Komission päätös,

tehty 17 päivänä helmikuuta 2003,

toimenpiteestä, jonka Alankomaat on toteuttanut kansainvälisen rahoitustoiminnan tukemiseksi

(tiedoksiannettu numerolla K(2003) 568)

(Ainoastaan hollanninkielinen teksti on todistusvoimainen)

(ETA:n kannalta merkityksellinen teksti)

(2003/515/EY)

EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO, joka

ottaa huomioon Euroopan yhteisön perustamissopimuksen ja erityisesti sen 88 artiklan 2 kohdan ensimmäisen alakohdan,

ottaa huomioon sopimuksen Euroopan talousalueesta ja erityisesti sen 62 artiklan 1 kohdan a alakohdan,

on mainittujen artiklojen mukaisesti kehottanut asianomaisia esittämään huomautuksensa(1) ja ottaa huomioon nämä huomautukset,

sekä katsoo seuraavaa:

1. MENETTELY

(1) Haitallisen verokilpailun poistamiseksi Ecofin-neuvosto hyväksyi vuonna 1997 yritysverotukseen sovellettavat menettelysäännöt(2), minkä lisäksi se perusti työryhmän arvioimaan näiden menettelysääntöjen soveltamisalaan mahdollisesti kuuluvia verotuksellisia toimenpiteitä. Menettelysääntöjen yhteydessä antamansa lupauksen mukaisesti komissio antoi vuonna 1998 tiedonannon valtiontukisääntöjen soveltamisesta yritysten välittömään verotukseen liittyviin toimenpiteisiin(3). Komissio painottaa tiedonannossa, että se tulee soveltamaan näitä sääntöjä tiukasti ottaen huomioon yhdenmukaisen ja oikeudenmukaisen kohtelun periaatteen. Komissio on tässä yhteydessä aloittanut haitallisina pidettyjen toimenpiteiden tutkimisen menettelysääntötyöryhmässä valtiontukisääntöjen perusteella. Komissio huomauttaa, että menettelysääntötyöryhmän työskentely on yhdensuuntaista Euroopan unionin valtiontukea koskevan politiikan kanssa: kummankin tavoitteena on sellaisten toimenpiteiden poistaminen, jotka vääristävät tai uhkaavat vääristää kilpailua sisämarkkinoilla. Komissio panee merkille myös edistymisen haitallisen verokilpailun poistamisessa ja erityisesti ne toimenpiteet, jotka jäsenvaltiot ovat toteuttaneet menettelysääntötyöryhmän mainitsemien toimenpiteiden poistamiseksi tai niiden haitallisten vaikutusten kumoamiseksi.

(2) Komissio pyysi 12 päivänä helmikuuta 1999 päivätyllä kirjeellä Alankomailta kansainväliseen rahoitustoimintaan sovellettavaa järjestelmää (konsernirahoitustoimintaan sovellettava järjestelmä, jäljempänä "cfa-järjestelmä") koskevia tietoja. Alankomaat toimitti pyydetyt tiedot 8 päivänä maaliskuuta 1999 päivätyllä kirjeellä.

(3) Komissio ilmoitti 11 päivänä heinäkuuta 2001 päivätyllä kirjeellä Alankomaille päätöksestään aloittaa kyseisen tuen osalta EY:n perustamissopimuksen 88 artiklan 2 kohdan mukainen menettely.

(4) Komission päätös menettelyn aloittamisesta on julkaistu Euroopan yhteisöjen virallisessa lehdessä(4). Komissio on kehottanut asianomaisia esittämään huomautuksensa tästä tuesta.

(5) Komissio on saanut huomautuksia asianomaisilta. Komissio on toimittanut huomautukset Alankomaille lausuntoa varten ja saanut sen lausunnon 30 päivänä tammikuuta 2002 päivätyllä kirjeellä.

(6) Alankomaat on toimittanut komissiolle lisätietoja 18 päivänä heinäkuuta 2002 ja 3 päivänä lokakuuta 2002 päivätyillä kirjeillä. Komission ja Alankomaiden edustajat ovat neuvotelleet useaan otteeseen menettelyn aikana.

2 YKSITYISKOHTAINEN KUVAUS TUESTA

(7) Yleiset säännökset riskivarauksista kansainvälisen konsernin rahoitustoimintaa varten sisältyvät vuodelta 1969 peräisin olevan yritysten tuloverolain 15 §:n b momenttiin. Tämä säännös on sisällytetty 13 päivänä joulukuuta 1996 annettuun lakiin, johon on sisällytetty myös säännöksiä, joiden tarkoituksena on rajoittaa mahdollisuutta vähentää korkotulot, jotka liittyvät kansainvälistä toimintaa harjoittavien konsernien sisäiseen rahoitustoimintaan, verotettavasta yhtiötulosta keinotekoisten lainaoperaatioiden kautta. Säännöksellä on tarkoitus estää Alankomaiden yhtiöveropohjan keinotekoinen mureneminen.

2.1 Tavoite

(8) Alankomaiden viranomaisten mukaan Alankomaiden parlamentti on pyrkinyt toimenpiteen avulla estämään kansainvälistä toimintaa harjoittavia alankomaalaisia yrityksiä siirtämästä konsernirahoitustoimintaansa ulkomailla, erityisesti veroparatiiseissa toimiviin rahoitusyhtiöihin.

2.2 Toiminnan ehdot

(9) Varauksen muodostamista koskevat pyynnöt käsittelee nimenomaisesti tätä tarkoitusta varten perustettu koordinointikomitea. Komitealla ei ole harkintavaltaa, kuten ei myöskään ministeriöllä tai valtion viranomaisilla. Asiasta on annettu malliasetus (julkaistu 2 päivänä lokakuuta 1997), jonka tarkoituksena on varmistaa lain asianmukainen soveltaminen mahdollisten väärinkäytösten estämiseksi.

(10) Jokainen verovelvollinen yritys, joka täyttää laissa määritellyt edellytykset, voi tehdä riskivarauksen riippumatta siitä, onko kyseessä alankomaalainen vai ulkomaalainen yritys.

(11) Jotta yritys voisi tehdä riskivarauksen, sen rahoitustoiminnan on kohdistuttava yrityksiin, jotka ovat osa konsernia ja toimivat vähintään neljässä maassa tai vähintään kahdessa maanosassa. Yrityksen katsotaan kuuluvan alankomaalaisen yrityksen kanssa samaan konserniin, jos kyseiset yritykset omistavat toistensa osakepääomasta yli 33,33 prosenttia. Osakkeita, jotka eivät anna osakkeenomistajalle oikeutta yrityksen selvitystilasta aiheutuviin tuloihin, ei oteta huomioon määritettäessä tätä omistusosuutta.

(12) Lain 15 §:n b momentin nojalla rahoitustoiminnaksi katsotaan seuraavat toiminnot: konserniin kuuluvien yritysten liiketoiminnan ja liikeomaisuuden rahoittaminen, mukaan luettuina yritysosuuksien rahoittaminen sekä yrityksen omaisuuden käyttö- ja rahoitusleasing konserniin kuuluville yrityksille ja sijoitustoiminta.

(13) Järjestelmän tuensaajien on osoitettava, että varoja todella sijoitetaan ja annetaan lainaksi säännöllisesti. Riskivarauksen tekevän yrityksen on siten kyettävä toimimaan itsenäisesti. Sen johdolla on oltava kyky ja valtuudet toteuttaa kaikki tämän edellyttämät toimenpiteet. Toimintaa on harjoitettava ainoastaan Alankomaista käsin ilman, että siihen puututaan merkittävästi muualta. Yksikön on osallistuttava rahoitustoiminnan järjestämiseen ja hoitamiseen konserniin kuuluvien yritysten puolesta muuten kuin satunnaiselta pohjalta.

(14) Lisäksi jokaisen kyseisissä neljässä maassa toimivan osakkuusyrityksen osuuden yrityksen rahoitustoimintaan liittyvästä verotettavasta tulosta on oltava vähintään 5 prosenttia. Jokaisen eri maanosassa toimivan osakkuusyrityksen osuuden yrityksen rahoitustoimintaan liittyvästä tulosta on oltava vähintään 10 prosenttia. Jotta toiminnan kansainvälinen luonne tulisi vielä paremmin ilmi, enintään 10 prosenttia yrityksen rahoitustoiminnassaan käyttämästä kokonaispääomasta (oma ja vieras pääoma) voi kohdistua suoraan tai välillisesti alankomaalaisiin konserniyhtiöihin.

(15) Jos yritys ei täytä laissa säädettyjä edellytyksiä, se ei voi tehdä riskivarausta. Samoin jos yritys lakkaa täyttämästä edellytykset, riskivaraus puretaan kokonaan ja sitä verotetaan täysimääräisen yhtiöverokannan mukaisesti.

(16) Veroviranomaiset käsittelevät cfa-järjestelmää koskevat yritysten hakemukset. Lupa myönnetään kymmeneksi vuodeksi.

2.3 Veroetuudet

(17) Jos kaikki vaatimukset täyttyvät, yritys voi tehdä riskivarauksen konsernin kansainväliseen rahoitustoimintaan liittyvien erityisten riskien kattamiseksi. Varauksessa voidaan ottaa vuosittain huomioon enintään 80 prosenttia rahoitustoiminnasta saaduista voitoista (pääasiassa korkotuloja ja rojalteja) ja mahdollista yritysvaltausta varten tehdyistä lyhytaikaisista portfolio-sijoituksista (jäljempänä "rahoitustulos").

(18) Portfolio-sijoitusten osuudelle rahoitustuloksesta säädetään laissa kaksi raja-arvoa (osuus voi olla enintään alhaisemman arvon suuruinen): joko 25 prosenttia konsernin nettoarvosta tai kaikkien osakkuuksien ja konsernin sisäisten luottojen yhteismäärä (osakkuudet alankomaalaissa yrityksissä voivat olla enintään 1/9 suhteessa osakkuuksiin ulkomaalaisissa yrityksissä). Varauksessa ei voida ottaa huomioon muita liiketoiminnasta saatavia tuloja.

(19) Rahoitustulos (nettotulo) lasketaan sen jälkeen kun on otettu huomioon kulut, mukaan lukien korkokulut ja tietty osuus rahoitustoimintaan liittyvistä yleiskustannuksista. Rahoitustuloksi ei katsota voittoja, jotka on vapautettu verosta tytäryhtiövapautuksen nojalla tai kaksinkertaista verotusta koskevien verohuojennussääntöjen nojalla (koskee sivuliikkeiden tuloja). Riskivarauksesta vapautuneita varoja ei myöskään pidetä rahoitustulona.

(20) Tämän lisäksi varaukseen vuodessa siirrettävien varojen määrä on rajoitettu laissa enintään 80 prosenttiin verotettavasta kokonaistulosta (mukaan lukien muut kuin rahoitustoiminnasta saatavat tulot). Tällä tavoin muun liiketoiminnan tappiot laskevat riskivarauksen enimmäismäärän laskentaan käytetyn rahoitustulon osuuden alle 80 prosenttiin voitosta. Tätä 80 prosentin sääntöä varten yrityksen verotettava voitto lasketaan ennen riskivaraukseen tehtyjä siirtoja tai sieltä vapautettuja varoja. Edellisiltä vuosilta siirretyt tappiot on vähennettävä.

(21) Jos yrityksellä on "hankintarahasto" yhtä tai useampaa yritystä koskevia (verottajalle todistettavia) ostohankkeita varten, se voi tietyin rajoituksin lisätä kyseisestä rahastosta saadun tuoton nettorahoitustuloon, jonka perusteella lasketaan riskivaraukseen siirrettävät varat. Edellä kuvaillulla tavalla rajoitetun rahaston on muodostuttava likvideistä varoista, jotka voidaan ottaa käyttöön lyhyellä varoitusajalla. Yritysosto on toteutettava osakkeita ostamalla.

