Schlussanträge des Generalanwalts Alber vom 17/09/1998. - Skatteministeriet gegen Aktieselskabet Forsikrinsselskabet Codan. - Ersuchen um Vorabentscheidung: Østre Landsret - Dänemark. - Richtlinie 69/335/EWG - Indirekte Steuern auf die Ansammlung von Kapital - Abgabe auf die Übertragung nicht börsennotierter Aktien. - Rechtssache C-236/97.



Sammlung der Rechtsprechung 1998 Seite I-08679



Schlußanträge des Generalanwalts

A - Einführung

1 Im vorliegenden Fall befasst das Östre Landsret den Gerichtshof mit einer Vorabentscheidungsfrage zur Auslegung der Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital(1) (im folgenden: Richtlinie 69/335). Im besonderen geht es um die Frage der Vereinbarkeit der zum Zeitpunkt des Rechtsstreits nach dänischem Recht erhobenen Aktienabgabe auf die Übertragung von Aktien mit der eben erwähnten Richtlinie. Im vorliegenden Fall wurden die Aktien nicht über die Börse veräussert. Deshalb bestreitet die Beklagte des Ausgangsrechtsstreits die Abgabepflicht, weil die Steuer nach dem Wortlaut der dänischen Fassung der Richtlinie eine Börsenumsatzsteuer sei.

2 Die Frage stellt sich in einem Rechtsstreit des dänischen Finanzministeriums gegen die Aktieselskabet Forsikringsselskabet Codan (im folgenden: Beklagte). Letztere hatte im Juni 1990 mit drei britischen Gesellschaften, den Alleinaktionären der Fjerde Sö A/S, einen Vertrag über die vollständige Übertragung des Aktienkapitals der Fjerde Sö geschlossen. Der Wert der übertragenen Aktien belief sich unstreitig auf 850 004 134 DKK.

3 Nach Angaben des vorlegenden Gerichts hatte die Beklagte auf einer ausserordentlichen Hauptversammlung die Erhöhung ihres Aktienkapitals beschlossen. Der Kurswert der vorgenommenen Kapitalerhöhung entsprach dabei dem Wert der übertragenen Aktien der Fjerde Sö. Wie das vorlegende Gericht weiter ausführt, wurde diese Kapitalerhöhung zur Bezahlung des Aktienkapitals der Fjerde Sö verwendet, das unmittelbar von den drei britischen Gesellschaften erworben worden war.

4 Infolge der Erhöhung des Aktienkapitals der Beklagten wurde die nach dem dänischen Gesetz Nr. 284 zu zahlende Gesellschaftsteuer fällig. Diese wurde von der Beklagten auch gezahlt - jedoch unter Hinweis darauf, daß nicht zugleich auf denselben Betrag eine Abgabe nach dem Gesetz über die Abgabe auf die Übertragung von Aktien zu zahlen sei. Dennoch verlangte die Zoll- und Steuerverwaltung auch Zahlung der Abgabe auf die Übertragung von Aktien. Dies widerspricht nach Meinung der Beklagten der Richtlinie 69/335.

5 Diese Richtlinie, die durch das Gesetz Nr. 284 in dänisches Recht umgesetzt wurde, hat die Harmonisierung der Steuer auf die Ansammlung von Kapital (im folgenden: Gesellschaftsteuer) sowohl hinsichtlich ihrer Struktur als auch hinsichtlich ihrer Sätze vorzunehmen.(2) Nach ihrem sechsten Erwägungsgrund setzt die Konzeption eines Gemeinsamen Marktes mit den Eigenschaften eines Binnenmarktes voraus, daß die Steuer auf die Ansammlung von Kapital innerhalb des Gemeinsamen Marktes auf Kapital, das im Rahmen einer Gesellschaft angesammelt worden ist, nur einmal erhoben werden kann und daß diese Besteuerung, wenn sie den Kapitalverkehr nicht stören soll, in allen Mitgliedstaaten gleich hoch sein muß. Ferner bezeichnet die Richtlinie in ihren Erwägungsgründen die Beibehaltung anderer indirekter Steuern mit den gleichen Merkmalen wie die Gesellschaftsteuer oder die Wertpapiersteuer als Gefährdung der Zielsetzungen, die mit den in dieser Richtlinie vorgesehenen Maßnahmen verfolgt werden. Aus diesem Grunde sei die Aufhebung dieser Steuern erforderlich.(3)

6 Die nach dieser Richtlinie der Gesellschaftsteuer unterliegenden Vorgänge sind in Artikel 4 genannt. Es sind dies unter anderem die Gründung einer Kapitalgesellschaft und die Erhöhung des Kapitals einer Kapitalgesellschaft durch Einlagen jeder Art.

