Urteil des Gerichtshofes (Sechste Kammer) vom 17. Oktober 2002. - Develop Baudurchführungs- und Stadtentwicklungs GmbH gegen Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland. - Ersuchen um Vorabentscheidung: Verwaltungsgerichtshof - Österreich. - Richtlinie 69/335/EWG - Indirekte Steuern auf die Ansammlung von Kapital - Gesellschaftsteuer - Einlagen jeder Art - Begriff - Von der Muttergesellschaft einer Gesellschaft, die von einer Kapitalgesellschaft ausgegebene Genussscheine erworben hat, gezahlte finanzielle Beiträge. - Rechtssache C-71/00.



Sammlung der Rechtsprechung 2002 Seite I-08877



Leitsätze

Parteien

Entscheidungsgründe

Kostenentscheidung

Tenor



Schlüsselwörter

Steuerrecht - Harmonisierung - Indirekte Steuern auf die Ansammlung von Kapital - Bei Kapitalgesellschaften erhobene Gesellschaftsteuer - Anwendbarkeit auf den Erwerb von Genussscheinen, die von einer Kapitalgesellschaft ausgegeben wurden - Geltung für zusätzliche Beiträge, die den Nennwert der Genussscheine übersteigen - Voraussetzung - Geltung für zusätzliche Beiträge, die von der Muttergesellschaft des Erwerbers erbracht werden - Voraussetzung - Beurteilung durch das nationale Gericht

(Richtlinie 69/335 des Rates, Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d)

Leitsätze

$$Die Ausgabe von Genussscheinen, die ihrem Inhaber einen Anspruch auf Teilnahme am laufenden Gewinn und am Liquidationsgewinn der ausgebenden Gesellschaft verbriefen, durch eine Kapitalgesellschaft fällt grundsätzlich in den Anwendungsbereich von Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital, wonach die Erhöhung des Gesellschaftsvermögens einer Kapitalgesellschaft durch Einlagen, für die Rechte gewährt werden, wie sie Gesellschaftern gewährt werden, der Gesellschaftsteuer unterliegen.

Der Kapitalsteuer unterliegen alle Einlagen, die der Erwerber der Genussscheine zum Zweck ihres Erwerbs vorgenommen hat, einschließlich der zusätzlichen finanziellen Beiträge, die den Nennwert der Genussscheine übersteigen, sofern diese Zahlung eine zwingende Voraussetzung für das Zustandekommen des Erwerbs darstellten.

Für die Feststellung, ob zusätzliche finanzielle Beiträge, die von der Muttergesellschaft des Erwerbers von Genussscheinen erbracht werden, unter Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d fallen, ist zu prüfen, inwieweit die Zahlung dieser Beiträge diesem Erwerber zuzurechnen ist; diese Prüfung ist Sache des nationalen Gerichts.

( vgl. Randnrn. 21, 23-24, 26 )

Parteien

In der Rechtssache C-71/00

betreffend ein dem Gerichtshof nach Artikel 234 EG vom österreichischen Verwaltungsgerichtshof in dem bei diesem anhängigen Rechtsstreit

Develop Baudurchführungs- und Stadtentwicklungs GmbH

gegen

Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland

vorgelegtes Ersuchen um Vorabentscheidung über die Auslegung von Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital (ABl. L 249, S. 25) in der Fassung der Akte über die Bedingungen des Beitritts der Republik Österreich, der Republik Finnland und des Königreichs Schweden und die Anpassungen der die Europäische Union begründenden Verträge (ABl. 1994, C 241, S. 21, und ABl. 1995, L 1, S. 1)

erlässt

DER GERICHTSHOF (Sechste Kammer)

unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten J.-P. Puissochet sowie der Richter R. Schintgen (Berichterstatter) und C. Gulmann, der Richterin F. Macken und des Richters J. N. Cunha Rodrigues,

