Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα Tesauro της 16ης Δεκεμβρίου 1997. - Imperial Chemical Industries plc (ICI) κατά Kenneth Hall Colmer (Her Majesty's Inspector of Taxes). - Αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως: House of Lords - Ηνωμένο Βασίλειο. - Δικαίωμα εγκαταστάσεως - Φόρος εταιριών - Μεταφορά από μια εταιρία σε άλλη, εντός του ίδιου ομίλου, του δικαιώματος μειώσεως του φόρου λόγω εμπορικών ζημιών - Προϋπόθεση σχετικά με την έδρα των εταριών που αποτελούν τον όμιλο - Δυσμενείς διακρίσεις λόγω της έδρας - Υποχρεώσεις του εθνικού δικαστηρίου. - Υπόθεση C-264/96.



Συλλογή της Νομολογίας του Δικαστηρίου 1998 σελίδα I-04695



Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα

1 Στην παρούσα διαδικασία, το κύριο ζήτημα αφορά την συμφωνία προς το άρθρο 52 της Συνθήκης ΕΚ εθνικής νομοθεσίας κράτους μέλους η οποία χορηγεί μια συγκεκριμένη μείωση φόρου σε εταιρίες που μετέχουν σε consortium το οποίο ελέγχει μια εταιρία holding μόνον όταν το μεγαλύτερο μέρος των θυγατρικών της τελευταίας αυτής εταιρίας εδρεύει στην ημεδαπή, καθώς και, σε περίπτωση ασυμβιβάστου προς το άρθρο αυτό, την ύπαρξη και την έκταση της υποχρεώσεως του εθνικού δικαστηρίου να ερμηνεύσει το δίκαιό του σε συμφωνία με το κοινοτικό δίκαιο, υποχρέωση η οποία απορρέει από το άρθρο 5 της Συνθήκης. Αιτούν δικαστήριο είναι το House of Lords και σχετική νομοθεσία είναι η του Ηνωμένου Βασιλείου.

Το εθνικό κανονιστικό πλαίσιο

2 Η εφαρμοστέα εν προκειμένω νομοθεσία περιλαμβάνεται στα άρθρα 258 έως 264 του Income and Corporation Taxes Act 1970 (νόμου του 1970 περί του φόρου εισοδήματος και του φόρου εταιριών, στο εξής: νόμος), που αντικαταστάθηκαν στη συνέχεια από ανάλογες διατάξεις του Income and Corporation Taxes Act 1988.

Οι διατάξεις αυτές διέπουν, μεταξύ άλλων, τη «φορολογική ελάφρυνση εντός του ομίλου» («consortium relief») (1). Πρόκειται στην ουσία για τη δυνατότητα που παρέχεται σε εταιρία ανήκουσα σε consortium να συνυπολογίζει στα κέρδη της τις ζημίες θυγατρικών τις οποίες ελέγχει μέσω εταιρίας holding. Κατ' εφαρμογήν της εν λόγω νομοθεσίας, επομένως, η αποτελούσα μέλος του consortium εταιρία μπορεί να αφαιρεί από το ενεργητικό της τις ζημίες μιας θυγατρικής κατ' αναλογία προς τη συμμετοχή της στο κεφάλαιο της εν λόγω θυγατρικής, όσον αφορά τον υπολογισμό του καταβλητέου φόρου. Οι λόγοι αυτής της νομοθετικής ρυθμίσεως εκτέθηκαν κατά την ενώπιον του Δικαστηρίου διαδικασία. Ωστόσο, δεν είναι αναγκαίο να εξεταστούν εδώ παρά μόνον προς εξακρίβωση του αν οι εθνικές διατάξεις συνεπάγονται αντίθετο προς το άρθρο 52 περιορισμό της ελευθερίας εγκαταστάσεως και, σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως, προς εξακρίβωση του αν μπορεί να δικαιολογηθεί ένας τέτοιος περιορισμός.

3 Ειδικότερα, δυνάμει του άρθρου 258, παράγραφος 1, του νόμου, η μείωση του φόρου «λόγω εμπορικών ζημιών», την οποία μπορούν να ζητήσουν οι εταιρίες, μπορεί να παραχωρηθεί από εταιρία η οποία είναι μέλος ομίλου («μεταφέρουσα εταιρία») σε άλλη εταιρία του ίδιου ομίλου («αιτούσα εταιρία»). Η επόμενη παράγραφος (παράγραφος 2) του ίδιου άρθρου επεκτείνει τη δυνατότητα πραγματοποιήσεως του προαναφερθέντος συνυπολογισμού στην περίπτωση υπάρξεως consortium. Η δυνατότητα αυτή υφίσταται, για παράδειγμα, αν οι ενδιαφερόμενες εταιρίες είναι μέλη του consortium και μια απ' αυτές είναι εταιρία ελεγχόμενη από εταιρία holding, την οποία ελέγχει με τη σειρά του το consortium (2). Δυνάμει του άρθρου 259, παράγραφοι 1 και 8, στοιχείο a, του νόμου, σε περίπτωση που η αιτούσα τη μείωση του φόρου εταιρία υπάγεται σε consortium, μπορεί να συνυπολογίσει μόνο το ποσοστό εκείνο των ζημιών της μεταφέρουσας εταιρίας το οποίο αντιστοιχεί στη συμμετοχή της στο consortium.

Η δυνατότητα χορηγήσεως του «consortium relief» εξαρτάται, επιπλέον, από την προϋπόθεση ότι η ανήκουσα στο consortium εταιρία πρέπει να είναι εταιρία holding, όπως αυτή ορίζεται στο άρθρο 258, παράγραφος 5, στοιχείο b, του νόμου, δηλαδή «εταιρία η δραστηριότητα της οποίας συνίσταται αποκλειστικά ή κυρίως στην κατοχή μετοχών ή αξιογράφων εταιριών οι οποίες είναι εμπορικές εταιρίες και θυγατρικές της κατά 90 %».

4 Τέλος, το άρθρο 258, παράγραφος 7, ορίζει ότι «στο παρόν άρθρο και στα επόμενα άρθρα του παρόντος κεφαλαίου, ο όρος "εταιρία" αφορά μόνο νομικά πρόσωπα εδρεύοντα στο Ηνωμένο Βασίλειο». Η ερμηνεία και η εφαρμογή αυτής της τελευταίας διατάξεως αποτέλεσαν την αφορμή για την παρούσα διαδικασία.

Τα πραγματικά περιστατικά και τα προδικαστικά ερωτήματα

5 Στις 17 Μαου 1984 συστάθηκε η εταιρία Coopers Animal Health (Holdings) Ltd (στο εξής: Holdings), οι μετοχές της οποίας ανήκουν σε consortium το οποίο αποτελούν οι εταιρίες Wellcome Foundation Ltd και Imperial Chemical Industries plc (στο εξής: ICI). Η πρώτη κατέχει το 51 % του κεφαλαίου της Holdings και η δεύτερη το 49 %. Η δραστηριότητα της Holdings συνίσταται αποκλειστικά στην κατοχή μετοχών θυγατρικών («subsidiaries»), οι οποίες ανέρχονται σε 23. Μεταξύ αυτών, 4 μόνο εδρεύουν στο Ηνωμένο Βασίλειο, ενώ 6 εδρεύουν σε άλλα κράτη μέλη και οι λοιπές 13 σε τρίτες χώρες.