7 Nach Artikel 10 können auf bestimmte Vorgänge abgesehen von der Gesellschaftsteuer keinerlei andere Steuern erhoben werden. Es sind dies zum Beispiel die oben in Artikel 4 genannten Vorgänge.

8 Artikel 11 sieht schließlich vor:

"Die Mitgliedstaaten erheben keine Steuer irgendwelcher Art:

a) auf die Ausfertigung, die Ausgabe, die Börsenzulassung, das Inverkehrbringen von oder den Handel mit Aktien, Anteilen ...

..."

9 Eine Ausnahme von den eben genannten Besteuerungsverboten sieht Artikel 12 vor. Hier ist insbesondere Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a von Bedeutung. Er lautet:

"In Abweichung von den Artikeln 10 und 11 können die Mitgliedstaaten folgendes erheben:

a) pauschal oder nicht pauschal erhobene Börsenumsatzsteuern;

...

c) Besitzwechselsteuern auf Einlagen jeder Art in eine Gesellschaft, Personenvereinigung oder juristische Person mit Erwerbszweck, sofern die Übertragung dieser Einlagen durch andere Werte als Gesellschaftsanteile abgegolten wird;

..."

10 Da die dänische Fassung der Richtlinie ebenso wie die deutsche in Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a von "Börsenumsatzsteuern" spricht, ist nach Meinung der Beklagten eine Erhebung der Abgabe auf die Übertragung der Aktien im vorliegenden Fall nicht zulässig, da die Übertragung der Aktien nicht über die Börse abgewickelt wurde.

11 Es ist allerdings festzuhalten, daß jedenfalls die französische, die englische, die niederländische, die spanische, die portugiesische sowie die griechische Fassung der Richtlinie in Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a den Zusatz "Börse-" nicht enthalten.

12 Die Beklagte ist aber dennoch der Meinung, daß im vorliegenden Fall die dänische Version der Richtlinie zugrunde gelegt werden müsse. Die übrigen Beteiligten - die Klägerin, die Kommission, die französische, die finnische sowie die österreichische Regierung - sind anderer Meinung.

13 Da das vorlegende Gericht Zweifel daran hatte, ob Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a der Richtlinie unabhängig davon gelte, ob die Übertragung der Aktien über die Börse erfolge oder nicht, hat es dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Ist Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a der Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital dahin auszulegen, daß er die Erhebung einer Abgabe auf die Übertragung von Aktien unabhängig davon zulässt, ob die Gesellschaft, die diese Aktien ausgegeben hat, zum Börsenverkehr zugelassen ist und ob die Aktienübertragung über die Börse oder direkt zwischen dem Veräusserer und dem Erwerber erfolgt ist?

B - Stellungnahme

14 Nach Meinung der Beklagten kann nach Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a neben der Gesellschaftsteuer nur noch eine Börsenumsatzsteuer im eigentlichen Sinn des Wortes erhoben werden, also nur auf Geschäfte mit Wertpapieren, die über die Börse abgewickelt werden bzw. Gesellschaften betreffen, die zum Börsenverkehr zugelassen sind. Es sei den Mitgliedstaaten dagegen nicht mehr erlaubt, eine allgemeine Steuer auf die Übertragung von Aktien zu erheben.

15 Selbst wenn man hier der Meinung der Beklagten folgen sollte, wonach Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a die Erhebung einer allgemeinen Steuer auf Aktienübertragungen verbietet, bleibt zu erörtern, welchen Umfang dieses Verbot hätte.

