1. ANTECEDENTES

Con arreglo al artículo 395 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (en lo sucesivo, «la Directiva del IVA»), el Consejo, por unanimidad y a propuesta de la Comisión, puede autorizar a cualquier Estado miembro a que introduzca medidas especiales de excepción a lo dispuesto en dicha Directiva, con el fin de simplificar el procedimiento de recaudación del IVA o de evitar ciertos tipos de evasión o elusión fiscales. Dado que este procedimiento prevé excepciones a los principios generales del IVA, dichas excepciones deben ser, con arreglo a una jurisprudencia constante del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), proporcionadas y de alcance limitado.

Mediante carta registrada en la Comisión el 10 de febrero de 2020, Dinamarca solicitó autorización para introducir una medida de excepción a lo dispuesto en el artículo 308 de la Directiva del IVA. De conformidad con el artículo 395, apartado 2, de la Directiva del IVA, la Comisión, mediante carta de 10 de marzo de 2020, informó a los demás Estados miembros de la solicitud presentada por Dinamarca. Mediante carta de 11 de marzo de 2020, la Comisión notificó a Dinamarca que disponía de toda la información que consideraba necesaria para examinar la solicitud.

Por regla general, en el marco del régimen especial para las agencias de viajes, se considera como base imponible, de conformidad con el artículo 308 de la Directiva del IVA, el margen de la agencia de viajes, es decir, la diferencia entre el importe total, IVA excluido, a pagar por el viajero, y el coste efectivo soportado por la agencia de viajes en las entregas de bienes y las prestaciones de servicios efectuadas por otros sujetos pasivos, en la medida en que esas operaciones redunden en beneficio directo del viajero. La finalidad de la excepción solicitada por Dinamarca es establecer una norma que determine el coste del transporte del viajero que debe contabilizarse al calcular el margen de beneficios de la agencia de viajes, en caso de que en la cadena de operaciones [haya partes que estén estrechamente vinculadas]intervengan partes estrechamente vinculadas. Este coste será el pago recibido por la última empresa de la cadena que no esté estrechamente vinculada con la agencia de viajes.

2. RÉGIMEN DE LAS AGENCIAS DE VIAJES

Este régimen especial del IVA, establecido en los artículos 306 a 310 de la Directiva del IVA, se introdujo debido a la especificidad del sector. Los servicios ofrecidos por las agencias de viajes suelen consistir en un paquete de servicios, en particular de transporte y alojamiento, obtenidos de terceros. A continuación, las agencias de viajes venden esos paquetes, en su propio nombre, a sus clientes. En esas circunstancias resulta particularmente complicado aplicar las normas generales sobre el lugar de imposición, la base imponible y la deducción del impuesto soportado debido a la complejidad y la ubicación de los servicios prestados.

Con arreglo al artículo 307 de la Directiva del IVA, todas las operaciones efectuadas por una agencia de viajes en relación con un viaje concreto se consideran una prestación de servicios única. La base imponible es el margen de beneficios obtenido por la agencia de viajes por la prestación del paquete turístico y, por tanto, la agencia de viajes no tiene derecho a deducir el IVA soportado. El lugar de imposición de la prestación de la agencia de viajes es aquel en el que esta tenga la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente desde el que preste ese servicio único o, en su defecto, el lugar en el que tenga su domicilio permanente o su residencia habitual.

El régimen especial del IVA persigue dos objetivos:

a) simplificar la aplicación de las normas de la UE en materia de IVA para estas prestaciones, de manera que las agencias de viajes no tengan que registrarse a efectos del IVA en cada uno de los Estados miembros en los que se presten los servicios adquiridos por la agencia de viajes;

b) garantizar que los ingresos del IVA los perciba el Estado miembro en el que tiene lugar el consumo final de cada componente individual de la prestación única, es decir, que los ingresos del IVA por los servicios consumidos en el transcurso del viaje, como alojamiento hotelero, restauración o transporte, reviertan al Estado miembro en el que el viajero recibe ese servicio, y que el IVA sobre el margen de la agencia de viajes se destine al Estado miembro en el que esté establecida esta última.

