ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΥ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ

MACIEJ SZPUNAR

της 7ης Μαρτίου 2019 ( 1 )

Υπόθεση C‑145/18

Regards Photographiques SARL

κατά

Ministre de l’Action et des Comptes publics

[αίτηση του Conseil d’État

(Συμβουλίου της Επικρατείας, Γαλλία)

για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]

«Προδικαστική παραπομπή – Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας – Ειδικά καθεστώτα – Αντικείμενα καλλιτεχνικής αξίας – Μειωμένος συντελεστής ΦΠΑ – Φωτογραφίες που ελήφθησαν από τον καλλιτέχνη, οι οποίες εκτυπώθηκαν από τον ίδιο ή υπό την εποπτεία του σε τριάντα το πολύ υπογεγραμμένα και αριθμημένα αντίτυπα»

Εισαγωγή

1. Η φωτογραφία αποτελεί φαινόμενο δύσκολο να οριοθετηθεί. Ο χαρακτήρας της ως «αντανακλάσεως της πραγματικότητας», η φαινομενική ευκολία της πραγματοποιήσεώς της, ο ολοένα και μεγαλύτερος εκδημοκρατισμός της (σήμερα, σχεδόν όλοι διαθέτουν φωτογραφικές μηχανές, ενσωματωμένες έστω στα τηλέφωνά τους) γεννούν αμφιβολίες σχετικά με τον καλλιτεχνικό της χαρακτήρα. Η συζήτηση περί του αν και υπό ποιες προϋποθέσεις η φωτογραφία αποτελεί τέχνη είναι άλλωστε τόσο παλαιά όσο και η ίδια η φωτογραφία ( 2 ). Είναι προφανώς εύλογο να διεξάγεται μια τέτοια συζήτηση μεταξύ φιλοσόφων και θεωρητικών της τέχνης. Αντιθέτως, η φορολόγηση των εμπορικών συναλλαγών πρέπει απαραιτήτως να βασίζεται σε σαφή και αντικειμενικά κριτήρια, τα οποία απορρέουν από τη νομοθεσία, ακόμη και όταν οι συναλλαγές αυτές αφορούν αγαθά τα οποία χαρακτηρίζονται «αντικείμενα καλλιτεχνικής αξίας». Το ζήτημα αυτό δεν θα μπορούσε να λυθεί ούτε από τις φορολογικές αρχές ούτε από τα εθνικά δικαστήρια ούτε καν από το Δικαστήριο. Στις παρούσες προτάσεις, θα εκθέσω τους λόγους για τους οποίους κάθε παρόμοια απόπειρα, όπως αυτή που επιχειρήθηκε στο πλαίσιο της γαλλικής διοικητικής πρακτικής, όχι μόνο δεν μπορεί να εκπληρώσει τον σκοπό της, ήτοι να διακρίνει τι αποτελεί τέχνη και τι όχι, αλλά συνεπάγεται αναγκαστικά παραβίαση της ασφάλειας δικαίου και της φορολογικής ουδετερότητας, καθώς και νόθευση του ανταγωνισμού.

Το νομικό πλαίσιο

Το δίκαιο της Ένωσης

2. Kατά το άρθρο 103 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας ( 3 ): «1. Τα κράτη μέλη μπορούν να προβλέπουν ότι ο μειωμένος συντελεστής ή ένας από τους μειωμένους συντελεστές που εφαρμόζουν σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 98 και 99 εφαρμόζεται και στις εισαγωγές αντικειμένων καλλιτεχνικής, συλλεκτικής ή αρχαιολογικής αξίας που ορίζονται στο άρθρο 311, παράγραφος 1, σημεία 2), 3) και 4). 2. Όταν προσφεύγουν στη δυνατότητα που προβλέπεται στην παράγραφο 1, τα κράτη μέλη μπορούν επίσης να εφαρμόζουν τον μειωμένο συντελεστή στις ακόλουθες παραδόσεις: α) στις παραδόσεις αντικειμένων καλλιτεχνικής αξίας τις οποίες πραγματοποιεί ο ίδιος ο δημιουργός τους ή οι διάδοχοί του, […]».

3. Το άρθρο 311 της οδηγίας αυτής ορίζει τα εξής: «1. Για τους σκοπούς του παρόντος κεφαλαίου και με την επιφύλαξη άλλων κοινοτικών διατάξεων, νοούνται ως: […] 2) “αντικείμενα καλλιτεχνικής αξίας”, τα αγαθά που περιλαμβάνονται στο παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, […]. 2. Τα κράτη μέλη μπορούν να μην θεωρούν ως αντικείμενα καλλιτεχνικής αξίας τα αντικείμενα που αναφέρονται στο παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, σημεία 5), 6) και 7). […]»

4. Το παράρτημα ΙΧ, μέρος Α «Αντικείμενα καλλιτεχνικής αξίας», σημείο 7, της εν λόγω οδηγίας έχει ως εξής: «φωτογραφίες που ελήφθησαν από τον καλλιτέχνη, οι οποίες εκτυπώθηκαν από τον ίδιο ή υπό την εποπτεία του, υπογεγραμμένες και αριθμημένες, έως τριάντα το πολύ αντίτυπα, ανεξαρτήτως μεγέθους και υλικού υποστρώματος».

Το γαλλικό δίκαιο

5. To άρθρο 278 septies του code général des impôts (Γενικού Φορολογικού Κώδικα, στο εξής: CGI), όπως ίσχυε μέχρι τις 31 Δεκεμβρίου 2011, προέβλεπε τα εξής: «Στον φόρο προστιθέμενης αξίας εφαρμόζεται συντελεστής 5,5 % [ ( 4 )]: […] 2. στις παραδόσεις αντικειμένων καλλιτεχνικής αξίας τις οποίες πραγματοποιεί ο ίδιος ο δημιουργός τους ή οι διάδοχοί του, […]».

6. Κατά το άρθρο 98 A, σημείο 7, του παραρτήματος ΙΙ του CGI, θεωρούνται έργα τέχνης οι «φωτογραφίες που ελήφθησαν από τον καλλιτέχνη, οι οποίες εκτυπώθηκαν από τον ίδιο ή υπό την εποπτεία του σε τριάντα το πολύ υπογεγραμμένα και αριθμημένα αντίτυπα, ανεξαρτήτως μεγέθους και υλικού υποστρώματος […]».

7. Οι εφαρμοστικές οδηγίες της 25ης Ιουνίου 2003, ως είχαν κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών (στο εξής: εφαρμοστικές οδηγίες της 25ης Ιουνίου 2003), περιέχουν τις ακόλουθες διευκρινίσεις σχετικά με τις προϋποθέσεις εφαρμογής του μειωμένου συντελεστή ΦΠΑ όσον αφορά τις καλλιτεχνικές φωτογραφίες: «[…] I. Κριτήρια της καλλιτεχνικής φωτογραφίας: 1. Θεωρούνται έργα καλλιτεχνικής αξίας που μπορούν να απολαύουν του μειωμένου συντελεστή ΦΠΑ μόνον οι φωτογραφίες οι οποίες μαρτυρούν έκδηλη δημιουργική πρόθεση από μέρους του δημιουργού τους. Τέτοια είναι η περίπτωση κατά την οποία ο φωτογράφος, λόγω της επιλογής του θέματος, τις συνθήκες της σκηνοθεσίας, τις ιδιαιτερότητες της λήψης της εικόνας ή κάθε άλλης εξειδικεύσεως της εργασίας του, η οποία σχετίζεται ιδίως με την ποιότητα της πλαισιώσεως, της συνθέσεως, της εκθέσεως, των φωτισμών, των αντιθέσεων, των χρωμάτων και των αναγλύφων, του παιχνιδιού του φωτός και των όγκων, της επιλογής του σκοπού και του φιλμ ή των συνθηκών εκτύπωσης του αρνητικού, πραγματοποιεί εργασία η οποία υπερβαίνει την απλή μηχανική αποτύπωση της ενθυμήσεως ενός γεγονότος, ενός ταξιδιού ή προσώπων και η οποία παρουσιάζει επομένως ενδιαφέρον για το ευρύ κοινό. II. Όροι εφαρμογής 1. Προκύπτει από τα προεκτεθέντα ότι εξαιρούνται από το προνόμιο του μειωμένου συντελεστή οι φωτογραφίες ταυτότητας, οι σχολικές φωτογραφίες, καθώς και οι ομαδικές φωτογραφίες. 2. Οι φωτογραφίες των οποίων το ενδιαφέρον εξαρτάται πρωτίστως από την ιδιότητα του προσώπου ή του αγαθού το οποίο απεικονίζουν δεν θεωρούνται, γενικώς, καλλιτεχνικές φωτογραφίες. Tέτοια είναι η περίπτωση, για παράδειγμα, των φωτογραφιών που απεικονίζουν οικογενειακά ή θρησκευτικά γεγονότα (γάμους, θείες κοινωνίες κλπ.). 3. Τούτου δοθέντος, για τις φωτογραφίες πάσης φύσεως, εκτός εκείνων που αναφέρονται στο ΙΙ-1, η δημιουργική πρόθεση του δημιουργού που προκύπτει από τα κριτήρια που έχουν ήδη απαριθμηθεί και ο χαρακτήρας του ενδιαφέροντος για το ευρύ κοινό δύνανται να ενισχυθούν από τις ακόλουθες ενδείξεις. α) Ο φωτογράφος αποδεικνύει την έκθεση των έργων του σε πολιτιστικούς (τοπικούς, εθνικούς ή διεθνείς), μουσειακούς (μουσεία, μόνιμες ή προσωρινές εκθέσεις) ή εμπορικούς (πανηγύρια, εκθέσεις, αίθουσες τέχνης κλπ...) θεσμούς, ή, ακόμη, την παρουσίασή τους σε εξειδικευμένες εκδόσεις. […] β) Η χρησιμοποίηση εξειδικευμένου εξοπλισμού τόσο για τη λήψη της εικόνας όσο και για την εκτύπωση. […]».

