Esta disposición introduce el concepto de «sujeto pasivo certificado».

Por regla general, los sujetos pasivos se identifican a efectos del IVA a través de un número de identificación a tal efecto. No se distingue actualmente, a nivel de la atribución de este número, entre sujetos pasivos fiables y menos fiables. Las normas en materia de IVA, por lo que respecta a la identificación, se aplican de la misma forma a ambas categorías.

El concepto de sujeto pasivo certificado permite certificar que una determinada empresa puede ser considerada globalmente como un sujeto pasivo fiable. El concepto es importante porque algunas de las normas de simplificación, que podrían ser sensibles al fraude, solo se aplicarán cuando un sujeto pasivo certificado participe en la operación en cuestión.

Además, el concepto de sujeto pasivo certificado será uno de los elementos esenciales de la primera fase del régimen definitivo del IVA para el comercio entre empresas dentro de la Unión. El actual régimen transitorio, que contempla una entrega de bienes exenta en el Estado miembro de partida y una adquisición intracomunitaria gravada en el Estado miembro de destino, por la que el adquiriente está obligado al pago del IVA, será sustituido por el régimen definitivo, que contempla una entrega de bienes gravada a efectos del IVA en el Estado miembro de destino (la denominada entrega de bienes dentro de la Unión). El concepto del sujeto pasivo certificado permitirá una puesta en práctica gradual del régimen definitivo del IVA, puesto que, en la primera fase de aplicación de este régimen, se aplicará una inversión del sujeto pasivo (es decir, la sujeción al IVA del adquiriente y no del proveedor, lo que en la práctica genera una situación similar a la que existe en la actualidad en el marco del régimen transitorio) cuando el adquiriente, en el caso de las entregas dentro de la Unión, sea un sujeto pasivo certificado. La justificación es que no debe producirse ningún fraude como consecuencia de no haberse aplicado el IVA a las entregas dentro de la Unión efectuadas por un sujeto pasivo certificado, dado que el sujeto pasivo certificado es, por definición, un contribuyente fiable.

La disposición establece los criterios generales con arreglo a los cuales los Estados miembros podrán certificar a los sujetos pasivos. Tras la adopción de la presente propuesta, deberá adoptarse un Reglamento de Ejecución del Consejo, sobre la base del artículo 397 de la Directiva sobre el IVA, a fin de organizar los aspectos prácticos del estatuto de sujeto pasivo certificado y garantizar que el procedimiento para conceder o retirar dicho estatuto esté suficientemente armonizado y normalizado en toda la Unión, de modo que pueda garantizarse una aplicación uniforme. También deberá proponerse una modificación del Reglamento de cooperación administrativa para permitir integrar el estatuto de sujeto pasivo certificado en el sistema VIES (sistema de intercambio de información sobre el IVA), lo que a su vez permitirá tanto a las administraciones tributarias como a las empresas verificar en línea el estatuto de sujeto pasivo certificado de una determinada empresa.

Dado que la certificación de sujeto pasivo certificado implica obligaciones de información y pago con respecto al IVA, no podrán optar a ella las personas que no tengan la condición de sujeto pasivo. Por la misma razón, la propuesta excluye de la posibilidad de obtener el estatuto de sujeto pasivo certificado a los agricultores en régimen de tanto alzado, a las pymes exentas, a otros sujetos pasivos exentos sin derecho a deducción y a los sujetos pasivos ocasionales. No obstante, cualquier pyme que no aplique el sistema de exención podrá solicitar el estatuto de sujeto pasivo certificado en las mismas condiciones que cualquier otro sujeto pasivo. Por lo tanto, la propuesta es coherente con la política de la UE en el ámbito de las pymes, según lo establecido en la iniciativa SBA.

Existe una similitud entre los criterios que deben utilizarse para la concesión del estatuto de sujeto pasivo certificado y los aplicados en relación con el estatuto de Operador Económico Autorizado (OEA), tal y como aparece definido en el Código Aduanero de la Unión (artículo 39). También pueden hallarse criterios similares, basados en el estatuto de OEA, en la reciente propuesta sobre el IVA aplicable al comercio electrónico.