6 Μια από τις εδρεύουσες στο Ηνωμένο Βασίλειο εταιρίες που ελέγχει η Holdings είναι η Coopers Animal Health (στο εξής: CAH), εταιρία η οποία υπέστη σημαντικές ζημίες, ιδίως στις χρήσεις 1985, 1986 και 1987. Κατά συνέπεια, η ICI ζήτησε από τις φορολογικές αρχές τη μείωση του φόρου που προβλέπει το άρθρο 258 του Income and Corporation Taxes Act, συνυπολογιζομένων των ζημιών της CAH, σε ποσοστό αντίστοιχο προς τη συμμετοχή της στο κεφάλαιο της Holdings (49 %).

Οι φορολογικές αρχές αρνήθηκαν την ως άνω μείωση. Ισχυρίστηκαν ότι, αν και όλες οι ενδιαφερόμενες εταιρίες (ICI, Holdings και CAH) είναι εγκατεστημένες στο Ηνωμένο Βασίλειο, το μεγαλύτερο μέρος των ελεγχόμενων από τη Holdings εταιριών εδρεύουν σε τρίτες χώρες. Λαμβανομένης υπόψη της διατάξεως του άρθρου 258, παράγραφος 7, του νόμου, το γεγονός αυτό σημαίνει ότι η Holdings δεν μπορεί να πληροί τις απαιτούμενες προϋποθέσεις για να θεωρηθεί ως «εταιρία holding» και, επομένως, για να μπορεί να ζητήσει τη σχετική μείωση του φόρου.

7 Η ICI προσέβαλε δικαστικώς την ερμηνεία αυτή. Τόσο το High Court όσο και το Court of Appeal τη δικαίωσαν, ερμηνεύοντας την σχετική νομοθεσία - ιδίως δε το άρθρο 258, παράγραφος 7 - διαφορετικά απ' ό,τι οι φορολογικές αρχές. Εν ολίγοις, οι δικαστές του πρωτοβάθμιου και του δευτεροβάθμιου δικαστηρίου έκριναν ότι οι φορολογικές αρχές δεν μπορούν να αρνηθούν τη μείωση του φόρου αν τόσο η μεταφέρουσα όσο και η αιτούσα εταιρία εδρεύουν στο Ηνωμένο Βασίλειο, όπως συμβαίνει στην υπό κρίση υπόθεση. Επομένως, ο χρησιμοποιούμενος στο πρώτο μέρος της παραγράφου 7 όρος «εταιρία» δεν έχει την ίδια έννοια όλες τις φορές που αυτός απαντάται στο κείμενο του άρθρου 258 (οπότε θα έπρεπε να λαμβάνεται υπόψη και όσον αφορά την εταιρία holding και τις θυγατρικές της)· με τη χρησιμοποίηση του όρου αυτού απλώς διευκρινίζεται σε ποιες εταιρίες μπορεί να χορηγείται η προβλεπόμενη από τη διάταξη αυτή μείωση του φόρου. Βάσει της ερμηνείας αυτής, επομένως, οι φορολογικές αρχές δεν μπορούν να αρνηθούν τη μείωση του φόρου σε εδρεύουσες στο Ηνωμένο Βασίλειο εταιρίες για τις ζημίες των εταιριών τις οποίες ελέγχουν και οι οποίες εδρεύουν επίσης στη χώρα αυτή.

8 Εντούτοις, το House of Lords, δικάζον ως ακυρωτικό δικαστήριο, κατόπιν ασκήσεως αναιρέσεως εκ μέρους των φορολογικών αρχών, έκρινε ορθή την εκ μέρους των αρχών αυτών ερμηνεία και, κατά συνέπεια, δέχθηκε, βασιζόμενο αποκλειστικά στο εσωτερικό δίκαιο, ότι δεν μπορεί να χορηγηθεί στην ICI η ζητούμενη μείωση του φόρου.

Ωστόσο, η ICI προέβαλε ενώπιον του House of Lords ένα νέο ισχυρισμό, στηριζόμενο στο κοινοτικό δίκαιο, βάλλοντας κατά της αρνήσεως των φορολογικών αρχών. Εν ολίγοις, η ICI υποστήριξε ότι η επίμαχη νομοθετική ρύθμιση - ή, τουλάχιστον, η εκ μέρους των φορολογικών αρχών ερμηνεία της - αντιβαίνει προς τα άρθρα 52 και 58 της Συνθήκης ΕΚ, διότι, θέτοντας ως προϋπόθεση ότι η πλειοψηφία των ελεγχόμενων από τη Holdings εταιριών πρέπει να εδρεύει στο Ηνωμένο Βασίλειο, επιβάλλει περιορισμό (έστω και έμμεσο) στην ελευθερία εγκαταστάσεως της ICI και, ειδικότερα, στο δικαίωμά της να μετέχει, μέσω εταιρίας holding, στο μετοχικό κεφάλαιο θυγατρικών εγκατεστημένων σε άλλο κράτος μέλος. Εν πάση περιπτώσει, κατά την ICI, όταν υφίστανται δύο δυνατές ερμηνείες των εφαρμοστέων διατάξεων - δηλαδή εκείνη την οποία ακολούθησαν οι δικαστές του πρώτου και του δεύτερου βαθμού και εκείνη των φορολογικών αρχών -, το άρθρο 5 της Συνθήκης επιβάλλει στο εθνικό δικαστήριο να προτιμά την πρώτη, εφόσον αυτή παρέχει τη δυνατότητα αποφυγής κάθε συγκρούσεως, έστω και εν δυνάμει, με το κοινοτικό δίκαιο.

9 Εκτιμώντας ότι η λύση της εκκρεμούς ενώπιόν του διαφοράς απαιτεί ερμηνεία των κοινοτικών κανόνων που υπενθύμισα, το House of Lords υπέβαλε στο Δικαστήριο τα δύο ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:

«1) Σε περίπτωση στην οποία:

i) μια εταιρία (εταιρία Α) εδρεύει σ' ένα κράτος μέλος της Ευρωπαϋκής Ενώσεως,

ii) η εταιρία Α αποτελεί μέλος consortium (συμπράξεως εταιριών) μαζί με μια άλλη εταιρία (εταιρία Β), η οποία επίσης εδρεύει σ' αυτό το κράτος μέλος,

iii) οι εταιρίες Α και Β κατέχουν από κοινού μια εταιρία holding (εταιρία Γ), που επίσης εδρεύει σ' αυτό το κράτος μέλος,

iv) η εταιρία Γ έχει ορισμένες θυγατρικές εμπορικές εταιρίες, οι οποίες εδρεύουν είτε σ' αυτό το κράτος μέλος, είτε σε κράτη μέλη της Ευρωπαϋκής Ενώσεως, είτε σε άλλα μέρη του κόσμου, και

v) η εταιρία Α στερείται του δικαιώματος να ζητήσει μείωση των φορολογικών υποχρεώσεών της σε συνάρτηση με τις ζημίες που είχε μια (επίσης εδρεύουσα σ' αυτό το κράτος μέλος) θυγατρική της εταιρίας Γ, διότι η εθνική νομοθεσία, ερμηνευόμενη στο πλαίσιο του εθνικού δικαίου, θέτει ως προϋπόθεση ότι οι δραστηριότητες της εταιρίας Γ πρέπει να αφορούν αποκλειστικά ή κυρίως την κατοχή μετοχών θυγατρικών εταιριών οι οποίες εδρεύουν σ' αυτό το κράτος μέλος,

αποτελεί η προϋπόθεση που διαλαμβάνεται στο στοιχείο v περιορισμό της βάσει του άρθρου 52 της Συνθήκης ΕΚ ελευθερίας εγκαταστάσεως; Αν ναι, δικαιολογείται ωστόσο μια τέτοια μεταχείριση βάσει του κοινοτικού δικαίου;

