Proposal for a DIRECTIVE OF THE EUROPEAN PARLIAMENT AND OF THE COUNCIL über den Jahresabschluss, den konsolidierten Abschluss und damit verbundene Berichte von Unternehmen bestimmter Rechtsformen /* KOM/2011/0684 final - 2011/0308 (COD) */





BEGRÜNDUNG 1. Allgemeine Vorbemerkungen Die Rechnungslegungsrichtlinien[1] (im Folgenden „die Richtlinien“) regeln den Jahresabschluss und den konsolidierten Abschluss von Gesellschaften mit beschränkter Haftung in Europa. Mit der derzeitigen Überprüfung der Richtlinien werden mehrere wichtige Ziele angestrebt: (1) Reduzierung des Verwaltungsaufwands / Verwaltungsvereinfachungen vor allem für kleine Unternehmen (2) Schaffung von mehr Klarheit und Verbesserung der Vergleichbarkeit der Abschlüsse derjenigen Kategorien von Unternehmen, für die dies angesichts einer intensiveren grenzübergreifenden Tätigkeit und einer größeren Zahl externer Akteure von Bedeutung ist (3) Schutz wesentlicher Bedürfnisse der Nutzer, indem diesen auch weiterhin die benötigten Rechnungslegungsinformationen zur Verfügung gestellt werden (4) Erhöhung der Transparenz hinsichtlich der von der mineralgewinnenden Industrie und der Industrie des Holzeinschlag in Primärwäldern geleisteten Zahlungen an staatliche Stellen Die Konsultationen haben gezeigt, dass die beteiligten Akteure mit dem bestehenden Rahmen, der seit Jahren generell gut funktioniert, weitgehend zufrieden sind. Zu diesen Akteuren zählen unter anderem die Ersteller und Nutzer von Abschlüssen sowie Behörden. Nichtsdestoweniger wir noch Raum für Vereinfachungen gesehen, von denen insbesondere die kleinsten Unternehmen profitieren könnten. In der vergangenen 30 Jahren sind im Zuge der an den Richtlinien vorgenommenen Änderungen eine Vielzahl von Anforderungen hinzugekommen, wie beispielsweise neue Offenlegungspflichten und neue Bewertungsvorschriften, einschließlich detaillierter Bestimmungen für die Rechnungslegung zum beizulegenden Zeitwert. Weniger Aufmerksamkeit wurde der Frage gewidmet, ob die bestehenden Anforderungen vereinfacht oder gar aufgehoben werden könnten. Zwar mag jede einzelne Änderung für sich genommen gerechtfertigt gewesen sein, doch haben die Ergänzungen tendenziell dazu geführt, dass die Aspekte der Vergleichbarkeit und der Zweckmäßigkeit von Abschlüssen vernachlässigt wurden, die Berichtspflichten und die Zahl der den Mitgliedstaaten zur Auswahl stehenden Optionen zunahmen und letztlich Komplexität und Verwaltungsaufwand für alle Unternehmen erhöht wurden. Diese stärkere Belastung trifft in erster Linie kleinere Unternehmen. Darüber hinaus haben die beteiligten Akteure auf die Notwendigkeit hingewiesen, für mehr Klarheit und eine bessere Vergleichbarkeit von Abschlüssen zu sorgen, insbesondere bei größeren Unternehmen, die in der Regel in größerem Umfang grenzüberschreitende Geschäfte tätigen. Die Existenzberechtigung der Richtlinien liegt darin begründet, dass sie Gesellschaften mit beschränkter Haftung zur Erstellung von Abschlüssen verpflichtet und Mindestanforderungen vorzuschreiben, um die EU-weite Vergleichbarkeit von Abschlüssen zu verbessern. Dies wiederum dürfte zu einem besseren Funktionieren des Binnenmarkts beitragen und konkret den Zugang zu Finanzierungsmöglichkeiten verbessern, die Kapitalkosten senken, den grenzüberschreitenden Handel ausweiten und die Zahl grenzübergreifenden Fusionen und Übernahmen erhöhen. Insgesamt wird die vorgeschlagene Richtlinie zur Verbesserung von Europas Wettbewerbsfähigkeit beitragen, indem sie ein Regulierungsumfeld schafft, das einem beschäftigungsintensiven Wachstum förderlich ist. Der Vorschlag