Απόφαση του Δικαστηρίου (πέμπτο τμήμα) της 28ης Μαρτίου 1996. - Gemeente Emmen κατά Belastingdienst Grote Ondernemingen. - Demande de décision préjudicielle: Gerechtshof Leeuwarden - Κάτω Χώρες. - Έκτη οδηγία ΦΠΑ - Άρθρο 13, Β, στοιχείο η?, και άρθρο 4, παράγραφος 3, στοιχείο β?- Παράδοση γηπέδων προς οικοδόμηση. - Υπόθεση C-468/93.



Συλλογή της Νομολογίας του Δικαστηρίου 1996 σελίδα I-01721



Περίληψη

Διάδικοι

Σκεπτικό της απόφασης

Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα

Διατακτικό



Λέξεις κλειδιά

++++

Φορολογικές διατάξεις * Εναρμόνιση των νομοθεσιών * Φόρος κύκλου εργασιών * Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας * Φοροαπαλλαγές προβλεπόμενες από την έκτη οδηγία * Φοροαπαλλαγές παραδόσεων μη οικοδομημένων ακινήτων πέραν των οικοδομήσιμων γηπέδων * Έννοια του "γηπέδου προς οικοδόμηση" * Ο προσδιορισμός της εναπόκειται στα κράτη μέλη

(Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρα 4 PAR 3, στοιχ. β', και 13, Β, στοιχ. η')

Περίληψη

Το άρθρο 13, Β, στοιχείο η', της έκτης οδηγίας 77/388, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών, που προβλέπει την απαλλαγή από τον φόρο της παραδόσεως μη οικοδομημένων ακινήτων, αποκλείει την εφαρμογή της εν λόγω φοροαπαλλαγής όσον αφορά τα "προβλεπόμενα στο άρθρο 4, παράγραφος 3, περίπτωση β', γήπεδα προς οικοδόμηση". Δεδομένου ότι η τελευταία αυτή διάταξη παραπέμπει ρητά στους εκ μέρους των κρατών μελών ορισμούς των γηπέδων προς οικοδόμηση, στα κράτη αυτά εναπόκειται να προσδιορίσουν τα γήπεδα τα οποία πρέπει να θεωρούνται ως γήπεδα προς οικοδόμηση, τόσο για την εφαρμογή του άρθρου 4, παράγραφος 3, στοιχείο β', όσο και για εκείνη του άρθρου 13, Β, στοιχείο η', λαμβανομένης υπόψη της παραπομπής που περιλαμβάνει το άρθρο αυτό.

Κατά συνέπεια, δεν εναπόκειται στο Δικαστήριο να ορίσει σε ποιο βαθμό πρέπει να έχει διαρρυθμιστεί ένα μη οικοδομημένο γήπεδο για να θεωρηθεί ως γήπεδο προς οικοδόμηση κατά την έννοια της οδηγίας αυτής.

Διάδικοι

Στην υπόθεση C-468/93,

που έχει ως αντικείμενο αίτηση του Gerechtshof te Leeuwarden (Κάτω Χώρες) προς το Δικαστήριο, κατ' εφαρμογήν του άρθρου 177 της Συνθήκης ΕΟΚ, με την οποία ζητείται, στο πλαίσιο της διαφοράς που εκκρεμεί ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου μεταξύ

Gemeente Emmen

και

Belastingdienst Grote Ondernemingen,

η έκδοση προδικαστικής αποφάσεως ως προς την ερμηνεία των διατάξεων των άρθρων 13, Β, στοιχείο η', και 4, παράγραφος 3, στοιχείο β', της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών * Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49),

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (πέμπτο τμήμα),

συγκείμενο από τους D. A. O. Edward, πρόεδρο τμήματος, J.-P. Puissochet (εισηγητή), J. C. Moitinho de Almeida, C. Gulmann και M. Wathelet, δικαστές,

γενικός εισαγγελέας: N. Fennelly

γραμματέας: H. von Holstein, βοηθός γραμματέας,

λαμβάνοντας υπόψη τις γραπτές παρατηρήσεις που κατέθεσαν:

