Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα Saggio της 3ης Ιουνίου 1999. - X AB και Y AB κατά Riksskatteverket. - Αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως: Regeringsrätten - Σουηδία. - Ελευθερία εγκαταστάσεως - Πληρωμή πραγματοποιηθείσα από σουηδική εταιρία προς θυγατρική της εταιρία - Απαλλαγή από τον φόρο εισοδήματος εταιριών. - Υπόθεση C-200/98.



Συλλογή της Νομολογίας του Δικαστηρίου 1999 σελίδα I-08261



Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα

1 Με διάταξη της 29ης Απριλίου 1998, το Regeringsrδtten (σουηδικό ανώτατο διοικητικό δικαστήριο) υπέβαλε στο Δικαστήριο αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως ως προς την ερμηνεία των άρθρων 52 της Συνθήκης ΕΚ (νυν, κατόπιν τροποποιήσεως, άρθρου 43 ΕΚ), 58, 73 Β και 73 Δ της Συνθήκης ΕΚ (νυν άρθρων 48 ΕΚ, 56 ΕΚ και 58 ΕΚ), στο πλαίσιο διαφοράς μεταξύ, αφενός, δύο σουηδικών εταιριών και, αφετέρου, του οργάνου που είναι αρμόδιο για να διατυπώνει δεσμευτικές γνωμοδοτήσεις επί φορολογικών θεμάτων.

Η εθνική ρύθμιση

Α - Η προκριματική γνωμοδότηση επί φορολογικών θεμάτων

2 Στη σουηδική έννομη τάξη, το Regeringsrδtten αποτελεί το όργανο ενώπιον του οποίου ασκείται έφεση κατά των αποφάσεων της Skatterδttsnδmnd (επιτροπής φορολογικού δικαίου). Η επιτροπή αυτή έχει αρμοδιότητα, βάσει του νόμου (1951:442) om fφrhandansbesked i taxeringsfrεgor (περί των προκριματικών γνωμοδοτήσεων σε θέματα φορολογίας), εκδόσεως, κατόπιν αιτήσεως των φορολογουμένων, δεσμευτικών γνωμοδοτήσεων σχετικά με την εφαρμογή της φορολογικής νομοθεσίας, ειδικότερα των άμεσων κρατικών ή δημοτικών φόρων. Οι αιτήσεις για την έκδοση προκριματικής γνωμοδοτήσεως πρέπει να υποβάλλονται εγγράφως και το αργότερο την τελευταία ημέρα της προθεσμίας για την υποβολή της φορολογικής δηλώσεως σχετικά με το οικονομικό έτος το οποίο αφορά το ζήτημα. Στη διαδικασία ισχύει υποχρέωση απόλυτης εμπιστευτικότητας. Η προκριματική γνωμοδότηση δεσμεύει τη φορολογική υπηρεσία για το σχετικό οικονομικό έτος, όταν ο φορολογούμενος το ζητεί και όταν αποδεικνύει ότι πληρούνται όλες οι προϋποθέσεις εφαρμογής της. Έφεση κατά των προκριματικών γνωμοδοτήσεων μπορεί να ασκηθεί ενώπιον του Regeringsrδtten από τον αιτούντα, από το Riksskatteverk (εθνική φορολογική υπηρεσία) ή, σε ορισμένες περιπτώσεις, από τον ενδιαφερόμενο δήμο. Στην πράξη, η σημασία των γνωμοδοτήσεων της επιτροπής φορολογικού δικαίου υπερβαίνει το επιμέρους ζήτημα που υποβάλλεται στο όργανο αυτό, δεδομένου ότι αποτελούν προηγούμενο για την ερμηνεία και την εφαρμογή των κανόνων του σουηδικού φορολογικού δικαίου.

Β - Οι κανόνες που έχουν εφαρμογή στις μεταβιβάσεις εντός ομίλου

3 Σύμφωνα με το σουηδικό φορολογικό δίκαιο, ο όμιλος εταιριών δεν υπόκειται σε φόρο. Εκάστη από τις εταιρίες που απαρτίζουν τον όμιλο θεωρείται χωριστός υποκείμενος στον φόρο. Το άρθρο 2, παράγραφος 3, του νόμου (1947:576) om statlig inkomstskatt (περί του κρατικού φόρου εισοδήματος, στο εξής: SIL) προβλέπει ότι οι μεταβιβάσεις μεταξύ εταιριών που ανήκουν στον ίδιο όμιλο μπορούν, υπό ορισμένες προϋποθέσεις, να τύχουν φορολογικών ελαφρύνσεων. Σύμφωνα με τον κανόνα αυτό, αν μια σουηδική εταιρία κατέχει πλέον των εννέα δεκάτων των μετοχών μιας άλλης σουηδικής εταιρίας, οι εντός του ομίλου μεταβιβάσεις που πραγματοποιούνται από την πρώτη εταιρία προς τη δεύτερη θεωρούνται απαλλασσόμενη επιβάρυνση για τη μεταβιβάζουσα εταιρία και φορολογητέο έσοδο για την λήπτρια εταιρία. Ο σκοπός των κανόνων αυτών συνίσταται στην αποφυγή της αυξήσεως του φορολογικού βάρους στην περίπτωση κατά την οποία η δραστηριότητα ασκείται όχι από μια μόνον εταιρία, αλλά από περισσότερες εταιρίες στο πλαίσιο ομίλου.

Το άρθρο 2, παράγραφος 3, δεύτερο εδάφιο, του SIL, που περιέχει κανόνες περί συγχωνεύσεων, επεκτείνει το καθεστώς αυτό στις μεταβιβάσεις που πραγματοποιούνται από μια μητρική εταιρία προς μια θυγατρική η οποία δεν της ανήκει εξ ολοκλήρου αν, καθόλη τη διάρκεια του οικονομικού έτους, οι σχέσεις ιδιοκτησίας ήσαν τέτοιες ώστε, λόγω της συγχωνεύσεως μεταξύ μητρικής και θυγατρικής εταιρίας, η θυγατρική μπόρεσε να απορροφηθεί από τη μητρική εταιρία. Συναφώς, θεωρείται ότι μπορεί να υπάρχει συγχώνευση μόνον όταν η μητρική εταιρία κατέχει πλέον των εννέα δεκάτων των μετοχών της θυγατρικής.

4 Οι προαναφερθέντες κανόνες αφορούν μόνο τις μεταβιβάσεις που πραγματοποιούνται μεταξύ σουηδικών εταιριών που ανήκουν στον ίδιο όμιλο. Στην πράξη, στο Regeringsrδtten έχει επανειλημμένως υποβληθεί το ζήτημα του συμβατού του περιορισμού αυτού των φορολογικών ελαφρύνσεων που παρέχει ο SIL προς την απαγόρευση των διακρίσεων που προβλέπουν οι συμβάσεις περί αποφυγής της διπλής φορολογίας που έχει συνάψει το Βασίλειο της Σουηδίας με άλλες χώρες. Το Regeringsrδtten, με μια απόφαση του 1993, επεξέτεινε τα προβλεπόμενα από τον εν λόγω νόμο πλεονεκτήματα στις μεταβιβάσεις που πραγματοποιεί μια σουηδική μητρική εταιρία υπέρ μιας από τις θυγατρικές της, η οποία ελέγχεται μέσω αλλοδαπής εταιρίας, υπό τον όρο ωστόσο ότι μεταξύ του Βασιλείου της Σουηδίας και του αντίστοιχου κράτους έχει συναφθεί σύμβαση περί αποφυγής της διπλής φορολογίας. Επρόκειτο στην περίπτωση αυτή για μεταβιβάσεις μιας σουηδικής μητρικής εταιρίας προς μια σουηδική επιχείρηση η οποία ανήκε σε αμερικανική εταιρία ελεγχόμενη από τη μητρική εταιρία.