ergänzt den Richtlinienvorschlag aus dem Jahr 2009[2] über den Jahresabschluss von Kleinstunternehmen, über den die EU-Mitgesetzgeber immer noch beraten. Da Rat und Parlament sich inzwischen vom Grundssatz her auf eine Regelung für Kleinstunternehmen verständigt haben, enthält der hiermit vorgelegte Vorschlag keine neuen politischen Vorschläge für Kleinstunternehmen, wie auch die beigefügte Folgenabschätzung zeigt. Die Europäische Kommission ist bereit, gemeinsam mit den EU-Mitgesetzgebern Überlegungen dazu anzustellen, wie die zu schließende interinstitutionelle Vereinbarung über die Richtlinie aus dem Jahr 2009 am besten in den vorliegenden Vorschlag integriert werden kann. Der Vorschlag untermauert das bereits bei verschiedenen Gelegenheiten umrissene Konzept der Kommission für den Bereich der Unternehmenspolitik. Mit der Strategie „Europa 2020“[3] wird das Ziel angestrebt, die EU zu einem intelligenteren, nachhaltigeren und integrativeren Wirtschaftsraum zu machen. In der Binnenmarktakte[4] ist das Ziel festgelegt, den KMU, die einen Anteil von über 99 % an den Unternehmen in Europa stellen, das Leben zu erleichtern und ihnen einen besseren Zugang zum Kapital zu verschaffen. Im „Small Business Act“ (SBA) wird die Notwendigkeit anerkannt, den spezifischen Bedürfnissen der Gruppe der KMU Rechnung zu tragen und zwischen verschiedenen Segmenten innerhalb der Gruppe der KMU zu unterscheiden. Der „Small Business Act“ unterstützt ein Konzept, das unter der Bezeichnung „Vorfahrt für KMU“ („think small first“) bekannt ist. Der Vorschlag fügt sich des Weiteren in das Fortlaufende Vereinfachungsprogramm und die Initiativen der Kommission zur Verringerung des Verwaltungsaufwands ein. Darüber hinaus löst die Kommission mit der Vorlage dieses Richtlinienvorschlags ihre Zusage ein, den rechtlichen Besitzstand zu überprüfen, um Relevanz, Effizienz und Verhältnismäßigkeit der geltenden Rechtsvorschriften zu gewährleisten und durch eine Vereinfachung des Regulierungsumfelds Bürokratie abzubauen.[5] Der Vorschlag sieht vor, dass die geltenden Rechnungslegungsrichtlinien und ihre späteren Änderungen durch eine einzige neue Richtlinie ersetzt werden. 2. Konsultation interessierter Kreise und Folgenabschätzung 2.1. Konsultation der Beteiligten und der interessierten Kreise Die Dienststellen der Kommission standen während des gesamten Überprüfungsprozesses im Dialog mit den beteiligten Akteuren. Ziel der Konsultation war es, die Standpunkte aller interessierten Kreise einzuholen, etwa von Abschlusserstellern, Nutzern, Standardsetzern, Behörden usw. Der Dialog fand statt im Rahmen – einer informellen KMU-Ad-hoc- Reflektionsgruppe, die sich aus 10 Experten mit unterschiedlicher Erfahrung und unterschiedlichem Hintergrund zusammensetzte;. – von zwei öffentlichen Konsultationen – einer zur Überprüfung der Richtlinien und einer zum Internationalen Rechnungslegungsstandard für kleine und mittlere Unternehmen („International Financial Reporting Standard for Small and Medium-Sized Entities”, IFRS für KMU –, jeweils gefolgt von Sitzungen mit den beteiligten Akteuren, auf der die Ergebnisse geprüft und eingehender diskutiert wurden; – mehrerer Fachsitzungen mit nationalen Standardsetzern, Vertretern kleiner und mittlerer Unternehmen, Banken, Anlegern und Wirtschaftsprüfern aus der gesamten EU; – von Konsultationen mit der KMU-Arbeitsgruppe der der Europäischen Beratergruppe für Rechnungslegung („European Financial Reporting Advisory Group”, EFRAG) und der KMU-Ad-hoc-Arbeitsgruppe des Regelungsausschusses für Rechnungslegung („Accounting Regulatory Committee“, ARC); – einer