Valtiontuki - Belgia - Tuki C 15/2002 (ex E 1/2000) - Koordinointikeskukset ("centres de coordination") - Kehotus huomautusten esittämiseen EY:n perustamissopimuksen 88 artiklan 2 kohdan mukaisesti (ETA:n kannalta merkityksellinen teksti)



Virallinen lehti nro C 147 , 20/06/2002 s. 0002 - 0019



Valtiontuki - Belgia Tuki C 15/2002 (ex E 1/2000) - Koordinointikeskukset ("centres de coordination") Kehotus huomautusten esittämiseen EY:n perustamissopimuksen 88 artiklan 2 kohdan mukaisesti (2002/C 147/02) (ETA:n kannalta merkityksellinen teksti) Komissio on ilmoittanut 27. helmikuuta 2002 päivätyllä, tätä tiivistelmää seuraavilla sivuilla todistusvoimaisella kielellä toistetulla kirjeellä Belgialle päätöksestään aloittaa EY:n perustamissopimuksen 88 artiklan 2 kohdassa tarkoitettu menettely, joka koskee mainitun toimenpiteen osaa. Asianomaiset voivat esittää huomautuksensa toimenpiteistä, joita koskevan menettelyn komissio aloittaa kuukauden kuluessa tämän tiivistelmän ja sitä seuraavan kirjeen julkaisemisesta. Huomautukset on lähetettävä osoitteeseen Euroopan komissio Kilpailun pääosasto State Aid Greffe B - 1049 Bruxelles/Brussel Faksi (32-2) 296 12 42. Huomautukset toimitetaan Belgialle. Huomautuksia esittävä asianomainen voi pyytää kirjallisesti henkilöllisyyden luottamuksellista käsittelyä, ja tämä pyyntö on perusteltava. TIIVISTELMÄ Menettelyt Komissio katsoi vuonna 1984, ettei koordinointikeskuksia koskevassa verojärjestelmässä ollut kyse EY:n perustamissopimuksen 92 artiklan 1 kohdassa (nykyinen 87 artiklan 1 kohta) tarkoitetusta tuesta. Tarkasteltuaan verojärjestelmää uudelleen komissio katsoi valtiontukisääntöjen soveltamisesta yritysten välittömään verotukseen antamansa tiedonannon mukaisesti, että verojärjestelmään sisältyi yhteismarkkinoille soveltumatonta valtiontukea. Komissio ehdotti näin ollen 11. heinäkuuta 2001 Belgialle toimenpiteitä, joiden avulla voitaisiin poistaa käytöstä erityisesti koordinointikeskuksille myönnettyjä verovapautuksia ja alennuksia veron määräytymisperusteesta. Belgian viranomaiset hylkäsivät ehdotetut toimenpiteet sekä niiden sisällön että menettelyn puolesta eivätkä hyväksyneet toimenpiteitä asetettuun määräaikaan mennessä. Komissio päätti tästä syystä aloittaa neuvoston asetuksen (EY) N:o 659/1999 19 artiklan 2 kohdan mukaisen muodollisen tutkimusmenettelyn. Kuvaus toimenpiteestä, jota koskevan menettelyn komissio aloittaa Koordiointikeskuksia koskeva lainsäädäntö perustuu 30. joulukuuta 1982 annettuun asetukseen N:o 187. Kyseistä verojärjestelmää, jota on muutettu useaan otteeseen(1), on sovellettu nykyisessä muodossaan 1. tammikuuta 1993 lähtien. Asetusta koskeva hallinnollinen ohje sisältyy 29. marraskuuta 1993 päivättyyn kiertokirjeeseen CI.RH.421/439.244. Järjestelmän soveltamiseen tarvitaan lupa. Koordinointikeskusten on kuuluttava monikansalliseen konserniin (joka toimii vähintään neljässä maassa), jolla on omaa pääomaa vähintään miljardi frangia, ja niiden vuotuisen kokonaisliikevaihdon on oltava 10 miljardia frangia. Vain tietynlaista toimintaa harjoittavat yritykset voidaan hyväksyä(2). Järjestelmää ei voida soveltaa rahoitusalan yrityksiin (luottolaitokset, pankit ja vakuutusyritykset). Koordinointikeskusten on lisäksi työllistettävä Belgiassa kahden ensimmäisen toimintavuotensa päättyessä vähintään 10 täysipäiväistä työntekijää. Luvan saaneiden koordinointikeskusten verotettava tulo on yleisestä verojärjestelmästä poiketen periaatteessa kiinteämääräinen ja lasketaan prosenttiosuutena menojen ja toimintakulujen määrästä. Verotettavan tulon laskennassa ei kuitenkaan oteta huomioon henkilöstö- ja rahoituskuluja eikä yhtiöveroa. Kiinteämääräinen prosenttiosuus tulosta on määritettävä tapauskohtaisesti keskuksen todellisuudessa harjoittaman toiminnan perusteella. Jos laskennassa huomioon otettavan tulon prosenttiosuuden laskennassa ei ole käytettävissä puolueettomia määritysperusteita, prosenttiosuudeksi on otettava 8 prosenttia. Koordiointikeskusten tuottoon sovelletaan tavanmukaista yhtiöverokantaa. Koordiointikeskukset on vapautettu myös niiden toiminnassa käytettäviä kiinteistöjä koskevasta kiinteistöverosta. Lisäksi koordinointikeskuksiin tehdyistä pääomasijoituksista ja -korotuksista ei tarvitse maksaa rekisteröintimaksua. Koordinointikeskusten maksamat tai jakamat osingot, korot ja rojaltit on periaatteessa vapautettu lähdeverosta. Koordinointikeskusten ei myöskään tarvitse maksaa lähdeveroa talletuksistaan saamastaan tulosta. Koordinointikeskuksilta on veloitettu 1. tammikuuta 1993 lähtien vuotuista veroa. Veron määrä on 400000 Belgian frangia kutakin täysipäiväistä työntekijää kohden. Veron enimmäismääräksi on kuitenkin asetettu 4 miljoonaa Belgian frangia. Lupa on voimassa kymmenen vuotta. Sen voimassaoloa voidaan jatkaa. Arviointi toimenpiteestä Komissio katsoo, että koordinointikeskusjärjestelmässä on kyse tukijärjestelmästä, sillä se täyttää kaikki EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan 1 kohdan neljä edellytystä: - Vapautukset veroista tai muista maksuista tuovat konserniin kuuluville yrityksille etua keventämällä niiden taloutta yleensä rasittavia kustannuksia. Sama koskee käytettyä vakiomääritysmenetelmää, joka alentaa yhtiöveron alaista tuottoa, kun henkilöstö- ja rahoituskulut jätetään laskelmien ulkopuolelle. Myös yhden verokannan soveltaminen tuo etua yrityksille. - Vapautukset veroista tai muista maksuista ja käytetystä vakiomääritysmenetelmästä johtuva alhaisempi veron määräytysmisperuste vähentävät valtion varoja suoraan tai lykkäämällä veron maksamista. - Järjestelmä vaikuttaa jäsenvaltioiden väliseen kauppaan, sillä koordiointikeskukset harjoittavat monikansallisia konserneja hyödyttävää toimintaa ja keskusten toteuttamiin toimiin ja erityisesti niiden rahoitustoimiin liittyy vilkasta jäsenvaltioiden välistä kauppaa. Keskusten saamat veroedut vahvistavat niiden tai niiden emokonsernien kilpailuasemaa rahoitusmarkkinoilla toteutettavien toimien osalta (lyhytaikaisten luottojen ja lainojen liikkeeseenlasku) yritysten kokoon liittyvistä mittakaavaeduista riippumatta. Koordinointikeskusten toteuttamat toimet hyödyttävät viime kädessä samaan konserniin kuuluvia yrityksiä, jotka kilpailevat suoraan muiden yritysten kanssa EU:n markkinoilla. - Toimenpide on erityinen tai valikoiva, sillä sitä sovelletaan vain yrityksiin, jotka kuuluvat oman pääoman tai liikevaihdon mukaan mitattuna suuriin konserneihin, jotka toimivat vähintään neljässä maassa. On ilmeistä, ettei kyseisiä perusteita voida perustella Belgian verojärjestelmän luonteella eikä rakenteella. Toimenpiteeseen ei voida soveltaa 87 artiklan 2 ja 3 kohdan poikkeuksia. Komissio epäilee tästä syystä, soveltuuko tarkasteltavana oleva koordinointikeskusten verojärjestelmä yhteismarkkinoille. KIRJE "Met dit schrijven stelt de Commissie België ervan in kennis, dat zij na onderzoek van de door uw autoriteiten verstrekte inlichtingen en gezien het feit dat België de bij brief SG(2001) D/289723 van 11 juli 2001 voorgestelde dienstige maatregelen niet aanvaardt, heeft besloten de procedure van artikel 88, lid 2, van het EG-Verdrag in te leiden. In 1997 heeft de Raad Ecofin een Gedragscode inzake de belastingregeling voor ondernemingen(3) vastgesteld om een einde te maken aan de schadelijke praktijken op dit gebied. Naar aanleiding van de verbintenis die in deze gedragscode was aangegaan, heeft de Commissie in 1998 een Mededeling over de toepassing van de regels betreffende steunmaatregelen van de staten op maatregelen op het gebied van de directe belastingen op ondernemingen(4) bekendgemaakt, waarin zij opnieuw verklaarde vastbesloten te zijn deze regels strikt en volgens het beginsel van gelijkheid van behandeling toe te passen. De onderhavige procedure past in het kader van deze mededeling. 1. VOORGESCHIEDENIS 1. Op grond van het Koninklijk Besluit nr. 187 van 30 december 1982 (hierna te noemen 'KB nr. 187') werden de coördinatiecentra die ten behoeve van de ondernemingen van een concern een aantal administratieve, voorbereidende of hulptaken alsmede bepaalde werkzaamheden op het gebied van financiële centralisatie zouden verrichten, gedurende tien jaar vrijgesteld van de vennootschapsbelasting. 2. Op 3 februari 1983 deelde de Commissie de Belgische regering mee dat de maatregelen waarin dit koninklijk besluit voorzag, vielen onder artikel 92, lid 1, van het EG-Verdrag (thans artikel 87, lid 1, EG-Verdrag), verzocht zij haar derhalve deze fiscale regeling aan te melden uit hoofde van artikel 93, lid 2 (thans artikel 88, lid 3, EG-Verdrag) van het EG-Verdrag en de toepassing ervan onverwijld op te schorten. 3. Bij brief van 3 april 1984 stelde de Belgische regering de Commissie in kennis van een wetsontwerp waarbij de bestaande belastingregeling werd gewijzigd doordat de belastingvrijstelling werd vervangen door een stelsel waarbij de inkomsten van de coördinatiecentra forfaitair werden vastgesteld (steunregeling nr. 99/84). Op 2 mei 1984 besloot de Commissie dat de regeling, ten gevolge van de wijzigingen die de Belgische regering voornemens was erin aan te brengen, geen steunelement in de zin van artikel 92, lid 1, EG-Verdrag (thans artikel 87, lid 1) meer bevatte. De Belgische regering werd van dit besluit in kennis gesteld bij brief SG(84) D/6421 van 16 mei 1984. 4. De door de Belgische regering feitelijk ingevoerde wijzigingen waren evenwel niet in overeenstemming met het bij de Commissie ingediende wetsontwerp. De wet houdende fiscale bepalingen van 27 december 1984 voorzag immers wel in de vervanging van de bij KB nr. 187 ingestelde fiscale vrijstellingsregeling door een regeling waarbij de belastbare inkomsten van het coördinatiecentrum forfaitair worden vastgesteld, maar krachtens artikel 39 van genoemde wet werd de fiscale vrijstellingsregeling verlengd voor de coördinatiecentra die vóór de inwerkingtreding van de wet waren erkend, behalve indien deze aan de nieuwe bepalingen wensten te worden onderworpen. Dit kwam erop neer dat deze centra konden kiezen tussen de beide regelingen, in tegenstelling tot wat de Belgische regering had aangekondigd. Derhalve leidde de Commissie op 12 december 1985 de procedure van artikel 93, lid 2, van het EG-Verdrag (thans artikel 88, lid 2, EG-Verdrag) in ten aanzien van: - de toepassing van de bij KB nr. 187 ingestelde fiscale vrijstellingsregeling voor de coördinatiecentra, ondanks het verzoek van de Commissie aan de Belgische regering om de toepassing van deze regeling op te schorten; - de door artikel 47 van de wet van 27 december 1984 tot wijziging van deze regeling mogelijk gemaakte handhaving van de mogelijkheid voor de coördinatiecentra die vóór deze datum waren erkend, om van de bij KB nr. 187 ingestelde regeling te blijven profiteren. 5. Naar aanleiding van de mededeling door de Belgische regering van de tekst van de wet van 4 augustus 1986, krachtens artikel 44 waarvan de bij wet van 27 december 1984 ingestelde fiscale regeling verplicht moest worden uitgebreid tot alle coördinatiecentra en de fiscale vrijstellingsregeling derhalve definitief werd afgeschaft, sloot de Commissie de procedure op grond van de overweging dat de maatregel geen steunelement meer bevatte, en deelde zij haar besluit aan de Belgische regering mee bij brief SG(87) D/3027 van 9 maart 1987. 6. Op 1 december 1997 nam de Raad een resolutie aan betreffende een Gedragscode inzake de belastingregeling voor ondernemingen(5), waarmee werd voorzien in de behoefte aan op Europees niveau gecoördineerde acties om een einde te maken aan schadelijke belastingconcurrentie. 7. Op 11 november 1998 hechtte de Commissie haar goedkeuring aan een Mededeling over de toepassing van de regels betreffende steunmaatregelen van de staten op maatregelen op het gebied van de directe belastingen op ondernemingen(6) (hierna te noemen 'de Mededeling'), waarin zij verklaarde voornemens te zijn alle in de lidstaten geldende belastingregelingen (opnieuw) te onderzoeken. 8. In het kader hiervan verzocht de Commissie bij brief D/50716 van 12 februari 1999 de Belgische autoriteiten haar inlichtingen te verstrekken over de coördinatiecentra. Het antwoord van de Belgische regering werd ontvangen bij brief van 15 maart 1999. 