SCHLUSSANTRÄGE DER GENERALANWÄLTIN

ELEANOR SHARPSTON

vom 27. Januar 2011( )

Rechtssache C‑402/09

Ioan Tatu

gegen

Statul român prin Ministerul Finanţelor şi Economiei,

Direcţia Generală a Finanţelor Publice Sibiu,

Administraţia Finanţelor Publice Sibiu,

Administraţia Fondului pentru Mediu

und

Ministerul Mediului

(Vorabentscheidungsersuchen des Tribunal Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ [Rumänien])

„Freier Warenverkehr – Umweltsteuer, die bei der erstmaligen Zulassung eingeführter Gebrauchtfahrzeuge erhoben wird – Vereinbarkeit mit Art. 110 AEUV“

1. Mit diesem Vorabentscheidungsersuchen bittet das Tribunal Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ (Landgericht Sibiu, Kammer für Handels- und Verwaltungsstreitsachen) (Rumänien), den Gerichtshof um Hinweise zur Vereinbarkeit einer (als Umweltsteuer beschriebenen) Steuer auf eingeführte Gebrauchtfahrzeuge mit Art. 110 AEUV (früher Art. 90 EG)( ).

Recht der Europäischen Union

2. Art. 110 AEUV bestimmt:

„Die Mitgliedstaaten erheben auf Waren aus anderen Mitgliedstaaten weder unmittelbar noch mittelbar höhere inländische Abgaben gleich welcher Art, als gleichartige inländische Waren unmittelbar oder mittelbar zu tragen haben.

Die Mitgliedstaaten erheben auf Waren aus anderen Mitgliedstaaten keine inländischen Abgaben, die geeignet sind, andere Produktionen mittelbar zu schützen.“

Emissionsnormen

3. Die europäischen Emissionsnormen legen die tolerierbaren Grenzwerte für Abgasemissionen neuer Kraftfahrzeuge fest, die in den Mitgliedstaaten verkauft werden. Für leichte Nutzfahrzeuge unter 3,5 t wurde der erste Grenzwert dieser Art (allgemein bekannt unter der Bezeichnung Euro 1) mit der am 1. Januar 1992 in Kraft getretenen Richtlinie 91/441( ) eingeführt. Von da an wurden die Vorschriften im Hinblick auf eine Verbesserung der Luftqualität in der Europäischen Union stetig verschärft.

Nationales Recht

4. Art. 3 der Ordonanţă de Urgenţă a Guvernului (Dringlichkeitsverordnung der Regierung, im Folgenden: OUG) Nr. 50/2008 führte eine (als „Umweltsteuer“ bezeichnete) Steuer für Kraftfahrzeuge der Klassen M1 bis M3 und N1 bis N3 ein.( )

5. Nach Art. 4 Buchst. a der OUG Nr. 50/2008 war die Steuer bei erstmaliger Zulassung eines Kraftfahrzeugs in Rumänien zu entrichten, ohne dass die Rechtsvorschriften zwischen in Rumänien hergestellten Kraftfahrzeugen und im Ausland hergestellten oder zwischen Neu- und Gebrauchtfahrzeugen unterschieden.

6. Art. 6 Abs. 1 der OUG Nr. 50/2008 legte die Art der Berechnung der Steuer fest. Er bestimmte:

„Der zu zahlende Steuerbetrag wird auf der Grundlage der in den Anhängen 1 bis 4 vorgesehenen Merkmale wie folgt berechnet:

a) für Kraftfahrzeuge der Klasse M1 der Schadstoffklasse Euro 3, Euro 4, Euro 5 oder Euro 6:

1. für Kraftfahrzeuge der Schadstoffklasse Euro 4 oder Euro 3 wird die Steuer auf der Grundlage des Kohlenstoffdioxidausstoßes (CO 2 ), einer spezifischen Steuer in Euro/1 g CO 2 nach Anhang 1, der Schadstoffklasse, einer spezifischen Steuer in Euro/1 cm3 nach Anhang 2 und einer prozentualen Steuerermäßigung nach Spalte 2 des Anhangs 4 nach folgender Formel berechnet:

Zahlbetrag = [(A x B x 30/100) + (C x D x 70/100)] x (100 – E)/100,

wobei:

A = kombinierter Wert des CO 2 -Ausstoßes in g/km;

B = spezifische Steuer in Euro/1 g CO 2 nach Spalte 3 des Anhangs Nr. 1;

C = Hubraum (Zylindervolumen);

D = spezifische Steuer nach Hubraum nach Spalte 3 des Anhangs Nr. 2;

E = prozentuale Steuerermäßigung nach Spalte 2 des Anhangs Nr. 4;

2. für Kraftfahrzeuge der Schadstoffklasse Euro 5 oder Euro 6 wird die Steuer ab dem Inkrafttreten der Durchführungsvorschriften zur Verordnung (EG) Nr. 715/2007 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Juni 2007 über die Typgenehmigung von Kraftfahrzeugen hinsichtlich der Emissionen von leichten Personenkraftwagen und Nutzfahrzeugen (Euro 5 und Euro 6) und über den Zugang zu Reparatur- und Wartungsinformationen für Fahrzeuge auf der Grundlage der Formel nach Nr. 1 berechnet;

b) für Kraftfahrzeuge der Kategorie M1, die keiner Euro-Norm, der Schadstoffklasse Euro 1 oder der Schadstoffklasse Euro 2 angehören, nach folgender Formel:

Zahlbetrag = C x D x (100 – E)/100,

wobei:

C = Hubraum (Zylindervolumen);

D = spezifische Steuer nach Hubraum nach Spalte 3 des Anhangs Nr. 2;

E = prozentuale Steuerermäßigung nach Spalte 2 des Anhangs Nr. 4;