2) Αν η προϋπόθεση που διαλαμβάνεται στο στοιχείο v αποτελεί αδικαιολόγητο περιορισμό κατά το κοινοτικό δίκαιο, επιβάλλει το άρθρο 5 της Συνθήκης ΕΚ στα εθνικά δικαστήρια να ερμηνεύουν τη σχετική εθνική νομοθεσία, στο μέτρο του δυνατού, έτσι ώστε να συμφωνεί προς το κοινοτικό δίκαιο, έστω κι αν ούτε η εταιρία Α ούτε η εταιρία Β ούτε η εταιρία Γ επικαλείται δικαιώματα βάσει του κοινοτικού δικαίου και έστω και αν η ερμηνεία του εθνικού δικαίου που θα ήταν σύμφωνη προς το κοινοτικό δίκαιο έχει ως αποτέλεσμα τη φορολογική ελάφρυνση σε περιπτώσεις που δραστηριότητες της εταιρίας Γ είναι κυρίως η κατοχή μετοχών θυγατρικών εταιριών που είναι εγκατεστημένες εκτός της Κοινότητας ή του Ευρωπαϋκού Οικονομικού Ξώρου; υΗ έχει το άρθρο 5 ως αποτέλεσμα μόνον ότι η εθνική νομοθεσία, παρά την ερμηνεία της, εφαρμόζεται υπό την επιφύλαξη των επιταγών του κοινοτικού δικαίου οσάκις ανακύπτει σχετικό ζήτημα;»

Το πρώτο προδικαστικό ερώτημα

10 Με το πρώτο προδικαστικό ερώτημα το εθνικό δικαστήριο ερωτά το Δικαστήριο αν το άρθρο 52 της Συνθήκης εμποδίζει την εφαρμογή νομοθεσίας όπως αυτή την οποία περιέγραψα ανωτέρω. Ειδικότερα, δεχόμενο την ερμηνεία των φορολογικών αρχών, το αιτούν δικαστήριο ερωτά αν η προϋπόθεση από την οποία εξαρτάται η χορήγηση της μειώσεως του φόρου, δηλαδή το γεγονός ότι απαιτείται να εδρεύει στο Ηνωμένο Βασίλειο η πλειοψηφία των θυγατρικών της εταιρίας holding, συνεπάγεται αδικαιολόγητο περιορισμό της ελευθερίας εγκαταστάσεως την οποία εγγυάται το άρθρο 52.

- Επί της λυσιτέλειας του ερωτήματος

11 Καταρχάς, υπενθυμίζω ότι, κατά τη διάρκεια της διαδικασίας, εκφράστηκαν αμφιβολίες όσον αφορά τη λυσιτέλεια του ερωτήματος αυτού για τη λύση της διαφοράς της κύριας δίκης.

Ειδικότερα, η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου υποστήριξε ότι, έστω και αν γινόταν δεκτό ότι η επίδικη νομοθεσία συνεπάγεται περιορισμό της ελευθερίας εγκαταστάσεως ο οποίος είναι ασυμβίβαστος με την ορθή ερμηνεία του άρθρου 52, τούτο δεν θα ασκούσε καμία επιρροή στη λύση της διαφοράς της κύριας δίκης. Πράγματι, η προβλεπόμενη από τον νόμο μείωση του φόρου δεν θα μπορούσε, εν πάση περιπτώσει, να χορηγηθεί στην ICI, καθόσον η πλειοψηφία των ελεγχόμενων από τη Holdings εταιριών, ήτοι 13 επί συνόλου 23, εδρεύει όχι σε άλλα κράτη μέλη αλλά σε τρίτες χώρες.

12 Η Επιτροπή έχει διαφορετική άποψη: λαμβάνοντας ως βάση την αρχή ότι το Δικαστήριο αρνείται μόνο σε εξαιρετικές περιπτώσεις να απαντά στα ερωτήματα που υποβάλλονται βάσει του άρθρου 177, υπογραμμίζει το γεγονός ότι το ίδιο το House of Lords αναγνώρισε, υπό το φως του άρθρου 258, παράγραφος 5, ότι το «ποσοτικό» κριτήριο δεν είναι το μόνον δυνάμενο θεωρητικά να χρησιμοποιηθεί για την εκτίμηση της δραστηριότητας της εταιρίας Holdings, δεδομένου ότι μπορούν να ληφθούν υπόψη διαφορετικές παράμετροι, για παράδειγμα ο κύκλος εργασιών των ελεγχόμενων εταιριών. Πράγματι, κατά την Επιτροπή, δεν υφίσταται μία μόνο ερμηνεία της αναφοράς στην οποία προβαίνει η παράγραφος 5, στοιχείο b, του άρθρου 258, σε συνδυασμό με την παράγραφο 7, σε δραστηριότητα που συνίσταται «αποκλειστικά ή κυρίως» στην κατοχή μετοχών ή χρεωγράφων εμπορικών εταιριών που εδρεύουν στο Ηνωμένο Βασίλειο. Εν πάση περιπτώσει, εναπόκεται στο εθνικό δικαστήριο να αποφασίσει ποια παράμετρο θα χρησιμοποιήσει, ενώ το Δικαστήριο οφείλει να του παράσχει όλα τα χρήσιμα για τη λύση της διαφοράς στοιχεία.

13 Επί του σημείου αυτού παρατηρώ, καταρχάς, ότι, κατά πάγια νομολογία, στο εθνικό δικαστήριο εναπόκεται καταρχήν να εκτιμά τη λυσιτέλεια και το σκόπιμο της υποβολής προδικαστικών ερωτημάτων. Το δικαστήριο αυτό, δεδομένου ότι έχει άμεση γνώση των σημαντικών παραγματικών περιστατικών και νομικών στοιχείων, βρίσκεται σε καλύτερη θέση για να κρίνει το κρίσιμο των ζητημάτων κοινοτικού δικαίου που θέτει η ενώπιόν του διαφορά (3). Επομένως, καταρχήν το Δικαστήριο είναι υποχρεωμένο να απαντήσει, εκτός αν πρόκειται για καθαρά υποθετικά ερωτήματα ή αν είναι πρόδηλον ότι η ερμηνεία ή η εκτίμηση του κύρους κοινοτικής διατάξεως δεν έχουν καμία σχέση με την πραγματικότητα ή το αντικείμενο της υποθέσεως (4).

14 Ναι μεν έχω κάποιες αμφιβολίες για το αν η λύση της εκκρεμούς ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου διαφοράς απαιτεί πράγματι ερμηνεία του άρθρου 52, πιστεύω όμως ότι η προκειμένη υπόθεση δεν περιλαμβάνεται μεταξύ των όλως εξαιρετικών περιπτώσεων που προανέφερα. Ειδικότερα, νομίζω ότι δεν πληρούνται οι προϋποθέσεις βάσει των οποίων το Δικαστήριο έχει θεωρήσει μέχρι σήμερα προδικαστικό ερώτημα ως προδήλως αλυσιτελές για τη λύση της διαφοράς της κύριας δίκης. Πράγματι, από το κείμενο της διατάξεως του αιτούντος δικαστηρίου προκύπτει ότι, όπως προανέφερα, εξακολουθεί να είναι ανοικτό το ζήτημα της ερμηνείας του άρθρου 258, παράγραφος 5, του νόμου. Πράγματι, η ερμηνεία του άρθρου 52 θα μπορούσε να αποδειχθεί άσκοπη μόνο στην περίπτωση κατά την οποία η μείωση του φόρου χορηγείται βάσει ποσοτικού κριτηρίου, στηριζόμενου στον τόπο όπου εδρεύουν οι ελεγχόμενες εταιρίες, καθόσον η πλειοψηφία των εν λόγω εταιριών είναι εγκατεστημένη σε τρίτες χώρες. Αντιθέτως, η λύση θα είναι διαφορετική αν το αιτούν δικαστήριο επιλέξει να χρησιμοποιήσει το κριτήριο του κύκλου εργασιών ή άλλα εναλλακτικά κριτήρια, όπως προκύπτει από τη διάταξή του. Όντως, στην περίπτωση αυτή θα ήταν χρήσιμη η εκτίμηση της συμφωνίας της εν λόγω νομοθεσίας προς το άρθρο 52 της Συνθήκης για να μπορέσει το εθνικό δικαστήριο να αποφανθεί αν η εταιρία ICI δικαιούται ή όχι μείωση του φόρου, για παράδειγμα αν αποδειχθεί, βάσει των στοιχείων που διαθέτουμε, ότι το κύριο μέρος του κύκλου εργασιών των ελεγχόμενων εταιριών πραγματοποιείται από εκείνες που εδρεύουν εντός της Κοινότητας.

