Propuesta de DIRECTIVA DEL CONSEJO por la que se modifica la Directiva 92/12/CEE relativa al régimen general, tenencia, circulación y controles de los productos objeto de impuestos especiales (Presentada en aplicación del artículo 27 de la Directiva 92/12/CEE)

(presentada por la Comisión)

EXPOSICIÓN DE MOTIVOS

El Informe de la Comisión, al Parlamento Europeo, al Consejo y al Comité Económico y Social Europeo relativo a la aplicación de los artículos 7 a 10 de la Directiva 92/12/CEE [1], concluyó que era necesario aclarar algunas disposiciones de estos artículos y permitir así una comprensión inequívoca de las normas de imposición y de los procedimientos que allí se mencionan.

[1] Directiva 92/12/CEE del Consejo, de 25 de febrero de 1992 relativa al régimen general, tenencia, circulación y controles de los productos objeto de impuestos especiales (DO L 76, 23.3.1992, p. 1), modificada en último lugar por el Reglamento (CE) n° 807/2003 del Consejo, de 14 de abril de 2003 (DO L 122, 16.5.2003, p. 36).

En consecuencia, la Comisión propone modificar las disposiciones relativas a los productos ya despachados a consumo en un Estado miembro, y que son objeto de un movimiento con destino a otro Estado miembro. Las modificaciones introducidas tienen en cuenta los mismos principios que se tomaron en consideración al adoptar la Directiva 92/12/CEE, es decir:

- la necesidad de pagar el impuesto especial en el Estado miembro de destino, cuando los productos sujetos al impuesto tengan una finalidad comercial;

- los principios generales del mercado interior, según los cuales los movimientos no comerciales efectuados por particulares serán únicamente objeto del pago del impuesto especial en el Estado miembro de adquisición.

Comentario de las disposiciones propuestas

Artículo 1 - Modificación de la Directiva 92/12/CEE

1) Modificaciones del artículo 7

a) Modificación del apartado 1 del artículo 7

El primer párrafo propuesto retoma el principio enunciado en el texto actual del artículo 7 que establece que, en caso de que productos objeto de impuestos especiales, que ya hayan sido puestos a consumo en un Estado miembro, sean detentados con fines comerciales en otro Estado miembro, el impuesto especial se percibirá en el Estado miembro en que se encuentren dichos productos. Sin embargo, se simplifica la redacción de este párrafo.

Se añade un segundo párrafo en el que se consideran fines comerciales, todos aquellos distintos de las necesidades propias de los particulares. Por ejemplo, los procedimientos mencionados en el segundo párrafo de los apartados 4 y 5 pasan a ser explícitamente aplicables a la detención de productos adquiridos por un particular para necesidades distintas de las suyas propias, y a ser explícitamente posible, en virtud del apartado 6, el reembolso del impuesto especial en el Estado miembro de partida. Actualmente, la Directiva no contempla de modo expreso un procedimiento que puedan seguir los particulares que, legítimamente, deseen efectuar tales operaciones. En cuanto al deudor del impuesto, es lógico que deba ser el particular que transporte o haga transportar los productos. En lo tocante a los procedimientos a seguir, procede tratar estos movimientos de manera similar a los contemplados en el artículo 7.

El principio enunciado en el primer párrafo se aplica íntegramente a los productos objeto de impuestos especiales vendidos en el transcurso de viajes intracomunitarios, salvo si, como prevé la Comunicación de la Comisión 99/08 [2], los productos se encuentran a bordo de un buque o una aeronave que efectúe travesías o vuelos entre dos Estados miembros y no estén disponibles a la venta cuando el buque o la aeronave se encuentre en el territorio de uno de esos dos Estados. En este último caso, no se considera que los productos son detentados con fines comerciales en este último Estado miembro. Para desvanecer cualquier duda respecto a esta posibilidad, es preciso indicarla expresamente en la Directiva. Con tal fin, se ha añadido un tercer párrafo al apartado 1, en el que se precisa que los productos que se encuentran a bordo de un buque o una aeronave que efectúe travesías o vuelos entre dos Estados miembros, pero que no estén disponibles a la venta cuando el buque o la aeronave se encuentre en el territorio de un Estado miembro, no se considerarán detentados con fines comerciales en ese Estado miembro.

[2] Comunicación de la Comisión sobre las normas en materia de IVA e impuestos especiales aplicables, a partir del 1 de julio de 1999, por los proveedores de bienes vendidos a bordo de transbordadores y aeronaves o en los aeropuertos a pasajeros que viajen dentro de la Unión Europea - 1999/C 99/08

(DO C 99 de 10.4.1999, p. 20).

b) Modificación del apartado 2 del artículo 7

Se suprime el apartado 2 del artículo 7 porque se limita a repetir disposiciones ya cubiertas por los apartados 1 y 3.

c) Modificación de los apartados 3 a 9 del artículo 7

La actual redacción del apartado 3 permite una gran flexibilidad a los Estados miembros en cuanto a la identificación de las personas que pueden ser consideradas responsables del pago de los impuestos sobre consumos especiales en el Estado miembro de destino. Esta flexibilidad plantea dificultades a algunos de ellos. En efecto, la expresión «según los casos» no ofrece ningún criterio definido para determinar si el impuesto especial debe ser pagado por el expedidor, por el destinatario, o, eventualmente, por otra persona (por ejemplo, el transportista).