…“

7. Art. 6 Abs. 3 der OUG Nr. 50/2008 betraf die Wertminderung des Fahrzeugs. Er bestimmte:

„Der fixe Ermäßigungsprozentsatz nach Anhang Nr. 4 bestimmt sich nach dem Alter des Kraftfahrzeugs, den durchschnittlich im Jahr gefahrenen Kilometern, dem technischen Zustand und dem Ausstattungsniveau des Kraftfahrzeugs. Bei der Berechnung der Steuer werden gegenüber dem fixen Prozentsatz zusätzliche Ermäßigungen entsprechend den Abweichungen von den gewöhnlichen Merkmalen, die der Bestimmung des fixen Prozentsatzes zugrunde lagen, gemäß den Durchführungsbestimmungen zu dieser Dringlichkeitsverordnung gewährt.“

8. Art. 10 der OUG Nr. 50/2008 eröffnete Personen, die der Auffassung waren, dass sich der Wert des Fahrzeugs in höherem Maße verringert hatte, als in der Tabelle in Spalte 2 des Anhangs 4 angegeben, eine Anfechtungsmöglichkeit. Kurz gefasst war für diesen Fall eine Bewertung des Fahrzeugs durch einen unabhängigen Sachverständigen vorgesehen, dessen Vergütung sich nach einem Standardtarif richtete. Auf Vorlage des Berichts des Sachverständigen durch den Steuerpflichtigen führten die nationalen Behörden eine Neuberechnung der Steuer durch. War der Steuerpflichtige mit dem Ergebnis unzufrieden, konnte er beim hierfür zuständigen Gericht Klage erheben.

9. Art. 14 der OUG Nr. 50/2008 bestimmte als Zeitpunkt ihres Inkrafttretens den 1. Juli 2008. Die Steuer war nur für Kraftfahrzeuge zu entrichten, die erstmals nach diesem Datum in Rumänien zugelassen wurden. Auf davor zugelassene und bereits im Straßenverkehr in Betrieb genommene Fahrzeuge fand sie keine Anwendung.

10. Bei der Tabelle in Anhang 4 handelte es sich um eine pauschale Skala. Sie enthielt zwei Spalten, wobei die erste auf das Alter des Fahrzeugs Bezug nahm und die zweite für jede Altersstufe einen Ermäßigungsprozentsatz festlegte. Für Fahrzeuge mit einem Alter von unter einem Monat betrug die Ermäßigung 3 %. Die maximale Ermäßigung, die für über 15 Jahre alte Fahrzeuge galt, betrug 95 %.

11. Die Vorschriften, auf die Art. 6 Abs. 3 der OUG Nr. 50/2008 Bezug nimmt, waren in den Norme metodologice de aplicare a Ordonanţei de urgenţă a Guvernului Nr. 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule (Durchführungsbestimmungen zur OUG Nr. 50/2008 über die Einführung einer Umweltsteuer für Kraftfahrzeuge, im Folgenden: Durchführungsbestimmungen) vom 24. Juni 2008, veröffentlicht im Monitorul Oficial (rumänisches Gesetzblatt) vom 30. Juni 2008, niedergelegt. Kapitel IV („Berechnung der Steuer“) der Durchführungsbestimmungen enthielt Vorschriften, die die Grundlage für die Berechnung des Ermäßigungsprozentsatzes nach Spalte 2 des Anhangs 4 der OUG Nr. 50/2008 erweiterten. Darin wurden u. a. Vermutungen hinsichtlich der jährlichen Fahrleistung, des Zustands und der Ausstattung festgelegt, auf denen die Tabelle beruhte. Unberücksichtigt blieben die Marke und das Modell des Fahrzeugs sowie die Antriebsart. Kapitel V („Ermittlung des tatsächlichen Wertverlusts eines Gebrauchtwagens“) betraf die Situation, in der der Steuerzahler der Auffassung war, der Wert seines Fahrzeugs habe sich in höherem Maße verringert, als der Prozentsatz in Spalte 2 des Anhangs 4 angab.

12. Die OUG Nr. 50/2008 wurde durch die OUG Nr. 208/2008 pentru stabilirea unor măsuri privind taxa pe poluare pentru autovehicule (OUG Nr. 208/2008 zur Einführung verschiedener Maßnahmen in Bezug auf die Umweltsteuer für Kraftfahrzeuge) geändert. Nach dieser Verordnung waren Fahrzeuge mit einem Hubraum von nicht mehr als 2 000 cm3, die erstmals nach dem 15. Dezember 2008 in Rumänien oder einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union zugelassen wurden, von der nach der OUG Nr. 50/2008 bestehenden Pflicht zur Zahlung der Umweltsteuer für Kraftfahrzeuge befreit. Diese Vorschriften waren bis zum 31. Dezember 2009 in Kraft.

13. Die OUG Nr. 208/2008 wurde durch die OUG Nr. 218/2008 privind modificarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule (OUG Nr. 218/2008 zur Änderung der OUG Nr. 50/2008 über die Einführung einer Umweltsteuer für Kraftfahrzeuge) aufgehoben. Die OUG Nr. 218/2008 sah u. a. bestimmte weitere Ausnahmen für bestimmte Klassen von Fahrzeugen vor, die erstmals im Zeitraum vom 15. Dezember 2008 bis zum 31. Dezember 2009 (in Rumänien oder in einem anderen Mitgliedstaat) zugelassen wurden.

Ausgangsverfahren und Vorlagefragen

14. Herr Tatu, der Kläger im Ausgangsverfahren, erwarb im Juli 2008 in Deutschland einen gebrauchten Pkw Mercedes-Benz. Das Fahrzeug wurde 1997 hergestellt. Es fällt in die Klasse M1, hat einen Hubraum von 2 155 cm3 und gehört der Schadstoffklasse Euro 2 an. Der Kaufpreis betrug 6 600 Euro.

15. Gemäß der OUG Nr. 50/2008 zahlte Herr Tatu am 27. Oktober 2008 die geforderte Umweltsteuer an die rumänischen Behörden. Den schriftlichen Erklärungen von Herrn Tatu ist zu entnehmen, dass sich die Steuer auf 7 595 RON (ungefähr 2 054 Euro) belief.