Τα πραγματικά περιστατικά, η διαδικασία και τα προδικαστικά ερωτήματα

8. H εταιρία Regards Photographiques SARL έχει ως δραστηριότητα την παραγωγή και την πώληση φωτογραφιών.

9. Kατόπιν λογιστικού ελέγχου, η γαλλική φορολογική αρχή αμφισβήτησε την εφαρμογή, από την επιχείρηση, μειωμένου συντελεστή ΦΠΑ στην παράδοση ορισμένων φωτογραφιών, ήτοι πορτραίτων και φωτογραφιών γάμου. Εκτιμώντας ότι οι φωτογραφίες αυτές έπρεπε να υπόκεινται στον συνήθη συντελεστή ΦΠΑ, η φορολογική αρχή απηύθυνε στην εταιρία Regards Photographies πράξεις προσδιορισμού του ΦΠΑ για την περίοδο μεταξύ 1ης Φεβρουαρίου 2009 και 31ης Ιανουαρίου 2012.

10. Η προσφυγή την οποία άσκησε η εταιρία Regards Photographies κατά αυτών των πράξεων προσδιορισμού ΦΠΑ απορρίφθηκε τόσο από το tribunal administratif d’Orléans (διοικητικό δικαστήριο Ορλεάνης, Γαλλία) όσο και από το cour administrative d’appel de Nantes (διοικητικό εφετείο Νάντης, Γαλλία). Η εταιρία Regards Photographies άσκησε αναίρεση κατά της αποφάσεως αυτής ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου.

11. Υπό τις συνθήκες αυτές, το Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας, Γαλλία) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα: «1) Έχουν οι διατάξεις των άρθρων 103 και 311 της οδηγίας [2006/112] καθώς και του μέρους Α, σημείο 7, του παραρτήματος IX της οδηγίας αυτής, την έννοια ότι, προκειμένου να μπορούν να υπαχθούν στον μειωμένο συντελεστή [ΦΠΑ], οι φωτογραφίες πρέπει απλώς να έχουν ληφθεί από τον καλλιτέχνη, να έχουν εκτυπωθεί από τον ίδιο ή υπό την εποπτεία του και να έχουν υπογραφεί και αριθμηθεί, έως τριάντα το πολύ αντίτυπα, ανεξαρτήτως μεγέθους και υλικού υποστρώματος; 2) Σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως στο πρώτο ερώτημα, μπορούν εντούτοις τα κράτη μέλη να αποκλείσουν από την εφαρμογή του μειωμένου συντελεστή [ΦΠΑ] φωτογραφίες που δεν έχουν, επιπλέον, και καλλιτεχνικό χαρακτήρα; 3) Σε περίπτωση αρνητικής απαντήσεως στο πρώτο ερώτημα, ποιες άλλες προϋποθέσεις πρέπει να πληρούν οι φωτογραφίες προκειμένου να μπορούν να υπαχθούν στον μειωμένο συντελεστή [ΦΠΑ]; Ειδικότερα, πρέπει αυτές να έχουν καλλιτεχνικό χαρακτήρα; 4) Πρέπει οι ανωτέρω προϋποθέσεις να ερμηνεύονται κατά τρόπο ομοιόμορφο εντός της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή μήπως καθορίζονται από το δίκαιο κάθε κράτους μέλους, και ιδίως από τη νομοθεσία περί διανοητικής ιδιοκτησίας;»

12. Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως περιήλθε στο Δικαστήριο στις 23 Φεβρουαρίου 2018. Γραπτές παρατηρήσεις κατέθεσαν η εταιρία Regards Photographiques, η Γαλλική Κυβέρνηση, καθώς και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή. Οι ανωτέρω ενδιαφερόμενοι παρέστησαν και στην επ’ ακροατηρίου συζήτηση της 21ης Νοεμβρίου 2018.

Ανάλυση

13. Το αιτούν δικαστήριο υποβάλλει στο Δικαστήριο τέσσερα προδικαστικά ερωτήματα. Μεταξύ των προδικαστικών ερωτημάτων αυτών, το πρώτο έχει θεμελιώδη χαρακτήρα και τα υπόλοιπα τρία είναι μάλλον συμπληρωματικής φύσεως. Θα αρχίσω την ανάλυσή μου από το πρώτο αυτό προδικαστικό ερώτημα.

Επί του πρώτου προδικαστικού ερωτήματος

14. Το πρώτο προδικαστικό ερώτημα αφορά την ερμηνεία του παρατήματος ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας 2006/112. Υπενθυμίζεται ότι η διάταξη αυτή καθορίζει τις προϋποθέσεις τις οποίες πρέπει να πληρούν οι φωτογραφίες προκειμένου να δύνανται να χαρακτηριστούν «αντικείμενα καλλιτεχνικής αξίας» και να απολαύουν, μεταξύ άλλων, του μειωμένου συντελεστή ΦΠΑ δυνάμει του άρθρου 103, παράγραφος 2, στοιχείο αʹ, της οδηγίας αυτής. Οι προϋποθέσεις αυτές είναι ότι οι εν λόγω φωτογραφίες πρέπει να έχουν ληφθεί από τον καλλιτέχνη, να έχουν εκτυπωθεί από τον ίδιο ή υπό την εποπτεία του σε τριάντα το πολύ αντίτυπα, τα οποία έχουν υπογραφεί και αριθμηθεί.

15. To σημείο συγκρούσεως στην παρούσα απόφαση μοιάζει να εντοπίζεται στον όρο «καλλιτέχνης». Πράγματι, η πρακτική των γαλλικών φορολογικών αρχών, η οποία έχει κωδικοποιηθεί στις προαναφερθείσες εφαρμοστικές οδηγίες της 25ης Ιουνίου 2003, επιχειρεί να δικαιολογήσει, βάσει του όρου αυτού, την επιβολή πρόσθετων απαιτήσεων σχετικά με τον «καλλιτεχνικό» χαρακτήρα των φωτογραφιών που δύνανται να απολαύουν του μειωμένου συντελεστή ΦΠΑ. Η θέση αυτή συνοψίζεται τέλεια από τη Γαλλική Κυβέρνηση στις παρατηρήσεις της, σύμφωνα με τις οποίες, προκειμένου να δύναται μια φωτογραφία να χαρακτηριστεί «αντικείμενο καλλιτεχνικής αξίας» υπό την έννοια του παραρτήματος ΙΧ, μέρος Α, της οδηγίας 2006/112, πρέπει όχι μόνο «[να] συντρέχουν οι προβλεπόμενες [στην εν λόγω διάταξη] υλικές προϋποθέσεις», αλλά πρέπει επίσης «η φωτογραφία [να] είναι καλλιτεχνική δημιουργία του δημιουργού η οποία αντανακλά την προσωπικότητα του τελευταίου και να μπορεί να παρουσιάζει ενδιαφέρον για το ευρύ κοινό». Η τελευταία αυτή προϋπόθεση απορρέει, κατά τη Γαλλική Κυβέρνηση, από το γεγονός ότι, δυνάμει του παραρτήματος ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας 2006/112, η φωτογραφία πρέπει να «έχει ληφθεί από έναν καλλιτέχνη».