Generalanwalt: A. Tizzano

Kanzler: R. Grass

unter Berücksichtigung der schriftlichen Erklärungen

- der Develop Baudurchführungs- und Stadtentwicklungs GmbH, vertreten durch die Rechtsanwälte P. Kisler und K. Pistotnik,

- der österreichischen Regierung, vertreten durch H. Dossi als Bevollmächtigten,

- der niederländischen Regierung, vertreten durch M. Fierstra als Bevollmächtigten,

- der Kommission der Europäischen Gemeinschaften, vertreten durch E. Traversa und K. Gross als Bevollmächtigte,

aufgrund des Berichts des Berichterstatters,

nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 7. Februar 2002,

folgendes

Urteil

Entscheidungsgründe

1 Der österreichische Verwaltungsgerichtshof hat mit Beschluss vom 17. Februar 2000, beim Gerichtshof eingegangen am 2. März 2000, gemäß Artikel 234 EG eine Frage nach der Auslegung von Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital (ABl. L 249, S. 25) in der Fassung der Akte über die Bedingungen des Beitritts der Republik Österreich, der Republik Finnland und des Königreichs Schweden und die Anpassungen der die Europäische Union begründenden Verträge (ABl. 1994, C 241, S. 21, und ABl. 1995, L 1, S. 1) (nachstehend: Richtlinie 69/335) zur Vorabentscheidung vorgelegt.

2 Diese Frage stellt sich in einem Rechtsstreit zwischen der Develop Baudurchführungs- und Stadtentwicklungs GmbH (nachstehend: Develop) und der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (nachstehend: Finanzlandesdirektion) wegen der Erhebung der Gesellschaftsteuer auf bei der Ausgabe von Genussscheinen zugunsten der Develop gezahlte finanzielle Beiträge.

Rechtlicher Rahmen

Gemeinschaftsrecht

3 Die Richtlinie 69/335 dient nach ihrer ersten Begründungserwägung der Förderung des freien Kapitalverkehrs, der als eine der wesentlichen Voraussetzungen zur Schaffung einer Wirtschaftsunion mit ähnlichen Eigenschaften wie ein Binnenmarkt angesehen wird.

4 Nach der sechsten Begründungserwägung der Richtlinie 69/335 setzt die Verfolgung dieses Zieles hinsichtlich der Steuern auf die Ansammlung von Kapital voraus, dass die in den Mitgliedstaaten bis dahin geltenden indirekten Steuern aufgehoben und durch eine innerhalb des Gemeinsamen Marktes nur einmal und in allen Mitgliedstaaten in gleicher Höhe erhobene Steuer ersetzt werden.

5 In Artikel 4 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 heißt es:

Der Gesellschaftsteuer unterliegen die nachstehenden Vorgänge:

...

c) die Erhöhung des Kapitals einer Kapitalgesellschaft durch Einlagen jeder Art;

d) die Erhöhung des Gesellschaftsvermögens einer Kapitalgesellschaft durch Einlagen jeder Art, für die nicht Gesellschaftsrechte gewährt werden, die einen Anteil am Kapital oder am Gesellschaftsvermögen verkörpern, sondern Rechte, wie sie Gesellschaftern gewährt werden, wie z. B. Stimmrecht, Recht auf Gewinnbeteiligung oder auf Liquidationserlöse;

..."

6 Artikel 5 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 lautet wie folgt:

(1) Die Steuer wird erhoben:

a) bei Gründung einer Kapitalgesellschaft, Erhöhung des Kapitals oder Erhöhung des Gesellschaftsvermögens gemäß Artikel 4 Absatz 1 Buchstaben a), c) und d): auf den tatsächlichen Wert der von den Gesellschaftern geleisteten oder zu leistenden Einlagen jeder Art abzüglich der Lasten und Verbindlichkeiten, die der Gesellschaft jeweils aus der Einlage erwachsen; den Mitgliedstaaten steht es frei, die Gesellschaftsteuer erst dann zu erheben, wenn die Einlagen tatsächlich geleistet werden;

...

d) bei Erhöhung des Gesellschaftsvermögens gemäß Artikel 4 Absatz 2 Buchstabe b): auf den tatsächlichen Wert der erbrachten Leistungen abzüglich der Lasten und Verbindlichkeiten, die der Gesellschaft aus diesen Leistungen erwachsen;

..."

