Schlüsselwörter

Leitsätze



Schlüsselwörter

1. Freier Kapitalverkehr – Beschränkungen – Steuerrecht – Körperschaftsteuer – Besteuerung von Dividenden

(Art. 56 Abs. 1 EG)

2. Völkerrechtliche Verträge – Abkommen über die Schaffung des Europäischen Wirtschaftsraums – Niederlassungsfreiheit – Freier Kapitalverkehr – Beschränkungen – Steuerrecht – Körperschaftsteuer – Besteuerung von Dividenden

(EWR-Abkommen, Art. 31 und 40)

Leitsätze

1. Ein Mitgliedstaat verstößt gegen seine Verpflichtungen aus Art. 56 Abs. 1 EG, wenn er Dividenden, die an in anderen Mitgliedstaaten ansässige Gesellschaften ausgeschüttet werden, einer ungünstigeren Steuerregelung unterwirft, als sie für an gebietsansässige Gesellschaften ausgeschüttete Dividenden gilt, indem er für Letztere eine Steuerbefreiung in Höhe von 95 % vorsieht, während Erstere einem Steuerabzug an der Quelle in Höhe von 27 % unterliegen, wovon auf Antrag ein Teil erstattet werden kann.

Dass hierin eine unterschiedliche Behandlung liegt, wird nämlich nicht durch die Anwendung von Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in Frage gestellt. Zwar lässt nicht ausschließen, dass ein Mitgliedstaat die Beachtung seiner Verpflichtungen aus dem Vertrag dadurch sicherzustellen vermag, dass er mit einem anderen Mitgliedstaat ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung schließt. Dafür ist jedoch erforderlich, dass es die Anwendung des Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung erlaubt, die Wirkungen der sich aus dem nationalen Recht ergebenden unterschiedlichen Behandlung auszugleichen. Die unterschiedliche Behandlung von an in anderen Mitgliedstaaten ansässige Gesellschaften ausgeschütteten Dividenden einerseits und an gebietsansässige Gesellschaften ausgeschütteten Dividenden andererseits entfällt nämlich nur dann vollständig, wenn die nach den nationalen Rechtsvorschriften erhobene Quellensteuer auf die in dem anderen Mitgliedstaat geschuldete Steuer in dem Umfang angerechnet werden kann, in dem aufgrund des nationalen Rechts eine unterschiedliche Behandlung besteht. Wird eine derartige Anrechnung auf die in dem anderen Mitgliedstaat geschuldete Steuer durch die fraglichen nationalen Rechtsvorschriften nicht sichergestellt, weil die Entscheidung darüber, ob und in welcher Höhe Einkünfte, die aus dem betroffenen Mitgliedstaat stammen, in dem anderen Mitgliedstaat besteuert werden, nicht von dem betroffenen Mitgliedstaat, sondern von der Ausgestaltung der Besteuerung durch den anderen Mitgliedstaat abhängt, so erlaubt es die von den Vorschriften der Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung vorgesehene Anrechnung der Quellensteuer auf die in dem anderen Mitgliedstaat geschuldete Steuer nicht in allen Fällen, die aus der Anwendung der nationalen Rechtsvorschriften resultierende unterschiedliche Behandlung auszugleichen.

Dass eine unterschiedliche Behandlung vorliegt, lässt sich auch nicht mit dem Argument in Frage stellen, dass das gesamte nationale Steuersystem, mit dem unmittelbar oder mittelbar die Besteuerung natürlicher Personen, die Dividenden bezögen, gewährleistet werden solle, und insbesondere der Umstand zu berücksichtigen seien, dass eine gebietsansässige natürliche Person, die Anteilseigner sei, der Einkommensteuer unterliege, so dass die Steuerhöhe für eine gebietsansässige natürliche Person, die Anteilseigner sei, und einen gebietsfremden Anteilseigner in Wirklichkeit die gleiche sei. Denn dieses Argument läuft auf einen Vergleich nicht vergleichbarer Regelungen und Situationen hinaus, nämlich inländische Dividenden vereinnahmender natürlicher Personen und der für sie geltenden Einkommensteuerregelung einerseits und abfließende Dividenden empfangender Kapitalgesellschaften und der von dem betroffenen Mitgliedstaat erhobenen Quellensteuer andererseits. Insoweit ist der Umstand unerheblich, dass die nationalen Rechtsvorschriften eine etwaige Unausgewogenheit der Steuerlast von natürlichen Personen korrigieren sollen, die an den die Dividenden empfangenden Gesellschaften Beteiligungen halten.