16. Da Herr Tatu der Auffassung war, dass die fragliche Steuer u. a. gegen Art. 90 EG (jetzt Art. 110 AEUV) verstoße, erhob er beim Tribunal Sibiu Klage mit dem Antrag auf Erstattung des gezahlten Steuerbetrags. Er berief sich u. a. darauf, dass die fragliche Steuer im Hinblick auf aus anderen Mitgliedstaaten eingeführte Fahrzeuge diskriminierend sei, da sie im Fall von eingeführten Fahrzeugen bei der erstmaligen Zulassung in Rumänien in vollem Umfang erhoben werde, während die Steuerlast für Fahrzeuge, die vor Einführung der Steuer bereits in Rumänien zugelassen gewesen seien, im Ergebnis effektiv null sei.

17. Das Tribunal Sibiu hat dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Laufen die Bestimmungen der OUG Nr. 50/2008 mit späteren Änderungen Art. 90 EG (jetzt Art. 110 AEUV) zuwider? Liegt tatsächlich eine offensichtlich diskriminierende Maßnahme vor?

18. Herr Tatu, die tschechische und die rumänische Regierung sowie die Europäische Kommission haben schriftliche Erklärungen eingereicht. In der mündlichen Verhandlung waren Herr Tatu, die rumänische Regierung und die Europäische Kommission vertreten und haben mündliche Erklärungen abgegeben.

Vorbemerkungen

Die richtige Rechtsgrundlage im Vertrag

19. Obwohl sich die Vorlagefrage nur auf die Bestimmungen bezieht, die jetzt in Art. 110 AEUV enthalten sind, führt das vorlegende Gericht in seinem Beschluss auch Erklärungen von Herrn Tatu aus dem Ausgangsverfahren an, die sich auf andere Vorschriften des Vertrags beziehen, namentlich auf die Art. 30 AEUV und 34 AEUV (früher Art. 25 EG und 28 EG). Der guten Ordnung halber werde ich diese Artikel kurz im Kontext ihrer Anwendbarkeit auf den Rechtsstreit des Ausgangsverfahrens darstellen.

20. Es ist offensichtlich, dass es sich bei der fraglichen Steuer nicht um einen Einfuhrzoll im eigentlichen Sinne handelt. Allerdings stellt eine finanzielle Belastung (unabhängig von ihrer Bezeichnung und der Art ihrer Erhebung), die Waren wegen des Überschreitens der Grenze einseitig auferlegt wird, eine Abgabe gleicher Wirkung im Sinne der Art. 28 AEUV und 30 AEUV (früher Art. 23 EG und 25 EG) dar.( )

21. Eine Steuer wie die hier streitige wird jedoch nicht wegen des Überschreitens der Grenze des Mitgliedstaats erhoben, der die Steuer auferlegt, sondern bei der erstmaligen Zulassung des Fahrzeugs im Hoheitsgebiet dieses Staates zum Zweck der Inbetriebnahme.

22. Folglich gehört eine solche Steuer zum allgemeinen System inländischer Abgaben auf Waren und ist anhand des Art. 110 AEUV zu prüfen.( )

23. Was Art. 30 AEUV betrifft, ist es ständige Rechtsprechung, dass diese Vorschrift nicht Beeinträchtigungen erfasst, für die sonstige spezifische Vorschriften gelten.( ) Da auf die fragliche Steuer Art. 110 AEUV anwendbar ist, kann Art. 30 AEUV in diesem Fall keine Anwendung finden.

Die Formulierung der Vorlagefrage

24. So wie die Frage des vorlegenden Gerichts formuliert ist, wird der Gerichtshof damit um eine Entscheidung zur Auslegung nationalen Rechts, nämlich der OUG Nr. 50/2008, gebeten. Nach ständiger Rechtsprechung ist der Gerichtshof in Verfahren nach Art. 267 AEUV nicht befugt, über die Vereinbarkeit nationaler Rechtsvorschriften mit dem Gemeinschaftsrecht zu entscheiden. Die Auslegung mitgliedstaatlichen Rechts ist allein Sache der nationalen Gerichte.( ) Der Gerichtshof kann jedoch dem nationalen Gericht alle Hinweise zur Auslegung des Rechts der Europäischen Union geben, die erforderlich sind, um diesem Gericht die Entscheidung über die Vereinbarkeit des nationalen Rechts mit dem Unionsrecht zu ermöglichen.( ) Hierzu kann gegebenenfalls eine Umformulierung der vorgelegten Frage erforderlich sein.( )

25. Aus dem Vorlagebeschluss geht außerdem hervor, dass die OUG Nr. 50/2008 in ihrer ursprünglichen und nicht in ihrer geänderten Fassung das im Ausgangsverfahren einschlägige nationale Recht darstellt. Folglich hat der Gerichtshof die mit dem Vorlagebeschluss aufgeworfenen Fragen anhand der nicht geänderten Fassung der Rechtsvorschriften und nicht anhand späterer Fassungen zu beurteilen. Daher sollten die Worte „mit späteren Änderungen“ in der Vorlagefrage außer Acht gelassen werden.

26. Auch wenn in der Vorlagefrage der Ausdruck „offensichtlich diskriminierend“ verwendet wird, hat der Gerichtshof in seiner Rechtsprechung zu Art. 110 AEUV an keiner Stelle entschieden, dass die Diskriminierung notwendigerweise „offensichtlich“ sein muss, damit ein Verstoß gegen diese Vorschrift vorliegt. Es geht nur darum, zu prüfen, ob überhaupt eine Diskriminierung vorliegt. Das Wort „offensichtlich“ sollte deshalb bei der Beantwortung der Vorlagefrage ebenfalls außer Acht gelassen werden.