(22) Riskivarauksen purkaminen voi tapahtua vapaaehtoisesti tai pakon edessä.

(23) Jos yritys hankkii alankomaalaisen tai ulkomaalaisen yhtiön taikka tekee pääomasijoituksia tällaisiin yhtiöihin, se voi vapauttaa varauksesta määrän, joka on 50 prosenttia kauppahinnasta tai pääomasijoituksesta, eikä vapautetuista varoista tällöin kanneta välitöntä veroa. Hankittujen yritysosuuksien verotuksellisesta arvosta vähennetään kuitenkin 50 prosenttia. Tällä tavoin mahdolliset selvitystilasta aiheutuvat tappiot otetaan verotuksessa etukäteen huomioon. Jos hankittuun yritykseen liittyviä selvitystilasta aiheutuvia tappioita todella syntyy, ne otetaan verotuksessa huomioon varaukseen jo tehdyn poiston määräisesti.

(24) Jos Alankomaiden valtiovarainministeriö katsoo, että tytäryhtiön toimintaan tai sijaintipaikkaan liittyy poikkeuksellisia (esimerkiksi poliittisia tai ilmastollisia) riskejä, riskivarauksesta tehtävä vähennys nostetaan 100 prosenttiin. Sama koskee hankittujen yritysosuuksien verotuksellisesta arvosta tehtävää vähennystä. Myös tässä tapauksessa mahdolliset tulevat selvitystilasta aiheutuvat tappiot vähennetään samansuuruisesti. Vaikka tällaista tapausta ei ole koskaan esiintynyt, sama verokohtelu koskee konserniin kuuluvaan yritykseen tehtyä pääomasijoitusta, jonka avulla kyseinen yritys kykenee hoitamaan oikeuskanteeseen perustuvat vastuunsa, joita sen ei olisi mahdollista hoitaa omista varoistaan. Tällaisessa pääomasijoituksessa ei saa kuitenkaan olla kysymys lainan muuntamisesta osakepääomaksi tai pysyvän toimipaikan muuttamisesta tytäryhtiöksi. Konsernin on omistettava pääomasijoituksen saaneen tytäryhtiön osakkeet vähintään viiden vuoden ajan, ellei niistä sitten luovuta pääasiassa kaupallisten syiden vuoksi.

(25) Ilman yritysosuuksien hankintaa tai pääomasijoitustakin riskivaraus voidaan purkaa vapaaehtoisesti milloin tahansa tekemällä tätä koskeva kirjallinen pyyntö. Tällainen riskivarauksen purkaminen on toteutettava viitenä samansuuruisena vuotuisena eränä, joihin jokaiseen sovelletaan erityistä 10 prosentin verokantaa. Kyseisten viiden vuoden aikana varausta ei saa kasvattaa, mutta sitä voidaan purkaa pääomasijoituksia varten. Alankomaista käsin harjoitettavaa toimintaa ja ulkomaan toimintoja koskevia vaatimuksia on noudatettava täysimääräisesti myös kyseisenä aikana. Kaikkia tänä aikana syntyneitä rahoitustuloja verotetaan normaalin yhtiöverokannan mukaan eikä niitä voida siirtää varaukseen.

(26) Vähennyskelpoiset tappiot, jotka syntyvät riskeistä, joita varten varaus tehtiin (mukaan lukien saatavista luopuminen, pysyvien toimipisteiden selvitystilasta aiheutuvat tappiot sekä niiden toimintatappiot yrityksessä tai konsernissa), edellyttävät, että varausta puretaan tappion suuruisella määrällä ja tästä kannetaan veroa. Jos varaus ei ole riittävä, sen ylittävät tappiot vähennetään muusta voitosta. Seuraavat riskit/tappiot edellyttävät, että varausta puretaan:

- yritysosuuden osakepääoman arvonalennuksen ylittävät riskit,

- lainojen poistot ja selvitystilasta aiheutuvat tappiot, jotka vähennetään voitosta Alankomaissa,

- toimijaan yhteydessä olevien elinten omistusosuuksien arvonalennuksesta aiheutuvat tappiot, jotka eivät kuulu tytäryhtiövapautuksen soveltamisalaan,

- tappiot, jotka johtuvat ulkomaisen yrityksen toiminnan harjoittamisesta jossakin muussa maassa sijaitsevan pysyvän toimipaikan välityksellä, jos nämä tappiot aiheutuvat konsernin alankomaisessa osassa,

- valuuttakurssitappiot.

(27) Varauksen purku, josta kannetaan veroa normaalin yhtiöverokannan mukaan, on pakollista siinä vaiheessa, kun yritystä ei enää veroteta Alankomaissa (erityisesti jos yritys asetetaan selvitystilaan tai sen verotuksellinen kotipaikka siirretään ulkomaille). Tätä veronalaista varauksen purkua ei oteta huomioon rahoitustulosta laskettaessa eikä sitä voida käyttää uuden varauksen tekemiseen. Myös silloin kun yritys enää täytä sitä ehtoa, että toimintaa on tosiasiallisesti harjoitettava Alankomaista käsin, eikä ulkomaan toimintaa koskevia tai muita laissa säädettyjä ehtoja, varaus puretaan automaattisesti ja sitä verotetaan edellä esitetyllä tavalla.

(28) Jos pakollinen purku tapahtuu vapaaehtoiseen purkuun liittyvän viiden vuoden aikarajan kuluessa, ylimääräinen 25 prosentin vero kannetaan kaikista vapaaehtoisesti puretuista eristä, joihin on sovellettu erityistä 10 prosentin verokantaa, mikä nostaa todellisen verokannan 35 prosenttiin.

2.4 Toimenpiteen kustannukset

(29) Alankomaiden viranomaisten mukaan cfa-järjestelmä ei vaikuta talousarvioon.

3 MENETTELYN ALOITTAMISEN SYYT

(30) Koska cfa-järjestelmä tarjoaa tilapäisiä tai pysyviä veroetuuksia ainoastaan monikansallisille yrityksille, jotka toimivat neljässä valtiossa tai kahdessa maanosassa, komissio katsoi, että järjestelmä vahvistaa tällaisten monikansallisten yritysten kilpailuasemaa ja että se saattaa olla EY:n perustamissopimuksen 86 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua valtiontukea. Koska cfa-järjestelmän tarjoamat edut eivät liity työpaikkoja luoviin investointeihin tai erityisiin hankkeisiin, ne näyttävät yksinomaan vähentävän yritysten kiinteitä kustannuksia. Komissio katsoi tämän vuoksi, että etuja voitiin pitää toimintatukena, johon ei voida soveltaa EY:n perustamissopimuksen 88 artiklan 2 ja 3 kohdassa määrättyjä poikkeuksia.

4 ASIANOMAISTEN HUOMAUTUKSET

(31) Määräajan kuluessa saatiin 59 yrityksen ja VNO-NCW:n(5) huomautukset. Huomautuksia saatiin pääasiassa yrityksiltä, jotka käyttävät tai ovat käyttäneet cfa-järjestelmää. Kolmen yrityksen huomautuksia ei ole toimitettu Alankomaille, koska ne toimitettiin myöhässä. Nämä huomautukset vastaavat kuitenkin suuressa määrin määräajan kuluessa toimitettuja huomautuksia. Lähes kaikki huomautuksia toimittaneet yritykset yhtyvät VNO-NCW:n esittämiin huomautuksiin, joiden sisältöä kuvaillaan seuraavassa lyhyesti.

4.1 Cfa-järjestelmä ei ole tukea

(32) Ensinnäkin cfa-järjestelmä on otettu käyttöön pääomapaon estämiseksi Alankomaista. Sen tarkoituksena oli poistaa eri maiden välistä verokilpailua eikä vaikuttaa yritysten välisiin kilpailuedellytyksiin. Tuen yhteensopivuutta EY:n perustamissopimuksen määräysten kanssa olisi siten arvioitava 96 ja 97 artiklan perusteella eikä valtiontukea koskevien määräysten perusteella.

(33) Toiseksi cfa-järjestelmä ei ole tukea, koska järjestelmää käyttäville yrityksille ei aiheudu siitä etua. Kansainvälisen rahoitustoiminnan liikkuvuuden huomioonottaen on luonnollista, että yritykset sijoittavat siihen liittyvät toimintonsa sinne, missä verotus on edullisinta. Koska verokanta oli esitettyjen tosiseikkojen tapahtuma-ajankohtana Alankomaissa 35 prosenttia, yritykset pyrkivät siirtämään rahoitustoimintansa muissa, verotukseltaan edullisemmissa maissa toimiviin yhtiöihin. Alankomaiden hallitus pyrki cfa-järjestelmän käyttöönoton avulla estämään tämän pääomapaon. Näin ollen ei voida väittää, että järjestelmää käyttävät kansainväliset yritykset saisivat siitä etua, koska ne olisivat ilman järjestelmää siirtäneet rahoitustoimintansa johonkin muuhun maahan. Se, onko kysymys taloudellisesta hyödystä, riippuu siten rahoitustoiminnan tosiasiallisesta verotuksesta kyseisessä maassa. Näin ollen järjestelmä ei kevennä näiden yritysten normaaleja kiinteitä kustannuksia.

(34) Kolmanneksi järjestelmä on tuonut lisää verotuloja, minkä vuoksi ei voida todeta, että järjestelmän täytäntöönpano olisi pitänyt rahoittaa valtion varoista.

(35) Neljänneksi on todettava, että kysymys ei ole tiettyjä yrityksiä tai tiettyä tuotannonalaa suosivasta toimenpiteestä, vaan yleisestä toimenpiteestä. Kaikki Alankomaissa toimivat yritykset voivat taloudellisesta toiminnastaan riippumatta käyttää järjestelmää, jos ne harjoittavat konsernirahoitustoimintaa. Lisäksi cfa-järjestelmässä ei aseteta yrityksen kokoon tai kansallisuuteen liittyviä ehtoja. Toisin kuin komissio väittää, järjestelmää ei ole tarkoitettu pääasiassa suurille alankomaalaisille konserneille. Cfa-järjestelmä on siten verrattavissa Italian soveltamaan verojärjestelmään, jonka tarkoituksena on kannustaa italialaisyrityksiä hylkäämään harmaa talous(6) ja jonka komissio on äskettäin todennut yleiseksi toimenpiteeksi.

(36) Viidenneksi voidaan todeta, että ehto, jonka mukaan yritysten on toimittava neljässä maassa tai kahdessa maanosassa, ei vaikuta toimenpiteen yleiseen luonteeseen. Juuri tämän vaatimuksen täyttäviin yrityksiin kohdistuvat nimittäin suurimmat kansainväliset rahoitusriskit, joita cfa-järjestelmällä pyritään lieventämään. Ei ole kovinkaan todennäköistä, että ainoastaan yhdessä tai kahdessa maassa toimiviin yrityksiin kohdistuisi vastaavia riskejä. Kysymys siitä, pidetäänkö rajana yrityksen toimintaa kolmessa, neljässä tai viidessä maassa, ei ole asian kannalta merkityksellinen, koska Alankomaiden lainsäädännössä vahvistettu raja on asetettuun tavoitteeseen nähden kohtuullinen ja sopii siten järjestelmän luonteeseen ja tarkoitukseen.

(37) Lisäksi asetetut kriteerit ovat objektiivisia, eikä Alankomaiden viranomaisilla ole harkintavaltaa, kun ne päättävät yrityksen osallistumisesta cfa-järjestelmään.

(38) Lopuksi on todettava, että Alankomaiden verojärjestelmän puitteissa oli jo ennen cfa-järjestelmän käyttöönottoa tietyissä olosuhteissa mahdollista vapauttaa verotuksesta erityisiin riskeihin liittyviä varauksia. VNO-NCW:n mukaan tämä koskee erityisesti vientiriskivarausta, joka ei ole valtiontukea.