16. Οφείλω εξαρχής να ομολογήσω ότι έχω εντελώς διαφορετική ανάγνωση της ανωτέρω διατάξεως. Η ανάγνωση αυτή απορρέει τόσο από την κυριολεκτική όσο και από τη συστημική και τελεολογική ερμηνεία της διατάξεως αυτής.

17. Η ερμηνεία που υποστηρίζει η Γαλλική Κυβέρνηση υποκύπτει ήδη, κατά τη γνώμη μου, στην απλή γραμματική ανάλυση της επίδικης διατάξεως. Πράγματι, κατά την Κυβέρνηση αυτή, η εν λόγω διάταξη φέρεται να απαιτεί η φωτογραφία να έχει ληφθεί «από έναν καλλιτέχνη», ενώ η ακριβής διατύπωση αυτής αναφέρεται σε φωτογραφία που λαμβάνεται «από τον καλλιτέχνη». Η ανάλυση της Γαλλικής Κυβερνήσεως βασίζεται επομένως σε τροποποιημένη διατύπωση της επίδικης διατάξεως, με συνέπεια να αποδίδεται στη διάταξη νόημα που δεν έχει..

18. Η χρήση του οριστικού άρθρου «τον» στην επίδικη διάταξη δεν είναι άνευ νομικών συνεπειών και αντανακλά τη σημασία που θέλησε να δώσει ο νομοθέτης της Ένωσης. Η αντικατάστασή του από το αόριστο άρθρο «έναν» μεταβάλλει τη σημασία αυτή, αλλοιώνοντας έτσι τη βούληση του νομοθέτη. Πρέπει άλλωστε να σημειωθεί ότι το οριστικό άρθρο χρησιμοποιείται επίσης και σε άλλες γλωσσικές εκδοχές του παραρτήματος ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας 2006/112, σε γλώσσες στις οποίες υφίσταται η γραμματική κατηγορία άρθρων ( 5 ). Η επιχειρηματολογία της Γαλλικής Κυβερνήσεως θα μπορούσε να γίνει ευχερέστερα δεκτή επί τη βάσει μόνον των γλωσσικών εκδοχών του κειμένου οι οποίες, όπως η πολωνική, δεν διαθέτουν οριστικά και αόριστα άρθρα. Στην πραγματικότητα, στις γλώσσες αυτές, η χρήση μόνον του όρου «καλλιτέχνης» δύναται, σε καθαρά γραμματικό επίπεδο, να οδηγήσει σε σύγχυση. Εντούτοις, η απαίτηση για τη λήψη υπόψη, προς τον σκοπό της ερμηνείας διατάξεως δικαίου της Ένωσης, του περιεχομένου της σε πλείονες γλωσσικές εκδοχές επιτρέπει την εξάλειψη κάθε πιθανής συγχύσεως.

19. Ο όρος «καλλιτέχνης», του οποίου προηγείται οριστικό άρθρο στις γλώσσες που διαθέτουν τη συγκεκριμένη γραμματική μορφή, περιλαμβάνεται σε κάθε σημείο του παραρτήματος ΙΧ, μέρος Α, της οδηγίας 2006/112. Ειδικότερα, πέραν των φωτογραφιών, θεωρούνται έργα καλλιτεχνικής αξίας οι πίνακες, κλπ., «που έχουν εκτελεστεί εξ ολοκλήρου δια χειρός του καλλιτέχνη», οι εικόνες χαρακτικής κλπ., που έχουν εκτυπωθεί από πλάκες «που έχουν εκτελεστεί εξ ολοκλήρου δια χειρός του καλλιτέχνη», τα γλυπτά, κλπ., «που έχουν εκτελεστεί εξ ολοκλήρου δια χειρός του καλλιτέχνη», οι χειροποίητοι τάπητες τοίχου και οι χειροποίητες επίτοιχες επενδύσεις από υφαντικές ύλες «από πρωτότυπα σχέδια καλλιτεχνών», τα μοναδικά έργα κεραμεικής «που έχουν εκτελεστεί εξ ολοκλήρου δια χειρός του καλλιτέχνη», καθώς και τα τεχνουργήματα σμάλτου πάνω σε χαλκό «που φέρουν την υπογραφή του καλλιτέχνη ή του καλλιτεχνικού εργαστηρίου».

20. Οι διατάξεις αυτές προσδιορίζουν τα στάδια εκτελέσεως του έργου που πρέπει να ολοκληρωθούν από τον φερόμενο ως δημιουργό τους. Αν τα επίδικα αντικείμενα χαρακτηριστούν, προς τον σκοπό της εφαρμογής του συστήματος ΦΠΑ, «αντικείμενα καλλιτεχνικής αξίας», οι δημιουργοί τους χαρακτηρίζονται, σύμφωνα με την επίμαχη διατύπωση, «καλλιτέχνες». Επομένως, το γεγονός ότι κάποιος είναι ο δημιουργός αντικειμένου το οποίο ανήκει σε μία εκ των κατηγοριών που απαριθμούνται στο παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, της οδηγίας 2006/112 τού προσδίδει την ιδιότητα του «καλλιτέχνη», κατά την έννοια του παραρτήματος αυτού, και όχι το αντίστροφο. Η διευκρίνιση σχετικά με την προσωπική δημιουργία του αντικειμένου έχει ως μόνο σκοπό την εξαίρεση από την εφαρμογή διαφορετικών καθεστώτων, που αποκλίνουν από το σύστημα του ΦΠΑ ( 6 ), των αντικειμένων μαζικής βιομηχανικής παραγωγής, καθώς και των απλών αντιγράφων ή των αναπαραγωγών που δεν έχουν εκτελεστεί προσωπικά από τον δημιουργό.

21. Απεναντίας, οι διατάξεις αυτές δεν αποσκοπούν, αντίθετα με ό,τι θα προέκυπτε από την ερμηνεία που υποστηρίζει η Γαλλική Κυβέρνηση, στην καθιέρωση διαφοράς μεταξύ, αφενός, των πινάκων, των γλυπτών, των έργων χαρακτικής, κλπ., τα οποία εκτελούνται από πρόσωπα τα οποία φέρουν, κατά τη φορολογική αρχή, την ιδιότητα του καλλιτέχνη, και, αφετέρου, εκείνων που εκτελούνται από πρόσωπα τα οποία δεν φέρουν την ιδιότητα αυτή. Η Γαλλική Κυβέρνηση υποστήριξε, εξάλλου, κατά την επ’ ακροατηρίου διαδικασία, σε απάντηση ερωτήσεως του δικαστηρίου, ότι αυτή η πρόσθετη απαίτηση σχετικά με τον «καλλιτεχνικό χαρακτήρα» ισχύει, στη γαλλική διοικητική πρακτική, για μία μόνον κατηγορία έργων καλλιτεχνικής αξίας, ήτοι τις φωτογραφίες.

22. Εντούτοις, δεν υπάρχει, κατά τη γνώμη μου, κανένας λόγος που θα δικαιολογούσε τη διαφορετική, σε σχέση με τις υπόλοιπες, μεταχείριση της κατηγορίας αυτής.

