla suurempi kuin määrä, joka saadaan, kun veronmaksajalle tai kiinteälle toimipaikalle kohdennettuun tuloon sovelletaan sen jäsenvaltion yhtiöverokantaa, jossa veronmaksaja pitää verotuksellista kotipaikkansa tai jossa kiinteä toimipaikka sijaitsee. 4. Vähennystä laskettaessa tulojen määrästä on vähennettävä asiaankuuluvat vähennyskelpoiset kulut, joiden on katsottava olevan 2 prosenttia tuloista, jollei veronmaksaja toisin todista. 5. Kolmannessa maassa syntyneestä verovelvollisuudesta tehtävä vähennys ei saa olla suurempi kuin veronmaksajan lopullinen yhtiöverovelvollisuus, jollei sen jäsenvaltion, jossa veronmaksaja pitää verotuksellista kotipaikkaansa, ja kolmannen maan välillä tehdyssä sopimuksessa toisin määrätä. 77 artiklaLähdevero Veronmaksajan konsernin ulkopuoliselle edunsaajalle maksamista koroista ja rojalteista voidaan veronmaksajan jäsenvaltiossa kantaa lähdeveroa sovellettavan kansallisen lainsäädännön ja mahdollisen kaksinkertaista verotusta koskevan sopimuksen mukaisesti. Lähdevero on jaettava 86–102 artiklan nojalla jäsenvaltioiden kesken sinä verovuonna sovellettavan laskukaavan mukaisesti, jona vero kannetaan. XIII LUKUETUYHTEYDESSÄ OLEVIEN YRITYSTEN VÄLISET LIIKETAPAHTUMAT 78 artiklaEtuyhteydessä olevat yritykset 1. Jos veronmaksaja osallistuu suoraan tai välillisesti muun kuin veronmaksajan tai samaan konserniin kuulumattoman veronmaksajan hallinnointiin, valvontaan tai pääomaan, näitä kahta yritystä on pidettävä etuyhteydessä olevina yrityksinä. Jos samat henkilöt osallistuvat suoraan ta