Beschluß der EFTA-Überwachungsbehörde

Nr. 149/99/KOL

vom 30. Juni 1999

über die Einführung von Leitlinien zur Anwendung der Regeln für staatliche Beihilfen auf Maßnahmen im Bereich der direkten Unternehmensbesteuerung und die 19. Änderung der verfahrens- und materiellrechtlichen Vorschriften auf dem Gebiet der staatlichen Beihilfen

DIE EFTA-ÜBERWACHUNGSBEHÖRDE -

gestützt auf das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum(1), insbesondere auf die Artikel 61 bis 63,

gestützt auf das Abkommen zwischen den EFTA-Staaten zur Errichtung einer Überwachungsbehörde und eines Gerichtshofs(2), insbesondere auf den Artikel 1 des Protokolls 3 zu diesem Abkommen,

in der Erwägung, daß gemäß Artikel 24 des Überwachungs- und Gerichtshofsabkommens die Vorschriften über staatliche Beihilfen von der Überwachungsbehörde in Kraft gesetzt werden,

in der Erwägung, daß die EFTA-Überwachungsbehörde gemäß Artikel 5 Absatz 2 Buchstabe b) des Überwachungs- und Gerichtsabkommens Mitteilungen und Leitlinien zu den im EWR-Abkommen behandelten Fragen herausgibt, wenn dies in dem EWR-Abkommen und dem Überwachungs- und Gerichtsabkommen ausdrücklich vorgesehen ist bzw. von der EFTA-Überwachungsbehörde für erforderlich gehalten wird,

unter Hinweis auf die verfahrens- und materiellrechtlichen Vorschriften im Bereich der staatlichen Beihilfen(3), die von der EFTA-Überwachungsbehörde am 19. Januar 1994 erlassen wurden(4),

in der Erwägung, daß die Europäische Kommission am 11. November 1998 eine Mitteilung über die Anwendung der Regeln für staatliche Beihilfen auf Maßnahmen im Bereich der direkten Unternehmensbesteuerung herausgegeben hat (ABl. C 384 vom 10.12.1998),

in der Erwägung, daß eine einheitliche Anwendung der EWR-Regeln für staatliche Beihilfen im gesamten Europäischen Wirtschaftsraum zu gewährleisten ist,

in der Erwägung, daß gemäß Ziffer II unter der Überschrift "ALLGEMEINES" am Ende von Anhang XV zum EWR-Abkommen die EFTA-Überwachungsbehörde nach Konsultierung mit der Europäischen Kommission Akte erläßt, die den von der Kommission erlassenen Akten entsprechen, um einheitliche Wettbewerbsbedingungen zu gewährleisten,

nach Konsultierung der Europäischen Kommission,

in der Erwägung, daß es erforderlich ist, den nationalen Behörden in entsprechenden Leitlinien die Grundsätze und Regeln darzulegen, die für die EFTA-Überwachungsbehörde bei der Anwendung der EWR-Regeln für staatliche Beihilfen auf Maßnahmen im Bereich der direkten Unternehmensbesteuerung maßgeblich sind,

in der Erwägung, daß die Überwachungsbehörde die EFTA-Staaten auf den multilateralen Zusammenkünften über staatliche Beihilfen vom 26. Oktober 1998 und 23. Februar 1999 sowie schriftlich zur Einführung der neuen Leitlinien konsultiert hat -

BESCHLIESST:

1. Die Leitlinien für staatliche Beihilfen werden durch die Einfügung eines neuen, diesem Beschluß als Anhang I beigefügten Kapitels 17B über die Anwendung der Regeln für staatliche Beihilfen auf Maßnahmen im Bereich der direkten Unternehmensbesteuerung geändert.

2. Dieser Beschluß einschließlich des Anhangs I wird im EWR-Abschnitt und dem EWR-Supplement zum Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften veröffentlicht.

3. Die EFTA-Staaten werden durch die Übersendung einer Kopie dieses Beschlusses einschließlich des Anhangs I hiervon in Kenntnis gesetzt.

4. Die Europäische Kommission wird gemäß Buchstabe d) des Protokolls 27 zum EWR-Abkommen durch Übersendung einer Kopie dieses Beschlusses einschließlich des Anhangs I hiervon in Kenntnis gesetzt.

5. Dieser Beschluß ist in der englischen Sprachfassung verbindlich.

Brüssel, den 30. Juni 1999

Für die EFTA-Überwachungsbehörde

Knut Almestad

Präsident

(1) Nachstehend: das EWR-Abkommen.

(2) Nachstehend: das Überwachungs- und Gerichtsabkommen.

(3) Nachstehend: die Leitlinien über staatliche Beihilfen.

(4) Ursprünglich veröffentlicht im ABl. L 240 am 15.9.1994 und im EWR-Supplement Nr. 34 an demselben Tag; die letzte 18. Änderung wurde mit Beschluß Nr. 113/99/KOL vom 4. Juni 1999 erlassen (siehe seite 11 dieses Amtsblatts).

