Απόφαση του Δικαστηρίου (πέμπτο τμήμα) της 13ης Απριλίου 2000. - C. Baars κατά Inspecteur der Belastingen Particulieren/Ondernemingen Gorinchem. - Αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως: Gerechtshof 's-Gravenhage - Κάτω Χώρες. - Eλευθερία εγκαταστάσεως - Περιουσιακά στοιχεία που έχουν επενδυθεί σε μετοχές/εταιρικά μερίδια εταιριών εγκατεστημένων στο κράτος μέλος φορολογίας - Απαλλαγή από τον φόρο περιουσίας - Περιουσιακά στοιχεία που έχουν επενδυθεί σε μετοχές/εταιρικά μερίδια εταιριών εγκατεστημένων σε άλλο κράτος μέλος - Έλλειψη φοροαπαλλαγής. - Υπόθεση C-251/98.



Συλλογή της Νομολογίας του Δικαστηρίου 2000 σελίδα I-02787



Περίληψη

Διάδικοι

Σκεπτικό της απόφασης

Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα

Διατακτικό



Λέξεις κλειδιά

1 Ελεύθερη κυκλοφορία των προσώπων - Ελευθερία εγκαταστάσεως - Διατάξεις της Συνθήκης - Πεδίο εφαρμογής - Συμμετοχή υπηκόου κράτους μέλους παρέχουσα σ' αυτόν τη δυνατότητα να έχει αναμφισβήτητη επιρροή στη διαχείριση εταιρίας εγκατεστημένης σε άλλο κράτος μέλος - Υπαγωγή

[Συνθήκη ΕΚ, άρθρο 52 (νυν, κατόπιν τροποποιήσεως, άρθρο 43 ΕΚ)]

2 Ελεύθερη κυκλοφορία των προσώπων - Ελευθερία εγκαταστάσεως - Φορολογική νομοθεσία - Απαλλαγή από τον φόρο περιουσίας λόγω επενδύσεως περιουσιακών στοιχείων σε μετοχές/εταιρικά μερίδια προβλεπόμενη μόνον υπέρ της συμμετοχής σε εταιρίες εγκατεστημένες στο κράτος μέλος φορολογίας - Απαράδεκτο - Δικαιολογία - Δεν υφίσταται

[Συνθήκη ΕΚ, άρθρο 52 (νυν, κατόπιν τροποποιήσεως, άρθρο 43 ΕΚ)]

Περίληψη

1 Aπό το άρθρο 52, δεύτερο εδάφιο, της Συνθήκης προκύπτει ότι η ελευθερία εγκαταστάσεως περιλαμβάνει τη σύσταση και τη διαχείριση επιχειρήσεων, και ιδίως εταιριών, σε ένα κράτος μέλος από υπήκοο άλλου κράτους μέλους. Έτσι, ασκεί το δικαίωμά του εγκαταστάσεως ο υπήκοος κράτους μέλους ο οποίος έχει στο κεφάλαιο εταιρίας εγκατεστημένης σε άλλο κράτος μέλος συμμετοχή που του παρέχει τη δυνατότητα να έχει αναμφισβήτητη επιρροή στις αποφάσεις της εταιρίας και να καθορίζει τις δραστηριότητές της. (βλ. σκέψη 22)

2 Το άρθρο 52 της Συνθήκης (νυν, κατόπιν τροποποιήσεως, άρθρο 43 ΕΚ) απαγορεύει φορολογική νομοθεσία κράτους μέλους η οποία, στην περίπτωση που η συμμετοχή στο κεφάλαιο εταιρίας παρέχει στον κάτοχο μετοχών/εταιρικών μεριδίων τη δυνατότητα να έχει αναμφισβήτητη επιρροή στις αποφάσεις της εταιρίας και να καθορίζει τις δραστηριότητές της,

- χορηγεί στους κατοικούντες στην ημεδαπή υπηκόους των κρατών μελών ολική ή μερική απαλλαγή από τον φόρο περιουσίας λόγω των περιουσιακών στοιχείων που έχουν επενδυθεί σε μετοχές/εταιρικά μερίδια της εταιρίας,

- αλλά εξαρτά την απαλλαγή αυτή από την προϋπόθεση να πρόκειται για συμμετοχή σε εταιρία εγκατεστημένη στο οικείο κράτος μέλος, οπότε αρνείται την εν λόγω απαλλαγή στους κατόχους μετοχών/εταιρικών μεριδίων εταιριών εγκατεστημένων σε άλλα κράτη μέλη.

Συγκεκριμένα, η νομοθεσία αυτή καθιερώνει διαφορετική μεταχείριση μεταξύ των φορολογουμένων με το να στηρίζεται στο κριτήριο της έδρας των εταιριών των οποίων μετοχές/εταιρικά μερίδια κατέχουν οι φορολογούμενοι αυτοί και δεν μπορεί να δικαιολογηθεί από την ανάγκη εξασφαλίσεως συνοχής του φορολογικού συστήματος. (βλ. σκέψεις 30, 37-38, 41 και διατακτ.)

