SCHLUSSANTRÄGE DER FRAU GENERALANWALT

CHRISTINE STIX-HACKL

vom 13. September 2005( )

Rechtssache C-220/03

Europäische Zentralbank

gegen

Bundesrepublik Deutschland

„Protokoll über die Vorrechte und Befreiungen der Europäischen Gemeinschaften – Abkommen über den Sitz der Europäischen Zentralbank – Von der Europäischen Zentralbank angemietete Immobilien – Indirekte Steuern“

I – Einleitung

1. Der dem Gerichtshof zur Entscheidung vorliegende Rechtsstreit betrifft die Reichweite der Befreiung der Europäischen Zentralbank (im Folgenden: EZB) von der Entrichtung indirekter Steuern im Sitzstaat Bundesrepublik Deutschland. Strittig ist im Wesentlichen, in welchem Umfang der Gerichtshof zuständig ist und ob auch die nicht gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer zu erstatten ist.

II – Rechtlicher Rahmen

A – Gemeinschaftsrecht

1. Die Satzung des Europäischen Systems der Zentralbanken und der Europäischen Zentralbank

2. Das Protokoll über die Satzung des Europäischen Systems der Zentralbanken und der Europäischen Zentralbank (im Folgenden: EZB-Satzung) bestimmt in seinem Artikel 35.4:

„Der Gerichtshof ist für Entscheidungen aufgrund einer Schiedsklausel zuständig, die in einem von der EZB oder für ihre Rechnung abgeschlossenen öffentlich-rechtlichen oder privatrechtlichen Vertrag enthalten ist.“

2. Das Protokoll über die Vorrechte und Befreiungen der Europäischen Gemeinschaften

3. Das Protokoll über die Vorrechte und Befreiungen der Europäischen Gemeinschaften( ) (im Folgenden: Privilegienprotokoll) bestimmt in Artikel 3 Absatz 2:

„Die Regierungen der Mitgliedstaaten treffen in allen Fällen, in denen es ihnen möglich ist, geeignete Maßnahmen für den Erlass oder die Erstattung des Betrages der indirekten Steuern und Verkaufsabgaben, die in den Preisen für bewegliche oder unbewegliche Güter inbegriffen sind, wenn die Gemeinschaften für ihren Dienstbedarf größere Einkäufe tätigen, bei denen derartige Steuern und Abgaben im Preis enthalten sind. …“

3. Das Sitzabkommen

4. Ausweislich des fünften Erwägungsgrundes seiner Präambel soll das Abkommen zwischen der Regierung der Bundesrepublik Deutschland und der Europäischen Zentralbank über den Sitz der Europäischen Zentralbank (im Folgenden: Sitzabkommen)( ) die Vorrechte und Befreiungen der Europäischen Zentralbank in der Bundesrepublik Deutschland entsprechend dem Protokoll über die Vorrechte und Befreiungen der Europäischen Gemeinschaften festlegen.

5. Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens legt fest:

„In Anwendung des Art. 3 Abs. 2 des Protokolls erstattet das Bundesamt für Finanzen aus dem Aufkommen der Umsatzsteuer auf Antrag die der EZB von Unternehmen gesondert in Rechnung gestellte Umsatzsteuer für deren Lieferungen und sonstige Leistungen an die EZB, wenn diese Umsätze für den Dienstbedarf der EZB bestimmt sind. Voraussetzung ist, dass der für diese Umsätze geschuldete Steuerbetrag im Einzelfall 50 DM übersteigt und von der EZB an die Unternehmen gezahlt worden ist. …“

B – Nationales Recht

6. Die Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie ist im deutschen Recht umgesetzt durch das Umsatzsteuergesetz in der für den vorliegenden Rechtsstreit anwendbaren Fassung vom 9. Juni 1999( ) (im Folgenden: UStG).

7. § 4 UStG beruht auf Artikel 13 B b der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie und bestimmt:

„Von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 fallenden Umsätzen sind steuerfrei:

…

12. a) die Vermietung und die Verpachtung von Grundstücken …“

8. § 9 Absatz 1 UStG eröffnet jedoch folgende Option:

„Der Unternehmer kann einen Umsatz, der nach § 4 Nr. 8 Buchstabe a bis g, Nr. 9 Buchstabe a, Nr. 12, 13 oder 19 steuerfrei ist, als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird.“

9. § 15 UStG regelt den Vorsteuerabzug dergestalt, dass der Unternehmer die in Rechnungen gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, abziehen kann. Vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist hingegen u. a. die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen sowie für die sonstigen Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet.

III – Sachverhalt

10. In ihrer Klageschrift hat die EZB sowohl den Ausspruch einer konkreten Erstattungspflicht verlangt wie auch die Feststellung, dass Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens in Verbindung mit Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls dahin gehend auszulegen ist, dass diese Vorschrift eine solche Erstattung verlangt.

11. Mit ihrer Klage begehrt die EZB die Feststellung, dass die Bundesrepublik Deutschland als Sitzstaat verpflichtet ist, der EZB die ihrer Auffassung nach indirekt entrichtete Umsatzsteuer auf Mietzahlungen und Leistungen für ihren Dienstbedarf zu erstatten. Die EZB hat insbesondere die Feststellung beantragt, dass die Bundesrepublik Deutschland zur Erstattung zum Teil konkret bezifferter, zum Teil nur dem Grunde nach bestimmter Beträge verpflichtet ist.

IV – Zur Zulässigkeit

A – Vorbringen der Parteien

12. Die deutsche Regierung stellt die Zulässigkeit der Klage sowohl im Hinblick auf das Privilegienprotokoll als auch im Hinblick auf das Sitzabkommen in Abrede.

