Απόφαση του Δικαστηρίου (έκτο τμήμα) της 12ης Νοεμβρίου 1998. - The Institute of the Motor Industry κατά Commissioners of Customs and Excise. - Αίτηση για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως: Value Added Tax and Duties Tribunal, London - Ηνωμένο Βασίλειο. - ΦΠΑ - Απαλλαγές - Οργανισμοί μη κερδοσκοπικού σκοπού επιδιώκοντες συνδικαλιστικούς σκοπούς. - Υπόθεση C-149/97.



Συλλογή της Νομολογίας του Δικαστηρίου 1998 σελίδα I-07053



Περίληψη

Διάδικοι

Σκεπτικό της απόφασης

Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα

Διατακτικό



Λέξεις κλειδιά

Φορολογικές διατάξεις - Εναρμόνιση των νομοθεσιών - Φόροι κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας - Απαλλαγές προβλεπόμενες από την έκτη οδηγία - Οργανισμοί μη κερδοσκοπικού σκοπού επιδιώκοντες συνδικαλιστικούς σκοπούς - Έννοια

(Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρο 13, Α, § 1, στοιχ. ιββ)

Περίληψη

Θεωρείται ως οργανισμός που επιδιώκει συνδικαλιστικούς σκοπούς υπό την έννοια του άρθρου 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της έκτης οδηγίας 77/388, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών, εκείνος ο οποίος έχει ως κύριο σκοπό την υπεράσπιση των συλλογικών συμφερόντων των μελών του - ανεξάρτητα από το αν αυτά είναι εργαζόμενοι, εργοδότες, ελεύθεροι επαγγελματίες ή επιχειρηματίες που ασκούν μια δεδομένη οικονομική δραστηριότητα - και την εκπροσώπησή τους έναντι τρίτων, περιλαμβανομένων των δημοσίων αρχών.

Διάδικοι

Στην υπόθεση C-149/97,

που έχει ως αντικείμενο αίτηση του VAT and Duties Tribunal, London (Ηνωμένο Βασίλειο), προς το Δικαστήριο, κατ' εφαρμογήν του άρθρου 177 της Συνθήκης ΕΚ, με την οποία ζητείται, στο πλαίσιο της διαφοράς που εκκρεμεί ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου μεταξύ

The Institute of the Motor Industry

και

Commissioners of Customs & Excise,

η έκδοση προδικαστικής αποφάσεως ως προς την ερμηνεία του άρθρου 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49),

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ

(έκτο τμήμα),

συγκείμενο από τους P. J. G. Kapteyn (εισηγητή), πρόεδρο τμήματος, G. F. Mancini, J. L. Murray, H. Ragnemalm και K. Μ. Ιωάννου, δικαστές,

γενικός εισαγγελέας: Γ. Κοσμάς

γραμματέας: L. Hewlett, υπάλληλος διοικήσεως,

λαμβάνοντας υπόψη τις γραπτές παρατηρήσεις που κατέθεσαν:

- το Institute of the Motor Industry, εκπροσωπούμενο από τον P. Duffy, QC, ενεργούντα κατ' εντολήν της C. Mainprice, solicitor,

- η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου, εκπροσωπούμενη από τον J. E. Collins, Assisant Treasury Solicitor, επικουρούμενο από τον Κ. P. E. Lasok, QC, και την P. J. E. Whipple, barrister,

- η Επιτροπή των Ευρωπαϋκών Κοινοτήτων, εκπροσωπούμενη από τον P. Oliver, μέλος της Νομικής Υπηρεσίας,

έχοντας υπόψη την έκθεση ακροατηρίου,

αφού άκουσε τις προφορικές παρατηρήσεις του Institute of the Motor Industry, της Κυβερνήσεως του Ηνωμένου Βασιλείου και της Επιτροπής, κατά τη συνεδρίαση της 24ης Μαρτίου 1998,

αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 14ης Μαου 1998,

εκδίδει την ακόλουθη

Απόφαση

Σκεπτικό της απόφασης

1 Με διάταξη της 7ης Απριλίου 1997, που περιήλθε στο Δικαστήριο στις 17 Απριλίου 1997, το VAT and Duties Tribunal, London, υπέβαλε, δυνάμει του άρθρου 177 της Συνθήκης ΕΚ, προδικαστικό ερώτημα ως προς την ερμηνεία του άρθρου 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49, στο εξής: οδηγία).