23. Το παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας 2006/112 προσδιορίζει τις απαιτήσεις τις οποίες πρέπει να πληροί μια φωτογραφία για να χαρακτηριστεί, υπό την έννοια της διατάξεως αυτής, έργο καλλιτεχνικής αξίας. Οι απαιτήσεις αυτές εντοπίζονται κυρίως σε δύο μείζονα στάδια της δημιουργίας μιας φωτογραφίας: τη λήψη της εικόνας και την εκτύπωση σε χαρτί ή άλλο υλικό υπόστρωμα. Η λήψη της εικόνας, η οποία περιλαμβάνει την επιλογή του θέματος και τις ρυθμίσεις της συσκευής, καθώς και την παραγωγή της εικόνας επί της φωτοευαίσθητης επιφάνειας (τις περισσότερες φορές επί επάργυρου φιλμ ή ηλεκτρονικού αισθητήρα), πρέπει να πραγματοποιείται από τον δημιουργό της φωτογραφίας. Το επόμενο στάδιο είναι η εκτύπωση, όρος με τον οποίο πρέπει να νοηθεί, στην αναλογική τεχνολογία, η εμφάνιση του φιλμ και η καθαυτό εκτύπωση, ήτοι η πραγματοποίηση εκτυπώσεως σε χαρτί ή πάλι, στην ψηφιακή τεχνολογία, η ψηφιακή επεξεργασία και η εκτύπωση σε χαρτί ή κάθε άλλο υπόστρωμα. Το στάδιο αυτό πρέπει να πραγματοποιηθεί από τον ίδιο τον δημιουργό της φωτογραφίας ή υπό την εποπτεία του. Η ανάθεση της εκτυπώσεως σε ειδικό αποτελεί τρέχουσα πρακτική στην καλλιτεχνική φωτογραφία, με τον φωτογράφο να διατηρεί ωστόσο την πλήρη εποπτεία επί του τελικού αποτελέσματος, ήτοι της εικόνας που αποτυπώνεται σε χαρτί ή άλλο υλικό υπόστρωμα. Η φωτογραφία πρέπει ακολούθως να υπογραφεί από τον δημιουργό, με τον αριθμό των αντιτύπων (εκτυπωμένων σε χαρτί ή άλλο υπόστρωμα) να περιορίζεται σε τριάντα.

24. Οι απαιτήσεις αυτές επιτρέπουν τη διάκριση μεταξύ των φωτογραφιών που δύνανται να χαρακτηριστούν «αντικείμενα καλλιτεχνικής αξίας» και της μαζικής φωτογραφικής παραγωγής, στην περίπτωση της οποίας, εάν υφίσταται εκτύπωση σε χαρτί ή άλλο υπόστρωμα ( 7 ), η τελευταία τις περισσότερες φορές ανατίθεται, εξ ολοκλήρου ή εν μέρει, σε εξειδικευμένα εργαστήρια, χωρίς ο φωτογράφος να έχει εποπτεία επί του τελικού αποτελέσματος.

25. Αντιθέτως, από τη διάταξη του παραρτήματος ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας 2006/112, δεν συνάγεται καμία απαίτηση είτε όσον αφορά το εάν το επίδικο αντικείμενο περιλαμβάνεται στη φωτογραφία ή εξαιρείται από αυτή, είτε όσον αφορά το καλλιτεχνικό επίπεδο είτε όσον αφορά την ιδιότητα του δημιουργού του. Κάθε φωτογραφία που πραγματοποιείται υπό τις προϋποθέσεις οι οποίες αναφέρονται στη διάταξη αυτή και πωλείται υπό συνθήκες που συνεπάγονται την επιβολή ΦΠΑ ( 8 ) θεωρείται «αντικείμενο καλλιτεχνικής αξίας», υπό την έννοια της εν λόγω διατάξεως. Ομοίως, κάθε πρόσωπο που έχει πραγματοποιήσει τέτοια φωτογραφία χαρακτηρίζεται «καλλιτέχνης» υπό την έννοια της ίδιας διατάξεως.

26. Ο όρος «καλλιτέχνης», ο οποίος περιλαμβάνεται στο παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, της οδηγίας 2006/112, έχει συμπληρωματικό ρόλο στο πλαίσιο της εφαρμογής του μειωμένου συντελεστή στις παραδόσεις έργων καλλιτεχνικής αξίας. Πράγματι, δυνάμει του άρθρου 103, παράγραφος 2, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112, ο συντελεστής αυτός δύναται να εφαρμοστεί μόνο στις παραδόσεις που πραγματοποιούν οι δημιουργοί των αντικειμένων καλλιτεχνικής αξίας αυτών ή οι διάδοχοί τους. Η οδηγία 2006/112 δεν διευκρινίζει την έννοια του «δημιουργού» αντικειμένου καλλιτεχνικής αξίας, αλλά θεωρώ παραπάνω από πιθανό ότι πρόκειται μόνο για τον «καλλιτέχνη», στον οποίο αναφέρεται το παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, της οδηγίας 2006/112. Επομένως, η θέση την οποία υποστηρίζει η Γαλλική Κυβέρνηση στις γραπτές παρατηρήσεις της, ότι η έννοια του «δημιουργού» στο άρθρο 103, παράγραφος 2, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112 και εκείνη του «καλλιτέχνη» που χρησιμοποιείται στο παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, της εν λόγω οδηγίας είναι σαφώς διακριτές, είναι κατά τη γνώμη μου εντελώς αβάσιμη, διότι η λογική της ρυθμίσεως του μειωμένου συντελεστή ο οποίος εφαρμόζεται στα αντικείμενα καλλιτεχνικής αξίας βασίζεται ακριβώς στην ταυτότητα του προσώπου που πραγματοποιεί την παράδοση, ήτοι του δημιουργού υπό την έννοια του άρθρου 103, παράγραφος 2, στοιχείο αʹ, και του δημιουργού του επίδικου αντικειμένου καλλιτεχνικής αξίας (του καλλιτέχνη υπό την έννοια του παραρτήματος ΙΧ, μέρος Α).

27. Η χρήση του όρου «καλλιτέχνης» στο παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας 2006/112 δεν δικαιολογεί επομένως, αντίθετα με όσα ισχυρίζεται η Γαλλική Κυβέρνηση προς στήριξη της διοικητικής πρακτικής του κράτους μέλους αυτού, την άρνηση της ιδιότητας, υπό την έννοια της διατάξεως αυτής, του «έργου καλλιτεχνικής αξίας» σε ορισμένες φωτογραφίες λόγω του θέματός τους, του επιπέδου καλλιτεχνικής τους αξίας ή της ιδιότητας του δημιουργού τους.

28. Προτείνω λοιπόν να δοθεί στο πρώτο προδικαστικό ερώτημα η απάντηση ότι το άρθρο 103, παράγραφος 2, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112, σε συνδυασμό με το παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας αυτής, επιτάσσει μόνο να έχουν ληφθεί οι φωτογραφίες από τον δημιουργό τους, να έχουν εκτυπωθεί από τον ίδιο ή υπό την εποπτεία του σε τριάντα το πολύ αντίτυπα, τα οποία να έχουν υπογραφεί και να έχουν αριθμηθεί, ανεξαρτήτως μεγέθους και υλικού υποστρώματος, προκειμένου να απολαύουν του μειωμένου συντελεστή ΦΠΑ.

Επί του δευτέρου προδικαστικού ερωτήματος

29. Με το δεύτερο προδικαστικό του ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ερωτά, κατ’ ουσίαν, εάν, παρά το γεγονός ότι το παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας 2006/112 δεν προβλέπει τέτοια απαίτηση, τα κράτη μέλη είναι ελεύθερα να εξαρτούν την εφαρμογή του μειωμένου συντελεστή ΦΠΑ στις φωτογραφίες από την προϋπόθεση να έχουν οι φωτογραφίες αυτές καλλιτεχνικό χαρακτήρα, χαρακτηρισμός ο οποίος να ορίζεται βάσει της νομοθεσίας ή της διοικητικής πρακτικής των κρατών μελών. Με άλλα λόγια, το ζήτημα αυτό αφορά το αν το παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας 2006/112 αντιτίθεται σε πρακτική κράτους μέλους όπως εκείνη που κωδικοποιείται με τις εφαρμοστικές οδηγίες της 25ης Ιουνίου 2003.

