Απόφαση του Δικαστηρίου (έκτο τμήμα) της 11ης Δεκεμβρίου 1997. - Locamion SA κατά Directeur des services fiscaux d'Indre-et-Loire. - Αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως: Tribunal de grande instance de Tours - Γαλλία. - Οδηγία 69/335/ΕΟΚ - Περιφερειακό τέλος επί των πιστοποιητικών ταξινομήσεως οχημάτων. - Υπόθεση C-8/96.



Συλλογή της Νομολογίας του Δικαστηρίου 1997 σελίδα I-07055



Περίληψη

Διάδικοι

Σκεπτικό της απόφασης

Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα

Διατακτικό



Λέξεις κλειδιά

Φορολογικές διατάξεις - Εναρμόνιση των νομοθεσιών - Έμμεσοι φόροι που πλήττουν τις συγκεντρώσεις κεφαλαίων - Φόρος εισφοράς επιβαλλόμενος στις κεφαλαιουχικές εταιρίες επ' ευκαιρία ορισμένων πράξεων - Απαγόρευση εισπράξεως άλλων φόρων επί των ιδίων πράξεων - Έκταση εφαρμογής - Περιφερειακό τέλος εισπραττόμενο στη Γαλλία επί των πιστοποιητικών ταξινομήσεως των οχημάτων - Εξαιρείται από την απαγόρευση

(Οδηγία 69/335 του Συμβουλίου, άρθρο 10)

Περίληψη

Tο άρθρο 10 της οδηγίας 69/335 περί των εμμέσων φόρων των επιβαλλομένων επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων, όπως τροποποιήθηκε με τις οδηγίες 73/79, 73/80, 74/553 και 85/303, το οποίο απαριθμεί τους λοιπούς εμμέσους φόρους που έχουν τα ίδια χαρακτηριστικά με τον φόρο εισφοράς ή το τέλος χαρτοσήμου επί των τίτλων και των οποίων η είσπραξη, ως εκ τούτου, απαγορεύεται, έχει την έννοια ότι δεν απαγορεύει την επιβολή φόρων όπως το περιφερειακό τέλος επί των πιστοποιητικών ταξινομήσεως οχημάτων που εισπράττεται στη Γαλλία, στο μέτρο που τα χαρακτηριστικά του τέλους αυτού διαφέρουν από τα αντίστοιχα χαρακτηριστικά των απαγορευομένων από την επίδικη διάταξη φόρων, ιδίως ενόψει των ακολούθων στοιχείων:

- ότι δεν πλήττει την εισφορά οχημάτων σε κεφαλαιουχική εταιρία, αλλά, πιο συγκεκριμένα, τη θέση τους σε κυκλοφορία·

- ότι οι κανόνες υπολογισμού του διαφέρουν ουσιωδώς από τους κανόνες του φόρου εισφοράς, τον οποίο εναρμόνισε η οδηγία·

- ότι το τέλος δεν οφείλεται για τις εισφορές, δάνεια ή παροχές που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο των αναφερομένων στο άρθρο 4 της οδηγίας πράξεων·

- ότι το τέλος ταξινομήσεως είναι ανεξάρτητο από τη νομική μορφή που έχει το πρόσωπο στο οποίο ανήκει η κυριότητα των οχημάτων για τα οποία οφείλεται ο φόρος και, επομένως, δεν μπορεί να συνδέεται με τις διατυπώσεις στις οποίες ενδεχομένως υπόκεινται οι εταιρίες λόγω της νομικής τους μορφής.

