2.2.b)

Andere Argumente werden für die Gewährung von Steuerbefreiungen vorgebracht. Es wird behauptet, wenn Befreiungen für den Luftverkehr zugelassen werden könnten, spreche nichts dagegen, auch den Seereiseverkehr in deren Genuß kommen zu lassen. Den Erklärungen der Mitgliedstaaten, sowohl der ursprünglichen Staaten der Gemeinschaft als auch der seit dem 1. Januar 1973 beigetretenen, sei zu entnehmen, daß sich bei Erlaß der Zweiten Richtlinie im Jahre 1972 zwischen den „kontinentalen“ Mitgliedstaaten das Problem der Befreiungen im Seeverkehr nicht gestellt habe und seine ganze Schärfe erst nach dem Beitritt der drei neuen Staaten, von denen zwei Inselstaaten seien, erlangt habe. Zur Beurteilung der Tragweite des Vorbehalts in Artikel 6 Absatz 2 ist dieser in seinem eigenen Kontext und in dem allgemeineren Kontext der Harmonisierung der für den internationalen und innergemeinschaftlichen Reiseverkehr geltenden Steuervorschriften zu betrachten. Wie die Kommission bemerkt, ist das System der Richtlinie 69/169 grundsätzlich verschieden von dem gemeinschaftlichen Mehrwertsteuersystem. Während die bisher durchgeführte Harmonisierung auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer auf der Beibehaltung der Steuergrenzen beruht, das heißt auf dem Grundsatz der Besteuerung bei der Einfuhr in das Bestimmungsknd (mit Steuerbefreiung bei der Ausfuhr aus dem Herkunftsland) ( 8 ), beruht die Harmonisierung der den einzelnen bei der Einfuhr gewährten Steuerbefreiungen auf dem Grundsatz der Besteuerung im Herkunftsland (unter Steuerbefreiung im Bestimmungsland). Absatz 1 des Artikels 6 verpflichtet die Mitgliedstaaten, Maßnahmen zu treffen, die geeignet sind, zu verhindern, daß für Lieferungen an Reisende mit Wohnsitz innerhalb der Gemeinschaft, auf die die gemeinsame Regelung der Richtlinie über Befreiungen Anwendung findet, steuerliche Entlastungen gewährt werden. Nach dem einleitenden Vorbehalt bezüglich des Luftverkehrs verpflichtet der Absatz 2 die Mitgliedstaaten dazu, die erforderlichen Maßnahmen zu treffen, um in den Fällen und unter den Voraussetzungen, die in den Absätzen 3 und 4 näher bezeichnet sind, die steuerliche Entlastung von den Umsatzsteuern für Waren zu gestatten, die auf der Einzelhandelsstufe verkauft und im persönlichen Gepäck der ihr Staatsgebiet verlassenden Reisenden mitgeführt werden, wobei jedoch eine steuerliche Entlastung von den Sonderverbrauchsteuern ausgeschlossen ist. Diese Fälle betreffen sowohl Reisende mit als auch Reisende ohne Wohnsitz innerhalb der Gemeinschaft, die aus einem Mitgliedstaat ausreisen; für letztere ist die steuerliche Entlastung nur zulässig für Gegenstände, deren einzelner Wert, Steuern inbegriffen, den in Artikel 2 Absatz 1 festgesetzten Betrag übersteigt. Es ist zulässig, auf eine Besteuerung der im persönlichen Gepäck der Reisenden mitgeführten Waren im Bestimmungsland zu verzichten, weil „im Regelfall“ die Besteuerung im Herkunftsland stattgefunden hat und zu vermuten ist, daß sie dort nicht von den Steuern entlastet worden sind. Dieser Verzicht schließt jedoch die Möglichkeit nicht aus, unter bestimmten Voraussetzungen selbst dann eine Steuerbefreiung bei der Einreise zu gewähren, wenn eine Entlastung von den Steuern bei der Ausreise stattgefunden hat. Man toleriert somit bis zu den den Reisenden mit Herkunft aus Drittländern eingeräumten — niedrigeren — Grenzen die Anomalie einer völligen Nichtbesteuerung. Mit Generalanwalt Capotorti ( 9 ) bin ich der Ansicht, daß dem Vorbehalt in Absatz 2 des Artikel 6 eine weitreichende Bedeutung zukommt und daß er den für steuerfreie Verkäufe im innergemeinschaftlichen Seereiseverkehr geltenden Steuervorschriften nicht entgegensteht. Zwar wurden die sich um einen Beitritt bemühenden Staaten vor der an Artikel 6 vorgenommenen Änderung konsultiert. Der Umstand, daß diese Staaten damals keine Einwände gegen eine mögliche Auslegung der geänderten Fassung zum Nachteil der Verkäufe der Fährschiffen geltend gemacht haben, kann jedoch nicht als stillschweigende Anerkennung einer Auslegung gelten, auf die ihre Aufmerksamkeit nicht besonders gelenkt worden ist. Gegen das auf den „vollständigen“ Charakter des durch die Richtlinien im innergemeinschaftlichen Reiseverkehr eingeführten Systems von Steuerbefreiungen gestützte Argument ist anzuführen, daß Sie in der Nummer 6 des Tenors Ihres Urteils dem Verb „treffen“ wohlweislich das Adverb „schrittweise“ hinzugefügt haben; diese Formulierung hebt sich deutlich ab von dem „abschließenden“ ( 10 ) Charakter der Regelung über die Zoll- freiheit von Waren. Der schrittweise Charakter der Harmonisierung in diesem Bereich wird dadurch