2 Το ερώτημα αυτό ανέκυψε στο πλαίσιο διαφοράς μεταξύ του The Institute of the Motor Industry (στο εξής: Institute) και των Commissioners of Customs & Excise, σχετικά με εφαρμογή απαλλαγής από τον φόρο προστιθεμένης αξίας (στο εξής: ΦΠΑ), η οποία προβλέπεται στην ομάδα 9 του παραρτήματος 9 του VAT Act 1994 (νόμου περί ΦΠΑ του 1994).

3 Το παράρτημα 9 του VAT Act 1994 προβλέπει για την ομάδα 9 απαλλαγή από τον ΦΠΑ για «συνδικαλιστικές οργανώσεις και επαγγελματικούς οργανισμούς». Στο τμήμα που αφορά την υπό κρίση υπόθεση, το ως άνω παράρτημα ορίζει τα ακόλουθα:

«1. Η παροχή υπηρεσιών και οι στενά συνδεόμενες με αυτές παραδόσεις αγαθών προς τα μέλη της, μόνον εφόσον συνδέονται με τους σκοπούς της και παρέχονται χωρίς άλλη πληρωμή εκτός της συνδρομής μέλους, εκ μέρους κάποιου από τους ακόλουθους οργανισμούς μη κερδοσκοπικού σκοπού:

a) Συνδικαλιστική οργάνωση ("trade union") ή άλλη ένωση προσώπων που έχει ως κύριο αντικείμενο τη διαπραγμάτευση, για λογαριασμό των μελών της, των όρων εργασίας τους.

b) Επαγγελματική ένωση, μέλη της οποίας μπορούν να καταστούν αποκλειστικά ή κυρίως άτομα που έχουν ή επιδιώκουν να αποκτήσουν τυπικά προσόντα κατάλληλα για την άσκηση του οικείου επαγγέλματος.

c) Ένωση, πρωταρχικός σκοπός της οποίας είναι η πρόοδος συγκεκριμένου κλάδου γνώσεων ή η βελτίωση της επαγγελματικής ικανότητας, σε σχέση με προηγούμενα ή τωρινά επαγγέλματα ή με θέσεις εργασίας των μελών της.

d) (...)»

4 Το Institute είναι εκούσια ένωση προσώπων που εργάζονται στον τομέα της εμπορίας αυτοκινήτων.

5 Με απόφαση της 15ης Ιανουαρίου 1996, οι Commissioners of Customs & Excise αποφάσισαν ότι το Institute δεν πληροί τις απαιτούμενες προϋποθέσεις για να τύχει της απαλλαγής που προβλέπει το άρθρο 9 του VAT Act 1994, οπότε οι εκ μέρους του παροχές υπηρεσιών στα μέλη του έναντι της ετήσιας συνδρομής τους θεωρούνται ως υπηρεσίες υποκείμενες στον φόρο προστιθεμένης αξίας.

6 Το Institute άσκησε προσφυγή κατά της αποφάσεως αυτής ενώπιον του VAT and Duties Tribunal, London.

7 Στη διάταξή του περί υποβολής προδικαστικού ερωτήματος το ανωτέρω δικαστήριο τονίζει ότι κατά την άποψή του το Institute δεν εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του παραρτήματος του VAT Act 1994. Κατά το ως άνω δικαστήριο, το Institute δεν μπορεί να θεωρείται ως «επαγγελματική ένωση» κατά την έννοια του σημείου 1, στοιχείο b, του εν λόγω παραρτήματος για την ομάδα 9, καθόσον τα μέλη του αντιπροσωπεύουν ένα πολύ ευρύ πεδίο δραστηριοτήτων. Επιπλέον, το Institute δεν αποτελεί ένωση υπό την έννοια του σημείου 1, στοιχείο c, του παραρτήματος 9, καθόσον δεν συμβάλλει στην πρόοδο συγκεκριμένου κλάδου γνώσεων ούτε στη βελτίωση των επαγγελματικών ικανοτήτων. Τέλος, το Institute δεν εμπίπτει ούτε στο πεδίο εφαρμογής του σημείου 1, στοιχείο a, του παραρτήματος 9, επειδή δεν αποτελεί «trade union» με κύριο αντικείμενο τη διαπραγμάτευση για λογαριασμό των μελών του των όρων εργασίας τους.

8 Το Institute ισχυρίστηκε ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου ότι είναι συνδικαλιστική οργάνωση περί της οποίας γίνεται λόγος στο άρθρο 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της οδηγίας και ότι, επομένως, οι εκ μέρους του παροχές υπηρεσιών και παραδόσεις απαλλάσσονται από τον ΦΠΑ.