13. Erstens gelte die Schiedsklausel des Artikels 21 des Sitzabkommens ausdrücklich nur für Meinungsverschiedenheiten hinsichtlich der Auslegung oder Anwendung „dieses Abkommens“. Deshalb sei der Gerichtshof nicht für die Auslegung und Anwendung des Privilegienprotokolls oder gar die unmittelbare Anwendung von dessen Artikel 3 Absatz 2 zuständig, und die Klage sei insoweit unzulässig.

14. Zweitens sei die Schiedsklausel, die nach der Rechtsprechung des Gerichtshofes eng auszulegen sei, auch nicht im Hinblick auf das Sitzabkommen anwendbar, da keine „Meinungsverschiedenheit über die Auslegung und Anwendung des Sitzabkommens“ vorliege. Die deutsche Regierung und die EZB teilen die Auffassung, dass Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens isoliert betrachtet nur die Erstattung von gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuern vorsehe und deshalb nicht anwendbar sei, weil es sich im vorliegenden Fall nicht um einen Fall der Erstattung von gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuern handle.

15. Nach Ansicht der EZB ist die Klage aufgrund der Schiedsklausel in Verbindung mit Artikel 35.4 der EZB-Satzung zulässig.

16. Was die Auslegung des Sitzabkommens anbelange, so müsse ein Vertrag stets in seinem Zusammenhang mit dem anwendbaren Gemeinschaftsrecht ausgelegt werden. Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens verweise ausdrücklich auf Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls, und die beiden Vorschriften stünden in untrennbarem Zusammenhang. Die Vorschriften des Sitzabkommens konkretisierten nämlich die Vorschriften des Privilegienprotokolls und seien daher stets im Zusammenhang mit diesem auszulegen und anzuwenden.

17. Zu Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens macht die EZB sodann geltend, zwischen ihr und der Bundesrepublik Deutschland bestehe durchaus eine von der Schiedsklausel erfasste Meinungsverschiedenheit über die Auslegung und Anwendung dieser Bestimmung in Verbindung mit Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls. Ihrer Ansicht nach verletze die Bundesrepublik Deutschland diese Befreiungsvorschriften, indem sie es ablehne, der EZB die Umsatzsteuer zu erstatten, die in den aufgrund der fehlenden Vorsteuerabzugsfähigkeit erhöhten Miet- und Nebenkostenpreisen inbegriffen sei. Die deutsche Regierung stehe demgegenüber auf dem Standpunkt, dass sich ein solcher Erstattungsanspruch nicht aus Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens ergebe, da dieser tatbestandsmäßig voraussetze, dass die Umsatzsteuerbeträge gesondert in Rechnung gestellt würden.

B – Würdigung

18. Die beiden Klagebegehren der EZB stützen sich sowohl auf das Sitzabkommen als auch auf das Privilegienprotokoll, sodass zunächst zu untersuchen ist, ob hinsichtlich beider Vorschriften eine Zuständigkeit des Gerichtshofes besteht.

1. Zuständigkeit des Gerichtshofes für die Auslegung von Artikel 3 des Privilegienprotokolls

a) Zuständigkeit aufgrund allgemeiner Vorschriften

19. Das Privilegienprotokoll, das zum fraglichen Zeitpunkt in der durch Artikel 9 des Vertrages von Amsterdam( ) geänderten Fassung galt, stellt gemäß Artikel 311 EG bzw. Artikel 291 EG( ) einen Bestandteil des EG-Vertrags dar und teilt daher dessen Rechtsnatur.

20. Aufgrund dieser Systematik finden auch auf das Privilegienprotokoll die allgemeinen Vorschriften des EG-Vertrags betreffend die Zuständigkeit des Gerichtshofes (Artikel 220 ff. EG) Anwendung. Zudem legt Artikel 11 des Vertrages von Amsterdam explizit fest, dass die „Bestimmungen des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft … betreffend die Zuständigkeit des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften und die Ausübung dieser Zuständigkeit … für das Protokoll über Vorrechte und Befreiungen [gelten]“. In sachlicher Hinsicht besteht also bereits aufgrund dieser allgemeinen Vorschriften eine Zuständigkeit des Gerichtshofes, ohne dass es eines Rückgriffs auf die Schiedsklausel des Sitzabkommens bedürfte. Allerdings sind Streitigkeiten über Anwendung und Auslegung des Privilegienprotokolls nur insoweit vor dem Gerichtshof auszutragen, als dieser auch zulässigerweise angerufen werden kann( ). Die Zuständigkeit richtet sich dabei allgemein nach den Vorschriften der Artikel 220 ff. EG. Es kommt daher entscheidend darauf an, ob der EG-Vertrag ein Verfahren zur Verfügung stellt, in dem die EZB ihren Erstattungsanspruch sowie ihr Feststellungsbegehren geltend machen kann( ).

21. Der EG-Vertrag sieht in den Artikeln 220 ff. EG zum einen Direktklagen, wie das Vertragsverletzungsverfahren (Artikel 226 EG und Artikel 227 EG) sowie die Verfahren im Zusammenhang mit einer Nichtigkeitsklage (Artikel 230 EG) oder Untätigkeitsklage (Artikel 232 EG) vor.