9. Bij brief D/53864 van 17 juli 2000 deelden de diensten van de Commissie de Belgische autoriteiten mee dat de belastingregeling van de coördinatiecentra thans in het licht van voornoemde mededeling staatssteun als bedoeld in artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag scheen te zijn. Teneinde overeenkomstig artikel 17, lid 2, van de procedureverordening nr. 659/99 (EG) van de Raad van 22 maart 1999 tot vaststelling van nadere bepalingen voor de toepassing van artikel 88 van het EG-Verdrag (hierna te noemen 'procedureverordening') de samenwerkingsprocedure in te leiden, verzochten de diensten van de Commissie de Belgische autoriteiten binnen een termijn van een maand vanaf de datum van verzending van de brief hun opmerkingen te maken. 10. Per fax van 28 juli 2000 verzochten de Belgische autoriteiten om een langere termijn tot 1 oktober om hun opmerkingen te maken. Bij brief D/54161 van 2 augustus 2000 verlengden de diensten van de Commissie de termijn met 15 werkdagen vanaf 17 augustus 2000. 11. Bij brief van 6 september 2000 betwistte de Belgische regering de geldigheid van de brief van de diensten van de Commissie waarin de belastingregeling werd aangemerkt als bestaande steun en bedrijfssteun. De Belgische regering verzocht de Commissie als college een uitspraak te doen en een voorlopige conclusie te trekken alvorens de samenwerkingsprocedure zou worden ingeleid. Hoewel de Commissie haar standpunt had onderbouwd in haar brieven D/54919 van 28 september 2000 en D/51054 van 13 maart 2001, verklaarden de Belgische autoriteiten bij brieven van 14 december 2000 en 19 september 2001 het hiermee nog steeds oneens te zijn (zie punt 15 hieronder). 12. Op 11 juli 2001 stelde de Commissie aan België de volgende dienstige maatregelen voor(7): 'Het koninklijk besluit nr. 187 betreffende de oprichting van de 'coördinatiecentra' (zoals herhaaldelijk gewijzigd) en het rondschrijven CI.RH. 421/43.244 van 29 november 1993 moeten worden gewijzigd in die zin dat: - geen belastingvrijstelling wordt verleend, met name met betrekking tot de onroerende voorheffing, de roerende voorheffing en het evenredige registratierecht bij kapitaalinbreng; - in de belastbare grondslag alle kosten (met name de financiële kosten en de personeelskosten) worden begrepen; - en de winst niet meer wordt gelijkgesteld aan één vast percentage van de bedrijfskosten en per geval wordt vastgesteld op grond van de bijzondere kenmerken van de verrichte transacties; - de Belgische autoriteiten moeten vóór 30 november 2001 een officiële verklaring betreffende de opneming van de noodzakelijke maatregelen in de belastingwetgeving bekendmaken; - in afwachting van de tenuitvoerlegging van de bovengenoemde wijzigingen moeten de Belgische autoriteiten zich ertoe verbinden om vanaf de datum van aanvaarding van deze dienstige maatregelen geen nieuwe erkenningen meer te verlenen krachtens de geldende bepalingen betreffende de coördinatiecentra'. 13. Bovengenoemde dienstige maatregelen behelsden ook op voorlopige basis dat de coördinatiecentra die vóór de datum van aanvaarding van de genoemde dienstige maatregelen waren erkend, tot 31 december 2005 konden blijven profiteren van de bovengenoemde belastingregeling. 14. De Belgische autoriteiten hadden twee maanden de tijd om zich uit te spreken over de inhoud van de dienstige maatregelen, dus tot 12 september 2001. Bij brief van 31 juli 2001 verzochten de Belgische autoriteiten om een verlenging van deze termijn tot januari 2002. Bij brief D/53433 verlengde de Commissie de termijn tot 28 september 2001. 15. Bij brief van 19 september 2001 formuleerden de Belgische autoriteiten opmerkingen over de kwalificatie als bestaande steun, de gebruikte procedure en de inhoud van de voorgestelde dienstige maatregelen en deelden zij de Commissie mee dat deze opmerkingen noch een aanvaarding, noch een weigering van deze dienstige maatregelen vormden. De Belgische autoriteiten zijn namelijk van mening dat de in artikel 17 van de procedureverordening bedoelde samenwerkingsfase pas is ingegaan toen het College van commissarissen op 11 juli zijn besluit nam. 16. Bij ontstentenis van een uitdrukkelijke aanvaarding van deze maatregelen binnen de gestelde termijn en gezien de door de Belgische autoriteiten in hun bovengenoemde brief van 19 september geformuleerde opmerkingen, besloot de Commissie overeenkomstig artikel 19, lid 2, van de bovengenoemde procedureverordening de in artikel 4, lid 4, ervan bedoelde procedure in te leiden. 2. BESCHRIJVING VAN DE BELASTINGREGELING VAN DE COÖRDINATIECENTRA VAN MULTINATIONALE ONDERNEMINGEN IN BELGIË 17. De wetgeving betreffende de coördinatiecentra vindt haar oorsprong in het KB nr. 187 van 30 december 1982. Deze belastingregeling, zoals herhaaldelijk gewijzigd(8), is in haar huidige vorm van toepassing sinds 1 januari 1993. Een algemene toelichting erop van de belastingadministratie is te vinden in het rondschrijven CI.RH.421/439.244 van 29 november 1993. 18. Een coördinatiecentrum komt voor de regeling in aanmerking na erkenning bij koninklijk besluit. Het coördinatiecentrum moet deel uitmaken van een concern met een multinationaal karakter(9), dat beschikt over kapitaal en reserves ten bedrage van ten minste één miljard frank en een jaaromzet maakt waarvan het geconsolideerde bedrag gelijk is aan of groter is dan 10 miljard frank. Slechts bepaalde voorbereidende, hulp- of centralisatiewerkzaamheden zijn toegestaan(10). Ondernemingen van de financiële sector (kredietverlening, banken, verzekeringen) komen niet voor deze regeling in aanmerking. Ten slotte moeten de coördinatiecentra, zodra zij twee jaar werkzaam zijn geweest, in België ten minste het equivalent van tien voltijdse werknemers in dienst hebben. 19. In afwijking van de algemene belastingregeling wordt het belastbare inkomen van de erkende coördinatiecentra in principe forfaitair vastgesteld en komt het overeen met een percentage van het bedrag van de uitgaven en de bedrijfskosten, exclusief personeelskosten, financiële lasten en vennootschapsbelasting. Het forfaitaire winstpercentage moet in elk specifiek geval worden vastgesteld met inachtneming van de werkelijk door het centrum uitgeoefende werkzaamheden. Indien het centrum zelf bepaalde verleende diensten factureert tegen een prijs die overeenkomt met het bedrag van de kosten vermeerderd met een winstmarge, kan het percentage van die winstmarge daarvoor worden gebruikt mits het niet abnormaal is. Wanneer er geen objectieve criteria bestaan om het in aanmerking te nemen winstpercentage te bepalen, moet dit in principe worden vastgesteld op 8 %. 20. De belastbare winst van het coördinatiecentrum mag echter niet lager zijn dan het totaal van de uitgaven of lasten die niet aftrekbaar zijn als beroepskosten ('niet in aanmerking komende uitgaven') en de abnormale voordelen of de voordelen zonder tegenprestatie die door de leden van het concern aan het centrum worden verleend. 21. De winst van de coördinatiecentra wordt belast tegen het normale tarief van de vennootschapsbelasting. 22. De coördinatiecentra zijn ook vrijgesteld van de onroerende voorheffing op de onroerende goederen en de vaste uitrusting die zij zelf gebruiken voor de uitoefening van hun beroepswerkzaamheid. 23. Bovendien is het registratierecht van 0,50 % niet verschuldigd over de kapitaalinbreng in het coördinatiecentrum en de verhogingen van het maatschappelijk kapitaal. 24. Ten slotte zijn door coördinatiecentra uitgekeerde dividenden, rente en royalty's altijd vrijgesteld van de roerende voorheffing, behalve, in het geval van rente, wanneer de begunstigde is onderworpen aan de belasting op het inkomen van natuurlijke personen of de belasting op het inkomen van rechtspersonen. 25. De inkomsten van de coördinatiecentra uit hun deposito's van gelden zijn eveneens vrijgesteld van de roerende voorheffing. 26. De vrijstelling van de in punt 24 beschreven voorheffing ging gepaard met de berekening van een fictieve roerende voorheffing voor de door de centra verrichte uitkeringen. Deze voorheffing is fictief omdat de ontvangers van de door de centra uitgekeerde inkomsten het totaalbedrag ontvangen zonder dat daarop een voorheffing in mindering wordt gebracht, maar deze wel kunnen aanrekenen op de te betalen eindbelasting. 27. Volgens de Belgische autoriteiten wordt deze fictieve roerende voorheffing niet meer toegekend over de door de centra uitgekeerde rente uit hoofde van vanaf 24 juli 1991 gesloten overeenkomsten, en evenmin over vanaf dezelfde datum uitgekeerde dividenden, en ook niet over vanaf 1 januari 1986 betaalde of toegewezen royalty's. 28. Bij de wet van 28 december 1992 werd met ingang van 1 januari 1993 een jaarlijkse belasting op de coördinatiecentra ingevoerd, die werd vastgesteld op 400000 BEF per voltijdse werknemer van de coördinatiecentra, maar niet hoger kan zijn dan 4000000 BEF. 29. De belastingregeling waarop dit besluit betrekking heeft, is van toepassing op de coördinatiecentra met ingang van de belastingperiode tijdens welke de erkenning werd aangevraagd, tot het einde van de belastingperiode die wordt afgesloten in de loop van het tiende jaar volgend op het jaar waarin de aanvraag werd ingediend. Volgens de informatie(11) waarover de Commissie beschikt, wordt bij de verlening van de erkenning voor een dergelijke periode echter geen rekening gehouden met de maatregelen die mogelijk zullen moeten worden genomen in het kader van de werkzaamheden van de door mevrouw Primarolo voorgezeten werkgroep 'Gedragscode inzake de belastingregeling voor ondernemingen' van de Raad. 3. BEOORDELING VAN DE MAATREGEL Opmerking over de procedure 30. Zoals hierboven beschreven(12), betwist België het door de Commissie aangevoerde karakter van bestaande steun en de door haar gekozen onderzoekprocedure. België beroept zich met name op het besluit van de Commissie van 1984 volgens hetwelk de regeling geen steunelement bevatte, en op de beschikking om het vervolgens ingestelde formele onderzoek af te sluiten(13), waarmee dit besluit werd bevestigd. De Belgische autoriteiten zijn van mening dat het onder dergelijke omstandigheden aan de Commissie als college is om de in artikel 17 van de procedureverordening bedoelde samenwerkingsfase in te leiden. De Belgische autoriteiten zijn derhalve van mening dat de samenwerkingsfase niet geldig is ingegaan door de brief van 17 juli 2000 (zie punt 9) van de diensten van de Commissie, maar uitsluitend door het op 11 juli 2001 collegiaal genomen besluit van de Commissie om dienstige maatregelen voor te stellen. 31. De Commissie kan het niet eens zijn met deze interpretatie van de procedureverordening. Het is waar dat de Commissie in 1984 had verklaard dat de regeling van de coördinatiecentra geen steunelement bevatte. Niettemin blijkt uit onderstaande analyse dat de regeling, zoals deze thans van toepassing is, schijnt te voldoen aan alle vereiste criteria om het steunkarakter vast te stellen. Gezien deze vaststelling is de Commissie van mening dat de belastingregeling het karakter van een steunmaatregel heeft die op het tijdstip van de inleiding van de ten aanzien van staatssteun vereiste procedure als bestaand moet worden beschouwd. 32. In artikel 1, onder b), v), van de procedureverordening wordt immers uitdrukkelijk rekening gehouden met de mogelijkheid dat een maatregel die op het moment van inwerkingtreding geen steun vormde, vervolgens steun wordt vanwege de ontwikkeling van de gemeenschappelijke markt. In een dergelijk geval gaat het volgens de procedureverordening om bestaande steun, waarop derhalve de in de artikelen 17 tot en met 19 van deze verordening beschreven procedure van toepassing is. Dit is eveneens zo ingeval de Commissie, na aanvankelijk van mening te zijn geweest dat een bepaalde maatregel geen steun vormde, haar oordeel wijzigt en van mening is dat het wel degelijk gaat om steun in de zin van artikel 87 van het Verdrag. 33. Zelfs indien dit niet het geval zou zijn, is het overigens toch zo dat de Commissie, net als elke overheid, moet kunnen overgaan tot de intrekking of wijziging van een gunstig besluit dat onwettig is. In een dergelijk geval legt de communautaire jurisprudentie(14) een aantal beperkingen op ten aanzien van de procedure - met name ten aanzien van de inachtneming van een redelijke termijn in geval van intrekking met terugwerkende kracht - en ten aanzien van de grond van de zaak - met name ten aanzien van de inachtneming van het eventuele gewettigde vertrouwen van de belanghebbenden. De procedure voor het onderzoek van bestaande steun biedt wel degelijk garanties om aan deze vereisten te voldoen. In de eerste plaats komt het er niet op neer dat de toepassing van de regeling met terugwerkende kracht wordt aangevochten. Voorts heeft de lidstaat in kwestie het recht zich te verdedigen, want hij wordt herhaaldelijk in de gelegenheid gesteld zijn standpunt uiteen te zetten (verzoek om inlichtingen, voorlopige conclusie en verzoek om opmerkingen te maken, voorstel om dienstige maatregelen te nemen, eventueel inleiding van de procedure). Ten slotte kan de Commissie in voorkomend geval rekening houden met de noodzaak het gewettigde vertrouwen van de lidstaat en de belanghebbende ondernemingen in aanmerking te nemen bij de formulering van de dienstige maatregelen die zij voorstelt, of bij een eventuele eindbeschikking. 