Αντιθέτως, η ύπαρξη συμβάσεων περί αποφυγής της διπλής φορολογίας δεν επιτρέπει την εφαρμογή των προβλεπομένων στον SIL φορολογικών απαλλαγών, οσάκις οι μεταβιβάσεις πραγματοποιούνται υπέρ θυγατρικής της οποίας τις μετοχές κατέχουν διάφορες αλλοδαπές εταιρίες οι οποίες ελέγχονται πλήρως από τη μητρική εταιρία. Κατά την άποψη του Regeringsrδtten, συγκεκριμένα, αποκλείεται η ταυτόχρονη εφαρμογή διαφόρων συμβάσεων, καθόσον οι διατάξεις εκάστης των συμβάσεων αυτών προορίζονται για να εφαρμόζονται σε μόνες τις επιχειρήσεις των συμβαλλομένων κρατών, αλλ' όχι στις επιχειρήσεις τρίτου κράτους.

Τα πραγματικά περιστατικά και η αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως

5 Στο πλαίσιο αναδιαρθρώσεως ενός ομίλου, η σουηδική μητρική εταιρία Ξ ΑΒ και η σουηδική θυγατρική της Υ ΑΒ ζήτησαν τον Ιούνιο 1996 από τη Skatterδttsnδmnd την έκδοση προκριματικής γνωμοδοτήσεως σχετικά με την επ' αυτών εφαρμογή, για τα έτη 1997 έως 1999, των διατάξεων περί των εντός ομίλου μεταβιβάσεων που περιλαμβάνονται στο άρθρο 2, παράγραφος 3, του SIL. Κατά την υποβολή της αιτήσεως, ο όμιλος κατείχε το 99,8 % των μετοχών της Υ ΑΒ. Το εν λόγω 99,8 % ήταν κατανεμημένο ως εξής: η Ξ ΑΒ κατείχε ευθέως περίπου το 58 % και ορισμένες θυγατρικές τις οποίες ήλεγχε πλήρως κατείχαν το υπόλοιπο. Για να επιτύχει καλύτερη χρηματοδότηση της αποκτήσεως της Υ ΑΒ, η Ξ ΑΒ εξέτασε το ενδεχόμενο να πωλήσει στη Ζ BV, μια ολλανδική θυγατρική η οποία της ανήκε εξ ολοκλήρου, το 15 % της συμμετοχής της στην Υ ΑΒ. Η Ξ ΑΒ εξέτασε επίσης το ενδεχόμενο να πωλήσει ένα επιπλέον 15 % των μετοχών της Υ ΑΒ στην Υ GmbH, μια γερμανική θυγατρική η οποία επίσης της ανήκε εξ ολοκλήρου.

6 Η αίτηση για την έκδοση προκριματικής γνωμοδοτήσεως αφορούσε τρεις διαφορετικές πράξεις των οποίων η Ξ ΑΒ επιθυμούσε να γνωρίζει, σε κάθε περίπτωση, τις φορολογικές συνέπειες. Η αίτηση αποσκοπούσε ιδίως στο να εκτιμηθεί η δυνατότητα της Ξ ΑΒ να πραγματοποιήσει μεταβίβαση εντός του ομίλου υπέρ της Υ ΑΒ, τυγχάνοντας των ελαφρύνσεων που προβλέπονται στο άρθρο 2, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, του SIL. Ζητήθηκε ειδικότερα από την επιτροπή φορολογικού δικαίου να αποφανθεί ποιες θα ήσαν, για τα οικονομικά έτη 1997 έως 1999, οι φορολογικές συνέπειες της μεταβιβάσεως σε κάθε μία από τις ακόλουθες περιπτώσεις: τις μετοχές της Υ ΑΒ τις κατέχουν αποκλειστικά η Ξ ΑΒ και η εξ ολοκλήρου ελεγχόμενη ολλανδική εταιρία Ζ BV· η τελευταία αυτή εταιρία αποκτά το 15 % των μετοχών της Ξ ΑΒ· η Z BV και η γερμανική εταιρία Υ GmbH αποκτούν εκάστη το 15 % των μετοχών της Ξ ΑΒ.

7 Στις 22 Νοεμβρίου 1996, η επιτροπή φορολογικού δικαίου εξέδωσε προκριματική γνωμοδότηση, σύμφωνα με την οποία οι ελαφρύνσεις λόγω μεταβιβάσεων εντός του ομίλου είχαν εφαρμογή στην πρώτη περίπτωση, βάσει του κανόνα περί συγχωνεύσεων του άρθρου 2, παράγραφος 3, δεύτερο εδάφιο, του SIL. Όσον αφορά τη δεύτερη εξεταζόμενη περίπτωση, η επιτροπή έκρινε επίσης ότι οι ελαφρύνσεις αυτές είχαν εφαρμογή, δυνάμει της ρήτρας περί απαγορεύσεως των διακρίσεων που περιλαμβάνονται σε σύμβαση περί αποφυγής της διπλής φορολογίας την οποία έχουν υπογράψει το Βασίλειο της Σουηδίας και το Βασίλειο των Κάτω Ξωρών. Όσον αφορά την τρίτη περίπτωση, τέλος, η επιτροπή δεν δέχθηκε το δικαίωμα επί των ελαφρύνσεων: μολονότι το Βασίλειο της Σουηδίας έχει συνάψει δύο συμβάσεις περί αποφυγής της διπλής φορολογίας, αντιστοίχως, με την Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας και με το Βασίλειο των Κάτω Ξωρών, η νομολογία του Regeringsrδtten απαγόρευε τη σωρευτική εφαρμογή τους. Η επιτροπή φορολογικού δικαίου απέκλεισε επιπλέον το ενδεχόμενο να μπορεί να επηρεάζεται από το κοινοτικό δίκαιο το αποτέλεσμα στο οποίο κατέληξε.

8 Οι εταιρίες Ξ ΑΒ και Υ ΑΒ άσκησαν έφεση κατά της προκριματικής γνωμοδοτήσεως ενώπιον του Regeringsrδtten. Υποστήριξαν ότι η λύση που έγινε δεκτή από τη φορολογική επιτροπή συνιστούσε, όσον αφορά το τμήμα με το οποίο απορρίπτονταν οι φορολογικές ελαφρύνσεις για τις μεταβιβάσεις εντός ομίλου στην τρίτη περίπτωση, δυσμενή διάκριση απαγορευόμενη από τη Συνθήκη και συνιστώσα παράβαση, ειδικότερα, των άρθρων 6 της Συνθήκης ΕΚ (νυν, κατόπιν τροποποιήσεως, άρθρου 12 ΕΚ), 52, 58 και 73 Β της Συνθήκης.