Διάδικοι

Στην υπόθεση C-8/96,

που έχει ως αντικείμενο αίτηση του tribunal de grande instance de Tours (Γαλλία) προς το Δικαστήριο, κατ' εφαρμογήν του άρθρου 177 της Συνθήκης ΕΚ, με την οποία ζητείται, στο πλαίσιο της διαφοράς που εκκρεμεί ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου μεταξύ

Locamion SA

και

Directeur des services fiscaux d'Indre-et-Loire,

η έκδοση προδικαστικής αποφάσεως ως προς την ερμηνεία της οδηγίας 69/335/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Ιουλίου 1969, περί των εμμέσων φόρων των επιβαλλομένων επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 20), όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 73/79/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 9ης Απριλίου 1973, περί τροποποιήσεως του πεδίου εφαρμογής του μειωμένου συντελεστού του φόρου εισφοράς, του προβλεπομένου υπέρ ορισμένων πράξεων αναδιαρθρώσεως εταιριών στο άρθρο 7, παράγραφος 1, περίπτωση ββ, της οδηγίας περί εμμέσων φόρων, των επιβαλλομένων επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 38), με την οδηγία 73/80/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 9ης Απριλίου 1973, περί ορισμού των κοινών συντελεστών του φόρου εισφοράς (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 40), με την οδηγία 74/553/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 7ης Νοεμβρίου 1974, περί τροποποιήσεως του άρθρου 5, παράγραφος 2, της οδηγίας 69/335 (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 42), καθώς και με την οδηγία 85/303/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 10ης Ιουνίου 1985, για την τροποποίηση της οδηγίας 69/335 (ΕΕ L 156, σ. 23),

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ

(έκτο τμήμα),

συγκείμενο από τους H. Ragnemalm (εισηγητή), πρόεδρο τμήματος, G. F. Mancini, P. J. G. Kapteyn, J. L. Murray και G. Hirsch, δικαστές,

γενικός εισαγγελέας: Γ. Κοσμάς

γραμματέας: D. Louterman-Hubeau, κύρια υπάλληλος διοικήσεως,

λαμβάνοντας υπόψη τις γραπτές παρατηρήσεις που κατέθεσαν:

- η Locamion SA, εκπροσωπούμενη από τον Jean-Claude Cavaillι, δικηγόρο Λυών,

- η Γαλλική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από την Catherine de Salins, υποδιευθύντρια της Διευθύνσεως Νομικών Υποθέσεων του Υπουργείου Εξωτερικών, και τον Frιdιric Pascal, attachι d'administration centrale της ιδίας διευθύνσεως,

- η Επιτροπή των Ευρωπαϋκών Κοινοτήτων, εκπροσωπούμενη από τους Hιlθne Michard και Enrico Traversa, μέλη της Νομικής Υπηρεσίας,

έχοντας υπόψη την έκθεση ακροατηρίου,

αφού άκουσε τις προφορικές παρατηρήσεις της Locamion SA, της Γαλλικής Κυβερνήσεως και της Επιτροπής, κατά τη συνεδρίαση της 5ης Δεκεμβρίου 1996,

αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 20ής Φεβρουαρίου 1997,

εκδίδει την ακόλουθη

Απόφαση

Σκεπτικό της απόφασης

1 Με απόφαση της 4ης Ιανουαρίου 1996, η οποία περιήλθε στο Δικαστήριο στις 15 Ιανουαρίου 1996, το tribunal de grande instance de Tours υπέβαλε, δυνάμει του άρθρου 177 της Συνθήκης ΕΚ, δύο προδικαστικά ερωτήματα ως προς την ερμηνεία της οδηγίας 69/335/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Ιουλίου 1969, περί των εμμέσων φόρων των επιβαλλομένων επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 20), όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 73/79/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 9ης Απριλίου 1973, περί τροποποιήσεως του πεδίου εφαρμογής του μειωμένου συντελεστού του φόρου εισφοράς, του προβλεπομένου υπέρ ορισμένων πράξεων αναδιαρθρώσεως εταιριών στο άρθρο 7, παράγραφος 1, περίπτωση ββ, της οδηγίας περί εμμέσων φόρων, των επιβαλλομένων επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 38), με την οδηγία 73/80/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 9ης Απριλίου 1973, περί ορισμού των κοινών συντελεστών του φόρου εισφοράς (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 40), με την οδηγία 74/553/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 7ης Νοεμβρίου 1974, περί τροποποιήσεως του άρθρου 5, παράγραφος 2, της οδηγίας 69/335 (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 42), καθώς και με την οδηγία 85/303/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 10ης Ιουνίου 1985, για την τροποποίηση της οδηγίας 69/335 (ΕΕ L 156, σ. 23) (στο εξής: οδηγία).