Κατά συνέπεια, εφόσον υφίσταται το ενδεχόμενο, όσον αφορά την εκτίμηση της δραστηριότητας της εταιρίας holding, να μπορεί να ερμηνευθεί η εθνική νομοθεσία κατά τρόπον ώστε να λαμβάνονται υπόψη άλλα κριτήρια εκτός από το ποσοτικό, θεωρώ ότι είναι χρήσιμο να δοθεί απάντηση στο πρώτο ερώτημα του εθνικού δικαστηρίου.

- Επί της ουσίας

15 Υπενθυμίζω, καταρχάς, όπως επανειλημμένα έχει διευκρινίσει το ίδιο το Δικαστήριο, ότι, «καίτοι ο τομέας των αμέσων φόρων ανήκει στην αρμοδιότητα των κρατών μελών, τα κράτη αυτά ωστόσο οφείλουν να ασκούν τις σχετικές αρμοδιότητές τους τηρώντας το κοινοτικό δίκαιο» (5). Κατά συνέπεια, στον τομέα των αμέσων φόρων, δεν μπορούν να λαμβάνουν χωρίς ειδική αιτιολογία μέτρα παρεμποδίζοντα την ελεύθερη κυκλοφορία των φυσικών ή νομικών προσώπων που ασκούν ανεξάρτητη δραστηριότητα (6). Παρέλκει να υπενθυμίσω ότι μια φορολογική μεταχείριση που εισάγει δυσμενείς διακρίσεις ή, εν πάση περιπτώσει, παρεμποδίζει ή περιορίζει την άσκηση του δικαιώματος εγκαταστάσεως εμπίπτει χωρίς καμία αμφιβολία στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 52 (7).

Επομένως, όσον αφορά την υπόθεση που μας απασχολεί, πρέπει να εξακριβωθεί αν το άρθρο 52 της Συνθήκης εμποδίζει την εφαρμογή της προϋποθέσεως που θέτει η εν λόγω νομοθεσία σχετικά με τη χορήγηση του «consortium relief», δηλαδή της προϋποθέσεως ότι η εταιρία holding πρέπει να ασκεί δραστηριότητα συνιστάμενη, αποκλειστικά ή κυρίως, στην κατοχή μετοχών εταιριών που εδρεύουν στο Ηνωμένο Βασίλειο.

16 Η προϋπόθεση που επιτάσσει η πλειοψηφία των ελεγχόμενων εταιριών να εδρεύει στο Ηνωμένο Βασίλειο φαίνεται ήδη, εκ πρώτης όψεως, ως περιορισμός της ελευθερίας εγκαταστάσεως απαγορευόμενος από το άρθρο 52, πρώτο εδάφιο. Πράγματι, η εφαρμογή της προϋποθέσεως αυτής αποκλείει τη χορήγηση μειώσεως του φόρου σε όλες τις περιπτώσεις στις οποίες η δραστηριότητα της εταιρίας holding συνίσταται αποκλειστικά ή κυρίως στην κατοχή μετοχών εταιριών που εδρεύουν εκτός του Ηνωμένου Βασιλείου και, επομένως, ακόμα και αν οι τελευταίες αυτές είναι εγκατεστημένες στο έδαφος άλλων κρατών μελών. Σ' αυτή την τελευταία περίπτωση, η οποία είναι η μόνη που αφορά το κοινοτικό δίκαιο, η ως άνω νομοθεσία περιορίζει το δικαίωμα των βρετανικών εταιριών να δημιουργούν θυγατρικές σε άλλα κράτη μέλη ή, τουλάχιστον, τις αποθαρρύνει να το πράττουν.

17 Πιστεύω ότι δεν χωρεί καμία αμφιβολία σχετικά με το ότι η νομοθεσία αυτή επιβάλλει τέτοιο περιορισμό. Επ' αυτού, αρκεί να υπενθυμίσω την απόφαση Daily Mail (8), με την οποία το Δικαστήριο, αφού υπενθύμισε ότι «η ελευθερία εγκαταστάσεως συνιστά μια από τις θεμελιώδεις αρχές της Κοινότητας και ότι οι διατάξεις της Συνθήκης που διασφαλίζουν την ελευθερία αυτή έχουν απ' ευθείας εφαρμογή μετά τη λήξη της μεταβατικής περιόδου», δέχθηκε ότι «οι διατάξεις αυτές έχουν μεν κύριο σκοπό να εξασφαλίσουν στο κράτος μέλος υποδοχής ίση μεταχείριση προς τους ημεδαπούς, απαγορεύουν όμως και στο κράτος μέλος καταγωγής να εμποδίζει την εγκατάσταση σε άλλο κράτος μέλος ενός από τους υπηκόους του ή μιας εταιρίας που έχει συσταθεί σύμφωνα με τη νομοθεσία του και καλύπτεται από τον ορισμό του άρθρου 58» (9).

18 Εν προκειμένω, πρόκειται ακριβώς για τυπικό περιορισμό της «αποχωρήσεως από τη χώρα». Η δυσμενής φορολογική μεταχείριση καθιστά ασφαλώς λιγότερο ελκυστική για την εγκατεστημένη στο Ηνωμένο Βασίλειο εταιρία τη δημιουργία θυγατρικών σε άλλα κράτη. Επαναλαμβάνω ότι η βρετανική ρύθμιση, στον βαθμό που αφορά τις ελεγχόμενες εταιρίες που εδρεύουν σε άλλα κράτη μέλη, συνεπάγεται περιορισμό της ελευθερίας εγκαταστάσεως την οποία εγγυάται το άρθρο 52 της Συνθήκης. Επιπλέον, η επίδικη νομοθετική ρύθμιση φαίνεται ότι έχει δυσμενή αποτελέσματα ειδικότερα για τις αποτελούσες μέλος consortium εταιρίες, καθόσον, εκτός της περιπτώσεως αυτής, ο συνυπολογισμός ζημιών και κερδών των ανηκουσών σε όμιλο εταιριών είναι πάντοτε δυνατός, όπως ανέφερε η Επιτροπή, χωρίς να προβληθεί σχετική αμφισβήτηση.

Επίσης, δεν μπορεί κανείς βασίμως να αντιτείνει, όπως πράττει η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου, ότι η διαφορετική μεταχείριση που στηρίζεται στον τόπο της έδρας των θυγατρικών μιας εταιρίας δεν συνεπάγεται δυσμενή διάκριση επειδή οι καταστάσεις δεν είναι συγκρίσιμες. Πράγματι, η εθνική νομοθεσία που μας απασχολεί αφορά τις εταιρίες που υπόκεινται σε φόρο στο Ηνωμένο Βασίλειο και εξαρτά τη χορήγηση του ως άνω φορολογικού πλεονεκτήματος από τον τρόπο με τον οποίο αυτές άσκησαν το δικαίωμα εγκαταστάσεώς τους (ακόμα και) εντός άλλων κρατών μελών της Κοινότητας.