Διάδικοι

Στην υπόθεση C-251/98,

που έχει ως αντικείμενο αίτηση του Gerechtshof te 's-Gravenhage (Κάτω Ξώρες) προς το Δικαστήριο, κατ' εφαρμογήν του άρθρου 177 της Συνθήκης ΕΚ (νυν άρθρου 234 ΕΚ), με την οποία ζητείται, στο πλαίσιο της διαφοράς που εκκρεμεί ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου μεταξύ

C. Baars

και

Inspecteur der Belastingen Particulieren/Ondernemingen Gorinchem,

η έκδοση προδικαστικής αποφάσεως ως προς την ερμηνεία των άρθρων 6 και 52 της Συνθήκης ΕΚ (νυν, κατόπιν τροποποιήσεως, άρθρων 12 ΕΚ και 43 ΕΚ) και των άρθρων 73 Β και 73 Δ της Συνθήκης ΕΚ (νυν άρθρων 56 ΕΚ και 58 ΕΚ),

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ

(πέμπτο τμήμα),

συγκείμενο από τους D. A. O. Edward, πρόεδρο τμήματος, C. Gulmann, J.-P. Puissochet, P. Jann και M. Wathelet (εισηγητή), δικαστές,

γενικός εισαγγελέας: S. Alber

γραμματέας: D. Louterman-Hubeau, κύρια υπάλληλος διοικήσεως,

λαμβάνοντας υπόψη τις γραπτές παρατηρήσεις που κατέθεσαν:

- η Ολλανδική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τον M. Fierstra, νομικό σύμβουλο ασκούντα καθήκοντα προϋσταμένου του τμήματος ευρωπαϋκού δικαίου του Υπουργείου Εξωτερικών,

- η Επιτροπή των Ευρωπαϋκών Κοινοτήτων, εκπροσωπούμενη από την Η. Michard και τον P. van Nuffel, μέλη της Νομικής Υπηρεσίας,

έχοντας υπόψη την έκθεση ακροατηρίου,

αφού άκουσε τις προφορικές παρατηρήσεις της Ολλανδικής Κυβερνήσεως, εκπροσωπούμενης από τον M. Fierstra και την J. van Bakel, αναπληρωτή νομικό σύμβουλο στο τμήμα ευρωπαϋκού δικαίου του Υπουργείου Εξωτερικών, επικουρούμενους από τον S. Verheij, υπάλληλο του Υπουργείου Οικονομικών, και της Επιτροπής, εκπροσωπούμενης από τον P. van Nuffel, κατά τη συνεδρίαση της 24ης Ιουνίου 1999,

αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 14ης Οκτωβρίου 1999,

εκδίδει την ακόλουθη

Απόφαση

Σκεπτικό της απόφασης

1 Με διάταξη της 8ης Ιουλίου 1998, η οποία περιήλθε στο Δικαστήριο στις 10 Ιουλίου 1998, το Gerechtshof te 's-Gravenhage υπέβαλε στο Δικαστήριο, βάσει του άρθρου 177 της Συνθήκης ΕΚ (νυν άρθρου 234 ΕΚ), δύο προδικαστικά ερωτήματα ως προς την ερμηνεία των άρθρων 6 και 52 της Συνθήκης ΕΚ (νυν, κατόπιν τροποποιήσεως, άρθρων 12 ΕΚ και 43 ΕΚ) και των άρθρων 73 Β και 73 Δ της Συνθήκης ΕΚ (νυν άρθρων 56 ΕΚ και 58 ΕΚ).

2 Τα ερωτήματα αυτά ανέκυψαν στο πλαίσιο διαφοράς μεταξύ του C. Baars, Ολλανδού υπηκόου, και της ολλανδικής εφορίας σχετικά με άρνηση της δεύτερης να χορηγήσει στον πρώτο το ευεργέτημα μιας εκπτώσεως όσον αφορά τον φόρο περιουσίας.

Το εθνικό νομικό πλαίσιο

3 Στις Κάτω Ξώρες ο φόρος περιουσίας καθιερώθηκε με τον Wet op de vermogensbelasting 1964 (νόμο της 16ης Δεκεμβρίου 1964 περί φόρου περιουσίας, Stbl. 1964, σ. 520, στο εξής: νόμος περί φόρου περιουσίας). Πρόκειται για έναν άμεσο ετήσιο φόρο επί της περιουσίας, του οποίου ο συντελεστής είναι οκτώ τοις χιλίοις επί της συνολικής περιουσίας.

4 Κατά το άρθρο 1 του νόμου περί φόρου περιουσίας, στον φόρο αυτόν υπόκεινται όλα τα φυσικά πρόσωπα που κατοικούν στις Κάτω Ξώρες (οι ημεδαποί φορολογούμενοι) καθώς και όλα τα φυσικά πρόσωπα που, μολονότι δεν κατοικούν στις Κάτω Ξώρες, διαθέτουν περιουσία στο κράτος αυτό (οι αλλοδαποί φορολογούμενοι). Οι ημεδαποί φορολογούμενοι οφείλουν, κατ' αρχήν, τον φόρο αυτόν επί του συνόλου της περιουσίας τους, όπου και αν αυτή βρίσκεται. Οι αλλοδαποί φορολογούμενοι οφείλουν φόρο περιουσίας για το μέρος της περιουσίας τους που βρίσκεται στις Κάτω Ξώρες.

