Komission tiedonanto valtiontukisääntöjen soveltamisesta yritysten välittömään verotukseen



Virallinen lehti nro C 384 , 10/12/1998 s. 0003 - 0009



Komission tiedonanto valtiontukisääntöjen soveltamisesta yritysten välittömään verotukseen (98/C 384/03) (ETA:n kannalta merkityksellinen teksti) Johdanto 1. Käytyään laajaa keskustelua yhteisössä esiintyvää haitallista verokilpailua estävän toiminnan yhteensovittamisesta yhteisön tasolla talous- ja valtionvarainministereiden neuvosto (ECOFIN) esitti 1. joulukuuta 1997 joitakin päätelmiä ja pääsi yhteisymmärrykseen yritysverotukseen sovellettavia menettelysääntöjä (jäljempänä "menettelysäännöt") koskevasta päätöslauselmasta (1). Komissio lupautui samassa yhteydessä laatimaan suuntaviivat perustamissopimuksen 92 ja 93 artiklan soveltamiselle yritysten välittömään verotukseen ja valvomaan, että tukisääntöjä sovelletaan tiukasti. Menettelysäännöillä pyritään lisäämään avoimuutta verotuksen alalla ottamalla käyttöön jäsenvaltioiden välinen tietojenvaihtojärjestelmä ja arvioimalla kyseisen järjestelmän soveltamisalaan mahdollisesti kuuluvia verotustoimenpiteitä. Haitallisen verokilpailun torjuntaa voidaan edistää myös perustamissopimuksen valtiontukimääräysten mukaisilla järjestelyillä. 2. Verotuksellisia valtiontukia koskevat komission sitoumukset ovat osa laajempaa tavoitetta, jonka mukaan valtiontukisääntöjen soveltamista on selvennettävä ja lujitettava kilpailun vääristymisen vähentämiseksi yhteismarkkinoilla. Yhteismarkkinoille soveltumattomuuden periaatetta ja valtiontukisääntöihin perustuvia poikkeuksia sovelletaan myönnettyyn tukeen sen muodosta riippumatta ja erityisesti tiettyihin verotustoimenpiteisiin. Sen arvioiminen, katsotaanko tuki perustamissopimuksen 92 artiklan 1 kohdan mukaiseksi valtiontueksi, edellyttää verotustoimenpiteiden osalta kuitenkin joitakin selvennyksiä, joita on tarkoitus antaa tässä tiedonannossa. Selvennykset ovat erityisen tärkeitä valtiontueksi luokittelusta seuraavien menettelyvelvollisuuksien kannalta ja niiden seurausten kannalta, joita kyseisten velvollisuuksien laiminlyönti aiheuttaa jäsenvaltioille. 3. Yhtenäismarkkinoiden toteuttamisen ja pääomien vapaan liikkuvuuden myötä on osoittautunut tarpeelliseksi tutkia luonteeltaan verotuksellisten tukien erityisvaikutuksia ja tarkentaa niiden seurauksia sen arvioimiseksi, soveltuvatko ne yhteismarkkinoille (2). Talous- ja rahaliiton luominen ja sen edellytyksenä olevat jäsenvaltioiden talouksien vakauttamispyrkimykset korostavat entisestään kaikkien valtiontukimuotojen tiukan valvonnan tärkeyttä. Tätä taustaa vasten on yleisen edun mukaisesti otettava huomioon myös se, että verotuilla voi olla huomattavia vaikutuksia muiden jäsenvaltioiden tuloihin. 4. Tämän tiedonannon tarkoituksena on siten varmistaa komission päätösten avoimuus ja ennakoitavuus, mutta lisäksi tavoitteena on taata kaikille jäsenvaltioille yhdenmukainen ja oikeudenmukainen kohtelu. Kuten menettelysäännöissä todetaan, komissio aikookin tutkia tai tarkistaa tämän tiedonannon perusteella tapauskohtaisesti jäsenvaltioiden nykyiset verojärjestelmät. A. Yhteisön toimintakeinot 5. Yhteisöllä on valtuudet turvautua perustamissopimuksen mukaisiin toimintakeinoihin yhtenäismarkkinoiden moitteetonta toimintaa haittaavien kilpailunvääristymien poistamiseksi. Onkin olennaista tehdä ero erilaisten vääristymien välillä. 