El apartado 3 propuesto distingue claramente dos situaciones de tenencia de productos sujetos a impuestos especiales con fines comerciales en un Estado miembro distinto de aquel en se efectúe el despacho a consumo y define inequívocamente las personas sujetas al pago del impuesto especial en cada una de esas situaciones y que, además, serán quienes deban realizar los trámites descritos en el apartado 5. Para solventar las dificultades relacionadas con los trámites que hay que realizar en destino, conviene designar como deudor del impuesto, a la persona que mejor esté situada para realizar los trámites correspondientes.

La situación prevista en el primer párrafo del apartado 3 se refiere a los productos transportados en el territorio de un Estado miembro por un operador no establecido en dicho Estado con el fin de ponerlos a la venta en el mismo. Se trata de productos que, en el momento de su entrada en el territorio de otro Estado miembro, no han sido aún objeto de una transacción comercial. En esta situación, este operador no establecido es designado como deudor del impuesto especial.

La situación prevista en el segundo párrafo del apartado 3 se refiere a los productos destinados, dentro de otro Estado miembro, a las necesidades de un operador o de un organismo de Derecho público. En este caso, la norma general que debe aplicarse es la exigibilidad del impuesto especial al destinatario (operador económico u organismo de Derecho público, a la satisfacción de cuyas necesidades están destinados los productos), establecido en el Estado miembro de destino. Si en este contexto, el vendedor extranjero manifestara la intención de pagar el impuesto especial en destino (por ejemplo, porque periódicamente efectúa entregas al amparo de un régimen de «derechos pagados» con destino a ese Estado miembro), está previsto que pueda optar por convertirse en el deudor del impuesto, en sustitución del destinatario de los productos (posibilidad prevista en el tercer párrafo del apartado 3).

Tras la supresión del hecho generador del impuesto especial actualmente previsto en el artículo 9, procede añadir un cuarto párrafo al apartado 3 del artículo 7 que establezca que, en los supuestos distintos de los mencionados en los párrafos primero a tercero de dicho apartado 3, el impuesto será adeudado por el tenedor de los productos con fines comerciales. Esta disposición sustituye el segundo párrafo del apartado 2 del artículo 9, suprimido (véanse asimismo más adelante los comentarios en la letra a) del punto 3).

La última modificación del apartado 3 afecta al concepto de «operador que lleve a cabo de forma independiente una actividad económica». La propuesta sustituye este concepto por el de «operador económico», puesto que los operadores a los que se refiere esta disposición son los operadores económicos en su totalidad. Por consiguiente, basta la mención de la calidad de «operador económico».

En el apartado 4, se añaden los términos «excluidos aquellos para los que el operador económico no establecido se identifique como deudor del impuesto». Por consiguiente, el documento de acompañamiento simplificado definido por el Reglamento (CEE) nº 3649/92 de la Comisión, de 17 de diciembre de 1992 [3], debe dejar de utilizarse en estas situaciones. La utilización de este documento se sustituye por el procedimiento que se aplica a las «ventas a distancia», establecido en el apartado 3 del artículo 10, que, facilita los procedimientos de pago del impuesto especial en destino y permite que las administraciones de los Estados concernidos puedan controlar mejor los movimientos efectuados.

[3] DO L 369 de 18.12.1992, p. 17.

El apartado 5 establece las obligaciones que deberán cumplir los deudores del impuesto especial, definidos en el apartado 3. En el nuevo primer párrafo se establece que los trámites que debe realizar el operador económico no establecido en el Estado miembro de tenencia son los mismos que se aplican a las «ventas a distancia» establecidos en el apartado 3 del artículo 10. El segundo párrafo recoge los trámites tal como están previstos actualmente en el apartado 5, especificando en su frase introductoria que, en adelante, se aplicarán exclusivamente a las situaciones mencionadas en el segundo y cuarto párrafos del apartado 3.

Las modificaciones de los apartados 6, 7 y 8 son meramente formales.

Actualmente, el apartado 9 autoriza a los Estados miembros para que instauren procedimientos simplificados, mediante acuerdos bilaterales, en caso de que los productos sujetos a impuestos especiales circulen frecuente y regularmente desde un punto a otro de un mismo Estado miembro, pero a través del territorio de otro Estado miembro. Teniendo en cuenta que estos procedimientos de simplificación no tienen ninguna incidencia en el principio general de imposición mencionado en el apartado 1, el texto del apartado 9 se modifica con el fin de prever la instauración de los procedimientos simplificados mediante simples acuerdos administrativos. Esta disposición debería de facilitar la celebración de acuerdos bilaterales entre Estados miembros.

2) Modificaciones del artículo 8

En la actualidad, el artículo 8 tiene un solo párrafo. La propuesta modifica este párrafo y añade dos más.

El primer párrafo propuesto retoma el principio enunciado en la versión actual del artículo 8. Sin embargo, se suprimen los términos «el principio que rige el mercado interior dispone que», ya que huelga hacer referencia a un principio general que se deriva directamente del propio Tratado.

La actual redacción del artículo 8 solo contempla el supuesto de que el comprador de los productos sujetos al impuesto especial realice personalmente el transporte. La Comisión considera obsoleta esta restricción general al principio que regula el mercado interior. Por consiguiente, se propone que, a semejanza del principio aplicado en materia de IVA, los movimientos efectuados por o por cuenta de un particular y destinados a sus necesidades propias, por su naturaleza no comercial, estén sujetos exclusivamente a imposición en el Estado miembro de adquisición. Con este fin, el segundo párrafo propuesto enuncia claramente que el principio del primer párrafo se aplica asimismo a los productos transportados por un tercero por cuenta de un particular, excluidas las labores del tabaco. En efecto, la plena aplicación de este principio a estos productos sería contradictoria con la política de sanidad preconizada por el Tratado, en particular en su artículo 152 y por el Convenio Marco para el Control del Tabaco de la Organización Mundial de la Salud [4], que preconiza «la aplicación de políticas fiscales y, en su caso, de políticas de precios a los productos del tabaco a fin de llegar a reducir progresivamente su consumo». De ello se deriva que, tal como sucede actualmente, en lo referente a las labores del tabaco, el impuesto especial se seguirá adeudando en el Estado miembro de destino de los productos del tabaco adquiridos a un vendedor extranjero y transportados por cuenta de un particular.