5 Κατά το άρθρο 3, παράγραφος 2, του νόμου περί φόρου περιουσίας, η φορολογητέα περιουσία ισούται με την αξία των αγαθών, περιλαμβανομένων των εταιρικών μεριδίων και μετοχών, μείον την αξία των χρεών.

6 O Wet tot uitbreiding van de ondernemingsvrijstelling in de vermogensbelasting 1986 (νόμος της 24ης Απριλίου 1986 περί επεκτάσεως της φοροαπαλλαγής επιχειρήσεως στον φόρο περιουσίας, Stbl. 1986, σ. 248) εισήγαγε στον νόμο περί φόρου περιουσίας μια φοροαπαλλαγή που αποκαλείται «φοροαπαλλαγή επιχειρήσεως».

7 Το άρθρο 7 του τροποποιημένου νόμου περί φόρου περιουσίας, το οποίο καθιερώνει υπέρ των φορολογουμένων τη φοροαπαλλαγή επιχειρήσεως, ορίζει στις παραγράφους του 2 και 3, στοιχείο c:

«2. Όσον αφορά τον φορολογούμενο για λογαριασμό του οποίου μία ή περισσότερες επιχειρήσεις αποτελούν αντικείμενο εκμεταλλεύσεως (...), τα περιουσιακά στοιχεία που έχουν επενδυθεί στην επιχείρηση αυτή ή στις επιχειρήσεις αυτές εκπίπτουν της φορολογητέας περιουσίας, η δε έκπτωση αυτή είναι:

a) αν τα περιουσιακά αυτά στοιχεία δεν υπερβαίνουν το ποσό των 135 000 φιορινίων: 100 %,

b) αν τα περιουσιακά αυτά στοιχεία υπερβαίνουν το ποσό των 135 000 φιορινίων: 135 000 φιορίνια συν το 50 % του κεφαλαίου άνω του ποσού αυτού, χωρίς όμως η έκπτωση να μπορεί να υπερβεί το ποσό του 1 541 000 φιoρινίων.

3. Όταν τα περιουσιακά στοιχεία που έχουν επενδυθεί σε μία ή περισσότερες επιχειρήσεις υπό την έννοια της παραγράφου 2 είναι κατώτερα του ποσού των 2 947 000 φιορινίων ή όταν ουδεμία επιχείρηση αποτελεί αντικείμενο εκμεταλλεύσεως για λογαριασμό του φορολογουμένου, η παράγραφος 2 έχει εφαρμογή mutatis mutandis και, προς τούτο, εξομοιώνεται με περιουσιακά στοιχεία που έχουν επενδυθεί σε επιχείρηση ό,τι αποτελεί:

(...)

c) μετοχές ή εταιρικά μερίδια που συνιστούν για τον φορολογούμενο σημαντική συμμετοχή υπό την έννοια του Wet op de inkomstenbelasting 1964 σε εταιρία εγκατεστημένη στις Κάτω Ξώρες άλλη από αμοιβαία κεφάλαια υπό την έννοια του άρθρου 28 του Wet op vennootschapsbelasting.

(...)».

8 Η έννοια της «σημαντικής συμμετοχής» κατά το άρθρο 7, παράγραφος 3, στοιχείο c, του τροποποιημένου νόμου περί φόρου περιουσίας ορίζεται στο άρθρο 39, παράγραφος 3, του Wet op de inkomstenbelasting 1964 (νόμου της 16ης Δεκεμβρίου 1964 περί φόρου εισοδήματος, Stbl. 1990, σ. 103). Κατά το άρθρο αυτό:

«Λογίζεται ότι υφίσταται σημαντική συμμετοχή όταν κατά τα πέντε τελευταία έτη ο φορολογούμενος κατείχε άμεσα ή έμμεσα, είτε μόνος του είτε με τον σύζυγό του και τους συγγενείς του εξ αίματος ή εξ αγχιστείας κατ' ευθείαν μεν γραμμήν απεριορίστως εκ πλαγίου δε μέχρι του δευτέρου βαθμού, τουλάχιστον το ένα τρίτο των μετοχών/εταιρικών μεριδίων και, είτε μόνος του είτε με τον σύζυγό του, πάνω από τα επτά εκατοστά του καταβεβλημένου ονομαστικού κεφαλαίου (...).»

Η διαφορά της κύριας δίκης

9 Ο C. Baars είναι κάτοικος Κάτω Ξωρών. Κατέχει το σύνολο των εταιρικών μεριδίων της Ballyard Foods Limited (στο εξής: Ballyard), εταιρίας ιρλανδικού δικαίου εγκατεστημένης στο Δουβλίνο, στην Ιρλανδία.