betont, daß die auf diesem Gebiet erlassenen Richtlinien ansteigend numeriert sind. Es trifft zwar zu, daß die Vorschriften der Mitgliedstaaten über die Mehrwertsteuern jetzt Gegenstand eines „gemeinsamen Systems“ der Mehrwertsteuer sind; das System ist jedoch in Wirklichkeit nur teilweise „gemeinsam“ ( 11 ). Die Sechste Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 ( 12 ) legte die Besteuerungsgrundlage für die Mehrwertsteuer einheitlich fest. Ihr Artikel 2 bestimmt, daß die Einfuhr von Gegenständen dieser Steuer unterliegt. Ihr Artikel 14 legt die Steuerbefreiungen bei der Einfuhr abschließend fest: Keine bezieht sich auf Mehrwertsteuerbefreiungen bei der Einfuhr von Waren, die im innergemeinschaftlichen Verkehr, sei es im Luft- oder Seereiseverkehr, erworben worden sind. Diese Befreiungen sind jedoch, wie die britische Regierung hervorhebt, unbeschadet der übrigen gemeinschaftlichen Steuerbestimmungen vorgesehen ( 13 ). Mit der Harmonisierung der Sonderverbrauchsteuern ist mit Ausnahme der Bestimmungen über die Bestandteile der Tabaksteuer noch nicht begonnen worden. In diesem Zusammenhang scheint mir der Hinweis auf das New Yorker Abkommen von 1954, dem alle Mitgliedstaaten angehören, nicht völlig neben der Sache zu liegen. Artikel 13 dieses Abkommens bestimmt: „Keine in diesem Abkommen festgelegte Bestimmung hindert Vertragsstaaten, die eine Zoll- oder Wirtschaftsunion bilden, besondere Bestimmungen für die Personen zu erlassen, die in den zu dieser Union gehörenden Staaten wohnen.“ Ferner bestimmt Artikel 234 EWG-Vertrag: „Die Rechte und Pflichten aus Übereinkünften, die vor Inkrafttreten dieses Vertrages zwischen einem oder mehreren Mitgliedstaaten einerseits und einem oder mehreren dritten Ländern andererseits geschlossen wurden, werden durch diesen Vertrag nicht berührt...“ Die Mitgliedstaaten können sich somit nicht auf das Abkommen von 1954 berufen, um sich der Anwendung von Vorschriften auf ihre gegenseitigen Beziehungen zu widersetzen, die die Rechtslage abweichend von diesem Abkommen regeln. Mangels einer abschließenden gemeinschaftlichen Regelung auf dem Gebiet der den einzelnen bei der Einfuhr gewährten Steuerbefreiungen ist es jedoch möglich, die bestehenden gemeinschaftsrechtlichen Betimmungen in einem mit dem Abkommen von New York vereinbaren Sinn auszulegen. Das System der „Duty-free-Shops“ im gemeinschaftlichen See- und Luftverkehr fällt noch in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten, und die von der Firma Rewe gewünschte Auslegung wäre mit diesem Abkommen unvereinbar. Schließlich liefert der Gang der Gesetzgebungsarbeiten nach dem Erlaß der Richtlinie von 1972 gewichtige Argumente. Nach der Einfügung dieses Vorbehalts schlug die Kommission dem Rat ( 14 ) am 22. September 1972 vor, eine dritte Richtlinie zu erlassen, um — unter Ausschluß der steuerlichen Regelung in bezug auf den Verzehr an Bord — insbesondere die Regelungen über die steuerliche Entlastung von unter Zollaufsicht stehenden Verkaufseinrichtungen der Flughäfen sowie der Verkäufe an Bord von Flugzeugen, Schiffen und Luftkissenfahrzeugen, die im entgeltlichen Passagierverkehr eingesetzt sind, zu harmonisieren. Wegen des Widerstands der Mitgliedstaaten mußte sie ihren Vorschlag zurückziehen. Es ist jedoch hervorzuheben, daß sie in diesem Vorschlag selbst feststellte, daß nicht nur in bezug auf die Verkäufe unter Zollaufsicht in den Flughäfen und an Bord der Flugzeuge, sondern auch in bezug auf die Verkäufe an Bord von Schiffen noch keine gemeinschaftliche Regelung bestehe und daß in beiden Fällen die gleiche Regelung gelten sollte. Schließlich schlug die Kommission dem Rat während des vorliegenden Verfahrens am 1. April 1983 ( 15 ) den Erlaß einer Siebten Richtlinie zur Änderung der Richtlinie 69/1969 vor, die den Satzteil „unbeschadet...“ einfach wegließ und dies mit den folgenden Erwägungen begründete: „Die Mitgliedstaaten müssen die Möglichkeit haben, die Bestimmungen beizubehalten, die sie zur Zeit bei Verkäufen in den unter Zollaufsicht stehenden Verkaufseinrichtungen der Flughäfen und Häfen oder an Bord von Luft- und Wasserfahrzeugen in der Seeschiffahrt bei Reisenden, die nach Drittländern ausreisen, anwenden.“ Sie präzisierte dies wie folgt: „Es erscheint angebracht, für Reisende bei Reisen zwischen Mitgliedstaaten [an Bord der Flugzeuge, Schiffe und Luftkissenfahrzeuge, die in der Seeschiffahrt eingesetzt sind,] den Wert und die Menge der Waren zu begrenzen, die ihnen steuerfrei geliefert werden können, und die Steuerbefreiungen bei der Einfuhr zu gewähren, und zwar in der Höhe, wie sie Reisende bei der Einreise aus Drittländern erhalten ...“