9 Το Regeringsrδtten έκρινε ότι ήταν αναγκαίο, για την επίλυση της διαφοράς της κύριας δίκης, να υποβάλει στο Δικαστήριο προδικαστικό ερώτημα το οποίο έχει ως εξής:

«Σύμφωνα με το άρθρο 2, παράγραφος 3, του νόμου (1947:576) om statlig inkomstskatt, στις εντός ομίλου μεταβιβάσεις περιουσιακών στοιχείων αναγνωρίζεται, υπό ορισμένες προϋποθέσεις, φορολογικό αποτέλεσμα αν πραγματοποιούνται από μία σουηδική ανώνυμη εταιρία προς άλλη σουηδική ανώνυμη εταιρία, της οποίας κύριος εξ ολοκλήρου είναι η πρώτη εταιρία είτε ευθέως είτε μαζί με μία ή περισσότερες σουηδικές θυγατρικές εταιρίες που της ανήκουν εξ ολοκλήρου. Το φορολογικό αποτέλεσμα είναι το ίδιο αν μία ή περισσότερες από τις θυγατρικές εταιρίες που της ανήκουν εξ ολοκλήρου είναι αλλοδαπές, αλλά έχουν την έδρα τους εντός ενός και του αυτού κράτους μέλους, και η Σουηδία έχει συνάψει με το κράτος αυτό σύμβαση περί αποφυγής της διπλής φορολογίας περιέχουσα ρήτρα περί απαγορεύσεως των διακρίσεων. Συνάδει, στο πλαίσιο αυτό, με το ισχύον κοινοτικό δίκαιο, ειδικότερα με το άρθρο 52 σε συνδυασμό με το άρθρο 58 και με τα άρθρα 73 Β και 73 Δ της Συνθήκης της Ρώμης, το να εφαρμόζεται ένα σύστημα κανόνων σύμφωνα με το οποίο δεν αναγνωρίζεται το ίδιο φορολογικό αποτέλεσμα στις εντός ομίλου μεταβιβάσεις αν κύριος της λήπτριας εταιρίας είναι η σουηδική μητρική εταιρία μαζί με δύο ή περισσότερες αλλοδαπές θυγατρικές εταιρίες που της ανήκουν εξ ολοκλήρου και οι οποίες έχουν την έδρα τους σε διαφορετικά κράτη μέλη, με τα οποία η Σουηδία έχει συνάψει σύμβαση περί αποφυγής της διπλής φορολογίας περιέχουσα ρήτρα περί απαγορεύσεως των διακρίσεων;»

Το παραδεκτό

10 Πρέπει κατ' αρχάς να εξεταστεί αν το Regeringsrδtten μπορεί να θεωρηθεί «δικαστήριο κράτους μέλους» υπό την έννοια του άρθρου 177 της Συνθήκης ΕΚ (νυν άρθρου 234 ΕΚ), οσάκις αποφαίνεται επί εφέσεως κατά προκριματικής γνωμοδοτήσεως εκδοθείσας από την επιτροπή φορολογικού δικαίου.

11 Είναι συναφώς γνωστό ότι η έννοια του δικαστηρίου κατά το εν λόγω άρθρο είναι «κοινοτικής» φύσεως: για να χαρακτηρίσει ως «δικαστήριο» ένα όργανο του είδους αυτού, το Δικαστήριο απαιτεί να συντρέχουν ορισμένα στοιχεία, όπως είναι η ίδρυση του οργάνου αυτού με νόμο, η νομιμότητά του, ο δεσμευτικός χαρακτήρας της δικαιοδοσίας του, ο κατ' αντιμωλία χαρακτήρας της ενώπιόν του διαδικασίας, η εκ μέρους του οργάνου αυτού εφαρμογή των κανόνων δικαίου, καθώς και η ανεξαρτησία του (1). Το Δικαστήριο έχει πλέον διευκρινίσει ότι τα εθνικά δικαστήρια μπορούν να του υποβάλλουν προδικαστικά ερωτήματα μόνον εφόσον εκκρεμεί ενώπιόν τους διαφορά και εφόσον καλούνται να αποφανθούν στο πλαίσιο διαδικασίας που πρόκειται να καταλήξει στην έκδοση αποφάσεως δικαιοδοτικού χαρακτήρα (2).

Υπό το φως της τελευταίας αυτής παραμέτρου, το Δικαστήριο έκρινε απαράδεκτα, επί παραδείγματι, τα αιτήματα που του υπέβαλε το Tribunale civile e penale di Milano, δικάζον στο πλαίσιο διαδικασίας εκούσιας δικαιοδοσίας βάσει του άρθρου 2330 του ιταλικού αστικού κώδικα, κατόπιν αιτήσεως περί εγκρίσεως του καταστατικού κεφαλαιουχικής εταιρίας. Κατά το Δικαστήριο, ασκώντας μια τέτοια αρμοδιότητα, το Tribunale ασκεί όχι δικαιοδοτική αλλά διοικητική λειτουργία (3). Έκρινε αντιθέτως παραδεκτή την αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως που υπέβαλε το Corte d'appello di Milano, ως δικαστήριο υπό την έννοια της Συνθήκης, ενώπιον του οποίου είχε ασκηθεί ένδικο μέσο κατά της αποφάσεως του Tribunale (4).

12 Δεδομένου ότι δεν φαίνεται να αμφισβητείται ότι όλες οι λοιπές προϋποθέσεις που θέτει η νομολογία του Δικαστηρίου πληρούνται εν προκειμένω, πρέπει να καθοριστεί αν το Regeringsrδtten, δικάζον έφεση κατά των αποφάσεων της επιτροπής φορολογικού δικαίου, οφείλει να αποφανθεί στο πλαίσιο διαδικασίας η οποία πρόκειται να καταλήξει στην έκδοση αποφάσεως δικαιοδοτικού χαρακτήρα.

Κατά τη γνώμη μου, η απάντηση πρέπει να είναι καταφατική. Στη διαδικασία που περιγράφηκε ανωτέρω, το Regeringsrδtten εκδίδει δεσμευτική απόφαση για να επιλύσει μια πραγματική διαφορά, κατόπιν ασκήσεως ενδίκου μέσου από τον υποκείμενο στον φόρο. Η διαφορά αυτή αφορά τη νομιμότητας μιας γνωμοδοτήσεως της επιτροπής φορολογικού δικαίου, η οποία μπορεί, καθόσον δεσμεύει τη φορολογική υπηρεσία, να θίξει τα συμφέροντα του υποκειμένου στον φόρο.