4.2 Jos tuki on valtiontukea, se on voimassa olevaa tukea

(39) Ensinnäkin komissio on ennen cfa-järjestelmän käyttöönottoa vuonna 1997 toistuvasti vahvistanut kantansa, jonka mukaan vastaavanlaiset toimenpiteet eivät ole valtiontukea. Jos komissio muuttaa politiikkaansa, on yleisten oikeusvarmuutta ja huolellisuutta koskevien periaatteiden mukaista, että se ilmoittaa kantansa muuttumisesta hyvissä ajoin. Jos komissio ei ilmoita asiasta, sen on otettava huomioon toimintansa asianomaisissa jäsenvaltioissa ja yrityksissä herättämä perusteltu luottamus. Tässä yhteydessä sen on otettava erityisesti huomioon, että yrityksen verotusta varten laatimaa kirjanpitoa ei voida järjestää takautuvasti uudelleen.

(40) Toiseksi yritysverotukseen sovellettavista menettelysäännöistä 1 päivänä joulukuuta 1997 annetun neuvoston päätöslauselman(7) (jäljempänä "menettelysäännöt") J kohtaan sisältyvä yhdenmukaisen ja oikeudenmukaisen kohtelun periaate estää sen, että komissio voisi katsoa cfa-järjestelmän uudeksi tueksi, koska se on aikaisemmin katsonut Belgiassa toimivat koordinointikeskukset voimassa olevaksi tueksi. Näin on etenkin sen vuoksi, että oikeuskäytännöstä ilmenee, että uutta tukea koskevan menettelyn aloittamisella on kauaskantoisia seurauksia. Päätelmänä onkin todettava, että komission olisi käsiteltävä cfa-järjestelmää voimassa olevaa tukea koskevan menettelyn mukaisesti, eikä 11 päivänä heinäkuuta 2001 tehtyä päätöstä muodollisen tutkintamenettelyn aloittamisesta voida sen vuoksi pitää voimassa.

(41) Kolmanneksi komissio on 17 päivästä heinäkuuta 2000 alkaen tutkinut koordinointikeskuksia koskevaa järjestelmää uudelleen neuvoston asetuksen (EY) N:o 659/1999(8) (jäljempänä "menettelyasetus") 1 artiklan b kohdan viidennen alakohdan perusteella voimassa olevana tukena. Siinä säädetään, että voimassa olevalla tuella tarkoitetaan "tukia, joiden voidaan katsoa olevan voimassa olevia tukia, koska voidaan osoittaa, että ne käyttöönottohetkellä eivät vielä olleet tukia, mutta ovat muuttuneet myöhemmin sellaisiksi yhteismarkkinoiden kehityksen johdosta ilman, että jäsenvaltio olisi muuttanut niitä". Komissio ei viittaa 17 päivänä heinäkuuta 2000 päivätyssä kirjeessään millään tavoin siihen, että yhteismarkkinoilla olisi tapahtunut tällaista kehitystä ennen 10 päivää joulukuuta 1998, jolloin komission tiedonanto valtiontukisääntöjen soveltamisesta yritysten välittömään verotukseen(9) (jäljempänä "tiedonanto") julkaistiin. Järjestelmä on kuitenkin otettu käyttöön 1 päivänä tammikuuta 1997 eli kaksi vuotta ennen komission tiedonannon julkaisemista. Cfa-järjestelmä on siten katsottava voimassa olevaksi tueksi, koska se ei Belgiassa sovelletun järjestelmän tavoin ollut vielä käyttöönottohetkellä tukea, mutta on yhteismarkkinoiden kehityksen johdosta myöhemmin muuttunut sellaiseksi.

4.3 Jos kysymys on uudesta tuesta, sen takaisinperiminen on ristiriidassa yhteisön oikeuden yleisperiaatteiden kanssa

(42) Ensinnäkin voidaan todeta, että Alankomaiden hallitus ja huolellinen taloudellinen toimija saattoivat komission Belgiassa toimivista koordinointikeskuksista 1980-luvulla tekemien päätösten, komission jäsenen Sir Leon Brittanin Euroopan parlamentin jäsenelle vuonna 1990 antaman vastauksen ja muiden jäsenvaltioiden vastaavia toimenpiteitä koskevien komission toimien puuttumisen perusteella luottaa siihen, että cfa-järjestelmää ei katsottaisi valtiontueksi. Tämä perusteltu luottamus siihen, että cfa-järjestelmä soveltuu sisämarkkinoille, estää myönnetyn tuen takaisinperimisen lopulliseen päätökseen asti. Komissio painottaa myös itse, että menettelyn aloittamiseen liittyy vain alustava arviointi siitä, onko asianomainen toimenpide katsottava tueksi.

(43) Toiseksi komissio on menettelyasetuksen nojalla velvoitettu toimimaan viipymättä, jos sen käytettävissä on tietoja mahdollisesti sääntöjenvastaisesta tuesta. Alankomaiden viranomaiset ovat toimittaneet komissiolle kaikki sen tarvitsemat tiedot jo vuonna 1997. Tämä käy ilmi myös siitä, että kaikki 11 päivänä heinäkuuta 2001 julkaistussa tiedoksiannossa cfa-järjestelmää vastaan esitetyt perustelut olisivat voineet perustua jo aikaisemmin saatuihin tietoihin. Komissio ei voi siten väittää, että se olisi toiminut vaaditulla nopeudella. Tämä peruste on vielä painavampi asiassa RSV annetun tuomion(10) valossa. Euroopan yhteisöjen tuomioistuin on todennut tässä tuomiossaan, että komission epätavallisen pitkä toimimattomuus asiassa saattoi herättää tuensaajassa perustellun luottamuksen siihen, että myönnettyä tukea ei vastustettaisi.

4.4 Muut huomautukset

(44) Eräät yritykset huomauttavat, että ne hyötyivät aikaisemmin Belgiassa sovelletusta koordinointikeskuksia koskevasta verojärjestelmästä, joka niiden mukaan muistuttaa suuresti tarkasteltavana olevaa järjestelmää. Eräiden muiden mukaan päätös cfa-järjestelmän valitsemisesta ei perustunut yksinomaan verotukseen liittyviin tekijöihin, koska muut yhteisössä tai sen ulkopuolella kyseisenä ajankohtana sovelletut verojärjestelmät olivat edullisempia. Tätä päätöstä voitiin perustella useiden tekijöiden kokonaisuudella, jonka yhtenä osatekijänä on ollut Alankomaiden taloudellisen infrastruktuurin korkea laatu.

5 ALANKOMAIDEN HUOMAUTUKSET

(45) Alankomaiden viranomaiset huomauttavat ensiksi, että komissio on aloittanut menettelyn niiden tietojen perusteella, jotka toimitettiin sille vastauksena 12 päivänä helmikuuta 1999 päivättyyn tietopyyntöön, vaikka nämä tiedot oli toimitettu sille jo 21 päivänä maaliskuuta 1997 ja 6 päivänä tammikuuta 1998 päivätyillä kirjeillä vastauksena komission 5 päivänä maaliskuuta 1997 esittämään pyyntöön.

5.1 Ohjelman käyttöönoton taustaa

(46) Alankomaiden mukaan järjestelmä on otettu käyttöön sen jälkeen, kun kansainväliset konsernit alkoivat siirtää rahoitustoimintaansa verotussyistä ulkomaille. Veroviranomaisten arvioiden mukaan kyseisenä ajankohtana siirretyn pääoman arvo oli yli 15 miljardia Alankomaiden guldenia. Tämän pääoman tuotosta ei voitu enää kantaa Alankomaiden yhtiöveroa. Alankomaat katsoi tarpeelliseksi vahvistaa lainsäädäntötoimen, jonka perusteella Alankomaihin sijoittautuneille kansainvälistä toimintaa harjoittaville yrityksille olisi kiinnostavampaa siirtää rahoitustoimintansa takaisin Alankomaihin tai säilyttää ne siellä. Toimenpide sopii muodoltaan vuodelta 1969 peräisin olevan yritysten tuloverolain luonteeseen ja tarkoitukseen. Siinä on kysymys tiettyjen - erityisesti kansainvälisten konsernien toimintaan liittyvien - riskien kattamiseksi tarkoitetuista varauksista. Järjestelmä koskee erityisesti rahoitustoimintaa ja yritysosuuksia. Alankomaiden mukaan kysymys ei ole verovapautuksesta, koska perustettu varaus on tosiasiallisesti veronalainen. Toimenpiteen tarkoituksena ei ole ulkomaille sijoittautuneiden, kansainvälistä toimintaa harjoittavien yritysten konsernirahoitustoiminnan houkutteleminen Alankomaihin. Järjestelmä on kuitenkin myös tällaisten yritysten käytettävissä tarkalleen samojen ehtojen mukaisesti.

(47) Toisaalta Alankomaat painottaa, että järjestelmä on avoin eikä siihen sisälly tarkastavalle viranomaiselle tai muulle täytäntöönpanosta vastaavalle elimelle annettua harkintavaltaa. Järjestelmän soveltamiselle asetetun ainoan rajoituksen (jonka mukaan yrityksen on harjoitettava toimintaa vähintään neljässä maassa tai kahdessa maanosassa) tarkoituksena on yksinomaan varmistaa, että järjestelmää käyttävät ainoastaan sellaiset yritykset, joihin kohdistuu juuri varausmahdollisuuden perustana olleita riskejä.

(48) Alankomaiden mukaan järjestelmä on osa toimenpidepakettia, jolla selvennetään ehtoja, jotka ulkomaille sijoittautuneen konsernirahoitusyhtiön on täytettävä, jotta se katsottaisiin Alankomaissa tytäryhtiövapautuksen mukaiseksi yritysosakkuudeksi, ja jolla rajoitetaan tai muutoin säännellään tiettyjä konsernien puitteissa tehtäviä, yhtiöveropohjan keinotekoiseen murenemiseen johtavia perusteettomia korkovähennyksiä.

(49) Lisäksi Alankomaat katsoo, että järjestelmällä saavutetaan asetetut tavoitteet, koska järjestelmän kattamat konsernirahoituspääomat olisi ilman järjestelmää siirretty Alankomaista ulkomaille. Yritysten, jotka ovat päättäneet jäädä Alankomaihin tai sijoittautua sinne, ei voida katsoa saaneen etua, koska ne ovat jättäneet käyttämättä hyväkseen eräiden muiden maiden alhaisempaa verokantaa. Alankomaissa tosiasiallinen verotus riippuu konsernirahoitusvoittojen ja -tappioiden (joiden kattamiseksi varaus on perustettu) kehityksestä.

5.2 Järjestelmän katsominen EY:n perustamissopimuksen 87 artiklassa tarkoitetuksi tueksi

(50) Alankomaat katsoo, että konsernirahoitusjärjestelmä, sellaisena kuin siitä on säädetty vuodelta 1969 peräisin olevan yritysten tuloverolain 15 §:n b momentissa, ei ole EY:n perustamissopimuksen 87 artiklassa tarkoitettu tukitoimenpide. Alankomaiden mukaan järjestelmää ei rahoiteta valtion varoista. Lisäksi se on yleinen toimenpide, joka sopii kyseisen lainsäädännön luonteeseen ja tarkoitukseen.

5.2.1 Cfa-järjestelmää ei rahoiteta valtion varoista

(51) Yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan mukaiseksi tueksi voidaan katsoa ainoastaan sellaiset edut, jotka on rahoitettu valtion varoista(11). Cfa-järjestelmää ei kuitenkaan rahoiteta valtion varoista, koska se on perustettu siten, että se ei vaikuta talousarvioon. Järjestelmään kuuluvat sekä tulo- että menotilit.