[4] Este Convenio fue adoptado por la Asamblea Mundial de la Salud el 21 de mayo de 2003 y firmado por la Comunidad Europea el 16 de junio de 2003.

El tercer párrafo precisa que el principio de imposición en el Estado miembro de adquisición se aplica también a los productos expedidos por un particular a otro sin contrapartida directa o indirecta (concretamente en el caso de paquetes regalo). Esta precisión parece necesaria para disipar cualquier duda relativa al tratamiento de estos movimientos de naturaleza no comercial.

3) Modificaciones del artículo 9

a) Modificación del primer párrafo del apartado 1 del artículo 9

El primer párrafo del apartado 1 del artículo 9 establece que se producirá el devengo del impuesto cuando los productos despachados a consumo en un Estado miembro sean detentados con fines comerciales en otro Estado miembro, en circunstancias distintas de las previstas en los artículos 6, 7 y 8. Se propone suprimir esta disposición que se limita a repetir el hecho generador ya establecido en el apartado 1 del artículo 7 con la única salvedad de que el deudor del impuesto especial es el tenedor de los productos, en vez de los deudores identificados en las situaciones contempladas en el artículo 7. Para cubrir las situaciones a que se refiere actualmente el artículo 9, el apartado 3 del artículo 7 se ha completado con un párrafo que establece que, salvo en aquellos casos en que se designe expresamente un deudor, el tenedor de los productos será el deudor del impuesto especial. Puede tratarse, por ejemplo, de productos que se hallen en posesión de un particular para satisfacer necesidades distintas de las suyas propias, o productos en posesión de un operador económico o de un organismo de Derecho público que no hayan respetado las prescripciones enunciadas en el apartado 5 del artículo 7 propuesto.

b) Modificación del apartado 2 del artículo 9

En la frase introductoria del apartado 2, se suprime la referencia al artículo 8. Efectivamente, esta disposición tiene como objetivo determinar los criterios que las autoridades competentes de los Estados miembros habrán de tener en cuenta en todas las situaciones de tenencia de productos en sus territorios, respecto de las cuales se plantee la duda de si la tenencia de esos productos tiene fines comerciales o la satisfacción de las necesidades propias de los particulares.

El segundo párrafo del apartado 2 se ha descartado en la propuesta. Este párrafo permite a los Estados miembros prever niveles indicativos, exclusivamente como elemento de prueba, para establecer que los productos a que se refiere el artículo 8 están destinados a fines comerciales. En realidad, estos límites indicativos nunca pueden ser utilizados sin más elementos por una administración para justificar que una tenencia de productos sujetos a impuestos especiales tiene fines comerciales. Además, tampoco pueden ser interpretados como umbrales de «franquicia», pues se entiende que, por debajo o por encima de esos niveles, si la administración del Estado miembro de control quiere conferir carácter comercial al envío, tiene que hallarse en posesión de elementos concretos que permitan establecer dicho carácter. Los niveles indicativos, por lo tanto, no pueden entenderse si no es en el marco de instrucciones de control dadas por una administración a sus agentes, la cual puede recomendarles que no inicien el procedimiento de control sino a partir de una determinada cantidad de productos. Ahora bien, puesto que esta recomendación es competencia exclusiva de los Estados miembros, no debe figurar en el dispositivo legal de la Directiva.

c) Modificación del apartado 3 del artículo 9

Se suprime el apartado 3 del artículo 9. La Comisión no está convencida de la necesidad de mantener una disposición fiscal que permita a los Estados miembros establecer excepciones al principio general de libre circulación aplicable a los movimientos efectuados por particulares. Si bien puede existir un problema de seguridad en materia de transporte de aceites minerales, el recurso a una disposición que establezca una excepción al principio antes citado no aporta, por su propia naturaleza, una solución jurídica satisfactoria al problema. El hecho de que una legislación nacional o comunitaria imponga normas de seguridad muy estrictas para el transporte de aceites minerales debe disociarse totalmente del principio de imposición que deberá aplicarse a ese tipo de movimientos. En caso de incumplimiento de determinadas normas de seguridad, debería hacerse constar la infracción, pero en ningún caso esa constancia podría tener alguna incidencia en materia de impuestos especiales.

4) Modificaciones del artículo 10

La redacción del apartado 1 no identifica claramente los movimientos a los que se refiere. La intención original del legislador, es decir, la instauración de procedimientos aplicables a las ventas efectuadas por un vendedor extranjero que, directa o indirectamente, se haga cargo del transporte de los productos con destino a un particular establecido en otro Estado miembro («ventas a distancia») no se destaca suficientemente. Para que no quepa duda de que esta disposición tiene como objeto las ventas destinadas a un particular, los términos «adquiridos por personas que no sean depositarios autorizados, operadores registrados u operadores no registrados» se sustituyen por los términos «adquiridos por personas que actúen en calidad de particulares».