6. Jotkin yleiset verotustoimenpiteet voivat haitata sisämarkkinoiden moitteetonta toimintaa. Tällaisten toimenpiteiden osalta perustamissopimuksessa määrätään toisaalta mahdollisuudesta yhdenmukaistaa 100 artiklan nojalla jäsenvaltioiden verolait (yksimielisesti annetut neuvoston direktiivit). Toisaalta jäsenvaltioiden voimassa olevien tai suunniteltujen yleisten määräysten väliset eroavuudet voivat vääristää kilpailua ja luoda vääristymiä, jotka on 101 ja 102 artiklan nojalla poistettava (komission ja asianomaisten jäsenvaltioiden väliset neuvottelut; tarvittaessa määräenemmistöllä annetut neuvoston direktiivit). 7. Valtiontuista aiheutuva kilpailun vääristyminen kuuluu komission ennakkolupajärjestelmän soveltamisalaan, ja järjestelmän soveltaminen tapahtuu puolestaan yhteisöjen tuomioistuinten valvonnassa. Valtiontukitoimenpiteistä on siten perustamissopimuksen 93 artiklan 3 kohdan nojalla ilmoitettava komissiolle. Jäsenvaltiot eivät voi toteuttaa tukisuunnitelmiaan ilman komissiolta saatua hyväksyntää. Komissio tutkii tukien soveltuvuutta yhteismarkkinoille niiden vaikutusten eikä ilmenemismuotojen kannalta. Komissio voi päättää, että jäsenvaltion on muutettava tukia tai poistettava ne, jos komissio on todennut niiden olevan ristiriidassa yhteismarkkinoiden periaatteiden kanssa. Jos tukitoimenpiteet on jo toteutettu menettelysääntöjen vastaisesti, kyseisen jäsenvaltion on periaatteessa vaadittava tuensaajaa tai -saajia maksamaan tuet takaisin. B. EY:n perustamissopimuksen 92 artiklan 1 kohdan soveltaminen verotustoimenpiteisiin 8. Perustamissopimuksen 92 artiklan 1 kohdassa määrätään, että "jäsenvaltion myöntämä taikka valtion varoista muodossa tai toisessa myönnetty tuki, joka vääristää tai uhkaa vääristää kilpailua suosimalla jotakin yritystä tai tuotannonalaa, ei sovellu yhteismarkkinoille, siltä osin kuin se vaikuttaa jäsenvaltioiden väliseen kauppaan". Sillä, onko toimenpide luonteeltaan verotuksellinen, ei ole merkitystä valtiontukisääntöjen soveltamisen kannalta, sillä 92 artiklaa sovelletaan myönnettyyn tukeen sen muodosta riippumatta. Jotta toimenpide katsottaisiin 92 artiklassa tarkoitetuksi tueksi, sen on täytettävä kaikki jäljempänä kuvatut edellytykset. 9. Tuensaajien on ensinnäkin saatava toimenpiteestä etua, joka keventää niiden taloutta yleensä rasittavia maksuja. Etu voi koostua yrityksen verotuksen keventämisestä esimerkiksi seuraavasti: - veron perusteen alentaminen (esimerkiksi poikkeuksellinen vähennys ja erityiset tai nopeutetut poistot, varausten kirjaaminen taseeseen jne.) - veron määrän täydellinen tai osittainen alentaminen (verovapautus, verohyvitys jne.) - verovelkojen lykkääminen, niistä luopuminen tai niiden tilapäinen uudelleenjärjestely. 10. Etuuden on lisäksi oltava jäsenvaltion myöntämä tai valtion varoista myönnetty tuki. Verotulojen menetys vastaa verotustukiin käytettyjen valtion varojen määrää. Tämä edellytys koskee myös jäsenvaltioiden alueellisten ja paikallisten yksikköjen (3) myöntämiä tukia. Valtio voi myöntää tukea joko lakien, asetusten tai hallinnollisten määräysten verosääntöjen nojalla tai veroviranomaisten noudattamien käytäntöjen mukaisesti. 11. Kolmantena ehtona on, että toimenpide vaikuttaa kilpailuun ja jäsenvaltioiden väliseen kauppaan. Tämän edellytyksen lähtökohtana on, että edunsaaja harjoittaa taloudellista toimintaa kyseisillä markkinoilla toiminnan muodosta tai rahoitustavasta riippumatta. Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan toimenpiteellä on tätä määräystä sovellettaessa vaikutusta jäsenvaltioiden väliseen kauppaan, jos tuensaajayritys harjoittaa jäsenvaltioiden väliseen kauppaan liittyvää taloudellista toimintaa. Jo pelkästään se, että tuki lujittaa kyseisen yrityksen asemaa suhteessa kilpaileviin yrityksiin yhteisön sisäisessä kaupassa, riittää perusteeksi sille, että tuen katsotaan vaikuttavan yhteisön kauppaan. Tähän toteamukseen ei vaikuta tuen suhteellisen vähäinen määrä (4), tuensaajan pieni koko tai erittäin pieni osuus yhteisön markkinoista (5) eikä myöskään se, että tuensaaja ei harjoita vientiä (6) tai se, että yritys vie lähes koko tuotantonsa yhteisön ulkopuolelle (7). 