(52) Cfa-järjestelmän käyttöönoton jälkeen vuonna 1998 Alankomaihin on sijoitettu noin 10 miljardia euroa, jotka tuottivat aikaisemmin tuloa ulkomailla eikä niistä siten kertynyt verotuloja Alankomaissa. Lisäksi järjestelmän käyttöönoton avulla on voitu pysäyttää suuntaus siirtää rahoitustoimintoja muihin maihin. Tältä osin voidaan todeta, että järjestelmän käyttöönotolla on ollut myönteinen vaikutus Alankomaiden verotuloihin. Järjestelmän tuoman edun osalta Alankomaat arvioi, että järjestelmän mukainen rahoitustoimintojen verotus on keskimäärin noin 15 prosenttia. Tähän on lisättävä riskivarauksen veronalaisuus sekä tavanomaisen verokannan mukaisesti verotettava muista toiminnoista saatu voitto. Onkin vaikea päätellä, onko järjestelmä edullisempi vai epäedullisempi kuin ne ulkomaiset verojärjestelmät, joista yritykset hyötyivät ennen järjestelmän käyttöönottoa vuonna 1997.

5.2.2 Järjestelmä on yleinen toimenpide

(53) Järjestelmää ei ole rajoitettu tietyille aloille, tietylle aikavälille tai tietyille alueille(12). Siihen ei myöskään sisälly valtion viranomaisille annettua harkintavaltaa.

(54) Kuten komissio tiedonannossaan toteaa, se seikka, että verotustoimenpide hyödyttää joitakin yrityksiä enemmän kuin toisia, ei välttämättä merkitse toimenpiteen kuulumista valtiontukia koskevien kilpailusääntöjen soveltamisalaan(13). Alankomaiden mukaan komission väite, jonka mukaan järjestelmä on tarkoitettu pääasiassa suurille alankomaalaisille konserneille, ei pidä paikkaansa väitetyn valikoivuuden suhteen. Käytännössä on osoittautunut, että järjestelmään osallistuu ainakin 16 yritystä, joiden maailmanlaajuinen työntekijämäärä alittaa 1000 työntekijää (näistä kymmenessä yrityksessä on alle 500 työntekijää), ja että ainakin 16 yrityksen konsernirahoitustoimintaan käyttämän pääoman arvo alittaa 27 miljoonaa euroa (näistä 9 yrityksessä kyseinen pääoma alittaa 7 miljoonaa euroa). Järjestelmään hyväksytyistä 87 yrityksestä ainoastaan 20 on julkisen kaupankäynnin kohteena Amsterdamin pörssin AEX- tai Midkap-listoilla.

(55) Kahdessa maanosassa tai neljässä maassa toimimista koskevaa vaatimusta ei voida pitää tuen valikoivuutta osoittavana ehtona, vaan kohtuullisena arviointiperusteena, jonka perusteella voidaan rajata riittävän todellisia riskejä sisältävät toiminnot. Lainsäädäntöön perustuvaa, objektiivista arviointiperustetta, joka tarjoaa tällaiselle toiminnalle riittävän varmuuden, on pidettävä tässä yhteydessä huomattavasti parempana kuin esimerkiksi tarkastavalle viranomaiselle myönnettyä harkintavaltaa, jonka rajat kansallinen tuomioistuin asettaa. Kysymyksessä on tarpeellinen soveltamissäännös, joka sopii vuodelta 1969 peräisin olevan yritysten tuloverolain 15 §:n b momentin mukaiseen järjestelmään ja joka lisäksi vähentää hallinnollisia kustannuksia.

5.2.3 Cfa-järjestelmä sopii vuodelta 1969 peräisin olevan yritysten tuloverolain luonteeseen ja tarkoitukseen

(56) Järjestelmän tavoitteena on yhtiöveropohjan keinotekoisen murenemisen estäminen, jonka perusteella se on tarpeellinen ja tarkoituksenmukainen vuodelta 1969 peräisin olevan yritysten tuloverolain mukaisen järjestelmän kannalta. Myös yritysten tuloverojärjestelmän luonne ja tarkoitus perustelevat sen käyttöönottoa. Cfa-järjestelmän soveltamisvaatimukset (substanssivaatimukset, kahdessa maanosassa tai neljässä maassa toimimista koskeva rajoitus sekä rahoitustoiminnan hajautusvaatimus) ovat tarpeen järjestelmän tehokkuuden varmistamiseksi, sen tavoitteiden (kansainvälisen konsernin toimintaan liittyvien riskien kattamiseksi tarkoitetun varauksen salliminen) saavuttamiseksi ja harkintavallan käytön ehkäisemiseksi. Näitä vaatimuksia ei myöskään voida pitää valikoivina tai poikkeuksellisen tiukkoina.

(57) Alankomaiden hallitus huomauttaa lisäksi, että järjestelmä, jossa tehdään varauksia tulevaisuudessa koituvien tappioiden varalta, on tyypillinen Alankomaiden verojärjestelmän mukaiselle taseen laskennalle. Tämä järjestelmä ei juurikaan poikkea tuloverolain 13 §:n mukaisesta kustannustasausvarauksesta, jota myös sovelletaan yhtiöveroa kannettaessa.

(58) Yritysten tuloverotusta koskevalle Alankomaiden järjestelmälle on tyypillistä myös se, että yrityksellä on (vuosi)taseensa laskennassa monilta osin harkintavaltaa (vaikkakin aina tietyin ehdoin ja rajoituksin). Näin yritys voi varastonsa arvostusta koskevassa laskelmassaan valita tilanteen mukaan useista järjestelmistä (omakustannushinta tai alhaisempi markkina-arvo, pysyvän varaston periaate (ns. "ijzeren voorraad" -periaate), "last-in-first-out" (LIFO) -menetelmä), joiden veroseuraamukset poikkeavat toisistaan. Tällainen harkintavalta perustuu siihen, että lainsäätäjä ei pysty laatimaan järjestelmää, jossa kaikki käytännössä esiintyvät tilanteet voitaisiin ottaa riittävästi huomioon. Myöskään täytäntöönpanoviranomaisilla ei ole tähän riittäviä mahdollisuuksia. Tässä yhteydessä voidaan myös viitata yritysverojärjestelmän yrityskokonaisuuksia ja -osia koskevaan järjestelyyn, jota yritys voi tietyin ehdoin soveltaa. Myös riskivaraukseen siirrettävien varojen määrää koskeva järjestelmä on nähtävä tässä valossa. Yritys voi säädettyyn enimmäismäärään asti itse päättää siirrettävien varojen määrän.

(59) Alankomaiden järjestelmään sisältyy myös säädöksiä, jotka mahdollistavat, että varaus voidaan tietyin ehdoin purkaa nimellisverokannan mukaisesti (joka on alhaisempi kuin tavanomainen verokanta). Alennettua verokantaa (15 prosenttia) sovellettiin esimerkiksi eräisiin elimiin, joita ei lainmuutosten vuoksi voitu enää katsoa sijoituspalvelulaitoksiksi ja joiden perustamasta uudelleensijoitusvarauksesta oli sen vuoksi kannettava vero.

(60) Lisäksi konsernirahoitusvarauksen viiden vuoden aikarajan mukaiseen purkamiseen (joka voi tapahtua liiketoiminnallisen pakon edessä tai muutoin ja johon sovelletaan 10 prosentin verokantaa) liittyy asianomaisen yrityksen kannalta eräitä haittoja: yritys ei voi enää siirtää varoja riskivaraukseen ja sen on säilytettävä rahoitustoimintansa "oleellinen luonne" ("substance"). Jos yritys ei halua tai kykene hyväksymään näitä haittoja, varaus on purettava tavanomaista verokantaa soveltaen.

5.3 EY:n perustamissopimuksen 96 ja 97 artikla

(61) Alankomaiden hallitus katsoo edellä olevien syiden perusteella, että cfa-järjestelmä ei ole EY:n perustamissopimuksen 87 artiklassa tarkoitettu tukitoimenpide. Lisäksi jos jäsenvaltioiden lakien, asetusten tai hallinnollisten määräysten väliset eroavuudet vääristävät kilpailun edellytyksiä yhteismarkkinoilla, voitaisiin soveltaa EY:n perustamissopimuksen 96 artiklan mukaista menettelyä. Siltä osin kuin Spaakin kertomuksessa(14) erotellaan yleiset ja erityiset vääristymät, cfa-järjestelmä voitaisiin ehkä katsoa yleiseksi vääristymäksi (mutta ei erityiseksi vääristymäksi). Alankomaiden hallituksen mukaan yritysverotukseen sovellettavia menettelysääntöjä koskevia neuvotteluja on pidettävä EY:n perustamissopimuksen 96 artiklan mukaisina jäsenvaltioiden kanssa käytyinä neuvotteluina.

(62) Alankomaat katsoo joka tapauksessa, että EY:n perustamissopimuksen 87 artikla koskee ainoastaan erityisiä vääristymiä ja että sen soveltamisalaa ei voida laajentaa yleisiin toimenpiteisiin.

5.4 Järjestelmä on voimassa olevaa tukea

(63) Jos cfa-järjestelmää pidetään valtiontukena, Alankomaat katsoo, että järjestelmää on pidettävä menettelyasetuksen 1 artiklan b kohdan viidennen alakohdan mukaisena voimassa olevana tukena. Alankomaiden hallituksen kanta perustuu Belgiassa sovelletun koordinointikeskuksia koskevan järjestelmän käsittelyyn ja haitallista verokilpailua koskeviin keskusteluihin.

(64) Komissio katsoi vuonna 1984, että Belgiassa sovellettu koordinointikeskuksia koskeva järjestelmä(15) ei ollut tukea. Lisäksi komissio katsoi, että järjestelmä oli menettelyasetuksen 1 artiklan b kohdan viidennen alakohdan mukaisesti muuttunut tueksi yhteismarkkinoiden kehityksen johdosta. Alankomaiden hallituksen mukaan onkin perusteltua pitää myös cfa-järjestelmää - joka muistuttaa olennaisesti Belgiassa sovellettua koordinointikeskuksia koskevaa järjestelmää - voimassa olevana tukena. Molemmat järjestelmät on tarkoitettu kansainvälistä toimintaa harjoittaville yrityksille, joiden toiminta on erittäin liikkuvaa ja siten altista verotuksen vaikutuksille.

(65) Alankomaiden mukaan sen näkemystä tukevat komission Belgiassa toimivista koordinointikeskuksista esitettyihin parlamenttikysymyksiin, ja erityisesti Gijs de Vriesin vuonna 1990 esittämään kirjalliseen kysymykseen(16) antamat vastaukset, joista käy ilmi, että Belgiassa toimivia koordinointikeskuksia koskeva järjestelmä tai muiden jäsenvaltioiden vastaavat järjestelmät eivät komission mielestä kuuluneet valtiontukisääntöjen soveltamisalaan.

(66) Alankomaiden hallituksen mukaan kyseinen yhteismarkkinoiden kehitys on toteutunut 1990-luvun lopulla. Yhteismarkkinat ovat kehittyneet kyseisenä ajankohtana talous- ja rahaliiton kolmannen vaiheen toteutumisen ja jatkuvan globaalistumisen myötä. Jäsenvaltioiden verojärjestelmien ja erityisesti yritysverotuksen välisten eroavuuksien merkitys on tämän vuoksi lisääntynyt. Lisäksi kansainvälistä toimintaa harjoittavat yritykset pyrkivät yhä tehokkaammin minimalisoimaan verotukseen liittyvät kustannukset. Tämä kehitys on johtanut siihen, että muun muassa komissio on esittänyt, että yritysverotuksen osalta olisi toteutettava Euroopan tason toimia.

(67) Alankomaiden mukaan tämä on johtanut haitallisen verokilpailun estämiseksi tarkoitettujen menettelysääntöjen hyväksymiseen 1 päivänä joulukuuta 1997 osana niin kutsuttua veropakettia. Menettelysäännöissä todetaan nimenomaisesti yhteys EY:n perustamissopimuksen valtiontukisääntöihin. Lisäksi komissio sitoutuu julkaisemaan suuntaviivat, joissa selvennetään yritysten välittömään verotukseen liittyvien valtiontukisääntöjen soveltamista. Kyseinen selvennys sisältyi komission antamaan tiedonantoon. Lisäksi komissio sitoutuu menettelysäännöissä tutkimaan uudelleen jäsenvaltioiden voimassa olevia verojärjestelmiä ja uusia hankkeita sekä arvioimaan niiden yhteensopivuutta EY:n perustamissopimuksen valtiontukisääntöjen kanssa. Alankomaiden hallituksen mukaan komission sitoumus (erityisesti siltä osin kuin se koskee eräiden toimenpiteiden uudelleen tutkimista) perustui osaltaan siihen ajatukseen, että verotoimenpiteiden arvioiminen uudelleen oli tarpeen yhteismarkkinoiden kehityksestä johtuvien uusien näkökulmien valossa.