34. De Commissie merkt op dat het schrijven van 17 juli 2000 geen formeel en definitief standpunt inhield, maar een eerste stap in het kader van een lange procedure vormde. Het heeft trouwens aan zijn doel beantwoord, want het heeft de Belgische autoriteiten in staat gesteld hun opmerkingen te maken alvorens de Commissie dienstige maatregelen voorstelde. Ten slotte zijn het verzoek om inlichtingen en de uitnodiging om opmerkingen te maken, zoals bedoeld in artikel 17 van de procedureverordening, van dezelfde aard als andere voorafgaande stappen waarin de verordening in ander verband voorziet (bijvoorbeeld verzoeken om informatie en aanmaningen overeenkomstig artikel 5 en artikel 10, verzoeken om opmerkingen te maken overeenkomstig artikel 11) welke volgens een constante praktijk waartegen de lidstaten geen bezwaar hebben, door de diensten van de Commissie worden ondernomen. Het schrijven in kwestie behoefde derhalve niet door het college van leden van de Commissie te worden goedgekeurd. Steunkarakter van de maatregelen: toepasselijkheid van artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag 35. Op grond van de regeling van de coördinatiecentra is vrijstelling mogelijk van bepaalde belastingen, voorheffingen of rechten (de roerende en de onroerende voorheffing, het registratierecht op de inbreng van kapitaal, enz.). Bovendien vermindert de gebruikte forfaitaire methode de belastbare winst waarover de vennootschapsbelasting wordt geheven, voorzover volgens deze methode de personeelskosten en de financiële lasten zijn uitgesloten. 36. Zoals hierboven uiteengezet, is de Commissie in dit stadium van mening dat de regeling van de coördinatiecentra een steunregeling in de zin van artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag is, want zij voldoet aan alle vier de onderstaande criteria. 37. In de eerste plaats moet de maatregel een voordeel opleveren waardoor de lasten worden verlicht die ondernemingen normaliter moeten dragen. 38. De onroerende voorheffing en het evenredige registratierecht op kapitaalinbreng vormen lasten die ondernemingen normaliter moeten dragen. De vrijstelling van deze belastingen levert de coördinatiecentra of de multinationale ondernemingen waarvan zij deel uitmaken, een voordeel op. De door de Belgische autoriteiten ingeroepen omstandigheid dat weinig centra eigenaar zijn van de onroerende goederen die zij gebruiken, volstaat niet om de afwezigheid van een voordeel aan te tonen. Voorts zij vermeld dat de Commissie in haar tot België gerichte beschikking(15) SG(2000) D/108799 van 28 november 2000 reeds van mening was dat aan ondernemingen verleende vrijstellingen van de onroerende voorheffing en het evenredige registratierecht op kapitaalinbreng staatssteun kunnen vormen. 39. De in de punten 24 en 25 beschreven vrijstellingen van de roerende voorheffing worden in afwijking van de gewone belastingregeling toegekend omdat de inkomsten door een coördinatiecentrum worden ontvangen of omdat zij door een coördinatiecentrum worden uitgekeerd. Deze vrijstellingen leveren de begunstigden van deze roerende ontvangsten een direct financieel voordeel op omdat zij de belasting later betalen en dus langer over dit bedrag kunnen beschikken. In alle gevallen waarin de roerende voorheffing de definitieve belasting ten laste van de begunstigde van de ontvangsten vormt, leidt de vrijstelling tot het totale ontbreken van belastingheffing. 40. In het geval van door het centrum ontvangen rente op deposito's van gelden komt het voordeel rechtstreeks aan het coördinatiecentrum ten goede. In het geval van door het centrum uitgekeerde inkomsten komt de vrijstelling in de eerste plaats ten goede aan de begunstigden van deze inkomsten (leninggevers, aandeelhouders, ...). Indien er geen discriminatie tussen deze begunstigden bestaat, is er geen steunelement op dit niveau. Deze begunstigden kunnen echter uitsluitend van het voordeel van de vrijstelling profiteren door hun kapitaal in een coördinatiecentrum te beleggen. De vrijstellingen van de roerende voorheffing verlenen de coördinatiecentra derhalve een bevoorrechte positie op de financiële markten doordat zij de beleggers gunstiger voorwaarden kunnen bieden. 41. De Belgische autoriteiten voeren aan dat de vrijstelling van de Belgische roerende voorheffing moet worden beschouwd als een onderdeel van het algemene Belgische belastingstelsel. Het is waar dat in vrijstellingen wordt voorzien door het Wetboek van de inkomstenbelastingen en het besluit tot uitvoering daarvan ten gunste van 'professionele beleggers'(16), alsmede door de internationale verdragen ter voorkoming van dubbele belastingheffing. De belastingregeling van de coördinatiecentra gaat echter verder dan de genoemde vrijstellingen zonder dat dit gerechtvaardigd lijkt door de aard of de opzet van het Belgische belastingstelsel. In afwijking van de algemene belastingregeling zouden de inkomsten die door coördinatiecentra worden uitgekeerd aan vennootschappen die zijn gevestigd buiten de Europese Unie in een land waarmee België geen verdrag ter voorkoming van dubbele belasting heeft gesloten, bijvoorbeeld zijn vrijgesteld. 42. De Belgische regering merkt op dat de afschaffing van de voorheffingen door de Commissie wordt bepleit en dat de regeling van de coördinatiecentra in die richting gaat. Dit argument verwijst naar de algemene context van de harmonisatie, terwijl het onderzoek van de regeling van de coördinatiecentra moet worden gezien in de context van het algemene belastingrecht dat thans in België wordt toegepast. Het Belgische algemene recht berust steeds op het principe van de inhouding van een voorheffing op roerende inkomsten. 43. De toekenning van een fictieve roerende voorheffing vormt eveneens een voordeel voor de ontvanger van de door een coördinatiecentrum uitgekeerde roerende inkomsten. Het in punt 26 beschreven mechanisme heeft immers tot gevolg dat alle door een coördinatiecentrum uitgekeerde roerende inkomsten een belastingvoordeel genieten ten opzichte van dezelfde inkomsten uit een andere bron. Er is derhalve sprake van een verlichting van de fiscale lasten die wordt verkregen door middel van belegging in een coördinatiecentrum. Het stelsel van de fictieve roerende voorheffing verschaft de coördinatiecentra derhalve een bevoorrechte positie op de kapitaalmarkt doordat ze daar gunstiger voorwaarden kunnen bieden. 44. Weliswaar is het tarief van de fictieve roerende voorheffing bij de wet van 23 oktober 1991 tot nul verlaagd, maar het kan altijd bij koninklijk besluit weer worden verhoogd en het zou derhalve in de toekomst nieuwe voordelen kunnen opleveren. Anderzijds kunnen de coördinatiecentra weliswaar in principe geen lening (of een ander gelijkwaardig financieringsinstrument) uitgeven met een looptijd van meer dan een jaar, maar er blijken afwijkingen mogelijk te zijn. Vóór 24 juli 1991 gesloten leningovereenkomsten (zie punt 26) met een looptijd van meer dan een jaar zouden derhalve in theorie nog steeds recht kunnen geven op de fictieve roerende voorheffing. 45. Zoals wordt opgemerkt in punt 9 van de Mededeling over de toepassing van de regels betreffende steunmaatregelen van de staten op maatregelen op het gebied van de directe belastingen op ondernemingen, kan het voordeel worden verleend door een verlichting van de fiscale lasten, met name in de vorm van een vermindering van de belastbare grondslag. Doordat de regeling van de coördinatiecentra voorziet in de uitsluiting van de financiële kosten en de personeelskosten bij de berekening van de belastbare winst door middel van de forfaitaire methode, zal het verkregen resultaat bijgevolg in het algemeen lager zijn dan het door middel van de klassieke methode verkregen resultaat. Het voordeel zal groter zijn indien de financiële kosten en de personeelskosten een belangrijk deel van de totale kosten van het centrum vertegenwoordigen. Er is derhalve reden om te denken dat de uitsluiting van de financiële kosten en de personeelskosten bij de berekening van de belastbare winst een voordeel kan opleveren aan de coördinatiecentra of de multinationale ondernemingen waarvan zij deel uitmaken. 46. Het gebruik van een alternatieve methode(17) van belastingheffing, in dit geval een waarderingsmethode van het type 'cost plus(18)', kan gerechtvaardigd zijn, met name in het kader van commerciële betrekkingen binnen het concern om er zeker van te zijn dat deze betrekkingen volgens het principe van volledige concurrentie verlopen. In dit stadium schijnt het dat dit doel niet wordt nagestreefd. De Commissie constateert dat de vaststelling van het percentage wordt overgelaten aan het oordeel van de administratie, die bij gebrek aan objectieve elementen of om redenen van administratieve vereenvoudiging het tarief van 8 % kan toepassen. Wij hebben hier dus te maken met een door de administratie naar eigen goeddunken vast te stellen marge en dit kan derhalve de coördinatiecentra - of sommige daarvan - voordelen opleveren voorzover het vastgestelde percentage niet noodzakelijkerwijs de aard van het geheel van de verrichte transacties weerspiegelt. Het voordeel zal des te groter zijn naarmate de beschouwde transacties een hoge toegevoegde waarde boven de 8 % genereren. In deze zin kan de toepassing van één enkel percentage voor alle werkzaamheden van het centrum ook een voordeel vormen voor de coördinatiecentra of de multinationale concerns waarvan zij deel uitmaken. Bovendien schijnt het dat in de Belgische regeling in kwestie niet wordt bepaald dat de belastingadministratie, indien nodig, het toegepaste percentage geregeld herziet om ervoor te zorgen dat de winstmarge de ontwikkeling van de commerciële voorwaarden waarmee de onderneming wordt geconfronteerd, weerspiegelt. 47. In het kader van commerciële betrekkingen tussen niet-zelfstandige economische actoren heeft de belastingadministratie gegronde redenen om alternatieve methoden van belastingheffing toe te passen om te voorkomen dat bepaalde transacties onverschuldigde voordelen of liberaliteiten verhullen uitsluitend om aan belastingheffing te ontsnappen. Bovendien kan de belastingbetaler dankzij een dergelijke methode tevoren weten voor welk bedrag hij zal worden aangeslagen, zodat elke betwisting met de belastingadministratie wordt vermeden. Het gebruik van dergelijke methoden moet echter normaliter ten doel hebben te komen tot een belastingheffing die vergelijkbaar is met die welke zou zijn verkregen in geval van commerciële betrekkingen tussen twee zelfstandige actoren door middel van de klassieke methode waarbij de belastbare winst wordt verkregen door het verschil te berekenen tussen de resultaten en de lasten van de onderneming. In dit geval blijkt uit de momenteel beschikbare informatie dat deze doelstelling niet zou worden nagestreefd in het kader van de regeling van de coördinatiecentra. 48. Volgens de Belgische autoriteiten garandeert de in punt 20 hierboven beschreven alternatieve grondslag een vergelijkbare belastingheffing. Volgens de algemene belastingregeling worden de niet in aanmerking komende uitgaven toegevoegd aan de tijdens het boekjaar gerealiseerde (in de reserve opgenomen of uitgekeerde) winst en worden zij niet als alternatieve grondslag beschouwd. Uitsluitend de ter kennis van de belastingadministratie gebrachte abnormale voordelen en voordelen zonder tegenprestatie die aan het coördinatiecentrum worden verleend, worden toegevoegd aan de winst en in hoeverre deze voordelen abnormaal zijn of zonder tegenprestatie worden verleend, wordt beoordeeld in de context van de 'cost plus'-methode, waarover de Commissie nu juist twijfel koestert. Volgens de informatie waarover de Commissie thans beschikt, schijnt deze maatregel te zijn ingevoerd om misbruik van het stelsel te voorkomen en niet om de vaststelling van een gelijkwaardige grondslag te garanderen. 