22. Die beiden letztgenannten Direktklagen kommen bereits deshalb nicht in Betracht, weil sie zur Erreichung des Rechtsschutzziels der Klägerin ungeeignet sind. Insbesondere entfällt auch die Nichtigkeitsklage, da die vorliegende Klage nicht auf die Feststellung der Nichtigkeit des Sitzabkommens gerichtet ist. Im Übrigen ist das Privilegienprotokoll als Primärrecht ohnehin der Überprüfung hinsichtlich seiner Gültigkeit durch den Gerichtshof entzogen.

23. Die von der EZB angenommene Erstattungspflicht ist, sofern sie besteht, eine Folge aus dem behaupteten Verbot, Umsatzsteuern zu erheben. Somit behauptet die EZB mit dem Bestehen einer Erstattungspflicht zugleich einen Verstoß eines Mitgliedstaats gegen die die Klage stützenden Vorschriften. Da es sich bei dem Privilegienprotokoll um einen Bestandteil des EG-Vertrags handelt, kommt für die Geltendmachung der von der EZB gerügten Verletzung von Artikel 3 dieses Protokolls (in Verbindung mit Artikel 8 des Sitzabkommens) nur ein Vertragsverletzungsverfahren nach den Artikeln 226 EG und 227 EG in Betracht. Jedoch ist in diesem Verfahren nach Artikel 226 EG lediglich die Kommission klagebefugt, nach Artikel 227 EG jeder Mitgliedstaat. Nicht klagebefugt sind demnach in einem solchen Verfahren die übrigen in Artikel 7 EG genannten Organe und ebenso wenig die in Artikel 8 EG genannte EZB.

24. Überdies besteht nach Artikel 234 EG die Möglichkeit eines Vorabentscheidungsersuchens. Da die vorliegende Rechtssache nicht auf ein Vorabentscheidungsersuchen zurückgeht, wobei die EZB ohnehin nicht vorlageberechtigt wäre, scheidet eine solche Qualifizierung des vorliegenden Verfahrens ebenfalls aus.

25. Artikel 238 EG schließlich begründet die Zuständigkeit des Gerichtshofes für Entscheidungen aufgrund einer Schiedsklausel. Zwar ist für die Klagen nach Artikel 238 EG gemäß Artikel 225 Absatz 1 EG seit dem Vertrag von Nizza das Gericht erster Instanz zuständig. Auf den vorliegenden Rechtsstreit findet diese Regelung jedoch noch keine Anwendung.

26. Da das Privilegienprotokoll selbst keine Schiedsklausel enthält, wird aber auch über Artikel 238 EG keine Zuständigkeit des Gerichtshofes begründet.

27. Demnach steht für die vorliegende Streitigkeit kein in dem Numerus clausus der Artikel 220 ff. EG enthaltenes Verfahren zur Verfügung. Aus den Vorschriften des EG-Vertrags ergibt sich vielmehr im Umkehrschluss, dass diese dem Gerichtshof keine Zuständigkeit für die Entscheidung über eine direkte Klage der EZB gegen den Sitzstaat betreffend die Auslegung des Privilegienprotokolls zuweisen( ).

28. Eine Zuständigkeit des Gerichtshofes zur Auslegung des Artikels 3 des Privilegienprotokolls könnte sich daher allenfalls aus der im Sitzabkommen vereinbarten Schiedsklausel ergeben.

b) Zuständigkeit aufgrund der Schiedsklausel

29. Nach der in Artikel 21 des Sitzabkommens enthaltenen Schiedsklausel können „Meinungsverschiedenheiten zwischen der Regierung und der EZB hinsichtlich der Auslegung oder Anwendung dieses Abkommens … von jeder Vertragspartei dem Europäischen Gerichtshof vorgelegt werden“. Die Ermächtigung, eine solche Schiedsklausel zu vereinbaren, ergibt sich aus Artikel 35.4 der EZB-Satzung.

30. Fraglich ist, ob diese Schiedsklausel in dem Sinne umfassend ausgelegt werden muss, dass sie auch Meinungsverschiedenheiten in Bezug auf weitere Vorschriften außerhalb des Sitzabkommens erfasst, sofern diese – wie vorliegend Artikel 3 des Privilegienprotokolls – für Streitigkeiten aus dem Sitzabkommen von Bedeutung sein könnten.

31. Nach der von der deutschen Regierung zitierten Rechtsprechung des Gerichtshofes sind Schiedsklauseln restriktiv zu interpretieren, da die Zuständigkeit des Gerichtshofes aufgrund einer Schiedsklausel eine Abweichung vom allgemeinen Recht darstellt. In der von der deutschen Regierung herangezogenen Rechtssache 426/85 ging es allerdings um die Frage, ob der einer Widerklage zugrunde liegende Sachverhalt von der betreffenden Schiedsklausel erfasst ist. Diese sah die Zuständigkeit des Gerichtshofes für alle Streitigkeiten betreffend die Durchführung des Vertrages vor. Hierzu hat der Gerichtshof ausgeführt, die mit der Widerklage geltend gemachte Forderung müsse (zumindest) „in unmittelbarem Zusammenhang mit den sich aus diesem Vertrag ergebenden Verpflichtungen stehen“( ).

32. Vorliegend liegt der Fall anders, weil es nicht um die Frage geht, ob ein bestimmter Sachverhalt unter die Schiedsklausel fällt, sondern darum, ob der Gerichtshof befugt ist, aufgrund der Schiedsklausel im Sitzabkommen eine verbindliche Auslegung einer außerhalb des Sitzabkommens stehenden gemeinschaftsrechtlichen Vorschrift vorzunehmen( ).