10 Από τη διάταξη περί παραπομπής προκύπτει ότι τα εταιρικά αυτά μερίδια συνιστούν σημαντική συμμετοχή σε εταιρία υπό την έννοια του ολλανδικού δικαίου.

11 Για τον υπολογισμό του φόρου περιουσίας για το έτος 1994, ο C. Baars δήλωσε περιουσία που την 1η Ιανουαρίου 1994 ανερχόταν σε 2 650 600 ολλανδικά φιορίνια (NLG). Στο ποσό αυτό περιλαμβανόταν η αξία των εταιρικών του μεριδίων στην Ballyard, η οποία την ίδια ημερομηνία ανερχόταν σε 749 800 NLG.

12 Ισχυριζόμενος ότι τα εταιρικά του μερίδια στην Ballyard συνιστούν σημαντική συμμετοχή υπό την έννοια του ολλανδικού δικαίου, ο C. Baars ζήτησε να τύχει της φοροαπαλλαγής επιχειρήσεως που προβλέπεται στο άρθρο 7, παράγραφος 3, του τροποποιημένου νόμου περί φόρου περιουσίας, και ειδικότερα ζήτησε να εκπέσει από τη φορολογητέα περιουσία του ποσό 442 400 NLG.

13 O Inspecteur der Belastingen Particulieren/Ondernemingen Gorinchem (οικονομικός έφορος ιδιωτών/επιχειρήσεων του Gorinchem, στο εξής: έφορος) δεν αμφισβήτησε ότι η συμμετοχή του C. Baars στην Ballyard αποτελεί σημαντική συμμετοχή υπό την έννοια του ολλανδικού δικαίου. Παρ' όλ' αυτά, αρνήθηκε να χορηγήσει τη ζητηθείσα φοροαπαλλαγή, με την αιτιολογία ότι η Ballyard δεν πληροί την προϋπόθεση εγκαταστάσεως στις Κάτω Ξώρες την οποία τάσσει το άρθρο 7, παράγραφος 3, στοιχείο c, του τροποποιημένου νόμου περί φόρου περιουσίας.

14 Η διοικητική ένσταση που ο C. Baars υπέβαλε στις 9 Νοεμβρίου 1995 κατά της αρνήσεως αυτής απορρίφθηκε από τον έφορο στις 27 Σεπτεμβρίου 1996.

15 Ο C. Baars άσκησε κατά της απορριπτικής αυτής αποφάσεως προσφυγή ενώπιον του Gerechtshof te 's-Gravenhage. Στο πλαίσιο της προσφυγής αυτής, ο C. Baars υποστήριξε ιδίως ότι είναι αντίθετο προς τα άρθρα 52 της Συνθήκης, το οποίο καθιερώνει την ελευθερία εγκαταστάσεως, και 73 Β της Συνθήκης, το οποίο απαγορεύει τους περιορισμούς στη διακίνηση κεφαλαίων μεταξύ των κρατών μελών, να προβλέπεται η φοροαπαλλαγή επιχειρήσεως μόνο για τη συμμετοχή σε εταιρίες που είναι εγκατεστημένες στις Κάτω Ξώρες.

16 Εκτιμώντας ότι η ερμηνεία των άρθρων 6, 52, 73 Β και 73 Δ της Συνθήκης τού είναι αναγκαία για να λύσει τη διαφορά, το Gerechtshof te 's-Gravenhage αποφάσισε να αναστείλει τη διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:

«1) Πρέπει τα άρθρα 6 και/ή 52 της Συνθήκης ΕΚ να ερμηνευθούν υπό την έννοια ότι είναι ασυμβίβαστος με τα άρθρα αυτά ο περιορισμός που απορρέει από διάταξη στη νομοθεσία κράτους μέλους περί φόρου περιουσίας, η οποία εξαιρεί τα περιουσιακά στοιχεία που έχουν επενδυθεί σε μετοχές/εταιρικά μερίδια επιχειρήσεως - αν λόγω των πιο πάνω μετοχών/εταιρικών μεριδίων υφίσταται σημαντική συμμετοχή στην επιχείρηση - από τον φόρο περιουσίας του μετόχου/κατόχου των εταιρικών μεριδίων, αλλά περιορίζει την εξαίρεση αυτή στις μετοχές/στα εταιρικά μερίδια των εταιριών που είναι εγκατεστημένες στο εν λόγω κράτος μέλος;

2) Αν στο πρώτο ερώτημα πρέπει να δοθεί αρνητική απάντηση, πρέπει τα άρθρα 73 Β και 73 Δ της Συνθήκης ΕΚ να ερμηνευθούν υπό την έννοια ότι είναι ασυμβίβαστη με τα άρθρα αυτά μια περιοριστική διάταξη όπως η προαναφερθείσα στο ερώτημα 1;»

Επί του πρώτου προδικαστικού ερωτήματος

17 Πρέπει να υπομνηστεί εκ προοιμίου ότι, ναι μεν η άμεση φορολογία εμπίπτει στην αρμοδιότητα των κρατών μελών, πλην όμως τα κράτη αυτά πρέπει να ασκούν την αρμοδιότητα αυτή τηρώντας το κοινοτικό δίκαιο και να απέχουν από οποιαδήποτε διάκριση λόγω ιθαγενείας (αποφάσεις της 11ης Αυγούστου 1995, C-80/94, Wielockx, Συλλογή 1995, σ. I-2493, σκέψη 16, και της 29ης Απριλίου 1999, C-311/97, Royal Bank of Scotland, Συλλογή 1999, σ. Ι-2651, σκέψη 19).