* ο δήμος του Emmen, εκπροσωπούμενος από τους R. Brouwer και W. A. Rouwenhorst, συμβούλους επί ζητημάτων φορολογίας,

* η Ολλανδική Κυβέρνηση, εκπροσωπουμένη από τον A. Bos, νομικό σύμβουλο στο Υπουργείο Εξωτερικών,

* η Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, εκπροσωπουμένη από τον B. J. Drijber, μέλος της Νομικής Υπηρεσίας,

έχοντας υπόψη την έκθεση ακροατηρίου,

αφού άκουσε τις προφορικές παρατηρήσεις του δήμου του Emmen, εκπροσωπουμένου από τους R. Brouwer και W. A. Rouwenhorst, της Ολλανδικής Κυβερνήσεως, εκπροσωπουμένης από τον J. S. van den Oosterkamp, βοηθό νομικό σύμβουλο στο Υπουργείο Εξωτερικών, και τον G. D. van Norden, διευθυντή στο Υπουργείο Οικονομικών, και της Επιτροπής των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, εκπροσωπουμένης από τον B. J. Drijber, κατά τη συνεδρίαση της 9ης Νοεμβρίου 1995,

αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 14ης Δεκεμβρίου 1995,

εκδίδει την ακόλουθη

Απόφαση

Σκεπτικό της απόφασης

1 Με διάταξη της 14ης Δεκεμβρίου 1993, που περιήλθε στο Δικαστήριο στις 16 Δεκεμβρίου 1993, το Gerechtshof te Leeuwarden υπέβαλε, δυνάμει του άρθρου 177 της Συνθήκης ΕΚ, δύο προδικαστικά ερωτήματα ως προς την ερμηνεία των διατάξεων των άρθρων 13, Β, στοιχείο η', και 4, παράγραφος 3, στοιχείο β', της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών * Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49, στο εξής: έκτη οδηγία).

2 Τα ερωτήματα αυτά ανέκυψαν στο πλαίσιο διαφοράς μεταξύ Gemeente Emmen (δήμου του Emmen) και Belastingdienst Grote Ondernemingen, Groningen (οικονομικής εφορίας μεγάλων επιχειρήσεων του Groningen, στο εξής: Belastingdienst), στην οποία ο δήμος του Emmen βάλλει κατά της επιβολής φόρου κύκλου εργασιών επί της μεταβιβάσεως μη οικοδομημένων γηπέδων, δυνάμει της ολλανδικής νομοθεσίας η οποία εφαρμόζει το άρθρο 13, Β, στοιχείο η', της έκτης οδηγίας.

3 Το άρθρο 13, Β, στοιχείο η', ορίζει:

"Με την επιφύλαξη άλλων κοινοτικών διατάξεων, τα κράτη μέλη απαλλάσσουν, υπό τις προϋποθέσεις που ορίζουν, ώστε να εξασφαλίζεται η ορθή και απλή εφαρμογή των προβλεπομένων κατωτέρω απαλλαγών και να αποτρέπεται ενδεχόμενη φοροδιαφυγή, φοροαποφυγή και κατάχρηση :

(...)

η) τις παραδόσεις μη οικοδομημένων γηπέδων, πλην των προβλεπομένων στο άρθρο 4, παράγραφος 3, περίπτωση β', γηπέδων προς οικοδόμηση."

4 Εξάλλου, το άρθρο 4, παράγραφος 3, περίπτωση β', της έκτης οδηγίας, ορίζει:

"Τα κράτη μέλη έχουν την ευχέρεια να θεωρούν επίσης ως υποκείμενο στον φόρο οποιονδήποτε πραγματοποιεί [ευκαιριακά] πράξη αναγομένη στις προβλεπόμενες στην παράγραφο 2 δραστηριότητες, και ιδίως μία από τις κατωτέρω πράξεις :

(...)

β) Παράδοση γηπέδων προς οικοδόμηση.

Ως γήπεδο προς οικοδόμηση νοείται η ακάλυπτη ή διαρρυθμισμένη έκταση γης, όπως ορίζεται από τα κράτη μέλη."