33. Im Gegensatz zu der Situation in der zitierten Rechtssache 426/85 begrenzt vorliegend überdies bereits der Wortlaut der Schiedsklausel selbst deren Anwendungsbereich. Mit der Formulierung „hinsichtlich der Auslegung oder Anwendung dieses Abkommens“( ) regelt Artikel 21 des Sitzabkommens selbst, dass eine Zuständigkeit des Gerichtshofes zur Auslegung von außerhalb dieses Abkommens stehenden Vorschriften nicht in Betracht kommt.

34. Im Übrigen kann eine Schiedsklausel generell zuständigkeitsbegründend nur für dasjenige Vertragswerk wirken, in dem sie enthalten ist. Allenfalls könnte eine Ausdehnung auf solche Verträge oder Abkommen in Betracht kommen, bei denen die vertragschließenden Parteien dieselben sind wie bei dem die Schiedsklausel enthaltenden Sitzabkommen. Ließe man eine noch weiter gehende Ausdehnung auf zwischen anderen Parteien geschlossene Verträge, wie hier etwa dem Privilegienprotokoll, zu, würde den Vertragschließenden letztlich eine Schiedsklausel und damit eine Zuständigkeit des Gerichtshofes aufgedrängt, die diese – möglicherweise bewusst – gerade nicht vorgesehen haben.

35. Vertragsparteien des Sitzabkommens sind die EZB und die Bundesrepublik Deutschland, Vertragsparteien des Privilegienprotokolls sind die Mitgliedstaaten. Schon deshalb kann über Artikel 21 des Sitzabkommens keine, wenn auch nur indirekte Zuständigkeit des Gerichtshofes für die Auslegung des Privilegienprotokolls begründet werden.

36. Dem steht allerdings nicht entgegen, dass – worauf die EZB auch hingewiesen hat – das Sitzabkommen „im Zusammenhang“ mit dem Privilegienprotokoll ausgelegt werden muss( ). Eine Berücksichtigung der Vorschriften, mit denen die auszulegende Bestimmung in Zusammenhang steht, ist aber nicht gleichbedeutend mit der Begründung einer Zuständigkeit des Gerichtshofes für die (verbindliche) Auslegung auch dieser Vorschriften und setzt eine solche insbesondere auch nicht voraus.

37. Dass eine Zuständigkeit des Gerichtshofes für die Auslegung des Privilegienprotokolls in rein sachlicher Hinsicht bereits aufgrund des Privilegienprotokolls selbst und des EG-Vertrags besteht, spielt dabei keine Rolle. Denn wie gezeigt, besteht diese Zuständigkeit nur beschränkt auf die vom EG-Vertrag zur Verfügung gestellten Verfahrensarten und die in diesen Verfahrensarten Antragsbefugten. Eine Zuständigkeitsbegründung durch die hier vorliegende Schiedsklausel würde demnach eine Ausweitung der durch das Privilegienprotokoll vorgesehenen Rechtsschutzmöglichkeiten in persönlicher Hinsicht bedeuten.

38. Eine Schiedsklausel, die eine weiter gehende Zuständigkeit als die eben genannte des Gerichtshofes vorsähe, würde überdies eine Abweichung von den dargestellten allgemeinen Zuständigkeitsregeln, mithin solchen des EG-Vertrags, darstellen. Eine solche Änderung der vertraglichen Bestimmungen ist von der Ermächtigung in Artikel 35.4 der EZB-Satzung jedoch nicht gedeckt.

39. Es kann somit festgehalten werden, dass eine Zuständigkeit des Gerichtshofes zur Auslegung von Artikel 3 des Privilegienprotokolls im vorliegenden Verfahren nicht besteht. Dem widerspricht nicht eine Berücksichtigung im Zusammenhang.

2. Zuständigkeit des Gerichtshofes für die Auslegung von Artikel 8 des Sitzabkommens

40. Artikel 21 des Sitzabkommens begründet die Zuständigkeit des Gerichtshofes für die Entscheidung über „Meinungsverschiedenheiten zwischen der Regierung und der EZB hinsichtlich der Auslegung oder Anwendung dieses Abkommens …“. Vorliegend streiten die Parteien u. a. über die Frage, ob der streitige Erstattungsanspruch der EZB ausschließlich unter Anwendung des Artikels 8 des Sitzabkommens zu beurteilen ist oder ob dieser durch seine Bezugnahme auf Artikel 3 des Privilegienprotokolls verweist und deshalb der Rechtsstreit auch unter Berücksichtigung dieses Protokolls zu entscheiden ist. Diese Streitfrage betrifft somit unmittelbar den Inhalt von Artikel 8 des Sitzabkommens. Bereits dadurch handelt es sich um eine Meinungsverschiedenheit zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der EZB hinsichtlich der Auslegung des Abkommens im Sinne von Artikel 21 des Sitzabkommens, sodass dieser – entgegen der von der deutschen Regierung vertretenen Auffassung – Anwendung findet und die Zuständigkeit des Gerichtshofes begründet.

3. Ergebnis

41. Somit ist die Klage mangels Zuständigkeit des Gerichtshofes insoweit unzulässig, als sie sich auf das Privilegienprotokoll stützt. Soweit sie sich auf das Sitzabkommen stützt, ist sie hingegen zulässig.

V – Zur Begründetheit

A – Vorbringen der Parteien

1. Vorbringen der EZB

42. Die EZB macht geltend, sie müsse ihren Vermietern Miet- und Nebenkostenpreise zahlen, in denen die Umsatzsteuer inbegriffen sei, die die Vermieter für Vorleistungen an ihre Lieferanten gezahlt hätten. Sie werde also mittelbar mit dieser Umsatzsteuer belastet. Dies sei im Übrigen, wie von der Rechtsprechung des Gerichtshofes anerkannt, im System des Vorsteuerabzugs und der Steuerbefreiung nach der Sechsten Richtlinie und dem deutschen Umsatzsteuerrecht angelegt.