19 Υπό τις συνθήκες αυτές, απομένει να εξακριβωθεί αν ο εν λόγω περιορισμός μπορεί να δικαιολογηθεί ενόψει του κοινοτικού δικαίου.

Επί του σημείου αυτού τόσο η ICI όσο και η Επιτροπή απέκλεισαν το ενδεχόμενο να πρόκειται για περιορισμό δυνάμενο να δικαιολογηθεί. Αντιθέτως, κατά το Ηνωμένο Βασίλειο, το μέτρο είναι δικαιολογημένο διότι σκοπεί στην αποφυγή του ενδεχομένου να χρησιμοποιείται η σύσταση θυγατρικών στο εξωτερικό ως εύκολο μέσον αποφυγής της φορολογήσεως εσόδων από τις αρμόδιες βρετανικές αρχές.

20 Το πρώτο δυσχερές πρόβλημα που τίθεται αφορά το αν πρέπει ή όχι να θεωρηθεί ότι ο εν λόγω περιορισμός συνεπάγεται δυσμενή διάκριση με βάση τον τόπο εγκαταστάσεως. Πράγματι, από τη λύση που θα δοθεί στο πρόβλημα αυτό απορρέουν διαφορετικές συνέπειες όσον αφορά την ενδεχόμενη δικαιολόγηση του ιδίου του περιορισμού. Κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, ένα μέτρο που εισάγει δυσμενείς διακρίσεις δεν μπορεί να θεωρηθεί σύμφωνο προς το κοινοτικό δίκαιο παρά μόνον αν εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής μιας από τις ρητά προβλεπόμενες από τη Συνθήκη παρεκκλίσεων (10). Αν αντιθέτως το εν λόγω μέτρο εφαρμόζεται αδιακρίτως στους ημεδαπούς και στους αλλοδαπούς, τα περιοριστικά της ελευθερίας εγκαταστάσεως μέτρα δικαιολογούνται εφόσον εξηγούνται από «επιτακτικούς λόγους γενικού συμφέροντος», είναι κατάλληλα για την επίτευξη του επιδιωκομένου σκοπού και δεν είναι δεσμευτικά πέραν του βαθμού που είναι αναγκαίος για την επίτευξη του σκοπού αυτού (11).

21 Για άλλη μια φορά, η απάντηση στο ερώτημα εξαρτάται από το πού πρέπει να δοθεί έμφαση. Για παράδειγμα, μπορεί να λεχθεί ότι η επίδικη νομοθεσία εισάγει διακρίσεις μεταξύ εταιριών που εδρεύουν στο Ηνωμένο Βασίλειο, ανάλογα με το αν έκαναν ή όχι χρήση της ελευθερίας εγκαταστάσεως σε άλλα κράτη μέλη, ακόμα και μέσω εταιρίας holding, το μετοχικό κεφάλαιο της οποίας ελέγχουν. Με άλλα λόγια, η διαφορετική μεταχείριση αφορά εταιρίες που εδρεύουν εντός του ίδιου κράτους μέλους και απορρέει από την επιλογή στην οποία αυτές προβαίνουν να χρησιμοποιήσουν ή όχι την εγγυημένη από το άρθρο 52 της Συνθήκης δυνατότητα δημιουργίας υποκαταστημάτων ή συστάσεως θυγατρικών σε άλλα κράτη, ακόμα και όταν πρόκειται για κράτη μέλη της Κοινότητας.

22 Ασφαλώς, ακόμα κι αν επιφυλάσσεται, κατ' εφαρμογήν του άρθρου 52 της Συνθήκης, η ίδια μεταχείριση στις εδρεύουσες εντός της κοινοτικής επικράτειας εταιρίες που ελέγχονται από εταιρία holding έναντι εκείνων που εδρεύουν στην επικράτεια του Ηνωμένου Βασιλείου, τούτο ασφαλώς δεν αποκλείει την ύπαρξη μιας άλλης δυσμενούς διακρίσεως. Πράγματι, η διάκριση αυτή υφίσταται μεταξύ των εταιριών που έκαναν χρήση του δικαιώματος εγκαταστάσεως, σε συνάρτηση με τον τρόπο χρησιμοποιήσεώς του: η μείωση του φόρου χορηγείται αν η δραστηριότητα της εταιρίας holding συνίσταται αποκλειστικά ή κυρίως στην κατοχή μετοχών εταιριών εγκατεστημένων στο έδαφος κρατών μελών· η μείωση αυτή δεν χορηγείται αν μόνο η μειοψηφία των εταιριών τις οποίες ελέγχει η εταιρία holding είναι εγκατεστημένη στο έδαφος αυτό.

Η διευκρίνιση αυτή έχει ιδιαίτερη σημασία στην παρούσα υπόθεση, στην οποία, πράγματι, ορισμένες από τις ελεγχόμενες από τη Holdings εταιρίες εδρεύουν σε άλλα εκτός του Ηνωμένου Βασιλείου κράτη μέλη. Εξάλλου, είναι προφανές ότι η εν λόγω διάκριση δεν μπορεί να αμφισβητηθεί βάσει του άρθρου 52 της Συνθήκης, καθόσον δεν υφίσταται κανένας περιορισμός της ελευθερίας εγκαταστάσεως εντός της κοινοτικής επικράτειας. Παρά την εξάλειψη της αντίθετης προς το άρθρο 52 δυσμενούς διακρίσεως βασιζομένης στον τόπο της έδρας των θυγατρικών, εντός του Ηνωμένου Βασιλείου ή άλλων κρατών μελών, η βρετανική νομοθεσία αποθαρρύνει ενδεχομένως τη σύσταση θυγατρικών σε τρίτες χώρες. Για τον λόγο ακριβώς αυτό, όπως θα έχουμε την ευκαιρία να εξακριβώσουμε στο πλαίσιο της εξετάσεως του δευτέρου προδικαστικού ερωτήματος, η ICI επικαλείται το άρθρο 5 της Συνθήκης για να μπορέσει να επιτύχει, παρ' όλ' αυτά, την προβλεπόμενη από την εθνική νομοθεσία μείωση του φόρου.

23 Ως εισάγουσα δυσμενείς διακρίσεις, η εθνική ρύθμιση είναι πρόδηλον ότι μπορεί να δικαιολογηθεί μόνον αν συντρέχουν οι εξαιρετικές περιστάσεις που προβλέπει η Συνθήκη. Αυτή είναι η άποψη της Επιτροπής, η οποία αφιερώνει μια σύντομη ανάλυση στο πρόβλημα της δικαιολογήσεως αυτής, καταλήγοντας στο ότι, εν προκειμένω, δεν έχει εφαρμογή καμία από τις παρεκκλίσεις που προβλέπει το άρθρο 56 (δημόσια τάξη, δημόσια ασφάλεια, δημόσια υγεία). Πράγματι, λόγοι καθαρά οικονομικής φύσεως, όπως η απώλεια φορολογικών εσόδων, δεν μπορούν να δικαιολογήσουν περιορισμούς που εισάγουν δυσμενείς διακρίσεις, εμπίπτοντες στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 52 της Συνθήκης (12).