2 Τα ερωτήματα αυτά ανέκυψαν στο πλαίσιο διαφοράς μεταξύ της Locamion SA (στο εξής: Locamion) και του directeur des services fiscaux d'Indre-et-Loire σχετικά με την καταβολή του περιφερειακού τέλους επί των πιστοποιητικών ταξινομήσεως οχημάτων (στο εξής: τέλος ταξινομήσεως).

3 Η οδηγία αποσκοπεί, μεταξύ άλλων, στην εναρμόνιση των στοιχείων που συντελούν στον καθορισμό και στην είσπραξη του φόρου εισφοράς εντός της Κοινότητας, στο πλαίσιο της εξαλείψεως των φορολογικών εμποδίων που δυσχεραίνουν την ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων.

4 Το άρθρο 4, παράγραφος 1, της οδηγίας θεσπίζει τον κατάλογο των πράξεων που υπόκεινται στον φόρο εισφοράς και μεταξύ των οποίων, στο σημείο γγ, περιλαμβάνεται η αύξηση του εταιρικού κεφαλαίου μιας κεφαλαιουχικής εταιρίας δι' εισφορών σε είδος οποιασδήποτε μορφής.

5 Κατά το άρθρο 7 της οδηγίας, όπως διαμορφώθηκε με την οδηγία 85/303, η πράξη με την οποία μια κεφαλαιουχική εταιρία εισφέρει το σύνολο της περιουσίας της σε άλλη νεοϋδρυόμενη ή ήδη υφιστάμενη κεφαλαιουχική εταιρία απαλλάσσεται ολοσχερώς από τον φόρο εισφοράς.

6 Η οδηγία προβλέπει επίσης, σύμφωνα με την τελευταία αιτιολογική σκέψη της, την κατάργηση των λοιπών εμμέσων φόρων που έχουν τα ίδια χαρακτηριστικά με τον φόρο εισφοράς ή το τέλος χαρτοσήμου επί των τίτλων των οποίων η διατήρηση θα ενείχε τον κίνδυνο να τεθούν εκ νέου υπό αμφισβήτηση τα μέτρα που προβλέπει η εν λόγω οδηγία. Αυτοί οι έμμεσοι φόροι, των οποίων η είσπραξη απαγορεύεται, απαριθμούνται στα άρθρα 10 και 11 της οδηγίας. Το άρθρο 10 ορίζει τα εξής:

«Πλην του φόρου εισφοράς, τα κράτη μέλη δεν εισπράττουν, όσον αφορά τις εταιρίες, ενώσεις προσώπων ή νομικά πρόσωπα που επιδιώκουν κερδοσκοπικούς σκοπούς, κανένα φόρο υπό οποιαδήποτε μορφή:

α) για τις πράξεις οι οποίες αναφέρονται στο άρθρο 4·

β) για τις εισφορές, δάνεια ή παροχές που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο των πράξεων που αναφέρονται στο άρθρο 4·

γ) για την καταχώριση ή για οποιαδήποτε άλλη διατύπωση η οποία αποτελεί προϋπόθεση για την εκτέλεση μιας δραστηριότητας και στην οποία μια εταιρία, ένωση προσώπων ή νομικό πρόσωπο, που επιδιώκουν κερδοσκοπικούς σκοπούς, δύναται να υπόκειται λόγω της νομικής της μορφής.»