9 Η ως άνω διάταξη ορίζει τα εξής:

«1. Με την επιφύλαξη άλλων κοινοτικών διατάξεων, τα κράτη μέλη απαλλάσσουν, υπό τις προϋποθέσεις που ορίζουν, ώστε να εξασφαλίζεται η ορθή και απλή εφαρμογή των προβλεπομένων κατωτέρω απαλλαγών και να αποτρέπεται ενδεχόμενη φοροδιαφυγή, φοροαποφυγή και κατάχρηση:

(...)

ιββ) τις παροχές υπηρεσιών, καθώς και τις στενά συνδεόμενες με αυτές παραδόσεις αγαθών προς τα μέλη τους στο πλαίσιο του συλλογικού τους συμφέροντος, έναντι εισφοράς καθοριζομένης σύμφωνα με το καταστατικό τους, από οργανισμούς μη κερδοσκοπικού χαρακτήρος, που επιδιώκουν σκοπούς πολιτικούς, συνδικαλιστικούς, θρησκευτικούς, πατριωτικούς, φιλοσοφικούς, φιλανθρωπικούς ή πολιτικής αγωγής, υπό τον όρο ότι η απαλλαγή αυτή δεν δημιουργεί κίνδυνο στρεβλώσεων του ανταγωνισμού·

(...).»

10 Το αιτούν δικαστήριο θεωρεί ότι, με βάση τη συνήθη έννοια του «trade union» που χρησιμοποιείται στο αγγλικό κείμενο του άρθρου 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της οδηγίας, οι εκ μέρους του Institute παροχές και παραδόσεις δεν μπορούν να απαλλάσσονται, δυνάμει της διατάξεως αυτής, από τον ΦΠΑ.

11 Το δικαστήριο αυτό σημειώνει, όμως, ότι ο όρος «syndicale» που περιλαμβάνεται στο γαλλικό κείμενο της ως άνω διατάξεως και οι αντίστοιχοί του όροι οι οποίοι περιλαμβάνονται σε ορισμένες από τις άλλες γλωσσικές αποδόσεις φαίνεται ότι χρησιμοποιούνται με ευρύτερη έννοια έναντι εκείνης του όρου «trade union» στο αγγλικό κείμενο και των ισοδυνάμων του όρων που περιλαμβάνονται σε άλλες γλωσσικές αποδόσεις.

12 Κατά συνέπεια, το αιτούν δικαστήριο διερωτάται αν το Institute εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της οδηγίας. Κρίνοντας, επιπλέον, ότι απαλλαγή της παροχής υπηρεσιών και της παραδόσεως αγαθών εκ μέρους του Institute δεν μπορεί να προκαλέσει στρέβλωση του ανταγωνισμού, το VAT and Duties Tribunal αποφάσισε να αναστείλει τη διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο το ακόλουθο προδικαστικό ερώτημα:

«Ενόψει των διαπιστώσεων των πραγματικών περιστατικών στις σκέψεις 3 έως 19 και 21 της αποφάσεως του Tribunal και σε περιπτώσεις όπως η περιγραφομένη στη σκέψη 21 (που συνοψίζεται κατωτέρω), απαλλάσσονται από τον ΦΠΑ οι υπηρεσίες τις οποίες παρέχει μια τέτοια ένωση μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, ως εμπίπτουσες στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 13, υπό Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της έκτης οδηγίας, καλυπτόμενες συγκεκριμένα από την έκφραση "(...) οργανισμούς (...) που επιδιώκουν σκοπούς (...) συνδικαλιστικούς (...)";

Συνοπτικά, η σκέψη 21 αναφέρει ότι η ως άνω ένωση είναι εκούσια ένωση προσώπων που εργάζονται στον τομέα της εμπορίας αυτοκινήτων. Πρωταρχικός σκοπός της ενώσεως είναι η βελτίωση των όρων εργασίας των μελών της, η βελτίωση της δομής κάθε σταδιοδρομίας στους διαφόρους κλάδους του τομέα και η συνακόλουθη διαμόρφωση καλύτερης εικόνας, ενώπιον του κοινού, του εν λόγω τομέα και των ανθρώπων που εργάζονται σ' αυτόν. Η ένωση επιδιώκει τους σκοπούς αυτούς ανταποκρινόμενη στις ανάγκες του τομέα για ειδικευμένο προσωπικό όλων των βαθμίδων, με την έγκριση κύκλων μαθημάτων (που πραγματοποιούνται από άλλους οργανισμούς) όπου διδάσκονται οι απαιτούμενες γνώσεις, με τη χορήγηση διακρίσεων ύστερα από την παρακολούθηση των κύκλων μαθημάτων και με την κατάταξη των μελών της, με την ανακοίνωση πληροφοριών προς ενημέρωση των μελών της σχετικά με τις εξελίξεις στον τομέα και στις οικείες ειδικότητες και με την τήρηση βιβλίου τοποθετήσεων σε θέσεις εργασίας.»