16 Die Kommission verweist in diesem Zusammenhang auf die Rechtsprechung des Gerichtshofes. So heisst es in dem Urteil Bautiaa(4): "Zur Qualifizierung der streitigen Steuer im Hinblick auf die Richtlinie 69/335 und zur Beurteilung ihrer Vereinbarkeit mit dieser Richtlinie, ..., ist zunächst zu prüfen, ob Vorgänge ..., die ... Anlaß zur Erhebung der Gesellschaftsteuer gegeben haben, in den Geltungsbereich der Richtlinie 69/335 fallen, und sind diese Vorgänge dann in bezug auf diese Richtlinie zu qualifizieren".(5)

17 Dies bedeutet, daß eine Prüfung anhand des Artikels 12 nur bei den Vorgängen möglich ist, die in den Anwendungsbereich der Richtlinie fallen. So bestimmte der Gerichtshof auch in der Rechtssache Dansk Sparinvest: "Artikel 12 der Richtlinie ist somit dahin auszulegen, daß er, wie sich aus den Artikeln 10, 11 und 12 im Zusammenhang gesehen ergibt, eine abschließende Liste der anderen Steuern oder Abgaben als der Gesellschaftsteuer aufstellt, die von Kapitalgesellschaften im Zusammenhang mit den in den Artikeln 10 und 11 genannten Vorgängen erhoben werden können".(6) Der Gerichtshof stützte sich hierbei auf die letzte Begründungserwägung der Richtlinie, die besagt, daß die Beibehaltung anderer indirekter Steuern mit den gleichen Merkmalen wie die Gesellschaftsteuer oder die Wertpapiersteuer die Zielsetzungen, die mit den in dieser Richtlinie vorgesehenen Maßnahmen verfolgt werden, gefährdet und daß infolgedessen die Aufhebung dieser Steuern erforderlich ist.

18 Dies würde bedeuten, daß - unabhängig von der Auslegung des Artikels 12 - die Erhebung einer Steuer auf die Übertragung von Aktien nicht in allen Fällen verboten wäre. Das Verbot würde vielmehr nur für die Erhebung dieser Steuer auf Vorgänge gelten, die in den Anwendungsbereich der Richtlinie fallen.

19 Ähnlich äussert sich auch die finnische Regierung. Sie weist darauf hin, daß die Kommission in ihren Richtlinienvorschlägen jeweils unterschieden habe zwischen indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital und indirekten Steuern auf die Übertragung von beweglichen Werten. Im vorliegenden Fall handele es sich um eine Richtlinie betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital, die nicht die Harmonisierung der Steuern auf die Übertragung von Aktien bezwecke. Würde diese zusätzlich auch die Erhebung einer Steuer auf die Übertragung von Aktien verbieten, wäre es für die Kommission nicht notwendig gewesen, Vorschläge zu erarbeiten, die diesen Typ von Steuern ausschließen sollten.

20 Darüber hinaus würde ein generelles Verbot der Besteuerung der Übertragung beweglicher Werte in der Gemeinschaftsgesetzgebung eine gesetzgeberische Maßnahme von weitem Ausmaß darstellen, die nicht ohne eine klar gerechtfertigte Regelung zu realisieren wäre, die diese Kategorie der Besteuerung ausdrücklich untersagt.

21 Auch der Vorschlag der Kommission für eine Richtlinie des Rates über die indirekten Steuern auf Geschäfte mit Wertpapieren(7) wäre sinnlos, wenn diese Steuer bereits nach der hier streitigen Richtlinie betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital generell verboten wäre.

22 Demnach wäre eine Besteuerung der Übertragung von Aktien in den Fällen möglich, die eine Tätigkeit betreffen, die nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie fällt. Ob dies für die hier streitige Tätigkeit gilt, ist umstritten. Dies liegt vor allem daran, daß der vom vorlegenden Gericht geschilderte Vorgang im Zusammenhang mit der Aktienübertragung verschieden gedeutet wird. Davon hängt auch die Beantwortung der oben erwähnten Frage ab.

23 Im Vorlagebeschluß heisst es, die Beklagte habe zur Finanzierung des Aktienkaufs ihr Kapital erhöht. Demnach wäre hier von zwei verschiedenen Vorgängen auszugehen:

- dem Erwerb von Aktien, der nicht zu einer Erhöhung des Kapitals führte, und

- der Finanzierung dieses Aktienkaufs durch die Erhöhung des Kapitals der Gesellschaft.