7 Το άρθρο 12, παράγραφος 1, της οδηγίας απαριθμεί εξαντλητικώς τους φόρους και τα τέλη, πλην του φόρου εισφοράς, που μπορούν, κατά παρέκκλιση από τα άρθρα 10 και 11, να επιβληθούν στις κεφαλαιουχικές εταιρίες λόγω της διενέργειας των πράξεων που αναφέρονται στις τελευταίες αυτές διατάξεις (βλ. υπ' αυτό το πνεύμα, τις αποφάσεις της 2ας Φεβρουαρίου 1988, 36/86, Dansk Sparinvest, Συλλογή 1988, σ. 409, σκέψη 9, και της 28ης Απριλίου 1993, C-71/91 και C-178/91, Ponente Carni και Cispadana Costruzioni, Συλλογή 1993, σ. Ι-1915, σκέψη 24).

8 Όσον αφορά τη γαλλική νομοθετική ρύθμιση που έχει εφαρμογή στα πραγματικά περιστατικά της κύριας δίκης, το άρθρο R-113 του γαλλικού κώδικα οδικής κυκλοφορίας προβλέπει ότι ο νέος ιδιοκτήτης αυτοκινήτου οχήματος οφείλει, εάν επιθυμεί να το διατηρήσει σε κυκλοφορία, να ζητήσει, εντός δεκαπέντε ημερών από την ημερομηνία της μεταβιβάσεως που αναφέρεται στην άδεια κυκλοφορίας (carte grise), τη χορήγηση πιστοποιητικού ταξινομήσεως (άδειας κυκλοφορίας) στο όνομά του, απευθυνόμενος στις υπηρεσίες της νομαρχίας του τόπου κατοικίας του.

9 Η έκδοση πιστοποιητικού ταξινομήσεως υπόκειται, μεταξύ άλλων, στην είσπραξη του τέλους ταξινομήσεως που προβλέπουν τα άρθρα 1599 quindecies και επόμενα του γαλλικού γενικού φορολογικού κώδικα.

10 Το άρθρο 1599 quindecies ορίζει τα εξής:

«Υπέρ των περιφερειών εισπράττεται τέλος επί των εκδιδομένων εντός των εδαφικών τους ορίων πιστοποιητικών ταξινομήσεως των οχημάτων· το τέλος αυτό δύναται να είναι είτε αναλογικό είτε πάγιο, κατά τις διακρίσεις των άρθρων 1599 sexdecies έως 1599 novodecies.

Το ανωτέρω τέλος υπολογίζεται και εισπράττεται ως τέλος χαρτοσήμου.»

11 Δυνάμει του άρθρου 1599 sexdecies, για τη χορήγηση των πιστοποιητικών ταξινομήσεως αυτοκινήτων οχημάτων και παντός άλλου οχήματος με κινητήρα καταβάλλεται αναλογικό τέλος, του οποίου η τιμή μονάδας ανά ίππο καθορίζεται από την Περιφέρεια κατ' έτος με απόφαση του Περιφερειακού Συμβουλίου. Η τιμή μονάδας μειώνεται κατά το ήμισυ όσον αφορά τα επαγγελματικά οχήματα επιτρεπομένου μικτού βάρους άνω των 3,5 τόνων, τους μη γεωργικούς ελκυστήρες και τις μοτοσυκλέτες. Τέλος, σε αμφότερες τις περιπτώσεις, η τιμή αυτή μειώνεται κατά το ήμισυ για τα οχήματα παλαιότητας άνω των δέκα ετών.

12 Από την απόφαση περί παραπομπής προκύπτει ότι, με απόφαση της έκτακτης γενικής συνελεύσεως της 30ής Ιουνίου 1992, η Locamion προέβη σε συγχώνευση-απορρόφηση της εταιρίας France Location. Η ενέργεια αυτή είχε ως συνέπεια τη μεταβίβαση στη Locamion όλων των στοιχείων του ενεργητικού και του παθητικού της France Location, και ιδίως ενός σημαντικού αριθμού οχημάτων.