12. Toimenpiteen on lisäksi oltava erityinen tai valikoiva siinä suhteessa, että se suosii "jotakin yritystä tai tuotannonalaa". Valikoivuus voi perustua lakien, asetusten tai hallinnollisten määräysten verosääntöihin tehtäviin poikkeuksiin tai veroviranomaisten harkinnanvaraiseen käytäntöön. Toimenpiteen valikoivuutta voidaan kuitenkin perustella myös järjestelmän luonteella tai taloudellisella rakenteella (8). Jos näin on, tukitoimenpidettä ei katsota perustamissopimuksen 92 artiklan 1 kohdassa tarkoitetuksi tueksi. Näitä näkökohtia käsitellään tarkemmin jäljempänä. Valtiontukien ja yleisten toimenpiteiden välinen ero 13. Verotustoimenpiteet, jotka ovat kaikkien jäsenvaltion alueella toimivien taloudellisten toimijoiden saatavilla, ovat periaatteessa luonteeltaan yleisiä toimenpiteitä. Niiden on oltava yhtäläisin perustein kaikkien yritysten saatavilla eikä niiden soveltamisalaa saa rajoittaa tosiasiallisesti esimerkiksi antamalla valtiolle tukien myöntämistä koskeva harkintavalta tai rajoittamalla toimenpiteiden käytännön vaikutuksia muilla keinoilla. Tämä ehto ei kuitenkaan rajoita jäsenvaltioiden oikeutta noudattaa asianmukaisimmaksi katsomaansa talouspolitiikkaa ja erityisesti jakaa verorasitus oman näkemyksensä mukaan eri tuotannontekijöiden kesken. Seuraavia toimenpiteitä ei katsota valtiontuiksi, jos niitä sovelletaan yhtäläisesti kaikkiin yrityksiin ja tuotannonaloihin: - puhtaasti verotekniset toimenpiteet (esimerkiksi verokannan, poistosääntöjen ja tappiontasauksia koskevien sääntöjen vahvistaminen; kaksinkertaisen verotuksen tai veronkierron torjumista koskevat säädökset) - toimenpiteet, jotka edistävät yleisten talouspoliittisten tavoitteiden saavuttamista, keventämällä tiettyihin tuotantokustannuksiin (esim. tutkimus ja kehitys, ympäristö, koulutus ja työllisyys) liittyvää verotusta. 14. Osa näistä verotustoimenpiteistä hyödyttää joitakin yrityksiä tai aloja enemmän kuin toisia, mutta se ei välttämättä merkitse toimenpiteiden sisällyttämistä valtiontukia koskevien kilpailusääntöjen soveltamisalaan. Kaikkien yritysten työvoimaverotuksen keventämisellä on siten enemmän vaikutusta työvoimavaltaisiin aloihin kuin pääomavaltaisiin aloihin, mutta toimenpidettä ei siitä huolimatta välttämättä katsota valtiontueksi. Vastaavasti ympäristö-, tutkimus-, kehitys- ja koulutusinvestointeja koskevat verohelpotukset hyödyttävät vain kyseisiä investointeja tekeviä yrityksiä, mutta myöskään niitä ei välttämättä katsota sen seurauksena valtiontuiksi. 15. Yhteisöjen tuomioistuimen vuonna 1974 antaman tuomion (9) mukaan mikä tahansa toimenpide, jonka tarkoituksena on vapauttaa tietyllä elinkeinoelämän alalla toimivat yritykset (kokonaan tai osittain) yleisesti sovellettavan järjestelmän mukaisista maksuista, on katsottava valtiontueksi, jollei vapauttaminen ole perusteltua järjestelmän luonteella tai taloudellisella rakenteella. Lisäksi tuomion mukaan 92 artiklassa ei erotella kyseisiä valtion toimia niiden syiden tai tavoitteiden perusteella, vaan määrittely perustuu niiden vaikutuksiin. Tuomiossa osoitetaan myös, että vaikka tarkasteltavana oleva toimenpide saattaa kyseisen alan maksut lähemmäksi muissa jäsenvaltioissa olevien kilpailijoiden suorittamia maksuja, se ei vähennä toimenpiteen valtiontuen luonnetta. Tällaisia verojärjestelmien välisiä eroja, jotka, kuten edellä todettiin, kuuluvat 100, 101 ja 102 artiklan soveltamisalaan, ei voida korjata kohdistamalla yksipuolisia toimenpiteitä sellaisiin yrityksiin, joihin verojärjestelmien erot vaikuttavat eniten. 