ANHANG I

"17B. ANWENDUNG DER REGELN FÜR STAATLICHE BEIHILFEN AUF MASSNAHMEN IM BEREICH DER DIREKTEN UNTERNEHMENSBESTEUERUNG(1)

17B.1. Einleitung

(1) Die Leitlinien dieses Kapitels sind Bestandteil des allgemeinen Zieles einer Klarstellung und Stärkung der Anwendung der Regeln für staatliche Beihilfen, um die Verfälschungen des Wettbewerbs im EWR zu verringern. Der Grundsatz der Unvereinbarkeit mit der Funktionsweise des EWR-Abkommens und die Ausnahmen, die diese Vorschriften vorsehen, gelten für Beihilfen 'gleich welcher Art' und damit auch für bestimmte steuerliche Maßnahmen. Die Einstufung als Beihilfe gemäß Artikel 61 Absatz 1 EWR-A erfordert im Fall steuerlicher Maßnahmen gewisse Klarstellungen, die Gegenstand dieser Mitteilung sind. Solche Klarstellungen sind angesichts der verfahrensrechtlichen Anforderungen, die sich aus der Einstufung einer Maßnahme als Beihilfe ergeben, und wegen der Folgen bei Nichterfuellung der damit verbundenen Verpflichtungen durch die EFTA-Staaten besonders wichtig.

(2) Im Anschluß an die Vollendung des Binnenmarkts und die Liberalisierung des Kapitalverkehrs wurde die Notwendigkeit deutlich, die besonderen Auswirkungen der Beihilfen steuerlicher Art zu untersuchen, und zu präzisieren, welche Folgerungen für die Prüfung dieser Beihilfen auf ihre Vereinbarkeit mit der Funktionsweise des EWR-Abkommens zu ziehen sind.

(3) Der EFTA-Gerichtshof hat befunden(2), daß das Steuersystem eines EFTA/EWR-Staates grundsätzlich nicht vom EWR-Abkommen erfaßt wird. Dies bedeutet, daß es Sache dieser Staaten ist, ihr Steuersystem gemäß ihren eigenen politischen Festlegungen zu gestalten und anzuwenden. Das Gericht hat jedoch festgestellt, daß ein solches Steuersystem in bestimmten Fällen aufgrund seiner Auswirkungen in den Anwendungsbereich von Artikel 61 Absatz 1 EWR-A fallen würde. Mit diesen Leitlinien soll klargestellt werden, in welchen Fällen derartige Folgen entstehen können.

(4) Die Anwendung dieser Mitteilung soll nicht nur für Transparenz und Berechenbarkeit der Entscheidungen der EFTA-Überwachungsbehörde sorgen, sondern auch die Kohärenz und Gleichbehandlung in den EWR-Staaten gewährleisten. Unter Bezugnahme auf die Verfahrensregeln für bestehende und neue Beihilfen wird die Behörde diese neuen Leitlinien auf jeden Einzelfall anwenden, um die Vereinbarkeit neuer Steuervorschriften in den EFTA-Staaten mit den Beihilferegeln des EWR-A zu prüfen, und sie bei der Überprüfung bestehender Beihilfen zugrunde legen.

17B.2. Zuständigkeiten gemäß dem EWR-Abkommen

(1) Die EFTA-Überwachungsbehörde ist dafür zuständig, die von den EFTA-/EWR-Staaten gewährten Beihilfen auf ihre Vereinbarkeit mit den Regeln für staatliche Beihilfen des EWR-Abkommens zu prüfen. Die grundlegenden Beihilfevorschriften des Abkommens entsprechen im wesentlichen den einschlägigen Regeln des EG-Vertrags(3). Gemäß den Urteilen des Europäischen Gerichtshofs ist Artikel 87 EGV (ex Artikel 92) auch auf steuerliche Maßnahmen anwendbar. Der aus dem EWR-Abkommen abgeleitete Begriff der staatlichen Beihilfe ist im gesamten EWR auf die gleiche Art auszulegen, auch wenn es sich um eine steuerliche Beihilfe handelt.

(2) Die Prüfung von Wettbewerbsverfälschungen aufgrund neuer staatlicher Beihilfen ist Sache der Überwachungsbehörde gemäß Artikel 62 EWR-Abkommen und unterliegt der Überprüfung durch die zuständigen Gerichte. Gemäß Artikel 1 Absatz 3 von Protokoll 3 zum Überwachungs- und Gerichtsabkommen müssen die EFTA-Staaten der Überwachungsbehörde neue staatliche Beihilfen melden. Die EFTA-Staaten dürfen ihre geplanten Beihilfemaßnahmen nicht vor deren Genehmigung durch die Behörde durchführen. Die Behörde mißt die Vereinbarkeit der Beihilfen nicht an ihrer Form, sondern an ihren Wirkungen. Sie kann mit Entscheidung von einem EFTA-Staat verlangen, Beihilfen zu ändern oder aufzuheben, deren Unvereinbarkeit mit der Funktionsweise des EWR-Abkommens festgestellt wurde. Wurden Beihilfen bereits entgegen den Verfahrensregeln durchgeführt, deren Unvereinbarkeit mit dem EWR-Abkommens von der Behörde festgestellt wurde, muß der EFTA-Staat diese grundsätzlich von dem/den Begünstigten zurückfordern.