49. De Belgische autoriteiten voeren ook aan dat het voordeel dat zou voortvloeien uit het feit dat de personeelskosten niet in aanmerking worden genomen in de grondslag voor de berekening van de cost plus, ruimschoots zou worden gecompenseerd door de in punt 28 hierboven beschreven jaarlijkse belasting op de coördinatiecentra. Dit argument wordt echter niet gestaafd door cijfermateriaal. Bovendien kan deze jaarlijkse belasting niet hoger zijn dan 4 miljoen BEF (99157,40 EUR), waardoor deze compensatie zou verminderen naarmate het coördinatiecentrum meer personeel in dienst heeft. 50. De Belgische autoriteiten voeren aan dat de uitsluiting van de financiële kosten uit de grondslag van de cost plus voortvloeit uit de toepassing naar analogie van de OESO-regels betreffende de betrekkingen tussen een zetel van de leiding en de verschillende vestigingen van het concern, en met name artikel 7, lid 3, van het OESO-modelverdrag tot vermijding van dubbele inkomsten- en vermogensbelasting. Aldus zijn volgens de Belgische autoriteiten de uitgaven voor de leiding en de vaste kosten voor het beheer niet aftrekbaar uit hoofde van de zetel van de leiding, maar uit hoofde van de verschillende vestigingen van de onderneming ten behoeve waarvan de uitgaven zijn verricht. De Commissie denkt deze interpretatie van artikel 7, lid 3, van het OESO-modelverdrag niet te kunnen onderschrijven, en evenmin de toepassing ervan naar analogie bij de vaststelling van de belastbare grondslag van de coördinatiecentra volgens de door de Belgische autoriteiten voorgestelde 'cost plus'-methode. 51. Ten eerste heeft artikel 7, lid 3, betrekking op de verdeling van de kosten voor de leiding tussen de hoofdzetel van een onderneming en haar verschillende vaste vestigingen. Het lijkt niet te kunnen worden toegepast in het kader van de coördinatiecentra, aangezien deze niet gemachtigd zijn om op te treden als zetels van de leiding. 52. Voorts zij opgemerkt dat artikel 7, lid 3, uitsluitend handelt over de vaststelling van de belastbare grondslag van een vaste vestiging, terwijl de coördinatiecentra gevestigd kunnen zijn en hun werkzaamheden kunnen verrichten in deze rechtsvorm of in die van een vennootschap naar Belgisch recht. 53. Bovendien onafgezien van de juridische vorm waaronder de coördinatiecentra hun werkzaamheden verrichten, schijnt de door de Belgische autoriteiten voorgestelde toepassing naar analogie van artikel 7, lid 3, geen steek te houden. De 'cost plus'-methode heeft ten doel om met inachtneming van uitsluitend de uitgaven van een onderneming te komen tot een belastbare grondslag die vergelijkbaar is met de werkelijke winst van die onderneming, en is gebaseerd op het vermoeden dat alle aldus verrichte uitgaven winst kunnen genereren. De toepassing naar analogie van artikel 7, lid 3, suggereert derhalve in feite dat alle aan een vaste vestiging toe te wijzen uitgaven die worden verricht voor de door deze vestiging nagestreefde doeleinden, in aanmerking moeten worden genomen bij de vaststelling van haar belastbare inkomen en derhalve in de 'cost plus'-grondslag moeten worden begrepen. In deze context is het bijzonder belangrijk op te merken dat de coördinatiecentra uitdrukkelijk zijn gemachtigd om financiële diensten te verlenen en dat het om deze reden bijzonder waarschijnlijk is dat zij financiële kosten zullen maken voor de werkzaamheden die zij verrichten. Deze kosten kunnen aldus een belangrijk deel van alle door de coördinatiecentra gedragen bedrijfskosten vormen. Om deze reden kan de uitsluiting van deze kosten uit de 'cost plus'-grondslag in bepaalde omstandigheden een belastbare grondslag opleveren die veel minder hoog is dan die welke zou voortvloeien uit de toepassing van het beginsel van toewijzing van de winst aan elke afzonderlijke entiteit en uit een berekening van de belastbare grondslag volgens de klassieke methode. 54. In het licht van het bovenstaande is de Commissie van mening dat de regeling in kwestie voordelen kan opleveren aan de coördinatiecentra of de concerns waartoe zij behoren. 55. In de tweede plaats moet het voordeel met staatsmiddelen worden bekostigd. De vrijstelling van bepaalde belastingen of voorheffingen en de vermindering van de belastbare grondslag ten gevolge van het feit dat de financiële lasten en de personeelslasten niet in aanmerking worden genomen, alsmede de toepassing van een vast percentage om de belastbare winst vast te stellen, schijnen in dit geval direct of doordat de betaling van de belasting wordt uitgesteld, tot een vermindering van de staatsmiddelen te leiden. 56. De maatregel in kwestie moet in de derde plaats de mededinging en het handelsverkeer tussen de lidstaten ongunstig beïnvloeden. Dit criterium lijkt meteen vervuld aangezien de coördinatiecentra hun diensten verlenen binnen concerns met een multinationaal karakter(19). De door deze centra verrichte operaties, en met name de financieringsoperaties, zijn reeds het voorwerp van intense handel tussen lidstaten. In dit opzicht denkt de Commissie het argument van de Belgische autoriteiten dat de centra hun werkzaamheden uitsluitend ten gunste van de leden van hun concern uitoefenen en derhalve onmogelijk kunnen concurreren met zelfstandige actoren op de financiële markten, niet te kunnen aanvaarden. De centra verrichten immers wel degelijk operaties op de financiële markten (bijvoorbeeld uitgiften van kasbons en leningen) en zouden daar een versterkte positie kunnen hebben ongeacht de schaalvoordelen in verband met de omvang van de ondernemingen waartoe zij behoren. 57. Bovendien komen de door de coördinatiecentra verrichte operaties uiteindelijk ten goede aan ondernemingen van hetzelfde concern en, over het geheel genomen, aan de concerns waartoe de centra behoren. Deze ondernemingen en deze concerns zijn werkzaam in talrijke sectoren van de economie, waar zij direct met andere ondernemingen concurreren. De aan het coördinatiecentrum toegekende belastingvoordelen zouden de concurrentiepositie van de ondernemingen van het concern en van het concern zelf op de internationale markten kunnen versterken, daar derhalve de concurrentie kunnen verstoren en het handelsverkeer tussen de lidstaten ongunstig kunnen beïnvloeden. Immers, volgens de jurisprudentie van het Hof(20) en zoals opgemerkt in punt 11 van bovengenoemde mededeling, 'op grond van het enkele feit dat de steun de positie van deze onderneming ten opzichte van andere concurrerende ondernemingen in het intracommunautaire handelsverkeer versterkt, kan worden aangenomen dat dit handelsverkeer ongunstig is beïnvloed'. 58. Ten slotte moet de maatregel selectief of specifiek zijn door begunstiging van bepaalde ondernemingen of bepaalde producties. 59. De afwezigheid van sectorale of regionale specificiteit, waarop de Belgische autoriteiten zich beroepen, wordt door de Commissie niet betwist. Evenwel, zoals in punt 20 van de mededeling wordt opgemerkt: 'sommige belastingvoordelen gelden soms uitsluitend voor bepaalde vormen van ondernemingen, bepaalde functies van ondernemingen (binnen een groep verleende diensten, bemiddeling of coördinatie) of bepaalde soorten producties. Indien dergelijke belastingvoordelen bepaalde ondernemingen of bepaalde producties begunstigen, kunnen zij staatssteun in de zin van artikel 92, lid 1, (thans artikel 87, lid 1) zijn'. 60. Voorzover de fiscale bepalingen in kwestie uitsluitend betrekking hebben op de coördinatiecentra van multinationale concerns die bovendien voldoen aan bepaalde voorwaarden inzake omzet en geïnvesteerd eigen vermogen, zijn zij niet van toepassing op: - ondernemingen die andere functies uitoefenen dan die waarnaar in het KB nr. 187 wordt verwezen; - concerns van ondernemingen die uitsluitend op het Belgische nationale grondgebied zijn gevestigd of meer in het algemeen niet voldoen aan de multinationaliteitscriteria(21); - concerns van ondernemingen met een multinationaal karakter, die echter niet voldoen aan de criteria inzake geïnvesteerd eigen vermogen en gerealiseerde omzet; - ondernemingen van de financiële sector. 61. De Belgische autoriteiten voeren aan dat de door de Commissie gewraakte specificiteit ongeveer dezelfde is als die van de bij de 'moeder-dochter'-Richtlijn 90/435/EG (of bij het voorstel voor een richtlijn 'rente-royalty's') vereiste belastingregeling. Dit blijkt echter niet het geval te zijn: de in deze beide teksten vastgestelde specificiteitscriteria verschillen van die welke vereist zijn om van de regeling van de coördinatiecentra te profiteren. 62. Hoewel sommige werkzaamheden (met name verzekering en herverzekering) worden geacht in aanmerking te komen om de erkenning te verkrijgen, schijnt het bovendien dat in de praktijk geen enkel centrum toestemming heeft om ze uit te oefenen. Deze informatie schijnt er derhalve op te wijzen dat de administratie over een aanzienlijke manoeuvreerruimte beschikt bij de toekenning van de voordelen van de regeling. 63. Derhalve blijkt dat de regeling van de coördinatiecentra bepaalde ondernemingen kan begunstigen door hen de genoemde belastingvoordelen op selectieve wijze te verlenen. 64. Niettemin, zoals in punt 23 van de bovengenoemde mededeling wordt opgemerkt, 'het feit dat sommige maatregelen differentieel van aard zijn, betekent niet noodzakelijk dat zij als steunmaatregelen moeten worden beschouwd'. Sommige maatregelen die steunmaatregelen lijken te zijn, kunnen immers gerechtvaardigd blijken gezien de aard en de opzet van het stelsel. De mededeling vervolgt: 'Het is echter de taak van de lidstaat een dergelijke rechtvaardiging aan te voeren'. In dit geval hebben de Belgische autoriteiten argumenten aangevoerd om het bestaan van de coördinatiecentra economisch te rechtvaardigen en om het principe van het gebruik van een forfaitaire berekeningsmethode van het type cost plus te rechtvaardigen, maar dat is op zich niet waar het de Commissie thans om gaat. Daarentegen hebben de Belgische autoriteiten geen enkel argument aangevoerd dat, gezien de aard of de opzet van het Belgische belastingstelsel, een rechtvaardiging kan zijn van de uitsluitend voor de bedoelde coördinatiecentra geldende vrijstelling van sommige belastingen en voorheffingen, alsmede van de belangrijke vermindering van de belastinggrondslag die gepaard gaat met de cost plus-methode welke juist in het geval van de regeling van de coördinatiecentra wordt gebruikt. 65. Bij wijze van conclusie is de Commissie in dit stadium van mening dat alle elementen van het begrip staatssteun zijn verenigd en dat de belastingregeling in kwestie kan leiden tot concurrentieverstoringen op het gebied van zowel de specifieke werkzaamheden van de coördinatiecentra als de werkzaamheden die worden uitgeoefend door de concerns waartoe zij behoren. Onderzoek van de verenigbaarheid 66. Voorzover de voor de coördinatiecentra geldende belastingregeling staatssteun in de zin van artikel 87, lid 1, van het EG-Verdrag schijnt te vormen, dient te worden overgegaan tot een eerste beoordeling van de eventuele verenigbaarheid ervan met de gemeenschappelijke markt in het licht van de afwijkingen waarin de leden 2 en 3 van artikel 87, van het EG-Verdrag voorzien. 67. De afwijkingen van artikel 87, lid 2, zijn in dit geval niet van toepassing. 68. Het is niet mogelijk zich te beroepen op de afwijking van artikel 87, lid 3, onder a), op grond waarvan steunmaatregelen ter bevordering van de economische ontwikkeling van streken waarin de levensstandaard abnormaal laag is of waar een ernstig gebrek aan werkgelegenheid heerst, kunnen worden toegestaan, aangezien de maatregelen niet regionaal beperkt zijn. Hetzelfde geldt voor de afwijking van artikel 87, lid 3, onder c), op grond waarvan steunmaatregelen voor de ontwikkeling van bepaalde regionale economieën kunnen worden toegestaan. 69. De regeling van de coördinatiecentra hoort evenmin thuis in de categorie van projecten van gemeenschappelijk Europees belang die voor de afwijking van artikel 87, lid 3, onder b), in aanmerking komen, en aangezien de regeling niet ten doel heeft de cultuur en de instandhouding van het culturele erfgoed te bevorderen, valt zij niet onder de afwijking van artikel 87, lid 3, onder d). 70. Ten slotte dient te worden onderzocht of de regeling in kwestie in aanmerking kan komen voor de afwijking van artikel 87, lid 3, onder c), op grond waarvan steunmaatregelen zijn toegestaan die de ontwikkeling van bepaalde vormen van economische bedrijvigheid vergemakkelijken, mits de voorwaarden waaronder het handelsverkeer plaatsvindt daardoor niet zodanig worden veranderd dat het gemeenschappelijk belang wordt geschaad. 