Die benannte unterschiedliche Behandlung ist jedoch geeignet, in anderen Mitgliedstaaten ansässige Gesellschaften von Investitionen in dem betroffenen Mitgliedstaat abzuhalten. Sie bildet daher eine Beschränkung des freien Kapitalverkehrs, die grundsätzlich durch Art. 56 Abs. 1 EG verboten wird.

Zwar befinden sich Dividenden beziehende gebietsansässige Anteilseigner in Bezug auf Maßnahmen eines Mitgliedstaats zur Vermeidung oder Abschwächung der mehrfachen Belastung oder der wirtschaftlichen Doppelbesteuerung der von einer gebietsansässigen Gesellschaft ausgeschütteten Gewinne nicht unbedingt in einer Situation, die der von begünstigten Anteilseignern vergleichbar wäre, die in einem anderen Mitgliedstaat ansässig sind. Sobald jedoch ein Mitgliedstaat nicht nur die gebietsansässigen, sondern auch die gebietsfremden Anteilseigner hinsichtlich der Dividenden, die sie von einer gebietsansässigen Gesellschaft beziehen, einseitig oder im Wege eines Abkommens der Einkommensteuer unterwirft, nähert sich die Situation der gebietsfremden Anteilseigner derjenigen der gebietsansässigen Anteilseigner an. Denn allein schon die Ausübung seiner Steuerhoheit durch diesen Mitgliedstaat birgt unabhängig von einer Besteuerung in einem anderen Mitgliedstaat die Gefahr einer mehrfachen Belastung oder einer wirtschaftlichen Doppelbesteuerung in sich. In einem solchen Fall hat der Staat des Sitzes der ausschüttenden Gesellschaft dafür zu sorgen, dass die gebietsfremden Empfänger im Hinblick auf den in seinem nationalen Recht vorgesehenen Mechanismus zur Vermeidung oder Abschwächung einer mehrfachen Belastung oder einer wirtschaftlichen Doppelbesteuerung eine Behandlung erfahren, die derjenigen der gebietsansässigen gleichwertig ist, damit sie sich nicht einer – nach Art. 56 EG grundsätzlich verbotenen – Beschränkung des freien Kapitalverkehrs gegenübersehen. Hat sich somit dieser Mitgliedstaat im Hinblick auf Dividenden, die an in anderen Mitgliedstaaten ansässige Gesellschaften ausgeschüttet werden, für die Ausübung seiner Steuerhoheit entschieden, so befinden sich gebietsfremde Empfänger dieser Dividenden, was die Gefahr einer wirtschaftlichen Doppelbesteuerung der von gebietsansässigen Gesellschaften ausgeschütteten Dividenden angeht, in einer Situation, die der gebietsansässiger Empfänger vergleichbar ist, so dass gebietsfremde Empfänger nicht anders behandelt werden dürfen als gebietsansässige.