27. Ich möchte hinzufügen, dass der Vorlagebeschluss keinerlei Hinweis darauf enthält, dass mit der Besteuerung von Gebrauchtwagen, die in einem anderen Mitgliedstaat als Rumänien erworben wurden, ein mittelbarer, andere Waren als Kraftfahrzeuge begünstigender Protektionismus bewirkt würde. Art. 110 Abs. 2 AEUV ist nur dann anwendbar, wenn eine inländische Abgabe besteht, die diese Art von Protektionismus bewirkt.( ) Es steht deshalb außer Frage, dass für das beim vorlegenden Gericht anhängige Verfahren Abs. 1 dieser Vorschrift maßgeblich ist.

28. Das vorlegende Gericht fragt also, ob Art. 110 Abs. 1 AEUV nationalen Rechtsvorschriften entgegensteht, mit denen eine neue Steuer eingeführt wird, die bei der erstmaligen Zulassung von Gebrauchtwagen aus anderen Mitgliedstaaten erhoben wird, während gleichwertige Fahrzeuge, die vor Einführung der Steuer bereits auf dem inländischen Markt waren, nicht der Steuer unterliegen.

29. Auf dieser Grundlage werde ich die Frage behandeln.

Prüfung

Der Zweck von Art. 110 AEUV

30. Art. 110 AEUV hat den Zweck, den freien Warenverkehr zwischen Mitgliedstaaten unter normalen Wettbewerbsbedingungen dadurch zu gewährleisten, dass jede Form des Schutzes beseitigt wird, die aus einer Waren aus anderen Mitgliedstaaten diskriminierenden inländischen Besteuerung folgen könnte.( ) Der Gerichtshof hat entschieden, dass diese Vorschrift in dem Sinne weit auszulegen ist, dass sie alle steuerlichen Maßnahmen erfasst, die die Gleichbehandlung von inländischen und eingeführten Erzeugnissen unmittelbar oder mittelbar berühren könnten. Folglich greift das Verbot dieser Vorschrift immer dann ein, wenn eine steuerliche Maßnahme geeignet ist, die Einfuhr von Gegenständen aus anderen Mitgliedstaaten zugunsten inländischer Erzeugnisse oder von auf dem inländischen Markt verfügbaren Erzeugnissen zu erschweren.( )

31. Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs hat Art. 110 AEUV unmittelbare Wirkung.( )

32. Art. 110 AEUV verfolgt nicht das Ziel, den Mitgliedstaaten, die einen erheblichen Grad an Freiheit und Autonomie behalten, was die Erhebung der Steuern und Abgaben sowie den Steuersatz anbelangt, irgendein bestimmtes Abgabensystem aufzuerlegen. Art. 110 AEUV verbietet vielmehr eine inländische Besteuerung, die eingeführte Erzeugnisse unmittelbar oder mittelbar zugunsten einheimischer Erzeugnisse benachteiligt.

33. Diese Vorschrift ist nicht deshalb erforderlich, weil sie versuchte, in irgendeiner Weise die inländischen Abgabensysteme der Mitgliedstaaten zu harmonisieren, sondern weil ohne sie die Art. 28 AEUV bis 30 AEUV bedeutungslos wären. Könnte jeder Mitgliedstaat eingeführte Erzeugnisse nach Belieben in diskriminierender Weise besteuern, sobald sie sich in seinem Hoheitsgebiet befänden, könnten Vorschriften, die Abgaben verbieten, bei deren Erhebung daran angeknüpft wird, dass ein Erzeugnis eine Binnengrenze überschreitet, auf einfache Weise umgangen werden.

Die Rechtsprechung des Gerichtshofs zu eingeführten Gebrauchtwagen

34. Aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs geht eindeutig hervor, dass das in Art. 110 AEUV niedergelegte Verbot von Benachteiligungen auf in einen Mitgliedstaat eingeführte Gebrauchtwagen anwendbar ist, wenn das Ergebnis der Erhebung der betreffenden Abgabe darin besteht, die Einfuhr solcher Fahrzeuge weniger attraktiv zu machen als den Erwerb eines einheimischen Erzeugnisses. Ebenso ist offensichtlich, dass nicht jede inländische Steuer oder Abgabe, die eine Erhöhung der Kosten für eingeführte Gebrauchtwagen zur Folge hat, gegen diese Vorschrift verstößt.

35. In meinen Schlussanträgen in der Rechtssache Nádasdi( ) bin ich die Rechtsprechung des Gerichtshofs, die mit der Entscheidung Kommission/Dänemark( ) aus dem Jahr 1990 ihren Ausgang nahm, bis zum Urteil Weigel( ) aus dem Jahr 2004 durchgegangen. Der Kürze halber nehme ich auf diese Schlussanträge Bezug und werde die dortige Analyse hier nicht wiederholen. Seit der Rechtssache Weigel hat der Gerichtshof vier weitere Urteile in Rechtssachen erlassen, in denen es um eingeführte Gebrauchtwagen ging.( ) In diesen Urteilen wurde die vorhergehende Rechtsprechung bestätigt und zu einem gewissen Grad weiterentwickelt.

36. Hinsichtlich der sich im Ausgangsverfahren stellenden Probleme ziehe ich aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs die nachstehenden Schlussfolgerungen.

