Ein Mitgliedstaat, der Rechtsvorschriften erlässt und beibehält, nach denen bei einem Steuerpflichtigen, der seinen Wohnsitz im nationalen Hoheitsgebiet aufgibt, für die Zwecke der Besteuerung in dem Jahr, in dem der Wohnsitz im nationalen Hoheitsgebiet aufgegeben wurde, zu den Wertzuwächsen der Betrag hinzuzurechnen ist, der nach diesen nationalen Rechtsvorschriften beim Tausch von Gesellschaftsanteilen nicht besteuert wurde, verstößt gegen seine Verpflichtungen aus den Art. 21, 45 und 49 AEUV sowie den Art. 28 und 31 des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum. Die für diesen Steuerpflichtigen bestehende Verpflichtung, die Steuer auf die Wertzuwächse aus diesem Tausch von Gesellschaftsanteilen sofort zu entrichten, schafft nämlich eine Ungleichbehandlung im Verhältnis zu Steuerpflichtigen, die im nationalen Hoheitsgebiet wohnen bleiben und die in den Genuss eines Aufschubs der Besteuerung der Wertzuwächse aus dem Tausch von Gesellschaftsanteilen bis zur späteren Veräußerung der beim Tausch erhaltenen Gesellschaftsanteile kommen. Diese Ungleichbehandlung im Hinblick auf den Zeitpunkt der Besteuerung der in Rede stehenden Wertzuwächse stellt einen Liquiditätsnachteil für den Steuerpflichtigen dar, der aus dem nationalen Hoheitsgebiet wegziehen möchte, verglichen mit einem Steuerpflichtigen, der dort wohnen bleibt.

Insoweit stellt der Ausschluss eines Liquiditätsvorteils bei einem grenzüberschreitenden Sachverhalt, wenn ein solcher Vorteil bei einem entsprechenden innerstaatlichen Sachverhalt gewährt wird, eine Beschränkung der Freizügigkeit der Arbeitnehmer und der Niederlassungsfreiheit dar.

Diese Beschränkung kann nicht mit der Wahrung einer ausgewogenen Aufteilung der Besteuerungsbefugnis gerechtfertigt werden.

Die in Rede stehenden Rechtsvorschriften sind zwar geeignet, die Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den betreffenden Mitgliedstaaten sicherzustellen. Denn mit der Erhebung der Schlussrechnungsteuer zum Zeitpunkt der Verlegung des Wohnsitzes sollen die nicht realisierten Wertzuwächse, die unter der Steuerhoheit des Herkunftsmitgliedstaats vor der Verlegung des Wohnsitzes erzielt wurden, in diesem Mitgliedstaat der Gewinnsteuer unterworfen werden. Die nach dieser Verlegung erzielten Wertzuwächse werden ausschließlich im Aufnahmemitgliedstaat, wo sie erzielt werden, besteuert, wodurch ihre doppelte Besteuerung vermieden wird.

Diese Rechtsvorschriften gehen jedoch über das hinaus, was zur Erreichung dieses Ziels erforderlich ist, da die einschlägigen Bestimmungen des nationalen Rechts dem Steuerpflichtigen, der seinen Wohnsitz aus dem nationalen Hoheitsgebiet in einen anderen Mitgliedstaat verlegt, nicht die Wahl lassen zwischen der sofortigen Zahlung des Steuerbetrags auf die Wertzuwächse, die sich aus einem Tausch von Gesellschaftsanteilen ergeben einerseits und einer Aufschiebung der Zahlung dieses Betrags – was für den betreffenden Steuerpflichtigen notwendigerweise mit Verwaltungsaufwand im Zuge der Nachverfolgung der übertragenen Aktiva verbunden ist – unter Stellung einer Bankgarantie andererseits.

Soweit die Notwendigkeit, die Kohärenz des nationalen Steuersystems zu gewährleisten, zur Rechtfertigung angeführt wird, stellt diese zwar einen zwingenden Grund des Allgemeininteresses dar. Damit ein auf diesen Rechtfertigungsgrund gestütztes Argument durchgreifen kann, muss jedoch ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen dem betreffenden steuerlichen Vorteil und dessen Ausgleich durch eine bestimme steuerliche Belastung nachgewiesen werden.

Auch wenn der in einem grenzüberschreitenden Sachverhalt gewährte Steuervorteil durch eine Steuererhebung ausgeglichen wird, da der Betrag der geschuldeten Steuer zwangsläufig zum Zeitpunkt des Wegzugs des Steuerpflichtigen aus dem nationalen Hoheitsgebiet eingezogen wird, verhält es sich in einem rein innerstaatlichen Sachverhalt anders, bei dem die Steuer auf Wertzuwächse, die sich aus einem Tausch von Gesellschaftsanteilen ergeben, nur im etwaigen Falle einer endgültigen Veräußerung der bei diesem Tausch erhaltenen Gesellschaftsanteile eingezogen wird. Daher bleibt dieser Zusammenhang unsicher und die nationalen Rechtsvorschriften können nicht durch die Notwendigkeit, die Kohärenz des nationalen Steuersystems aufrechtzuerhalten, objektiv gerechtfertigt werden.

(vgl. Rn. 43-45, 56, 57, 60, 62, 64, 65, 94, Tenor 1)