Die in Frage stehende ungünstigere Behandlung kann gleichfalls nicht mit dem Erfordernis, die Kohärenz des Steuersystems zu gewährleisten, oder mit der Wahrung einer ausgewogenen Aufteilung der Steuerhoheit gerechtfertigt werden. Auch mit der Bekämpfung von Steuerhinterziehung lässt sie nicht rechtfertigen. Letztere kann nämlich nur dann als Rechtfertigungsgrund angeführt werden, wenn sie auf rein künstliche Gestaltungen abzielt, die auf eine Umgehung des Steuerrechts gerichtet sind, was jede allgemeine Vermutung einer Steuerhinterziehung ausschließt. Es werden jedoch in allgemeiner Weise sämtliche Dividenden, die an in anderen Mitgliedstaaten ansässige Gesellschaften ausgeschüttet werden, einer ungünstigeren Steuerregelung unterworfen. Im Übrigen kann sich ein Mitgliedstaat auf die Richtlinie 77/799 über die gegenseitige Amtshilfe zwischen den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten im Bereich der direkten und indirekten Steuern berufen, um von den zuständigen Behörden eines anderen Mitgliedstaats alle Informationen einzuholen, die er für die zutreffende Festsetzung der von dieser Richtlinie erfassten Abgaben benötigt

Die ungünstigere Behandlung, die die fraglichen nationalen Rechtsvorschriften für Dividenden vorsehen, die an in anderen Mitgliedstaaten ansässige Gesellschaften ausgeschüttet werden, bildet daher eine Beschränkung des freien Kapitalverkehrs, die mit Art. 56 Abs. 1 EG unvereinbar ist.

(vgl. Randnrn. 32, 36-40, 42-45, 51-54, 56, 58-61, 64, Tenor 1)

2. Ein Mitgliedstaat verstößt nicht gegen seine Verpflichtungen aus den Art. 31 und 40 des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR), wenn er Dividenden, die an in anderen Vertragsstaaten des EWR ansässige Gesellschaften ausgeschüttet werden, einer ungünstigeren Steuerregelung unterwirft, als sie für an gebietsansässige Gesellschaften ausgeschüttete Dividenden gilt, indem er für Letztere eine Steuerbefreiung in Höhe von 95 % vorsieht, während Erstere einem Steuerabzug an der Quelle in Höhe von 27 % unterliegen, wovon ein Teil auf Antrag erstattet werden kann.

Die ungünstigere Behandlung, der die fraglichen nationalen Rechtsvorschriften Dividenden unterwerfen, die an in den Vertragsstaaten des EWR-Abkommens ansässige Gesellschaften ausgeschüttet werden, stellt zwar eine Beschränkung des freien Kapitalverkehrs im Sinne von Art. 40 des EWR-Abkommens und der Niederlassungsfreiheit im Sinne von Art. 31 dieses Abkommens dar.

Diese Beschränkung wird jedoch durch den zwingenden Grund des Allgemeininteresses gerechtfertigt, die die Bekämpfung von Steuerhinterziehung darstellt. Die Grundsätze, die sich auf Beschränkungen der Ausübung der Verkehrsfreiheiten innerhalb der Gemeinschaft beziehen, können nämlich nicht in vollem Umfang auf den Kapitalverkehr zwischen Mitgliedstaaten und Drittstaaten übertragen werden, da dieser sich in einen anderen rechtlichen Rahmen einfügt. Insoweit besteht der durch die Richtlinie 77/799 über die gegenseitige Amtshilfe zwischen den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten im Bereich der direkten und indirekten Steuern geschaffene Rahmen der Zusammenarbeit zwischen den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten und den zuständigen Behörden eines Drittstaats nicht, wenn dieser keine Verpflichtung zur gegenseitigen Amtshilfe eingegangen ist. Fehlt eine Regelung über gegenseitige Auskunftserteilung mit einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens und enthalten mit anderen Vertragsstaaten des EWR-Abkommens geschlossene Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung keine Bestimmungen über eine Auskunftspflicht, so sind die fraglichen nationalen Rechtsvorschriften als gegenüber den Vertragsstaaten des EWR-Abkommens durch den zwingenden Grund des Allgemeininteresses, den die Bekämpfung von Steuerhinterziehung darstellt, gerechtfertigt und als geeignet anzusehen, die Erreichung dieses Ziels zu gewährleisten, ohne über das hierzu Erforderliche hinauszugehen.

(vgl. Randnrn. 67-72, 74-75)