Nationales Recht

7 Gemäß § 2 Absatz 1 Ziffer 1 des Kapitalverkehrsteuergesetzes vom 16. Oktober 1934 (DRGBl. 1934/1058 in der Fassung BGBl. 1995/21, nachstehend: KVG) unterliegt der Gesellschaftsteuer der Erwerb von Gesellschaftsrechten an einer inländischen Kapitalgesellschaft durch den ersten Erwerber".

8 Gemäß § 5 Absatz 1 KVG gelten Genussrechte als Gesellschaftsrechte. Nach § 5 Absatz 2 KVG sind die Inhaber von Genussrechten den Gesellschaftern der Kapitalgesellschaft, von der diese Rechte begeben wurden, gleichgestellt.

9 Gemäß § 7 Absatz 1 Buchstabe a KVG wird beim Erwerb von Gesellschaftsrechten und damit auch beim Erwerb von Genussscheinen als Bemessungsgrundlage der Wert der Gegenleistung herangezogen, zu der auch die von den Gesellschaftern übernommenen Kosten der Gesellschaftsgründung oder Kapitalerhöhung gehören, dagegen nicht die Gesellschaftsteuer, die für den Erwerb der Gesellschaftsrechte zu entrichten ist.

Ausgangsrechtsstreit und Vorabentscheidungsfrage

10 Die Develop ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, deren Gesellschafter die Kontrakto Bauerrichtungs- und Verwertungsgesellschaft mbH und die Raiffeisenlandesbank Niederösterreich - Wien reg. Genossenschaft mbH sind.

11 Im Dezember 1995 zeichnete die RLB Beteiligungs- und Treuhandverwaltungs GmbH (nachstehend RLB-BT) von der Develop begebene Genussscheine zum Gesamtnennbetrag von 1 615 000 ATS.

12 Wie sich aus dem Vorlagebeschluss ergibt, verbrieften diese Genussscheine einen Anspruch auf Teilnahme am laufenden Gewinn, am Vermögen, am Unternehmenswert einschließlich aller stillen Reserven und des Firmenwerts sowie am Liquidationsgewinn der Develop.

13 Wie sich ebenfalls aus dem Vorlagebeschluss ergibt, gewährten die Genussscheine ihrem Inhaber zudem einen Anspruch auf Rückzahlung des Nennbetrags zuzüglich etwa geleisteter Zuzahlungen. Im Falle der Auflösung des Genussrechtsverhältnisses durch Kündigung stand den Inhabern der Genussscheine ein Auseinandersetzungsbetrag in Höhe des anteiligen Unternehmenswerts bezogen auf den Auflösungszeitpunkt, mindestens jedoch der Nennbetrag der Genussscheine zuzüglich etwa geleisteter Zuzahlungen zu. Im Falle der Liquidation der Gesellschaft waren die Inhaber der Genussscheine entsprechend dem Wert ihrer Genussscheine am Liquidationsgewinn beteiligt. Durch den Erwerb dieser Genussscheine sollte überdies kein Gesellschaftsverhältnis welcher Art auch immer zwischen der begebenden Gesellschaft und den Erwerbern der Genussscheine begründet werden. Im Übrigen standen diesen keine Gesellschafterrechte wie zum Beispiel das Stimmrecht oder das Recht, an Generalversammlungen teilzunehmen, zu.