17B.3. Anwendung von Artikel 61 Absatz 1 EWR-Abkommen auf steuerliche Maßnahmen

(1) Nach Artikel 61 Absatz 1 EWR-A '... sind staatliche oder aus staatlichen Mitteln gewährte Beihilfen gleich welcher Art, die durch die Begünstigung bestimmter Unternehmen oder Produktionszweige den Wettbewerb verfälschen oder zu verfälschen drohen, mit der Funktionsweise des Abkommens unvereinbar, soweit sie den Handel zwischen den Vertragsparteien beeinträchtigen'. Für die Anwendung der EWR-Vorschriften über staatliche Beihilfen ist es unerheblich, ob es sich dabei um eine steuerliche Maßnahme handelt, da Artikel 61 auf Beihilfen 'gleich welcher Art' anwendbar ist. Eine Maßnahme ist als Beihilfe im Sinne von Artikel 61 anzusehen, wenn sie die im folgenden erläuterten Voraussetzungen erfuellt.

(2) Erstens muß die Maßnahme dem Begünstigten einen Vorteil verschaffen, indem seine normalerweise zu entrichtenden Abgaben vermindert werden. Der Vorteil einer Minderung der Steuerlast des Unternehmens kann auf verschiedene Weise gewährt werden, insbesondere:

- durch Senkung der Steuerbemessungsgrundlage (besonderer Steuerabzug, außergewöhnliche oder beschleunigte Abschreibung, Aufnahme von Rücklagen in die Bilanz usw.);

- durch vollständige oder teilweise Ermäßigung des Steuerbetrags (Steuerbefreiung, Steuergutschrift usw.);

- durch Zahlungsaufschub, Aufhebung der Steuerschuld oder außergewöhnliche Vereinbarung über die Abzahlung der Steuerschuld in Raten.

(3) Zweitens muß der Vorteil vom Staat oder aus staatlichen Mitteln gewährt werden. Ein Steuereinnahmeverlust ist ein Verbrauch staatlicher Mittel wie im Fall von Steuerausgaben. Dieses Kriterium gilt auch für Beihilfen, die von Gebietskörperschaften der EFTA-Staaten gewährt werden. Die staatliche Unterstützung kann nicht nur über Steuergesetze, -verordnungen und -verwaltungsvorschriften, sondern auch durch die Praxis der Steuerverwaltung gewährt werden.

(4) Drittens muß die betreffende Maßnahme den Wettbewerb und den Handel zwischen Mitgliedstaaten beeinträchtigen. Dieses Kriterium setzt voraus, daß der Begünstigte unabhängig von seiner Rechtsform oder Finanzierungsweise eine Wirtschaftstätigkeit ausübt. Nach ständiger Rechtsprechung muß für das Vorliegen einer Handelsbeeinträchtigung das begünstigte Unternehmen einer Wirtschaftstätigkeit nachgehen, die Gegenstand des Handels zwischen den Vertragsparteien ist. Die Tatsache, daß eine Beihilfe die Stellung des Unternehmens gegenüber anderen im innergemeinschaftlichen Handel tätigen Unternehmen stärkt, rechtfertigt bereits die Schlußfolgerung, daß der Handel beeinträchtigt wurde. Weder der geringe Umfang einer Beihilfe(4) noch die geringe Größe des Beihilfeempfängers, der geringe Anteil seiner Produktion am Gemeinschaftsmarkt(5), das Fehlen einer Exporttätigkeit des Begünstigten(6) oder die Tatsache, daß ein Unternehmen fast seine gesamte Produktion aus der Gemeinschaft ausführt(7), ändern etwas an dieser Feststellung.

(5) Schließlich muß eine Maßnahme spezifisch oder selektiv sein, also 'bestimmte Unternehmen oder Produktionszweige' begünstigen. Eine derartige Begünstigung kann sowohl in einer Freistellung von den steuerlichen Rechts- und Verwaltungsvorschriften als auch in einer Ermessensentscheidung der Steuerverwaltungen bestehen. Eine selektive Freistellung kann jedoch 'durch die Natur oder den inneren Aufbau des Systems'(8) gerechtfertigt sein. In diesem Fall ist die Maßnahme nicht als Beihilfe gemäß Artikel 61 Absatz 1 EWR-A anzusehen. Diese verschiedenen Aspekte werden nachstehend ausgeführt.

17B.3.1. Unterscheidung zwischen staatlichen Beihilfen und allgemeinen Maßnahmen

(1) Steuerliche Maßnahmen, die allen Wirtschaftsteilnehmern im Gebiet eines EFTA-Staats zugute kommen, stellen grundsätzlich allgemeinen Maßnahmen dar. Sie müssen allen Unternehmen durch den gleichberechtigten Zugang offenstehen und ihre Reichweite darf z. B. nicht durch eine Ermessensbefugnis bei der Gewährung oder durch andere Faktoren, die ihre praktische Wirkung beeinträchtigen, eingeschränkt werden. Diese Bedingung schränkt allerdings nicht die Befugnis der EFTA-Staaten ein, die Wirtschaftspolitik zu wählen, die sie für geeignet halten, und die Steuerbelastung nach ihren eigenen Vorstellungen auf die einzelnen Produktionsfaktoren zu verteilen. Folgende Maßnahmen stellen keine staatlichen Beihilfen dar, sofern sie gleichermaßen für alle Unternehmen und Produktionszweige gelten:

- steuertechnische Maßnahmen (z. B. Festlegung von Steuersätzen, Vorschriften über Abschreibung und den Verlustvortrag; Bestimmungen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung oder der Steuerumgehung);

- Maßnahmen der allgemeinen Wirtschaftspolitik, mit denen die mit bestimmten Produktionskosten verbundene Steuerbelastung verringert wird (z. B. für Forschung und Entwicklung, Umweltschutz, Ausbildung, Beschäftigung).