3. SOLICITUD

Dinamarca solicita, con arreglo al artículo 395 de la Directiva del IVA, que el Consejo, a propuesta de la Comisión, le autorice a aplicar una medida especial de excepción a lo dispuesto en el artículo 308 de la Directiva del IVA en lo que se refiere a la determinación de la base imponible que debe aplicarse en virtud del régimen especial de las agencias de viajes cuando las partes que intervienen en las operaciones obtenidas por la agencia de viajes estén estrechamente vinculadas. En esos casos, se supone que el coste del transporte de viajeros que debe tenerse en cuenta en el cálculo del margen de beneficios de la agencia de viajes no es el pago al sujeto pasivo que está estrechamente vinculado, sino el pago recibido por la última empresa de la cadena de operaciones que no está estrechamente vinculada con la agencia de viajes.

Dinamarca sostiene que la introducción de la medida de excepción es necesaria para combatir el fraude existente en el sector de las agencias de viajes. Varias agencias de viajes han reducido el pago del IVA al que están sujetas creando filiales que compran billetes de avión a las compañías aéreas y los revenden a continuación a esas mismas agencias a un precio artificialmente elevado. Ello da lugar a una disminución del margen de beneficios de la agencia de viajes y, por tanto, a una reducción de su base imponible. A cambio, la filial obtiene unos márgenes de beneficios inusualmente elevados. Ahora bien, la compra y la venta de billetes de avión internacionales se considera transporte de viajeros sujeto al tipo nulo en Dinamarca. Por este motivo, la filial no tiene que declarar o pagar el IVA por esas compras y ventas.

La Agencia Tributaria danesa estima que las pérdidas en concepto de IVA como consecuencia de esta práctica han aumentado, pasando de 3,5 millones DKK en 2014 a 25 millones DKK en 2017. Estas pérdidas seguirán aumentando muy probablemente en los próximos años. Además, esta práctica abusiva ofrece una ventaja competitiva a las agencias de viajes que la vienen utilizando y obliga a otras agencias a ejercerla también con el fin de seguir siendo competitivas.

Al establecer que el pago recibido por la última empresa de la cadena de operaciones que no esté estrechamente relacionada con la agencia de viajes sea el coste que se utilice para el cálculo del margen de la agencia de viajes, Dinamarca frenará esta práctica abusiva que se está registrando en el sector de las agencias de viajes.

4. OPINIÓN DE LA COMISIÓN

Cuando recibe solicitudes al amparo de lo dispuesto en el artículo 395 de la Directiva del IVA, la Comisión las examina a fin de cerciorarse de que se den las condiciones básicas para conceder una excepción, es decir, que las medidas específicas propuestas simplifiquen los procedimientos en lo que atañe a los sujetos pasivos o a las administraciones tributarias o eviten determinados tipos de evasión o elusión fiscal. En este contexto, la Comisión ha adoptado siempre un enfoque restrictivo y prudente para garantizar que las excepciones no afecten al funcionamiento del sistema general del IVA y sean limitadas en su alcance, necesarias y proporcionadas.

Por lo tanto, cualquier medida de excepción autorizada a las normas que conforman el régimen de las agencias de viajes debe constituir exclusivamente un último recurso y una medida de emergencia, y ofrecer garantías en cuanto a su necesidad y carácter extraordinario.

De la solicitud se desprende que la medida pretende atajar la práctica abusiva consistente en reducir el margen utilizado como base imponible para las operaciones cubiertas por el régimen especial de las agencias de viajes. Esta reducción se debe a que, en Dinamarca, la entrega de billetes de avión internacionales está sujeta al tipo nulo y, por lo tanto, no se declara ni se paga IVA por ella. En otras palabras, en Dinamarca, tales prestaciones no estarían comprendidas en el régimen especial de las agencias de viajes. Los servicios de la Comisión no están de acuerdo con la evaluación según la cual dichas prestaciones no entrarían en el ámbito de aplicación del régimen especial de las agencias de viajes y, por tanto, podrían beneficiarse de la exención aplicable al transporte de viajeros.