18 Όσον αφορά το άρθρο 52 της Συνθήκης, η Ολλανδική Κυβέρνηση ισχυρίζεται ότι οι σχετικές με την ελευθερία εγκαταστάσεως διατάξεις της Συνθήκης δεν έχουν εφαρμογή σε μια κατάσταση όπως αυτή του προσφεύγοντος της κύριας δίκης, η οποία, κατά την εν λόγω κυβέρνηση, εμπίπτει μόνο στις σχετικές με την ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων διατάξεις της Συνθήκης.

19 Συνεπώς, πρέπει να εξεταστεί αν οι σχετικές με την ελευθερία εγκαταστάσεως διατάξεις της Συνθήκης, και ιδίως το άρθρο 52 της Συνθήκης, έχουν εφαρμογή σε μια κατάσταση όπως αυτή του προσφεύγοντος της κύριας δίκης, εντός της οποίας υποβλήθηκε η αίτηση εκδόσεως προδικαστικής αποφάσεως.

20 Εν προκειμένω, πρέπει να επισημανθεί ότι η σημαντική συμμετοχή υπό την έννοια του ολλανδικού δικαίου, η οποία στην ουσία συνίσταται στην κατά τα πέντε τελευταία έτη κατοχή τουλάχιστον του ενός τρίτου των μετοχών/εταιρικών μεριδίων μιας εταιρίας και άνω των επτά εκατοστών του καταβεβλημένου ονομαστικού κεφαλαίου, δεν συνεπάγεται αναγκαστικά τον έλεγχο ή τη διαχείριση της εταιρίας, πράξεις οι οποίες ανάγονται στην άσκηση του δικαιώματος εγκαταστάσεως. Κατά συνέπεια, το γεγονός ότι ένα κράτος μέλος δεν χορηγεί στους φορολογουμένους του τη φοροαπαλλαγή επιχειρήσεως λόγω σημαντικής συμμετοχής, υπό την έννοια της εθνικής νομοθεσίας, σε εταιρίες εγκατεστημένες σε άλλα κράτη μέλη δεν έχει οπωσδήποτε συνέπειες για την ελευθερία εγκαταστάσεως.

21 Όμως, πρέπει να τονιστεί ότι η κατάσταση εντός της οποίας ανέκυψε η διαφορά της κύριας δίκης είναι η κατάσταση στην οποία βρίσκεται υπήκοος κράτους μέλους ο οποίος κατοικεί σε αυτό το κράτος μέλος και κατέχει το σύνολο των εταιρικών μεριδίων εταιρίας που είναι εγκατεστημένη σε άλλο κράτος μέλος. Συμμετοχή ίση προς το 100 % του κεφαλαίου εταιρίας που εδρεύει σε άλλο κράτος μέλος έχει αναμφίβολα ως συνέπεια ότι ο φορολογούμενος αυτός εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής των σχετικών με το δικαίωμα εγκαταστάσεως διατάξεων της Συνθήκης.

22 Συγκεκριμένα, από το άρθρο 52, δεύτερο εδάφιο, της Συνθήκης προκύπτει ότι η ελευθερία εγκαταστάσεως περιλαμβάνει τη σύσταση και τη διαχείριση επιχειρήσεων, και ιδίως εταιριών, σε ένα κράτος μέλος από υπήκοο άλλου κράτους μέλους. Έτσι, ασκεί το δικαίωμά του εγκαταστάσεως ο υπήκοος κράτους μέλους ο οποίος έχει στο κεφάλαιο εταιρίας εγκατεστημένης σε άλλο κράτος μέλος συμμετοχή που του παρέχει τη δυνατότητα να έχει αναμφισβήτητη επιρροή στις αποφάσεις της εταιρίας και να καθορίζει τις δραστηριότητές της.

23 Όσον αφορά το άρθρο 6 της Συνθήκης, από τη νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει ότι το άρθρο αυτό, το οποίο διατυπώνει τη γενική αρχή της απαγορεύσεως κάθε διακρίσεως λόγω ιθαγενείας, προορισμό έχει να εφαρμόζεται αυτοτελώς μόνο σε διεπόμενες από το κοινοτικό δίκαιο καταστάσεις για τις οποίες η Συνθήκη δεν περιέχει ειδικούς κανόνες περί απαγορεύσεως των δυσμενών διακρίσεων (αποφάσεις της 30ής Μαου 1989, 305/87, Επιτροπή κατά Ελλάδος, Συλλογή 1989, σ. 1461, σκέψεις 12 και 13· της 12ης Απριλίου 1994, C-1/93, Halliburton Services, Συλλογή 1994, σ. Ι-1137, σκέψη 12, και Royal Bank of Scotland, προαναφερθείσα, σκέψη 20).