30. Συναφώς, η Επιτροπή ορθώς υπενθυμίζει ότι το Δικαστήριο δέχεται, κατά πάγια νομολογία, ότι τα κράτη μέλη έχουν τη δυνατότητα να εφαρμόζουν μειωμένο συντελεστή ΦΠΑ σε συγκεκριμένες και ειδικές πτυχές μιας κατηγορίας υπηρεσιών για τις οποίες έχουν την ευχέρεια να εφαρμόζουν έναν τέτοιο συντελεστή (επιλεκτική εφαρμογή), υπό την προϋπόθεση ότι σέβονται την αρχή της φορολογικής ουδετερότητας ( 9 ). Συγκεκριμένα, το Δικαστήριο έχει δεχθεί την εφαρμογή διαφορετικού συντελεστή φορολογήσεως στη διανομή ενέργειας στο πλαίσιο παγίου τέλους και σε εκείνη εκτός παγίου τέλους ( 10 ), στις παροχές συνδέσεως στα δίκτυα διανομής ύδατος και στις άλλες παροχές διανομής ύδατος ( 11 ), στις παροχές μεταφοράς της σορού και στις άλλες παροχές των γραφείων κηδειών ( 12 ), καθώς και, υπό την επιφύλαξη μεταγενέστερων ελέγχων από τα εθνικά δικαστήρια, στις παροχές μεταφοράς επιβατών με ταξί και στις παροχές μεταφοράς επιβατών με όχημα με οδηγό ( 13 ), στα έντυπα, σε χαρτί ή άλλο υπόστρωμα, βιβλία ( 14 ) ή ακόμη και στα νωπά είδη ζαχαροπλαστικής και γλυκίσματα ανάλογα με την τελική ημερομηνία αναλώσεώς τους ( 15 ).

31. Συμμερίζομαι τη γνώμη της Επιτροπής ότι η νομολογία αυτή θα μπορούσε να μεταφερθεί στην εφαρμογή του μειωμένου συντελεστή δυνάμει του άρθρου 103, παράγραφος 2, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2006/112.

32. Φρονώ, εντούτοις, ότι η γαλλική διοικητική πρακτική σχετικά με την εφαρμογή του μειωμένου συντελεστή στις φωτογραφίες, όπως έχει κωδικοποιηθεί στις εφαρμοστικές οδηγίες της 25ης Ιουνίου 2003, δεν αποσκοπεί στην επιλεκτική εφαρμογή του συντελεστή αυτού, υπό την έννοια της νομολογίας που μνημονεύεται στις παρούσες προτάσεις, αλλά στην καθιέρωση πρόσθετων κριτηρίων που θα επιτρέπουν τη διάκριση των φωτογραφιών που έχουν καλλιτεχνικό χαρακτήρα από εκείνες που δεν έχουν. H διαπίστωση αυτή επιβεβαιώνεται τόσο από τη διατύπωση του δεύτερου προδικαστικού ερωτήματος όσο και από τις παρατηρήσεις της Γαλλικής Κυβερνήσεως.

33. Ειδικότερα, το μέρος Ι των εφαρμοστικών οδηγιών της 25ης Ιουνίου 2003, το οποίο τιτλοφορείται «Κριτήρια καλλιτεχνικής φωτογραφίας», επιχειρεί έναν αόριστο ορισμό της καλλιτεχνικής φωτογραφίας, βασιζόμενο ιδίως στα κριτήρια της έκδηλης δημιουργικής προθέσεως του δημιουργού και στο ενδιαφέρον για το ευρύ κοινό. Διαπιστώνεται, ωστόσο, ότι τα κριτήρια αυτά είναι πολύ αμφίβολα και υποκειμενικά. Δεν εξασφαλίζουν ούτε τον σεβασμό της ασφάλειας δικαίου, διότι αφήνουν στη φορολογική αρχή πρακτικά απεριόριστο περιθώριο εκτιμήσεως, ούτε της φορολογικής ουδετερότητας, διότι δύο αντικειμενικά ταυτόσημες φωτογραφίες θα μπορούσαν να φορολογηθούν με διαφορετικό τρόπο ανάλογα με το εάν παρουσιάζουν, από άποψη φορολογικής διοικήσεως, έκδηλη δημιουργική πρόθεση ή ενδιαφέρον για το ευρύ κοινό.

34. Το μέρος ΙΙ των εφαρμοστικών οδηγιών της 25ης Ιουνίου 2003 μοιάζει να αμβλύνει την αμφισημία αυτή, εισφέροντας διευκρινίσεις σχετικά με τον χαρακτηρισμό που πρέπει να δοθεί σε διαφορετικά είδη φωτογραφιών. Το αποτέλεσμα είναι, ωστόσο, ακόμη λιγότερο πειστικό.

35. Κατ’ αρχάς, το σημείο ΙΙ.1 των εφαρμοστικών οδηγιών της 25ης Ιουνίου 2003 εξαιρεί επομένως τις φωτογραφίες ταυτότητας, τις σχολικές φωτογραφίες, καθώς και τις ομαδικές φωτογραφίες. Αν η κατηγορία των φωτογραφιών ταυτότητας είναι εύκολο να οριστεί, δεν ισχύει το ίδιο για τις άλλες δύο κατηγορίες ( 16 ). Επιπλέον, ο τρόπος με τον οποίο αρθρώνεται η εξαίρεση αυτή, βάσει των κριτηρίων που αναφέρονται στο μέρος Ι των επίμαχων εφαρμοστικών οδηγιών, δεν είναι σαφής. Μεταξύ άλλων, το πορτραίτο μιας ομάδας προσώπων αποτελεί παλαιόθεν κατεξοχήν καλλιτεχνικό αντικείμενο ( 17 ), και μια ομαδική φωτογραφία θα μπορούσε κάλλιστα να αποδεικνύει την έκδηλη δημιουργική πρόθεση του δημιουργού της και να παρουσιάζει ενδιαφέρον για το ευρύ κοινό.

36. Ακολούθως, το σημείο ΙΙ.2 των εφαρμοστικών οδηγιών της 25ης Ιουνίου 2003 εξαιρεί, αλλά μόνο «γενικώς», τις φωτογραφίες των οποίων το ενδιαφέρον εξαρτάται κυρίως από την ιδιότητα του φωτογραφιζόμενου υποκειμένου. Αναφέρονται εδώ, αλλά μόνον εν είδει παραδείγματος, οι φωτογραφίες οι οποίες απεικονίζουν οικογενειακά γεγονότα, όπως οι γάμοι και οι θείες κοινωνίες. Ο καθορισμός επομένως του ενδιαφέροντος που παρουσιάζει μια φωτογραφία αφήνεται εκ νέου στην εκτίμηση της φορολογικής αρχής.

37. Εντούτοις, βάσει του σημείου II.3 των εφαρμοστικών οδηγιών της 25ης Ιουνίου 2003, ο καλλιτεχνικός χαρακτήρας μιας φωτογραφίας δύναται να ενισχυθεί (χωρίς όμως, φρονώ, να δύναται να καταδειχθεί οριστικά) από, όσον αφορά τον φωτογράφο, την έκθεση των έργων του σε πολιτιστικούς, μουσειακούς ή εμπορικούς θεσμούς ή τη δημοσίευσή τους, καθώς και από τη χρησιμοποίηση εξειδικευμένου εξοπλισμού.

38. Όσον αφορά το κριτήριο της εκθέσεως ή της δημοσιεύσεως των έργων του φωτογράφου, φρονώ ότι το κριτήριο αυτό αντιβαίνει στην αρχή της φορολογικής ουδετερότητας. Πράγματι, βάσει του κριτηρίου αυτού, ο συντελεστής φορολογήσεως της παραδόσεως ενός αγαθού (της φωτογραφίας) εξαρτάται από τις ιδιότητες του υποκείμενου στον φόρο ο οποίος πραγματοποιεί την παράδοση αυτή. Οι τελευταίες εντούτοις δεν είναι πρόσφορες όσον αφορά την επιβολή του ΦΠΑ. Συγκεκριμένα, η ίδια παράδοση σε έναν πελάτη θα μπορούσε να υπόκειται σε κανονικό ή σε μειωμένο συντελεστή ανάλογα με το αν ο πωλητής αποδεικνύει την έκθεση ή τη δημοσίευση των έργων του, τα οποία, εάν καταλαβαίνω ορθώς, δεν πρέπει απαραιτήτως να είναι τα ίδια με το αντικείμενο της παραδόσεως.