13 Ως νέος ιδιοκτήτης των εν λόγω οχημάτων, η Locamion υπέβαλε στις υπηρεσίες της νομαρχίας της Tours, τόπου εγκαταστάσεώς της, αιτήσεις προκειμένου να ταξινομηθούν στο όνομά της τα 1 698 οχήματα των οποίων την κυριότητα μόλις είχε αποκτήσει με την ως άνω πράξη. Κατόπιν της εκδόσεως των 1 698 αδειών κυκλοφορίας, ζητήθηκε από τη Locamion να καταβάλει το ποσό των 2 391 761 γαλλικών φράγκων (FF).

14 Η Locamion ζήτησε την επιστροφή του ποσού αυτού για τον λόγον ότι η καταβολή τέλους ταξινομήσεως αντέβαινε στην οδηγία. Με απόφαση της 26ης Ιανουαρίου 1994, ο directeur des services fiscaux d'Indre-et-Loire απέρριψε την εν λόγω διοικητική προσφυγή.

15 Η Locamion προσέφυγε τότε κατ' αυτού ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, ζητώντας την επιστροφή των καταβληθέντων ποσών, αφαιρουμένου του παγίου τέλους που αντιστοιχούσε στο αναλογικό τέλος ανά μονάδα, επικαλούμενη ότι η είσπραξη, σε περίπτωση συγχωνεύσεως εταιριών, αναλογικού τέλους ταξινομήσεως αντιβαίνει στην οδηγία.

16 Το εν λόγω δικαστήριο αποφάσισε τότε να αναστείλει τη διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο των Ευρωπαϋκών Κοινοτήτων τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:

«1) Έχουν τα άρθρα 4 και 7 της οδηγίας 69/335/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Ιουλίου 1969, την έννοια ότι η οδηγία αυτή εφαρμόζεται στις πράξεις συγχωνεύσεως-απορροφήσεως που ορίζονται στα άρθρα 371 έως 372-2 του νόμου 66.537 της 24ης Ιουλίου 1966 περί των εμπορικών εταιριών;

2) Συνάδει η είσπραξη από το γαλλικό Δημόσιο αναλογικού φόρου για τη χορήγηση αδειών κυκλοφορίας οχημάτων κατόπιν συγχωνεύσεως-απορροφήσεως προς την απαγόρευση του άρθρου 10 της οδηγίας και, σε περίπτωση αρνητικής απαντήσεως, εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής των διατάξεων του άρθρου 12;»

17 Με έγγραφα που κατέθεσε στη Γραμματεία του Δικαστηρίου στις 20 Μαρτίου και στις 7 Απριλίου 1997, ήτοι μετά την ανάπτυξη των προτάσεων του γενικού εισαγγελέα, η Locamion υπέβαλε παρατηρήσεις επί ορισμένων σημείων τα οποία, κατά τη γνώμη της, δεν είχαν αναπτυχθεί αρκούντως στην απόφαση περί παραπομπής και στις γραπτές και προφορικές παρατηρήσεις των μερών. Η Locamion, χωρίς να ζητήσει τυπικά την επανάληψη της επ' ακροατηρίου συζητήσεως, δήλωσε ότι επαφίεται στην κρίση του Δικαστηρίου.

18 Σύμφωνα με το άρθρο 61 του Κανονισμού Διαδικασίας του Δικαστηρίου, το Δικαστήριο κρίνει ότι δεν είναι απαραίτητη εν προκειμένω η επανάληψη της προφορικής διαδικασίας.

19 Όσον αφορά το πρώτο ερώτημα, όλα τα μέρη που κατέθεσαν γραπτές παρατηρήσεις υποστηρίζουν ότι οι πράξεις συγχωνεύσεως-απορροφήσεως εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της οδηγίας. Παραπέμπουν συναφώς στην απόφαση της 13ης Φεβρουαρίου 1996, C-197/94 και C-252/94, Bautiaa και Sociιtι franηaise maritime (Συλλογή 1996, σ. Ι-505).