37. Erstens enthält das Recht der Europäischen Union bei seinem gegenwärtigen Stand keine Vorschrift, durch die ein Mitgliedstaat am Erlass einer allgemeinen inländischen Abgabenregelung gehindert würde, mit der nach Maßgabe objektiver Kriterien eine Gruppe bestimmter Waren, wie Kraftfahrzeuge, belastet wird.( ) Wenn jedoch ein Mitgliedstaat eine Steuer auf eingeführte Gebrauchtwagen erhebt, bedeutet Art. 110 AEUV, dass die fragliche Steuerregelung diese Fahrzeuge nicht benachteiligen darf, indem sie Fahrzeuge aus diesem Mitgliedstaat unmittelbar oder mittelbar begünstigt.( ) Dies ist der übergeordnete Grundsatz, der allen anderen Erwägungen zugrunde liegt.( )

38. Zweitens hat die Tatsache, dass der Zweck der Steuer sowie deren Grund im Umweltschutz oder in dem Bemühen, die Umweltverschmutzung zu verringern, bestehen kann, für die Feststellung eines Verstoßes keine Bedeutung, wenn die fragliche Steuer diskriminierend ist. Selbstverständlich sind Maßnahmen zur Verbesserung der Umweltbedingungen zu unterstützen. Aber sie dürfen nicht in einer Weise umgesetzt werden, die zu einer Diskriminierung eingeführter Erzeugnisse führt.( )

39. Drittens ist es für die Bestimmung, ob eine Abgabe auf eingeführte Gebrauchtwagen diskriminierend ist, erforderlich, nicht nur den Satz der Abgabe, sondern auch deren Bemessungsgrundlage und die Einzelheiten ihrer Erhebung zu berücksichtigen.( ) Wenn die Prüfung dieser Umstände zu dem Schluss führt, dass die auf eingeführte Fahrzeuge erhobene Abgabe höher ist als die Abgabe, mit der gleichwertige einheimische Fahrzeuge belastet werden, wird die fragliche Abgabe diskriminierend sein und somit gegen Art. 110 AEUV verstoßen.( )

40. Viertens ist es bei einer Einmalbesteuerung aus Anlass der erstmaligen Zulassung für die Beurteilung einer Diskriminierung auch erforderlich, die Reststeuer zu berücksichtigen, die im Wert von auf dem inländischen Markt befindlichen Gebrauchtwagen, auf die die Steuer bereits erhoben wurde, enthalten ist. Der Steuerrestbetrag sinkt proportional zum Wertverlust des Fahrzeugs. Daraus folgt, dass die auf gleichwertige eingeführte Kraftfahrzeuge erhobene Steuer den tatsächlichen Wertverlust des Kraftfahrzeugs berücksichtigen muss.( )

41. Fünftens ist für die Bestimmung des Werts des eingeführten Gebrauchtwagens zum Zweck der Besteuerung nicht der vom Einführenden für das Fahrzeug bezahlte Preis oder der Wert im Ausfuhrstaat maßgeblich. Vielmehr ist der Wert des Fahrzeugs im Einfuhrstaat heranzuziehen, da nur auf dieser Grundlage davon ausgegangen werden kann, dass es nicht zu einer Ungleichbehandlung zwischen eingeführten Gebrauchtfahrzeugen und ähnlichen Fahrzeugen auf dem einheimischen Markt kommen wird.( ) Aus diesem Grund ist die Frage nach jeglicher im Ausfuhrstaat entrichteter Steuer irrelevant. Der Restwert einer solchen Steuer ist bei Ankunft des Fahrzeugs im Einfuhrstaat nicht mehr im Wert dieses Fahrzeugs enthalten.

42. Sechstens ist es für die Beurteilung dieser Wertminderung nicht erforderlich, dass für jedes einzelne Fahrzeug, das eingeführt wird und der Steuer unterliegt, eine Bewertung vorgenommen oder ein Sachverständigengutachten erstellt wird. Der Verwaltungsaufwand für die zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten wäre, wenn sie dazu verpflichtet wären, erheblich. Es steht diesen Behörden deshalb frei, pauschale Tabellen auf der Grundlage von Kriterien wie Alter, Kilometerstand, allgemeiner Zustand, Antriebsart sowie Fabrikat oder Modell des Fahrzeugs anzuwenden( ), um den Wert von Gebrauchtwagen festzusetzen, der ihrem tatsächlichen Wert in aller Regel sehr nahekommen wird. Diese Kriterien sind nicht abschließend.( ) Auch andere Methoden können zu einem angemessenen Ergebnis führen.( ) Ein entsprechendes System müsste allerdings so ausgestaltet sein, dass unter Berücksichtigung der Tatsache, dass jede derartige Regelung auf angemessenen Schätzungen beruht, jede diskriminierende Wirkung ausgeschlossen ist.( )

43. Siebtens bedeutet die Notwendigkeit, dass das System so ausgestaltet sein muss, dass jegliche diskriminierende Wirkung ausgeschlossen ist, dass die Kriterien, auf denen die Methode zur Ermittlung der Wertminderung beruht, öffentlich bekannt gemacht werden und der Eigentümer eines aus einem anderen Mitgliedstaat eingeführten Gebrauchtwagens die Möglichkeit hat, die Anwendung einer pauschalen Berechnungsmethode auf sein Fahrzeug anzufechten.( ) Den nationalen Behörden steht es frei, für das entsprechende Beschwerdeverfahren eine Gebühr zu erheben, sofern diese Gebühr nicht auf eine Höhe festgesetzt wird, die von der Inanspruchnahme eines Rechtsbehelfs abhalten könnte.( )

44. Schließlich ist, wenn es sich um eine neue Steuer handelt, der Umstand, dass es Fahrzeuge geben kann, die in dem die Steuer erhebenden Mitgliedstaat bereits im Straßenverkehr in Betrieb gesetzt wurden und auf die die Steuer mit der Folge nicht erhoben wurde, dass der Steuerrestbetrag nicht in ihrem Gebrauchtwert enthalten ist, bedeutungslos und stellt keine Diskriminierung dar.( )

Anwendung auf den Ausgangsrechtsstreit

45. Was den Ausgangsrechtsstreit betrifft, ist es Sache des vorlegenden Gerichts, festzustellen, ob die Bestimmungen der OUG Nr. 50/2008 den oben dargelegten Grundsätzen genügen.

46. Um dem vorlegenden Gericht jedoch eine hilfreiche Antwort zu geben, möchte ich folgende Ausführungen machen, die sich allesamt ausschließlich auf die Informationen stützen, die dem Gerichtshof im vorliegenden Verfahren zugetragen wurden.

