Schlüsselwörter

Leitsätze



Schlüsselwörter

1. Freier Kapitalverkehr – Bestimmungen des Vertrags – Geltungsbereich

(EG-Vertrag, Art. 52 und 73 B [jetzt Art. 43 EG und 56 EG])

2. Freier Kapitalverkehr – Beschränkungen – Steuerrecht – Körperschaftsteuer

(EG-Vertrag, Art. 73 B [jetzt Art. 56 EG])

Leitsätze

1. Eine Regelung eines Mitgliedstaats, wonach die Wertminderung von Anteilen durch Gewinnausschüttungen von einem Einfluss auf die Bemessungsgrundlage der Steuer eines gebietsansässigen Steuerpflichtigen ausgeschlossen wird, wenn dieser Anteile an einer gebietsansässigen Kapitalgesellschaft von einem gebietsfremden Anteilseigner erworben hat, während im Anschluss an den Erwerb solcher Anteile von einem gebietsansässigen Anteilseigner eine solche Wertminderung die Bemessungsgrundlage der Steuer des Erwerbers mindert, ist ausschließlich im Hinblick auf den freien Kapitalverkehr zu prüfen. Da das Ziel der fraglichen Regelung darin besteht, gebietsfremde Anteilseigner daran zu hindern, einen ungerechtfertigten Steuervorteil zu erlangen, der unmittelbar durch Anteilsveräußerungen entsteht, die möglicherweise allein zum Zweck der Erlangung dieses Vorteils erfolgen und nicht zum Zweck oder infolge der Ausübung der Niederlassungsfreiheit, ist nämlich davon auszugehen, dass der den freien Kapitalverkehr betreffende Aspekt der Regelung Vorrang vor dem Aspekt der Niederlassungsfreiheit hat. Sollte diese Regelung zu Beschränkungen der Niederlassungsfreiheit führen, wären derartige Auswirkungen folglich die unvermeidliche Folge einer eventuellen Beschränkung des freien Kapitalverkehrs und rechtfertigten damit keine eigenständige Prüfung der Regelung im Hinblick auf Art. 52 EG-Vertrag.

(vgl. Randnrn. 50-52)

2. Art. 73b EG-Vertrag (jetzt Art. 56 EG) ist dahin auszulegen, dass er einer Regelung eines Mitgliedstaats nicht entgegensteht, wonach die Wertminderung von Anteilen durch Gewinnausschüttungen von einem Einfluss auf die Bemessungsgrundlage der Steuer eines gebietsansässigen Steuerpflichtigen ausgeschlossen wird, wenn dieser Anteile an einer gebietsansässigen Kapitalgesellschaft von einem gebietsfremden Anteilseigner erworben hat, während im Anschluss an den Erwerb von einem gebietsansässigen Anteilseigner eine solche Wertminderung die Bemessungsgrundlage der Steuer des Erwerbers mindert. Dies gilt in den Fällen, in denen eine solche Regelung nicht über das hinausgeht, was erforderlich ist, um die Ausgewogenheit der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten zu wahren und um rein künstliche, jeder wirtschaftlichen Realität bare Gestaltungen zu verhindern, die allein zu dem Zweck geschaffen wurden, ungerechtfertigt in den Genuss eines Steuervorteils zu kommen. Es ist Sache des vorlegenden Gerichts, zu prüfen, ob sich diese Regelung auf das beschränkt, was zur Erreichung dieser Ziele erforderlich ist.

Dass einem Steuerpflichtigen nur dann die Möglichkeit gegeben wird, von seinen der Steuer unterliegenden Gewinnen die mit der Teilwertabschreibung verbundenen Verluste abzuziehen, wenn er Anteile von einem gebietsansässigen Anteilseigner erwirbt, macht nämlich die von Gebietsfremden gehaltenen Anteile weniger attraktiv und kann den betreffenden Steuerpflichtigen folglich davon abhalten, derartige Anteile zu erwerben. Darüber hinaus kann eine solche Ungleichbehandlung gebietsfremde Investoren davon abhalten, Anteile an der gebietsansässigen Gesellschaft zu erwerben, und damit die Beschaffung von Kapital aus anderen Mitgliedstaaten durch diese Gesellschaft behindern, so dass eine solche Regelung eine grundsätzlich nach Art. 73b EG-Vertrag verbotene Beschränkung des freien Kapitalverkehrs darstellt.