5 Από τα στοιχεία της δικογραφίας προκύπτει ότι ο νομοθέτης στις Κάτω Χώρες δεν προσδιόρισε ρητά το περιεχόμενο της εννοίας του "γηπέδου προς οικοδόμηση".

6 Το άρθρο 13, Β, στοιχείο η', της έκτης οδηγίας μεταφέρθηκε στο εθνικό δίκαιο με το άρθρο 11, παράγραφος 1, στοιχείο a, πρώτη περίπτωση, του Wet op de omzetbelasting του 1968 (ολλανδικού νόμου περί φόρου κύκλου εργασιών, στο εξής: WOB), ο οποίος ορίζει τα ακόλουθα:

"1. Υπό τις προϋποθέσεις που θα καθορισθούν με διοικητικό διάταγμα απαλλάσσονται από τον φόρο:

a) η μεταβίβαση ακινήτου, εξαιρέσει

1) της μεταβιβάσεως διαρρυθμισμένου ακινήτου η οποία πραγματοποιείται πριν ή, το αργότερο, εντός διετίας μετά την πρώτη χρησιμοποίηση του ακινήτου."

7 Ελλείψει νομοθετικού ορισμού με νόμο του περιεχομένου της εννοίας του γηπέδου προς οικοδόμηση το Hoge Raad έκρινε ότι οφείλεται φόρος κύκλου εργασιών για παράδοση μη οικοδομημένου γηπέδου, προοριζόμενου όμως προς οικοδόμηση, μόνον όταν πρόκειται για διαρρυθμισμένο ακίνητο. Όμως, κατά τη σχετική νομολογία του Hoge Raad, ένα μη οικοδομημένο γήπεδο πρέπει να θεωρείται ως διαρρυθμισμένο αν στο έδαφος του γηπέδου αυτού έχει γίνει προετοιμασία με σκοπό την ανέγερση οικοδομής ή αν έχει πραγματοποιηθεί εγκατάσταση παροχών προς εξυπηρέτηση αποκλειστικά του εν λόγω γηπέδου.

8 Η ερμηνεία αυτή είναι, καθώς φαίνεται, πιο στενή από εκείνη την οποία δέχονταν προηγουμένως οι ολλανδικές φορολογικές αρχές, κατά την οποία ένα μη οικοδομημένο γήπεδο, στην περιοχή του οποίου έχουν εκτελεσθεί έργα προκειμένου να το καταστήσουν οικοδομήσιμο, έπρεπε να θεωρείται ως διαρρυθμισμένο.

9 Τον Ιούνιο του 1992 ο δήμος του Emmen μεταβίβασε οκτώ μη οικοδομημένα γήπεδα προοριζόμενα για την ανέγερση κατοικιών. Πριν από τη μεταβίβαση είχε γίνει στα προς αξιοποίηση γήπεδα διάνοιξη δρόμων και εγκατάσταση υπονόμων. Τα γήπεδα συνδέθηκαν με τα δίκτυα παροχής ύδατος, φωταερίου, ηλεκτρισμού και με τα δίκτυα τηλεπικοινωνιών και καλωδιακής τηλεοράσεως.

10 Ο δήμος του Emmen κατέβαλε συνολικό ποσό 67 542 ολλανδικών φιορινιών ως φόρο κύκλου εργασιών, άσκησε όμως πάραυτα προσφυγή κατά της σχετικής πράξεως επιβολής φόρου, με την αιτιολογία ότι, λόγω των πραγματοποιηθεισών εργασιών, τα μεταβιβασθέντα γήπεδα δεν κατέστησαν "διαρρυθμισμένα ακίνητα" κατά την έννοια του άρθρου 11, παράγραφος 1, στοιχείο a, πρώτη περίπτωση, του WOB.

11 Το Belastingdienst αμφισβητεί την ερμηνεία του δήμου του Emmen και υποστηρίζει ότι τα επίμαχα γήπεδα είναι διαρρυθμισμένα ακίνητα κατά την έννοια του WOB. Κατά την ως άνω ολλανδική φορολογική αρχή, σε κάθε οικόπεδο έχουν γίνει εγκαταστάσεις παροχών των δικτύων κοινής ωφελείας που αφορούν αποκλειστικά το κάθε ένα απο αυτά ή έχουν εκτελεστεί έργα διαρρυθμίσεως.