16. Tärkein peruste 92 artiklan 1 kohdan soveltamiselle verotustoimenpiteeseen on siten se, että toimenpiteellä saadaan aikaan poikkeus verojärjestelmän soveltamisesta jäsenvaltion tiettyjen yritysten eduksi. Ensiksi olisikin määritettävä yleinen verojärjestelmä. Sen jälkeen on tutkittava, voidaanko järjestelmästä tehtävää poikkeusta tai poikkeamia perustella järjestelmän luonteella tai taloudellisella rakenteella. On toisin sanoen tutkittava, perustuvatko poikkeukset tai poikkeamat kyseisen jäsenvaltion verojärjestelmän perus- tai pääperiaatteisiin. Jos näin ei ole, kyse on valtiontuesta. Valikoivuus- tai erityisyysedellytys 17. Komission päätöksenteossa noudatettu käytäntö osoittaa, että ainoastaan toimenpiteet, jotka käsittävät valtion koko alueen, jäävät 92 artiklan 1 kohdassa määrätyn valikoivuusehdon soveltamisalan ulkopuolelle. Toimenpiteet, joita sovelletaan alueellisesti tai paikallisesti, voivat näin ollen suosia tiettyjä yrityksiä ottaen huomioon 16 kohdassa mainitut periaatteet. Perustamissopimuksessa tueksi määritellään kaikki toimenpiteet, jotka edistävät taloudellista kehitystä tietyllä alueella. Perustamissopimuksen 92 artiklan 3 kohdan a ja c alakohdassa määrätäänkin, että tämänkaltaisille tuille voidaan myöntää poikkeuksia 92 artiklan 1 kohdassa määrätystä yleisestä yhteismarkkinoille soveltumattomuuden periaatteesta. 18. Perustamissopimukseen sisältyy selkeä määräys, jonka mukaan luonteeltaan alakohtainen toimenpide kuuluu 92 artiklan 1 kohdan soveltamisalaan. Kyseisessä määräyksessä mainitaan nimenomaisesti, että tietyn tuotannonalan suosiminen kuuluu edellytyksiin, joiden täyttyessä tukea voidaan pitää komission toimivaltaan kuuluvana. Vakiintuneen menettelytavan ja oikeuskäytännön mukaan verotustoimenpide, jonka ensisijainen tavoite on yhden tai useamman alan suosiminen, katsotaan valtiontueksi. Sama koskee pelkästään kotimaisia vientituotteita suosivia toimenpiteitä (10). Komissio on lisäksi pitänyt valtiontukena toimenpiteitä, jotka on kohdistettu kaikille sellaisille elinkeinoelämän aloille, joilla esiintyy kansainvälistä kilpailua (11). Siten on selvää, että sellainen poikkeus yritysveron yleisestä verokannasta, joka koskee kokonaista talouden alaa, on tiettyjä poikkeuksia lukuun ottamatta valtiontukea (12), kuten koko teollisuustuotantoa koskevasta toimenpiteestä tehdyssä komission päätöksessä todetaan (13). 19. Useissa jäsenvaltioissa sovelletaan erilaisia verosääntöjä yritysten asemasta riippuen. Esimerkiksi jotkin julkiset yritykset on vapautettu kunnallis- tai yhtiöveroista. Nämä säännöt, jotka takaavat suosituimmuuskohtelun yrityksille, jotka luokitellaan oikeudelliselta asemaltaan julkisiksi yrityksiksi ja jotka harjoittavat taloudellista toimintaa, voivat muodostaa 92 artiklassa tarkoitettuja valtiontukia. 20. Veroetuudet rajoittuvat toisinaan koskemaan vain tiettyjä yritysmuotoja, tiettyä osaa niiden toiminnasta (konsernin sisäiset palvelut ja välitys tai koordinointipalvelut) tai tiettyjä tuotannonaloja. Jos etuudet suosivat joitakin yrityksiä tai tuotannonaloja, ne voivat olla 92 artiklan 1 kohdassa tarkoitettuja valtiontukia. Harkinnanvaraiset hallinnolliset menettelyt 21. Veroviranomaisten harkintavallassa olevat käytännöt voivat myös johtaa toimenpiteisiin, jotka kuuluvat 92 artiklan soveltamisalaan. Yhteisöjen tuomioistuin myöntää, että taloudellisten toimijoiden harkinnanvarainen kohtelu voi johtaa siihen, että yleisen toimenpiteen soveltamisessa voi joissakin yksittäistapauksissa ilmetä valikoivalle toimenpiteelle ominaisia piirteitä. Näin on etenkin silloin, kun harkintavallan käyttö menee pelkkää puolueettomin perustein tapahtuvaa verotulojen hallintaa pidemmälle (14). 