13 Επιπλέον, μια τέτοια λύση επιβεβαιώνεται και από την απόφαση του Δικαστήριου της 12ης Νοεμβρίου 1998, C-134/97, Victoria Film (5). Στην περίπτωση αυτή, το Δικαστήριο δεν δέχθηκε ότι η επιτροπή φορολογικού δικαίου είχε κληθεί να επιλύσει διαφορά και θεώρησε συνεπώς ότι δεν συνιστούσε δικαστήριο υπό την έννοια του άρθρου 177 της Συνθήκης, στον βαθμό που η αποστολή της δεν ήταν να ελέγχει τη νομιμότητα της αποφάσεως της φορολογικής υπηρεσίας, «αλλά μάλλον να λαμβάνει θέση, για πρώτη φορά, ως προς τη φορολογία μιας συγκεκριμένης πράξεως» (σκέψη 16). Κατά συνέπεια, συνέχισε το Δικαστήριο, όταν το εν λόγω όργανο «εκδίδει, κατόπιν αιτήσεως ενός υποκειμένου στον φόρο, προκριματική γνωμοδότηση επί φορολογικών ζητημάτων, ασκεί λειτουργία που δεν έχει δικαιοδοτικό χαρακτήρα και η οποία, εξάλλου, στα άλλα κράτη μέλη έχει ανατεθεί στις φορολογικές αρχές» (σκέψη 17). Το Δικαστήριο κατέληξε συνεπώς ότι η επιτροπή φορολογικού δικαίου «εκτελεί καθήκοντα διοικητικής αρχής εκδίδοντας δεσμευτική προκριματική γνωμοδότηση, την έκδοση της οποίας έχει συμφέρον να ζητήσει ο ιδιώτης, καθόσον μπορεί να προγραμματίσει καλύτερα τις δραστηριότητές του», αλλ' ότι το όργανο αυτό «δεν καλείται να επιλύσει διαφορά». Το Δικαστήριο, έχοντας προβεί στη διαπίστωση αυτή, διευκρίνισε ωστόσο αμέσως ότι, «μόνο στην περίπτωση που ο ιδιώτης ή η Riksskatteverket ασκούν έφεση κατά της προκριματικής γνωμοδοτήσεως, το δικαστήριο το οποίο επιλαμβάνεται της εφέσεως μπορεί να θεωρηθεί ότι ασκεί δικαιοδοτικής φύσεως λειτουργία (6), υπό την έννοια του άρθρου 177 της Συνθήκης, έχουσα ως αντικείμενο τον έλεγχο της νομιμότητας μιας πράξεως η οποία ρυθμίζει τη φορολογία του υποκειμένου στον φόρο» (σκέψη 18).

14 Η ως άνω διαπίστωση σχετικά με τη φύση του Regeringsrδtten ως «δικαστηρίου», όταν λειτουργεί ως όργανο ελέγχου της νομιμότητας των αποφάσεων της σουηδικής επιτροπής φορολογικού δικαίου, δεν αρκεί ωστόσο για να κριθεί παραδεκτή η αίτηση εκδόσεως προδικαστικής αποφάσεως. Συγκεκριμένα, πρέπει να εξεταστεί επιπλέον αν στο Δικαστήριο υποβλήθηκε αίτηση περί ερμηνείας του κοινοτικού δικαίου στο πλαίσιο πραγματικής και όχι αμιγώς υποθετικής διαφοράς. Είναι πράγματι γνωστό ότι το Δικαστήριο έχει κατά καιρούς θεωρήσει ότι μπορούσε, για να εξετάσει αν έχει αρμοδιότητα, να προβεί σε εκτίμηση των προϋποθέσεων υπό τις οποίες το εθνικό δικαστήριο του έχει υποβάλει το ερώτημα. Στην απόφαση Foglia (7), ειδικότερα, το Δικαστήριο παρατήρησε ότι «το άρθρο 177 δεν αναθέτει στο Δικαστήριο την αποστολή να διατυπώνει συμβουλευτικές γνώμες επί γενικών ή υποθετικών ζητημάτων, αλλά να συμβάλλει στην απονομή της δικαιοσύνης εντός των κρατών μελών. Δεν είναι επομένως αρμόδιο να απαντά σε ερωτήματα περί ερμηνείας που του υποβάλλονται στο πλαίσιο διαδικασίας που είναι προκατασκευασμένη από τους διαδίκους με σκοπό να αγάγουν το Δικαστήριο στο να λάβει θέση επί ορισμένων προβλημάτων κοινοτικού δικαίου, τα οποία δεν ανταποκρίνονται σε αντικειμενική ανάγκη που συνδέεται με την επίλυση διαφοράς» (σκέψη 18) (8). Το Δικαστήριο θέλησε έτσι να περιορίσει τις δυνατότητες καταχρήσεως της διαδικασίας προδικαστικής παραπομπής, συμπεριλαμβανομένης της δυνατότητας που συνίσταται στο να του υποβάλλονται ερωτήματα επί περιπτώσεων που έχουν τεχνητά κατασκευαστεί από τους διαδίκους.

15 Λαμβάνοντας υπόψη τα ανωτέρω, και προσθέτοντας παρεμπιπτόντως ότι η λύση που έγινε δεκτή στην περίπτωση που μόλις παρατέθηκε δεν με βρίσκει απολύτως σύμφωνο καθόσον ορίζει εκ νέου τον ρόλο του εθνικού δικαστηρίου, δεν θεωρώ ότι από τα περιστατικά της υπό κρίση υποθέσεως προκύπτει ότι πρόκειται για πλασματική διαφορά που έχει τεχνητά δημιουργηθεί για να επιτευχθεί η έκδοση αποφάσεως του Δικαστηρίου όσον αφορά το συμβατό της σουηδικής ρυθμίσεως προς το κοινοτικό δίκαιο. Συγκεκριμένα, οι διάδικοι υπέβαλαν αίτηση στην επιτροπή φορολογικού δικαίου σχετικά με τρία ερωτήματα που αφορούν τρεις εταιρικές πράξεις και αμφισβήτησαν εν συνεχεία τη βλαπτική γι' αυτούς πρικριματική γνωμοδότηση ενώπιον του μοναδικού δικαιοδοτικού οργάνου που είναι αρμόδιο για να κρίνει τη νομιμότητα της γνωμοδοτήσεως αυτής. Συνεπώς, ενώπιον του Regeringsrδtten εκκρεμεί μια πραγματική διαφορά μεταξύ των εφεσειουσών και της φορολογικής υπηρεσίας, η οποία αφορά το περιεχόμενο της προκριματικής γνωμοδοτήσεως. Οι εφεσείουσες έχουν συμφέρον για την έκδοση αποφάσεως ευνοϋκής γι' αυτές, ούτως ώστε να μπορέσουν να τύχουν, για τα οικονομικά έτη 1997 έως 1999, των φορολογικών ελαφρύνσεων οι οποίες δεν θα τους παρέχονταν χωρίς την έκδοση της αποφάσεως αυτής.