Existencias de reserva: artículo 17 bis (nuevo), artículo 243, apartado 3, y artículo 262 (modificado)

El de las existencias de reserva es un régimen en virtud del cual un proveedor transfiere bienes a un adquiriente conocido sin transferir inmediatamente la propiedad de los bienes. El adquiriente tiene derecho a retirar los bienes de una reserva del proveedor de forma discrecional, en cuyo caso tiene lugar una entrega de bienes. En las relaciones internas, el uso de este modelo no genera problemas específicos, pero se plantean dificultades cuando el proveedor y el adquiriente están establecidos en diferentes Estados miembros.

En virtud de las normas actuales sobre el IVA, cuando una empresa transfiere bienes propios a otro Estado miembro con el fin de constituir una reserva para un cliente, se considera que ha realizado una entrega de bienes exenta de IVA en el Estado miembro de partida. La llegada de las mercancías da lugar a una adquisición intracomunitaria realizada por la empresa que ha transferido las mercancías que está sujeta al IVA en ese otro Estado miembro. La empresa que ha transferido los bienes está obligada, por regla general, a estar identificada a efectos del IVA en el Estado miembro de llegada, con el fin de poder declarar la adquisición intracomunitaria en su declaración del IVA. En el momento en que las mercancías son retiradas de la reserva y entregadas al adquiriente, se produce una segunda entrega, cuyo lugar de entrega es el Estado miembro en el que la reserva está situada.

A fin de solventar las dificultades que este hecho puede generar en la práctica, algunos Estados miembros aplican medidas de simplificación a estas operaciones, pero otros no lo hacen. Estas diferencias van en contra de la aplicación uniforme de las normas sobre el IVA en el mercado único.

La solución propuesta consiste en considerar que los acuerdos relativos a las reservas de existencias dan lugar a una única entrega en el Estado miembro de partida y a una adquisición intracomunitaria en el Estado miembro en que está situada la reserva, siempre que en la operación participen dos sujetos pasivos certificados. De este modo, se evitará que el proveedor tenga la obligación de estar identificado en cada Estado miembro en el que haya introducido las mercancías en el marco del régimen de la reserva de existencias. Sin embargo, a fin de garantizar un seguimiento adecuado de las mercancías por las administraciones tributarias, tanto el proveedor como el adquiriente deberán llevar un registro de las mercancías incluidas en existencias de reserva a las que se aplican estas normas. Además, el estado recapitulativo del proveedor deberá mencionar la identidad de los adquirientes a los que los bienes serán expedidos en una fase posterior al amparo de acuerdos relativos a existencias de reserva.

Número de identificación a efectos del IVA, y exención de determinadas operaciones intracomunitarias: artículo 138, apartado 1 (modificado)

La exención del IVA para las entregas intracomunitarias de bienes contemplada en el artículo 138, apartado 1, de la Directiva sobre el IVA constituye el eje del actual régimen transitorio. Al mismo tiempo, esta exención también está en la raíz del denominado «fraude carrusel». El régimen definitivo del IVA para el comercio dentro de la Unión pretende solucionar este problema, pero, en el ínterin, los Estados miembros han pedido que se adopten soluciones provisionales. Piden, en particular, que la Directiva sobre el IVA exija un número de identificación a efectos del IVA al adquiriente en un Estado miembro distinto de aquel en el que se inicie el transporte de los bienes como un requisito material para que el proveedor pueda ser autorizado a aplicar la exención. Esta modificación transciende la situación actual, con arreglo a la cual, según la interpretación del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, el número de identificación a efectos del IVA del adquiriente es simplemente una condición formal para el derecho a la exención de una entrega intracomunitaria. Esta circunstancia da actualmente lugar a situaciones en que, cuando no se ha cumplido la condición, los Estados miembros solo pueden imponer multas o sanciones administrativas, pero no denegar la exención en sí.