43. Nach Ansicht der EZB ist es mit Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens in Verbindung mit Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls unvereinbar, dass sie mittelbar mit einer Umsatzsteuer belastet werde. Die deutsche Regierung verstoße mit ihrer Rechtspraxis, d. h. bei Anwendung der nationalen Umsatzsteuervorschriften, gegen diese Bestimmungen.

44. Zwar gelte Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens seinem Wortlaut nach nur für die „gesondert in Rechnung gestellte“ Umsatzsteuer. Er sehe jedoch in Verbindung mit Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls insoweit nicht nur die Erstattung der gesondert in Rechnung gestellten Umsatzsteuer vor, sondern auch die Erstattung aller Umsatzsteuern, die in den von der EZB gezahlten Preisen für Güter und Dienstleistungen für ihren Dienstbedarf inbegriffen seien, und somit auch der Umsatzsteuer, die der EZB aufgrund der Umsatzsteuerüberwälzung durch ihre Vermieter mittelbar auferlegt werde. Dies ergebe sich aus dem Wortlaut von Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls, der ausdrücklich eine Umsatzsteuererstattung durch die Mitgliedstaaten „in allen Fällen, in denen es ihnen möglich ist“, vorschreibe, und zudem in umfassender Art und Weise die Erstattung „des Betrages der indirekten Steuern …, die in den Preisen … inbegriffen sind“, verlange.

45. Diese Auslegung werde durch den Sinn und Zweck des Artikels 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls bestätigt. Generell bezwecke das Privilegienprotokoll, die Unabhängigkeit der Dienststellen der Europäischen Gemeinschaft – und damit auch der EZB – gegenüber den nationalen Hoheitsträgern zu verstärken. Um diesen Zweck effektiv zu erfüllen, seien seine Vorschriften funktional auszulegen. Sie verböten nicht nur nationale Regelungen, die die gewährten Steuerbefreiungen und Privilegien unmittelbar beeinträchtigten, sondern stünden nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofes auch solchen nationalen Regelungen entgegen, die mittelbar zu Besteuerungen oder Behinderungen der Ausübung von Privilegien führten. Sinn und Zweck dieser Bestimmungen sei es nämlich, zu vermeiden, dass ein Mitgliedstaat aus der Ansiedlung eines Organs in seinem Hoheitsgebiet einen fiskalischen Vorteil auf Kosten der (direkt oder indirekt von allen Mitgliedstaaten gemeinsam getragenen) Finanzmittel dieses Organs ziehe.

46. Eine solche Schlussfolgerung sei auch in Anbetracht dessen geboten, dass das Sitzabkommen normenhierarchisch unter dem Privilegienprotokoll angesiedelt sei. Der Anspruch nach dem Privilegienprotokoll auf Umsatzsteuererstattung durch die Mitgliedstaaten „in allen Fällen, in denen es ihnen möglich ist“, könne nicht durch eine Bestimmung des Sitzabkommens eingeschränkt werden, das eine Umsatzsteuererstattung von einer gesonderten Ausweisung abhängig mache. Der Erstattungsanspruch gelte vielmehr immer dann, wenn eine wirtschaftliche Belastung durch die Umsatzsteuer nachgewiesen und beziffert werden könne. In diesem Rahmen habe der Mitgliedstaat nach dem Grundsatz der loyalen Zusammenarbeit gemäß Artikel 10 EG eine Kooperationsverpflichtung insbesondere in Bezug auf die Ausarbeitung eines Erstattungsverfahrens, mit dem etwaige praktische Schwierigkeiten im Hinblick auf den Nachweis der gezahlten Steuern behoben werden könnten.

2. Vorbringen der deutschen Regierung

47. Nach Ansicht der deutschen Regierung ist jeder Erstattungsanspruch ausschließlich nach Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens zu beurteilen. Nach dem Wortlaut dieser Bestimmung sei nur die gesondert in Rechnung gestellte Umsatzsteuer zu erstatten. Da es keine an die EZB gerichteten Rechnungen über Mieten oder Nebenkosten gebe, auf denen eine Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen sei, habe die EZB keinen Erstattungsanspruch.

48. Das Erfordernis des gesonderten Umsatzsteuerausweises sei § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 UStG in Verbindung mit den Artikeln 18 Absatz 1 Buchstabe a und 22 Absatz 3 der Sechsten Richtlinie nachgebildet. Eine Rechnung mit Umsatzsteuerausweis habe im gemeinsamen Mehrwertsteuersystem eine wichtige Dokumentationsfunktion, indem sie insbesondere gegenüber dem Leistungsempfänger die Höhe der vereinbarten Gegenleistung fixiere. Diese Art von Dokumentation spiele gleichzeitig eine wichtige Rolle im Rahmen der Kontrollaufgaben der Finanzverwaltung.

49. Außerdem stehe der Erstattungsmechanismus gemäß Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens im Einklang mit der Sechsten Richtlinie, und der Ausschluss des Vorsteuerabzugs durch den Vermieter sei keine Besonderheit der Vermietung an die EZB, weil auch die Vermietung an Banken und Versicherungsgesellschaften des Privatsektors davon betroffen sei.