47. Erstens handelt es sich bei der für die Zwecke von Art. 110 AEUV anzuwendenden Prüfmethode um eine objektive Methode. Werden eingeführte Erzeugnisse durch die fragliche Steuer tatsächlich benachteiligt? Nur wenn dies der Fall ist, verstößt die Steuer gegen die genannte Vorschrift. Daraus folgt meiner Ansicht nach, dass Argumente wie die, die in der mündlichen Verhandlung für Herrn Tatu vorgebracht (und von der rumänischen Regierung zurückgewiesen) wurden und mit denen nachgewiesen werden soll, dass das dahinter stehende Ziel im Schutz der nationalen Automobilindustrie bestanden habe, ohne Bedeutung sind.

48. Zweitens bestimmte Art. 6 Abs. 1 Buchst. b der OUG Nr. 50/2008, dass die auf Fahrzeuge der Kategorie, der auch das Fahrzeug von Herrn Tatu zugehört, anwendbare Steuer unter Bezugnahme auf die entsprechende Klasse (in diesem Fall M1), die europäischen Emissionsnormen (Euro 2), den Hubraum, die Anzahl der Zylinder und das Alter des Fahrzeugs zu berechnen war. Dies sind meiner Meinung nach alles Faktoren, die das oben in Nr. 37 angeführte Objektivitätserfordernis erfüllen.( )

49. Drittens kann die Klage aus den oben in Nr. 44 angeführten Gründen insoweit keinen Erfolg haben, als die Anfechtung der streitigen Steuer auf das Argument gestützt wird, sie sei diskriminierend (weil aus anderen Mitgliedstaaten eingeführte Gebrauchtwagen nach der Einfuhr besteuert würden, während dies bei gleichwertigen Fahrzeugen, die auf dem nationalen Markt verkauft und erstmals vor Einführung der Steuer zugelassen worden seien, nicht der Fall sei).

50. Ich möchte in diesem Zusammenhang hinzufügen, dass der Prozessbevollmächtigte von Herrn Tatu in der mündlichen Verhandlung vorgetragen hat, dass die Zahl der Neuzulassungen in Rumänien mit jährlich insgesamt ungefähr 5 % aller Fahrzeuge im Land sehr niedrig sei. Es würde also mehrere Jahre dauern, bevor wirkliche Vergleichsparameter in Form von Gebrauchtwagen auf dem heimischen Markt verfügbar wären, auf die die Steuer erhoben wurde. In der Zwischenzeit gäbe es vermutlich ein Übermaß an Gebrauchtwagen auf diesem Markt, auf die die Steuer nicht erhoben wurde und die aus offensichtlichen Gründen wahrscheinlich von Käufern zum Nachteil eingeführter Fahrzeuge bevorzugt würden.

51. Gilt der Grundsatz, dass die Mitgliedstaaten befugt sind, neue Steuern mit den Eigenschaften der hier streitigen Steuer einzuführen, ausnahmslos? Kann es Umstände geben, unter denen dieser Grundsatz angesichts der praktischen Konsequenzen der Einführung der Steuer unangewandt bleiben muss? Immerhin hat der Gerichtshof entschieden( ), dass bereits auf dem inländischen Markt befindliche Gebrauchtwagen und solche, die in einem anderen Mitgliedstaat erworben wurden, „gleichartige“ Waren sind. Allerdings können solche einheimischen Fahrzeuge zwar gleichartig sein, sie können aber nicht als Vergleichsparameter herangezogen werden und sind somit nicht „vergleichbar“.

52. Es leuchtet ein, dass die Anwendung des Grundsatzes unter solchen Umständen zu Situationen führt, die a priori diskriminierend sind. Ich hege deshalb einige Sympathie für die für Herrn Tatu vorgebrachte Argumentationslinie.

53. Dennoch bin ich nicht der Meinung, dass diesem Vorbringen zu folgen ist.

54. Damit es Erfolg haben könnte, müsste entweder der Gerichtshof davon überzeugt werden, seine Rechtsprechung zur Einführung neuer Steuern, wie sie sich aus dem Urteil Nádasdi und Németh ergibt, zu überdenken, oder eine glaubwürdige und praktikable Grundlage für die Anwendung von Ausnahmen von dieser Rechtsprechung geschaffen werden. Was den ersten Punkt betrifft, sehe ich keine Grundlage, auf der eine solche Änderung der Rechtsprechung gerechtfertigt werden könnte. Die Mitgliedstaaten behalten auch weiterhin ein erhebliches Maß an Autonomie im Bereich der Besteuerung im Allgemeinen. Seit dem Erlass des Urteils des Gerichtshofs im Jahr 2006 hat sich nichts ereignet, was diese Position ändern könnte.

55. Was den zweiten Punkt betrifft, müssten Parameter für die Anwendung der Ausnahme bestimmt werden, die sowohl glaubwürdig in dem Sinne sein müssten, dass sie die Ausnahme rechtfertigten, als auch praktikabel in dem Sinne, dass klar sein müsste, wann sie anzuwenden wären. Das erste Erfordernis könnte verhältnismäßig einfach erfüllt werden. Es wäre ausreichend, darzulegen, dass die Auferlegung der fraglichen Steuer zu einer deutlichen Diskrepanz zwischen dem Preis eingeführter Gebrauchtwagen und dem ähnlicher gebrauchter Fahrzeuge auf dem heimischen Markt führte. Das zweite Erfordernis würde erheblich größere Schwierigkeiten bereiten und könnte sich aus meiner Sicht sogar als unerfüllbar erweisen. Es müsste nämlich dargelegt werden, dass die Steuer, so wie sie eingeführt wurde, nicht kurzfristig (was, wenn die Rechtsprechung des Gerichtshofs nicht in gravierender Weise untergraben werden soll, zulässig wäre), sondern langfristig (was unzulässig wäre) zu solchen Diskrepanzen führte. Noch problematischer wäre es, dem Erfordernis nachzukommen, mit hinreichender Sicherheit nachzuweisen, dass solche langfristigen Diskrepanzen dem System der Besteuerung zu der Zeit inhärent waren, als die fragliche Steuer eingeführt wurde.