Θεωρώ επίσης ότι πληρούται και η προϋπόθεση του αναγκαίου της αποφάσεως του Δικαστηρίου για την επίλυση της διαφοράς που εκκρεμεί ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου. Συγκεκριμένα, δεν θεωρώ ότι εν προκειμένω μπορεί να διαπιστωθεί η συνδρομή των προϋποθέσεων που μέχρι τώρα οδηγούν το Δικαστήριο να θεωρήσει ως προδήλως αλυσιτελή τα ερωτήματα που του υποβάλλει το εθνικό δικαστήριο (9). Από τη διάταξη περί παραπομπής προκύπτει πράγματι ότι το εθνικό δικαστήριο υποχρεούται να εφαρμόσει κανόνες οι οποίοι είναι πιθανώς αντίθετοι προς τις διατάξεις του κοινοτικού δικαίου και ζητεί να γνωρίσει την ερμηνεία που το Δικαστήριο δίδει στις διατάξεις αυτές προκειμένου να αποφασίσει ποιο καθεστώς πρέπει να εφαρμοστεί στις υπό εξέταση περιστάσεις. Η λύση την οποία θα προκρίνει το Δικαστήριο, η οποία θα δεσμεύει τη φορολογική υπηρεσία, θα έχει άμεση επίδραση στην περιουσία των εφεσειουσών και στο ύψος των φορολογικών επιβαρύνσεων που θα τους επιβληθούν.

16 Κατόπιν των προεκτεθέντων, θεωρώ συνεπώς ότι το Δικαστήριο πρέπει να κρίνει παραδεκτά τα ερωτήματα που του υπέβαλε το Regeringsrδtten.

Η ελευθερία εγκαταστάσεως

17 Ως προς την ουσία τώρα, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι το αιτούν δικαστήριο, αν και υπό μορφή ενός και μόνον ερωτήματος, θέλει στην πραγματικότητα να λάβει από το Δικαστήριο διευκρινίσεις ως προς την ερμηνεία των κανόνων της Συνθήκης που αφορούν, αφενός, την ελευθερία εγκαταστάσεως των εταιριών (άρθρα 52 και 58 της Συνθήκης) και, αφετέρου, την κίνηση των κεφαλαίων (άρθρα 73 Β και 73 Δ της Συνθήκης). Θα εξετάσω συνεπώς το ερώτημα διακρίνοντας τις δύο διαφορετικές καταστάσεις.

18 Με το πρώτο τμήμα του ερωτήματός του, το αιτούν δικαστήριο ερωτά αν οι διατάξεις περί ελευθερίας εγκαταστάσεως είναι αντίθετες προς εθνική ρύθμιση, σύμφωνα με την οποία, σε περίπτωση μεταβιβάσεων εντός ομίλου, η χορήγηση φορολογικών ελαφρύνσεων υπόκειται στην προϋπόθεση ότι οι μεταβιβάσεις αυτές πραγματοποιούνται μεταξύ σουηδικών εταιριών ή, προς εταιρίες, εγκατεστημένες μεν στη Σουηδία, αλλά ελεγχόμενες από αλλοδαπές εταιρίες που έχουν την έδρα τους εντός άλλου κράτους μέλους με το οποίο το Βασίλειο της Σουηδίας έχει συνάψει σύμβαση περί αποφυγής της διπλής φορολογίας η οποία περιέχει ρήτρα περί απαγορεύσεως των διακρίσεων. Οσάκις, αντιθέτως, οι μεταβιβάσεις πραγματοποιούνται υπέρ εταιριών που δεν ελέγχονται πλήρως από σουηδικές εταιρίες, αλλά από αλλοδαπές θυγατρικές που έχουν την έδρα τους εντός διαφόρων κρατών, οι ελαφρύνσεις δεν μπορούν να εφαρμοστούν, έστω και αν το Βασίλειο της Σουηδίας έχει συνάψει με έκαστο από τα κράτη αυτά σύμβαση περί αποφυγής της διπλής φορολογίας. Το Regeringsrδtten επιθυμεί συνεπώς να γνωρίζει αν η απαγόρευση ταυτόχρονης εφαρμογής διαφόρων συμβάσεων περί αποφυγής της διπλής φορολογίας, τις οποίες έχει συνάψει το Βασίλειο της Σουηδίας με άλλα κράτη μέλη, είναι συμβατή προς το κοινοτικό δίκαιο.

19 Θεωρώ ότι, για να παρασχεθεί στο αιτούν δικαστήριο πλήρης απάντηση, πρέπει να διευρυνθεί το ερώτημα, προκειμένου να δοθεί στο Δικαστήριο η δυνατότητα να εξετάσει αν οι κοινοτικές διατάξεις περί ελευθερίας εγκαταστάσεως θέτουν στο σύστημα της σουηδικής νομοθεσίας ένα εμπόδιο από απόψεως αρχής, ήτοι ανεξάρτητο από την ύπαρξη ή όχι συμβάσεων περί αποφυγής της διπλής φορολογίας. Πρέπει συνεπώς να εκτιμηθεί αν τα προβαλλόμενα άρθρα της Συνθήκης είναι αντίθετα προς νομοθεσία κράτους μέλους που δεν επιτρέπει την παροχή φορολογικών ελαφρύνσεων σε μητρική εταιρία, οσάκις η εταιρία υπέρ της οποίας πραγματοποιείται η μεταβίβαση ελέγχεται από εταιρίες του ίδιου ομίλου, αλλά εγκατεστημένες εντός άλλων κρατών μελών.

20 Συναφώς, το Δικαστήριο είχε επανειλημμένως την ευκαιρία να επαναλάβει ότι, ναι μεν είναι αληθές ότι ελλείψει κοινοτικών διατάξεων περί εναρμονίσεως των εθνικών νομοθεσιών τα ζητήματα της άμεσης φορολογίας εμπίπτουν στην αρμοδιότητα των κρατών μελών, πλην όμως τα κράτη μέλη υποχρεούνται, εν πάση περιπτώσει, κατά την άσκηση της αρμοδιότητάς τους, να τηρούν το κοινοτικό δίκαιο. Απ' αυτό προκύπτει ότι τα μέτρα που αποσκοπούν στον περιορισμό της ελεύθερης κυκλοφορίας των φυσικών ή νομικών προσώπων ή τα οποία προβλέπουν φορολογική μεταχείριση ενέχουσα δυσμενείς διακρίσεις εμπίπτουν κατ' αρχήν στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 52 της Συνθήκης. Η ελευθερία εγκαταστάσεως την οποία η Συνθήκη αναγνωρίζει στους πολίτες άλλου κράτους μέλους και η οποία συνεπάγεται γι' αυτούς την ανάληψη και την άσκηση μη μισθωτών δραστηριοτήτων υπό τις ίδιες προϋποθέσεις με εκείνες που καθορίζει η νομοθεσία του κράτους μέλους εγκαταστάσεως για τους δικούς του υπηκόους περιλαμβάνει, σύμφωνα με το άρθρο 58 της Συνθήκης, για τις εταιρίες που έχουν συσταθεί κατά τη νομοθεσία ενός κράτους μέλους και οι οποίες έχουν την καταστατική τους έδρα, την κεντρική τους διοίκηση ή την κύρια εγκατάστασή τους εντός της Κοινότητας, το δικαίωμα να ασκούν τη δραστηριότητά τους στο οικείο κράτος μέλος μέσω υποκαταστήματος ή πρακτορείου (10).