20 Πράγματι, από τη σκέψη 34 της προμνησθείσας αποφάσεως Bautiaa και Sociιtι franηaise maritime προκύπτει ότι οι πράξεις συγχωνεύσεως τις οποίες αφορούσε η απόφαση εκείνη αποτελούσαν πράξεις αυξήσεως του εταιρικού κεφαλαίου μιας κεφαλαιουχικής εταιρίας μέσω εισφορών σε είδος οποιασδήποτε μορφής, στις οποίες αναφέρεται το άρθρο 4, παράγραφος 1, στοιχείο γγ, της οδηγίας, στην ειδική περίπτωση περί της οποίας γίνεται μνεία στο άρθρο 7, παράγραφος 1, στοιχείο ββ, ήτοι στην περίπτωση της εισφοράς, από μία ή περισσότερες κεφαλαιουχικές εταιρίες, του συνόλου της περιουσίας τους σε μία ή περισσότερες νεοϋδρυόμενες ή ήδη υφιστάμενες κεφαλαιουχικές εταιρίες.

21 Ωστόσο, τα πραγματικά στοιχεία τα οποία το αιτούν δικαστήριο έθεσε υπόψη του Δικαστηρίου δεν επιτρέπουν να καθοριστεί με επαρκή ακρίβεια κατά πόσον η πράξη συγχωνεύσεως-απορροφήσεως την οποία αφορά η διαφορά της κύριας δίκης μπορεί να θεωρηθεί ως συνεπαγόμενη την αύξηση του εταιρικού κεφαλαίου της Locamion, όπως απαιτείται από το άρθρο 4, παράγραφος 1, στοιχείο γγ, της οδηγίας.

22 Πρέπει, συναφώς, να διευκρινιστεί ότι, όπως προκύπτει από την πρώτη απόφαση που περιέχεται στα πρακτικά της γενικής συνελεύσεως των μετόχων της Locamion της 30ής Ιουνίου 1992, η εταιρία αυτή κατείχε ήδη, κατά την ημερομηνία εκείνη, το σύνολο των μετοχών της απορροφηθείσας εταιρίας. Γι' αυτόν ακριβώς τον λόγο αποφασίστηκε ότι η συγχώνευση δεν θα επέφερε αύξηση του κεφαλαίου της Locamion.

23 Εντούτοις, από τα ανωτέρω προκύπτει ότι η συγχώνευση-απορρόφηση που πραγματοποιήθηκε το 1992 φαίνεται να συνιστά την κατάληξη μιας προγενέστερης αυξήσεως του κεφαλαίου, η οποία είχε πραγματοποιηθεί το 1991 κατόπιν τις εισφοράς του συνόλου των μετοχών της France Location στη Locamion, οπότε οι δύο αυτές πράξεις μπορούν συνολικά να θεωρηθούν ως μία πράξη διενεργηθείσα σε δύο φάσεις.

24 Υπό τις συνθήκες αυτές, ελλείψει επαρκών πληροφοριών ως προς τα χαρακτηριστικά της πράξεως την οποία αφορά η κύρια δίκη, το Δικαστήριο θα προβεί στην εξέταση του δευτέρου ερωτήματος εκκινώντας από την υπόθεση ότι πρόκειται για πράξη συγχωνεύσεως-απορροφήσεως εμπίπτουσα στο πεδίο εφαρμογής της οδηγίας.

25 Με το δεύτερο ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ερωτά κατ' ουσίαν αν το άρθρο 10 της οδηγίας έχει την έννοια ότι απαγορεύει την επιβολή φόρου όπως το τέλος ταξινομήσεως και αν, σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως, το άρθρο 12 της ιδίας αυτής οδηγίας επιτρέπει την είσπραξη του τέλους αυτού.

26 Υπενθυμίζεται ότι οι έμμεσοι φόροι που εμφανίζουν τα ίδια χαρακτηριστικά γνωρίσματα με τον φόρο εισφοράς εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 10 της οδηγίας.