5.5 Takaisinperintä

(68) Jos cfa-järjestelmä Alankomaiden hallituksen kannasta poiketen on katsottava valtiontueksi eikä sitä voida pitää voimassa olevana tukena, on hallituksen mukaan olemassa perusteita, joiden nojalla myönnetty tuki voidaan jättää perimättä takaisin.

(69) Menettelyasetuksen 14 artiklan mukaan komissio ei vaadi tuen takaisinperimistä, jos tämä on yhteisön lainsäädännön jonkin yleisen periaatteen vastaista. Tässä tapauksessa takaisinperintä olisi perustellun luottamuksen suojaa koskevan yleisen periaatteen vastaista(17). Alankomaat perustaa arvionsa erityisesti julkisasiamiehen asiassa 223/85(18) esittämiin päätelmiin, joissa todetaan, että komission on toimittava viivytyksettä ja päättäväisesti myös ilmoittamatonta tukea koskevissa asioissa.

(70) Periaate, jonka mukaan komission on toimittava viipymättä, sisältyy myös menettelyasetuksen 10 artiklaan.

(71) Kuten edellä on jo todettu, komissio esitti 5 päivänä maaliskuuta 1997 päivätyllä kirjeellä(19) Alankomaille tietopyynnön, johon Alankomaat toimitti perusteellisen vastauksen 21 päivänä maaliskuuta 1997 päivätyllä kirjeellä. Komissio otti asian uudelleen esille vasta 12 päivänä helmikuuta 1999 päivätyssä kirjeessä(20), jossa se ei millään tavoin viitannut vuonna 1997 käytyyn kirjeenvaihtoon. Alankomaiden hallitus vastasi 30 päivänä huhtikuuta 1999 päivätyllä kirjeellä(21). EY:n perustamissopimuksen 88 artiklan 2 kohdan mukainen menettely aloitettiin vasta 11 päivänä heinäkuuta 2001 päivätyllä kirjeellä(22). Alankomaat katsookin, että tälle neljän vuoden viivästykselle ei ole esitettävissä oikeudellisesti päteviä perusteluja, erityisesti sen vuoksi, että cfa-järjestelmää ei ole väliaikana muutettu. Näiden syiden vuoksi Alankomaat katsoo edellä mainitun oikeuskäytännön ja komission vakiintuneen päätöskäytännön(23) perusteella, että liian pitkään kestäneen hallinnollisen menettelyn vuoksi myönnettyä tukea ei ole syytä periä takaisin.

(72) Alankomaat katsoo lisäksi, että on oikeusvarmuutta koskevan perusvaatimuksen vastaista, että komissio voisi loputtomiin viivytellä toimivaltuuksiensa käyttämisessä(24). Alankomaiden parlamentille vuonna 1997 antamassaan vastauksessa, joka koski järjestelmän yhteensoveltuvuutta yhteisön säännösten kanssa, Alankomaiden hallitus nimittäin totesi, että komissio oli pyytänyt asiaa koskevia tietoja ja että sen jälkeen, kun esitettyihin kysymyksiin oli vastattu, komissio ei ollut enää palannut asiaan. Tällä perusteella kyseinen tieto on ollut julkinen. Keväällä 1997 cfa-järjestelmää ei käyttänyt vielä yksikään yritys, koska tätä koskevia päätöksiä ei ollut vielä tehty. Jos komissio olisi silloin toiminut nopeammin ja ilmoittanut epäilyistään, asia olisi käsitelty toisin ja asianomaisille yrityksille mahdollisesti aiheutuva vahinko olisi voitu ehkäistä.

(73) Alankomaat katsoo, että koska cfa-järjestelmä on osa yhtenäisen kokonaisuuden muodostavaa toimenpidepakettia, jonka tarkoituksena on yhtiöveropohjan keinotekoisen murenemisen ehkäiseminen, komissio on perusteettomasti ottanut tutkimuksensa kohteeksi tämän yhtenäisen paketin yksittäisen osan. Siinäkin tapauksessa, että komissio pystyisi osoittamaan, että eräissä tapauksissa on ollut kyse tiettyjä yrityksiä suosivasta tuesta, tarkasteltavana olevassa asiassa olisi edellä esitettyjen seikkojen perusteella kohtuutonta vaatia myönnetyn tuen perimistä takaisin.

6 ALANKOMAIDEN VIRANOMAISTEN LAUSUNTO ASIANOMAISTEN HUOMAUTUKSISTA

(74) Asianomaisten huomautuksiin antamassaan vastauksessa Alankomaat huomauttaa, että huomautusten suuri määrä osoittaa asian tärkeyden. Alankomaiden mukaan huomautuksissa esille tuodut näkökannat tukevat sen esittämää kantaa. Lisäksi on kiinnitettävä huomiota kahteen seikkaan.

(75) Ensinnäkin huomautuksia esittäneiden yritysten monimuotoisuus osoittaa selvästi, että cfa-järjestelmää voivat käyttää kaikki kansainvälistä rahoitustoimintaa harjoittavat yritykset toiminta-alasta riippumatta.

(76) Toiseksi cfa-järjestelmää on komission 17 päivänä heinäkuuta 2000 päivätyn kirjeen perusteella pidettävä voimassa olevana tukena siinä tapauksessa, että komissio katsoisi järjestelmän tukitoimenpiteeksi.

7 ARVIOINTI TUESTA

(77) Komissio vahvistaa kantansa, jonka mukaan cfa-järjestelmä on EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua tukea. Komissio ei voi hyväksyä Alankomaiden ja asianomaisten esittämiä perusteluja. Tämä johtuu seuraavista syistä.

(78) Ensinnäkään se, että järjestelmä on otettu käyttöön Alankomaista muihin maihin tapahtuvan pääomapaon estämiseksi, ei merkitse sitä, että järjestelmän yhteensopivuutta EY:n perustamissopimuksen kanssa olisi arvioitava yksinomaan 96 ja 97 artiklan perusteella. Tutkittaessa (verotuksellisen tai muun) toimenpiteen yhteensopivuutta valtiontukea koskevien säännösten kanssa arvioidaan toimenpiteen vaikutuksia eikä sille asetettuja tavoitteita. Jos toimenpide täyttää kaikki EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan 1 kohdan mukaiset neljä arviointiperustetta, se on tukea ja siihen sovelletaan 88 artiklan määräyksiä. Komissio on seuraavassa esitetyn tutkimuksensa perusteella tullut siihen tulokseen, että kyseinen toimenpide täyttää kaikki neljä arviointiperustetta.

7.1 Etu yrityksille

(79) Ensinnäkin toimenpiteen on tuotava etua, joka keventää yritysten taloutta yleensä rasittavia kustannuksia. Kuten tiedonannon 9 kohdassa esitetään, etu voi koostua yrityksen verotuksen keventämisestä kirjaamalla varauksia taseeseen.

(80) Koska riskivaraus on veroton varaus, sen avulla voidaan keventää verorasitusta välittömästi. Tämä veronkevennys voi olla huomattava, ja jopa 80 prosenttia konsernin rahoitustoiminnan verotettavasta voitosta voidaan vähentää verotuksessa. Tämä huomattava ja välitön veronkevennys antaa sekä järjestelmästä suoraan hyötyville yrityksille että konserneille, joihin ne kuuluvat, EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua taloudellista etua. Tämä etu muodostuu varaukseen siirretystä määrästä kannettavan veron maksamisen lykkääntymisestä. Eräissä tapauksissa näistä määristä kannetaan alhaisempaa veroa tai ne jätetään kokonaan verottamatta.

(81) Riskivarauksesta vapautetuista varoista olisi tavallisesti kannettava täysi yhtiövero, joka Alankomaissa on tällä hetkellä 35 prosenttia. Näin ei kuitenkaan aina tapahdu. Ensinnäkin riskivarauksesta vapautettuihin varoihin sovelletaan tietyin edellytyksin 10 prosentin verokantaa. Toisaalta yhtiöiden omistusosuuksien hankinta oikeuttaa vapauttamaan varoja ilman välitöntä verotusta. Jos viranomaisten mielestä on kysymys poikkeuksellisesta riskistä, voidaan riskivarauksesta tehtävä vähennys nostaa tapauksesta riippuen 50-100 prosenttiin. Sen vastapainona vähennetään vastaavasti yrityksen taseeseen kirjattuja määriä. Tämän mekanismin avulla yrityksen verorasitusta voidaan keventää välittömästi ilman, että varauksella katettu riski tosiasiallisesti toteutuu. Vaikka verotuloja menetetäänkin hankitun omaisuuden mahdollisen realisoinnin tai myynnin yhteydessä vähemmän, jos taseeseen kirjatun omaisuuden arvosta vähennetään sen hankintaan varauksesta käytetty määrä, kyseisen omaisuuden realisointi on epävarma, joissakin tapauksissa jopa täysin hypoteettinen tekijä. Tämän edun verotukselliselle kompensoinnille ei nimittäin aseteta minkäänlaista määräaikaa.

(82) Komissio ei yhdy kantaan, jonka mukaan cfa-järjestelmästä ei aiheudu minkäänlaista etua kansainvälistä toimintaa harjoittaville yrityksille, kun järjestelmää verrataan muiden maiden kansainvälisen konsernirahoitustoiminnan alalla soveltamiin järjestelmiin. Valtiontukea tutkittaessa etua on nimittäin arvioitava yksinomaan kansallisella tasolla. Tässä tapauksessa arviointi on tehtävä suhteessa järjestelmän tiukkojen soveltamisehtojen vuoksi cfa-järjestelmän ulkopuolelle jääneisiin alankomaalaisiin yrityksiin. Se, että cfa-järjestelmä olisi epäedullisempi kuin Alankomaiden ulkopuolella sovellettavat järjestelmät, ei ole siten tässä tapauksessa relevanttia.

(83) Näin ollen komissio katsoo, että riskivarauksen perustaminen tarjoaa etua, joka muodostuu veron maksamisen lykkääntymisestä määräämättömäksi ajaksi. Lisäksi myös se seikka, että eräisiin varauksen käyttötapoihin sovelletaan alennettua verokantaa, merkitsee EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua etua sekä asianomaisille yrityksille että konserneille, joihin ne kuuluvat.

7.2 Valtion varojen käyttö

(84) Toisena kriteerinä on, että etuuden on oltava valtion varoista myönnetty. Tarkasteltavana olevassa tapauksessa komissio katsoo, että tuki myönnetään valtion varoista, koska myönnetty veronalennus, toteutuipa se veron maksamisen lykkäytymisen tai alennetun verokannan muodossa, johtaa valtion tulojen vähentymiseen. Sekä Alankomaat että asianomaiset ovat esittäneet, että toimenpide ei ole johtanut valtion varojen menettämiseen. Sitä vastoin se on pysäyttänyt yritysten siirtymisen Alankomaiden ulkopuolelle ja myötävaikuttanut yritysten palaamiseen takaisin Alankomaihin tai sijoittautumiseen sinne, minkä johdosta veronkevennyksistä aiheutuva tulojen vähentyminen on korvautunut. Komissio ei voi yhtyä tähän kustannus-hyötyanalyysiin perustuvaan tarkastelutapaan. Sen seikan perusteella, että tulojen vähentyminen voidaan jälkikäteen korvata toimenpiteen johdosta lisääntyneellä verovelvollisten määrällä, ei voida päätellä, että tukea ei ole myönnetty valtion varoista. Toimenpiteen tukiluonne pitää arvioida tapauskohtaisesti etua saavan yrityksen tasolla tiettynä hetkenä sen toteamiseksi, saavatko tietyt yritykset valtiolta enemmän tukea tai osallistuvatko ne vähemmän julkisten hyödykkeiden ja palvelujen rahoitukseen. Muutoin tuen kaikki muodot olisivat perusteltuja, mikäli tuen avulla kannustettaisiin yritystä sijoittautumaan jäsenvaltioon, mahdollistettaisiin yrityksen tulevien verotettavien tulojen kasvattaminen tai rohkaistaisiin yritystä pysymään maassa.