vom CSES (Centre of Strategy and Evaluation Services) durchgeführten Studie zu den Auswirkungen der Richtlinienänderungen auf den Verwaltungsaufwand. Auch im Hinblick auf die länderspezifische Berichterstattung stehen die Dienststellen der Kommission in regelmäßigem Dialog mit verschiedenen Interessenträgerm (wie Abschlusserstellern, Nutzern und Behörden). Im den Jahren 2010/2011 fanden eine öffentliche Konsultation und eine Reihe bilateraler Konsultationen mit den beteiligten Akteuren (insbesondere Nutzern und Abschlusserstellern) statt. Außerdem hat die EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group) Beiträge zur Bewertung der Verwaltungskosten im Zusammenhang mit einer möglichen Verpflichtung zur länderspezifischen Berichterstattung geleistet. 2.2. Folgenabschätzung 2.2.1. Abschlüsse Die Erstellung von Abschlüssen ist erwiesenermaßen eine der größten aus Regulierungsanforderungen erwachsenden Belastungen für Unternehmen.[6] Kleinunternehmen haben im Vergleich zu mittleren/großen Unternehmen einen im Verhältnis höheren Verwaltungsaufwand. In der Folgenabschätzung wurden – ausgehend vom Basisszenario – fünf politische Grundoptionen analysiert. Der Vorzug wurde schließlich der Option einer Überarbeitung und Modernisierung einiger der in den derzeit geltenden Rechnungslegungsrichtlinien enthaltenen Anforderungen gegeben. Nach Prüfung von Unteroptionen gelangte man zu der Einschätzung, dass eine „Miniregelung“ speziell für Kleinunternehmen die beste politische Wahl wäre. Das Potenzial einer solchen Maßnahme für die Reduzierung des Verwaltungsaufwands beläuft sich auf 1,5 Mrd. EUR. Dieses Potenzial resultiert aus der Beschränkung der Anforderungen bezüglich der in den Anhang aufzunehmenden Informationen, einer weiteren Lockerung der Abschlussprüfung und Befreiung kleiner Gruppen von der Pflicht zu Erstellung eines konsolidierten Abschlusses. Eine zweite Unteroption betraf die Anhebung der Schwellenwerte für kleine und mittlere Unternehmen, womit die vorgeschlagene Richtlinie der Inflation im Zeitraum 2007 bis 2011 Rechnung trägt. Das Einsparpotenzial dieses Vorschlags beläuft sich auf etwa 0,2 Mrd. EUR. Das geschätzte Einsparpotenzial der vorstehend genannten Maßnahmen kann somit insgesamt auf 1,7 Mrd. EUR veranschlagt werden. Kleinstunternehmen werden in jedem Fall von der vereinfachten Regelung für kleine Unternehmen profitieren.[7] Die Folgen der getroffenen politischen Wahl für Kleinstunternehmen allerdings ausgeklammert, da diese bereits Gegenstand des Richtlinienvorschlags über Kleinstunternehmen sind, über den das Europäische Parlament und der Rat noch beraten. Diese politischen Entscheidungen werden bewirken, dass sich der Umfang der den Nutzern von Abschlüssen kleiner und mittlerer Unternehmen zur Verfügung stehenden Informationen, einschließlich öffentlich zugänglicher Informationen, reduziert. Allerdings würde dadurch, dass zwei Veröffentlichungen über Garantien und Verpflichtungen und Geschäftsvorfälle mit nahestehenden Unternehmen und Personen vorgeschrieben werden, der Gläubigerschutz gestärkt. Was die im Falle mittlerer und großer Unternehmen verfügbaren Informationen anbelangt, ist mit gewissen positiven Auswirkungen zu rechnen aufgrund der größeren Klarheit und der besseren Vergleichbarkeit der Abschlüsse. Die Statistikbehörden werden unter Umständen ihre Art und Weise der Erhebung bestimmter Daten bei kleineren Unternehmen anpassen müssen, wenngleich die maximale Harmonisierung der Schwellenwerte es ihnen erlauben würde, EU-weit Daten für Unternehmen zu erheben, die objektiv dieselbe Größe