71. De Belgische autoriteiten zijn van mening dat de regeling van de coördinatiecentra is verbonden met investeringen en de schepping van arbeidsplaatsen. De vestiging van een coördinatiecentrum zou volgens de Belgische autoriteiten een investering in mensen, financiële middelen, materiaal en onroerende goederen vormen. Eén van de voorwaarden voor de erkenning van de centra is bovendien dat het centrum na afloop van de eerste twee jaar waarin het zijn werkzaamheden uitoefent, ten minste het equivalent van tien voltijdse werknemers in dienst heeft. 72. De Commissie constateert dat de Belgische autoriteiten geen elementen hebben verstrekt aan de hand waarvan kan worden vastgesteld dat de investeringen van de centra overeenkomen met voor steun in aanmerking komende initiële investeringen zoals omschreven in de punten 4.4 en 4.5 van de richtsnoeren inzake regionale steunmaatregelen(22). Voor grote ondernemingen, de categorie waartoe de coördinatiecentra behoren, is investeringssteun overigens uitsluitend toegestaan in de regio's die vallen onder de afwijkingen van artikel 87, lid 3, onder a) en c). Met betrekking tot de schepping van arbeidsplaatsen staat in de richtsnoeren betreffende werkgelegenheidssteun(23) dat het steunniveau niet hoger mag zijn dan noodzakelijk om de schepping van arbeidsplaatsen te stimuleren. In dit geval constateert de Commissie dat het bedrag van de uit de regeling van de coördinatiecentra voortvloeiende belastingvoordelen afhankelijk is van het volume van de door het centrum gegenereerde activiteit en niet van het aantal geschapen arbeidsplaatsen. 73. Aangezien de in het kader van voornoemde regeling toegekende belastingvoordelen niet zijn verbonden met investeringen, werkgelegenheidschepping of specifieke projecten, schijnen zij uitsluitend permanente lastenverlichtingen te vormen en zouden zij derhalve als bedrijfssteun kunnen worden aangemerkt. Bedrijfssteun is in principe verboden. In punt 4.15 van de richtsnoeren inzake regionale steunmaatregelen wordt bepaald dat dergelijke steun evenwel bij uitzondering onder bepaalde voorwaarden mag worden toegestaan in die regio's die onder de afwijking van artikel 87, lid 3, onder a), vallen. Aangezien België niet onder deze afwijking valt, kunnen de steunmaatregelen in kwestie de voorwaarden waaronder het handelsverkeer plaatsvindt, zodanig veranderen dat het gemeenschappelijk belang wordt geschaad, en vallen zij derhalve niet onder de afwijking van artikel 87, lid 3, onder c). 74. De regeling in kwestie lijkt op het eerste gezicht niet te vallen onder een van de afwijkingen van artikel 87 van het EG-Verdrag. De Commissie betwijfelt derhalve of de belastingregeling van de coördinatiecentra verenigbaar is met de gemeenschappelijke markt. 75. Bovendien vraagt de Commissie zich eveneens af of de vrijstelling van het registratierecht die de coördinatiecentra genieten, verenigbaar is met de bepalingen van Richtlijn 69/335/EEG van de Raad van 17 juli 1969 betreffende de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal(24), en met name met artikel 7. 76. Gelet op de bovenstaande overwegingen verzoekt de Commissie België in het kader van de procedure van artikel 88, lid 2, van het EG-Verdrag binnen een maand vanaf de datum van ontvangst van dit schrijven zijn opmerkingen te maken en alle dienstige inlichtingen te verstrekken voor de beoordeling van de steunmaatregel. De Commissie zou met name gaarne willen weten hoeveel coördinatiecentra op de datum van dit schrijven erkend waren, met voor elk van de centra de datum van de laatste nog geldige erkenning of verlenging. De Commissie wenst eveneens te beschikken over een afschrift van de laatste tien koninklijke besluiten tot vaststelling van de erkenning van een coördinatiecentrum of de verlenging van een dergelijke erkenning, alsmede een afschrift van de begeleidende brieven die tegelijkertijd met de genoemde koninklijke besluiten aan de begunstigden werden toegezonden. Alle inlichtingen in kwestie kunnen op een zodanige wijze worden meegedeeld, dat de begunstigden niet kunnen worden geïdentificeerd. Zij verzoekt de autoriteiten onverwijld een afschrift van deze brief aan de potentiële begunstigden van de steunmaatregel te doen toekomen. 77. De Commissie verzoekt België en de belanghebbenden tevens opmerkingen te maken en alle dienstige informatie te verstrekken om vast te stellen of er bij de begunstigden van de regeling een gewettigd vertrouwen bestaat dat het noodzakelijk maakt in overgangsmaatregelen te voorzien.". "Par la présente, la Commission a l'honneur d'informer la Belgique qu'après avoir examiné les informations fournies par vos autorités, et en l'absence d'acceptation des mesures utiles proposées par lettre SG(2001) D/289723 du 11 juillet 2001, elle a décidé d'ouvrir la procédure prévue à l'article 88, paragraphe 2, du traité CE. En 1997, le Conseil Ecofin adoptait un code de conduite sur la fiscalité directe des entreprises(25) afin de mettre fin aux pratiques dommageables en la matière. Suite à l'engagement pris dans ce code, la Commission publiait en 1998 une communication relative à l'application des règles en matière d'aides d'État aux mesures relevant de la fiscalité directe des entreprises(26) réaffirmant sa détermination d'appliquer ces règles avec rigueur et dans le respect du principe d'égalité de traitement. La présente procédure s'inscrit dans le cadre de cette communication. 1. HISTORIQUE 1. L'arrêté royal n° 187 du 30 décembre 1982 (ci-après dénommé 'A.R. n° 187') prévoyait l'exonération fiscale, pour une durée de dix ans, de l'impôt sur les bénéfices des centres de coordination qui assureraient au profit des entreprises du groupe un certain nombre de tâches administratives, préparatoires ou auxiliaires ainsi que certaines activités de centralisation financière. 2. Le 3 février 1983, la Commission a informé le gouvernement belge que les interventions prévues par cet arrêté royal relevaient de l'application de l'article 92, paragraphe 1, du traité CE (devenu article 87, paragraphe 1, du traité CE), lui a demandé, en conséquence, de notifier ce régime fiscal au titre de l'article 93, paragraphe 3 (devenu article 88, paragraphe 3, du traité CE et de surseoir sans délai à son application. 3. Par lettre du 3 avril 1984, le gouvernement belge a notifié à la Commission un projet de loi qui avait pour effet de modifier le régime fiscal existant en remplaçant l'exonération fiscale par un système de détermination forfaitaire des revenus des centres de coordination (régime d'aide n° 99/84). Le 2 mai 1984, la Commission a décidé qu'à la suite des modifications que le gouvernement belge projetait ainsi d'apporter au régime, celui-ci ne contenait plus d'élément d'aide au sens de l'article 92, paragraphe 1, du traité CE (devenu article 87, paragraphe 1). Le gouvernement belge a été informé de cette décision par lettre SG(84) D/6421 du 16 mai 1984. 4. Les modifications introduites dans les faits par le gouvernement belge n'ont cependant pas respecté le projet de loi présenté à la Commission. En effet, la 'loi portant des dispositions fiscales' du 27 décembre 1984 prévoyait certes le remplacement du système d'exonération fiscale institué par l'A.R. n° 187 par un système de détermination forfaitaire des revenus imposables du centre de coordination, mais l'article 39 de ladite loi reconnaissait la prolongation du régime fiscal de l'exonération aux centres de coordination agréés avant son entrée en vigueur, sauf si ceux-ci désiraient être soumis aux dispositions nouvelles. Ceci revenait à laisser à ces centres le choix entre les deux régimes, contrairement à ce qu'avait annoncé le gouvernement belge. Par conséquent, le 12 décembre 1985, la Commission a ouvert la procédure prévue par l'article 93, paragraphe 2, du traité CEE (devenu article 88, paragraphe 2, du traité CE) à l'égard: - de la mise en application du régime d'exonération fiscale pour les centres de coordination prévu par l'A.R. n° 187 en dépit de la demande faite par la Commission au gouvernement belge de surseoir à la mise en application de ce régime, - du maintien, prévu par l'article 47 de la loi du 27 décembre 1984 qui modifie ce régime, de la possibilité pour les centres de coordination agréés avant cette date de continuer à bénéficier du régime prévu par l'A.R. n° 187. 5. Suite à la communication par le gouvernement belge du texte de la loi du 4 août 1986, dont l'article 44 prévoyait l'extension obligatoire à tous les centres de coordination du régime fiscal prévu par loi du 27 décembre 1984, et par voie de conséquence la suppression définitive du régime de l'exonération fiscale. La Commission, considérant que la mesure ne contenait plus d'élément d'aide, a clos la procédure et communiqué sa décision au gouvernement belge par lettre SG(87) D/3027 du 9 mars 1987. 6. Le 1er décembre 1997, le Conseil a adopté une résolution relative à un code de conduite dans le domaine de la fiscalité des entreprises(27), répondant ainsi à la nécessité d'actions, coordonnées au niveau européen, pour mettre fin à la concurrence fiscale dommageable. 7. Le 11 novembre 1998, la Commission a adopté une communication sur l'application des règles en matière d'aides d'État aux mesures relevant de la fiscalité directe des entreprises(28) (ci-après dénommée 'la communication') dans laquelle elle indiquait son intention d'examiner ou de réexaminer tous les régimes fiscaux en vigueur dans les États membres. 8. Dans cette optique, la Commission a, par lettre D/50716 du 12 février 1999, demandé aux autorités belges de lui fournir des renseignements sur les centres de coordination. La réponse du gouvernement belge a été reçue par lettre du 15 mars 1999. 9. Par lettre D/53864 du 17 juillet 2000, les services de la Commission ont informé les autorités belges qu'à la lumière de la communication précitée, le régime fiscal des centres de coordination semblait désormais constituer une aide d'État visée par l'article 87, paragraphe 1, du traité CE. En vue d'entamer la procédure de coopération, conformément à l'article 17, paragraphe 2, du règlement de procédure (CE) n° 659/99 du Conseil du 22 mars 1999 portant sur les modalités d'application de l'article 88 CE (ci-après dénommé 'règlement de procédure'), les services de la Commission ont invité les autorités belges à présenter leurs observations dans un délai d'un mois à compter de la date d'envoi de la lettre. 10. Par télécopie datée du 28 juillet 2000, les autorités belges ont sollicité un délai supplémentaire jusqu'au 1er octobre en vue de présenter leurs observations. Les services de la Commission ont, par lettre D/54161 datée du 2 août 2000 accordé un délai supplémentaire de 15 jours ouvrables à compter du 17 août 2000. 11. Par lettre du 6 septembre 2000, le gouvernement belge a contesté la validité de la lettre des services de la Commission qualifiant le régime fiscal d'aide existante et d'aide au fonctionnement. Le gouvernement belge demandait que la Commission, en tant que collège, se prononce et rende une conclusion préliminaire avant que ne soit engagée la procédure de coopération. Bien que la Commission ait argumenté sa position par lettres D/54919 du 28 septembre 2000 et D/51054 du 13 mars 2001, les autorités belges ont maintenu leur désaccord par lettres du 14 décembre 2000 et du 19 septembre 2001 (voir point 15 ci-dessous). 12. Le 11 juillet 2001, la Commission a proposé(29) à la Belgique les mesures utiles suivantes: 'L'arrêté royal n° 187 relatif à la création des 'centres de coordination' (tel que modifié à plusieurs reprises) et la circulaire CI.RH. 421/43.244 du 29 novembre 1993 devront être modifiés afin que: - aucune exonération d'impôts, notamment en ce qui concerne le précompte immobilier, le précompte mobilier, et le droit proportionnel d'enregistrement sur les apports, ne soit octroyée, - la base imposable prenne en compte l'ensemble des coûts (frais financiers, coûts de personnel notamment) supportés, - et que le bénéfice ne corresponde plus à un pourcentage fixe unique des frais de fonctionnement et qu'il soit, dans tous les cas de figure, fixé au cas par cas en fonction des caractéristiques particulières des opérations réalisées, - les autorités belges publieront, d'ici le 30 novembre 2001, une déclaration officielle concernant l'introduction des mesures nécessaires dans la législation fiscale, - dans l'attente de la mise en oeuvre des modifications précitées, les autorités belges s'engagent à ne plus octroyer de nouvel agrément en vertu des dispositions en vigueur concernant les centres de coordination, et ce à partir de la date d'acceptation des présentes mesures utiles.' 