Auch Frankreich geht von zwei verschiedenen Vorgängen aus, die voneinander unabhängig sind.

24 Andererseits hat das dänische Ministerium vorgetragen, Grundlage für die Kapitalerhöhung sei die Aktienübertragung gewesen. Es schließt daraus, daß es sich hier um einen Vorgang handelt, der aus drei Komponenten besteht. Dies sei zum einen die Übertragung der Aktien der Fjerde Sö auf Codan. Diese sei Voraussetzung und Grundlage für den zweiten Vorgang, die Erhöhung des Kapitals der Codan. Die dritte Komponente bestehe in der Übertragung der neu ausgegebenen Aktien durch Codan an die britischen Verkäufer der Aktien der Fjerde Sö. Dies sei die Bezahlung für die ursprünglich übertragenen Aktien. Nach Meinung der Beklagten handelt es sich im vorliegenden Fall vor allem um eine Kapitalerhöhung. Sie sieht den gesamten Vorgang jedoch als einheitlichen an, der somit nicht zweimal besteuert werden dürfe.

25 Da somit nicht genügend Informationen vorliegen, um festzustellen, wie die Aktienübertragung genau erfolgte, und dieser Punkt auch nicht unstreitig ist, empfiehlt es sich - ebenso wie die Kommission in ihrem Schriftsatz(8) -, zwei Alternativen zu prüfen.

26 Geht man davon aus, daß die Kapitalerhöhung nur vorgenommen wurde, um den Aktienkauf zu finanzieren, so handelt es sich um zwei unabhängig voneinander durchgeführte Vorgänge. Die Kapitalerhöhung fällt in den Anwendungsbereich der Richtlinie und wird der Gesellschaftsteuer unterworfen. Dies ist unstreitig. Fraglich ist dagegen, ob auch die Übertragung der Aktien der Fjerde Sö auf Codan einer Steuer unterworfen werden darf.

27 Nach Meinung der Kommission sei dies möglich, da die völlig unabhängig zu betrachtende Übertragung der Aktien nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie falle. Sie führe nicht zu einer Erhöhung des Kapitals und trage auch nicht zur Verstärkung des Wirtschaftspotentials der Gesellschaft bei.

28 Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofes ist das ausschlaggebende Kriterium dafür, ob ein Vorgang, bei dem Kapital angesammelt wird, der Gesellschaftsteuer unterworfen werden kann, darin zu sehen, daß das Wirtschaftspotential der begünstigten Gesellschaft verstärkt wird. Er stützt sich hierbei auf die Begründungserwägungen der Richtlinie 74/553/EWG des Rates vom 7. November 1974 zur Änderung von Artikel 5 Absatz 2 der Richtlinie 69/335/EWG betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital(9).(10) Da der Erwerb von Aktien durch eine Gesellschaft alleine nicht zur Erhöhung des Gesellschaftskapitals und zur Stärkung des Wirtschaftspotentials führt, fällt dieser Vorgang nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie 69/335. Wie bereits erörtert, ist eine Prüfung anhand des Artikels 12 aber nur für die Vorgänge notwendig, die in den Anwendungsbereich der Richtlinie fallen.

29 Daß es sich hier um zwei voneinander völlig unabhängige Vorgänge handelt, weist Frankreich auch mit einem Hinweis darauf nach, daß es verschiedene Möglichkeiten gegeben habe, den Kauf der Aktien zu finanzieren. So habe Codan auch die Möglichkeit gehabt, das Aktienpaket bar zu bezahlen. Somit stelle die Kapitalerhöhung nur eine von verschiedenen Möglichkeiten zur Finanzierung des Aktienkaufs dar. Beide Vorgänge müssten deshalb als voneinander unabhängig angesehen werden.

30 Aus dem Vorangehenden ergibt sich somit, daß in dem Fall, in dem die Kapitalerhöhung den Aktienkauf finanzieren sollte, der Aktienkauf einer Steuer auf die Übertragung von Aktien unterworfen werden kann. Daß gleichzeitig die Kapitalerhöhung der Gesellschaftsteuer unterliegt, spielt dabei keine Rolle.

31 Nach dem Vortrag des dänischen Steuerministeriums und der Beklagten war die Aktienübertragung jedoch Grundlage für die Kapitalerhöhung der Codan. Diese geht deshalb von einem einheitlichen Vorgang aus, der nicht zweimal besteuert werden dürfe.