12 Η διαφορά ήχθη ενώπιον του Gerechtshof te Leeuwarden. Το δικαστήριο αυτό διερωτάται αν είναι δυνατό να ληφθεί υπόψη μια περιοριστική ερμηνεία του όρου "διαρρυθμισμένο ακίνητο" όσον αφορά τα γήπεδα προς οικοδόμηση. Παρατηρεί ότι, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, οι εξαιρέσεις από τις διατάξεις της έκτης οδηγίας περί φοροαπαλλαγής δεν πρέπει να ερμηνεύονται συσταλτικά.

13 Εκτιμώντας ότι η διαφορά δεν άπτεται μόνο της εφαρμογής της ολλανδικής νομοθεσίας, αλλά ότι συνδέεται επίσης με την ερμηνεία των διατάξεων των άρθρων 13, Β, στοιχείο η', και 4, παράγραφος 3, στοιχείο β', της έκτης οδηγίας, όσον αφορά την έννοια της διαρρυθμισμένης εκτάσεως γης, το αιτούν δικαστήριο ανέστειλε τη διαδικασία και υπέβαλε στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:

"Ι. α) Πρέπει να θεωρηθεί ότι ως 'διαρρυθμισμένη έκταση γης' , κατά το άρθρο 4, παράγραφος 3, στοιχείο β', της οδηγίας, νοούνται μόνο γήπεδα στο έδαφος των οποίων έχουν πραγματοποιηθεί έργα και/ή για την εξυπηρέτηση των οποίων έχει γίνει εγκατάσταση παροχών κοινής ωφελείας που έχουν χρησιμότητα αποκλειστικά γι' αυτά τα γήπεδα;

Ι. β) Υφίσταται 'διαρρυθμισμένη έκταση γης' , ενόψει του γεγονότος ότι εξαιρέσεις από τις διατάξεις περί απαλλαγής πρέπει να ερμηνεύονται διασταλτικά, όταν τα γήπεδα έχουν ενταχθεί σε σχέδιο πολεοδομίας, κατά τα εκτιθέμενα στην παράγραφο 2.3, και, πριν από την παράδοση και την αξιοποίηση, έχουν ήδη πραγματοποιηθεί σ' αυτά έργα υποδομής όπως:

* διάνοιξη αυλάκων, τοποθέτηση αποχετευτικού δικτύου και κατασκευή οδών (για το εργοτάξιο)

* εγκατάσταση παροχών κοινής ωφελείας, όπως εκτίθεται στην παράγραφο 2.3.;

ΙΙ. Σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως στο ερώτημα Ι. α), πρέπει να πληρούνται οι διαλαμβανόμενες σ' αυτό δύο προϋποθέσεις;

Καθίσταται τότε ένα γήπεδο, που έχει ενταχθεί σε σχέδιο πολεοδομίας ως προς το οποίο έχει γίνει η εγκατάσταση των αναφερομένων στο ερώτημα Ι. β) παροχών, διαρρυθμισμένη έκταση γης συνεπεία ενός ή περισσοτέρων από τα έργα που αναφέρονται στα στοιχεία α' έως στ' κατωτέρω;

α) Εγκατάσταση των προαναφερθεισών παροχών κοινής ωφελείας εντός των ορίων του γηπέδου.

β) Παροχή ύδατος και τοποθέτηση προεκτάσεως στον κύριο αποχευτευτικό αγωγό μέχρι το γήπεδο ή εντός του γηπέδου, ή σύνδεση του γηπέδου με την προέκταση.

γ) Τοποθέτηση αντλίας, προς εξυπηρέτηση του γηπέδου, στο άνω μέρος του κεντρικού αγωγού.

δ) Ανύψωση του γηπέδου με χώμα που έχει μεταφερθεί προς τον σκοπό αυτό.