Diese Ungleichbehandlung spiegelt keinen Unterschied in den objektiven Situationen der Anteilseigner wider, da sich diese hinsichtlich der Verluste, die sich aus der Teilwertabschreibung auf Anteile an einer gebietsansässigen Gesellschaft ergeben, in einer vergleichbaren Situation befinden, gleichgültig, ob es sich um von einem Gebietsansässigen oder einem Gebietsfremden erworbene Anteile handelt. Die Ausschüttung der Gewinne mindert nämlich den Wert eines Anteils unabhängig davon, ob dieser von einem Gebietsansässigen oder einem Gebietsfremden erworben wurde, und in beiden Fällen wird die Wertminderung vom gebietsansässigen Anteilseigner getragen.

Die fragliche Verordnung kann in Ermangelung eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen dem betreffenden steuerlichen Vorteil und dessen Ausgleich durch eine bestimmte steuerliche Belastung auch nicht mit der Notwendigkeit gerechtfertigt werden, die Kohärenz der Steuerregelung der Vollanrechnung zu wahren. Die Nachteile aus dieser Regelung entstehen dabei ummittelbar dem gebietsansässigen Anteilseigner, der die betreffenden Anteile von einem Gebietsfremden erworben hat. Für diesen gebietsansässigen Anteilseigner wird die fehlende Möglichkeit, von seinen steuerpflichtigen Gewinnen die mit der Teilabschreibung auf die Anteile an der gebietsansässigen Gesellschaft verbundenen Verluste abzuziehen, wenn die Wertminderung der Anteile durch die Gewinnausschüttung bedingt ist, nicht durch einen Steuervorteil ausgeglichen.

Eine solche Regelung kann jedoch durch die Notwendigkeit gerechtfertigt werden, die Ausgewogenheit der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten zu wahren, da Vorgänge anderer Art als eine Dividendenausschüttung, die es dem gebietsfremden Anteilseigner ermöglichen würden, wirtschaftlich dasselbe Ergebnis zu erzielen, als würde ihm eine Steuergutschrift für die Körperschaftsteuer gewährt, die von der Gesellschaft, an der er Anteile hält, entrichtet wird, die Möglichkeit für den Sitzstaat der betreffenden Gesellschaft, von seinem Recht zur Besteuerung eines Einkommens, das durch eine in seinem Hoheitsgebiet ausgeübte wirtschaftliche Tätigkeit erzielt wurde, Gebrauch zu machen, genauso beeinträchtigen könnten. Indem diese Regelung das Recht des neuen Anteilseigners auf Abzug des Betrags der durch die Wertminderung der Anteile bedingten Verluste von seinen der Steuer unterliegenden Gewinnen beschränkt, soweit die Verluste einen Sperrbetrag, der der Differenz zwischen dem vom gebietsansässigen Anteilseigner gezahlten Anschaffungspreis und dem Nominalwert der Anteile entspricht, nicht übersteigen, lassen sich mit ihr Praktiken verhindern, die allein zum Ziel hätten, den gebietsfremden Anteilseigner in den Genuss einer Steuergutschrift für die von der gebietsansässigen Gesellschaft entrichtete Körperschaftsteuer kommen zu lassen. Darüber hinaus kann die aus dieser Beschränkung folgende Erhöhung der Bemessungsgrundlage der Steuer des neuen, gebietsansässigen Anteilseigners verhindern, dass normalerweise im betreffenden Mitgliedstaat der Steuer unterliegende Einkünfte als Teil des Überschusses, den der frühere, gebietsfremde Anteilseigner in Höhe der ungerechtfertigten Steuergutschrift erzielt hat, transferiert werden, ohne in diesem Mitgliedstaat besteuert zu werden. Eine solche Regelung ist daher geeignet, die Ziele der Wahrung der Ausgewogenheit der Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten und der Verhinderung rein künstlicher, jeder wirtschaftlichen Realität barer Gestaltungen, die auf die Erlangung eines Steuervorteils ausgerichtet sind, zu erreichen.