32 Eine solche "Doppel-"Besteuerung kann jedoch nicht von vornherein als unzulässig angesehen werden. Artikel 12 der Richtlinie sieht ja gerade vor, daß trotz des Verbotes weiterer indirekter Steuern in Artikel 10 und 11 die Mitgliedstaaten bestimmte Steuern "in Abweichung von den Artikeln 10 und 11" erheben können. Die Frage ist hier nur, ob die von dem Steuerministerium geforderte Abgabe auf die Übertragung von Aktien eine solche Steuer im Sinne des Artikels 12 darstellt.

33 Nach Meinung der Beklagten ist dies nicht der Fall. Man dürfe hier nur die dänische Fassung der Richtlinie zugrunde legen, wonach lediglich eine Börsenumsatzsteuer im strengen Sinne des Wortes erhoben werden könne. Da der Vorgang hier jedoch - und das ist unstreitig - nicht über die Börse abgewickelt worden sei, könne auch keine Börsenumsatzsteuer erhoben werden. Eine generelle Steuer auf die Übertragung von Aktien sei nach Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a nicht erlaubt.

34 Hier ist jedoch zu beachten, daß die verschiedenen sprachlichen Fassungen der Richtlinie voneinander abweichen. Die Beklagte ist allerdings wie bereits erwähnt der Meinung, hier könne nur die dänische Fassung zugrunde gelegt werden. Diese sei so konkret, daß der einzelne sich auf sie berufen könne. Es könne in einem solchen Fall dem einzelnen nicht zugemutet werden, die dänische Version mit den anderen sprachlichen Fassungen zu vergleichen.

35 Demgegenüber ist jedoch auf die Rechtsprechung des Gerichtshofes zu verweisen. So führte der Gerichtshof in der Rechtssache C.I.L.F.I.T. aus, es sei dem Umstand Rechnung zu tragen, daß die Vorschriften des Gemeinschaftsrechts in mehreren Sprachen abgefasst seien und daß die verschiedenen sprachlichen Fassungen gleichermassen verbindlich seien. Die Auslegung einer gemeinschaftsrechtlichen Vorschrift erfordere somit einen Vergleich ihrer sprachlichen Fassungen.(11) Wie bei sprachlichen Abweichungen zu verfahren ist, entschied er auch im Urteil Rockfon, in dem er ausführte, daß die verschiedenen sprachlichen Fassungen einer Gemeinschaftsvorschrift einheitlich ausgelegt werden müssen; "falls diese Fassungen voneinander abweichen, muß die fragliche Bestimmung daher anhand der allgemeinen Systematik und des Zwecks der Regelung ausgelegt werden, zu der sie gehört."(12) Da im hier streitigen Fall verschiedene sprachliche Fassungen vorliegen, die voneinander abweichen, kann nicht die dänische alleine der Lösung zugrunde gelegt werden. Die Gemeinschaftsvorschrift muß vielmehr einheitlich ausgelegt werden, u. a. anhand des Zweckes der Regelung.

36 Den Zweck der Richtlinie 69/335 hat der Gerichtshof wie folgt dargelegt: "Die Richtlinie 69/335 will, wie aus ihren Begründungserwägungen hervorgeht, den freien Kapitalverkehr fördern, der als wesentliche Voraussetzung für die Schaffung einer Wirtschaftsunion mit ähnlichen Eigenschaften wie ein Binnenmarkt angesehen wird. Die Verfolgung dieses Ziels setzt hinsichtlich der Steuern auf die Ansammlung von Kapital voraus, daß die in den Mitgliedstaaten bisher geltenden indirekten Steuern aufgehoben und durch eine innerhalb des Gemeinsamen Marktes nur einmal und in allen Mitgliedstaaten in gleicher Höhe erhobene Steuer ersetzt werden."(13)

37 Es wird nun vorgetragen, es würde zu einer Ungleichbehandlung bzw. zu Wettbewerbsverzerrungen führen, wenn in bestimmten Mitgliedstaaten nur eine Börsenumsatzsteuer erhoben werden dürfte, während in anderen generell die Übertragung von Aktien besteuert würde.