50. Vermietungsleistungen seien nach Artikel 13 Teil B Buchstabe b der Sechsten Richtlinie, der durch § 4 Nummer 12 Buchstabe a UStG in deutsches Recht umgesetzt worden sei, ausdrücklich von der Umsatzsteuer befreit. Die Bundesrepublik Deutschland habe durch das Optionsrecht gemäß § 9 UStG von der nach Artikel 13 Teil C der Sechsten Richtlinie in das freie Ermessen der Mitgliedstaaten gestellten Möglichkeit einer Option für die Umsatzsteuerpflicht Gebrauch gemacht. Obwohl, was die EZB anbelange, jede Optionsmöglichkeit für die Steuerpflicht schon deshalb ausgeschlossen sei, weil sie kein „Unternehmer“ im Sinne der einschlägigen Rechtsvorschriften sei, wäre ein solcher Ausschluss auch dann geboten, wenn man ihr die Eigenschaft eines „Unternehmers“ zuerkennen würde, weil sie genau wie die Banken und Versicherungsgesellschaften des Privatsektors keine Umsätze tätige, die ein Vorsteuerabzugsrecht eröffneten.

51. Eine Auslegung des Artikels 8 Absatz 1 des Sitzabkommens über seinen Wortlaut hinaus sei nicht zulässig. Insbesondere sei eine erweiternde Auslegung dieser Bestimmung entgegen dem Vorbringen der EZB nicht durch Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls geboten.

52. Das Privilegienprotokoll sei für die EZB eine Ermächtigungsgrundlage, aufgrund deren sie mit den Mitgliedstaaten eigenständig völkerrechtliche Verträge abschließen könne. Die EZB habe von dieser Ermächtigung bei der Verhandlung des Sitzabkommens Gebrauch gemacht, dessen Bestimmungen die allgemeineren Bestimmungen des Privilegienprotokolls konkretisierten. Folglich fasse allein Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens die Regelungen des Privilegienprotokolls durch ihre Konkretisierung in eine abschließende und für beide Parteien bindende Form. Außerdem sei das Sitzabkommen von Fachleuten beider Parteien detailliert ausgehandelt worden, und diesen sei bewusst gewesen, dass die Vermietung an die EZB umsatzsteuerfrei erfolgen und die Option für die Umsatzsteuerpflicht mangels Unternehmereigenschaft der EZB nicht möglich sein würde. Trotz dieser eindeutigen Regelungen habe die EZB zu keiner Zeit während der Verhandlungen eine Sonderbehandlung für die Vermietung begehrt.

53. Die deutsche Regierung weist die Auffassung der EZB zurück, dass nach dem Sinn und Zweck des Artikels 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls eine erweiternde Auslegung von Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens geboten sei. Das Privilegienprotokoll bezwecke hier, dass die Unabhängigkeit der EZB gewahrt und sichergestellt werde, dass der Sitzstaat keinen ungerechtfertigten Vorteil daraus ziehe, dass die EZB ihren Sitz in seinem Hoheitsgebiet habe. Keiner dieser beiden Zwecke werde gefährdet. Insbesondere erlange die Bundesrepublik Deutschland dadurch, dass die Vermietung umsatzsteuerfrei erfolge, keinen fiskalischen Vorteil auf Kosten der EZB, da die Vermietung der Büroräume an die EZB unter denselben Bedingungen erfolge wie eine Vermietung an andere klassischerweise in Betracht kommende Mieter wie Banken oder Versicherungsgesellschaften des Privatsektors. Das Umsatzsteueraufkommen aus der Nichtabziehbarkeit der Vorsteuer auf Seiten des Vermieters fließe dem deutschen Fiskus nicht aufgrund einer entsprechenden Zahlung der EZB zu, sondern aufgrund der Leistungsbeziehung zwischen dem Vorleister und dem Vermieter. Der Vorleister führe die Umsatzsteuer auf seine Leistung an den deutschen Fiskus ab. Diese Steuer verbleibe dem Fiskus endgültig, weil der Vermieter keinen Vorsteuerabzug vornehmen könne. Der Fiskus erziele also das Steueraufkommen unabhängig von der Leistungsbeziehung zwischen der EZB und ihrem Vermieter.

54. Jedenfalls könne Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls nicht unmittelbar angewandt werden, weil es keine Möglichkeit gebe, die genaue Höhe der indirekten Steuern zu überprüfen, die der Vermieter tatsächlich im Hinblick auf die gerade der EZB und nicht anderen Mietern erbrachten Nebenleistungen habe tragen müssen, und es genauso unmöglich sei, nachzuweisen, dass es sich in der Tat um eine Abwälzung dieser Steuern auf die EZB und nicht um eine allgemeine Mieterhöhung handle. Sofern die EZB im Übrigen eine unmittelbare Anwendung des Privilegienprotokolls befürworte, sei der Gerichtshof dann nicht nach der Schiedsklausel des Sitzabkommens zuständig.

B – Würdigung

1. Verhältnis zwischen Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens und Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls

55. Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls sieht „in allen Fällen, in denen es … möglich ist“, eine Befreiung von jeglichen, in den Preisen für sämtliche bewegliche oder unbewegliche Güter enthaltenen indirekten Steuern vor.

56. Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens legt mit der Entscheidung für die Erstattung die Form der Steuerbefreiung fest und stellt mit dem Antragserfordernis, der Festsetzung einer Mindestsumme und der gesonderten Ausweisung der tatsächlich gezahlten Steuer weitere Voraussetzungen auf. Des Weiteren konkretisiert Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens die von Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls erfassten indirekten Steuern und Verkaufsabgaben auf die Umsatzsteuer. Der Anwendungsbereich des Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens ist demnach im Verhältnis zu Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls ein engerer. Im Verhältnis zu Artikel 3 des Privilegienprotokolls ist Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens die speziellere Vorschrift, die demnach vorrangig Anwendung findet.