21 Το Δικαστήριο προσέθεσε ότι, ναι μεν οι διατάξεις αυτές έχουν ως κύριο σκοπό, βάσει του γράμματός τους, να εξασφαλίσουν εντός του κράτους μέλους υποδοχής την ίση μεταχείριση των αλλοδαπών έναντι των ημεδαπών, απαγορεύουν όμως επίσης στο κράτος μέλος καταγωγής να εμποδίζει την εγκατάσταση σε άλλο κράτος μέλος ενός από τους υπηκόους του ή μιας εταιρίας που έχει συσταθεί σύμφωνα με τη νομοθεσία του και καλύπτεται, εξάλλου, από τον ορισμό του άρθρου 58 της Συνθήκης (11). Η αρχή της ελευθερίας εγκαταστάσεως έχει συνεπώς διττό περιεχόμενο: αποσκοπεί στη διασφάλιση της εφαρμογής των ισχυόντων εντός του κράτους εγκαταστάσεως κανόνων, αλλά απαγορεύει επιπλέον στο κράτος καταγωγής να εμποδίζει την εγκατάσταση εντός άλλου κράτους μέλους ενός από τους υπηκόους του ή μιας εταιρίας συσταθείσας σύμφωνα με τη νομοθεσία του.

22 Πρέπει εν συνεχεία να παρατηρηθεί ότι το Δικαστήριο έχει επανειλημμένως τονίσει ότι η ελευθερία εγκαταστάσεως αποτελεί μία από τις θεμελιώδεις αρχές της Κοινότητας και ότι οι κανόνες που την καθιερώνουν παρέχουν στους αποδέκτες τους απόλυτα δικαιώματα τα οποία δεν μπορούν να περιοριστούν παρά μόνο λόγω συμφερόντων που κρίνονται ως υπέρτερα, όπως είναι οι λόγοι δημόσιας τάξης, δημόσιας ασφάλειας ή δημόσιας υγείας (άρθρο 56 της Συνθήκης ΕΚ, νυν, κατόπιν τροποποιήσεως, άρθρο 46 ΕΚ). Μόνον τέτοιες επιτακτικές και εξαιρετικές περιπτώσεις μπορούν να δικαιολογήσουν εθνικές νομοθεσίες συνεπαγόμενες διακρίσεις. Σκοποί αμιγώς οικονομικοί, όπως είναι η απώλεια φορολογικών εσόδων ή η καταπολέμηση της φορολογικής απάτης, δεν μπορούν να δικαιολογήσουν περιορισμούς ενός θεμελιώδους δικαιώματος το οποίο εγγυάται η Συνθήκη (12).

23 Ενόψει των προεκτεθέντων, απομένει πλέον να τεθεί το ερώτημα αν οι σουηδικοί κανόνες συνεπάγονται περιορισμούς της ελευθερίας εγκαταστάσεως και, σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως, αν οι περιορισμοί αυτοί μπορούν να δικαιολογηθούν βάσει του άρθρου 46 της Συνθήκης ΕΚ.

24 Συναφώς, παρατηρείται κατ' αρχάς ότι καθίσταται αμέσως προφανές ότι συνεπάγεται δυσμενείς διακρίσεις η προϋπόθεση που επιβάλλουν οι σουηδικοί κανόνες, σύμφωνα με την οποία, για να μπορούν οι μεταβιβάσεις να τύχουν των προβλεπομένων στον SIL φορολογικών ελαφρύνσεων, τις μετοχές της υπέρ ης η μεταβίβαση εταιρίας πρέπει να τις κατέχουν εξ ολοκλήρου σουηδικές εταιρίες. Η προϋπόθεση αυτή αποκλείει πράγματι τη χορήγηση των ελαφρύνσεων οσάκις οι μεταβιβάσεις πραγματοποιούνται μεταξύ μιας σουηδικής εταιρίας και των θυγατρικών που ελέγχονται, εν μέρει έστω, από άλλες εταιρίες εγκατεστημένες εντός άλλου κράτους μέλους. Δεν έχει συναφώς σημασία το ότι οι ελαφρύνσεις εφαρμόζονται ωστόσο εφόσον υπάρχουν συμβάσεις περί αποφυγής της διπλής φορολογίας, δεδομένου ότι η εφαρμογή του άρθρου 52 της Συνθήκης δεν μπορεί να εξαρτάται από την ύπαρξη τέτοιων συμβάσεων· το Δικαστήριο έχει μάλιστα διευκρινίσει, αναφερόμενο ακριβώς σε συμβάσεις περί αποφυγής της διπλής φορολογίας, ότι «τα δικαιώματα που απορρέουν για τους δικαιούχους από το άρθρο 52 της Συνθήκης είναι ανεπιφύλακτα και [ότι] ένα κράτος μέλος δεν μπορεί να εξαρτά τον σεβασμό τους από το περιεχόμενο συμβάσεως που συνήψε με άλλο κράτος μέλος. Ειδικότερα, το άρθρο αυτό δεν επιτρέπει τα εν λόγω δικαιώματα να υπόκεινται στον όρο της αμοιβαιότητας με σκοπό τη λήψη αντίστοιχων πλεονεκτημάτων σε άλλα κράτη μέλη» (13).

25 Οι σουηδικοί κανόνες συνεπάγονται περιορισμό του δικαιώματος εγκαταστάσεως «προς το εξωτερικό» των σουηδικών εταιριών, καθόσον τις αποτρέπουν να έχουν θυγατρικές εγκατεστημένες σε άλλα κράτη μέλη. Βεβαίως, τίποτε δεν απαγορεύει σε μια σουηδική εταιρία να ασκήσει τη δραστηριότητά της με τη βοήθεια θυγατρικών εγκατεστημένων εντός άλλων κρατών μελών, αλλά οι κανόνες που αφορούν τις εντός ομίλου μεταβιβάσεις συνιστούν σαφές εμπόδιο στην ελευθερία εγκαταστάσεως, καθόσον μια σουηδική εταιρία που θέλει να προβεί σε μεταβιβάσεις υπέρ θυγατρικής ομοίως εγκατεστημένης στη Σουηδία δεν μπορεί να τύχει των φορολογικών ελαφρύνσεων αν η θυγατρική αυτή ελέγχεται από κοινού από αυτή και από άλλες εταιρίες εγκατεστημένες εντός διαφόρων άλλων κρατών μελών. Η μεταχείριση αυτή ενέχει διακρίσεις, στον βαθμό που είναι απαραίτητο, για τη χορήγηση των φορολογικών ελαφρύνσεων, οι ενδιαφερόμενες εταιρίες να είναι σουηδικές ή οι εταιρίες που μετέχουν στο κεφάλαιό τους να έχουν την έδρα τους εντός ενός και μόνον άλλου κράτους μέλους το οποίο έχει συνάψει με το Βασίλειο της Σουηδίας σύμβαση περί αποφυγής της διπλής φορολογίας.