Se suprime el apartado 2, que repite las disposiciones del apartado 1, y se sustituye por una disposición recogida actualmente en el apartado 3, en la que se indica que el impuesto especial será exigible en el momento de efectuarse la entrega.

El apartado 3 define las obligaciones que deberán respetar los operadores económicos que efectúen operaciones mencionadas en el apartado 1. El informe expone que, generalmente, los operadores comerciales juzgan poco satisfactorio el actual procedimiento de pago. Las principales dificultades a que se enfrentan los operadores son las siguientes:

- Falta de armonización de los procedimientos que deben respetar; en este caso, cada Estado miembro es competente para decidir los procedimientos relacionados con el depósito de la garantía, así como con el pago del impuesto especial.

- Imposibilidad de respetar el procedimiento relativo al depósito de una garantía antes de la expedición de los productos; el respeto de esta disposición implica en efecto que el vendedor se desplace físicamente al Estado miembro de destino antes del envío de los productos.

- La designación de un representante fiscal, exigida por la mayoría de los Estados miembros, que representa una carga financiera añadida para los vendedores, los cuales la consideran desproporcionada con relación a las ventas efectuadas.

- Como el concepto mismo de representante fiscal se entiende de manera muy distinta de un Estado miembro a otro, las obligaciones concretas que se derivan de ello pueden ser diferentes.

Dado que todas estas dificultades son percibidas como limitaciones, en ocasiones importantes, en particular para las pequeñas y medianas empresas, el procedimiento establecido en el apartado 3 se sustituye por un procedimiento simplificado que facilita el pago del impuesto especial en el Estado miembro de destino, al mismo tiempo que permite a la administración de dicho Estado controlar mejor los movimientos efectuados. Se suprime la posibilidad de que el Estado miembro de destino pueda exigir la designación de un representante fiscal.

El apartado 4 ya no hace referencia al apartado 2, sino al apartado 1, como consecuencia de las modificaciones propuestas en los apartados 1 y 2.

En el apartado 5 se suprimen los términos «siempre que respeten el derecho comunitario» y «compatible con el Tratado», pues se trata de referencias superfluas en la medida en que el Derecho comunitario y las disposiciones del Tratado se aplican en cualquier supuesto.

5) Inserción de los artículos 10 bis, 10 ter y 10 quater

La ausencia en el dispositivo legal de la Directiva de disposiciones comunitarias relativas a las pérdidas e infracciones registradas durante la circulación intracomunitaria de productos sujetos a impuestos especiales que ya han sido despachados a consumo en un Estado miembro constituye un vacío jurídico. En efecto, la falta de disposiciones que determinen en este caso el Estado miembro en que se adeuda el impuesto especial, puede llevar a conflictos de interés entre Estados miembros y, en ocasiones, a una doble imposición. Además, la ausencia de tales disposiciones comunitarias puede llevar, en situaciones comparables, a tratamientos divergentes de un Estado miembro a otro y, en consecuencia, a distorsiones de la competencia entre operadores. Por consiguiente, el tratamiento de estas pérdidas e infracciones debe someterse a un régimen similar al aplicado a las pérdidas e infracciones comprobadas en régimen de suspensión del impuesto especial (véanse los artículos 14 y 20 de la Directiva).

Los apartados 1 y 2 del artículo 10 bis prevén la concesión de una franquicia en el Estado miembro de destino por las pérdidas producidas en la circulación intracomunitaria con fines comerciales de productos sujetos a impuestos especiales ya despachados a consumo en un Estado miembro. En este caso, las condiciones de concesión son fijadas por cada Estado miembro y se refieren tanto a las pérdidas debidas a casos fortuitos o de fuerza mayor como a pérdidas inherentes a la naturaleza de los productos transportados. El apartado 3 trata del tratamiento fiscal que debe reservarse a las pérdidas de mercancías, distintas a aquéllas que deban considerarse como una infracción o una irregularidad y que no puedan beneficiarse de la franquicia del impuesto especial concedida a las pérdidas contempladas en los apartados 1 y 2.

El artículo 10 ter trata del tratamiento fiscal que debe reservarse a los productos sujetos a impuesto especial que hayan sido objeto de una infracción o de una irregularidad durante el transporte intracomunitario. Este artículo determina, en particular, el lugar en que puede exigirse el impuesto especial, así como el deudor de este impuesto en las diferentes situaciones posibles. Las disposiciones de este artículo son similares a las ya previstas para los productos sujetos a impuestos especiales que circulan en régimen de suspensión (véase el artículo 20 de la Directiva 92/12/CEE).

A fin de evitar la doble imposición, el artículo 10 quater dispone que el Estado miembro de partida reembolse el impuesto especial percibido inicialmente en cuanto se presente la prueba de la recaudación del impuesto especial en otro Estado miembro, en los casos mencionados en el apartado 3 del artículo 10 bis y en los apartados 1 a 4 del artículo 10 ter. Este artículo también prevé que, en estos casos, se libere la garantía depositada en el Estado miembro de destino, de conformidad con la letra a) del apartado 5 del artículo 7 y con la letra b) del apartado 3 del artículo 10.

6) Modificación del artículo 27

Se prevé que la aplicación de las modificaciones introducidas por la presente Directiva sea evaluada y examinada por el Consejo, basándose en un informe de la Comisión, antes del 1 de enero de 2010.

2004/0072 (CNS)

Propuesta de DIRECTIVA DEL CONSEJO por la que se modifica la Directiva 92/12/CEE relativa al régimen general, tenencia, circulación y controles de los productos objeto de impuestos especiales

EL CONSEJO DE LA UNIÓN EUROPEA,

Visto el Tratado constitutivo de la Comunidad Europea, y, en particular, su artículo 93,

Vista la propuesta de la Comisión [5],

[5] DO C [...] de [...], p. [...].