haben, womit die Vergleichbarkeit verbessert wird. Die Harmonisierung der Schwellenwerte kann sich aber auch negativ auf die Erhebung statistischer Daten auswirken, insbesondere in Mitgliedstaaten mit einem hohen Anteil kleiner Unternehmen. Zur Schätzung nationaler Wirtschaftindikatoren werden die betreffenden Mitgliedstaaten möglicherweise ihre Art und Weise der Erhebung statistischer Daten bei den Unternehmen zu überprüfen haben. Der Vorschlag der Kommission zur Verknüpfung der Zentral-, Handels- und Gesellschaftsregister[8] dürfte die Auswirkungen abfedern und den grenzüberschreitenden Zugang zu Unternehmensinformationen verbessern. Die Steuerbehörden werden weiterhin die Befugnis besitzen, darüber zu entscheiden, wie Gewinne für steuerliche Zwecke zu berechnen sind und welche diesbezüglichen Berichtspflichten gelten sollten. Was die sozialen Auswirkungen des Vorschlags betrifft, so dürften die vereinfachten Rechnungslegungsanforderungen ein Geschäftsklima fördern, dass die Gründung von Unternehmen und den Unternehmergeist begünstigt. Im Rahmen der Folgenabschätzung gelangte man zu dem Schluss, dass durch Freisetzung von den Unternehmen zur Verfügung stehenden Ressourcen die Initiative zumindest marginal zur Schaffung von Arbeitsplätzen in der EU beitragen dürfte. Ein Teil der auf Unternehmensebene erzielten Einsparungen würde aus der Senkung der Honorare resultieren, die an Rechnungsprüfungsfirmen oder externe Rechnungsprüfer zu zahlen sind. Die durch die Ressourcenumschichtung bedingten Auswirkungen auf die Beschäftigung dürften neutral sein oder sich lediglich geringfügig negativ auf die Gesamtbeschäftigung auswirken. Es sind keine messbaren Umweltauswirkungen zu erwarten. Es ist nicht damit zu rechnen, dass von der Einführung einfacherer Rechnungslegungssysteme negative Wachstumsanreize für kleine Unternehmen ausgehen werden, da die Rechnungslegungsanforderungen in dieser Hinsicht eine geringere Belastung darstellen als steuerliche oder sozialrechtliche Anforderungen. Im Übrigen ermöglicht es das dem Vorschlag zugrunde liegende Konzept „Vorfahrt für KMU“, die Rechnungslegungssysteme an verschiedene Unternehmensgrößen anzupassen. 2.2.2. Berichterstattung über Zahlungen an staatliche Stellen Die Kommission hat öffentlich ihre Unterstützung für die internationale Initiative für Transparenz in der Rohstoffwirtschaft („Extractive Industry Transparency Initiative“, EITI) bekundet und sich bereit erklärt, Vorschläge für Rechtsvorschriften zu Einführung von Offenlegungspflichten für Unternehmen der mineralgewinnenden Industrie vorzulegen.[9] Eine ähnliche Zusage wurde in der Abschlusserklärung des G8-Gipfeltreffens von Deauville, das im Mai 2011[10] stattfand, gemacht, wo die Regierungen der G8-Staaten sich verpflichteten „zur Einführung von Gesetzen und sonstigen Vorschriften über Transparenz oder zur Förderung freiwilliger Standards, die Unternehmen im Öl-, Gas- oder Bergbausektor auffordern oder ermutigen, ihre Zahlungen an Regierungen offenzulegen“. Darüber hinaus hat das Europäische Parlament eine Entschließung[11] angenommen, in der es seine Unterstützung für die Festlegung von Anforderungen an eine länderspezifische Berichterstattung bekräftigt, insbesondere für die mineralgewinnenden Industriezweige. Derzeit verlangen die EU-Rechtvorschriften von Unternehmen nicht, nach Ländern aufgeschlüsselte Informationen über Zahlungen an staatliche Stellen in den Ländern, in denen sie ihrer Tätigkeit nachgehen, offenzulegen. Daher werden die an staatliche Stellen in einem bestimmten Land geleisteten Zahlungen üblicherweise nicht offengelegt, wenngleich