ε) Τοποθέτηση σωληνώσεων αποξηράνσεως στο πλαίσιο του σχεδίου πολεοδομίας αλλά εκτός των ορίων του γηπέδου.

στ) Επιχωμάτωση, με χώμα που έχει μεταφερθεί από αλλού, ορύγματος που βρίσκεται εντός των ορίων του γηπέδου."

14 Με τα δύο αυτά ερωτήματα το αιτούν δικαστήριο ερωτά ουσιαστικά αν ένα μη οικοδομημένο γήπεδο μπορεί να χαρακτηρισθεί ως "γήπεδο προς οικοδόμηση", κατά την έννοια της έκτης οδηγίας, μόνο αν έχουν εκτελεσθεί σ' αυτό ιδιαίτερα έργα διαρρυθμίσεως.

15 Ο δήμος του Emmen θεωρεί ότι ο όρος διαρρυθμισμένο ακίνητο, τον οποίο χρησιμοποιεί η ολλανδική νομοθεσία, πρέπει να ερμηνεύεται σε αντιστοιχία με τον όρο "διαρρυθμισμένη έκταση γης" του άρθρου 4, παράγραφος 3, στοιχείο β', της έκτης οδηγίας. Όμως, η τελευταία αυτή έννοια καλύπτει μόνον τα γήπεδα που προορίζονται να χρησιμοποιηθούν προς ανέγερση κτιρίου και στα οποία έχουν γίνει, προς τον σκοπό αυτό, ουσιώδεις διαρρυθμίσεις.

16 Η Ολλανδική Κυβέρνηση υπογραμμίζει ότι ο προσδιορισμός του περιεχομένου της εννοίας των γηπέδων προς οικοδόμηση υπάγεται στην αρμοδιότητα των κρατών μελών. Επομένως, η έννοια του διαρρυθμισμένου ακινήτου στη νομοθεσία των Κάτω Χωρών έχει αυτοτελή σημασία και δεν πρέπει να ερμηνεύεται σε συνάρτηση με τον όρο "διαρρυθμισμένη έκταση γης" της έκτης οδηγίας.

17 Η Επιτροπή ισχυρίζεται ότι η φορολόγηση των παραδόσεων γηπέδων προς οικοδόμηση συνιστά εξαίρεση από την απαλλαγή που προβλέπεται όσον αφορά τις μεταβιβάσεις μη οικοδομημένων ακινήτων. Έτσι, οι εν λόγω παραδόσεις υπάγονται στο σύστημα της γενικής ρυθμίσεως της έκτης οδηγίας, σκοπός της οποίας είναι η φορολόγηση όλων των υποκείμενων στον φόρο πράξεων, εκτός των ρητά προβλεπόμενων εξαιρέσεων. Υπό τις συνθήκες αυτές, ναι μεν η έκτη οδηγία αναθέτει στα κράτη μέλη τη φροντίδα να προσδιορίσουν το περιεχόμενο του όρου "γήπεδο προς οικοδόμηση", αυτά όμως δεν μπορούν να τον ερμηνεύουν περιοριστικά. Κατά την Επιτροπή, η οικονομία της εννοίας αυτής επιβάλλει στα κράτη μέλη να θεωρούν ως γήπεδα προς οικοδόμηση όχι μόνον τα ήδη διαρρυθμισμένα γήπεδα αλλά και το σύνολο των γηπέδων που είναι δυνατό να οικοδομηθούν, δεδομένου ότι επαφίεται στα κράτη να καθορίζουν τα κριτήρια βάσει των οποίων ένα γήπεδο προσλαμβάνει αυτόν τον χαρακτήρα.

18 Η απάντηση την οποία προτείνει η Επιτροπή, καθώς και, σε ορισμένο βαθμό, ο δήμος του Emmen, ισοδυναμεί κατ' ουσίαν με πρόταση ενός κοινοτικού προσδιορισμού του περιεχομένου της εννοίας του γηπέδου προς οικοδόμηση, οπότε στα κράτη μέλη θα επαφίεται μόνο ο καθορισμός των σχετικών προϋποθέσεων εφαρμογής.