24 Όμως, δεν αμφισβητείται ότι, όσον αφορά το δικαίωμα εγκαταστάσεως, η αρχή της απαγορεύσεως των δυσμενών διακρίσεων έχει τεθεί σε εφαρμογή από το άρθρο 52 της Συνθήκης (αποφάσεις Halliburton Services, προαναφερθείσα, σκέψη 12, και της 29ης Φεβρουαρίου 1996, C-193/94, Σκαναβή και Ξρυσανθακόπουλος, Συλλογή 1996, σ. Ι-929, σκέψη 21).

25 Κατά συνέπεια, το άρθρο 6 της Συνθήκης δεν μπορεί να έχει εφαρμογή στην υπόθεση της κύριας δίκης.

26 Επομένως, πρέπει να εξακριβωθεί, όπως στην ουσία ζητεί το αιτούν δικαστήριο με το πρώτο ερώτημά του, αν το άρθρο 52 της Συνθήκης απαγορεύει φορολογική νομοθεσία κράτους μέλους, όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, η οποία, στην περίπτωση που η συμμετοχή στο κεφάλαιο εταιρίας παρέχει στον κάτοχο μετοχών/εταιρικών μεριδίων τη δυνατότητα να έχει αναμφισβήτητη επιρροή στις αποφάσεις της εταιρίας και να καθορίζει τις δραστηριότητές της, πράγμα που είναι φανερό ότι συμβαίνει όταν πρόκειται για συμμετοχή στο 100 % του κεφαλαίου μιας εταιρίας,

- χορηγεί στους κατοικούντες στην ημεδαπή υπηκόους των κρατών μελών ολική ή μερική απαλλαγή από τον φόρο περιουσίας λόγω των περιουσιακών στοιχείων που έχουν επενδυθεί σε μετοχές/εταιρικά μερίδια της εταιρίας,

- αλλά εξαρτά την απαλλαγή αυτή από την προϋπόθεση να πρόκειται για συμμετοχή σε εταιρία εγκατεστημένη στο οικείο κράτος μέλος, οπότε αρνείται την εν λόγω απαλλαγή στους κατόχους μετοχών/εταιρικών μεριδίων εταιριών εγκατεστημένων σε άλλα κράτη μέλη.

27 Το άρθρο 52 της Συνθήκης αποτελεί μια από τις θεμελιώδεις διατάξεις του κοινοτικού δικαίου και έχει άμεση εφαρμογή εντός των κρατών μελών από τη λήξη της μεταβατικής περιόδου. Δυνάμει της διατάξεως αυτής, η ελευθερία εγκαταστάσεως των υπηκόων κράτους μέλους στο έδαφος άλλου κράτους μέλους περιλαμβάνει την ανάληψη και την άσκηση μη μισθωτών δραστηριοτήτων, καθώς και τη σύσταση και τη διαχείριση επιχειρήσεων υπό τις προϋποθέσεις που η νομοθεσία του κράτους εγκαταστάσεως καθορίζει για τους ημεδαπούς (αποφάσεις της 28ης Ιανουαρίου 1986, 270/83, Επιτροπή κατά Γαλλίας, Συλλογή 1986, σ. 273, σκέψη 13, και Royal Bank of Scotland, προαναφερθείσα, σκέψη 22).

28 Πρέπει να διευκρινιστεί ότι, ναι μεν το άρθρο 52 της Συνθήκης, όπως άλλες διατάξεις περί της ελευθερίας εγκαταστάσεως, έχει μεταξύ άλλων ως σκοπό, όπως προκύπτει από το περιεχόμενό του, να εξασφαλίσει το ευεργέτημα της εθνικής μεταχειρίσεως εντός του κράτους υποδοχής, πλην όμως απαγορεύει και όπως το κράτος μέλος καταγωγής εμποδίζει την εγκατάσταση ενός των υπηκόων του σε άλλο κράτος μέλος (με το αυτό περιεχόμενο, αποφάσεις της 27ης Σεπτεμβρίου 1988, 81/87, Daily Mail and General Trust, Συλλογή 1988, σ. 5483, σκέψη 16· της 16ης Ιουλίου 1998, C-264/96, ICI, Συλλογή 1998, σ. Ι-4695, σκέψη 21, και της 18ης Νοεμβρίου 1999, C-200/98, Ξ και Υ, που δεν έχει ακόμη δημοσιευθεί στη Συλλογή, σκέψη 26).