(2) Wenn bestimmte Unternehmen oder Produktionszweige mehr als andere in den Genuß derartiger steuerlicher Maßnahmen gelangen, hat dies nicht zur Folge, daß sie deshalb automatisch in den Anwendungsbereich der einschlägigen Wettbewerbsvorschriften fallen. So haben zum Beispiel Maßnahmen, die die Besteuerung der Arbeit für sämtliche Unternehmen vermindern, auf arbeitsintensive Industriezweige eine verhältnismäßig größere Auswirkung als auf kapitalintensive Industriezweige, müssen deshalb aber keine staatlichen Beihilfen darstellen. Ebenso begünstigen Steueranreize für Investitionen in Umweltschutz, Forschung und Entwicklung oder Ausbildung nur solche Unternehmen, die derartige Investitionen tätigen, und müssen trotzdem keine staatlichen Beihilfen darstellen.

(3) Nach einem Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften aus dem Jahr 1974(9) stellt jede Maßnahme, welche die Unternehmen eines bestimmten Industriezweigs teilweise oder ganz von den finanziellen Lasten freistellen soll, die sich aus der normalen Anwendung des Allgemeinen Steuersystems ergeben, 'ohne daß diese Befreiung durch die Natur oder den inneren Aufbau dieses Systems gerechtfertigt ist', eine staatliche Beihilfe dar. Außerdem wird in dem Urteil festgestellt, daß Artikel 92 (nunmehr Artikel 87) 'nicht nach den Gründen oder Zielen solcher Maßnahmen' unterscheidet, 'sondern ... diese nach ihren Wirkungen' beschreibt. Ferner besagt das Urteil, daß die Tatsache, daß die Maßnahme zu einer Annäherung der Abgabenbelastung des betreffenden Sektors an die Abgabenbelastung ihrer Wettbewerber in anderen Mitgliedstaaten beiträgt, nichts an der Einstufung als Beihilfe ändert. Derartige Abweichungen zwischen Steuersystemen können nicht durch einseitige Maßnahmen zugunsten der Unternehmen ausgeglichen werden, die von den Unausgewogenheiten der Steuersysteme am meisten betroffen sind(10).

(4) Ausschlaggebend für die Anwendung des Artikels 92 Absatz 1 EWR-Abkommen auf eine steuerliche Maßnahme ist die Tatsache, daß diese Maßnahme bestimmte Unternehmen eines EFTA-Staates von der Anwendung des allgemein geltenden Steuersystems freistellt. Deshalb muß zuerst ermittelt werde, welche allgemeine Regelung gilt. Anschließend ist zu prüfen, ob die Freistellung oder die systeminternen Differenzierungen 'durch die Natur oder den inneren Aufbau' des Steuersystems gerechtfertigt sind, das heißt, ob sie sich unmittelbar aus den Grund- oder Leitsätzen des Steuersystems des betreffenden Staats ergeben. Ist dies nicht der Fall, so handelt es sich um eine staatliche Beihilfe.

17B.3.2. Das Kriterium des selektiven oder spezifischen Charakters

(1) Die bisherige Entscheidungspraxis der Kommission und der EFTA-Überwachungsbehörde zeigt, daß nur Maßnahmen, die im gesamten Staatsgebiet Anwendung finden, keine selektiven Maßnahmen gemäß Artikel 61 Absatz 1 EWR-Abkommen sind. Maßnahmen von regionaler oder lokaler Beschränkung dürfen gemäß den im vorangehenden Absatz erwähnten Prinzipien nur bestimmte Unternehmen begünstigen(11). Das EWR-Abkommen stuft Maßnahmen zur Förderung der wirtschaftlichen Entwicklung einer Region als Beihilfen ein. Es sieht für diese Art von Beihilfen in Artikel 61 Absatz 3 Buchstaben a) und c) Ausnahmen vom allgemeinen Grundsatz der Unvereinbarkeit nach Artikel 61 Absatz 1 vor.

(2) Das EWR-Abkommen sieht vor, daß eine sektorspezifische Maßnahme in den Anwendungsbereich des Artikels 61 Absatz 1 fällt. Der darin verwendete Begriff 'bestimmte Produktionszweige' gehört zu den Kriterien, anhand deren ermittelt wird, ob eine in den Zuständigkeitsbereich der Behörde fallende Beihilfe vorhanden ist. Gemäß der Entscheidungspraxis und der Rechtsprechung stellt eine steuerliche Maßnahme, die einen oder mehrere Wirtschaftszweige begünstigt, eine Beihilfe dar.

Dasselbe gilt für eine Maßnahme, die allein für die Ausfuhr bestimmte inländische Produkte begünstigt(12). Außerdem haben die EFTA-Überwachungsbehörde und die Kommission sämtliche Maßnahmen zugunsten von Wirtschaftszweigen, für die ein internationaler Wettbewerb besteht, als Beihilfen eingestuft(13). Eine Abweichung vom Basissatz der Körperschaftssteuer zugunsten eines ganzen Wirtschaftszweigs stellt, außer in bestimmten Fällen(14), eine staatliche Beihilfe dar, wie die Kommission(15) in bezug auf eine Maßnahme, die die gesamte verarbeitende Industrie betraf, entschieden hat(16).