13. Les mesures utiles précitées prévoyaient également, à titre transitoire, que les centres de coordination agréés avant la date d'acceptation desdites mesures utiles puissent continuer à bénéficier du régime fiscal précité jusqu'au 31 décembre 2005. 14. Les autorités belges disposaient d'un délai de deux mois pour se prononcer sur le contenu des mesures utiles, soit jusqu'au 12 septembre 2001. Par lettre du 31 juillet 2001, les autorités belges ont sollicité un délai supplémentaire jusqu'au mois de janvier 2002. Par lettre D/53433, la Commission a prolongé le délai jusqu'au 28 septembre 2001. 15. Par lettre du 19 septembre 2001, les autorités belges ont formulé des commentaires sur la qualification d'aide existante, la procédure utilisée et le contenu des mesures utiles proposées tout en informant la Commission que ces commentaires ne constituaient ni une acceptation, ni un refus de ces mesures utiles. Les autorités belges considèrent, en effet, que la phase de coopération prévue à l'article 17 du règlement de procédure n'a été initiée qu'en raison de la décision prise le 11 juillet par le collège des Commissaires. 16. En l'absence d'acceptation expresse de ces mesures dans le délai imparti, et au regard des observations formulées par les autorités belges dans leur lettre précitée du 19 septembre, la Commission a décidé, conformément à l'article 19, paragraphe 2, du règlement de procédure précité, d'ouvrir la procédure prévue en son article 4, paragraphe 4. 2. DESCRIPTION DU RÉGIME FISCAL DES CENTRES DE COORDINATION D'ENTREPRISES MULTINATIONALES EN BELGIQUE 17. La législation sur les centres de coordination trouve son origine dans l'A.R. n° 187 du 30 décembre 1982. Ce régime fiscal tel que modifié à plusieurs reprises(30) est applicable dans sa forme actuelle depuis le 1er janvier 1993 et a fait l'objet d'un commentaire général de la part de l'administration fiscale contenu dans la circulaire CI.RH.421/439.244 du 29 novembre 1993. 18. Le bénéfice du régime est accordé par voie d'agrément par arrêté royal. Le centre de coordination doit faire partie d'un groupe ayant un caractère multinational(31), disposant d'un capital et de réserves dont le montant atteint ou excède un milliard de francs et réalisant un chiffre d'affaires annuel dont le montant consolidé atteint ou excède dix milliards de francs. Seules certaines activités préparatoires, auxiliaires ou de centralisation sont autorisées(32). Les entreprises du secteur financier (crédit, banque, assurance) sont exclues du bénéfice de ce régime. Enfin, les centres de coordination doivent employer en Belgique au moins l'équivalent de dix personnes à temps plein au terme des deux premières années de leur activité. 19. Par dérogation au régime fiscal commun, le revenu imposable des centres de coordination agréés est, en principe, déterminé forfaitairement et correspond à un pourcentage du montant des dépenses et frais de fonctionnement, à l'exclusion des frais de personnel, des charges financières et de l'impôt des sociétés. Le pourcentage forfaitaire de bénéfices doit être fixé, dans chaque cas particulier, compte tenu des activités réellement exercées par le centre. Si le centre facture lui-même certains services rendus à un prix correspondant au montant des frais majoré d'une marge bénéficiaire, le pourcentage de celle-ci peut être retenu pour autant qu'il ne soit pas anormal. Lorsqu'il n'existe pas de critères objectifs pour déterminer le pourcentage de bénéfices à prendre en considération, celui-ci doit, en principe, être fixé à 8 %. 20. Le bénéfice imposable du centre de coordination ne peut cependant être inférieur au total des dépenses ou charges non déductibles au titre de frais professionnels ('dépenses non admises') et des avantages anormaux ou bénévoles consentis au centre par les membres du groupe. 21. Le bénéfice des centres de coordination est imposé au taux normal de l'impôt des sociétés. 22. Les centres de coordination sont également exonérés du précompte immobilier sur les immeubles et l'équipement fixe qu'ils utilisent eux-mêmes pour l'exercice de leur activité professionnelle. 23. En outre, le droit d'enregistrement de 0,50 % n'est pas dû sur les apports faits au centre de coordination et les augmentations du capital statutaire. 24. Enfin, les dividendes, intérêts et redevances attribués par des centres de coordination sont toujours exonérés du précompte mobilier sauf, dans le cas des intérêts, lorsque le bénéficiaire est assujetti à l'impôt des personnes physiques (IPP) ou à l'impôt des personnes morales (IPM). 25. Les revenus perçus par les centres de coordination sur leurs dépôts en argent sont également exonérés de précompte mobilier. 26. L'exonération du précompte décrite au point 24 ci-dessus s'accompagnait du calcul d'un précompte mobilier fictif pour les versements effectués par les centres. Ce précompte est fictif parce que les destinataires des revenus versés par les centres reçoivent le montant total sans qu'un précompte en soit déduit mais peuvent l'imputer sur l'impôt final à payer. 27. Selon les autorités belges, l'octroi de ce précompte mobilier fictif n'est plus accordé sur les intérêts payés par les centres en raison de conventions conclues à partir du 24 juillet 1991, ni sur les dividendes distribués à partir de la même date, ni sur les redevances payées ou attribuées à partir du 1er janvier 1986. 28. La loi du 28 décembre 1992 a instauré, à partir du 1er janvier 1993, une taxe annuelle sur les centres de coordination fixée à 400000 BEF par membre du personnel occupé à temps plein par les centres de coordination, mais qui ne peut excéder 4000000 de BEF. 29. Le régime fiscal qui fait l'objet de la présente décision est applicable aux centres de coordination à partir de la période imposable au cours de laquelle la demande d'agrément a été introduite jusqu'à l'expiration de la période imposable clôturée au cours de la dixième année qui suit celle de l'introduction de la demande. Toutefois, selon les informations(33) dont dispose la Commission, la durée des agréments serait accordée sans préjudice des mesures qui pourraient devoir être prises dans le cadre des travaux du groupe 'code de conduite sur la fiscalité des entreprises' du Conseil. 3. APPRÉCIATION DE LA MESURE Remarque sur la procédure 30. Comme décrit plus haut(34), la Belgique conteste le caractère d'aide existante avancé par la Commission et la procédure d'examen choisie par cette dernière. La Belgique s'appuie notamment sur la décision de la Commission en 1984 qui déclarait que le régime ne contenait pas d'élément d'aide et sur la décision de clôture de l'examen formel(35) effectué par la suite qui confirmait cette décision. Dans de telles circonstances, les autorités belges estiment qu'il revient à la Commission réunie en collège d'initier la phase de coopération prévue à l'article 17 du règlement de procédure. Les autorités belges considèrent dès lors que la phase de coopération n'a pas été valablement initiée en raison de la lettre du 17 juillet 2000 (voir point 9 ci-dessus) envoyée par les services de la Commission mais uniquement en raison la décision de la Commission prise collégialement le 11 juillet 2001 de proposer des mesures utiles. 31. La Commission ne peut se rallier à cette interprétation du règlement de procédure. Certes, en 1984, la Commission avait déclaré que le régime des centres de coordination ne contenait pas d'élément d'aide. Néanmoins, l'analyse qui suit montre que le régime, tel qu'en application aujourd'hui, semble remplir tous les critères nécessaires pour établir le caractère d'aide. Devant ce constat, la Commission est d'avis que le régime fiscal revêt le caractère d'une aide qui, au moment d'entamer la procédure nécessaire en matière d'aides d'État, doit être considérée comme existante. 32. En effet, le règlement de procédure envisage expressément, en son article 1er, point b), v), la possibilité qu'une mesure qui ne constituait pas une aide au moment de sa mise en vigueur devienne une aide par la suite en raison de l'évolution du marché commun. Dans un tel cas, le règlement de procédure indique qu'il s'agit d'une aide existante, à laquelle s'applique donc la procédure décrite aux articles 17 à 19 du même règlement. Il en va de même dans l'hypothèse où la Commission, après avoir initialement considéré qu'une certaine mesure ne constituait pas une aide, modifie son appréciation et estime qu'il s'agit bien d'une aide au sens de l'article 87 du traité. 33. Par ailleurs, même si tel n'était pas le cas, il n'en reste pas moins que la Commission, comme toute autorité publique, doit être en mesure de procéder au retrait ou à la modification d'un acte favorable qui est entaché d'une illégalité. En pareil cas, la jurisprudence communautaire(36) impose certaines contraintes quant à la procédure - notamment quant au respect d'un délai raisonnable en cas de retrait rétroactif - et quant au fond - notamment quant à la prise en compte de l'éventuelle confiance légitime des intéressés. Or, la procédure prévue pour l'examen des aides existantes comporte des garanties permettant de répondre à ces exigences. D'abord, elle n'aboutit pas à remettre en cause rétroactivement l'application du régime. Ensuite, elle assure à l'État membre concerné le droit de la défense en lui permettant de faire valoir son point de vue à plusieurs reprises (demande de renseignements, conclusion préliminaire et invitation à présenter des observations, proposition de mesures utiles, éventuellement ouverture de la procédure). Enfin, la Commission peut, le cas échéant, tenir compte de la nécessité de respecter la confiance légitime de l'État membre et des entreprises intéressées lors de la formulation de la proposition de mesures utiles ou lors d'une éventuelle décision finale. 34. Quant à la lettre du 17 juillet 2000, la Commission observe qu'elle ne représentait pas une prise de position formelle et définitive, mais une première démarche dans le cadre d'une longue procédure. Elle a par ailleurs rempli sa fonction, puisqu'elle a permis aux autorités belges de présenter leurs observations avant que la Commission ne propose des mesures utiles. Enfin, la demande de renseignements et l'invitation à présenter des observations visées à l'article 17 du règlement de procédure ont une nature analogue à celle d'autres démarches préalables prévues par le règlement dans d'autres contextes (par exemple, demandes de renseignements et rappels prévus à l'article 5 et à l'article 10, invitations à présenter des observations prévues à l'article 11) qui, selon une pratique constante et non contestée par les États membres, sont effectuées par les services de la Commission. Dès lors, la lettre en cause ne devait pas être approuvée par le collège des membres de la Commission. Caractère d'aide des mesures; applicabilité de l'article 87, paragraphe 1, du traité CE 35. Le régime des centres de coordination permet l'exonération de certains impôts, précomptes ou taxes (précompte mobilier et immobilier, droit d'enregistrement des apports, etc.). En outre, la méthode forfaitaire employée réduit le bénéfice imposable à l'impôt des sociétés, dans la mesure où elle exclut les frais de personnel et les charges financières. 36. Comme évoqué ci-dessus, la Commission considère, à ce stade, que le régime de centres de coordination est un régime d'aide au sens de l'article 87, paragraphe 1, du traité CE, car il satisfait cumulativement aux quatre critères développés ci-après. 37. En premier lieu, la mesure doit procurer un avantage qui allège les charges qui grèvent normalement le budget des entreprises. 38. Le précompte immobilier et le droit proportionnel d'enregistrement sur les apports constituent des charges qui grèvent normalement le budget des entreprises. L'exonération de ces taxes procure un avantage aux centres de coordination ou aux entreprises multinationales dont ils font partie. La circonstance, invoquée par les autorités belges, que peu de centres seraient propriétaires des immeubles qu'ils utilisent ne suffit pas à démontrer l'absence d'avantage. Il convient par ailleurs de mentionner que dans sa décision(37) SG(2000) D/108799 du 28 novembre 2000 adressée à la Belgique, la Commission a déjà estimé, que des exonérations de précompte immobilier et de droit proportionnel d'apport accordées à des entreprises peuvent constituer des aides d'État. 39. Les exonérations de précompte mobilier décrites aux paragraphes 24 et 25 sont accordées, par dérogation au régime fiscal commun, soit parce que les revenus sont perçus par un centre de coordination, soit parce qu'ils sont attribués par un centre de coordination. Ces exonérations procurent un avantage financier direct aux bénéficiaires de ces revenus mobiliers puisqu'ils paient l'impôt plus tard et peuvent donc disposer de ce montant plus longtemps. En outre, dans tous les cas où le précompte mobilier constitue l'impôt définitif à charge du bénéficiaire des revenus, l'exonération aboutit à l'absence totale de taxation. 