27 Όσον αφορά το άρθρο 10, στοιχείο αα, της οδηγίας, πρέπει να εξεταστεί μήπως το τέλος ταξινομήσεως έχει ως αποτέλεσμα την άμεση ή έμμεση φορολόγηση μιας πράξεως η οποία, δυνάμει των άρθρων 4, παράγραφος 1, στοιχείο γγ, και 7, παράγραφος 1, της οδηγίας, θα έπρεπε καταρχήν να τύχει απαλλαγής από κάθε φόρο εισφοράς.

28 Πρέπει να παρατηρηθεί ότι το τέλος ταξινομήσεως εισπράττεται βάσει διαφορετικών κανόνων αναλόγως της καταστάσεως που αποτέλεσε την αφορμή της εκδόσεως του πιστοποιητικού ταξινομήσεως. Όταν το τέλος εισπράττεται κατόπιν μεταβιβάσεως του οχήματος, το εν λόγω τέλος είναι αναλογικό, ενώ, στην πλειονότητα των λοιπών περιπτώσεων, εισπράττεται βάσει πάγιας τιμής μονάδας.

29 Ως εκ τούτου, η Locamion και η Επιτροπή υποστηρίζουν ότι, εν προκειμένω, το γενεσιουργό γεγονός του τέλους ταξινομήσεως συνίσταται στην πράξη συγχωνεύσεως-απορροφήσεως. H Locamion και η Επιτροπή συνάγουν εξ αυτού ότι το τέλος ταξινομήσεως αποτελεί οικονομική επιβάρυνση που πλήττει εμμέσως την πράξη συγκεντρώσεως κεφαλαίων και, επομένως, εμπίπτει στην απαγόρευση του άρθρου 10 της οδηγίας.

30 Πρέπει να διευκρινιστεί ότι, αντίθετα προς τα υποστηριζόμενα από τη Locamion και την Επιτροπή, το γενεσιουργό γεγονός του τέλους ταξινομήσεως είναι η χορήγηση ενός εγγράφου στον ιδιοκτήτη του οχήματος, εγγράφου το οποίο είναι απαραίτητο για τη θέση του σε κυκλοφορία. Πράγματι, από το άρθρο R-113 του γαλλικού κώδικα οδικής κυκλοφορίας προκύπτει ότι η απόκτηση οχήματος ακολουθούμενη από άμεση μεταβίβασή του, χωρίς το όχημα να έχει εν τω μεταξύ τεθεί σε κυκλοφορία, δεν συνεπάγεται την καταβολή τέλους ταξινομήσεως.

31 Απ' αυτό προκύπτει ότι το τέλος ταξινομήσεως δεν πλήττει την εισφορά οχημάτων σε κεφαλαιουχική εταιρία, αλλά, πιο συγκεκριμένα, τη θέση τους σε κυκλοφορία.

32 Το συμπέρασμα αυτό επιβεβαιώνεται, εξάλλου, και από την εξέταση των κανόνων υπολογισμού του τέλους ταξινομήσεως, οι οποίοι διαφέρουν ουσιωδώς από τους κανόνες του φόρου εισφοράς, τον οποίο εναρμόνισε η οδηγία. Πράγματι, από το άρθρο 5 της οδηγίας προκύπτει ότι, για τις πράξεις που αναφέρονται στο άρθρο 4, παράγραφος 1, στοιχεία αα, γγ και δδ, ο φόρος εκκαθαρίζεται με βάση την πραγματική αξία των πάσης φύσεως εισφερομένων αγαθών. Αντιθέτως, το τέλος ταξινομήσεως υπολογίζεται αναλόγως του τύπου του οχήματος, της ιπποδυνάμεώς του, του βάρους και της παλαιότητάς του.