(3) In mehreren EFTA-Staaten gelten je nach der Rechtsform der Unternehmen unterschiedliche Steuervorschriften. Bestimmte öffentliche Unternehmen sind z. B. von Gemeindesteuern oder der Körperschaftsteuer befreit. Derartige Vorschriften zugunsten öffentlicher Unternehmen, die eine Wirtschaftstätigkeit ausüben, können gemäß Artikel 61 EWR-A staatliche Beihilfen darstellen.

(4) Bestimmte Steuervorteile sind manchmal auf bestimmte Arten von Unternehmen, bestimmte Unternehmensfunktionen (gruppeninterne Dienstleistungen, Vermittlungs- oder Koordinierungstätigkeiten) oder bestimmte Produktionszweige beschränkt. Wenn sie bestimmte Unternehmen oder bestimmte Produktionszweige begünstigen, können diese Maßnahmen staatliche Beihilfen im Sinne des Artikels 61 Absatz 1 darstellen.

17B.3.3. Ermessensentscheidungen der Behörden

(1) Die Nutzung von Ermessensspielräumen durch die Steuerbehörden kann Maßnahmen zur Folge haben, die in den Anwendungsbereich des Artikels 61 fallen. Der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften hat befunden, daß die Behandlung der Wirtschaftsteilnehmer 'nach freiem Ermessen' zur Folge haben kann, daß die Einzelanwendung einer allgemeinen Maßnahme als selektive Maßnahme einzustufen ist, insbesondere wenn die Ermessensausübung über die normale Steuerverwaltung nach objektiven Kriterien hinausgeht(17).

(2) Die Auslegung von Steuervorschriften in der täglichen Praxis darf nicht zu Ermessensentscheidungen gegenüber Unternehmen führen. Jede Verwaltungsentscheidung, die von den allgemein geltenden Steuervorschriften abweicht, um einzelne Unternehmen zu begünstigen, begründet eine Anscheinsvermutung des Vorliegens einer staatlichen Beihilfe, die genau untersucht werden muß. Verwaltungsleitlinien, die nur eine Auslegung von allgemeinen Vorschriften bezwecken, begründen im Prinzip keine Vermutung für das Vorliegen einer Beihilfe. Die Undurchsichtigkeit mancher Entscheidungen der Verwaltungen und der ihnen eingeräumte Spielraum führen jedoch häufig zu der Vermutung, daß eine Beihilfe vorliegen könnte. Dies darf die EFTA-Staaten aber nicht daran hindern, den Steuerpflichtigen Rechtssicherheit und Vorhersehbarkeit bei der Anwendung der allgemeinen Steuervorschriften zu gewährleisten.

17B.3.4. Rechtfertigung einer Ausnahme aufgrund der Natur oder des inneren Aufbaus des Systems

(1) Differenzierende Maßnahmen sind nicht unbedingt als staatliche Beihilfen anzusehen. Dies gilt z. B. für Maßnahmen, die 'aufgrund wirtschaftlicher Überlegungen für die Leistungsfähigkeit des Systems erforderlich sind'(18). Es obliegt jedoch dem einzelnen EFTA-Staat, hierfür den Nachweis zu erbringen.

(2) Progressive Tabellen für die Besteuerung von Einkommen oder Gewinnen sind durch den Zweck der Steuerumverteilung gerechtfertigt. Differenzierte Berechnungen der Abschreibung von Aktiva und der Verfahren zur Bewertung der Lagerbestände können integraler Bestandteil des jeweiligen Steuersystems sein. Manche Modalitäten sind durch objektive Unterschiede zwischen den Steuerpflichtigen zu rechtfertigen. Kann jedoch eine Steuerverwaltung nach eigenem Ermessen je nach Unternehmen oder Produktionszweig unterschiedliche Abschreibungszeiträume oder Bewertungsmethoden festsetzen, so liegt vermutlich eine Beihilfe vor. Dies ist auch dann zu vermuten, wenn die Steuerverwaltung Steuerschulden von Fall zu Fall in einer Art und Weise behandelt, mit der ein anderes Ziel als die effiziente Beitreibung der Steuerschulden des betreffenden Unternehmens verfolgt wird.

(3) Es versteht sich von selbst, daß eine Besteuerung von Gewinnen nicht möglich ist, wenn kein Gewinn anfällt. Aufgrund der Logik des Steuersystems können Einrichtungen ohne Erwerbscharakter wie Stiftungen oder Verbände, die keinen Gewinn erzielen können, von der Gewinnbesteuerung befreit werden. Ebenso kann es sich aus der Natur des Steuersystems ergeben, daß Genossenschaften, die ihren gesamten Gewinn an ihre Mitglieder ausschütten, nicht direkt besteuert werden, wenn ihre Mitglieder bereits besteuert werden.

(4) Es ist zu unterscheiden zwischen einerseits den externen Zielen, die mit einer bestimmten Steuerregelung verfolgt werden, - z. B. soziale oder regionale Ziele - und dem eigentlichen Zweck des Steuersystems, der in der Erzielung von Einnahmen zur Finanzierung der Staatsausgaben besteht. Grundsätzlich wird mit einem Steuersystem das Ziel verfolgt, Einnahmen zur Finanzierung der Staatsausgaben zu erheben. Normalerweise entrichtet jedes Unternehmen seine Steuer einmal. Die Berücksichtigung der an den Staat gezahlten Steuer, in dem das Unternehmen seinen Steuersitz hat, entspricht somit der Logik des Steuersystems. Bestimmte Ausnahmen von Steuervorschriften lassen sich aber nicht ohne weiteres mit dieser Logik begründen. Dies ist z. B. der Fall, wenn Unternehmen mit Sitz im Ausland günstiger als die ansässigen Unternehmen behandelt werden oder wenn Unternehmenszentralen oder Unternehmen, die bestimmte Dienstleistungen (z. B. Finanzdienstleistungen) innerhalb einer Unternehmensgruppe erbringen, Steuervorteile gewährt werden(19).