39. Όσο για το κριτήριο του χρησιμοποιούμενου εξοπλισμού, παρουσιάζει σοβαρούς κινδύνους νοθεύσεως του ανταγωνισμού, διότι ευνοεί ορισμένες τεχνολογίες (την αναλογική τεχνολογία, πιο συγκεκριμένα την τεχνολογία επαργυρώσεως), ορισμένες διατάξεις και ορισμένες τεχνικές (την εκτύπωση σε φωτογραφικό χαρτί), αγνοώντας άλλες, ιδίως την ψηφιακή τεχνολογία. Εντούτοις, οι τεχνικές διαφορές αυτές δεν έχουν καμία επίδραση στον καλλιτεχνικό χαρακτήρα της παραγόμενης φωτογραφίας και είναι εντελώς απρόσφορες όσον αφορά τον συντελεστή φορολογήσεως.

40. Επομένως, με τις εφαρμοστικές οδηγίες της 25ης Ιουνίου 2003 επιχειρείται να προσδιοριστεί, υπό διοικητικούς όρους, το απροσδιόριστο, δηλαδή ο καλλιτεχνικός χαρακτήρας ενός έργου. Η φορολογική αρχή μετατρέπεται έτσι σε κριτικό τέχνης, με αναπόφευκτη συνέπεια να πλήττεται η ασφάλεια δικαίου, η αρχή της φορολογικής ουδετερότητας και ο ανταγωνισμός. Πόρρω απέχει, λοιπόν, από τα αντικειμενικά και μη αμφισβητήσιμα κριτήρια που έχει δεχθεί το Δικαστήριο στη νομολογία που εκτίθεται στο σημείο 30 των παρουσών προτάσεων, όσον αφορά την ευχέρεια των κρατών μελών να περιορίζουν το πεδίο εφαρμογής του μειωμένου συντελεστή ΦΠΑ σε ορισμένες κατηγορίες αγαθών και υπηρεσιών για τις οποίες είναι εφικτή η εφαρμογή ενός τέτοιου συντελεστή. Η γαλλική διοικητική πρακτική, όπως έχει κωδικοποιηθεί με τις εφαρμοστικές οδηγίες της 25ης Ιουνίου 2003, αντιβαίνει επομένως στις γενικές αρχές οι οποίες διέπουν το κοινό σύστημα ΦΠΑ.

41. Η διαπίστωση αυτή δεν τίθεται εν αμφιβόλω από το επιχείρημα της Γαλλικής Κυβερνήσεως ότι ο περιορισμός της εφαρμογής του μειωμένου συντελεστή μόνο στις φωτογραφίες με καλλιτεχνικό χαρακτήρα ενδέχεται να απορρέει από τον σκοπό του άρθρου 103 της οδηγίας 2006/112, ήτοι την προώθηση της αναπτύξεως της αγοράς αντικειμένων καλλιτεχνικής αξίας.

42. Είναι γεγονός ότι, στις αιτιολογικές σκέψεις της οδηγίας 2006/112 δεν παρατίθενται τα κίνητρα τα οποία ώθησαν τον νομοθέτη της Ένωσης να επιτρέψει στα κράτη μέλη να εφαρμόζουν τον μειωμένο συντελεστή στα αντικείμενα τα οποία απαριθμούνται στο παράρτημα ΙΧ της οδηγίας αυτής. Συνάγεται, ωστόσο, ότι η ευχέρεια αυτή εντάσσεται στη λογική της ευνοϊκής φορολογικής μεταχειρίσεως που προβλέπει η οδηγία αυτή για τα αγαθά και τις υπηρεσίες που αποσκοπούν στην ικανοποίηση μιας ευρείας γκάμας πολιτιστικών αναγκών και στη διασκέδαση των καταναλωτών. Επί παραδείγματι, το άρθρο 132, παράγραφος 1, στοιχείο ιδʹ, θεσπίζει υποχρεωτική απαλλαγή για ορισμένες παροχές υπηρεσιών πολιτιστικού χαρακτήρα, καθώς και για τις στενά συνδεόμενες με αυτές παραδόσεις αγαθών. Όσον αφορά τον μειωμένο συντελεστή, το άρθρο 98 της οδηγίας 2006/112, σε συνδυασμό με το παράρτημα ΙΙΙ της οδηγίας αυτής, επιτρέπει την εφαρμογή ενός τέτοιου συντελεστή, μεταξύ άλλων, στην παράδοση βιβλίων, εφημερίδων και περιοδικών, στο δικαίωμα εισόδου σε παραστάσεις, θέατρα, τσίρκο, πανηγύρια, λούνα-παρκ, συναυλίες, μουσεία, ζωολογικούς κήπους, κινηματογράφους, εκθέσεις και σε παρόμοια πολιτιστικά γεγονότα και σχετικούς χώρους, στη λήψη ραδιοτηλεοπτικών εκπομπών, καθώς και στις παροχές υπηρεσιών από συγγραφείς, συνθέτες και καλλιτέχνες σκηνής καθώς και τα δικαιώματα αυτών.

43. Καμία εκ των διατάξεων αυτών δεν κάνει μνεία οποιασδήποτε απαιτήσεως σχετικά με τον καλλιτεχνικό χαρακτήρα ή επίπεδο αγαθών ή υπηρεσιών που ανήκουν στις προαναφερθείσες κατηγορίες. Όλως αντιθέτως, η πολύ ευρεία διατύπωση των κατηγοριών αυτών υποδεικνύει μάλλον τη βούληση του νομοθέτη της Ένωσης να περιλάβει σε αυτές κάθε είδος πολιτιστικών δραστηριοτήτων και διασκεδάσεως, χωρίς κρίση για το καλλιτεχνικό ή πνευματικό τους επίπεδο. Ο σκοπός τον οποίο επιδιώκει η ευνοϊκή φορολογική μεταχείριση των δραστηριοτήτων αυτών δεν περιορίζεται επομένως ορατά στην πρoαγωγή της τέχνης, υπό την ευγενή έννοια του όρου.

44. Δεν βλέπω λοιπόν γιατί ο φερόμενος ως σκοπός του άρθρου 103 της οδηγίας 2006/112 θα απαιτούσε να περιοριστεί η εφαρμογή του άρθρου αυτού σε αντικείμενα που έχουν καλλιτεχνικό χαρακτήρα. Εφόσον ο νομοθέτης της Ένωσης θέσπισε την ευχέρεια των κρατών μελών να εφαρμόζουν τον μειωμένο συντελεστή ΦΠΑ σε ορισμένα αντικείμενα (αντικείμενα καλλιτεχνικής αξίας, αντικείμενα συλλογών και αρχαιότητες) και έδωσε (στο παράρτημα ΙΧ της οδηγίας 2006/112) νομικό ορισμό των αντικειμένων αυτών, δεν μπορεί ο ορισμός αυτός να αμφισβητηθεί βάσει αόριστων και αμφιβόλων κριτηρίων, με το αιτιολογικό ότι εξυπηρετεί ανεπαρκώς τον σκοπό τον οποίο επεδίωκε ο ίδιος νομοθέτης με τη θέσπιση της ευχέρειας αυτής.

45. Tούτο ισχύει κατά μείζονα λόγο διότι η επίδικη γαλλική διοικητική πρακτική, όπως έχει κωδικοποιηθεί με τις εφαρμοστικές οδηγίες της 25ης Ιουνίου 2003 και παρουσιάζεται στην αίτηση προδικαστικής αποφάσεως, καθώς και στις παρατηρήσεις της Γαλλικής Κυβερνήσεως, στερείται, διττώς, συνοχής.