22. Jos verosääntöjen päivittäinen soveltaminen edellyttää niiden tulkitsemista, ne eivät mahdollista yritysten harkinnanvaraista kohtelua. Periaatteessa kaikki yksittäisiä yrityksiä suosivat yleisesti sovellettavista verosäännöistä poikkeavat hallinnolliset päätökset voitaisiin mahdollisesti katsoa valtiontueksi ja olisi analysoitava yksityiskohtaisesti. Hallintoviranomaisten antamat sitovat ohjeet ("administrative rulings"), jotka koskevat pelkästään yleisten verosääntöjen tulkintaa, eivät periaatteessa anna aihetta olettaa, että kyse on valtiontuesta. Avoimuuden puute ja näihin menettelyihin joskus liittyvä harkintavallan määrä antavat kaikesta huolimatta aiheen olettaa, että niillä voi joissakin tapauksissa olla tällainen vaikutus. Tämä ei estä jäsenvaltioita tarjoamasta verovelvollisilleen yleisten verosääntöjen soveltamista koskevaa oikeusvarmuutta ja ennustettavuutta. Järjestelmän luonteen tai taloudellisen rakenteen perusteella tehtävät poikkeukset 23. Joidenkin toimenpiteiden eriytyneisyys ei välttämättä aiheuta niiden katsomista valtiontuiksi. Tämä koskee sellaisia toimenpiteitä, jotka ovat taloudellisen järkiperäisyytensä seurauksena "tarpeellisia tai tarkoituksenmukaisia suhteessa verojärjestelmän tehokkuuteen" (15). Jäsenvaltioiden on kuitenkin pystyttävä perustelemaan tällaiset toimenpiteet. 24. Siten tulojen tai voittojen verotuksessa käytettävä progressiivinen asteikko on oikeutettu verotulojen uudelleenjaon perusteella. Varallisuuserien poistoja ja varastojen arvostusta koskevat menetelmät vaihtelevat jäsenvaltiosta toiseen, mutta jokainen menetelmä voi olla olennainen osa kyseistä verojärjestelmää. Myös verovelan perintää koskevissa järjestelyissä on eroja jäsenvaltioiden välillä. Joitakin edellytyksiä voidaan perustella myös veronmaksuvelvollisten välisillä tosiasiallisilla eroilla. Toisaalta jos verohallinto voi harkintavaltansa perusteella asettaa erilaisia poistoihin sovellettavia aikarajoja tai erilaisia arvostusta koskevia sääntöjä eri yrityksille tai eri aloille, on oletettavissa, että on kyse valtiontuesta. Valtiontuesta on oletettavasti kyse myös silloin, kun veroviranomaiset käsittelevät verovelkoja tapauskohtaisesti tavoitteenaan muu kuin kyseisen yrityksen verovelkojen optimaalinen perintä. 25. On selvää, että voitoista ei voida kantaa veroa, jos toiminnasta ei saada voittoa. On näin ollen verojärjestelmän luonteen mukaisesti perusteltua, että säätiöiden tai yhdistysten kaltaiset voittoa tavoittelemattomat yritykset on nimenomaisesti vapautettu tuloverosta, jos niiden toiminnasta ei saada varsinaista voittoa. Verojärjestelmän luonteella voidaan perustella myös sitä, että osuuskunnat, joiden voitot jaetaan jäsenten kesken, eivät maksa veroa osuuskunnan tasolla, kun veron maksu on osuuskunnan jäsenten vastuulla. 26. On myös tehtävä ero toisaalta verojärjestelmän ulkoisten tavoitteiden, esimerkiksi sosiaalisten ja alueellisten tavoitteiden, ja toisaalta niiden tavoitteiden välillä, jotka ovat ominaisia verojärjestelmälle sinänsä. Verojärjestelmän olemassaoloa on perusteltu valtion menojen rahoittamiseen tarkoitettujen varojen keruulla. Kunkin yrityksen edellytetään maksavan veroja vain kerran. Siinä jäsenvaltiossa maksettujen verojen huomioon ottaminen, jossa yrityksen verotuksellinen kotipaikka sijaitsee, on siten ominaista verojärjestelmän toimintatavoille. Tietyissä tapauksissa joitakin verosäännöistä tehtäviä poikkeuksia on kuitenkin vaikea perustella vetoamalla verojärjestelmän rakenteeseen. Näin on esimerkiksi silloin, kun muihin jäsenvaltioihin sijoittautuneita yrityksiä kohdellaan suotuisammin kuin yrityksiä, joiden kotipaikka on kyseisessä jäsenvaltiossa, tai kun pääkonttoreille tai yrityksille, joiden tehtävänä on suorittaa tiettyjä palveluita (esimerkiksi rahoituspalveluita) konsernin sisällä, myönnetään veroetuuksia. 