40. Dans le cas des intérêts perçus par le centre sur les dépôts d'argent, l'avantage profite directement au centre de coordination. Dans le cas des revenus distribués par le centre, l'exonération profite, en premier lieu, aux bénéficiaires de ces revenus (prêteurs, actionnaires, ...). S'il n'y a pas de discrimination entre ces investisseurs, il n'y a pas d'élément d'aide à ce niveau. Par contre, ces bénéficiaires ne peuvent profiter de l'avantage de l'exonération qu'en investissant leur capital dans un centre de coordination. Les exonérations de précompte mobilier placent donc les centres de coordination dans une position privilégiée sur les marchés financiers leur permettant d'y offrir des conditions plus favorables aux investisseurs. 41. Les autorités belges font valoir que 'l'exonération du précompte mobilier belge (...) doit être considérée comme faisant partie du régime fiscal commun belge'. Des exonérations sont, certes, prévues par le code des impôts sur les revenus et son arrêté d'exécution au profit des 'investisseurs professionnels'(38) ainsi que par les conventions internationales préventives de la double imposition. Le régime fiscal des centres de coordination va toutefois au-delà des exonérations invoquées et ce, sans justification apparente au regard de la nature ou de l'économie du système fiscal belge. Par dérogation au régime fiscal commun, les revenus distribués par des centres de coordination à des sociétés non-résidentes, établies hors de l'Union européenne dans un pays avec lequel la Belgique n'aurait pas conclu de convention préventive de double imposition seraient par exemple exonérés. 42. Le gouvernement belge fait remarquer que l'abolition des précomptes est préconisée par la Commission et que le régime des centres de coordination va dans ce sens. Cet argument fait référence au contexte général de l'harmonisation alors que l'examen du régime des centres de coordination doit prendre place dans le contexte du droit fiscal commun actuellement appliqué en Belgique. Or, le droit commun belge repose toujours sur le principe de la retenue d'un précompte sur les revenus mobiliers. 43. L'octroi d'un précompte mobilier fictif constitue également un avantage pour le bénéficiaire des revenus mobiliers distribués par un centre de coordination. En effet, le mécanisme décrit au point 26 ci-dessus a pour conséquence que tout revenu mobilier versé par un centre de coordination jouit d'un avantage fiscal par rapport au même revenu provenant d'une autre source. Il s'agit donc d'un allègement des charges fiscales obtenu par le biais de l'investissement dans un centre de coordination. Le système du précompte mobilier fictif place donc les centres de coordination dans une position privilégiée sur le marché des capitaux leur permettant d'y offrir des conditions plus favorables. 44. Le taux de précompte mobilier fictif a certes été ramené à zéro par la loi du 23 octobre 1991, mais peut toujours être majoré par arrêté royal et pourrait donc conférer, à l'avenir, de nouveaux avantages. D'autre part, si les centres de coordination ne peuvent en principe pas émettre d'emprunt (ou autre instrument de financement équivalent) à plus d'un an, il apparaît que des dérogations sont possibles. Des conventions d'emprunt conclues avant le 24 juillet 1991 (voir le point 26 ci-dessus) pour une durée supérieure à un an pourraient donc théoriquement toujours donner droit au précompte mobilier fictif. 45. Comme le souligne le point 9 de la communication sur l'application des règles en matière d'aides d'État aux mesures relevant de la fiscalité directe des entreprises, l'avantage peut être procuré par une réduction de la charge fiscale prenant notamment la forme d'une réduction de l'assiette imposable. Le régime des centres de coordination prévoyant une exclusion des frais financiers et des frais de personnel lors du calcul du bénéfice imposable au moyen de la méthode forfaitaire, le résultat obtenu sera par conséquent généralement plus faible que celui obtenu au moyen de la méthode classique. L'avantage procuré sera d'autant plus grand si les frais financiers et les coûts de personnel représentent une part importante des coûts totaux du centre. Il y a donc lieu de penser que l'exclusion des frais financiers et de personnel lors du calcul du bénéfice imposable est susceptible de procurer un avantage aux centres de coordination ou aux entreprises multinationales dont ils font partie. 46. Le recours à une méthode alternative(39) d'imposition, en l'occurrence une méthode d'évaluation du type 'cost plus(40)', comme celle prévue en l'espèce, peut être justifiée, notamment dans le cadre de relations commerciales intra-groupe afin de s'assurer que ces dernières sont effectuées selon le principe de pleine concurrence. À ce stade, il semble que cet objectif ne soit pas poursuivi. En l'occurrence, la Commission constate que la détermination du pourcentage est laissée à l'appréciation de l'administration qui peut, en l'absence d'éléments objectifs ou pour des raisons de simplification administrative, appliquer le taux de 8 %. Cela introduit une marge discrétionnaire de l'administration, et est donc susceptible de conférer des avantages aux centres de coordination - ou à certains d'entre eux - dans la mesure où le pourcentage retenu ne reflète pas forcément la nature de l'ensemble des transactions réalisées. L'avantage sera d'autant plus grand que les transactions considérées génèrent une valeur ajoutée importante, au delà des 8 %. En ce sens, le recours à un pourcentage unique pour toutes les activités du centre peut également constituer un avantage pour les centres de coordination ou pour les groupes multinationaux dont ils font partie. De plus, il semble que le régime belge en question ne prévoie pas que l'administration fiscale révise régulièrement, si nécessaire, le pourcentage appliqué pour assurer que la marge bénéficiaire reflète l'évolution des conditions commerciales auxquelles l'entreprise est confrontée. 47. Dans le cadre de relations commerciales entre agents économiques non indépendants, l'administration fiscale est fondée à appliquer des méthodes alternatives d'imposition afin d'éviter que certaines transactions ne cachent des avantages indus ou des libéralités dans le seul but d'échapper à une imposition. En outre, ce type de méthode permet au contribuable de connaître à l'avance le montant de son imposition et d'éviter toute contestation avec l'administration fiscale. Toutefois, le recours à de telles méthodes doit normalement avoir pour objectif une imposition comparable à celle qui aurait pu être obtenue entre deux opérateurs indépendants au moyen de la méthode classique où le bénéfice imposable est obtenu par différence entre les résultats et les charges de l'entreprise. En l'espèce, il ressort des informations actuellement disponibles, que cet objectif ne serait pas poursuivi dans le cadre du régime des centres de coordination. 48. Selon les autorités belges, la base alternative décrite au point 20 ci-dessus garantit une imposition comparable. En ce qui concerne les dépenses non admises, le régime fiscal commun prévoit qu'elles sont ajoutées aux bénéfices (mis en réserve ou distribués) réalisés au cours de l'exercice et non considérées comme base alternative. Quant à l'ajout des avantages anormaux et bénévoles consentis au centre de coordination, il se limite à ceux portés à la connaissance de l'administration fiscale et le caractère anormal ou bénévole est apprécié dans le contexte de la méthode de cost plus sur laquelle les doutes de la Commission sont précisément exprimés. Selon les informations actuellement en possession de la Commission, cette mesure semble avoir été mise en place dans le but d'éviter une utilisation abusive du système et non de garantir la détermination d'une base équivalente. 49. Les autorités belges développent également l'argument que l'avantage qui découlerait de la non prise en compte des frais de personnel dans la base de calcul du cost plus serait largement compensé par la taxe annuelle sur les centres de coordination décrite au point 28 ci-dessus. Cet argument n'a toutefois pas été étayé par des données chiffrées. Par ailleurs, la taxe à charge d'un centre de coordination ne peut excéder 4000000 de BEF (99157,40 euros), ce qui réduirait la compensation invoquée d'autant plus que le personnel employé augmente. 50. En ce qui concerne l'exclusion des frais financiers de la base du cost plus, les autorités belges font valoir que cette dernière découle de l'application par analogie des règles de l'OCDE régissant les relations entre un siège de direction et les différents établissements de ce groupe, et notamment l'article 7, paragraphe 3 du modèle OCDE de convention fiscale concernant le revenu et la fortune. Ainsi, selon les autorités belges, les dépenses de direction et les frais généraux d'administration ne sont pas déductibles dans le chef du siège de direction, mais bien dans celui des différents établissements de l'entreprise en faveur desquels les dépenses ont été effectuées. La Commission ne croit pas pouvoir souscrire à cette interprétation de l'article 7, paragraphe 3 du modèle OCDE et à son application par analogie dans la détermination de la base imposable des centres de coordination selon la méthode cost plus proposée par les autorités belges. 51. D'abord, l'article 7, paragraphe 3 porte sur la répartition des frais liés aux activités de direction entre le siège principal d'une entreprise et ses différents établissements stables. Il ne semble pas pouvoir être appliqué dans le cadre des centres de coordination dès lors que ceux-ci ne sont pas autorisés à opérer en tant que sièges de direction. 52. Ensuite, il est opportun de noter que l'article 7, paragraphe 3 traite uniquement la question de la détermination de la base imposable d'un établissement stable tandis que les centres de coordination peuvent être établis et effectuer leurs opérations sous cette forme juridique ou sous celle d'une société de droit belge. 53. De plus, indépendamment de la forme juridique sous laquelle les centres de coordination effectuent leurs opérations, l'application par analogie de l'article 7, paragraphe 3 proposée par les autorités belges ne semble pas pertinente. L'objectif de la méthode cost plus est d'arriver, en tenant compte exclusivement des dépenses d'une entreprise, à une base imposable comparable aux profits réels de cette entreprise et se fonde sur la présomption que toutes les dépenses ainsi exposées sont de nature à générer des profits. En conséquence, l'application par analogie de l'article 7, paragraphe 3 suggère en fait que toutes les dépenses à attribuer à un établissement stable, exposées aux fins poursuivies par cet établissement, doivent être prises en compte dans la détermination de son revenu imposable et donc être inclues dans la base cost plus. Dans ce contexte il est particulièrement important de noter que les centres de coordination sont expressément autorisés à rendre des services financiers et pour cette raison ils sont particulièrement susceptibles de s'exposer à des frais financiers aux fins des opérations qu'ils réalisent. Ces frais peuvent ainsi constituer une partie importante de l'ensemble des frais d'opérations supportés par les centres de coordination. Pour cette raison leur exclusion de la base cost plus peut dans certaines circonstances aboutir à une base imposable sensiblement moins élevée que celle qui résulterait de l'application du principe d'attribution des profits par entités distinctes et d'un calcul de la base imposable selon la méthode classique. 54. À la lumière de ce qui précède, la Commission considère que le régime en question est susceptible de conférer des avantages aux centres de coordination ou aux groupes auxquels ceux-ci appartiennent. 