57. Aufgrund der beschränkten Zuständigkeit des Gerichtshofes ist für die Begründetheit der vorliegenden Klage ohnehin allein entscheidend, ob sich der von der EZB geltend gemachte Anspruch aus Artikel 8 des Sitzabkommens ergibt. Hinsichtlich der Auslegung dieser Bestimmung ist zwischen den Parteien insbesondere streitig, ob Artikel 8 des Sitzabkommens mit seiner Bezugnahme auf Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls verweist und diesen dadurch gleichsam in das Sitzabkommen inkorporiert.

58. Nach dem fünften Erwägungsgrund des Sitzabkommens soll dieses die Vorrechte und Befreiungen „festlegen“. Bereits diese Wortwahl legt nahe, dass dieses Abkommen für den Bereich der Vorrechte und Befreiungen der EZB eine abschließende Regelung trifft, ein Rückgriff auf das Privilegienprotokoll also ausgeschlossen sein soll.

59. Die Erstattung der von der EZB entrichteten Umsatzsteuer erfolgt gemäß Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens „in Anwendung des Artikel 3 Absatz 2 des Protokolls“, allerdings unter bestimmten zusätzlichen Bedingungen. Auch diese Formulierung legt nahe, dass Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens die zitierte Bestimmung des Privilegienprotokolls ausfüllt, sie damit „anwendet“. Hätte das Sitzabkommen einen darüber hinausgehenden Rückgriff auf das Privilegienprotokoll ermöglichen oder eine deckungsgleiche Regelung treffen wollen, hätten andere Formulierungen, wie etwa „unbeschadet“ oder „gemäß“ zur Verfügung gestanden. Die Wahl des Ausdrucks „in Anwendung“ hingegen deutet darauf hin, dass mit dem Sitzabkommen bewusst eine Konkretisierung vorgenommen und dabei zusätzliche Voraussetzungen für die Erstattung aufgestellt werden sollten, wodurch die Möglichkeiten der Erstattung eingeschränkt werden.

60. Bei den in Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens normierten Voraussetzungen handelt es sich gleichermaßen um die gesonderte Inrechnungstellung der Umsatzsteuer durch die Unternehmen, die Bestimmung der Lieferungen und Leistungen „für den Dienstbedarf der EZB“, eine bestimmte Mindesthöhe des geschuldeten Steuerbetrags sowie die tatsächliche Zahlung der Steuer durch die EZB an die Unternehmen. Insbesondere die Festlegung einer Mindesthöhe des geschuldeten Steuerbetrags (hier im Einzelfall 50 DM) bedeutet ebenso wie die verlangte gesonderte Inrechnungstellung eine erhebliche, im Privilegienprotokoll nicht enthaltene Einschränkung. Erstere ist aber im Gegensatz zu der vorliegend streitigen nicht in Frage gestellt worden.

61. Das Privilegienprotokoll selbst formuliert in seinem Artikel 3 Absatz 2 lediglich eine Verpflichtung der Mitgliedstaaten, in den Fällen, „in denen es ihnen möglich ist“, eine Erstattung der indirekten Steuern vorzusehen. Mit der Verpflichtung auf „geeignete“ Maßnahmen lässt es den Mitgliedstaaten zudem einen erheblichen Spielraum.

62. Im Gegensatz hierzu sieht das Privilegienprotokoll in seinem Artikel 3 Absatz 1 eine nicht näher konkretisierte Befreiung von jeder Steuer vor. Diese Vorschrift gibt also wie Artikel 3 Absatz 2 nur einen Rahmen ab, der durch das Sitzabkommen ausgefüllt wird. Als Rahmenbestimmungen können beide Vorschriften aber nicht unmittelbar selbst Anwendung finden, sodass die Steuerbefreiung noch nicht durch das Privilegienprotokoll selbst bewirkt wird.

63. In dieser Hinsicht unterscheidet sich die in diesem Verfahren zu prüfende Bestimmung von Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls maßgeblich von Artikel 11 Buchstabe b des Privilegienprotokolls in der Fassung vom 18. April 1951, der der Entscheidung in der Rechtssache 6/60 zugrunde lag, auf die sich die EZB bezogen hat( ). Diese frühere Regelung sah noch eine unbedingte und bestimmt gefasste Befreiung vor. Da diese jedoch die „Befreiung von allen Steuern hinsichtlich der von der Gemeinschaft gezahlten Gehälter und Bezüge“ zum Gegenstand hatte, regelt sie einen ganz anderen Sachverhalt als der vorliegend in Streit stehende Artikel 3 Absatz 2.

64. Dasselbe gilt auch für den von der EZB in Bezug genommenen Artikel 13 Absatz 2 des Privilegienprotokolls, der ebenso unbedingt bestimmt, dass „die Beamten und sonstigen Bediensteten … von innerstaatlichen Steuern auf die von den Gemeinschaften gezahlten Gehälter, Löhne und Bezüge befreit“ sind. Die hierzu ergangene Rechtsprechung, auf die sich die EZB beruft( ), ist daher ebenso wenig auf den vorliegenden Fall übertragbar wie diejenige zu Artikel 12 Buchstabe b des Privilegienprotokolls( ). Auch Artikel 12 des Privilegienprotokolls regelt selbst und unbedingt, ohne dass es einer Ausgestaltung durch den Mitgliedstaat bedürfte, dass „den Beamten und Bediensteten der Gemeinschaft im Hoheitsgebiet jedes Mitgliedstaats … Vorrechte und Befreiungen“ zustehen.