14 Am 16. Februar 1996 wurde die Steuererklärung betreffend die Ausgabe der Genussscheine beim Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern abgegeben. Wie aus dieser Erklärung hervorgeht, hatte die Develop zusätzlich zu dem Betrag von 1 615 000 ATS, den sie von der RLB-BT erhalten hatte, von der RLB Immobilienprojektentwicklungs- und Beteiligungs GmbH eine Zuzahlung von 321 385 000 ATS erhalten. Die Develop räumte ein, dass diese Zuzahlung im Rahmen der Zeichnung der Genussscheine erfolgt sei, machte aber geltend, sie unterliege nicht der Gesellschaftsteuer, weil sie nicht vom Erwerber der Genussscheine, sondern von dessen Muttergesellschaft aufgebracht worden sei.

15 Mit Bescheid vom 29. Mai 1996 setzte das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern die von der Develop zu zahlende Gesellschaftsteuer ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von 323 000 000 ATS fest.

16 Die Develop legte gegen diesen Bescheid bei der Finanzlandesdirektion Berufung ein und machte geltend, eine von einem Nichtgesellschafter geleistete Zuzahlung wie der Großmutterzuschuss" der RLB Immobilienprojektentwicklungs- und Beteiligungsgesellschaft mbH unterliege nicht der Gesellschaftsteuer. Sie beanstandete in ihrer Berufung jedoch nicht die Erhebung der Gesellschaftsteuer auf den Betrag von 1 615 000 ATS.

17 Mit Bescheid vom 18. Juli 1997 wies die Finanzlandesdirektion die Berufung mit der Begründung ab, die Herkunft der im Rahmen der Ausgabe der Genussscheine bezogenen Mittel sei ohne Bedeutung, da die in Höhe des Nennwerts der Genussscheine gezahlten Beträge und die Zuzahlung eine Einheit darstellten. Diese beiden Beträge seien nämlich als Einheit anzusehen, da sie für den Genussscheininhaber sowohl die Höhe des Rückzahlungsanspruchs als auch die Höhe des Gewinnanspruchs bestimmten.

18 Die Develop legte gegen diesen Bescheid beim Verwaltungsgerichtshof Beschwerde ein. Zur Begründung machte sie insbesondere geltend, nach Artikel 4 der Richtlinie 69/335 könnten Zuzahlungen, die nicht von einem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft stammten, nicht der Gesellschaftsteuer unterzogen werden.

19 Der Verwaltungsgerichtshof hat daraufhin das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Stellen Leistungen, die der Erwerber von Genussrechten an einer Kapitalgesellschaft nicht selbst, sondern im Wege seiner Muttergesellschaft erbringt, Einlagen jeder Art" im Sinne des Artikels 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 dar?

Zur Vorlagefrage

20 Das vorlegende Gericht möchte mit seiner Frage wissen, ob Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 dahin auszulegen ist, dass der Gesellschaftsteuer finanzielle Beiträge unterliegen, die eine Muttergesellschaft an eine Kapitalgesellschaft, die ihr Gesellschaftsvermögen durch Ausgabe von Genussscheinen erhöht, leistet, damit diese Genussscheine von einer Tochtergesellschaft der genannten Muttergesellschaft erworben werden können.

21 Hierzu ist zunächst darauf hinzuweisen, dass, wie aus Randnummer 28 des Urteils vom heutigen Tag in der Rechtssache C-138/00 (Solida und Tech, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht) hervorgeht, die Ausgabe von Genussscheinen wie den im Ausgangsverfahren fraglichen durch eine Kapitalgesellschaft grundsätzlich in den Anwendungsbereich von Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 fällt.

22 Sodann ist zu beachten, dass, wie der Gerichtshof entschieden hat, der Umstand, dass der Erwerber dieser Genussscheine kein Gesellschafter der begebenden Gesellschaft ist, nicht dazu führen kann, dass dieser Vorgang aus dem Anwendungsbereich der Richtlinie 69/335 herausfällt (vgl. in diesem Sinne Urteil Solida und Tech, Randnrn. 32 und 33).

23 Folglich sind die vom Erwerber der Genussscheine zum Zweck dieses Erwerbs geleisteten Einlagen gemäß Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 gesellschaftsteuerpflichtig.