26 Επιπλέον, ο εν λόγω περιορισμός δεν μπορεί να δικαιολογηθεί βάσει των παρεκκλίσεων από την ελευθερία εγκαταστάσεως τις οποίες επιτρέπει η Συνθήκη. Συγκεκριμένα, ο περιορισμός αυτός δεν μπορεί να δικαιολογηθεί από την προστασία των συμφερόντων τα οποία αναφέρει δεσμευτικά το άρθρο 56 της Συνθήκης και τα οποία είναι η δημόσια τάξη, η δημόσια ασφάλεια και η δημόσια υγεία. Ως προς τον κίνδυνο φοροδιαφυγής, αυτός δεν είναι πιθανός, όπως η ίδια η Σουηδική Κυβέρνηση παραδέχθηκε κατά την επ' ακροατηρίου συζήτηση, σε μια κατάσταση στην οποία η υποκείμενη στη φορολογική μεταχείριση μητρική εταιρία είναι σε κάθε περίπτωση εγκατεστημένη στη Σουηδία. Εν πάση περιπτώσει, δεδομένου ότι πρόκειται για διατάξεις ενέχουσες διακρίσεις, αρκεί να επαναληφθεί ότι «το άρθρο 52 της Συνθήκης ΕΟΚ δεν επιτρέπει για παρόμοιους λόγους παρέκκλιση από τη θεμελιώδη αρχή της ελευθερίας εγκαταστάσεως» (14). Λόγοι αμιγώς οικονομικής φύσεως, όπως η απώλεια φορολογικών εσόδων, δεν μπορούν, πράγματι, να δικαιολογήσουν περιορισμούς συνεπαγόμενους διακρίσεις οι οποίοι εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 52 (15).

27 Υπό το φως των προεκτεθέντων, προτείνω στο Δικαστήριο να δώσει στο ερώτημα που του υπέβαλε το Regeringsrδtten την απάντηση ότι τα άρθρα 52 και 58 της Συνθήκης πρέπει να ερμηνεύονται υπό την έννοια ότι απαγορεύουν εθνική νομοθεσία, όπως η σουηδική ρύθμιση, η οποία εξαρτά τη χορήγηση φορολογικών ελαφρύνσεων στην περίπτωση των εντός ομίλου μεταβιβάσεων από την προϋπόθεση ότι η μεταβιβάζουσα εταιρία έχει την έδρα της στο εθνικό έδαφος και ότι η λήπτρια εταιρία ανήκει εξ ολοκλήρου στην πρώτη ή από κοινού στην πρώτη και σε μια εταιρία κράτους μέλους με το οποίο το Βασίλειο της Σουηδίας έχει συνάψει σύμβαση περί αποφυγής της διπλής φορολογίας.

Η ελευθερία κινήσεως των κεφαλαίων

28 Η λύση στην οποία κατέληξα ανωτέρω όσον αφορά την ερμηνεία των κοινοτικών κανόνων περί ελευθερίας εγκαταστάσεως παρέχει ήδη τη δυνατότητα να δοθεί χρήσιμη απάντηση στο ερώτημα του αιτούντος δικαστηρίου. Για να είμαι όμως εξαντλητικός θα προχωρήσω, παρ' όλ' αυτά, στην εξέταση του δευτέρου τμήματος του ερωτήματος που υπέβαλε το Regeringsrδtten, σχετικά με την ερμηνεία των διατάξεων της Συνθήκης περί ελεύθερης κινήσεως των κεφαλαίων.

29 Επιβάλλεται, συναφώς, η διαπίστωση ότι η Συνθήκη ΕΚ, που αφιερώνει στα κεφάλαια και στις πληρωμές τα άρθρα 73 Β έως 73 Ζ, δεν περιέχει κανέναν ορισμό της «κινήσεως κεφαλαίων». Όπως όμως προσφάτως τόνισε το Δικαστήριο (16), «στο μέτρο που το άρθρο 73 Β της Συνθήκης ΕΚ επαναλαμβάνει, κατ' ουσίαν, το περιεχόμενο του άρθρου 1 της οδηγίας 88/361 και παρά το γεγονός ότι η οδηγία αυτή εκδόθηκε βάσει των άρθρων 69 και 70, παράγραφος 1, της Συνθήκης ΕΟΚ, που αντικαταστάθηκαν στο μεταξύ από τα άρθρα 73 Β επ. της Συνθήκης ΕΚ, η ονοματολογία των κινήσεων κεφαλαίων που έχει προσαρτηθεί στην οδηγία αυτή διατηρεί την ενδεικτική αξία που είχε πριν από τη θέση τους σε ισχύ, όσον αφορά τον ορισμό της έννοιας των κινήσεων κεφαλαίων, εξυπακουομένου ότι, όπως προκύπτει από την εισαγωγή της, ο κατάλογος που περιέχει δεν είναι εξαντλητικός».

30 Από το παράρτημα Ι, σημείο Ι, «Άμεσες επενδύσεις», σημεία 1 και 2, της οδηγίας 88/361/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 24ης Ιουνίου 1988, για τη θέση σε εφαρμογή του άρθρου 67 της Συνθήκης (ΕΕ L 178, σ. 5), προκύπτει όμως ότι συνιστούν κινήσεις κεφαλαίων οι ακόλουθες πράξεις: «1) Δημιουργία και επέκταση των υποκαταστημάτων ή των νέων επιχειρήσεων που ανήκουν αποκλειστικά στον παρακοινωνό και πλήρης απόκτηση υφισταμένων επιχειρήσεων· 2) Συμμετοχή σε νέες υφιστάμενες επιχειρήσεις με σκοπό τη δημιουργία ή τη διατήρηση σταθερών οικονομικών δεσμών». Στην περίπτωση που μας απασχολεί, πρόκειται για την αγορά και την πώληση συμμετοχών στο μετοχικό κεφάλαιο αλλοδαπών εταιριών. Σε αυτό προστίθεται ότι το Δικαστήριο έχει χαρακτηρίσει ως «κίνηση κεφαλαίων» πράξεις όπως η εξαγωγή τραπεζογραμματίων, η κατάθεση τίτλων στην αλλοδαπή, οι συμμετοχές στο κεφάλαιο αλλοδαπών εταιριών, οι ενυπόθηκες και χρηματοοικονομικές εγγυήσεις που εκφράζονται στο νόμισμα άλλων κρατών μελών (17).

31 Υπό τις περιστάσεις αυτές, θεωρώ ότι η απόκτηση εκ μέρους σουηδικής εταιρίας μετοχών ή μεριδίων του κεφαλαίου άλλων εταιριών εγκατεστημένων εντός άλλου κράτους μέλους μπορεί να χαρακτηριστεί ως κίνηση κεφαλαίων υπό την έννοια του άρθρου 73 Β της Συνθήκης και της οδηγίας 88/361.