27. Erityismääräyksiä, jotka eivät ole luonteeltaan harkinnanvaraisia ja jotka mahdollistavat esimerkiksi kiinteämääräisen veron vahvistamisen (esimerkiksi maatalous- tai kalastusalalla), voidaan perustella järjestelmän luonteella tai taloudellisella rakenteella, jos määräyksissä otetaan huomioon varsinkin määrätyt kirjanpitovelvoitteet ja kiinteistö- ja maaomaisuuden merkittävä osuus tiettyjen alojen toimijoiden omaisuudesta. Tällaisia määräyksiä ei näin ollen katsota valtiontueksi. Lisäksi pienten ja keskisuurten yritysten, pienet maatalousalan yritykset (16) mukaan luettuna, verotusta koskevilla erityismääräyksillä on samankaltaiset perusteet kuin progressiivisella veroasteikolla. C. Luonteeltaan verotuksellisten valtiontukien soveltuvuus yhteismarkkinoille 28. Jos verotustoimenpide katsotaan 92 artiklan 1 kohdan mukaiseksi tueksi, siihen voidaan muissa muodoissa myönnettyjen tukien tavoin kaikesta huolimatta soveltaa kyseisen artiklan 2 ja 3 kohdassa määrättyjä poikkeuksia yhteismarkkinoille soveltumattomuuden periaatteesta. Jos valtio on lisäksi antanut yksityisen tai julkisen tuensaajan tehtäväksi yleisiin taloudellisiin tarkoituksiin suunnattujen palveluiden tarjoamisen, tukeen voidaan soveltaa perustamissopimuksen 90 artiklan määräyksiä (17). 29. Komissio ei kuitenkaan voi hyväksyä tukia, jotka ovat ristiriidassa sekä syrjimisen kieltämiseen ja sijoittautumisvapauteen liittyvien perustamissopimuksen määräysten että johdetun oikeuden verotussäännösten kanssa (18). Tukia, joilla on tällaisia ominaisuuksia, voidaan perustamissopimuksen 169 artiklan nojalla käsitellä erillisessä menettelyssä. Oikeuskäytännön mukaan tuen tarkoitukseen erottamattomasti liittyvät tukijärjestelyt, jotka ovat ristiriidassa muiden määräysten kuin perustamissopimuksen 92 ja 93 artiklan kanssa, on kuitenkin tutkittava 93 artiklassa tarkoitetun menettelyn mukaisesti osana yleisiä tutkimuksia tuen soveltuvuudesta yhteismarkkinoille. 30. Verotustoimenpiteen luokitteleminen menettelysääntöjen nojalla haitalliseksi ei vaikuta siihen, että toimenpide saatetaan luokitella valtiontueksi. Verotukien soveltuvuutta yhteismarkkinoille on joka tapauksessa tutkittava ottaen huomioon muun muassa menettelysääntöjen soveltamisen yhteydessä havaitut tukien vaikutukset. 31. Kun verotuen myöntämisen tarkoituksena on kannustaa yrityksiä osallistumaan tiettyihin tarkoin määriteltyihin hankkeisiin (erityisesti investointihankkeisiin) ja kun verotuen intensiteetti rajataan suhteessa hankkeen toteuttamiskustannuksiin, se ei poikkea valtion myöntämästä avustuksesta, ja sitä voidaan näin ollen käsitellä avustuksen tavoin. Tällaisiin tukiin sovellettavien sääntöjen on kuitenkin oltava niin avoimia, että saadun hyödyn mittaaminen on mahdollista. 32. Verotusta keventäville toimenpiteille on kuitenkin useimmissa tapauksissa ominaista jatkuvuus, sillä ne eivät liity yksittäisten hankkeiden toteuttamiseen ja ne vähentävät yrityksen juoksevia kuluja ilman että komissio voisi arvioida saadun hyödyn tarkkaa määrää ennakkotutkimustensa perusteella. Tällaiset toimenpiteet ovat toimintatukea. Toimintatukien myöntäminen on periaatteessa kielletty. Komissio hyväksyy ne tällä hetkellä vain poikkeustapauksissa ja tietyin edellytyksin, esimerkiksi laivanrakennusalalle sekä ympäristönsuojeluun myönnettävät tuet (19), ja kun on kyse 92 artiklan 3 kohdan a alakohdan poikkeuksen soveltamisalaan kuuluvista alueista, joita ovat muun