46. Πρώτον, η Γαλλική Κυβέρνηση ισχυρίστηκε κατά την επ’ ακροατηρίου διαδικασία ότι η απαίτηση περί καλλιτεχνικού χαρακτήρα εφαρμόζεται αποκλειστικά στις φωτογραφίες και όχι στα υπόλοιπα αντικείμενα τα οποία απαριθμούνται στο παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, της οδηγίας 2006/112 (χωρίς καμία αναφορά σε αντικείμενα συλλεκτικής ή αρχαιολογικής αξίας για τα οποία διαλαμβάνουν τα μέρη Β και Γ του εν λόγω παραρτήματος). Εντούτοις, έργα ελάσσονος καλλιτεχνικής αξίας ή τα οποία δεν παρουσιάζουν ενδιαφέρον για συγκεκριμένα πρόσωπα υφίστανται και σε άλλους τομείς της τέχνης. Κατά πόσον ένα σχέδιο που έχει εκτελέσει ένας «καλλιτέχνης του δρόμου» σε μια τουριστική τοποθεσία ή ένα έργο τέχνης με αναμνηστικό χαρακτήρα θα ήταν καλύτερα από μια οικογενειακή φωτογραφία που έχει πραγματοποιήσει ένα επαγγελματικό εργαστήριο;

47. Δεύτερον, εξ όσων γνωρίζω, το άρθρο 279, στοιχείο g, του CGI προβλέπει την εφαρμογή του μειωμένου συντελεστή (10 % σήμερα) στην εκχώρηση των περιουσιακών δικαιωμάτων του δημιουργού, στα οποία περιλαμβάνονται και τα σχετικά με τις φωτογραφίες, χωρίς σχετική απαίτηση περί καλλιτεχνικού χαρακτήρα για τα έργα με τα οποία συνδέονται τα δικαιώματα αυτά.

48. Έχω βεβαίως συνείδηση του γεγονότος ότι η φωτογραφία αποτελεί, εκτός από μέσο καλλιτεχνικής εκφράσεως, τεχνική διαδικασία η οποία επιτρέπει την αναπαράσταση της εικόνας της πραγματικότητας για σκοπούς εντελώς ξένους με την ικανοποίηση πολιτιστικών αναγκών ή τη διασκέδαση, κάτι που θα δικαιολογούσε την εξαίρεσή της από το προνόμιο του μειωμένου συντελεστή. Τέτοια είναι η περίπτωση, για παράδειγμα, των φωτογραφιών ταυτότητας, των φωτογραφιών ακίνητης περιουσίας προς τον σκοπό της πωλήσεως ή της ενοικιάσεώς της, ιατρικών φωτογραφιών κλπ. Οι φωτογραφίες αυτές δεν αποτελούν συνήθως αντικείμενο παραδόσεως υπό τις προϋποθέσεις που αναφέρονται στο παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας 2006/112. Η μόνη αξιοσημείωτη εξαίρεση δύναται να αφορά, φρονώ, τις φωτογραφίες ταυτότητας. Εντούτοις, η κατηγορία αυτή φωτογραφιών είναι επαρκώς διακριτή με τη βοήθεια αντικειμενικών κριτηρίων, οπότε δύναται να αποκλειστεί ευχερώς από την εφαρμογή του μειωμένου συντελεστή ΦΠΑ, χωρίς βλάβη της ασφάλειας δικαίου και της φορολογικής ουδετερότητας.

49. Προτείνω λοιπόν να δοθεί στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα η απάντηση ότι το άρθρο 103, παράγραφος 2, της οδηγίας 2006/112 έχει την έννοια ότι τα κράτη μέλη δύνανται, με την επιφύλαξη του σεβασμού της ασφάλειας δικαίου και της φορολογικής ουδετερότητας, να εφαρμόζουν τον μειωμένο συντελεστή μόνο σε ορισμένες κατηγορίες αντικειμένων, οι οποίες καθορίζονται με αντικειμενικό και μη αμφισβητήσιμο τρόπο. Αντιθέτως, τα κράτη μέλη δεν δύνανται να επιβάλλουν, ως προς τα εν λόγω αντικείμενα πρόσθετες απαιτήσεις, όπως ο καλλιτεχνικός χαρακτήρας ενός αντικειμένου, οι οποίες βασίζονται σε αόριστα κριτήρια ή αφήνουν ευρύ περιθώριο εκτιμήσεως στις αρχές που είναι αρμόδιες για την εφαρμογή των φορολογικών διατάξεων.

Επί του τρίτου προδικαστικού ερωτήματος

50. Η απάντηση στο τρίτο προδικαστικό ερώτημα απορρέει από αυτή που προτείνω να δοθεί στα δύο πρώτα προδικαστικά ερωτήματα και δεν απαιτεί επομένως χωριστή ανάλυση.

Επί του τετάρτου προδικαστικού ερωτήματος

51. Με το τέταρτο προδικαστικό ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ερωτά κατ’ ουσίαν εάν τα κράτη μέλη δύνανται να χρησιμοποιήσουν κριτήρια που εφαρμόζονται σε άλλους τομείς του εθνικού δικαίου, μεταξύ άλλων στο δίκαιο πνευματικής ιδιοκτησίας, προκειμένου να οριοθετήσουν την έννοια του αντικειμένου καλλιτεχνικής αξίας όσον αφορά τις φωτογραφίες. Από τις απαντήσεις που προτείνω να δοθούν στα δύο πρώτα προδικαστικά ερωτήματα προκύπτει αρνητική απάντηση στο ερώτημα αυτό. Θα ήθελα ωστόσο να διατυπώσω συναφώς τις ακόλουθες παρατηρήσεις.

52. Το δίκαιο των πνευματικών δικαιωμάτων αναγνωρίζει παλαιόθεν στις φωτογραφίες χαρακτήρα έργων του πνεύματος ( 18 ). Εντούτοις, η έννοια του έργου κατά το δίκαιο της πνευματικής ιδιοκτησίας δεν περιλαμβάνει καμία εκτίμηση του καλλιτεχνικού χαρακτήρα ή του καλλιτεχνικού επιπέδου του αντικειμένου. Αν το δίκαιο πνευματικής ιδιοκτησίας απαιτεί, προκειμένου να του παράσχει προστασία, το έργο να είναι αυθεντικό, ήτοι να αποτελεί πνευματική δημιουργία του δημιουργού του, η προϋπόθεση αυτή ερμηνεύεται με πολύ φιλελεύθερο τρόπο, με αποτέλεσμα να μην είναι ευχερές να πληρωθεί. Τούτο εφαρμόζεται επίσης στις φωτογραφίες, διότι, σε αντίθεση με ορισμένες κατεστημένες ιδέες, η φωτογραφία σπανίως αποτελεί τέλεια αναπαράσταση της πραγματικότητας ( 19 ): με το κάδρο, ο φωτογράφος αποκόπτει ένα τμήμα της πραγματικότητας αυτής, πραγματοποιώντας έτσι μια δημιουργική επιλογή. Η έννοια του «έργου» η οποία χρησιμοποιείται στο δίκαιο πνευματικής ιδιοκτησίας δεν είναι επομένως καθόλου χρήσιμη για την οριοθέτηση της έννοιας του «αντικειμένου καλλιτεχνικής αξίας» υπό την έννοια του παραρτήματος ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας 2006/112.

53. Έτι περισσότερο, το δικαίωμα του δημιουργού έχει, σε μεγάλη κλίμακα, εναρμονιστεί εντός της Ένωσης μέσω, μεταξύ άλλων, της οδηγίας 2001/29/ΕΚ ( 20 ). Η εναρμόνιση αυτή περιλαμβάνει την έννοια του «έργου», η οποία αποτελεί αυτόνομη έννοια του δικαίου της Ένωσης ( 21 ). Όσον αφορά τις φωτογραφίες, το Δικαστήριο αναγνώρισε την ιδιότητα έργου καλλιτεχνικής αξίας σε απλές φωτογραφίες πορτραίτου ( 22 ) και τοπίου ( 23 ). Υποθέτω ότι μια φωτογραφία γάμου θα μπορούσε επίσης να χαρακτηριστεί έργο υπό την έννοια του δικαίου της πνευματικής ιδιοκτησίας.