Visto el dictamen del Parlamento Europeo [6],

[6] DO C [...] de [...], p. [...].

Visto el dictamen del Comité Económico y Social europeo [7],

[7] DO C [...] de [...], p. [...].

Considerando lo siguiente:

(1) El artículo 27 de la Directiva 92/12/CEE del Consejo, de 25 de febrero de 1992, relativa al régimen general, tenencia, circulación y controles de los productos objeto de impuestos especiales [8] prevé que, antes del 1 de enero de 1997, el Consejo reexamine los artículos 7 a 10, con el fin de adoptar cuando proceda las modificaciones necesarias. Estos artículos establecen las disposiciones aplicables a los movimientos intracomunitarios de naturaleza comercial o privada, de productos respectos de los cuales los impuestos especiales ya han sido pagados en un Estado miembro. No obstante, en aquel momento, los movimientos intracomunitarios de productos que ya habían sido despachados a consumo en un Estado miembro eran relativamente poco importantes, de modo que los Estados miembros carecían de la experiencia suficiente para evaluar la pertinencia de los artículos 7 a 10 de la Directiva 92/12/CEE.

[8] DO L 76 de 23.3.1992, p. 1, Directiva modificada por última vez por el Reglamento (CE) n° 807/2003 del Consejo, de 14 de abril de 2003 (DO L 122, 16.5.2003, p. 36).

(2) Desde entonces, si bien las cifras relativas a los movimientos intracomunitarios que han pagado los impuestos siguen siendo relativamente pequeñas, cada vez es mayor el porcentaje de operadores económicos o particulares que tratan de interpretar las disposiciones de los artículos 7 a 10 de la Directiva 92/12/CEE de una manera que les permita legitimar prácticas comerciales conducentes al pago del impuesto especial en el Estado miembro de adquisición de los productos. Además, la evolución de las transacciones comerciales efectuadas por Internet y la supresión de las ventas libres de impuestos a los viajeros en el tráfico intracomunitario han propiciado que aumente el recurso a las disposiciones antes citadas. Basándose en las conclusiones de una nueva encuesta efectuada en enero de 2002, la cual se dirigió tanto a las administraciones nacionales como a los operadores económicos interesados, la Comisión elaboró un informe sobre la aplicación de los artículos 7 a 10 de la Directiva 92/12/CEE.

(3) El informe de la Comisión concluyó la necesidad de revisar algunas de estas disposiciones y de aclarar otras, con objeto de facilitar una comprensión inequívoca de las normas de imposición y de los procedimientos mencionados en los artículos 7 a 10 de la Directiva 92/12/CEE.

(4) Procede definir la noción de «fines comerciales», como «fines distintos de las necesidades propias de los particulares», con el fin de aclarar que el principio de la percepción de los impuestos especiales sobre productos ya despachados a consumo en un Estado miembro pero detentados con fines comerciales en otro Estado miembro, así como los correspondientes procedimientos, se aplican plenamente a los productos detentados por un particular para fines distintos de sus necesidades personales.

(5) El principio de la percepción del impuesto especial se aplica íntegramente a los productos sujetos a impuestos especiales que se encuentren a bordo de un navío o de una aeronave que efectúe travesías o vuelos entre dos Estados miembros, para ser vendidos durante viajes intracomunitarios, salvo si, como prevé la Comunicación 1999/C 99/08 de la Comisión [9], dichos productos no están disponibles para su venta cuando el navío o la aeronave se encuentre en el territorio de uno de esos dos Estados miembros. En este último caso, no se considera que los productos son detentados con fines comerciales en este último Estado miembro. Para desvanecer cualquier duda respecto a esta posibilidad, es preciso indicarla expresamente en la Directiva.

[9] Comunicación de la Comisión sobre las normas en materia de IVA e impuestos especiales aplicables, a partir del 1 de julio de 1999, por los proveedores de bienes vendidos a bordo de transbordadores y aeronaves o en los aeropuertos a pasajeros que viajen dentro de la Unión Europea - 1999/C 99/08

(DO C 99 de 10.4.1999, p. 20).

(6) El artículo 7 distingue diferentes situaciones en que productos sujetos a un impuesto especial, que hayan sido ya despachados a consumo en un Estado miembro, sean detentados con fines comerciales en otro Estado miembro, pero no identifica claramente a la persona deudora del pago de los impuestos especiales en el Estado miembro de destino en cada una de esas situaciones. Por lo tanto, conviene definir inequívocamente en cada una de ellas a la persona deudora del pago del impuesto especial y las obligaciones que deberán respetarse en el Estado miembro de destino.

(7) En estas situaciones, también es necesario simplificar las obligaciones que habrán de respetar las personas no establecidas en el Estado miembro de tenencia, pero que sean deudoras en dicho Estado del impuesto especial, permitiendo al mismo tiempo a las administraciones de los Estados miembros en cuestión un mejor control de los movimientos efectuados.

(8) Procede sustituir la noción de «operador que lleve a cabo de forma independiente una actividad económica» por la de «operador económico», puesto que los operadores afectados son la totalidad de los operadores económicos.

(9) Dadas las dificultadas encontradas por los Estados miembros que desean instaurar procedimientos simplificados mediante acuerdos bilaterales con arreglo al apartado 9 del artículo 7, especialmente en el caso de ventas a bordo de una aeronave o de un navío durante un transporte intracomunitario, procede permitir el establecimiento de procedimientos simplificados mediante simples acuerdos administrativos.