24 Finanzielle Beiträge, die den Nennwert der Genussscheine übersteigen und die deren Erwerber an die begebende Gesellschaft gezahlt hat, sind damit als Einlagen zum Zweck des Erwerbs dieser Genussscheine anzusehen, sofern diese Zahlung eine zwingende Voraussetzung für das Zustandekommen des Erwerbs darstellten (vgl. entsprechend Urteil vom heutigen Tag in der Rechtssache C-339/99, ESTAG, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnrn. 30 bis 33).

25 Schließlich ist, wie sich außerdem aus den Randnummern 37 und 38 des Urteils ESTAG ergibt, die Feststellung, ob ein Vorgang in den Anwendungsbereich von Artikel 4 der Richtlinie 69/335 fällt, anhand einer wirtschaftlichen und nicht einer formalen, allein auf die Herkunft der Einlagen abstellenden Betrachtungsweise zu treffen, indem untersucht wird, wem die Zahlung der Einlagen tatsächlich zuzurechnen ist.

26 Daher ist für die Feststellung, ob finanzielle Beiträge, die von der Muttergesellschaft des Erwerbers von Genussscheinen erbracht werden, unter Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 fallen, zu prüfen, inwieweit die Zahlung dieser Beiträge diesem Erwerber zuzurechnen ist.

27 Insoweit stellen die Tatsache, dass die Verpflichtung zur Zahlung dieser Beiträge die genannte Tochtergesellschaft trifft, und der Umstand, dass diese Zahlung für die Tochtergesellschaft befreiende Wirkung hatte, Indizien dafür dar, dass die Zahlung dieser Beiträge durch die Muttergesellschaft einer Tochtergesellschaft der Letztgenannten zuzurechnen ist (vgl. in diesem Sinne Urteil ESTAG, Randnr. 39).

28 Es ist jedoch Sache des nationalen Gerichts, in Anbetracht der Umstände der bei ihm anhängigen Rechtssache zu entscheiden, ob die Zahlung eines finanziellen Beitrags durch den Erwerber der Genussscheine zum Zweck dieses Erwerbs erfolgt - oder mit diesem in einem notwendigen Zusammenhang steht - und, falls diese Zahlung durch die Muttergesellschaft des Erwerbers der Genussscheine erfolgt, ob sie diesem zuzurechnen ist.

29 Nach alledem ist auf die gestellte Frage zu antworten, dass Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 dahin auszulegen ist, dass der Gesellschaftsteuer finanzielle Beiträge unterliegen, die eine Muttergesellschaft an eine Kapitalgesellschaft, die ihr Gesellschaftsvermögen durch Ausgabe von Genussscheinen erhöht, leistet, damit diese Genussscheine von einer Tochtergesellschaft der genannten Muttergesellschaft erworben werden können.

Kostenentscheidung

Kosten

30 Die Auslagen der österreichischen und der niederländischen Regierung sowie der Kommission, die vor dem Gerichtshof Erklärungen abgegeben haben, sind nicht erstattungsfähig. Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts.

Tenor

Aus diesen Gründen

hat

DER GERICHTSHOF (Sechste Kammer)

auf die ihm vom Verwaltungsgerichtshof mit Beschluss vom 17. Februar 2000 vorgelegte Frage für Recht erkannt:

Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital in der Fassung der Akte über die Bedingungen des Beitritts der Republik Österreich, der Republik Finnland und des Königreichs Schweden und die Anpassungen der die Europäische Union begründenden Verträge ist dahin auszulegen, dass der Gesellschaftsteuer finanzielle Beiträge unterliegen, die eine Muttergesellschaft an eine Kapitalgesellschaft, die ihr Gesellschaftsvermögen durch Ausgabe von Genussscheinen erhöht, leistet, damit diese Genussscheine von einer Tochtergesellschaft der genannten Muttergesellschaft erworben werden können.