56. Meiner Ansicht nach besteht dafür, dass diese Praktikabilitätsprüfung erfolgreich sein könnte, schlicht eine zu große Unsicherheit. Die Auswirkungen, die eine Steuer für den Markt haben kann, dessen Vermögenswerte sie betrifft, werden oftmals nur schwer, wenn nicht gar überhaupt nicht mit auch nur annähernder Genauigkeit gemessen werden können. Aus meiner Sicht brächte eine solche Regel die Mitgliedstaaten und vor allem die Gerichte in eine unmögliche Position, wenn sie aufgefordert wären, über voraussichtlich eine Vielzahl von Anfechtungen zu entscheiden.

57. Ich komme daher, wenn auch nicht ohne Widerstreben, zu dem Schluss, dass die Regel, wonach den Mitgliedstaaten die Einführung neuer Steuern mit den Eigenschaften der hier fraglichen Steuer freisteht, als ausnahmslos geltend anzusehen ist.

58. Viertens erwarb Herr Tatu das Fahrzeug in dem Monat, in dem die Steuer eingeführt wurde, d. h. im Juli 2008, und führte es kurz danach in Rumänien zur Zulassung vor.( ) Unter solchen Umständen ist es möglich und vielleicht sogar wahrscheinlich, dass es auf dem heimischen Markt nicht genügend gleichwertige Gebrauchtwagen gab, auf die die gleiche Steuer erhoben wurde, um einen Vergleich nach den tatsächlichen Werten vorzunehmen.

59. In einem solchen Fall muss das nationale Gericht eine theoretische Vorausberechnung vornehmen und feststellen, ob in Anbetracht dessen eine diskriminierende Besteuerung von Gebrauchtwagen aus anderen Mitgliedstaaten vorliegt.( )

60. Es ist mit anderen Worten erforderlich, ein als Neufahrzeug in Rumänien nach Einführung der Steuer besteuertes Fahrzeug, das anschließend als Gebrauchtwagen in Rumänien verkauft wurde, mit einem Fahrzeug gleichen Alters und Typs zu vergleichen, das gebraucht in einem anderen Mitgliedstaat erworben und nach Rumänien eingeführt wurde, und beide Transaktionen als zum selben (zukünftigen) Zeitpunkt stattfindend anzusehen. Das Vergleichskriterium bestünde in dem im Wert des ersten Fahrzeugs enthaltenen Steuerrestbetrag und dem Betrag der auf das zweite Fahrzeug erhobenen Steuer. Wäre Letztere höher, läge eine Diskriminierung vor.

61. Fünftens wird in den im Ausgangsverfahren streitigen nationalen Rechtsvorschriften eine pauschale Skala als Grundlage für die Bewertung eines eingeführten Gebrauchtfahrzeugs herangezogen. Eine derartige Grundlage ist als solche nicht zu beanstanden.( )

62. Allerdings muss die fragliche Skala den Wert des eingeführten Fahrzeugs widerspiegeln, und es muss ein wirksames Anfechtungsrecht bestehen.( )

63. Was Ersteres anbelangt, basiert die Skala in Anhang 4 zur OUG Nr. 50/2008 ausschließlich auf dem Alter des Fahrzeugs. Art. 6 Abs. 3 der OUG Nr. 50/2008 besagt jedoch, dass der Ermäßigungsprozentsatz in dieser Skala in der Weise festgelegt wurde, dass er nicht nur das Alter, sondern auch die durchschnittliche jährliche Fahrleistung, den technischen Zustand und die Ausstattung des jeweiligen Fahrzeugs berücksichtigt.( ) Weitere Bestimmungen, die sich auf diese Aspekte beziehen, sind nicht in der OUG Nr. 50/2008 selbst enthalten, sondern in den Durchführungsbestimmungen.( )

64. Genügen diese Kriterien den von der Rechtsprechung des Gerichtshofs gestellten Anforderungen?( )

65. Meiner Ansicht nach ist dies nicht der Fall.

66. Die im Urteil Gomes Valente( ) angeführte Liste schließt auch die Antriebsart und das Fabrikat oder das Modell des Fahrzeugs in die zu berücksichtigenden Faktoren ein. Ich habe bereits darauf hingewiesen, dass ich diese Liste nicht als erschöpfend ansehe.( ) Es ist durchaus möglich, weitere Anknüpfungspunkte hinzuzufügen und/oder diese Anknüpfungspunkte durch andere zu ersetzen, ohne dass dies etwas an der Vereinbarkeit mit dem zwingenden Erfordernis änderte, dass die angewandten Kriterien den tatsächlichen Wert des eingeführten Fahrzeugs (soweit dies bei Verwendung einer pauschalen Skala möglich ist) widerspiegeln müssen.

67. Aus meiner Sicht ist die vorliegende pauschale Skala ohne Bezugnahme auf die Antriebsart sowie das Fabrikat und/oder das Modell bzw. ein geeignetes Äquivalent nicht geeignet, einen zufriedenstellenden Näherungswert für den tatsächlichen Wert des fraglichen eingeführten Gebrauchtwagens zu bieten.