muassa erityisen syrjäiset alueet, edellyttäen, että tuet voidaan perustella asianmukaisesti ja että niiden määrä on suhteutettu haittoihin, joiden korjaamiseksi ne myönnetään (20). Tukien on periaatteessa oltava lukuun ottamatta kahta jäljempänä mainittua tukiluokkaa asteittain alenevia ja ajallisesti rajoitettuja eikä jäsenvaltioiden välisen viennin tukemista voida hyväksyä. Tällä hetkellä ovat hyväksyttäviä myös erittäin harvaan asutuille ja huonoista kulkuyhteyksistä kärsiville pohjoisille alueille myönnettävien tukien muodossa myönnettävät toimintatuet. Jäsenvaltioiden väliseen vientiin myönnettäviä toimintatukia ei voida hyväksyä. Meriliikenteen valtiontukiin sovelletaan erityissääntöjä (21). 33. Jotta komissio voisi katsoa erityisalueiden taloudellisen kehityksen tukemiseen myönnettävien valtiontukien soveltuvan yhteismarkkinoille, tukien on oltava "oikeassa suhteessa asetettuun tavoitteeseen ja oikein kohdennettuja". Aluetukien arviointiperusteita sovellettaessa verotukien arvioinnissa voidaan ottaa huomioon niiden muut mahdolliset vaikutukset, erityisesti ne vaikutukset, jotka on tuotu esille yritysverotukseen sovellettavissa menettelysäännöissä. Poikkeuksen myöntäminen alueellisin perustein edellyttää, että komissio varmistuu seuraavista seikoista: - Tukien on edistettävä aluekehitystä ja liityttävä toimintaan, jolla on paikallista vaikutusta. Toiminnan siirtäminen verotuksellisesti edullisemmalle alueelle ei yleensä tue tyydyttävällä tavalla paikallista taloutta, sillä kyseisellä toimenpiteellä on vain vähäisiä välillisiä vaikutuksia paikalliseen talouteen. - Tukien on liityttävä todellisiin alueellisiin haittoihin. On syytä pohtia, liittyykö sellaiseen toimintaan todellisia alueellisia haittoja, joka ei aiheuta merkittäviä lisäkustannuksia. Esimerkkinä voidaan mainita rahoitukseen liittyvästä toiminnasta aiheutuvat lisäkuljetuskustannukset, jotka helpottavat veronkiertoa. - Tukia on arvioitava yhteisön kannalta (22). Komission on otettava huomioon kielteiset vaikutukset, joita kyseisillä toimenpiteillä voi olla muihin jäsenvaltioihin. D. Menettelyt 34. Perustamissopimuksen 93 artiklan 3 kohdassa määrätään, että jäsenvaltioiden on ilmoitettava komissiolle "tuen myöntämistä tai muuttamista koskevasta suunnitelmasta" ja että ehdotettuja toimenpiteitä ei saa toteuttaa ennen komissiolta saatua hyväksyntää. Nämä määräykset koskevat kaikkia tukia, mukaan lukien verotukselliset tuet. 35. Jos komissio havaitsee, että tämän säännön vastaisesti toteutettuihin tukitoimenpiteisiin ei voida soveltaa perustamissopimuksessa määrättyjä poikkeuksia, mikä merkitsee sitä, että tuet ovat yhteismarkkinoille soveltumattomia, se vaatii jäsenvaltiota perimään tuen takaisin, lukuun ottamatta tapauksia, joissa tämä vaatimus olisi ristiriidassa yhteisön oikeuden pääperiaatteen kanssa, erityisesti komission suhtautumisen perustana mahdollisesti toimivan perustellun luottamuksen periaatteen kanssa. Jos kyse on verotustoimenpiteinä toteutetusta valtiontuesta, takaisin perittävä määrä lasketaan vertaamalla todellisuudessa maksetun veron määrää yleisesti sovellettavan verosäännön mukaisesti maksettavaan määrään. Perusmäärän lisäksi on maksettava korkoa. Sovellettava korkokanta vastaa aluetukien avustusekvivalentin laskennassa käytettävää viitekorkoa. 