29 Το άρθρο 52 της Συνθήκης απαγορεύει ομοίως όπως κράτος μέλος εμποδίζει την εγκατάσταση σε άλλο κράτος μέλος των υπηκόων των κρατών μελών οι οποίοι κατοικούν στο έδαφός του.

30 Αρνούμενη να χορηγήσει το φορολογικό πλεονέκτημα, που συνίσταται στη φοροαπαλλαγή επιχειρήσεως, στους κατοικούντες στις Κάτω Ξώρες υπηκόους των κρατών μελών οι οποίοι, ασκώντας το δικαίωμά τους ελεύθερης εγκαταστάσεως, διαχειρίζονται εταιρία που εδρεύει σε άλλο κράτος μέλος εκτός των Κάτω Ξωρών, ενώ χορηγεί το πλεονέκτημα αυτό στους κατοικούντες στις Κάτω Ξώρες υπηκόους των κρατών μελών οι οποίοι έχουν σημαντική συμμετοχή σε εταιρία που εδρεύει στο έδαφος αυτού του κράτους μέλους, η επίμαχη στην κύρια δίκη εθνική νομοθεσία καθιερώνει διαφορετική μεταχείριση μεταξύ των φορολογουμένων με το να στηρίζεται στο κριτήριο της έδρας των εταιριών των οποίων μετοχές/εταιρικά μερίδια κατέχουν οι φορολογούμενοι αυτοί.

31 Η διαφορετική αυτή μεταχείριση μεταξύ φορολογουμένων είναι κατ' αρχήν αντίθετη προς το άρθρο 52 της Συνθήκης.

32 Κατά συνέπεια, πρέπει να εξεταστεί το ενδεχόμενο δικαιολογήσεως της διαφορετικής αυτής μεταχειρίσεως με βάση τις σχετικές με την ελευθερία εγκαταστάσεως διατάξεις της Συνθήκης.

33 Συναφώς, η Ολλανδική Κυβέρνηση ισχυρίζεται ότι το γεγονός ότι η φοροαπαλλαγή επιχειρήσεως προβλέπεται μόνο για τις μετοχές/τα εταιρικά μερίδια των εταιριών που εδρεύουν στις Κάτω Ξώρες δικαιολογείται από την ανάγκη διατηρήσεως της συνοχής του ολλανδικού φορολογικού συστήματος.

34 Κατά την κυβέρνηση αυτή, η φοροαπαλλαγή επιχειρήσεως σκοπό έχει να ελαφρύνει τις συνέπειες μιας - από οικονομική άποψη - διπλής φορολογίας, η οποία θα προέκυπτε από τη φορολόγηση των κερδών της εταιρίας με φόρο εταιριών και από τη φορολόγηση των περιουσιακών στοιχείων, που ο μέτοχος/κάτοχος εταιρικών μεριδίων έχει επενδύσει στην εταιρία αυτή, με φόρο περιουσίας.

35 Κατά την Ολλανδική Κυβέρνηση, μόνο τα περιουσιακά στοιχεία που έχουν επενδυθεί σε μετοχές/εταιρικά μερίδια εταιρίας εγκατεστημένης στις Κάτω Ξώρες απαλλάσσονται εν όλω ή εν μέρει από τον φόρο περιουσίας εφόσον μόνο τα κέρδη που η εταιρία αυτή έχει στις Κάτω Ξώρες υπόκεινται εντός αυτού του κράτους μέλους στον φόρο εταιριών. Τα περιουσιακά στοιχεία που έχουν επενδυθεί σε μετοχές/εταιρικά μερίδια εταιρίας που εδρεύει σε άλλο κράτος μέλος δεν πρέπει να τυγχάνουν της απαλλαγής από τον φόρο περιουσίας καθόσον τα κέρδη της εταιρίας αυτής δεν υπόκεινται στον φόρο εταιριών στις Κάτω Ξώρες, οπότε δεν υφίσταται κίνδυνος διπλής φορολογίας.

36 Η επιχειρηματολογία αυτή δεν μπορεί να γίνει δεκτή.

37 Είναι αλήθεια ότι το Δικαστήριο έχει κρίνει ότι η ανάγκη εξασφαλίσεως της συνοχής του φορολογικού συστήματος δύναται να δικαιολογήσει ρύθμιση ικανή να περιορίσει τις θεμελιώδεις ελευθερίες (αποφάσεις της 28ης Ιανουαρίου 1992, C-204/90, Bachmann, Συλλογή 1992, σ. Ι-249, και C-300/90, Επιτροπή κατά Βελγίου, Συλλογή 1992, σ. Ι-305).

38 Όμως, στη συγκεκριμένη περίπτωση δεν πρόκειται περί αυτού.

39 Αφενός, δεν υφίσταται διπλή φορολόγηση των κερδών, έστω και από οικονομική άποψη, καθόσον η επίμαχη στην κύρια δίκη φορολογική επιβάρυνση δεν πλήττει τα κέρδη που διανέμονται υπό μορφή μερισμάτων στους μετόχους/κατόχους εταιρικών μεριδίων, αλλά τα περιουσιακά στοιχεία των μετόχων/κατόχων εταιρικών μεριδίων μέσω της αξίας της συμμετοχής τους στο κεφάλαιο μιας εταιρίας. Εξάλλου, το αν η εταιρία έχει κέρδη δεν έχει καμία συνέπεια για το απαιτητό του φόρου περιουσίας.