24 Εξάλλου, ακόμα κι αν γίνει δεκτό ότι το επίδικο μέτρο εφαρμόζεται χωρίς διακρίσεις, με βάση το γεγονός ότι η ως άνω προϋπόθεση αφορά εταιρίες οι οποίες, εν πάση περιπτώσει, υπάγονται στη φορολογική δικαιοδοσία του Ηνωμένου Βασιλείου, τούτο ουδόλως θα μετέβαλε το αποτέλεσμα όσον αφορά το ασυμβίβαστο με τις διατάξεις περί της ελευθερίας εγκαταστάσεως. Πράγματι, θεωρώ ότι οι σχετικοί ισχυρισμοί που προβλήθηκαν προς δικαιολόγηση του μέτρου που μας απασχολεί είναι αβάσιμοι.

25 Είναι αλήθεια ότι το Δικαστήριο έχει επανειλημμένα δεχθεί ότι η ανάγκη διαφυλάξεως της συνοχής του φορολογικού συστήματος μπορεί να αποτελεί επαρκή δικαιολογία, σε σχέση με επιτακτικούς λόγους γενικού συμφέροντος, για τον περιορισμό της ελευθερίας εγκαταστάσεως (13). Ωστόσο, είναι επίσης αλήθεια ότι το εν λόγω πρόβλημα ανέκυψε, γενικά, σε σχέση με εθνικές ρυθμίσεις προβλέπουσες διαφορετική μεταχείριση των φυσικών ή νομικών προσώπων ανάλογα με το αν αυτά κατοικούν ή έχουν την έδρα τους, αντιστοίχως, σε άλλο κράτος μέλος.

Στην υπόθεση Bachmann, που αφορούσε την εφαρμογή στους κατοίκους ημεδαπής μιας εθνικής νομοθεσίας βάσει της οποίας η δυνατότητα των ενδιαφερομένων να εκπέσουν ορισμένες εισφορές εξηρτάτο από την προϋπόθεση ότι οι εισφορές έχουν καταβληθεί εντός του οικείου κράτους μέλους, το Δικαστήριο διευκρίνισε ότι ο σκοπός τον οποίο επιδίωκε η βελγική νομοθεσία συνίστατο στο να μπορεί να αντισταθμίζεται η οφειλόμενη στην έκπτωση των εισφορών ασφάλειας ζωής απώλεια φορολογικών εξόδων από τον φόρο που βαρύνει τις συντάξεις, τις προσόδους ή τα άλλα κεφάλαια που οφείλουν οι ασφαλιστές. Επομένως, η συνοχή του φορολογικού συστήματος θα ετίθετο σε κίνδυνο αν επιβαλλόταν η υποχρέωση στο Βελγικό Δημόσιο να επεκτείνει τα εν λόγω φορολογικά προνόμια στα άτομα που ασφαλίζονται σε εγκατεστημένες στο εξωτερικό εταιρίες, δεδομένης της δυσχέρειας επιβολής φόρου επί συντάξεως που καταβάλλεται στο εξωτερικό (14). Κατά συνέπεια, το Δικαστήριο, λαμβάνοντας ως βάση ότι οι εθνικές διατάξεις δεν προέβλεπαν ουσιαστικά δυσμενείς διακρίσεις, κατέληξε στο ότι αυτές δεν μπορούσαν να θεωρηθούν ασυμβίβαστες προς το άρθρο 59, καθόσον δικαιολογούνταν από λόγους γενικού συμφέροντος.

26 Επιστρέφοντας στην περίπτωση που μας απασχολεί, απομένει να εξακριβωθεί αν ο σκοπός που συνίσταται στην αποφυγή του ενδεχομένου η σύσταση θυγατρικών εκτός του Ηνωμένου Βασιλείου, και επομένως εντός άλλων χωρών της Κοινότητας, να στερεί το Βρετανικό Δημόσιο από ορισμένα έσοδα μπορεί να δικαιολογήσει τον περιορισμό της ελευθερίας εγκαταστάσεως που προκαλείται λόγω της εφαρμογής της σχετικής με το «consortium relief» νομοθεσίας.

27 Το Ηνωμένο Βασίλειο θεωρεί ότι στο ερώτημα αυτό πρέπει να δοθεί θετική απάντηση. Οι εδρεύουσες εκτός του Ηνωμένου Βασιλείου θυγατρικές ασφαλώς δεν υπόκεινται στον φόρο εντός της χώρας αυτής. Επομένως, η χορήγηση της ως άνω μειώσεως του φόρου σε συνάρτηση με τις ζημίες θυγατρικής που εδρεύει στο Ηνωμένο Βασίλειο δεν μπορεί να αντισταθμίζεται με τη φορολόγηση των κερδών των άλλων θυγατρικών, οι οποίες εδρεύουν σε άλλα κράτη. Κατά την άποψη του Ηνωμένου Βασιλείου, τούτο θα ήταν αντίθετο προς την ίδια την ratio του «consortium relief», η οποία έγκειται στην εξασφάλιση της ίδιας φορολογικής μεταχειρίσεως στις εταιρίες που μετέχουν σε consortium έναντι εκείνης που θα τους επιφυλασσόταν αν αυτές είχαν ασκήσει απευθείας τις δραστηριότητές τους μέσω joint venture.

28 Δεν κρύβω ότι έχω σοβαρές επιφυλάξεις επί του σημείου αυτού. Πράγματι, το ουσιαστικό ζήτημα δεν είναι τόσο ο σκοπός που συνίσταται στην εξασφάλιση της «συνοχής» του φορολογικού συστήματος όσο, μάλλον, και απλούστερα, η αποφυγή της μειώσεως των φορολογικών εσόδων. Επομένως, αν η κατάσταση έχει έτσι, δεν πιστεύω ότι ο σκοπός αυτός μπορεί να δικαιολογήσει παρέκκλιση από θεμελιώδη αρχή που εγγυάται η Συνθήκη.

Όμως, αυτό δεν φθάνει. Ακόμα και αν γίνει δεκτό ότι ο επιδιωκόμενος σκοπός δεν εκφεύγει του κοινοτικού δικαίου, απομένει να ικανοποιηθεί η προϋπόθεση της αναλογικότητας. Το ζήτημα αυτό με βάζει επίσης σε σκέψεις. Είναι πολύ αμφίβολο αν το περιοριστικό μέτρο που μας απασχολεί είναι ικανό να οδηγήσει στην επίτευξη του εν λόγω στόχου. Στην πραγματικότητα, σε περίπτωση κατά την οποία ο μοναδικός λόγος μη χορηγήσεως της μειώσεως του φόρου έγκειται στο γεγονός ότι η εταιρία Holdings έκανε χρήση της ελευθερίας της να εγκατασταθεί σε άλλα κράτη μέλη, πιστεύω ότι δεν είναι δυνατό να υποστηριχθεί πειστικά ότι ο συνιστάμενος στην εξασφάλιση της συνοχής του φορολογικού συστήματος σκοπός μπορεί να επιτευχθεί λυσιτελώς με την επίδικη νομοθεσία.

29 Θεωρώ ότι είναι δύσκολο να συμβιβαστεί η ανάγκη αποφυγής της φοροδιαφυγής προς διαφύλαξη της συνοχής του συστήματος με το γεγονός ότι η μείωση του φόρου χορηγείται αν μόνο μια μειοψηφία εταιριών εδρεύει εκτός του Ηνωμένου Βασιλείου ενώ, αντιθέτως, δεν χορηγείται σε περίπτωση που η πλειοψηφία τους εδρεύει στην αλλοδαπή. Πιστεύω ότι ο κίνδυνος φοροδιαφυγής, αν όντως υφίσταται, υφίσταται και στην πρώτη περίπτωση, έστω και σε μικρότερο βαθμό, κατ' αναλογία του αριθμού των εδρευουσών στην αλλοδαπή εταιριών.