7.3 Vaikutus kilpailuun ja jäsenvaltioiden väliseen kauppaan

(85) Yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännön(25) mukaan ja kuten edellä mainitun tiedonannon 11 kohdassa on huomautettu, "jo pelkästään se, että tuki vahvistaa kyseisen yrityksen asemaa jäsenvaltioiden välisessä kaupassa muihin, kilpaileviin yrityksiin nähden, riittää perusteeksi sille, että tuen katsotaan vaikuttavan yhteisön kauppaan". Tämä kriteeri täyttyy, koska edunsaajat ovat monikansallisiin konserneihin kuuluvia yrityksiä, joista suurin osa (käytännössä lähes kaikki) toimii yhteisön sisäisillä markkinoilla. Erityisten etujen myöntäminen näille yrityksille, jotka ovat sijoittautuneet vähintään neljään maahan tai kahteen maanosaan, vahvistaa niiden taloudellista asemaa. Lisäksi komissio toteaa, että järjestelmä vaikuttaa kilpailuun ja jäsenvaltioiden väliseen kauppaan, koska se on - kuten myös Alankomaat ja asianomaiset painottavat - kaikkien taloudellisten toiminta-alojen käytettävissä ja siten myös sellaisten alojen, joilla käydään tiivistä jäsenvaltioiden välistä kauppaa.

7.4 Valikoivuus

(86) Toimenpiteen on oltava erityinen tai valikoiva siinä suhteessa, että se suosii "jotakin yritystä tai tuotannonalaa".

(87) Ensinnäkään se seikka, että järjestelmä ei ole asianomaisten yritysten toimialan, kansallisuuden tai koon suhteen valikoiva, ei riitä osoittamaan, että cfa-järjestelmä olisi yleinen toimenpide. Koska cfa-järjestelmä koskee ainoastaan sellaisten kansainvälistä toimintaa harjoittavien konsernien rahoitustoimintaa, jotka toimivat vähintään neljässä maassa tai kahdessa maanosassa, voidaan perustellusti todeta, että tuen valikoivuuskriteeri täyttyy. Kuten tiedoksiannon 20 kohdassa esitetään, eräät veroetuudet rajoittuvat koskemaan vain tiettyä osaa yritysten toiminnasta, erityisesti konsernin sisäisiä palveluja. Jos etuudet suosivat joitakin yrityksiä tai tuotannonaloja, ne voivat olla valtiontukea. Cfa-järjestelmä koskee ainoastaan konsernin sisäisiä rahoitustoimintoja, minkä lisäksi ainoastaan osa näistä toiminnoista kuuluu järjestelmän piiriin.

(88) Järjestelmän soveltamisalaan mahdollisesti kuuluville yrityksille asetetaan nimittäin lisäehtoja. Siten järjestelmää voidaan soveltaa ainoastaan rahoitustoimintoihin, joita harjoitetaan itsenäisesti Alankomaista käsin. Lisäksi enintään 10 prosenttia koko rahoitustoiminnasta voi kohdistua alankomaalaisiin konserniyhtiöihin. Nämä vaatimukset vahvistavat Alankomaiden viranomaisten ilmoittaman tavoitteen, jonka mukaan järjestelmä on tarkoitettu monikansallisille konserneille, joiden rahoitustoiminnan keskus on Alankomaissa, mutta joiden rahoitustoimintaa harjoitetaan pääasiassa konsernin ulkomailla sijaitsevien yksiköiden avulla. Järjestelmä on siten valikoiva jo sen vuoksi, ettei se koske pääasiassa Alankomaissa toimivia konserneja eikä sellaisia monikansallisia yrityksiä, jotka toimivat vähemmässä kuin neljässä maassa. Lisäksi järjestelmän tavoitteena on, kuten Alankomaiden hallitus on korostanut, pysäyttää monikansallisten rahoitustoimintojen siirtäminen ulkomaille ja edistää näiden toimintojen palauttamista Alankomaihin. Toimenpide oli siten alusta alkaen tarkoitettu rajatulle joukolle yrityksiä.

(89) Ei voida myöskään hyväksyä perustelua, jonka mukaan järjestelmä on yleinen toimenpide, koska se on verrattavissa riskivarausten muodostamista koskeviin muihin Alankomaiden verosääntöihin sekä harmaan talouden torjumiseksi tarkoitettuun Italian verojärjestelmään. Näiden toimenpiteiden erityispiirteet poikkeavat nimittäin cfa-järjestelmästä. Italian järjestelmän osalta komissio korostaa, että sitä voivat käyttää kaikki yritykset riippumatta siitä, mitä toimintaa ne harjoittavat ja missä, sekä siitä, harjoittavatko ne toimintaansa itsenäisesti tai osana konsernia taikka kansallisella tai kansainvälisellä tasolla.

(90) Lisäksi on syytä huomauttaa, että edellä mainitut edut, jotka voivat johtaa verotuksen huomattavaan keventämiseen, koskevat vain erittäin rajoitettua joukkoa yrityksiä (yhteensä 87:ää yritystä). On selvää, että näiden yritysten määrä on erittäin pieni verrattuna yhtiöveron alaisten yritysten kokonaismäärään(26). Vaikka lisäksi katsottaisiinkin, että määrää olisi verrattava monikansallisten yritysten kokonaismäärään Alankomaissa, on syytä huomauttaa, että ainoastaan pieni osa näistä konserneista täyttää cfa-järjestelmässä asetetut ehdot niiden kansainväliseen toimintaan liittyvien riskien luonteesta ja suuruudesta riippumatta.

Oikeutus verojärjestelmän luonteen tai rakenteen perusteella

(91) Kuten tiedoksiannon 23 kohdassa todetaan, "joidenkin toimenpiteiden eriytyneisyys ei välttämättä aiheuta niiden katsomista valtiontuiksi". Tuelta näyttävät toimenpiteet voivat olla perusteltavissa järjestelmän luonteella tai taloudellisella rakenteella. Koska tarkasteltavana olevassa tapauksessa on kysymys tiettyyn toimintaan liittyvien riskien kattamiseksi tarkoitetun varauksen muodostamisesta, Alankomaiden viranomaiset ovat esittäneet seuraavat perustelut.

(92) Ensinnäkin kansainvälisiin rahoitustoimiin liittyy erityisiä riskejä kansallisiin toimiin verrattuna. Viimeksi mainittuihin liittyvät poliittiset ja kaupalliset riskit ovat vähäisempiä ja helpommin ennustettavissa. Lisäksi riskivaraukseen tehtävien lisäysten on Alankomaiden viranomaisten mukaan oltava oikeassa suhteessa todellisiin riskeihin.

(93) Komissio myöntää menettelyn yhteydessä esitettyjen perustelujen pohjalta, että riskivaraukseen siirretyillä määrillä voidaan kattaa erittäin todellisia riskejä. Tämä käy ilmi siitä, että useat asianosaiset ovat ilmoittaneet komissiolle vapauttaneensa riskivarauksesta varoja sen jälkeen, kun tietyt riskit olivat tosiasiallisesti toteutuneet. Se seikka, että varaus on ainakin joissakin tapauksissa perusteltu kirjanpidolliselta ja taloudelliselta kannalta, ei kuitenkaan merkitse, että varauksen käyttömahdollisuuden rajoittaminen ainoastaan tiettyihin yrityksiin olisi perusteltua.

(94) Komissio ei voi yhtyä perusteluun, jonka mukaan neljässä maassa tai kahdessa maanosassa toimintaa koskeva vähimmäisvaatimus on tarkoitettu ainoastaan objektiiviseksi kriteeriksi, jonka perusteella voidaan arvioida, täyttyvätkö järjestelmän perusedellytykset. Tämä johtuu siitä, että vaikka verojärjestelmässä onkin järkevää asettaa tiettyjä enimmäis- tai vähimmäisarvoja, joiden tarkoituksena on varmistaa järjestelmän moitteeton toiminta, nämä raja-arvot eivät saa johtaa kohtuuttomiin vaatimuksiin, jotka eivät ole oikeassa suhteessa asetettuun tavoitteeseen. Ainoastaan kolmessa maassa tai yhdessä maanosassa toimiviin konserneihin ei objektiivisesti arvioiden kohdistu vähemmän kansainvälisen rahoitustoiminnan riskejä. Sitä vastoin on selvää, että sellaisten yritysten määrä, jotka eivät täytä cfa-järjestelmän vaatimuksia, on huomattavasti suurempi kuin nämä vaatimukset täyttävien yritysten määrä. Edellä olevan ja ensimmäisen oikeusasteen tuomioistuimen asiassa Alava(27) antaman tuomion perusteella ei ole osoitettu, että toimenpide on oikeutettu Alankomaiden verojärjestelmän luonteen tai rakenteen perusteella. Valtiontuen myöntämistä rajatulle joukolle yrityksiä ei voida perustella yhtiöveropohjan keinotekoisen murenemisen estämisellä tai sillä, että Alankomaissa harjoitettavan konsernirahoitustoiminnan kilpailukyky oli riittämätön ennen vuotta 1997. Tämä vahvistettiin erityisesti yhteisöjen tuomioistuimen asiassa 173/73(28) antamassa tuomiossa.

(95) Kuten edellä todettiin, järjestelmän nimenomaisena tavoitteena on edistää suurten monikansallisten konsernien rahoitustoimintojen palauttamista Alankomaihin. Tämä on talouspoliittinen eikä verojärjestelmän luonteeseen erottamattomasti kuuluva tavoite.

(96) Vaikka Alankomaiden ja asianomaisten huomautusten perusteella on osoittautunut, että riskivaraukseen tehtävät lisäykset oli tosiasiallisesti tarkoitettu riskien kattamiseksi, ei kuitenkaan ole osoitettu, että 80 prosenttiin tuensaajayrityksen kansainvälisen rahoitustoiminnan nettovoitosta ja 80 prosenttiin yrityksen koko toiminnan voitosta asetetut enimmäismäärät olisivat kaikissa tapauksissa olleet oikeassa suhteessa todellisiin riskeihin. Riskivaraukseen voidaan tehdä lisäyksiä, kun riskin olemassaolo pystytään osoittamaan. Riskin suuruutta ei kuitenkaan tarvitse millään tavoin osoittaa. Ainoa rajoitus on määräys siitä, että riskivaraukseen voidaan siirtää enintään 80 prosenttia kansainvälisen rahoitustoiminnan voitosta.

(97) Riskivaraus on tarkoitettu kansainväliseen rahoitustoimintaan liittyvien riskien kattamiseksi. Tältä pohjalta varojen vapauttaminen riskivarauksesta alankomaalaisen tai ulkomaisen yhtiön hankkimiseksi sekä siihen sovellettava tilapäinen verovapautus eivät sovi yhteen riskivarausten muodostamiselle yleisesti esitettyjen perustelujen kanssa, vaan noudattavat pikemminkin yritysostoihin tarkoitetun tukijärjestelmän logiikkaa. Yritysostojen yhteydessä toteutuvat veronkevennykset korvautuvat nimittäin ainoastaan, jos kyseiset yritykset myydään edelleen tai ne asetetaan selvitystilaan. Se, kannetaanko tällaisessa tilanteessa veroa, ei riipu katetun riskin tosiasiallisesta toteutumisesta, vaan cfa-järjestelmään kuuluvan yrityksen päätöksestä.