(10) El artículo 8 enuncia el principio que regula el mercado interior, según el cual, en el caso de productos adquiridos por particulares para sus propias necesidades y transportados por ellos mismos de un Estado miembro a otro, los impuestos especiales son percibidos en el Estado miembro en que se hayan adquirido. Procede ampliar la aplicación de este principio a los productos, destinados a las necesidades propias de un particular y transportados por un tercero por cuenta de un particular, dado que se trata de operaciones de carácter estrictamente privado. Por razones vinculadas a la protección de la salud, es necesario prever que la ampliación del principio antes mencionado no se aplique a las labores del tabaco transportadas por cuenta de un particular.

(11) Conviene precisar que el principio enunciado en el artículo 8 se aplica también a los productos enviados por un particular a otro sin contrapartida directa o indirecta (fundamentalmente se trata de paquetes de regalo), a fin de desvanecer cualquier duda en cuanto al trato aplicable a estos movimientos que no tienen carácter comercial.

(12) Procede suprimir el apartado 1 del artículo 9 que se limita a repetir el hecho generador ya previsto en el apartado 1 del artículo 7, con la única salvedad de que el deudor del impuesto especial es el tenedor de los productos, en vez de los deudores identificados en las situaciones contempladas en el artículo 7. Para cubrir las situaciones, actualmente cubiertas por el artículo 9, el apartado 3 del artículo 7 debe ser completado mediante un párrafo que establezca que, en aquellos casos en que no hay un deudor designado explícitamente, el deudor del impuesto especial es el tenedor de los productos.

(13) Conviene suprimir la posibilidad de que los Estados miembros establezcan niveles indicativos para determinar si la tenencia de los productos es con fines comerciales para satisfacer necesidades propias de particulares. Efectivamente, en ningún caso una administración no puede utilizar exclusivamente estos límites indicativos para justificar una tenencia de productos sujetos a impuestos especiales con fines comerciales. Por consiguiente, solo tienen sentido en el marco de instrucciones de control dadas por una administración a sus agentes.

(14) Procede suprimir el apartado 3 del artículo 9, dado que no es oportuno mantener una disposición fiscal que permite a los Estados miembros establecer excepciones al principio enunciado en el artículo 8 por razones vinculadas a la seguridad en materia de transporte de aceites minerales.

(15) Procede precisar que la situación cubierta por el artículo 10 («ventas a distancia») solo afecta a aquellas personas que actúen en calidad de particulares, puesto que los movimientos con destino a operadores económicos u organismos de Derecho público están expresamente cubiertos por el artículo 7. Por otra parte, procede instaurar para dichas «ventas a distancia» un procedimiento de pago del impuesto especial en el Estado miembro de destino que concilie las legítimas expectativas de simplificación de los operadores y la necesidad de reforzar las posibilidades de control de las mismas.

(16) La ausencia en la Directiva de disposiciones comunitarias relativas a las pérdidas e infracciones registradas durante la circulación intracomunitaria de productos sujetos a impuestos especiales que ya hayan sido despachados a consumo en un Estado miembro constituye un vacío jurídico que puede provocar conflictos de intereses entre Estados miembros y, en determinados casos, una doble imposición. Por consiguiente, procede someter el tratamiento de estas pérdidas e infracciones a un régimen similar al aplicado a las pérdidas e infracciones registradas al amparo de un régimen de suspensión del impuesto especial.

(17) El Consejo, basándose en un informe de la Comisión, evaluará y examinará la aplicación de las modificaciones previstas en la presente Directiva antes del 1 de enero de 2010.

(18) Procede, pues, modificar consecuentemente la Directiva 92/12/CEE.

HA ADOPTADO LA PRESENTE DIRECTIVA:

Artículo 1

La Directiva 92/12/CEE se modificará como sigue:

1) El artículo 7 se modificará como sigue:

a) El apartado 1 se sustituirá por el texto siguiente

«1. En caso de que productos objeto de impuestos especiales que ya hayan sido despachados a consumo en un Estado miembro sean detentados con fines comerciales en otro Estado miembro, el impuesto especial deberá pagarse en este último Estado.

Se considerarán fines comerciales todos los que no sean las necesidades propias de un particular.

No obstante, los productos que se encuentren a bordo de un navío o de una aeronave que efectúe travesías o vuelos entre dos Estados miembros, pero que no estén disponibles a la venta cuando el navío o la aeronave se encuentre en el territorio de un Estado miembro, no se considerarán detentados con fines comerciales en dicho Estado.».

b) Se suprimirá el apartado 2.

c) Los apartados 3 a 9 se sustituirán por el texto siguiente:

«3. En las situaciones contempladas en el apartado 1, cuando los productos sean detentados por un operador económico no establecido en el Estado miembro de tenencia (en adelante, un «operador económico no establecido»), para ser propuestos a la venta, dicho operador estará obligado al pago del impuesto especial.

Cuando los productos se destinen en el interior de otro Estado miembro a las necesidades de un operador económico o de un organismo de Derecho público: el impuesto especial se exigirá al operador económico o al organismo de Derecho público.

No obstante, cuando los productos sean entregados por un operador económico no establecido, éste podrá sustituir a los deudores definidos en el segundo párrafo.

En todos los demás casos, el impuesto será exigible a la persona que detente los productos con fines comerciales.

4. Los productos contemplados en el apartado 1, excluidos aquellos para los que el operador económico no establecido en el Estado miembro de detención se identifique como deudor del impuesto, circularán entre los territorios de los diferentes Estados miembros al amparo de un documento de acompañamiento que mencionará los elementos principales del documento contemplado en el apartado 1 del artículo 18.