El régimen transitorio actual se basa, además, en la obligación para el proveedor de presentar un estado recapitulativo (la denominada «lista VIES», que incluye el número de identificación a efectos del IVA del adquiriente). Esta es también una condición para la exención no sustantiva, sino formal. A través del sistema VIES, esta información está al alcance de las autoridades fiscales del Estado miembro del adquiriente, que de este modo son informadas de la llegada a su territorio de bienes que son normalmente objeto de una adquisición intracomunitaria gravada. El adquiriente debe declarar esta adquisición intracomunitaria en su declaración IVA, y las autoridades fiscales tienen la posibilidad de cotejar esta declaración con los datos del sistema VIES. La lista VIES ha sido, pues, un elemento esencial del régimen del IVA desde la supresión de las fronteras fiscales y la consiguiente desaparición de la documentación aduanera.

A falta de una información correcta procedente del sistema VIES, las autoridades fiscales de los Estados miembros carecen de la información necesaria sobre la llegada de bienes no gravados a su territorio y dependen exclusivamente de la declaración de los sujetos pasivos. No obstante, la no inclusión de una entrega en la lista puede dar lugar a la imposición de sanciones, pero no a la denegación de la exención en sí.

Por consiguiente, el nuevo artículo 138, apartado 1, propuesto contempla cambios en estos dos aspectos. En primer lugar, mientras que actualmente se hace referencia a si el adquiriente es un sujeto pasivo o una persona jurídica no sujeta al impuesto que actúa como tal, se establece ahora, como un requisito material al que se supedita la aplicación de la exención, que el adquiriente deberá estar identificado a efectos del IVA en un Estado miembro distinto de aquel en el que se inicie la expedición o transporte de los bienes. Como ya ocurre actualmente, el proveedor deberá verificar el estatuto de su cliente a través del sistema VIES antes de aplicar la exención. Desde este punto de vista, no existe ninguna diferencia práctica para el proveedor, pero las consecuencias pueden ser diferentes, dado que la no identificación de su cliente puede, sobre esa base, dar lugar a la denegación de la exención. En segundo lugar, también la correcta inclusión en la lista VIES se convierte en un requisito material que puede conducir, de no cumplirse, al rechazo por parte de la administración tributaria de una exención ya aplicada.

Operaciones en cadena: artículo 138 bis (nuevo)

Las operaciones en cadena, que se consideran en el ámbito de la presente propuesta, deben entenderse como entregas sucesivas de una misma mercancía cuando los bienes entregados son objeto de un único transporte intracomunitario entre dos Estados miembros. En esta situación, según la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, el transporte debe atribuirse a una entrega dentro de la cadena de suministro, a fin de determinar a cuál de las operaciones debe aplicarse la exención de entregas intracomunitarias, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 138 de la Directiva sobre el IVA. Esta disposición establece, como requisito para la exención, que los bienes deben ser «expedidos o transportados por el vendedor, por el adquiriente o por cuenta de ellos» de un Estado miembro a otro. En este contexto, los Estados miembros han pedido que se introduzcan mejoras legislativas a fin de aumentar la seguridad jurídica de los operadores a la hora de determinar la entrega a la que, dentro de la cadena de operaciones, debe imputarse el transporte intracomunitario (que será la entrega de la cadena a se aplicará la exención prevista en el artículo 138, siempre que se cumplan todas las demás condiciones para la exención).

En caso de que el transporte haya sido realizado por o en nombre de uno de los proveedores intermediarios de la cadena, se proponen normas en virtud de las cuales dicho transporte se imputará: i) a la entrega efectuada a ese proveedor intermediario si este está, a efectos del IVA, identificado en un Estado miembro distinto del Estado miembro de entrega y ha comunicado el nombre del Estado miembro de llegada de las mercancías a su proveedor; ii) a la entrega efectuada por el proveedor intermediario al siguiente operador de la cadena, cuando no se cumpla alguna de las dos condiciones mencionadas en el punto i). Estas normas, junto con la seguridad jurídica que conllevan, únicamente se aplicarán cuando tanto el proveedor intermediario como el sujeto pasivo que efectúa la entrega de bienes sean sujetos pasivos certificados. No se necesitará ninguna norma de este tipo cuando el transporte se realice en nombre del primer proveedor de la cadena (en cuyo caso, el transporte solo puede imputarse a la primera entrega) o en nombre del último sujeto pasivo de la cadena (en cuyo caso, el transporte solo puede imputarse a la entrega efectuada por el sujeto pasivo en cuestión).