30 Επιπλέον, απομένει να αποδειχθεί ο ισχυρισμός ότι δεν υφίστανται άλλα μέτρα εξ ίσου αποτελεσματικά, αλλά λιγότερο περιοριστικά της ελευθερίας εγκαταστάσεως. Συναφώς, θεωρώ ότι ούτε οι φορολογικές αρχές ούτε το Ηνωμένο Βασίλειο, με τα υπομνήματα που κατέθεσε, απέδειξαν ότι τα επίδικα μέτρα είναι τα μόνα δυνατά και ότι ο επιδιωκόμενος σκοπός δεν μπορεί να επιτευχθεί λυσιτελώς με άλλο τρόπο.

31 Θεωρώ ότι όλα αυτά αρκούν για να μπορεί να συναχθεί το συμπέρασμα ότι συνιστά απαγορευόμενο από τη Συνθήκη περιορισμό της ελευθερίας εγκαταστάσεως, μη δυνάμενος να δικαιολογηθεί διαφορετικά, μια εθνική νομοθεσία η οποία εξαρτά τη χορήγηση μειώσεως του φόρου («consortium relief») σε μια εταιρία από την προϋπόθεση να συνίστανται οι δραστηριότητες της εταιρίας holding στην οποία μετέχει η εταιρία που ζητεί τη μείωση του φόρου αποκλειστικά ή κυρίως στην κατοχή μετοχών εταιριών εδρευουσών στην ημεδαπή.

Το δεύτερο προδικαστικό ερώτημα

32 Υπενθυμίζω ακόμη μια φορά την ιδιαιτερότητα της παρούσας υποθέσεως και των συνεπειών της όσον αφορά τη δυνατότητα εφαρμογής του κοινοτικού δικαίου. Εφόσον η εθνική νομοθεσία περιλαμβάνει μια προϋπόθεση για τη χορήγηση φορολογικού πλεονεκτήματος η οποία αφορά και τις εταιρίες που ασκούν το δικαίωμά τους να εγκατασταθούν σε άλλα κράτη μέλη της Κοινότητας, τότε το άρθρο 52 της Συνθήκης έχει εφαρμογή. Εξ αυτού προκύπτει κυρίως ότι, στην υπό κρίση υπόθεση, η εθνική νομοθεσία αντιβαίνει προς στο άρθρο 52, καθόσον περιορίζει την ελευθερία εγκαταστάσεως εντός άλλων χωρών της Κοινότητας.

Αντιθέτως, όσον αφορά το έτερο πρόβλημα, δηλαδή το της διακρίσεως σε βάρος των εταιριών που επιλέγουν να συστήσουν θυγατρικές εδρεύουσες στην πλειονότητά τους σε τρίτες χώρες, το άρθρο 52 της Συνθήκης δεν μπορεί να παράσχει καμία βοήθεια, καθόσον πρόκειται για ζήτημα που δεν εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του κοινοτικού δικαίου.

Εάν αυτό αληθεύει, πράγμα το οποίο θεωρώ αναμφισβήτητο, τότε ούτε η ζητούμενη από το εθνικό δικαστήριο ερμηνεία του άρθρου 5 μπορεί να παράσχει κάποια άλλη βοήθεια. Πράγματι, πρώτον, καθόσον το άρθρο 52 της Συνθήκης, διάταξη έχουσα απευθείας εφαρμογή, εφαρμόζεται επί μιας πτυχής της παρούσας υποθέσεως, η υποχρέωση του εθνικού δικαστηρίου να ερμηνεύσει το εσωτερικό του δίκαιο σε συμφωνία με το κοινοτικό δίκαιο στερείται αντικειμένου. Η δυνατότητα των ιδιωτών να επικαλούνται τους κοινοτικούς κανόνες αρκεί για την επίτευξη αρμονίας μεταξύ του εσωτερικού και του κοινοτικού δικαίου.

Δεύτερον, όσον αφορά την πτυχή της παρούσας υποθέσεως στην οποία το άρθρο 52 της Συνθήκης δεν έχει εφαρμογή, δεν είναι δυνατή ούτε η επίκληση της προβλεπόμενης από το άρθρο 5 της Συνθήκης υποχρεώσεως ερμηνείας των εθνικών κανόνων σύμφωνα με το κοινοτικό δίκαιο. Πράγματι, διαφορετική μεταχείριση των εταιριών που επιλέγουν να ελέγχουν θυγατρικές εδρεύουσες στην πλειονότητά τους σε τρίτες χώρες, εξ αιτίας της οποίας οι εταιρίες αυτές περιέρχονται σε δυσμενέστερη θέση τόσο έναντι των εταιριών το σύνολο των θυγατρικών των οποίων εδρεύουν στο Ηνωμένο Βασίλειο (και εντός της Κοινότητας) όσο και σε σχέση με εκείνες που έχουν λιγότερες θυγατρικές εδρεύουσες σε τρίτες χώρες έναντι των εδρευουσών στο Ηνωμένο Βασίλειο (ή στην Κοινότητα) δεν έχει σημασία από πλευράς κοινοτικού δικαίου. Επομένως, δεν έχει εφαρμογή ούτε το άρθρο 52 ούτε το άρθρο 5 εν προκειμένω. Άρα, το εθνικό δικαστήριο απαλλάσσεται της υποχρεώσεως να ερμηνεύσει τη νομοθεσία του σύμφωνα με το κοινοτικό δίκαιο, όπως προβλέπει το άρθρο 5 της Συνθήκης, όταν, όπως στην υπό κρίση υπόθεση, το κοινοτικό δίκαιο δεν έχει εφαρμογή στη συγκεκριμένη περίπτωση ή σε ορισμένη πτυχή της.

Συμπέρασμα

33 Ενόψει των ανωτέρω παρατηρήσεων, προτείνω στο Δικαστήριο να δώσει τις ακόλουθες απαντήσεις στα ερωτήματα του House of Lords:

«1) Το άρθρο 52 της Συνθήκης ΕΚ έχει την έννοια ότι εμποδίζει την εφαρμογή νομοθεσίας κράτους μέλους η οποία στερεί εταιρία εγκατεστημένη στο έδαφος του εν λόγω κράτους από τη δυνατότητα να επιτύχει μείωση του φόρου της σε συνάρτηση με τις ζημίες άλλης εταιρίας, επίσης εγκατεστημένης εντός του κράτους αυτού και ελεγχόμενης από την πρώτη μέσω μιας εταιρίας holding, όταν η δραστηριότητα της τελευταίας αυτής εταιρίας συνίσταται αποκλειστικά ή κυρίως στην κατοχή μετοχών των ελεγχόμενων εταιριών οι οποίες δεν εδρεύουν εντός του ίδιου κράτους μέλους, καθόσον η εν λόγω νομοθεσία συνιστά περιορισμό της ασκήσεως του δικαιώματος εγκαταστάσεως σε άλλα κράτη μέλη της Ευρωπαϋκής Ενώσεως.

2) Το άρθρο 5 της Συνθήκης ΕΚ δεν επιβάλλει στο εθνικό δικαστήριο να ερμηνεύσει τη νομοθεσία του κατά τρόπο σύμφωνο προς το κοινοτικό δίκαιο όσον αφορά κατάσταση ή ορισμένες πτυχές μιας καταστάσεως που δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του κοινοτικού δικαίου.»