68. Nimmt das nationale Recht auf eine Skala Bezug, die dem zwingenden Erfordernis, dass die Skala einen zufriedenstellenden Näherungswert bieten muss, nicht genügt, reicht aus meiner Sicht die Tatsache, dass ein Anfechtungsrecht eingeräumt wird, nicht aus, um zu einer Vereinbarkeit der Rechtsvorschriften mit dem Unionsrecht zu gelangen.( )

69. Die Rechtsprechung verlangt ein Recht zur Anfechtung der Ergebnisse, zu denen die Anwendung der Skala führt. Der Grund hierfür liegt darin, dass es einer solchen Gestaltung immanent ist, dass die Ergebnisse, zu denen sie führt, Annäherungen an den tatsächlichen Wert sind.( ) Ein Käufer, der in seinem speziellen Fall mit der Anwendung der Skala unzufrieden ist, muss in der Lage sein, das Verfahren einzuleiten, das zur Gewährleistung der Erreichung des richtigen Ergebnisses erforderlich ist. Die Sache vom entgegengesetzten Ende her anzugehen und zu argumentieren, dass es keine Rolle spielt, dass die Skala auf Kriterien beruht, die nur zum Teil vollständig sind, da ja ein Anfechtungsrecht besteht, erscheint mir jedoch völlig unangebracht.

70. Die Beurteilung des Verfahrens zur Erhebung der Anfechtung des aufgrund der pauschalen Skala festgesetzten Betrags und insbesondere der Frage, ob dabei alle relevanten Faktoren berücksichtigt werden können, ist Sache des nationalen Gerichts.

71. Ich bin deshalb der Auffassung, dass das nationale Recht, das eine neue Steuer einführt, die bei der erstmaligen Zulassung von aus einem anderen Mitgliedstaat eingeführten Gebrauchtwagen erhoben wird, nicht allein deswegen gegen Art. 110 AEUV verstößt, weil die Steuer auf gleichwertige Fahrzeuge, die sich vor Einführung der Steuer bereits auf dem nationalen Markt befunden haben, nicht erhoben wurde.

72. Art. 110 AEUV verbietet jedoch eine solche Steuer, wenn der auf einen eingeführten Gebrauchtwagen erhobene Steuerbetrag den im Verkaufspreis eines gleichwertigen Gebrauchtwagens, der bei seiner Erstzulassung als Neuwagen besteuert worden war, enthaltenen Steuerrestbetrag übersteigt.

73. Um zu gewährleisten, dass es nicht zu einer solchen übermäßigen Belastung kommt, muss sich der Betrag der auf erstmals zugelassene Gebrauchtwagen erhobenen Steuer so genau wie möglich proportional zum Wertverlust eines neuen Fahrzeugs verringern. Jede pauschale Tabelle zur Wertminderung, die allein auf das Alter des Fahrzeugs abstellt, ohne die gefahrenen Kilometer oder andere die Wertminderung beeinflussende Faktoren zu berücksichtigen, genügt diesem Zweck nicht.

Abschließende Bemerkungen

74. Obwohl das nationale Gericht in seinem Vorlagebeschluss diese Frage nicht ausdrücklich stellt, möchte ich, um eine umfassende Antwort zu geben, hinzufügen, dass, sollte die hier fragliche Steuer als diskriminierend angesehen werden, Einzelpersonen nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs Anspruch auf Erstattung nationaler Abgaben haben, die unter Verstoß gegen das Unionsrecht erhoben worden sind.( ) Es ist Sache der Mitgliedstaaten, die insoweit zuständigen Gerichte zu bestimmen und die entsprechenden Verfahrensmodalitäten zu regeln.( )

75. Schließlich möchte ich darauf hinweisen, dass es, auch wenn diese Schlussanträge nur den Rechtsstreit betreffen, den Herr Tatu zur Anfechtung der auf einen von ihm aus Deutschland eingeführten Gebrauchtwagen erhobenen Steuer führt, unmöglich ist, die große Zahl von Vorabentscheidungsersuchen rumänischer Gerichte unbeachtet zu lassen, bei denen es um dieselbe Frage geht. Wäre die Steuer mit einem niedrigeren Satz erhoben worden, wären möglicherweise weniger Kontroversen und Rechtsstreitigkeiten aufgekommen. Im hier vorliegenden Fall wurde die Steuer, die sich auf ungefähr 30 % des Werts des eingeführten Fahrzeugs belief, ohne Zweifel in erheblicher Höhe festgesetzt. Allerdings ist die Festsetzung der nationalen Steuersätze gänzlich Sache des betreffenden Mitgliedstaats. Da Art. 110 AEUV demnach keine Stütze für eine Beanstandung des überhöhten Niveaus etwaiger Steuern bietet, mit denen die Mitgliedstaaten bestimmte Erzeugnisse belegen, kann diesem Argument für die oben dargelegten Schlussfolgerungen keine Bedeutung zukommen.( )

Ergebnis

76. In Anbetracht all dieser Erwägungen bin ich der Auffassung, dass der Gerichtshof die Vorlagefragen des Tribunal Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ, wie folgt beantworten sollte:

1. Nationales Recht, das eine neue Steuer einführt, die bei der erstmaligen Zulassung von aus einem anderen Mitgliedstaat eingeführten Gebrauchtwagen erhoben wird, verstößt nicht allein deswegen gegen Art. 110 AEUV, weil die Steuer auf gleichwertige Fahrzeuge, die sich vor Einführung der Steuer bereits auf dem nationalen Markt befunden haben, nicht erhoben wurde.

2. Art. 110 AEUV verbietet jedoch eine solche Steuer, wenn der auf einen eingeführten Gebrauchtwagen erhobene Steuerbetrag den im Verkaufspreis eines gleichwertigen Gebrauchtwagens, der bei seiner Erstzulassung als Neuwagen besteuert worden war, enthaltenen Steuerrestbetrag übersteigt.

3. Um zu gewährleisten, dass es nicht zu einer solchen übermäßigen Belastung kommt, muss sich der Betrag der auf erstmals zugelassene Gebrauchtwagen erhobenen Steuer so genau wie möglich proportional zum Wertverlust eines neuen Fahrzeugs verringern. Jede pauschale Tabelle zur Wertminderung, die allein auf das Alter des Fahrzeugs abstellt, ohne die gefahrenen Kilometer oder andere die Wertminderung beeinflussende Faktoren zu berücksichtigen, genügt diesem Zweck nicht.