derartige Zahlungen in der mineralgewinnenden Industrie (Erdöl, Erdgas und Bergbau) und in der Industrie des Holzeinschlags[12] in Primärwäldern[13] einen beträchtlichen Anteil der Einnahmen eines Landes ausmachen können, insbesondere in Drittländern, die reich an natürlichen Ressourcen sind. Um die Regierungen für die Verwendung dieser Mittel rechenschaftspflichtig zu machen und eine gute Governance zu fördern, wird vorgeschlagen, eine Offenlegung der an staatliche Stellen geleisteten Zahlungen auf der Ebene des einzelnen Unternehmens oder auf konsolidierter Ebene zu verlangen. Der hier vorgeschlagene Gesetzgebungsakt ist vergleichbar mit dem im Juli 2010 angenommenen US-amerikanischen „Dodd-Frank Act“[14], der die beim Wertpapier- und Börsenausschuss („Securities and Exchange Commission“, SEC) gemeldeten Unternehmen der mineralgewinnenden Industrie (Erdöl-, Erdgas- und Bergbauunternehmen) verpflichtet, die an staatliche Stellen geleisteten Zahlungen[15] unter Angabe des betreffenden Staates und des betreffenden Projekts zu melden. Die Durchführungsvorschriften der SEC sollen bis Ende 2011 verabschiedet werden. Im Rahmen der Folgenabschätzung[16] wurden fünf politische Grundoptionen analysiert – angefangen beim Basisszenario (politische Option 0), über die Prüfung möglicher Regelungen, die in eine weltweite Vereinbarung über eine länderspezifische Berichterstattung für multinationale EU- und Nicht-EU-Unternehmen einmündet (politische Option 1) bis hin zur Bewertung verschiedener politischer Optionen, bei denen ausschließlich EU-Unternehmen verpflichtet würden, länderspezifische Informationen offenzulegen (politische Optionen 2 bis 4). Option 2 verlangt eine nach Ländern aufgeschlüsselte Offenlegung der an staatliche Stellen geleisteten Zahlungen der mineralgewinnenden Industrie und der Industrie des Holzeinschlags in Primärwäldern, Option 3 verlangt eine nach Ländern und Projekten aufgeschlüsselte Offenlegung der betreffenden Informationen. Im Falle von Option 4 würde zusätzlich zu einem Bericht über Zahlungen an staatliche Stellen die Erstellung vollständiger länderspezifischer Abschlüsse durch die Unternehmen der mineralgewinnenden Industrie und der Industrie des Holzeinschlags in Primärwäldern verlangen. Ausgewählt wurde die Option (Option 3), von multinationalen EU-Unternehmen der mineralgewinnenden Industrie und der Industrie des Holzeinschlags in Primärwäldern eine länderspezifische Berichterstattung („Country-by-country reporting, CBCR) über die Zahlungen an staatliche Stellen zu verlangen. Zur mineralgewinnenden Industrie zählen alle Unternehmen, deren Tätigkeiten Exploration und Gewinnung von Mineralien, Erdöl und Erdgas umfassen. Zur Industrie des Holzeinschlags in Primärwäldern zahlen alle Unternehmen, deren Tätigkeiten Kahlschlag, selektiven Holzeinschlag oder Durchforstung in Primärwäldern umfassen. Eine Offenlegung der an staatliche Stellen geleisteten Zahlungen auf Länderbasis und gegebenenfalls auch auf Projektbasis würde auch den Forderungen verschiedener Akteure nach besserer Information entgegenkommen. Gleichzeitig würden sich bei dieser politischen Option die Kosten in einem akzeptablen Rahmen halten, vorausgesetzt, dass eine geeignete Wesentlichkeitsschwelle eingeführt wird. Bei einer solchen Vorgehensweise würde für mehr Transparenz gesorgt, ohne dass die Unternehmen jedoch über Gebühr belastet werden und ohne dass EU-Unternehmen einen übermäßigen Wettbewerbsnachteil in Kauf nehmen müssen. Künftige Bemühungen der EU, die auf den Abschluss einer internationalen Vereinbarung und – im Wege von Verhandlungen