13 Με το ερώτημά του, το αιτούν δικαστήριο ερωτά στην ουσία το Δικαστήριο αν ένωση όπως το Institute μπορεί να θεωρείται ως οργανισμός μη κερδοσκοπικού σκοπού, που επιδιώκει συνδικαλιστικούς σκοπούς υπό την έννοια του άρθρου 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της οδηγίας.

14 Επιβάλλεται καταρχάς η διαπίστωση ότι, όπως ανέφερε ο γενικός εισαγγελέας στα σημεία 33 έως 37 των προτάσεών του, οι χρησιμοποιούμενοι όροι σε ορισμένες γλωσσικές αποδόσεις της διατάξεως αυτής σχετικά με την έκφραση «συνδικαλιστικοί σκοποί» μπορούν να έχουν διαφορετική έννοια από τους χρησιμοποιούμενους σε άλλες γλωσσικές αποδόσεις.

15 Έτσι, οι χρησιμοποιούμενοι όροι σε πολλές γλωσσικές αποδόσεις, μεταξύ των οποίων και η αγγλική («aims of a trade-union nature»), αφορούν ουσιαστικά σκοπούς τους οποίους επιδιώκουν συνδικαλιστικές οργανώσεις εργαζομένων, ενώ οι χρησιμοποιούμενες σε άλλες γλωσσικές αποδόσεις όροι, μεταξύ των οποίων και η γαλλική («objectif de nature syndicale»), αφορούν επιπλέον τους σκοπούς που επιδιώκουν επαγγελματικοί οργανισμοί οι οποίοι δεν είναι τέτοιου είδους συνδικαλιστικές οργανώσεις.

16 Κατά πάγια νομολογία, η διατύπωση που χρησιμοποιείται σε μία από τις γλωσσικές αποδόσεις κοινοτικής διατάξεως δεν μπορεί να χρησιμεύσει ως μόνη βάση για την ερμηνεία της διατάξεως αυτής ούτε μπορεί να της αναγνωριστεί, προς τον σκοπό αυτό, υπεροχή έναντι των άλλων γλωσσικών αποδόσεων. Πράγματι, μια τέτοια αντιμετώπιση θα ήταν αντίθετη προς την απαίτηση της ομοιόμορφης εφαρμογής του κοινοτικού δικαίου. Σε περίπτωση διαφοράς μεταξύ των γλωσσικών αποδόσεων, η οικεία διάταξη πρέπει να ερμηνεύεται με βάση την εν γένει οικονομία και τον σκοπό της κανονιστικής ρυθμίσεως της οποίας αποτελεί στοιχείο (βλ. την απόφαση της 27ης Μαρτίου 1990, C-372/88, Cricket St Thomas, Συλλογή 1990, σ. Ι-1345, σκέψεις 18 και 19).

17 Συναφώς, πρέπει να υπομνησθεί ότι οι όροι οι οποίοι χρησιμοποιούνται για τις απαλλαγές που απαριθμούνται στο άρθρο 13 της έκτης οδηγίας πρέπει να ερμηνεύονται συσταλτικά, δεδομένου ότι οι απαλλαγές αυτές αποτελούν παρεκκλίσεις από τη γενική αρχή σύμφωνα με την οποία ο φόρος κύκλου εργασιών επιβάλλεται σε κάθε παροχή υπηρεσιών που πραγματοποιείται εξ επαχθούς αιτίας από υποκείμενο στον φόρο (βλ. την απόφαση της 15ης Ιουνίου 1989, 348/87, Stichting Uitvoering Financiλle Acties, Συλλογή 1989, σ. 1737, σκέψη 13).