38 Dabei handelt es sich um ein Argument dafür, daß die Richtlinie einheitlich ausgelegt werden muß. Wie diese Auslegung auszusehen hat, darüber gibt diese Überlegung keinen Aufschluß. Ausserdem ist darauf hinzuweisen, daß schon in der Richtlinie selbst verschiedene Möglichkeiten für eine Regelung vorgesehen sind. Dort heisst es nämlich in Artikel 12 Absatz 1, daß die Mitgliedstaaten u. a. Börsenumsatzsteuern, Besitzwechselsteuern usw. erheben "können". Da die Mitgliedstaaten somit frei entscheiden können, ob sie von dieser Möglichkeit Gebrauch machen, ist davon auszugehen, daß dies nicht einheitlich in der Gemeinschaft geregelt werden wird.

39 Andererseits würde eine Auslegung wie die Beklagte sie vorträgt, zu einer Ungleichbehandlung bei Unternehmen führen, die an der Börse notiert sind, gegenüber solchen, die nicht notiert sind, und hätte somit Wettbewerbsverzerrungen zur Folge. Da nur die Tätigkeit an der Börse einer Steuer unterläge, würde dies zudem viele Firmen vom Börsengang abhalten. Daraus könnte man schließen, daß es dem Zweck der Richtlinie widerspräche, wenn Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a so ausgelegt würde, daß nur eine Börsenumsatzsteuer (im strengen Sinne des Wortes) und keine generelle Steuer auf die Übertragung von Aktien erhoben werden dürfte.

40 Dem widerspricht die Beklagte mit dem Hinweis darauf, es handele sich bei Artikel 12 um eine Ausnahmeregelung, die eng ausgelegt werden müsse. Wie jedoch bereits erörtert, handelt es sich hier um ein Abweichen der Sprachfassung, weshalb eine gemeinsame Auslegung anhand des Zweckes der Regelung gefunden werden muß.

41 Die Beklagte trägt ausserdem vor, der Text der dänischen Fassung müsse bestimmend sein und dies um so mehr, als es sich hier um die Erhebung von Steuern durch den Staat handele. In diesem Fall komme die erwähnte Rechtsprechung des Gerichtshofes nicht zur Anwendung. Da in einem solchen Fall eine ausreichende Klarheit bestehen müsse, komme eine gemeinsame Auslegung anhand des Zweckes der Regelung nicht in Betracht. Man könne es den Unternehmen nämlich nicht zumuten, zwischen verschiedenen Versionen Vergleiche anzustellen.

42 In diesem Zusammenhang genügt es, auf das Urteil Henriksen zu verweisen, in dem ebenfalls in einem Fall der Besteuerung nicht nur die eine entsprechende sprachliche Fassung der Regelung herangezogen wurde, sondern auch die anderen sprachlichen Fassungen im Wege einer gemeinsamen Auslegung Beachtung fanden.(14)

43 Die Beklagte trägt schließlich noch vor, es sei nicht ersichtlich, weshalb nicht nur eine Börsenumsatzsteuer, sondern auch eine generelle Steuer auf die Übertragung von Aktien erhoben werden solle. Die in Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a vorgesehene Börsenumsatzsteuer stelle lediglich die Bezahlung für die Tätigkeit der Börse dar. Weshalb darüber hinaus alle Übertragungen von Aktien besteuert werden sollten, sei nicht ersichtlich.

44 Demgegenüber ist jedoch auf die von Finnland und der Kommission erwähnten Richtlinienentwürfe der Kommission für die Harmonisierung der indirekten Steuern auf die Übertragung von Aktien zu verweisen. Diese wurden zwar nicht verwirklicht, machen aber deutlich, daß die Kommission die Erhebung von Steuern auf die Übertragung von Aktien als unabhängig von der Besteuerung der Ansammlung von Kapital ansieht. Ausserdem ist in dem bereits erwähnten Richtlinienvorschlag über die indirekten Steuern auf Geschäfte mit Wertpapieren(15) vorgesehen, daß neben dieser Steuer auch die nach der Richtlinie 69/335 vorgesehene Gesellschaftsteuer erhoben werden kann.(16) Daraus lässt sich schließen, daß eine Besteuerung der Übertragung von Aktien nach Artikel 12 nicht verboten werden sollte, sondern beide Steuerarten nebeneinander bestehen. Aus diesem Grunde ist auch nicht ersichtlich, weshalb nicht im vorliegenden Fall im Rahmen des Artikels 12 ebenfalls eine Besteuerung der Übertragung von Aktien möglich sein sollte.