(98) Lisäksi komissio katsoo omaksumansa periaatteen mukaisesti, että järjestelmässä asetetuista enimmäis- ja vähimmäismääristä riippumatta konsernin sisäisten rahoitustoimintojen verokohtelu ei saa poiketa etuyhteydettömien yritysten välisten rahoitustoimintojen verokohtelusta. Siltä osin kuin järjestelmän tärkeimmäksi perusteluksi on menettelyssä esitetty se, että nämä toiminnot ovat Alankomaissa epäedullisessa asemassa eräisiin muihin verojärjestelmiin verrattuna, komissio katsoo, että tämä perustelu ei liity Alankomaiden verojärjestelmän toimintalogiikkaan, vaan pikemminkin talouspoliittisiin tavoitteisiin.

7.5 Järjestelmän katsominen sääntöjenvastaiseksi tueksi

(99) Sekä Alankomaat että asianomaiset ovat esittäneet, että cfa-järjestelmä olisi katsottava voimassa olevaksi tueksi erityisesti sen vuoksi, että se muistuttaa Belgiassa sovellettua koordinointikeskuksia koskevaa järjestelmää, jonka osalta komissio totesi vuonna 1984, ettei järjestelmää voitu katsoa tueksi. Tässä yhteydessä on tiettyjä asioita syytä erottaa toisistaan.

(100) Ensinnäkin todettakoon, että tuen käsite on luonteeltaan objektiivinen, eikä komissiolla ole sen osalta harkintavaltaa. Yhteisöjen tuomioistuin(29) on myös todennut, ettei komissiolla ole minkäänlaista liikkumavaraa sen arvioidessa, onko tietty toimenpide voimassa olevaa tukea. Tarkasteltavana olevassa tapauksessa on osoitettu, että Alankomaiden soveltamasta järjestelmästä ei ole ilmoitettu komissiolle ennen sen täytäntöönpanoa ja että Alankomaiden komission pyynnöstä maaliskuussa 1997 toimittamia tietoja ei voida katsoa EY:n perustamissopimuksen 88 artiklan 3 kohdassa tarkoitetuksi ilmoitukseksi.

(101) Toiseksi on syytä todeta Belgiassa toimivia koordinointikeskuksia koskevan järjestelmän (johon Alankomaat ja asianomaiset perusteluissaan viittaavat) osalta, että vaikka vuonna 1984 onkin annettu päätös, jonka mukaan järjestelmää ei katsota tueksi, tämä päätös koskee ainoastaan Belgiassa sovellettua järjestelmää, sillä se on osoitettu yksinomaan Belgialle. Vaikka näillä järjestelmillä on tiettyjä yhteisiä piirteitä, ne eivät ole identtisiä. Tämä johtuu erityisesti käytetystä tekniikasta ja myönnettyjen etujen muodosta.

(102) Cfa-järjestelmää ei voida myöskään pitää menettelyasetuksen 1 artiklan b kohdan viidennen alakohdan mukaisena voimassa olevana tukena, koska toimenpide sisälsi kaikki valtiontuen käsitteeseen liittyvät tekijät sen käyttöönottohetkestä alkaen. Ei ole myöskään todistettu, missä määrin yhteismarkkinat ovat kehittyneet. Vaikka talous- ja rahaliiton kolmannen vaiheen toteutuminen ja jatkuva globaalistuminen ovatkin tosiasiallisia ja huomattavia tapahtumia, ne ovat osa jatkuvia prosesseja, jotka käynnistettiin jo kauan ennen cfa-järjestelmän hyväksymistä. Talous- ja rahaliiton kolmas vaihe saattaa päätökseen 1970-luvulla käynnistetyt ponnistelut valuuttakurssipolitiikan koordinoimiseksi. Globaalistuminen on puolestaan seurausta pian toisen maailmansodan jälkeen tehdyn GATTin kauppasopimuksen(30) monenvälisestä luonteesta. Kuten ensimmäisen oikeusasteen tuomioistuin on asiassa Alava(31) antamassaan tuomiossa todennut, edellä mainittu komission tiedonanto perustuu suurimmalta osaltaan yhteisöjen tuomioistuimen ja ensimmäisen oikeusasteen tuomioistuimen oikeuskäytäntöön, ja siinä ainoastaan selvennetään EY:n perustamissopimuksen 87 ja 88 artiklan soveltamista verotuksellisiin toimenpiteisiin. Kuten ensimmäisen oikeusasteen tuomioistuin on korostanut asiassa Gibraltar v. komissio(32) antamassaan tuomiossa, siinäkin tapauksessa, että oletettaisiin komission päätöksentekokäytännön muuttuneen, kysymys viranomaistoimenpiteen luonteesta voimassa olevana tai uutena tukena ei voi riippua komission subjektiivisesta arviosta, vaan siihen on vastattava täysin komission aikaisemmasta hallintokäytännöstä riippumatta.

7.6 Arviointi tuen soveltuvuudesta yhteismarkkinoille

(103) Koska kyseinen verojärjestelmä on EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan 1 kohdan mukaista valtiontukea, sen mahdollista soveltuvuutta yhteismarkkinoille on tutkittava perustamissopimuksen 87 artiklan 2 ja 3 kohdan mukaisten poikkeusten perusteella.

(104) EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan 2 kohdan mukaisia poikkeuksia, jotka koskevat yksittäisille kuluttajille myönnettävää sosiaalista tukea, luonnonmullistusten tai muiden poikkeuksellisten tapahtumien aiheuttaman vahingon korvaamiseksi myönnettävää tukea ja Saksan eräille alueille myönnettävää tukea, ei voida soveltaa tarkasteltavana olevassa tapauksessa.

(105) EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan 3 kohdan a alakohdan mukaista poikkeusta, joka koskee mahdollisuutta hyväksyä tukitoimia taloudellisen kehityksen edistämiseksi alueilla, joilla elintaso on poikkeuksellisen alhainen tai joilla vajaatyöllisyys on vakava ongelma, ei voida soveltaa kyseisessä tapauksessa, koska mikään Alankomaiden alue ei kuulu tämän säännöksen soveltamisalaan. Sama koskee 87 artiklan 3 kohdan c alakohdan mukaista poikkeusta, jonka perusteella sallitaan tuki tietyn talousalueen kehityksen edistämiseen, sillä tarkasteltavana oleva järjestelmä koskee myös tämän poikkeuksen soveltamisalan ulkopuolella olevia alueita.

(106) Riskivarausta koskeva verojärjestelmä ei ole myöskään 87 artiklan 3 kohdan b alakohdan mukaisen poikkeuksen soveltamisalaan kuuluva Euroopan yhteistä etua koskeva tärkeä hanke eikä sitä ole tarkoitettu kulttuurin ja kulttuuriperinnön edistämiseen, minkä vuoksi siihen ei voida soveltaa 87 artiklan 3 kohdan d alakohdan mukaista poikkeusta.

(107) Tämän vuoksi on tutkittava, voidaanko kyseiseen järjestelmään soveltaa EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan 3 kohdan c alakohdassa määrättyä poikkeusta, jonka perusteella sallitaan tuki tietyn taloudellisen toiminnan edistämiseen, jos tuki ei muuta kaupankäynnin edellytyksiä yhteisen edun kannalta ristiriitaisella tavalla.

(108) Riskivarauksen perustamiseen ja sen vapaaehtoiseen purkamiseen liittyvät veroetuudet eivät liity investointien toteuttamiseen, työpaikkojen luomiseen tai erityisiin hankkeisiin. Ne vähentävät ainoastaan yritysten kiinteitä kustannuksia, minkä vuoksi ne voidaan katsoa toimintatueksi. Komissio katsookin, että kyseiset edut voivat muuttaa kaupankäynnin edellytyksiä yhteisen edun kannalta ristiriitaisella tavalla eikä niihin siten voida soveltaa EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan 3 kohdan c alakohdan mukaista poikkeusta.

(109) Komissio toteaa sen tuen osalta, joka toteutuu vapautettaessa varoja riskivarauksesta alankomaalaisen tai ulkomaisen yhtiön hankkimiseksi, että kyseisen tuen on normaalisti rajoituttava tukialueille tai pk-yrityksille suunnattuun tukeen ja tukikelpoisiin investointeihin, jollaisiksi katsotaan alkuinvestoinnit(33). Näiden toimenpiteiden tuki-intensiteetin on lisäksi oltava komission hyväksymän tason mukainen. Komissio toteaa, että tutkittu toimenpide ei sisällä minkäänlaisia määräyksiä tuen kohdealueista, suurten yritysten sulkemisesta tuen ulkopuolelle, tukikelpoisista kustannuksista tai tuki-intensiteettiä koskevista rajoituksista. Lisäksi veronalennus myönnetään välittömästi investoinnin suorittamisen jälkeen, eikä lopullinen määrä ole etukäteen laskettavissa. Tämän vuoksi toimenpiteeseen voi sisältyä toimintatukea, johon edellä mainitun mukaisesti ei voida soveltaa EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan 3 kohdan c alakohdan mukaista poikkeusta.

(110) Koska kyseiseen järjestelmään ei voida soveltaa mitään EY:n perustamissopimuksen 87 artiklan mukaisista poikkeuksista, se on yhteismarkkinoille soveltumaton.

7.7 Perusteltu luottamus

(111) Asetuksen (EY) N:o 659/1999 14 artiklan 1 kohdassa säädetään, että "komissio ei saa vaatia tuen takaisinperimistä, jos tämä olisi yhteisön lainsäädännön jonkin yleisen periaatteen vastaista". Yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännön ja komission päätöksentekokäytännön mukaan tuen takaisinperimistä koskeva vaatimus on yhteisön lainsäädännön jonkin yleisen periaatteen vastainen, jos komission toiminta on herättänyt tuensaajassa perustellun luottamuksen siihen, että kyseinen tuki on myönnetty yhteisön lainsäädännön mukaisesti.

Yhteisöjen tuomioistuin on todennut asiassa Van den Bergh en Jurgens(34) antamassaan tuomiossa, että "tuomioistuin on katsonut johdonmukaisesti, että elinkeinonharjoittaja, jossa jokin elin on saanut aikaan perustellun luottamuksen, voi vedota luottamuksensuojan periaatteeseen. Toisaalta jos harkitseva ja arvostelukykyinen elinkeinonharjoittaja on voinut aavistaa etuihinsa vaikuttavan yhteisön toimenpiteen käyttöönoton, hän ei voi vedota kyseiseen periaatteeseen, jos toimenpide otetaan käyttöön".

Tarkasteltavana olevan tapauksen osalta komissio toteaa, että vaikka Belgiassa ja Alankomaissa sovelletut järjestelmät eivät olekaan täysin identtisiä, cfa-järjestelmä kuitenkin muistuttaa Belgiassa 30 päivänä joulukuuta 1982 annetulla asetuksella N:o 187 käyttöönotettua koordinointikeskusten verokohtelua koskevaa järjestelmää. Molemmat järjestelmät liittyvät saman toimijaryhmän puitteissa harjoitettavaan toimintaan, ja useat cfa-järjestelmän tuensaajista olivat aikaisemmin hyötyneet Belgiassa sovelletusta koordinointikeskuksia koskevasta järjestelmästä. Komissio katsoi 2 päivänä toukokuuta 1984 tekemässään päätöksessä, että Belgian soveltama järjestelmä ei ole ETY:n perustamissopimuksen 92 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua valtiontukea. Vaikka tätä päätöstä ei julkaistu, on syytä todeta (kuten myös Alankomaat ja asianomaiset ovat painottaneet), että sekä XIV kilpailukertomuksessa että parlamentin jäsenelle annetussa komission vastauksessa(35) todettiin, että komissio ei vastustanut Belgiassa sovellettua koordinointikeskuksia koskevaa järjestelmää.