18 Πρέπει να υπενθυμιστεί ότι σκοπός του άρθρου 13, Α, της οδηγίας είναι η απαλλαγή από τον ΦΠΑ ορισμένων δραστηριοτήτων γενικού συμφέροντος. Όπως επανειλημμένα υπογράμμισε το Δικαστήριο (αποφάσεις της 11ης Ιουλίου 1985, 107/84, Επιτροπή κατά Γερμανίας, Συλλογή 1985, σ. 2655, σκέψη 17, και Stichting Uitvoering Financiλle Acties, προαναφερθείσα, σκέψη 12), η διάταξη αυτή δεν απαλλάσσει από τον φόρο όλες τις δραστηριότητες γενικού συμφέροντος, αλλά μόνον αυτές που απαριθμούνται και περιγράφονται κατά πολύ λεπτομερή τρόπο.

19 Εν όψει των σκέψεων αυτών, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι οργανισμός μη κερδοσκοπικού σκοπού, ο οποίος αποσκοπεί στην προώθηση των συμφερόντων των μελών του, χωρίς ο σκοπός αυτός να υλοποιείται με την υπεράσπιση και την εκπροσώπηση των συλλογικών συμφερόντων των μελών του έναντι των κέντρων αποφάσεων που τους αφορούν, δεν μπορεί να θεωρείται ότι επιδιώκει συνδικαλιστικούς σκοπούς υπό την έννοια του άρθρου 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της οδηγίας.

20 Πράγματι, ο περιλαμβανόμενος στη διάταξη αυτή όρος «συνδικαλιστικός» αφορά ειδικά οργανισμό ο οποίος έχει ως κύριο σκοπό την υπεράσπιση των συλλογικών συμφερόντων των μελών του - ανεξάρτητα από το αν αυτά είναι εργαζόμενοι, εργοδότες, ελεύθεροι επαγγελματίες ή επιχειρηματίες που ασκούν μια δεδομένη οικονομική δραστηριότητα - και την εκπροσώπησή τους έναντι τρίτων, περιλαμβανομένων των δημοσίων αρχών.

21 Έτσι, οργανισμός μη κερδοσκοπικού σκοπού, ο οποίος κυρίως αποβλέπει στην υπεράσπιση και στην εκπροσώπηση των συλλογικών συμφερόντων των μελών του, ανταποκρίνεται προς το κριτήριο δραστηριότητας γενικού συμφέροντος στο οποίο στηρίζονται οι φοροαπαλλαγές που απαριθμεί το άρθρο 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της οδηγίας, καθόσον παρέχει στα μέλη του τη δυνατότητα εκπροσωπήσεώς τους και ασκήσεως πιέσεως στις διαπραγματεύσεις με τρίτους.

22 Εναπόκειται στο εθνικό δικαστήριο να εκτιμήσει, ενόψει των προηγουμένων σκέψεων, αν ένωση όπως το Institute αποτελεί οργανισμό που επιδιώκει συνδικαλιστικούς σκοπούς υπό την έννοια του άρθρου 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της οδηγίας.

23 Επομένως, στο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι θεωρείται ως οργανισμός που επιδιώκει συνδικαλιστικούς σκοπούς υπό την έννοια του άρθρου 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της οδηγίας εκείνος ο οποίος έχει ως κύριο σκοπό την υπεράσπιση των συλλογικών συμφερόντων των μελών του - ανεξάρτητα από το αν αυτά είναι εργαζόμενοι, εργοδότες, ελεύθεροι επαγγελματίες ή επιχειρηματίες που ασκούν μια δεδομένη οικονομική δραστηριότητα - και την εκπροσώπησή τους έναντι τρίτων, περιλαμβανομένων των δημοσίων αρχών.

Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα

Επί των δικαστικών εξόδων

24 Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου και η Επιτροπή, που κατέθεσαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, δεν αποδίδονται. Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, σ' αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων.

Διατακτικό

Για τους λόγους αυτούς,

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ

(έκτο τμήμα),

κρίνοντας επί του ερωτήματος που του υπέβαλε με διάταξη της 7ης Απριλίου 1997 το VAT and Duties Tribunal, London, αποφαίνεται:

Θεωρείται ως οργανισμός που επιδιώκει συνδικαλιστικούς σκοπούς υπό την έννοια του άρθρου 13, Α, παράγραφος 1, στοιχείο ιββ, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, εκείνος ο οποίος έχει ως κύριο σκοπό την υπεράσπιση των συλλογικών συμφερόντων των μελών του - ανεξάρτητα από το αν αυτά είναι εργαζόμενοι, εργοδότες, ελεύθεροι επαγγελματίες ή επιχειρηματίες που ασκούν μια δεδομένη οικονομική δραστηριότητα - και την εκπροσώπησή τους έναντι τρίτων, περιλαμβανομένων των δημοσίων αρχών.