La forma y el contenido de este documento se definirán con arreglo al procedimiento establecido en los apartados 3 y 4 del artículo 24.

5. El operador económico no establecido deberá ajustarse a lo prescrito en el apartado 3 del artículo 10.

El operador económico o el organismo de Derecho público contemplado en el segundo párrafo del apartado 3, o la persona deudora del impuesto en virtud del cuarto párrafo del apartado 3, deberá ajustarse a las siguientes prescripciones:

a) presentar, antes de la expedición de las mercancías, una declaración a las autoridades fiscales del Estado miembro de destino y garantizar el pago de los impuestos especiales;

b) pagar los impuestos especiales correspondientes al Estado miembro de destino, de acuerdo con los procedimientos establecidos por dicho Estado;

c) someterse a todos los controles que permitan a la administración del Estado miembro de destino asegurarse de la recepción efectiva de las mercancías y del pago de los impuestos especiales que las gravan.

6. Los impuestos especiales pagados en el primer Estado miembro, a que se refiere el apartado 1, se reembolsarán de conformidad con el apartado 3 del artículo 22.

7. En caso de que productos ya despachados a consumo en un Estado miembro se encaminen hacia otro lugar de destino en ese mismo Estado a través del territorio de otro Estado miembro utilizando un itinerario conveniente, deberá utilizarse el documento de acompañamiento contemplado en el apartado 4.

8. En los casos contemplados en el apartado 7 se aplicarán las prescripciones siguientes:

a) el expedidor deberá efectuar, antes de la expedición de las mercancías, una declaración a las autoridades fiscales del lugar de partida encargadas del control en materia de impuestos especiales;

b) el destinatario deberá certificar la recepción de las mercancías según las condiciones previstas por las autoridades fiscales del lugar de destino encargadas del control en materia de impuestos especiales;

c) el expedidor y el destinatario deberán prestarse a cualquier control que permita a sus propias autoridades fiscales asegurarse de la recepción efectiva de las mercancías.

9. Cuando productos sujetos a impuestos especiales circulen frecuente y regularmente en las condiciones mencionadas en el apartado 7, los Estados miembros podrán autorizar, por medio de acuerdos administrativos bilaterales, un procedimiento simplificado que constituya una excepción a los apartados 7 y 8.».

2) El artículo 8 se sustituirá por el texto siguiente:

«Artículo 8

En el caso de productos adquiridos por particulares para satisfacer sus propias necesidades y transportados por ellos de un Estado miembro a otro, los impuestos especiales se percibirán en el Estado miembro en que se adquieran dichos productos.

En el caso de productos distintos de las labores del tabaco adquiridos por particulares, la disposición del primer párrafo se aplicará, igualmente, en caso de que los transporten por cuenta suya.

La imposición en el Estado miembro de adquisición se aplicará también en caso de que los productos sean expedidos por un particular a otro sin contrapartida directa o indirecta.».

3) El artículo 9 se modificará como sigue:

a) Se suprimirá el apartado 1.

b) El apartado 2 se sustituirá por el texto siguiente:

«2. A fin de determinar los productos a que se refiere el artículo 8 están destinados a fines comerciales, los Estados miembros deberán tener en cuenta los siguientes elementos:

a) estatuto comercial y motivos del tenedor de los productos;

b) lugar en que se encuentran dichos productos o, en su caso, modo de transporte utilizado;

c) cualquier documento relativo a dichos productos;

d) naturaleza de los productos;

e) cantidad de dichos productos.».

c) Se suprimirá el apartado 3.

4) El artículo 10 se sustituirá por el texto siguiente:

«Artículo 10

1. Los productos ya despachados a consumo, que sean adquiridos por personas que actúen en calidad de particulares y sean expedidos o transportados directa o indirectamente por el vendedor o por cuenta suya, estarán sujetos a impuestos especiales en el Estado miembro de destino.

Se entenderá por Estado miembro de destino, el Estado miembro de llegada del envío o del transporte.

2. En el caso contemplado en el apartado 1, el impuesto especial se adeudará en el momento de la entrega de los productos.

3. El impuesto especial del Estado miembro de destino será exigible al vendedor.

El vendedor deberá respetar las prescripciones siguientes:

a) Identificarse ante las autoridades fiscales de su Estado miembro; esta identificación se certificará en un documento cuya forma y contenido se decidirá según el procedimiento previsto en los apartados 3 y 4 del artículo 24.

b) Depositar, antes de la expedición de los productos, una garantía, que cubra el pago del impuesto especial en una oficina fiscal «centralizadora» designada por el Estado miembro de destino;

c) A efectos de control, el número de identificación a que se refiere el tercer párrafo se mencionará en los documentos comerciales que acompañan la expedición de los productos sujetos a impuestos especiales.

d) Al expirar un período que deberá determinar cada Estado miembro, el vendedor transmitirá a la oficina centralizadora en la que se haya identificado un documento que recoja las cantidades suministradas durante el período transcurrido.

El Estado miembro de destino definirá las condiciones vinculadas al cálculo de la garantía a que se refiere la letra b) del primer párrafo. Al depositar la garantía, el vendedor deberá presentar el documento de identificación mencionado en la letra a) del primer párrafo. El Estado miembro de destino le entregará entonces un número de identificación.