32 Λαμβάνοντας υπόψη τα ανωτέρω και αφού υπενθυμιστεί ότι, ακόμη και ελλείψει μέτρων εναρμονίσεως, τα κράτη μέλη πρέπει να ασκούν τις αρμοδιότητές τους σε θέματα φορολογίας τηρώντας το κοινοτικό δίκαιο, η εφαρμογή φορολογικών μέτρων δεν μπορεί να έχει ως αποτέλεσμα την παρεμπόδιση των κινήσεων κεφαλαίων που είναι σύμφωνες προς το κοινοτικό δίκαιο. Μια νομοθεσία όπως οι σουηδικοί κανόνες, που θέτει στην ελευθερία εγκαταστάσεως όρια τα οποία δεν δικαιολογούνται από τους κανόνες της Συνθήκης, συνεπάγεται ταυτόχρονα περιορισμό στην ελευθερία κινήσεως κεφαλαίων, στον βαθμό που μπορεί να αποτρέψει τις σουηδικές εταιρίες από την απόκτηση συμμετοχών σε εταιρίες άλλων κρατών μελών: τούτο θα είχε πράγματι ως αποτέλεσμα να τις στερήσει από το ευεργέτημα των φορολογικών ελαφρύνσεων που θα τους χορηγούνταν αν όλες οι εμπλεκόμενες εταιρίες του ομίλου ήσαν σουηδικές ή εγκατεστημένες εντός κράτους που έχει συνάψει με το Βασίλειο της Σουηδίας σύμβαση περί αποφυγής της διπλής φορολογίας.

33 Θεωρώ, συνεπώς, ότι το άρθρο 73 Β απαγορεύει εθνική νομοθεσία που εξαρτά τη χορήγηση φορολογικών ελαφρύνσεων σε περίπτωση μεταβιβάσεων εντός ομίλου από την προϋπόθεση ότι η μεταβιβάζουσα εταιρία έχει την έδρα της στο εθνικό έδαφος και ότι η λήπτρια εταιρία ελέγχεται πλήρως από σουηδική εταιρία ή από κοινού από την τελευταία αυτή και από εταιρίες που ανήκουν σε χώρα με την οποία το Βασίλειο της Σουηδίας έχει συνάψει σύμβαση περί αποφυγής της διπλής φορολογίας. Οι σουηδικοί κανόνες είναι συγκεκριμένα ικανοί να αποτρέψουν τις σουηδικές εταιρίες από τη σύσταση ή την απόκτηση συμμετοχών σε θυγατρικές εταιρίες εγκατεστημένες στο έδαφος άλλων κρατών μελών.

Πρόταση

34 Υπό το φως των προεκτεθεισών παρατηρήσεων, προτείνω στο Δικαστήριο να δώσει την ακόλουθη απάντηση στο ερώτημα που του υπέβαλε το Regeringsrδtten:

«Τα άρθρα 52 της Συνθήκης ΕΚ (νυν, κατόπιν τροποποιήσεως, άρθρο 43 ΕΚ), 73 Β και 73 Δ της Συνθήκης ΕΚ (νυν άρθρα 56 ΕΚ και 58 ΕΚ) πρέπει να ερμηνεύονται υπό την έννοια ότι απαγορεύουν εθνική νομοθεσία η οποία εξαρτά τη χορήγηση φορολογικών ελαφρύνσεων σε περίπτωση μεταβιβάσεων εντός ομίλου από την προϋπόθεση ότι η μεταβιβάζουσα εταιρία έχει την έδρα της στο εθνικό έδαφος και ότι η λήπτρια εταιρία ελέγχεται πλήρως από σουηδική εταιρία ή από κοινού από την τελευταία αυτή και από εταιρίες εγκατεστημένες εντός κράτους μέλους με το οποίο το Βασίλειο της Σουηδίας έχει συνάψει σύμβαση περί αποφυγής της διπλής φορολογίας.»

(1) - Βλ. τις αποφάσεις της 30ής Ιουνίου 1966, 61/65, Vaassen Gφbbels (Συλλογή τόμος 1965-1968, σ. 337)· της 11ης Ιουνίου 1987, 14/86, Pretore di Salς κατά Ξ (Συλλογή 1987, σ. 2545), και της 17ης Σεπτεμβρίου 1997, C-54/96, Dorsch Consult (Συλλογή 1997, σ. Ι-4961).

(2) - Διάταξη της 5ης Μαρτίου 1986, 318/85, Greis Unterweger (Συλλογή 1986, σ. 955), και απόφαση της 12ης Δεκεμβρίου 1996, C-74/95 και C-129/95, Ξ (Συλλογή 1996, σ. Ι-6609).

(3) - Απόφαση της 19ης Οκτωβρίου 1995, C-111/94, Job Centre I (Συλλογή 1995, σ. Ι-3361).

(4) - Απόφαση της 11ης Δεκεμβρίου 1997, C-55/96, Job Centre II (Συλλογή 1997, σ. Ι-7119).

(5) - Συλλογή 1998, σ. Ι-7023, σκέψεις 16 έως 18.

(6) - Η υπογράμμιση δική μου.

(7) - Απόφαση της 16ης Δεκεμβρίου 1981, 244/80 (Συλλογή 1981, σ. 3045).

(8) - Βλ., επίσης, την απόφαση της 16ης Ιουλίου 1992, C-83/91, Meilicke (Συλλογή 1992, σ. Ι-4871, σκέψεις 26 έως 32).

(9) - Βλ., για παράδειγμα, τη διάταξη της 16ης Μαου 1994, C-428/93, Monin Automobiles (Συλλογή 1994, σ. Ι-1707), και την απόφαση της 16ης Ιανουαρίου 1997, C-134/95, USSL no 47 di Biella (Συλλογή 1997, σ. Ι-195).

(10) - Αποφάσεις της 28ης Ιανουαρίου 1986, 270/83, Επιτροπή κατά Γαλλίας (Συλλογή 1986, σ. 273, σκέψη 18), και της 16ης Ιουλίου 1998, C-264/96, ICI (Συλλογή 1998, σ. I-4695, σκέψη 20).

(11) - Αποφάσεις της 27ης Σεπτεμβρίου 1988, 81/87, Daily Mail and General Trust (Συλλογή 1988, σ. 5483, σκέψη 16), και ICI, όπ.π., σκέψη 21.

(12) - Αποφάσεις της 25ης Ιουλίου 1991, C-288/89, Gouda (Συλλογή 1991, σ. I-4007), και της 14ης Νοεμβρίου 1995, C-484/93, Svensson και Gustavsson (Συλλογή 1995, σ. I-3955).

(13) - Απόφαση Επιτροπή κατά Γαλλίας, παρατεθείσα στην υποσημείωση 10, σκέψη 26.

(14) - Προπαρατεθείσα απόφαση Επιτροπή κατά Γαλλίας, σκέψη 25.

(15) - Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα Tesauro στην προπαρατεθείσα υπόθεση ICI, σημείο 23.

(16) - Απόφαση της 16ης Μαρτίου 1999, C-222/97, Trummer και Mayer (Συλλογή 1999, σ. Ι-1661, σκέψη 21).

(17) - Αποφάσεις της 11ης Νοεμβρίου 1981, 203/80, Casati (Συλλογή 1981, σ. 2595)· της 24ης Ιουνίου 1986, 157/85, Brugnoni και Ruffinengo (Συλλογή 1986, σ. 2013)· της 3ης Φεβρουαρίου 1993, C-148/91, Veronica Omroep Organisatie (Συλλογή 1993, σ. I-487), και της 28ης Απριλίου 1998, C-118/96, Safir (Συλλογή 1998, σ. I-1897).