33 Πρέπει, επίσης, να διευκρινιστεί ότι το τέλος ταξινομήσεως δεν οφείλεται για τις εισφορές, δάνεια ή παροχές που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο των αναφερομένων στο άρθρο 4 της οδηγίας πράξεων, υπό την έννοια του άρθρου 10, στοιχείο ββ, της ιδίας οδηγίας, δηλαδή για πράξεις που συμβάλλουν στην πραγματοποίηση ή την ολοκλήρωση των αναφερομένων στο άρθρο 4 πράξεων.

34 Όσον αφορά το άρθρο 10, στοιχείο γγ, της οδηγίας, πρέπει να παρατηρηθεί ότι το τέλος ταξινομήσεως είναι ανεξάρτητο από τη νομική μορφή που έχει το πρόσωπο στο οποίο ανήκει η κυριότητα των οχημάτων για τα οποία οφείλεται ο φόρος. Το πρόσωπο αυτό μπορεί να είναι είτε φυσικό είτε νομικό πρόσωπο, είτε προσωπική είτε κεφαλαιουχική εταιρία (βλ. απόφαση της 11ης Ιουνίου 1996, C-2/94, Denkavit Internationaal κ.λπ., Συλλογή 1996, σ. Ι-2827, σκέψεις 23 έως 26). Συνεπώς, το τέλος ταξινομήσεως δεν μπορεί να συνδέεται με τις διατυπώσεις στις οποίες ενδεχομένως υπόκεινται οι εταιρίες λόγω της νομικής τους μορφής.

35 Επομένως, το τέλος ταξινομήσεως δεν εμφανίζει τα αντίστοιχα χαρακτηριστικά γνωρίσματα των φόρων που απαγορεύονται δυνάμει του άρθρου 10 της οδηγίας.

36 Υπό τις συνθήκες αυτές, παρέλκει η εξέταση του δευτέρου σκέλους του ερωτήματος που αφορά το άρθρο 12 της οδηγίας.

37 Κατά συνέπεια, στο δεύτερο ερώτημα προσήκει η απάντηση ότι το άρθρο 10 της οδηγίας έχει την έννοια ότι δεν απαγορεύει την επιβολή φόρων όπως το τέλος ταξινομήσεως οχημάτων.

Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα

Επί των δικαστικών εξόδων

38 Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν η Γαλλική Κυβέρνηση και η Επιτροπή των Ευρωπαϋκών Κοινοτήτων, που κατέθεσαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, δεν αποδίδονται. Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, σ' αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων.

Διατακτικό

Για τους λόγους αυτούς,

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ

(έκτο τμήμα),

κρίνοντας επί των ερωτημάτων που του υπέβαλε με απόφαση της 4ης Ιανουαρίου 1966 το tribunal de grande instance de Tours, αποφαίνεται:

Tο άρθρο 10 της οδηγίας 69/335/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Ιουλίου 1969, περί των εμμέσων φόρων των επιβαλλομένων επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 73/79/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 9ης Απριλίου 1973, περί τροποποιήσεως του πεδίου εφαρμογής του μειωμένου συντελεστού του φόρου εισφοράς, του προβλεπομένου υπέρ ορισμένων πράξεων αναδιαρθρώσεως εταιριών στο άρθρο 7, παράγραφος 1, περίπτωση ββ, της οδηγίας περί εμμέσων φόρων, των επιβαλλομένων επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων, με την οδηγία 73/80/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 9ης Απριλίου 1973, περί ορισμού των κοινών συντελεστών του φόρου εισφοράς, με την οδηγία 74/553/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 7ης Νοεμβρίου 1974, περί τροποποιήσεως του άρθρου 5, παράγραφος 2, της οδηγίας 69/335, καθώς και με την οδηγία 85/303/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 10ης Ιουνίου 1985, για την τροποποίηση της οδηγίας 69/335, έχει την έννοια ότι δεν απαγορεύει την επιβολή φόρων όπως το περιφερειακό τέλος επί των πιστοποιητικών ταξινομήσεως οχημάτων.