(5) Besondere Vorschriften, die kein Ermessenselement enthalten und die pauschale Besteuerung erlauben (z. B. in der Landwirtschaft oder der Fischerei), können durch das Wesen und den inneren Aufbau des Systems gerechtfertigt sein, wenn sie besonderen Buchführungsanforderungen und der Bedeutung des Grundeigentums als eines für bestimmte Sektoren charakteristischen Vermögenswerts Rechnung tragen; diese Vorschriften sind somit keine staatlichen Beihilfen. Schließlich sind die Grundsätze bestimmter Steuervorschriften für kleine und mittlere Unternehmen, einschließlich kleiner landwirtschaftlicher Betriebe, mit der Logik vergleichbar, die einer progressiven Steuertabelle zugrunde liegt.

17B.4. Vereinbarkeit staatlicher Beihilfen steuerlicher Art mit der Funktionsweise des EWR-Abkommens

(1) Stellt eine steuerliche Maßnahme eine Beihilfe nach Artikel 61 Absatz 1 dar, so kann sie, ebenso wie eine Beihilfe anderer Art, unter eine der Ausnahmen in Artikel 61 Absätze 2 und 3 fallen. Falls der Beihilfeempfänger, sei es ein privates oder ein öffentliches Unternehmen, vom Staat mit Dienstleistungen von allgemeinem wirtschaftlichen Interesse betraut wurde, kommen für die Beurteilung der Beihilfe außerdem die Bestimmungen des Artikels 59 des EWR-Abkommens in Frage(20).

(2) Auf keinen Fall darf die Behörde Beihilfen genehmigen, die im Widerspruch zu den Regeln des Abkommens, insbesondere dem Verbot von Diskriminierungen und einer diskriminierenden Besteuerung sowie der Niederlassungsfreiheit, stehen(21). Solche Aspekte der Beihilfe können parallel Gegenstand eines selbständigen Verfahrens nach Artikel 31 des Überwachungs- und Gerichtsabkommens sein. Aus der Rechtsprechung ergibt sich, daß die Modalitäten einer Beihilfe, die einen Verstoß gegen bestimmte sich nicht auf Beihilfen beziehende Bestimmungen des Abkommens darstellen und die untrennbar mit dem Zweck der Beihilfe verknüpft sind, in einem Verfahren nach Artikel 1 als Teil einer umfassenden Analyse auf die Vereinbarkeit der Beihilfe hin zu prüfen sind.

(3) Wird einem Unternehmen als Anreiz zur Durchführung bestimmter (insbesondere Investitions-) Projekte eine steuerliche Beihilfe gewährt und ist die Beihilfeintensität, bezogen auf die Projektdurchführungskosten, begrenzt, so kommt die Beihilfe einem Zuschuß gleich und kann in derselben Weise behandelt werden. Derartige Beihilfen müssen allerdings hinreichend transparent gestaltet sein, damit der gewährte Vorteil ermessen werden kann.

(4) In den meisten Fällen sind Steuererleichterungen jedoch allgemeiner Natur: sie sind nicht an die Verwirklichung spezifischer Projekte gebunden und vermindern die laufenden Ausgaben des Unternehmens, wobei die Behörde bei ihrer vorherigen Prüfung nicht deren genauen Umfang berechnen kann. Derartige Maßnahmen sind Betriebsbeihilfen, die grundsätzlich untersagt sind. Die Behörde genehmigt sie zur Zeit nur ausnahmsweise und unter bestimmten Bedingungen, z. B. im Schiffsbau, im Bereich des Umweltschutzes(22) und in Gebieten nach Artikel 61 Absatz 3 Buchstabe a), vorausgesetzt, sie werden ordnungsgemäß begründet und ihre Höhe steht in einem angemessenen Verhältnis zu den auszugleichenden Nachteilen(23). Sie müssen - mit Ausnahme der beiden im folgenden erwähnten Arten von Beihilfen - degressiv und zeitlich begrenzt sein. Zur Zeit können Betriebsbeihilfen auch als Verkehrsbeihilfen in bestimmten, abgelegenen nordischen Gebieten mit sehr niedriger Bevölkerungsdichte genehmigt werden. Betriebsbeihilfen dürfen nicht genehmigt werden, wenn sie Beihilfen für die Ausfuhr nach Ländern der Vertragsparteien darstellen. Für staatliche Beihilfen zugunsten des Seeverkehrs gelten besondere Regeln(24).