19 Πρέπει να σημειωθεί, καταρχάς, ότι, κατά την εισαγωγική διατύπωση του άρθρου 13, Β, της έκτης οδηγίας, ναι μεν τα κράτη μέλη ορίζουν τις προϋποθέσεις των φοροαπαλλαγών ώστε να εξασφαλίζεται η ορθή και απλή εφαρμογή τους και να αποτρέπεται κάθε ενδεχόμενη φοροδιαφυγή, φοροαποφυγή και κατάχρηση, οι προϋποθέσεις αυτές όμως δεν μπορούν να αφορούν το περιεχόμενο των προβλεπόμενων απαλλαγών (βλ. αποφάσεις της 19ης Ιανουαρίου 1982, 8/81, Becker, Συλλογή 1982, σ. 53, σκέψη 32, και της 13ης Ιουλίου 1989, 173/88, Hendriksen, Συλλογή 1989, σ. 2763, σκέψη 20).

20 Εν προκειμένω, όπως ορθά υπογράμμισε η Ολλανδική Κυβέρνηση, το άρθρο 4, παράγραφος 3, στοιχείο β', της έκτης οδηγίας παραπέμπει ρητά στους εκ μέρους των κρατών μελών ορισμούς των γηπέδων προς οικοδόμηση. Από αυτό προκύπτει ότι εναπόκειται στα κράτη μέλη να προσδιορίζουν ποια γήπεδα πρέπει να θεωρούνται ως γήπεδα προς οικοδόμηση, τόσο για την εφαρμογή της διατάξεως αυτής όσο και για εκείνη του άρθρου 13, Β, στοιχείο η', λαμβανομένης υπόψη της σχετικής παραπομπής που περιλαμβάνει το άρθρο αυτό.

21 Η ερμηνεία αυτή επιρρωννύεται επίσης από το γεγονός ότι η αρχική πρόταση, όπως και η τροποποιημένη πρόταση της έκτης οδηγίας που υπέβαλε η Επιτροπή περιελάμβαναν κοινό ορισμό των γηπέδων προς οικοδόμηση. Εντούτοις, το Συμβούλιο δεν δέχθηκε καμία από αυτές τις προτάσεις, παραπέμποντας τελικά στους προβλεπόμενους από τα κράτη μέλη ορισμούς.

22 'Αλλωστε, πρέπει να υπομνησθεί ότι το Δικαστήριο έχει ήδη κρίνει ότι, όταν ο κοινοτικός νομοθέτης παραπέμπει έμμεσα, με κανονισμό, σε εθνικές πρακτικές, δεν εναπόκειται σ' αυτό να δώσει έναν ενιαίο κοινοτικό ορισμό των χρησιμοποιούμενων όρων (βλ. επ' αυτού την απόφαση της 18ης Ιανουαρίου 1984, 327/82, Ekro, Συλλογή 1984, σ. 107, σκέψη 14).

23 Η Επιτροπή φρονεί, ωστόσο, ότι η μνεία, στο άρθρο 4, παράγραφος 3, στοιχείο β', των ακάλυπτων εκτάσεων γης παράλληλα με τις διαρρυθμισμένες εκτάσεις γης σημαίνει ότι ο κοινοτικός νομοθέτης θέλησε να θέσει ορισμένα όρια στον ορισμό του γηπέδου προς οικοδόμηση, με βάση τα οποία στην έννοια αυτή πρέπει να περιλαμβάνονται οπωσδήποτε και γήπεδα επί των οποίων δεν έχει εκτελεστεί καμία εργασία διαρρυθμίσεως.