40 Αφετέρου, ενώ στις προαναφερθείσες υποθέσεις Bachmann και Επιτροπή κατά Βελγίου υφίστατο άμεσος σύνδεσμος μεταξύ της δυνατότητας εκπτώσεως των εισφορών που καταβάλλονταν στο πλαίσιο συμβάσεων ασφαλίσεως γήρατος και ζωής και της φορολογήσεως των ποσών που λαμβάνονταν σε εκτέλεση των συμβάσεων αυτών, σύνδεσμος που έπρεπε να διατηρηθεί για να διαφυλαχθεί η συνοχή του σχετικού φορολογικού συστήματος, στην παρούσα υπόθεση δεν υφίσταται κανένας άμεσος σύνδεσμος αυτού του είδους, καθόσον πρόκειται για δύο χωριστές φορολογικές επιβαρύνσεις που πλήττουν διαφορετικούς φορολογούμενους. Επομένως, για τη χορήγηση στους μετόχους/κατόχους εταιρικών μεριδίων μιας εκπτώσεως σχετικά με τον φόρο περιουσίας δεν ασκεί επιρροή το ότι οι εταιρίες που είναι εγκατεστημένες στις Κάτω Ξώρες υπόκεινται εντός αυτού του κράτους μέλους στον φόρο εταιριών και το ότι οι εταιρίες που είναι εγκατεστημένες σε άλλο κράτος μέλος δεν υπόκεινται στον φόρο αυτόν.

41 Κατά συνέπεια, στο πρώτο ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 52 της Συνθήκης απαγορεύει φορολογική νομοθεσία κράτους μέλους, όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, η οποία, στην περίπτωση που η συμμετοχή στο κεφάλαιο εταιρίας παρέχει στον κάτοχο μετοχών/εταιρικών μεριδίων τη δυνατότητα να έχει αναμφισβήτητη επιρροή στις αποφάσεις της εταιρίας και να καθορίζει τις δραστηριότητές της,

- χορηγεί στους κατοικούντες στην ημεδαπή υπηκόους των κρατών μελών ολική ή μερική απαλλαγή από τον φόρο περιουσίας λόγω των περιουσιακών στοιχείων που έχουν επενδυθεί σε μετοχές/εταιρικά μερίδια της εταιρίας,

- αλλά εξαρτά την απαλλαγή αυτή από την προϋπόθεση να πρόκειται για συμμετοχή σε εταιρία εγκατεστημένη στο οικείο κράτος μέλος, οπότε αρνείται την εν λόγω απαλλαγή στους κατόχους μετοχών/εταιρικών μεριδίων εταιριών εγκατεστημένων σε άλλα κράτη μέλη.

Επί του δευτέρου προδικαστικού ερωτήματος

42 Λόγω της απαντήσεως που δόθηκε στο πρώτο ερώτημα, δεν είναι αναγκαίο να δοθεί απάντηση στο δεύτερο ερώτημα.

Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα

Επί των δικαστικών εξόδων

43 Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν η Ολλανδική Κυβέρνηση και η Επιτροπή, που υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, δεν αποδίδονται. Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, σ' αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων.

Διατακτικό

Για τους λόγους αυτούς,

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ

(πέμπτο τμήμα),

κρίνοντας επί των ερωτημάτων που του υπέβαλε με διάταξη της 8ης Ιουλίου 1998 το Gerechtshof te 's-Gravenhage, αποφαίνεται:

Το άρθρο 52 της Συνθήκης ΕΚ (νυν, κατόπιν τροποποιήσεως, άρθρο 43 ΕΚ) απαγορεύει φορολογική νομοθεσία κράτους μέλους, όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, η οποία, στην περίπτωση που η συμμετοχή στο κεφάλαιο εταιρίας παρέχει στον κάτοχο μετοχών/εταιρικών μεριδίων τη δυνατότητα να έχει αναμφισβήτητη επιρροή στις αποφάσεις της εταιρίας και να καθορίζει τις δραστηριότητές της,

- χορηγεί στους κατοικούντες στην ημεδαπή υπηκόους των κρατών μελών ολική ή μερική απαλλαγή από τον φόρο περιουσίας λόγω των περιουσιακών στοιχείων που έχουν επενδυθεί σε μετοχές/εταιρικά μερίδια της εταιρίας,

- αλλά εξαρτά την απαλλαγή αυτή από την προϋπόθεση να πρόκειται για συμμετοχή σε εταιρία εγκατεστημένη στο οικείο κράτος μέλος, οπότε αρνείται την εν λόγω απαλλαγή στους κατόχους μετοχών/εταιρικών μεριδίων εταιριών εγκατεστημένων σε άλλα κράτη μέλη.