45 Daß die überwiegende Zahl der sprachlichen Fassungen der Richtlinie den Zusatz "Börse-" nicht vorsieht, könnte ebenfalls ein Hinweis darauf sein, daß eine Besteuerung der Aktienübertragung unabhängig von der Börse vorgesehen werden sollte.

46 Ausserdem ist zu erwähnen, daß die österreichische Regierung vorträgt, auch nach deutscher Steuerpraxis werde - trotz abweichender ausdrücklicher Formulierung in der deutschen Fassung der Richtlinie - eine Besteuerung der Aktienübertragung unabhängig davon vorgenommen, ob diese über die Börse abgewickelt wurde oder nicht.

47 Es bleibt somit festzuhalten, daß nach beiden Alternativen eine Besteuerung der Übertragung der Aktien nicht ausgeschlossen ist.

C - Ergebnis

48 Aus diesem Grunde ist auf die Vorlagefrage wie folgt zu antworten:

Artikel 12 Absatz 1 Buchstabe a der Richtlinie 69/335/EWG des Rates betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital ist dahin auszulegen, daß er die Erhebung einer Abgabe auf die Übertragung von Aktien unabhängig davon zulässt, ob die Gesellschaft, die diese Aktien ausgegeben hat, zum Börsenverkehr zugelassen ist und ob die Aktienübertragung über die Börse oder direkt zwischen dem Veräusserer und dem Erwerber erfolgt ist.

(1) - ABl. L 249, S. 25, geändert durch die Richtlinie 85/303/EWG des Rates vom 10. Juni 1985 zur Änderung der Richtlinie 69/335/EWG betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital (ABl. L 156, S. 23).

(2) - Siebter Erwägungsgrund der Richtlinie 69/335.

(3) - Achter Erwägungsgrund der Richtlinie 69/335.

(4) - Urteil vom 13. Februar 1996 in den verbundenen Rechtssachen C-197/94 und C-252/94 (Slg. 1996, I-505).

(5) - Urteil in den verbundenen Rechtssachen C-197/94 und C-252/94 (zitiert in Fußnote 4, Randnr. 31).

(6) - Urteil vom 2. Februar 1988 in der Rechtssache 36/86 (Slg. 1988, 409, Randnr. 9); vgl. auch Urteil vom 20. April 1993 in den verbundenen Rechtssachen C-71/91 und C-178/91 (Ponente Carni, Slg. 1993, I-1915, Randnr. 24).

(7) - ABl. 1976, C 133, S. 1.

(8) - In der mündlichen Verhandlung hat die Kommission sich in ihrem Vortrag nur auf die Ansicht des Steuerministeriums gestützt.

(9) - ABl. L 303, S. 9.

(10) - Urteil vom 5. Februar 1991 in der Rechtssache C-15/89 (Deltakabel, Slg. 1991, I-241, Randnrn. 13 und 14).

(11) - Urteil vom 6. Oktober 1982 in der Rechtssache 283/81 (Slg. 1982, 3415, Randnr. 18).

(12) - Urteil vom 7. Dezember 1995 in der Rechtssache C-449/93 (Slg. 1995, I-4291, Randnr. 28), mit Hinweis auf das Urteil vom 27. Oktober 1977 in der Rechtssache 30/77 (Bouchereau, Slg. 1977, 1999, Randnr. 14).

(13) - Urteil vom 11. Juni 1996 in der Rechtssache C-2/94 (Denkavit, Slg. 1996,

I-2827, Randnr. 16) und Urteil in den verbundenen Rechtssachen C-71/91 und C-178/91 (zitiert in Fußnote 6, Randnr. 19).

(14) - Urteil vom 13. Juli 1989 in der Rechtssache 173/88 (Slg. 1989, 2763, Randnrn. 10 ff.).

(15) - Vgl. Fußnote 7.

(16) - Artikel 10 Absatz 2 Buchstabe a des Richtlinienvorschlags.