36. Perustamissopimuksen 93 artiklan 1 kohdan nojalla komissio seuraa jatkuvasti jäsenvaltioiden kanssa niiden voimassa olevia tukijärjestelmiä. Tämä seuranta ulottuu myös verotuksellisiin valtiontukiin. Seurannan toteuttamiseksi jäsenvaltioiden on toimitettava komissiolle vuosittain selvitys niiden voimassa olevista valtiontukijärjestelmistä. Selvityksissä on esitettävä arvio tulonmenetyksistä, joita veronhuojennukset taikka täydelliset tai osittaiset verovapautukset aiheuttavat valtiolle. Tutkittuaan tukijärjestelmät komissio voi ehdottaa jäsenvaltiolle järjestelmän muuttamista tai poistamista käytöstä, jos se katsoo, että järjestelmä ei sovellu (enää) yhteismarkkinoille. E. Täytäntöönpano 37. Komissio tutkii tässä tiedonannossa ja myöhemmin julkaistavissa asiakirjoissa määriteltyjen suuntaviivojen mukaisesti sille ilmoitetut verotukihankkeet ja jäsenvaltioiden laittomasti myöntämät verotuet sekä tarkistaa voimassa olevia järjestelmiä. Tämä tiedonanto on luonteeltaan suuntaa-antava eikä kaiken kattava. Komissio ottaa tapauskohtaisesti huomioon asiaan kulloinkin liittyvät tekijät. 38. Komissio tarkastelee tämän tiedonannon soveltamista uudelleen kahden vuoden kuluttua sen julkaisemisesta. (1) EYVL C 2, 6.1.1998, s. 1. (2) Katso Yhtenäismarkkinoiden toimintasuunnitelma, CSE(97) 1, 4.6.1997, toinen strateginen tavoite, osatavoite 1. (3) Yhteisöjen tuomioistuimen asiassa 248/84, Saksa v. komissio, 14.10.1987 antama tuomio, Kok. 1987, s. 4013. (4) Poikkeuksena tästä ovat kuitenkin tuet, jotka täyttävät de minimis -säännön soveltamisedellytykset. Katso komission tiedonanto, EYVL C 68, 6.3.1996, s. 9. (5) Yhteisöjen tuomioistuimen yhdistetyissä asioissa C-278/92, C-279/92 ja C-280/92, Espanja v. komissio, 14.9.1994 antama tuomio, Kok. 1994, s. I-4103. (6) Yhteisöjen tuomioistuimen asiassa 102/87, Ranska v. komissio, 13.7.1988 antama tuomio, Kok. 1988, s. 4067. (7) Yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-142/87, Belgia v. komissio, 21.3.1990 antama tuomio, Kok. 1990, s. I-959. (8) Yhteisöjen tuomioistuimen asiassa 173/73, Italia v. komissio, 2.7.1974 antama tuomio, Kok. 1974, s. 709. (9) Katso alaviite 8. (10) Yhteisöjen tuomioistuimen yhdistetyissä asioissa 6 ja 11/69, komissio v. Ranska, 10.12.1969 antama tuomio, Kok. 1969, s. 561. (11) Asiassa Maribel a/b 4. joulukuuta 1996 tehty komission päätös 97/239/EY, EYVL L-95 10.4.1997, s. 25 (parhaillaan oikeusharkinnassa, asia C-75/97). (12) Koskien erityisesti maataloutta ja kalastusta, katso 27 kohta. (13) Asiassa Irish Corporation Tax 22 päivänä heinäkuuta 1998 tehty komission päätös (SG(98) D/7209), ei vielä julkaistu. (14) Yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-241/94, Ranska v. komissio (Kimberly Clark Sopalin), 26.9.1996 antama tuomio, Kok. 1996, s. I-4551. (15) Saksalaisille lentoyhtiöille poistoina myönnettävästä verotustuesta 13 päivänä maaliskuuta 1996 tehty komission päätös 96/369/EY (EYVL L 146, 20.6.1996, s. 42). (16) Maatalousalan toimijat, jotka eivät työllistä yli kymmentä työyksikköä vuodessa. (17) Yhteisöjen ensimmäisen oikeusasteen tuomioistuimen asiassa T-106/95, FFSA ja muut v. komissio, 27.2.1997 antama tuomio, Kok. 1997, s. II-229. Asiassa C-174/97 P 25.3.1998 annettu yhteisöjen tuomioistuimen määräys, Kok. 1998, s. I-1303. (18) Yhteisöjen tuomioistuimen asiassa 74/76, Iannelli ja Volpi v. Meroni, 22.3.1977 antama tuomio, Kok. 1977, s. 557. Katso myös asiassa 73/79, Sovrapprezzo, 21.5.1980 annettu tuomio, Kok. 1980, s. 1533, asiassa T-49/93, SIDE, 18.9.1995 annettu tuomio, Kok. 1995, s. II-2501, ja yhdistetyissä asioissa C 142-143/780, Salengo, 27.5.1981 annettu tuomio, Kok. 1981, s. 1413. (19) Ympäristönsuojeluun myönnettävää tukea koskevat yhteisön suuntaviivat (EYVL C 72, 10.3.1994, s. 3). (20) Alueellisia valtiontukia koskevat suuntaviivat (EYVL C 74, 10.3.1998, s. 9). (21) Yhteisön suuntaviivat meriliikenteen valtiontuelle (EYVL C 205, 5.7.1997, s. 5). (22) Yhteisöjen tuomioistuimen asiassa 730/79, Philip Morris v. komissio, antama tuomio, Kok. 1980, s. 2671.