Zu prüfen ist allerdings, ob eine solche Regelung nicht über das hinausgeht, was zur Erreichung dieser Ziele erforderlich ist. Es ist insoweit Sache des vorlegenden Gerichts, sich zu vergewissern, dass, soweit der Sperrbetrag anhand der Kosten für die Anschaffung der betreffenden Anteile errechnet wird, die Folgen dieser Regelung nicht über das hinausgehen, was erforderlich ist, um sicherzustellen, dass dem gebietsfremden Anteilseigner nicht ungerechtfertigt ein der Steuergutschrift entsprechender Betrag gewährt wird. Es lässt sich nämlich nicht ausschließen, dass die Anteile aus anderen Gründen als der Absicht, den Anteilseigner in den Genuss einer Steuergutschrift für die von der gebietsansässigen Gesellschaft entrichtete Körperschaftsteuer kommen zu lassen, zu einem höheren Betrag als ihrem Nominalwert veräußert werden oder dass jedenfalls die nicht ausgeschütteten Gewinne und die Möglichkeit, in den Genuss einer mit den Anteilen zusammenhängenden Steuergutschrift zu kommen, nur ein Bestandteil des Verkaufspreises der Anteile sind. Zudem kann die Berücksichtigung des Sperrbetrags und die Erhöhung der Bemessungsgrundlage der Steuer des gebietsansässigen Anteilseigners auch für andere Steuern, denen der Anteilseigner unterliegen kann, insbesondere für die Berechnung der von ihm geschuldeten Gewerbesteuer, Folgen haben, die weit über das hinausgehen würden, was zur Erreichung der Ziele erforderlich ist, die mit der im Ausgangsverfahren fraglichen Regelung verfolgt werden.

Es ist ebenfalls Sache des nationalen Gerichts, sich zu vergewissern, dass die Anwendung der Beschränkung der Berücksichtigung der Wertminderung der Anteile infolge der Dividendenausschüttung im Jahr des Erwerbs der Anteile und in den folgenden neun Jahren, wie in der Regelung vorgesehen, nicht über das hinausgeht, was zur Erreichung der Ziele erforderlich ist, die mit ihr verfolgt werden. Schließlich müsste eine Maßnahme, mit der das Ziel verfolgt wird, rein künstliche, jeder wirtschaftlichen Realität bare Gestaltungen zu verhindern, die allein zu dem Zweck geschaffen wurden, ungerechtfertigt in den Genuss eines Steuervorteils zu kommen, um dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit zu entsprechen, dem nationalen Gericht ermöglichen, eine Einzelfallprüfung unter Berücksichtigung der Besonderheiten jedes Falles durchzuführen und sich dabei für die Berücksichtigung von missbräuchlichem oder betrügerischem Verhalten der betroffenen Personen auf objektive Elemente zu stützen.

Wenn die Regelung nicht zulässt, dass ihre Anwendung auf rein künstliche Gestaltungen, die anhand objektiver Elemente festgestellt werden, beschränkt wird, sondern alle Fälle erfasst, in denen ein gebietsansässiger Steuerpflichtiger Anteile an einer gebietsansässigen Gesellschaft von einem gebietsfremden Anteilseigner zu einem Preis erworben hat, der, aus welchen Gründen auch immer, den Nominalwert der Anteile übersteigt, gehen die Wirkungen der Regelung über das hinaus, was erforderlich ist, um das Ziel der Verhinderung rein künstlicher, jeder wirtschaftlichen Realität barer Gestaltungen zu erreichen, die allein zu dem Zweck geschaffen wurden, ungerechtfertigt in den Genuss eines Steuervorteils zu kommen.

(vgl. Randnrn. 56-59, 73-74, 78, 80-81, 84, 88, 91-94, 96-102 und Tenor)