(5) Staatliche Beihilfen zur Förderung der wirtschaftlichen Entwicklung bestimmter Gebiete müssen, wenn sie von der Behörde für mit der Funktionsweise des EWR-Abkommens vereinbar eingestuft werden sollen, in einem angemessenen Verhältnis zu den angestrebten Zielen stehen und auf diese ausgerichtet sein. Bei der Gewährung einer Ausnahme aufgrund regionaler Kriterien muß sich die Behörde davon überzeugen, daß die betreffenden Maßnahmen

- zur Regionalentwicklung beitragen und sich auf ortswirksame Tätigkeiten beziehen. Off-shore-Tätigkeiten haben in der Regel keine ausreichenden Nutzwirkungen auf die Wirtschaft der angrenzenden Region;

- sich auf tatsächliche regionale Nachteile beziehen. Es ist fraglich, ob eine regionale Benachteiligung bei Tätigkeiten gegeben ist, auf die zusätzliche Kosten geringe Auswirkungen haben, wie z. B. die Transportkosten bei Finanztätigkeiten, die für die Steuerhinterziehung geeignet sind;

- im EWR-Rahmen geprüft werden(25). Die Behörde muß die nachteiligen Auswirkungen derartiger Maßnahmen auf den Handel zwischen den Vertragsparteien berücksichtigen.

17B.5. Verfahren

(1) Gemäß Artikel 1 Absatz 3 des Protokolls zum Überwachungs- und Gerichtsabkommen sind die EFTA-Staaten verpflichtet, die Behörde 'von jeder beabsichtigten Einführung oder Umgestaltung von Beihilfen' zu unterrichten. Sie dürfen die beabsichtigte Maßnahme nicht ohne vorherige Genehmigung durch die Behörde durchführen. Dieses Verfahren gilt für alle Beihilfen, einschließlich der Beihilfen steuerlicher Art.

(2) Stellt die Behörde fest, daß für eine entgegen dieser Vorschrift durchgeführte staatliche Beihilfe keine der im Abkommen vorgesehenen Ausnahmen geltend gemacht werden kann und daß diese Beihilfe folglich mit der Funktionsweise des Abkommens unvereinbar ist, so verlangt sie von dem betreffenden EFTA-Staat die Rückforderung der Beihilfe - außer in den Fällen, in denen dieser Forderung ein allgemeiner Grundsatz des EWR-Rechts entgegenstehen würde, insbesondere ein berechtigtes Vertrauen, das durch die Haltung der Behörde begründet wurde. Im Fall einer Beihilfe steuerlicher Art wird der Betrag der Rückforderung anhand eines Vergleichs zwischen der tatsächlich gezahlten Steuer und der Steuer ermittelt, die in Anwendung der allgemeinen Regelung hätte gezahlt werden müssen. Dieser Grundbetrag erhöht sich um die Zinsen. Der anzuwendende Zinssatz entspricht dem Bezugszinssatz, der gemäß den Bestimmungen in Abschnitt 33.2 dieser Leitlinien festgesetzt wird.

(3) Gemäß Artikel 1 Absatz 1 des genannten Protokolls 3 überprüft die Behörde 'fortlaufend in Zusammenarbeit mit den EFTA-Staaten die in diesen bestehenden Beihilferegelungen'. Die Überprüfung erstreckt sich auf Beihilfen steuerlicher Art. Hierzu haben die EFTA-Staaten der Behörde jährlich Berichte über ihre Beihilferegelungen zu unterbreiten. Bei Steuererleichterungen und teilweisen oder vollständigen Steuerbefreiungen müssen die Berichte eine Angabe der entgangenen Haushaltseinnahmen enthalten. Nach der Überprüfung kann die Kommission, wenn sie der Auffassung ist, daß eine Regelung nicht oder nicht mehr mit der Funktionsweise des Abkommens zu vereinbaren ist, dem EFTA-Staat vorschlagen, sie umzugestalten oder aufzuheben.

17B.6. Durchführung

(1) Die Behörde wird anhand der in der vorliegenden Mitteilung dargelegten Leitlinien nach deren Veröffentlichung die geplanten steuerlichen Beihilfen, die ihr notifiziert werden, und die steuerlichen Maßnahmen, die in den EFTA-Staaten unrechtmäßig durchgeführt worden sind, prüfen und die bestehenden Regelungen einer fortlaufenden Prüfung unterziehen. Diese Mitteilung enthält lediglich Leitlinien und ist nicht erschöpfend. Die Behörde wird in jedem Einzelfall den jeweiligen Umständen Rechnung tragen.

(4) Die Behörde wird die Anwendung dieser Leitlinien zwei Jahre nach ihrer Veröffentlichung überprüfen."

(1) Diesem Kapitel liegt die Mitteilung der Kommission über die Anwendung der Vorschriften über staatliche Beihilfen auf Maßnahmen im Bereich der direkten Unternehmensbesteuerung (ABl. C 384 vom 10.12.1998, S. 3) zugrunde, wobei die besonderen Aufgaben und Ziele des EWR-Abkommens berücksichtigt werden.

(2) EFTA-Gerichtshof, Rechtssache E-6/98, Urteil vom 20. Mai 1999 (noch nicht veröffentlicht).

(3) Artikel 61 EWR-Abkommen und Artikel 1 von Protokoll 3 zum Überwachungs- und Gerichtsabkommen entsprechen im wesentlichen den Artikeln 87 bzw. 88 (ex Artikel 92 und 93) EGV mit der Ausnahme, daß die Freistellung in Artikel 87 Absatz 3 Buchstabe d) (ex Artikel 92 Absatz 3 Buchstabe d)) EGV betreffend die Förderung der Kultur und die Bewahrung des kulturellen Erbes, die mit dem Vertrag von Maastricht eingeführt wurde, nicht in das EWR-Abkommen übernommen wurde. Dies ist hier jedoch nicht von Belang.