(1) - Ξρήσιμο είναι να διευκρινιστεί ότι με τον όρο «consortium» νοείται εν προκειμένω η σύμπραξη μεταξύ επιχειρήσεων με σκοπό τη σύσταση μιας joint venture η οποία πρόκειται να ασκήσει τις δραστηριότητές της σε διεθνές επίπεδο.

(2) - Oρισμός της εννοίας της εταιρίας που ανήκει σε consortium περιλαμβάνεται στο άρθρο 8 του ίδιο άρθρου, κατά το οποίο «μια εταιρία ανήκει σε consortium αν τα τρία τέταρτα ή περισσότερο του συνήθους εταιρικού κεφαλαίου της εταιρίας ανήκουν σε εταιρίες από τις οποίες καμία δεν κατέχει λιγότερο από το ένα εικοστό του κεφαλαίου αυτού, αυτές δε οι εταιρίες καλούνται μέλη του consortium.»

(3) - Βλ, μεταξύ άλλων, τις αποφάσεις της 29ης Νοεμβρίου 1978, 83/78, Pigs Marketing Board (Συλλογή τόμος 1978, σ. 739, σκέψη 25), και της 7ης Ιουλίου 1994, C-146/93, McLachlan (Συλλογή 1994, τόμος Ι-3229, σκέψη 20).

(4) - Βλ. τη διάταξη της 16ης Μαου 1994, C-428/93, Monin Automobiles (Συλλογή 1994, σ. Ι-1707), και τις αποφάσεις της 15ης Δεκεμβρίου 1995, C-415/93, Bosman (Συλλογή 1995, σ. Ι-4921, σκέψη 61)· της 16ης Ιανουαρίου 1997, C-134/95, USSL n_ 47 di Biella (Συλλογή 1997, σ. Ι-195, σκέψη 12), και της 9ης Οκτωβρίου 1997, C-291/96, Grado et Bashir (μη δημοσιευθείσα ακόμη στη Συλλογή, σκέψη 12).

(5) - Απόφαση της 14ης Φεβρουαρίου 1995, C-279/93, Schumacker (Συλλογή 1995, σ. Ι-225, σκέψη 21). Βλ επίσης τις αποφάσεις 4ης Οκτωβρίου 1991, C-246/89, Επιτροπή κατά Ηνωμένου Βασιλείου (Συλλογή 1991, σ. Ι-4585. σκέψη 12)· της 27ης Ιουνίου 1996, C-107/94, Asscher (Συλλογή 1996, σ. Ι-3089, σκέψη 36), και της 15ης Μαου 1997, C-250/95, Futura Participations και Singer (Συλλογή 1997, σ. Ι-2471, σκέψη 19). Βλ., εξάλλου, την οδηγία 90/435/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 23ης Ιουλίου 1990, σχετικά με το κοινό φορολογικό καθεστώς το οποίο ισχύει για τις μητρικές και θυγατρικές εταιρίες διαφορετικών κρατών μελών (ΕΕ L 225, σ. 6).

(6) - Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα Lιger (της 15ης Φεβρουαρίου 1996), στην υπόθεση Asscher (προαναφερθείσα στην προηγούμενη υποσημείωση), σημείο 55.

(7) - Απόφαση της 13ης Ιουλίου 1993, C-330/91, Commerzbank (Συλλογή 1993, σ. Ι-4017, σκέψη 20).

(8) - Απόφαση της 27ης Σεπτεμβρίου 1988, 81/87 (Συλλογή 1988, σ. 5483, σκέψη σ. 15).

(9) - Όπ.π. σκέψη 16.

(10) - Βλ., μεταξύ άλλων, την απόφαση της 26ης Απριλίου 1988, 352/85, Bond van Adverteerders κ.λπ. (Συλλογή 1988, σ. 2085, σκέψη 32), με την οποία το Δικαστήριο έκρινε ότι «εθνικές ρυθμίσεις (...) που εισάγουν δυσμενείς διακρίσεις συμβιβάζονται με το κοινοτικό δίκαιο μόνον αν μπορούν να υπαχθούν σε ρητή εξαιρετική διάταξη».

(11) - Βλ. ως πλέον πρόσφατη την απόφαση της 30ής Νοεμβρίου 1995, C-55/94, Gebhard (Συλλογή 1995, σ. Ι-4165, σκέψη 37), με την οποία το Δικαστήριο αναφέρθηκε σε όλες τις θεμελιώδεις ελευθερίες που εγγυάται το κοινοτικό δίκαιο, χωρίς καμία διάκριση.

(12) - Απόφαση Bond van Adverteerders κ.λπ. (προαναφερθείσα στην υποσημείωση 10)· απόφαση της 25ης Ιουλίου 1991, C-288/89, Collectieve Antennevoorziening Gouda (Συλλογή 1991, σ. Ι-4007, σκέψη 11). Με την απόφαση της 14ης Νοεμβρίου 1995, C-484/93, Svensson και Gustavson (Συλλογή 1995, σ. Ι-3955, σκέψη 15), το Δικαστήριο, λαμβάνοντας ως βάση ότι η κανονιστική ρύθμιση του Λουξεμβούργου σχετικά με τη χορήγηση επιδοτήσεως επιτοκίου στο πλαίσιο δανείου συναφθέντος με σκοπό την ανέγερση κατοικίας εισήγε δυσμενή διάκριση λόγω της εγκαταστάσεως σε ορισμένο τόπο, προσέθεσε ότι «μια τέτοια διάκριση μπορούν να δικαιολογήσουν μόνον οι λόγοι γενικού συμφέροντος που μνημονεύονται στο άρθρο 56, παράγραφος 1, της Συνθήκης (...) στους οποίους δεν περιλαμβάνονται σκοποί οικονομικής φύσεως». Εν πάση περιπτώσει, πρέπει να σημειωθεί ότι, με αυτή την ίδια ευκαιρία το Δικαστήριο εξέτασε αν η επίμαχη ρύθμιση, αν και εισήγε δυσμενείς διακρίσεις, ήταν αναγκαία για τη διασφάλιση της συνοχής του φορολογικού συστήματος. Ωστόσο, στο πλαίσιο αυτό εξέτασε αν το εν λόγω μέτρο μπορούσε να δικαιολογηθεί με βάση επιτακτικούς λόγους που να μπορούν να λαμβάνονται υπόψη μόνον όσον αφορά τα αδιακρίτως εφαρμοζόμενα μέτρα. Στις προτάσεις μου που ανέπτυξα στις 16 Σεπτεμβρίου 1997 στις ακόμη εκκρεμούσες υποθέσεις C-120/95, Decker, και C-158/96, Kohll, έχω ήδη εξηγήσει ποιες δυσχέρειες συστηματικού χαρακτήρα απορρέουν από την πρόσφατη νομολογία του Δικαστηρίου (βλ., ειδικότερα, τα σημεία 49 και 50).

(13) - Απόφαση της 28ης Ιανουαρίου 1992, C-204/90, Bachmann (Συλλογή 1992, σ. Ι-249, σκέψη 21)· απόφαση Schumacker (προαναφερθείσα στην υποσημείωση 5), σκέψη 47· απόφαση της 11ης Αυγούστου 1995, C-80/94, Wielockx (Συλλογή 1995, σ. Ι-2493, σκέψη 25)· απόφαση Asscher (προαναφερθείσα στην υποσημείωση 5), σκέψη 59. Βλ. επίσης τις προτάσεις μου της 23ης Σεπτεμβρίου 1997 στην εκκρεμούσα ακόμη υπόθεση C-118/96, Safir, σημεία 20 επ.

(14) - Απόφαση Bachmann (προαναφερθείσα στην προηγούμενη υποσημείωση), σκέψεις 22 και 23.