65. Auch die herangezogene Rechtssache 2/68( ) betraf eine gänzlich andere Vorschrift, die, im Unterschied zu Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls, unmittelbar Rechte und Garantien einräumte. Der dort einschlägige Artikel 1 des Protokolls über die Vorrechte und Befreiungen der Europäischen Atomgemeinschaft (im Folgenden: EAG) sah vor, dass die nationalen Behörden berechtigt sind, einen Antrag auf Ermächtigung zur Vornahme von Zwangsmaßnahmen zu stellen. Hierzu bedurfte es keines weiteren Ausgestaltungsakts durch den Mitgliedstaat. Dieses demnach durch das Privilegienprotokoll der EAG unmittelbar eingeräumte Recht durfte durch ein Abkommen nicht beseitigt werden.

66. Die zitierte Rechtsprechung, der zufolge ein Sitzabkommen diese (bereits gewährten) Rechte und Garantien nicht schmälern kann( ), kann aber nur in den Fällen eingreifen, in denen das Privilegienprotokoll direkt Rechte und Garantien verleiht.

67. Die durch Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens erfolgende Konkretisierung des Artikel 3 Absatz 2 des Privilegienprotokolls regelt mithin die Frage der Erstattungsmöglichkeit der Umsatzsteuer umfassend und abschließend, sodass sich zur Anspruchsbegründung ein Rückgriff auf das Privilegienprotokoll verbietet.

2. Anspruch auf Erstattung aufgrund von Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens

68. Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens bestimmt – insoweit eindeutig und unbestritten –, dass eine Erstattung der Umsatzsteuer nur dann in Betracht kommt, wenn diese gesondert in Rechnung gestellt worden ist. Dass dies bei den fraglichen Mietzahlungen und Leistungen nicht der Fall war, ist zwischen den Parteien unstreitig. Auf Grundlage des Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens besteht mithin kein Anspruch auf Erstattung der nach Ansicht der EZB indirekt gezahlten Umsatzsteuer.

69. Hätte eine Erstattung ermöglicht werden sollen, so hätten die Parteien dies im Sitzabkommen regeln können, zumal das Problem der so genannten „indirekten indirekten Steuern“ nicht neu ist( ). Da sie aber nicht nur von einer dahin gehenden Regelung Abstand genommen, sondern eine Erstattung für diese Fälle mit der Formulierung des Artikels 8 Absatz 1 des Sitzabkommens im Ergebnis sogar ausgeschlossen haben, kommt eine Erstattung nicht in Betracht.

70. Die Parteien des Sitzabkommens waren zu einer solchen Regelung auch befugt. Insbesondere können die Bestimmungen der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie dem nicht entgegenstehen.

71. Denn die vom Rat gemäß Artikel 300 EG für die Gemeinschaft geschlossenen Abkommen stellen sich für das Gemeinschaftsrecht als die Handlung eines Gemeinschaftsorgans im Sinne des Artikels 234 Absatz 1 Buchstabe b EG und damit als ein Bestandteil der Gemeinschaftsrechtsordnung dar( ). Ihnen kommt ein Rang zwischen Primär- und Sekundärrecht (vgl. Artikel 300 Absätze 6 und 7 EG) zu.

72. Wenn die von der EZB geschlossenen Abkommen auch nicht als Abkommen nach Artikel 300 EG zu qualifizieren sind, handelt es sich doch um Abkommen der Gemeinschaft. Dieser Umstand und deren Sonderstatus als besondere Rechtsaktform sprechen dafür, sie in mancher Hinsicht wie Abkommen der Gemeinschaft im Sinne von Artikel 300 EG zu behandeln. So könnte man ihnen entsprechend der für Abkommen der Gemeinschaft geltenden Regeln denselben Rang zuweisen wie den Abkommen der Gemeinschaft. Als Vereinbarung zwischen einem Mitgliedstaat und der EZB im Rang zwischen Primär- und Sekundärrecht wäre das Sitzabkommen daher nicht am Maßstab der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie zu messen. Auf die Frage, ob die Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie für Fälle wie den vorliegenden vom nationalen Steuerrecht die Möglichkeit eines Vorsteuerabzugs verlangt, ist im Rahmen des vorliegenden, auf Artikel 8 Absatz 1 des Sitzabkommens gestützten Erstattungsbegehrens nicht einzugehen.

73. Das schließt freilich nicht aus, dass entsprechende Rechtsfragen Gegenstand eines Vorabentscheidungsverfahrens nach Artikel 234 EG zur Auslegung der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie sein könnten sowie dass die Frage, ob deutsches Recht gegen Vorgaben des Gemeinschaftsrechts, insbesondere gegen die Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie, verstößt, in einem Vertragsverletzungsverfahren nach Artikel 226 EG geprüft werden könnte.

74. Aus all diesen Überlegungen ergibt sich, dass die Klage als unbegründet abzuweisen ist.

VI – Kosten

75. Gemäß Artikel 69 § 2 der Verfahrensordnung ist die unterliegende Partei auf Antrag zur Tragung der Kosten zu verurteilen. Da die Bundesrepublik Deutschland einen entsprechenden Antrag gestellt hat und die EZB in vollem Umfang unterlegen ist, sind ihr die Kosten des Verfahrens aufzuerlegen.

VII – Ergebnis

76. Aus diesen Gründen wird dem Gerichtshof vorgeschlagen, wie folgt zu entscheiden:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Europäische Zentralbank trägt die Kosten des Verfahrens.