(112) Tässä yhteydessä komissio toteaa, että sen päätös Belgiassa sovelletusta koordinointikeskuksia koskevasta järjestelmästä on tehty ennen cfa-järjestelmän voimaantuloa. Lisäksi se huomauttaa, että kaikki cfa-järjestelmän tuensaajat oli hyväksytty järjestelmään ennen kuin komissio 11 päivänä heinäkuuta 2001 päätti muodollisen tutkintamenettelyn aloittamisesta. Komissio hyväksyy tämän vuoksi Alankomaiden ja asianomaisten esittämät perustelut, jotka koskevat järjestelmän edunsaajien tuntemaa perusteltua luottamusta, eikä se siten vaadi myönnetyn tuen perimistä takaisin.

8 SIIRTYMÄVAIHEEN TARPEELLISUUS

(113) Alankomaat ilmoitti 3 päivänä lokakuuta 2002 päivätyllä kirjeellä komissiolle, että komission olisi perusteltu luottamus ja hankittujen oikeuksien kunnioittaminen huomioonottaen sallittava, että cfa-järjestelmää tällä hetkellä käyttävät yritykset voivat hyötyä järjestelmästä niiden hyväksymisen yhteydessä määritetyn kauden loppuun asti. Komissio katsoo, että tältä osin on otettava huomioon kaksi näkökohtaa. Ensinnäkin se, mitä on tehtävä cfa-järjestelmän mukaisesti jo muodostetuille varauksille. Toiseksi se, voivatko yritykset lopullisen päätöksen antamisen jälkeen vielä käyttää järjestelmää uusien varausten muodostamiseksi.

(114) Ensinnäkin todettakoon, että järjestelmän edunsaajat voivat kyseisten varausten muodostamiseen liittyen vedota perusteltuun luottamukseen. Varauksiin siirrettyjen määrien katsotaan olevan tarkoitettu kattamaan rahoitustoimintaan liittyviä riskejä. Mahdollisten riskien luonteesta riippumatta on osoittautunut, että päätökset siirtää varoja varaukseen ovat perustuneet arbitraasiin ja että ne sopivat edunsaajayritysten pitkän aikavälin liikestrategiaan. Komissio toteaa, että vaikka varauksen käytön edut voidaankin jakaa pitemmälle aikavälille, kyseiset edut johtuvat varauksen perustamisesta. Tämän vuoksi voidaan todeta, että varauksessa tosiasiallisesti oleviin määriin liittyvät edut on periaatteessa hankittu perustellun luottamuksen perusteella. Kyseisessä tapauksessa ei siten voida vaatia, että riskivarauksessa olevista varoista kannetaan välittömästi yhtiövero tavanomaisen verokannan mukaisesti. Varauksiin siirrettyjä määriä voidaan tämän vuoksi käyttää voimassa olevan Alankomaiden lainsäädännön ja siinä säädettyjen etujen mukaisesti.

(115) Uusien varausten muodostamisen osalta komissio katsoo periaatteessa, että yritykset eivät voi enää vedota perustellun luottamuksen tai oikeusvarmuuden periaatteisiin sen jälkeen, kun asiassa on tehty lopullinen päätös, jossa järjestelmä on katsottu sääntöjenvastaiseksi tueksi. On selvää, ettei perusteltuun luottamukseen voida enää vedota sellaisen kohtuullisen määräajan jälkeen, joka antaa jäsenvaltiolle ja asianomaisille yrityksille riittävästi aikaa sopeutua uuteen tilanteeseen. Komissio on katsonut kyseisessä tapauksessa kuitenkin asianmukaiseksi ottaa seuraavat tekijät huomioon.

(116) Ensinnäkin komissio ottaa huomioon sen tilanteen, jonka yhteydessä aloitettua menettelyä on tarkasteltava. Menettely täydentää jäsenvaltioiden aloittamaa työskentelyä haitallisen verokilpailun torjumiseksi tarkoitettujen menettelysääntöjen laatimiseksi. Tämän lisäksi on otettava huomioon jäsenvaltioiden edistyminen lopullisen tavoitteen, eli haitallisen verokilpailun poistamisen, toteuttamisessa. Tämän vuoksi niitä kilpailua vääristäviä vaikutuksia, joita järjestelmän säilyttäminen vuoteen 2010 asti aiheuttaa, on verrattava yhteisön tasolla saavutettuun edistymiseen haitallisen verokilpailun torjumista koskevan tavoitteen toteuttamisessa.

(117) Toiseksi järjestelmän edunsaajien määrä tulee vuoteen 2010 mennessä asteittain vähenemään, kuten Alankomaat on 3 päivänä lokakuuta 2002 päivätyssä kirjeessään todennut. Alankomaiden viranomaiset ovat nimittäin joulukuussa 2002 ilmoittaneet, että järjestelmän soveltamista koskevia uusia hakemuksia ei enää oteta käsiteltäväksi. Edunsaajien määrä vähenee tämän vuoksi asteittain. Koska Alankomaat on lupautunut olemaan jatkamatta järjestelmää vuoden 2010 jälkeen, on todennäköistä, että suurin osa edunsaajista käyttää omalta kohdaltaan jäljellä olevan järjestelmän soveltamisajan hyödykseen jo muodostettujen varausten purkamiseksi. Järjestelmän ilmoitetun lakkauttamisen huomioonottaen komissio katsoo, että cfa-järjestelmän tuensaajayritysten toiminta tulee keskittymään pääasiassa varausten käyttämiseen eikä niinkään uusien varausten muodostamiseen.

(118) Komissio katsoo nämä erityisolosuhteet huomioonottaen, että yritykset, jotka menettelyn aloittamisajankohtana saattoivat hyötyä cfa-järjestelmän eduista, voivat jatkaa uusien varausten muodostamista ja olemassa olevien varausten käyttöä voimassa olevan cfa-järjestelmän soveltamissääntöjen mukaisesti jo hyväksyttyjen päätösten voimassaoloajan ja enintään 31 päivään joulukuuta 2010.

9 PÄÄTELMÄT

(119) Komissio toteaa, että Alankomaat on toteuttanut kyseisen tukijärjestelmän sääntöjenvastaisesti ja rikkonut siten EY:n perustamissopimuksen 88 artiklan 3 kohtaa. Se toteaa, että cfa-järjestelmä on yhteismarkkinoille soveltumaton. Tuensaajien tunteman perustellun luottamuksen ja edellä kuvailtujen erityisolosuhteiden vuoksi myönnettyä tukea ei ole kuitenkaan syytä periä takaisin, ja järjestelmä voidaan pitää voimassa enintään 31 päivään joulukuuta 2010,

ON TEHNYT TÄMÄN PÄÄTÖKSEN:

1 artikla

Tukijärjestelmä, jonka Alankomaat on toteuttanut vuodelta 1969 peräisin olevan yritysten tuloverolain 15 §:n b momentin mukaisesti ja joka on otettu käyttöön 13 päivänä joulukuuta 1996 annetulla lailla, ei sovellu yhteismarkkinoille.

2 artikla

Alankomaiden on lakkautettava 1 artiklassa tarkoitettu järjestelmä. Yritykset, jotka 11 päivänä heinäkuuta 2001 kuuluivat järjestelmän soveltamisalaan, voivat käyttää sitä hyväkseen Alankomaiden veroviranomaisten niiden osalta hyväksymän kymmenen vuoden voimassaoloajan loppuun saakka. Järjestelmän soveltaminen päättyy joka tapauksessa viimeistään 31 päivänä joulukuuta 2010.

3 artikla

Alankomaiden on ilmoitettava komissiolle kahden kuukauden kuluessa tämän päätöksen tiedoksiantamisesta sen noudattamiseksi toteuttamansa toimenpiteet.

4 artikla

Tämä päätös on osoitettu Alankomaiden kuningaskunnalle.

Tehty Brysselissä 17 päivänä helmikuuta 2003.

Komission puolesta

Mario Monti

Komission jäsen

(1) EYVL C 306, 31.10.2001, s. 6.

(2) EYVL C 2, 6.1.1998, s. 1.

(3) EYVL C 384, 10.12.1998, s. 3.

(4) Katso alaviite 1.

(5) Alankomaiden työnantajajärjestö: Verbond van Nederlandse Ondernemingen - Nederlands Christelijk Werkgeversverbond.

(6) N 674/01.

(7) Ks. alaviite 2.

(8) EYVL L 83, 27.3.1999, s. 1.

(9) Ks. alaviite 3.

(10) Asia 223/85, RSV v. komissio, yhteisöjen tuomioistuimen tuomio 24.11.1987, Kok. 1987, s. 4617.

(11) Asia C-379/98, Preussen Elektra/Schleswag, yhteisöjen tuomioistuimen tuomio, 13.3.2001, Kok. 2001, s. I-2099, 59 kohta.

(12) Ks. komission päätös N:o 96/369/EY (EYVL L 146, 20.6.1996, s. 42).

(13) Ks. suuntaviivojen 14 kohta.

(14) Rapport des chefs des délégations aux ministres des Affaires étrangères, Bryssel 1956, s. 60-61.

(15) XIV kilpailupolitiikkaa koskeva kertomus (1984), s. 271.

(16) Kirjallinen kysymys nro 1735/90 (EYVL C 63, 11.3.1991, s. 37). Ks. myös belgialaisten Euroopan parlamentin jäsenten Radouxin (kirjallinen kysymys nro 2381/82, EYVL C 170, 26.6.1983, s. 9) ja Van Rompuyn (kirjallinen kysymys nro 1817/83, EYVL C 148, 6.6.1984, s. 14) aikaisemmin esittämät kysymykset.

(17) Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännössä tunnustettu periaate: asia 74/74, CNTA v. komissio, tuomio 14.5.1975, Kok. 1975, s. 533; asia 98/78, Racke v. Mainz, tuomio 25.1.1979, Kok. 1979, s. 69.

(18) Ks. alaviite 10.

(19) Maaliskuun 5. päivänä 1997 päivätty kirje D/51112.

(20) Helmikuun 12. päivänä 1999 päivätty kirje D/50716.

(21) Nro 9596.

(22) Viitenumero D/289741.

(23) Ks. erityisesti päätös nro 92/329/ETY ja 2001/168/EHTY.

(24) Asia 48/69, ICI v. komissio, yhteisöjen tuomioistuimen tuomio 14.7.1972, Kok. 1972, s. 619, kohta 49.

(25) Asia 730/79, Philip Morris v. komissio, yhteisöjen tuomioistuimen tuomio 17.9.1980, Kok. 1980, s. 2671.

(26) Alankomaissa on yhteensä 555000 yritystä (Euroopan pk-yritysten seurantakeskuksen kertomuksen nro 2/2002 mukaan).

(27) Asia T-346/99, tuomio 23.10.2002, Kok. 2002, s. II-4259, 58-63 kohta.

(28) Asia 173/73, Italia v. komissio, yhteisöjen tuomioistuimen tuomio 2.7.1974, Kok. 1974, s. 709, 22-33 kohta.

(29) Asia C-295/97, Piaggio, yhteisöjen tuomioistuimen tuomio 17.6.1999, Kok. 1999, s. I-3735, 44 kohta ja seuraavat kohdat.

(30) Tullitariffeja ja kauppaa koskeva yleissopimus.

(31) 83 ja 84 kohta.

(32) Yhdistetyt asiat T-195/01 ja T-207/01, yhteisöjen tuomioistuimen tuomio 30.4.2002, Kok. 2002, s. II-2309, 121 kohta.

(33) Ks. alkuinvestointien määritelmän osalta alueellisia valtiontukia koskevien suuntaviivojen 4.4 kohta (EYVL C 74, 10.3.1998, s. 9).

(34) Asia 265/85, Van den Bergh en Jurgens v. komissio, yhteisöjen tuomioistuimen tuomio 11.3.1987, Kok. 1987, s. 1155, 44 kohta.

(35) Ks. alaviite 16.