24 Κατά το άρθρο 4, παράγραφος 3, στοιχείο β', της έκτης οδηγίας, "ως γήπεδο προς οικοδόμηση νοείται η ακάλυπτη ή διαρρυθμισμένη έκταση γης, όπως ορίζεται από τα κράτη μέλη". Από τη χρήση του διαζευκτικού συνδέσμου "ή" προκύπτει ότι η διάταξη αυτή δεν θίγει το ζήτημα των εργασιών που ενδεχομένως έχουν εκτελεστεί επί των οικείων εκτάσεων γης. Έτσι, η έκφραση αυτή αφορά τις εκτάσεις γης, διαρρυθμισμένες ή όχι, τις οποίες τα κράτη μέλη θεωρούν ως γήπεδα τα οποία προορίζονται προς οικοδόμηση. Η ερμηνεία αυτή απορρέει από το ολλανδικό κείμενο της έκτης οδηγίας, στο οποίο χρησιμοποιείται η έκφραση "als zodanig omschreven al dan niet bouwrijp gemaakte terreinen", καθώς και από το δανικό, ιταλικό και πορτογαλικό κείμενο, στα οποία οι όροι "ακάλυπτη ή διαρρυθμισμένη" παρατίθενται μεταξύ κομμάτων, ενώ από το σχετικό κείμενο στις άλλες γλώσσες δεν προκύπτουν στοιχεία περί του αντιθέτου.

25 Τέλος, ναι μεν κατά πάγια νομολογία οι απαλλαγές που προβλέπονται από το άρθρο 13 της έκτης οδηγίας αποτελούν αυτοτελείς έννοιες κοινοτικού δικαίου (βλ. απόφαση της 11ης Αυγούστου 1995, C-453/93, Bulthuis-Griffioen, Συλλογή 1995, σ. I-2341, σκέψη 18) και, συνεπώς, τα κράτη μέλη δεν μπορούν να μεταβάλλουν το περιεχόμενό τους, ιδίως όταν καθορίζουν τις προϋποθέσεις εφαρμογής τους, δεν συμβαίνει όμως κάτι τέτοιο όταν το Συμβούλιο ανέθεσε το έργο του προσδιορισμού του περιεχομένου ορισμένων όρων σχετικά με φοροαπαλλαγή στα κράτη αυτά, υπό την επιφύλαξη ότι τα κράτη μέλη οφείλουν να τηρούν τον σκοπό τον οποίο επιδιώκει το άρθρο 13, Β, στοιχείο η', της έκτης οδηγίας, ο οποίος είναι η απαλλαγή από τον φόρο μόνον των παραδόσεων μη οικοδομημένων γηπέδων μη προοριζόμενων προς ανέγερση οικοδομής.

26 Από το σύνολο των ανωτέρω σκέψεων προκύπτει ότι εναπόκειται στα κράτη μέλη να προσδιορίζουν το περιεχόμενο του όρου "γήπεδο προς οικοδόμηση" κατά την έννοια των διατάξεων των άρθρων 13, Β, στοιχείο η', και 4, παράγραφος 3, στοιχείο β', της έκτης οδηγίας. Κατά συνέπεια, δεν εναπόκειται στο Δικαστήριο να ορίσει σε ποιο βαθμο πρέπει να έχει διαρρυθμιστεί ένα μη οικοδομημένο γήπεδο για να θεωρηθεί ως γήπεδο προς οικοδόμηση κατά την έννοια της οδηγίας αυτής.

Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα

Επί των δικαστικών εξόδων

27 Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκε η Ολλανδική Κυβέρνηση και η Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, οι οποίες κατέθεσαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, δεν αποδίδονται. Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, σ' αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων.

Διατακτικό

Για τους λόγους αυτούς,

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (πέμπτο τμήμα)

κρίνοντας επί των ερωτημάτων που του υπέβαλε με διάταξη της 14ης Δεκεμβρίου 1993 το Gerechtshof te Leeuwarden, αποφαίνεται:

Εναπόκειται στα κράτη μέλη να προσδιορίζουν το περιεχόμενο του όρου "γήπεδο προς οικοδόμηση" κατά την έννοια των διατάξεων των άρθρων 13, Β, στοιχείο η', και 4, παράγραφος 3, στοιχείο β', της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών * Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση. Κατά συνέπεια, δεν εναπόκειται στο Δικαστήριο να ορίσει σε ποιο βαθμο πρέπει να έχει διαρρυθμιστεί ένα μη οικοδομημένο γήπεδο για να θεωρηθεί ως γήπεδο προς οικοδόμηση κατά την έννοια της οδηγίας αυτής.