La forma y el contenido del documento mencionado en la letra d) del primer párrafo se decidirán según el procedimiento contemplado en los apartados 3 y 4 del artículo 24. Este documento deberá ser visado por las autoridades fiscales del Estado miembro de salida y, en su caso, ir acompañado de los documentos administrativos y comerciales exigidos por el Estado miembro de destino. El impuesto especial se pagará según el procedimiento decidido por el Estado miembro de destino.

4. En el caso contemplado en el apartado 1, los impuestos especiales pagados en el primer Estado miembro se devolverán de conformidad con el apartado 4 del artículo 22.

5. Los Estados miembros podrán fijar disposiciones específicas de aplicación de los apartados 1 a 4 para los productos sujetos al impuesto especial que sean objeto de una normativa nacional particular de distribución.»

5) Se insertarán los siguientes artículos 10 bis, 10 ter y 10 quater:

«Artículo 10 bis

1. La persona sujeta al pago del impuesto especial en virtud del apartado 3 del artículo 7 o del apartado 3 del artículo 10 gozará de una franquicia en el Estado miembro de destino para las pérdidas producidas en la circulación de los productos, debidas a casos fortuitos o a casos de fuerza mayor y establecidas por las autoridades de cada Estado miembro.

Se beneficiará también de una franquicia en el Estado miembro de destino para las pérdidas durante el transporte inherentes a la naturaleza de los productos. Cada Estado miembro determinará las condiciones de concesión de las franquicias.

2. Las pérdidas citadas en el apartado 1 se establecerán según las normas aplicables en el Estado miembro de destino.

La garantía depositada de conformidad con la letra a) del apartado 5 del artículo 7 y con la letra b) del apartado 3 del artículo 10 se liberará total o parcialmente.

3. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 10 ter, en caso de pérdidas distintas de las contempladas en el apartado 1 del presente artículo, el impuesto se percibirá con arreglo a los tipos vigentes en el Estado miembro interesado en el momento en que se hayan producido las pérdidas, debidamente comprobadas por las autoridades competentes, o, en su caso, en el momento de la comprobación de las mismas.

Artículo 10 ter

1. Cuando se cometa una irregularidad o infracción que dé lugar a la exigibilidad del impuesto especial durante la circulación de productos efectuada conforme al apartado 4 del artículo 7 o al apartado 1 del artículo 10, dicho impuesto deberá ser pagado en el Estado miembro en que se haya cometido la irregularidad o infracción por la persona que haya garantizado el pago del mismo, con arreglo a lo dispuesto en la letra a) del apartado 5 del artículo 7 o en la letra b) del apartado 3 del artículo 10.

Cuando la recaudación del impuesto especial se efectúe en un Estado miembro distinto del Estado de salida, el Estado miembro que proceda a la recaudación informará a las autoridades competentes del Estado miembro de salida.

2. Cuando se compruebe una irregularidad o infracción durante la circulación de los productos efectuada conforme al apartado 4 del artículo 7 o al apartado 1 del artículo 10 y no sea posible determinar el lugar en que fue cometida, se considerará que la infracción se produjo en el Estado miembro en que fue comprobada.

3. Cuando los productos no lleguen a su destino y no sea posible establecer el lugar de la infracción o la irregularidad, se considerará que esta infracción o irregularidad se ha cometido en el Estado miembro de salida.

4. Si, antes de la expiración de un plazo de tres años a partir de la fecha de establecimiento del documento de acompañamiento contemplado en el apartado 4 del artículo 7, o de la fecha de establecimiento del documento comercial contemplado en la letra c) del apartado 3 del artículo 10, se determina el Estado miembro donde se ha cometido la infracción o la irregularidad, este Estado procederá a la recaudación del impuesto especial al tipo vigente en la fecha de expedición de las mercancías.

5 Los Estados miembros adoptarán las medidas necesarias para remediar cualquier infracción o irregularidad e imponer sanciones eficaces.

Artículo 10 quater

En los casos contemplados en el apartado 3 del artículo 10 bis y en los apartados 1 a 4 del artículo 10 ter, una vez que se haya presentado la prueba de la recaudación del impuesto especial en un Estado miembro distinto del Estado miembro de salida, el impuesto especial percibido inicialmente se reembolsará y se liberará la garantía depositada de conformidad con la letra a) del apartado 5 del artículo 7 y con la letra b) del apartado 3 del artículo 10.».

6) El artículo 27 se sustituirá por el texto siguiente:

«Sobre la base de un informe de la Comisión, el Consejo volverá a examinar, antes del 1 de enero de 2010, los artículos 7 a 10 quater y, en su caso, adoptará las modificaciones necesarias, de conformidad con el artículo 93 del Tratado.»

Artículo 2

1. Los Estados miembros pondrán en vigor las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas necesarias para dar cumplimiento a lo dispuesto en la presente Directiva a más tardar el [...] y comunicarán inmediatamente a la Comisión el texto de las disposiciones en cuestión así como una tabla de correspondencias entre esas disposiciones y la presente Directiva.

Cuando los Estados miembros adopten dichas disposiciones, éstas harán referencia a la presente Directiva o irán acompañadas de dicha referencia en su publicación oficial. Los Estados miembros establecerán las modalidades de la mencionada referencia.

2. Los Estados miembros comunicarán a la Comisión el texto de las disposiciones esenciales de Derecho interno que adopten en el ámbito regulado por la presente Directiva.

Artículo 3

La presente Directiva entrará en vigor el vigésimo día siguiente al de su publicación en el Diario Oficial de la Unión Europea.

Artículo 4

Los destinatarios de la presente Directiva son los Estados miembros.

Hecho en Bruselas, el [...]

Por el Consejo

El Presidente