(4) Urteil des EuGH in der Rechtssache 248/84, Deutschland/Kommission, Slg. 1987, S. I-4013.

(5) Mit Ausnahme der De-minimis-Beihilfen, siehe Kapitel 12 dieser Leitlinien.

(6) Verbundene C-278/92, C-279/92 und C-280/92, Spanien/Kommission, Slg. 1994, S. I-4103.

(7) Rechtssache 102/87, Frankreich/Kommission, Slg. 1998, S. 4067.

(8) Rechtssache C-142/87, Belgien/Kommission, Slg. 1990, S. I-959.

(9) Rechtssache 173/73, Italien/Kommission, Slg. 1974, S. 709.

(10) Nach Artikel 94, 96 und 97 (ex 100 bis 102) kann die Kommission bestimmte Maßnahmen bei Abweichungen zwischen den Steuersystemen der Mitgliedstaaten ergreifen; das EWR-Abkommen hat keine entsprechenden Bestimmungen.

(11) Im Falle der Arbeitgeberbeiträge zur Sozialversicherung in Norwegen kam die Behörde zu dem Ergebnis, daß regionale Abweichungen beim Beitragssatz eine staatliche Beihilfe darstellen, da sie die Unternehmen in allen betreffenden Gebieten begünstigten (Entscheidung Nr. 165/98/KOL vom 2. Juli 1998. Norwegen hatte gegen diese Entscheidung beim EFTA-Gericht Berufung eingelegt (Sache E-6/98). Mit Urteil vom 20. Mai 1999 hat das EFTA-Gericht die Entscheidung der Behörde bestätigt.

(12) Verbundene Rechtssachen 6 und 11/69, Kommission/Frankreich, Slg. 1969, S. 561.

(13) Entscheidung der Kommission 97/239/EG vom 4. Dezember 1996 in der Sache 'Maribel bis/ter' (ABl. L 95 vom 10.4.1997, S. 25), gegenwärtig anhängig als Rechtssache C-75/97). Entscheidung 16/96/KOL der EFTA-Überwachungsbehörde vom 7. Februar 1969, mit der Island zweckdienliche Maßnahmen betreffend Beihilfen in Form sektorspezifischer Sozialversicherungsabgaben vorgeschlagen werden.

(14) Siehe Punkt 17B.3.4 (5).

(15) Entscheidung der Kommission vom 22. Juli 1998 in der Sache 'Irische Körperschaftsteuer' (SG(98) D/7209), noch nicht veröffentlicht.

(16) Weitere Fälle, in denen Beihilferegeln von der Überwachungsbehörde auf Steuerfälle angewandt wurden, sind: Befreiung von der Steuer auf Einwegverpackungen für Glasbehälter (Beihilfe Nr. 95-002, ABl. C 212 vom 17.8.1995 und ABl. L 124 vom 23.5.1996) und Steuermaßnahmen zugunsten des Seeverkehrs in Norwegen (Beihilfe Nr. 97-001, ABl. C 337 vom 5.11.1998) und öffentliche Beteiligung an Vereinbarungen betreffend eine Aluminiumschmelze in Island (Beihilfe Nr. 97-008, ABl. C 337 vom 5.11.1998).

(17) Rechtssache C-241/94, Frankreich/Kommission (Kimberley Clark Sopalin), Slg. 1996, S. I-4551.

(18) Dies kann man gewöhnlich daran erkennen, daß derartige Maßnahmen nicht auf bestimmte Sektoren beschränkt bleiben, auf objektiven, horizontalen Kriterien oder Bedingungen beruhen und zeitlich nicht befristet sind; siehe Entscheidung 96/369/EG der Kommission vom 13. März 1996 betreffend eine Steuerbeihilfe zugunsten deutscher Luftfahrtunternehmen in Form einer Abschreibungserleichterung (ABl. L 146 vom 20.6.1996, S. 42).

(19) Gebühren oder Abgaben, die von staatlichen Behörden bei Unternehmen zu verschiedenen, den empfangenen Leistungen oder Vorteilen entsprechenden Sätzen erhoben werden, enthalten hingegen keine staatlichen Beihilfen.

(20) Urteil des Gerichts erster Instanz in der Rechtssache T-106/95, FFSA u.a./Kommission, Slg. 1997, S. II-229. Anordnung des Gerichtshofs in der Rechtssache C-174/97 P, Slg. 1998, S. I-1303.

(21) Rechtssache 74/76, Iannelli/Meroni, Slg. 1977, S. 557. Siehe auch Rechtssachen 73/79, 'Sovraprezzo', Slg. 1980, S. 1533, T-49/93, 'SIDE', Slg. 1995, S. II-2501 und verbundene Rechtssachen C-142 und 143/80, 'Salengo', Slg. 1981, S. 1413. Siehe auch EFTA-Überwachungsbehörde Entscheidungen Nr. 40/95/KOL (ABl. C 212 und EWR-Supplement zum ABl. 30 vom 17.8.1995) und 106/95/KOL (ABl. L 124 und EWR-Supplement Nr. 23 vom 23.5.1996): Befreiung von Glasbehältern von einer Steuer auf Einweg-Getränkeverpackungen, Norwegen.

(22) Siehe Kapitel 15.

(23) Siehe Kapitel 25.

(24) Siehe Kapitel 24A.

(25) Siehe Rechtssache 730/79, Philip Morris/Kommission, Slg. 1980, S. 2671.