55. En second lieu, l'avantage doit être octroyé au moyen de ressources de l'État. Dans le cas présent, il semble que l'exonération de certains impôts ou précomptes et la réduction de l'assiette imposable résultant de la non prise en compte des charges financières et du personnel, ainsi que l'application d'un pourcentage fixe en vue de déterminer le bénéfice imposable, entraînent, directement ou en différant le paiement de l'impôt, une diminution des ressources de l'État. 56. La mesure en cause doit, en troisième lieu, affecter la concurrence et les échanges entre les États membres. Ce critère apparaît d'emblée rempli dans la mesure où les centres de coordination prestent leurs services à l'intérieur de groupes ayant un caractère multinational(41). Les opérations effectuées par ces centres, et notamment les opérations de financement, sont déjà l'objet d'un commerce intra-communautaire intense. À cet égard, la Commission ne croit pas pouvoir accepter l'argument des autorités belges selon lequel les activités exercées par les centres le sont exclusivement au profit des membres de leur groupe et ne sauraient par conséquent être en concurrence avec les activités financières exercées par des opérateurs indépendants sur les marchés financiers. En effet, les centres effectuent des opérations sur les marchés financiers (émissions de bons de caisse, d'emprunts par exemple) et pourraient y avoir une position renforcée et ce, indépendamment des économies d'échelle liées à la taille des entreprises auxquels ils appartiennent. 57. En outre, les opérations réalisées par les centres de coordination profitent in fine à des sociétés du même groupe et, globalement, aux groupes auxquels les centres appartiennent. Or, ces sociétés et ces groupes sont actifs dans de nombreux secteurs de l'économie, où ils sont en concurrence directe avec d'autres entreprises. Les avantages fiscaux octroyés au centre de coordination pourraient renforcer la position concurrentielle des entreprises du groupe et du groupe lui-même sur les marchés internationaux, donc y introduire une distorsion de concurrence et affecter les échanges intra-communautaires. En effet, selon la jurisprudence de la Cour(42) et comme souligné au point 11 de la communication précitée, 'le simple fait que l'aide renforce la position de cette entreprise par rapport à d'autres entreprises concurrentes dans les échanges intra-communautaires permet de considérer que ces échanges ont été affectés'. 58. Enfin, la mesure doit être sélective ou spécifique en favorisant certaines entreprises ou certaines productions. 59. L'absence de spécificité sectorielle ou régionale, invoquée par les autorités belges, n'est pas mise en question par la Commission. Toutefois, comme le souligne le point 20 de la Communication: 'certains avantages fiscaux sont parfois limités à certaines formes d'entreprises, à certaines de leurs fonctions (services intra-groupe, intermédiation ou coordination) ou à certains types de productions. Dès lors qu'ils favorisent certaines entreprises ou certaines productions, ils sont susceptibles de constituer des aides d'État visées par l'article 92, paragraphe 1, (devenu article 87, paragraphe 1, du traité CE)'. 60. Dans la mesure où les dispositions fiscales en cause ne concernent que les centres de coordination de groupes multinationaux répondant en outre à certaines conditions en termes de chiffres d'affaires et de fonds propres investis, elles ne s'appliquent pas: - aux entreprises exerçant d'autres fonctions que celles autorisées par l'A.R n° 187, - aux groupes d'entreprises seulement établis sur le territoire national belge ou plus généralement ne remplissant pas les critères de multinationalité(43), - aux groupes d'entreprises à caractère multinational mais ne répondant pas aux critères de fonds propres investis et de chiffre d'affaires réalisé, - aux entreprises du secteur financier. 61. Les autorités belges avancent que la spécificité mise en cause par la Commission 'est sensiblement la même que celle du régime fiscal requis par la directive 'mère-filiale' 90/435/CE' (ou par la proposition de directive 'intérêts-redevances'). Or, il apparaît que ce n'est pas le cas: les critères de spécificité retenus dans ces deux textes sont différents de ceux exigés pour bénéficier du régime des centres de coordination. 62. En outre, bien que certaines activités (assurance et réassurance notamment) soient considérées éligibles pour obtenir l'agrément, il semble qu'en pratique, aucun centre ne soit autorisé à les exercer. Sur base de ces informations, il semble donc qu'une marge de manoeuvre importante soit laissée à l'administration dans l'octroi du bénéfice du régime. 63. Par conséquent, il apparaît que le régime des centres de coordination est susceptible de favoriser certaines entreprises en leur conférant les avantages fiscaux évoqués de manière sélective. 64. Néanmoins, comme le souligne le point 23 de la communication précitée, 'la nature différentielle de certaines mesures ne doit pas forcément les faire considérer comme des aides d'État'. Certaines mesures apparaissant comme des aides peuvent en effet s'avérer justifiées au regard de la nature et de l'économie du système. La communication poursuit: 'Il appartient toutefois à l'État membre de fournir une telle justification'. Dans le cas présent, les autorités belges ont fourni des arguments justifiant économiquement l'existence de centres de coordination et justifiant le principe de l'utilisation d'une méthode de calcul forfaitaire de type cost plus, ce qui n'est pas, en soi, l'objet des interrogations présentes de la Commission. En revanche, aucun argument n'a été fourni par les autorités belges qui puisse justifier, par la nature ou l'économie du système fiscal belge, l'exonération, dans le chef des seuls centres de coordination visés, de certains impôts et précomptes ainsi que la réduction considérable de la base imposable liée à la méthode cost plus utilisée dans le cas précis du régime des centres de coordination. 65. En conclusion, à ce stade, la Commission considère que tous les éléments constitutifs de la notion d'aide d'État sont réunis et que le régime fiscal en cause est susceptible d'entraîner des distorsions de concurrence tant pour ce qui est des activités spécifiques des centres de coordination qu'en ce qui concerne les activités exercées par les groupes auxquels elles appartiennent. Examen de la compatibilité 66. Dans la mesure où le régime fiscal applicable aux centres de coordination semble constituer une aide d'État au sens de l'article 87, paragraphe 1, du traité CE, il y a lieu de porter une première appréciation sur son éventuelle compatibilité à la lumière des dérogations prévues aux paragraphes 2 et 3 de l'article 87, du traité CE. 67. Les dérogations prévues à l'article 87, paragraphe 2 ne sont pas d'application en l'espèce. 68. La dérogation prévue à l'article 87, paragraphe 3, point a) qui prévoit la possibilité d'autoriser des aides destinées à favoriser le développement économique de régions dans lesquelles le niveau de vie est anormalement bas ou dans lesquelles sévit un grave sous-emploi, ne saurait être invoquée du fait que les mesures ne sont pas limitées régionalement. Il en va de même pour la dérogation prévue à l'article 87, paragraphe 3, point c), qui autorise les aides visant le développement de certaines régions. 69. De même, le régime des centres de coordination ne saurait rentrer dans la catégorie des projets d'intérêt européen commun éligibles à la dérogation prévue à l'article 87, paragraphe 3, point b), et dans la mesure où il ne vise pas à promouvoir la culture et la conservation du patrimoine, il ne saurait bénéficier de la dérogation prévue à l'article 87, paragraphe 3, point d). 70. Enfin, il convient d'examiner si le régime en question est susceptible de bénéficier de la dérogation prévue à l'article 87, paragraphe 3, point c) qui autorise les aides facilitant le développement de certaines activités pour autant que les conditions des échanges ne soient pas altérées dans une mesure contraire à l'intérêt commun. 71. Les autorités belges estiment que le régime des centres de coordination est lié à la réalisation d'investissements et à la création d'emplois. L'installation d'un centre de coordination constituerait, selon les autorités belges, un investissement humain, financier, matériel et immobilier. En outre, une des conditions de l'agrément des centres est l'occupation à temps plein de l'équivalent d'au moins dix travailleurs à temps plein à l'expiration des deux premières années d'activité du centre de coordination. 72. La Commission constate qu'en ce qui concerne les investissements réalisés par les centres, les autorités belges n'ont pas fourni d'éléments permettant de vérifier que ces derniers correspondaient à des investissements initiaux éligibles tels que définis aux points 4.4 et 4.5 des lignes directrices concernant les aides à finalité régionale(44). Les aides à l'investissement ne sont par ailleurs autorisés en ce qui concerne les grandes entreprises, catégorie à laquelle appartiennent les centres de coordination, que dans les régions éligibles aux dérogations prévues à l'article 87, paragraphe 3, points a) et c). Enfin, en ce qui concerne les créations d'emplois, les lignes directrices concernant les aides à l'emploi(45) disposent que le niveau de l'aide ne doit pas dépasser ce qui est nécessaire pour inciter à la création d'emploi. En l'espèce, la Commission constate que les montant des avantages fiscaux procurés par le régime des centres de coordination dépend du volume d'activité généré par le centre et non du nombre d'emplois créés. 73. Les avantages fiscaux accordés dans le cadre du régime précité n'étant pas liés à la réalisation d'investissements, à la création d'emplois ou de projets spécifiques ils semblent constituer uniquement des allégements de charges continus et pourraient, par conséquent, être qualifiés d'aides au fonctionnement. Les aides au fonctionnement sont, en principe, interdites. Par exception, le point 4.15 des lignes directrices concernant les aides à finalité régionale précise que des aides de ce type peuvent cependant être octroyées, sous certaines conditions, dans les régions bénéficiant de la dérogation de l'article 87, paragraphe 3, point a). La Belgique ne bénéficiant pas de cette dérogation, les aides en question sont susceptibles d'altérer les échanges dans une mesure contraire à l'intérêt commun, et ne sauraient par conséquent bénéficier de la dérogation prévue à l'article 87, paragraphe 3, point c). 74. Le régime en question ne semble pouvoir a priori bénéficier d'aucune des dérogations prévues à l'article 87 du traité CE. En conséquence, la Commission exprime ses doutes quant à la compatibilité du régime fiscal des centres de coordination avec le marché commun. 75. En outre, en ce qui concerne l'exemption du droit d'enregistrement dont bénéficient les centres de coordination, la Commission s'interroge également sur sa compatibilité avec les dispositions de la directive 69/335/CEE du Conseil, du 17 juillet 1969, concernant les impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux(46) et notamment avec son article 7. 76. Compte tenu des considérations qui précèdent, la Commission invite la Belgique, dans le cadre de la procédure de l'article 88, paragraphe 2, du traité CE, à présenter ses observations et à fournir toute information utile pour l'évaluation de la mesure dans un délai d'un mois à compter de la date de réception de la présente. La Commission souhaiterait notamment connaître le nombre des centres de coordination agréés à la date de cette lettre, et pour chacun d'eux la date du dernier agrément ou renouvellement en cours de validité. La Commission désire également disposer d'une copie des dix derniers arrêtés royaux constatant l'agrément d'un centre de coordination ou le renouvellement d'un tel agrément, ainsi qu'une copie des lettres de couverture adressées aux bénéficiaires en même temps que lesdits arrêtés. Toutes les informations en question peuvent être transmises selon des modalités qui n'identifient pas les bénéficiaires. Elle invite vos autorités à transmettre immédiatement une copie de cette lettre aux bénéficiaires potentiels de l'aide. 77. La Commission invite également la Belgique et les tiers intéressés à présenter des observations et à fournir tout élément utile pour déterminer s'il existe, pour les bénéficiaires du régime, une confiance légitime de nature à imposer la prévision de mesures transitoires." (1) Muutokset: 11. huhtikuuta 1983 annettu laki, 27. joulukuuta 1984 annettu laki, 20.