Πρόταση

54. Λαμβανομένων υπόψη όλων των ανωτέρω παρατηρήσεων, προτείνω στο Δικαστήριο να απαντήσει στα προδικαστικά ερωτήματα που υπέβαλε το Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας, Γαλλία) ως εξής: 1) Το άρθρο 103, παράγραφος 2, της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, σε συνδυασμό με το παράρτημα ΙΧ, μέρος Α, σημείο 7, της οδηγίας αυτής, επιτάσσει μόνο να έχουν ληφθεί οι φωτογραφίες από τον δημιουργό τους, να έχουν εκτυπωθεί από τον ίδιο ή υπό την εποπτεία του σε τριάντα το πολύ αντίτυπα, τα οποία να έχουν υπογραφεί και να έχουν αριθμηθεί, ανεξαρτήτως μεγέθους και υλικού υποστρώματος, προκειμένου να απολαύουν του μειωμένου συντελεστή ΦΠΑ. 2) Το άρθρο 103, παράγραφος 2, της οδηγίας 2006/112 έχει την έννοια ότι τα κράτη μέλη δύνανται, με την επιφύλαξη του σεβασμού της ασφάλειας δικαίου και της φορολογικής ουδετερότητας, να εφαρμόζουν τον μειωμένο συντελεστή μόνο σε ορισμένες κατηγορίες αντικειμένων, οι οποίες καθορίζονται με αντικειμενικό και μη αμφισβητήσιμο τρόπο. Αντιθέτως, τα κράτη μέλη δεν δύνανται να επιβάλλουν, ως προς τα εν λόγω αντικείμενα πρόσθετες απαιτήσεις, όπως ο καλλιτεχνικός χαρακτήρας ενός αντικειμένου, οι οποίες βασίζονται σε αόριστα κριτήρια ή αφήνουν ευρύ περιθώριο εκτιμήσεως στις αρχές που είναι αρμόδιες για την εφαρμογή των φορολογικών διατάξεων.

( 1 ) Γλώσσα του πρωτοτύπου: η γαλλική.

( 2 ) Ο Σαρλ Μπωντλέρ έγραφε το 1859, σχετικά με την εφεύρεση της δαγκεροτυπίας: «[…] η βιομηχανία, διεισδύοντας στην τέχνη, γίνεται ο πιο θανάσιμος εχθρός της […]» (Baudelaire, Ch., «Salon de 1859», Revue française, τόμος XVII, 1859, σ. 262).

( 3 ) ΕΕ 2006, L 347, σ. 1.

( 4 ) Από την 1η Ιανουαρίου 2012, ο συντελεστής αυτός ανέρχεται σε 7 %.

( 5 ) Όπως το αγγλικό κείμενο («photographs taken by the artist»), το γερμανικό («vom Künstler aufgenommene Photographien»), το ισπανικό κείμενο («fotografías tomadas por el artista»), κλπ.

( 6 ) Το παράρτημα ΙX της οδηγίας 2006/112 βρίσκει εφαρμογή όχι μόνο στο πλαίσιο του μειωμένου συντελεστή, αλλά και στα ειδικά καθεστώτα φορολογήσεως τα οποία καθορίζονται στον τίτλο XII, κεφάλαιο 4, της οδηγίας αυτής.

( 7 ) Η μεγάλη πλειονότητα των φωτογραφιών απαντάται, σήμερα, σε ψηφιακή μορφή, χωρίς να πραγματοποιείται εκτύπωσή τους σε υλικό υπόστρωμα. Οι φωτογραφίες αυτές δύνανται επίσης να αποτελέσουν αντικείμενο εμπορίας διά της ψηφιακής οδού. Στην περίπτωση αυτή πρόκειται, με τους όρους των διατάξεων περί ΦΠΑ, για παροχή υπηρεσιών και δεν τίθεται επομένως ζήτημα χαρακτηρισμού τους ως αντικειμένων καλλιτεχνικής αξίας (βλ. παράρτημα II, σημείο 3, της οδηγίας 2006/112).

( 8 ) Ήτοι υπό τις προϋποθέσεις της παραδόσεως αγαθού η οποία πραγματοποιείται στο πλαίσιο της οικονομικής δραστηριότητας του πωλητή, ο οποίος έχει την ιδιότητα του υποκείμενου σε φόρο (βλ. άρθρο 2, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, και άρθρο 9, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112). Μεταξύ άλλων, η περιστασιακή, εκτός οικονομικής δραστηριότητας, πώληση φωτογραφιών δεν υπόκειται στην επιβολή ΦΠΑ και δεν τίθεται, επομένως, ζήτημα χαρακτηρισμού των φωτογραφιών αυτών ως αντικειμένων καλλιτεχνικής αξίας, υπό την έννοια του παραρτήματος IX, μέρος A, σημείο 7, της οδηγίας 2006/112.

( 9 ) Βλ., ιδίως, απόφαση της 27ης Φεβρουαρίου 2014, Pro Med Logistik και Pongratz (C‑454/12 και C‑455/12, EU:C:2014:111, σκέψεις 43 έως 45 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).

( 10 ) Απόφαση της 8ης Μαΐου 2003, Επιτροπή κατά Γαλλίας (C‑384/01, EU:C:2003:264, σκέψη 29).

( 11 ) Απόφαση της 3ης Απριλίου 2008, Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien (C‑442/05, EU:C:2008:184, σημείο 2 του διατακτικού, δεύτερη περίοδος).

( 12 ) Απόφαση της 6ης Μαΐου 2010, Επιτροπή κατά Γαλλίας (C‑94/09, EU:C:2010:253, σκέψη 46).

( 13 ) Απόφαση της 27ης Φεβρουαρίου 2014, Pro Med Logistik και Pongratz (C‑454/12 και C‑455/12, EU:C:2014:111, σημείο 1 του διατακτικού).

( 14 ) Απόφαση της 11ης Σεπτεμβρίου 2014, K (C‑219/13, EU:C:2014:2207, διατακτικό).

( 15 ) Απόφαση της 9ης Νοεμβρίου 2017, AZ (C‑499/16, EU:C:2017:846, διατακτικό).

( 16 ) Η κατηγορία ιδίως των σχολικών φωτογραφιών είναι, φρονώ, μυστηριώδης: πρόκειται για φωτογραφίες οι οποίες αναπαραστούν τους μαθητές και/ή τους διδάσκοντες, για φωτογραφίες που λαμβάνονται από τους μαθητές στο πλαίσιο της διδασκαλίας ή, ακόμη, για άλλους τύπους φωτογραφιών;

( 17 ) Για να αναφέρω μόνο το Σύμπλεγμα του Λαοκόοντα ή το Μυστικό Δείπνο του Λεονάρντο Ντα Βίντσι.

( 18 ) Μία από τις πρώτες δικαστικές αποφάσεις οι οποίες αναγνωρίζουν στη φωτογραφία προστασία δυνάμει δικαιώματος πνευματικής ιδιοκτησίας είναι η απόφαση του Supreme Court of the United States (Ανώτατο Δικαστήριο των Ηνωμένων Πολιτειών της Αμερικής) της 17ης Μαρτίου 1884, Burrow-Giles Lithographic Co. v. Sarony, 111 U.S. 53 (1884) (βλ. Markiewicz, R., Ilustrowane prawo autorskie, Βαρσοβία, 2018, σ. 106). Η Σύμβαση της Βέρνης για την προστασία λογοτεχνικών και καλλιτεχνικών έργων, η οποία υπεγράφη στη Βέρνη στις 9 Σεπτεμβρίου 1886, επιβάλλει την προστασία των φωτογραφιών αρχής γενομένης από την Πράξη του Βερολίνου το 1908. Τέλος, το άρθρο 9 της Συνθήκης του Παγκόσμιου Οργανισμού Διανοητικής Ιδιοκτησίας (ΠΟΔΙ) για την πνευματική ιδιοκτησία, η οποία θεσπίστηκε στη Γενεύη στις 20 Δεκεμβρίου 1996, ευθυγράμμισε τη διάρκεια της προστασίας των πνευματικών δικαιωμάτων για τις φωτογραφίες με εκείνη για τις υπόλοιπες κατηγορίες έργων.

( 19 ) Ή, καλύτερα, της εικόνας που έχουμε για την πραγματικότητα.

( 20 ) Οδηγία του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 22ας Μαΐου 2001, για την εναρμόνιση ορισμένων πτυχών του δικαιώματος του δημιουργού και συγγενικών δικαιωμάτων στην κοινωνία της πληροφορίας (ΕΕ 2001, L 167, σ. 10).

( 21 ) Βλ., συναφώς, απόφαση της 16ης Ιουλίου 2009, Infopaq International (C‑5/08, EU:C:2009:465, σκέψεις 31 έως 37).

( 22 ) Απόφαση της 1ης Δεκεμβρίου 2011, Painer (C‑145/10, EU:C:2011:798, σκέψη 94).

( 23 ) Απόφαση της 7ης Αυγούστου 2018, Renckhoff (C‑161/17, EU:C:2018:634, σκέψη 14).