mit internationalen Partnern – auf die Schaffung weltweit gleicher Wettbewerbsbedingungen in Bezug auf die CBCR abzielen, dürften dadurch nicht in Frage gestellt werden. Das Problem eines möglichen Konflikts zwischen einer für die EU geltenden Offenlegungspflicht und den in einem Empfängerland geltenden nationalen Vorschriften, die die Veröffentlichung solcher Informationen untersagen, wurde von mehreren Unternehmen aufgeworfen, die in den Anwendungsbereich der vorgeschlagenen Richtlinien fallen. Es wurden Forderungen laut, in derartigen Fällen eine Ausnahme von der Pflicht zur Meldung entsprechender an staatliche Stellen geleisteter Zahlungen vorzusehen. Wenngleich die Kommission nur sehr wenige Beispiele für Länder finden konnte, die die Veröffentlichung derartiger Informationen untersagen, gilt eine streng geregelte Ausnahme für den Fall, dass ein Unternehmen, das den Offenlegungspflichten nachkommt, damit eindeutig gegen strafrechtliche Bestimmungen im betreffenden Land verstoßen würde. Die Energieversorgungssicherheit steht aus verschiedenen Gründen ganz oben auf der EU-Agenda, unter anderem deswegen, weil die in den EU-Mitgliedstaaten erzeugte Energie nicht den derzeitigen Bedarf deckt. Zum Teil wird argumentiert, dass es für EU-Unternehmen der mineralgewinnenden Industrie schwieriger werden könnte, in Drittländern tätig zu werden, und dass dies entsprechende Konsequenzen für die Sicherheit der Öl- und Gasversorgung Europas haben könnte. Während einige Unternehmen bereits ihre an staatliche Stellen geleisteten Zahlungen nach Ländern aufgeschlüsselt offenlegen, ohne dass sich dies als hinderlich für die Ausübung ihrer Tätigkeiten erwiesen hätte, kann sich die Situation für andere Unternehmen anders darstellen. Daher sollte im Rahmen einer Überprüfung der Richtlinien unter anderem die Frage Aspekt der Energieversorgungssicherheit Europas geprüft werden. So wurde geltend gemacht, dass derartige Offenlegungen zu einem Wettbewerbsnachteil für die EU-Industrie führen könnten. Die Kommission ist der Auffassung, dass in der Mehrzahl der Fälle die Offenlegung der an staatliche Stellen geleisteten Zahlungen auf Länderbasis und – sofern die betreffenden Zahlungen einem bestimmten Projekt zugeflossen sind – auf Projektbasis (bei Festlegung einer Wesentlichkeitsschwelle) keinen direkten Einblick in vertrauliche Unternehmensinformationen wie Umsatz, Kosten und Gewinne geben würde. Im Übrigen würde auch die Stärkung der EITI einer etwaigen kurzfristigen Verschlechterung der Wettbewerbsposition entgegenwirken, da sie eine weltweit breitere Anwendung zur Folge haben und dem Image der teilnehmenden Unternehmen förderlich sein kann. 2.3. Auswirkungen auf den Haushalt Die vorgeschlagene Maßnahme hat keine Auswirkungen auf den Unionshaushalt. 3. Zusätzliche Informationen 3.1. Vereinfachung Mit der vorgeschlagenen Richtlinie würde eine spezielle Regelung für kleine Unternehmen eingeführt, die den Verwaltungsaufwand, der kleinen Unternehmen derzeit bei der Erstellung ihres Abschlusses entsteht, deutlich verringern würde. Die im Anhang zum Abschluss zu machenden Angaben würde auf folgende Aspekte begrenzt: i) Rechnungslegungsmethoden; ii) Garantien, Verpflichtungen, Eventualverbindlichkeiten und Vereinbarungen, die nicht Gegenstand der Bilanz sind; iii) nach Erstellung der Bilanz eingetretene Ereignisse, die nicht Gegenstand der Bilanz sind; iv) langfristige und besicherte Verbindlichkeiten; v) Geschäftsvorfälle mit nahestehenden Unternehmen und Personen. Es ist anzumerken, dass durch die Offenlegungspflicht in Bezug auf die Aspekte iii) und v) kleinen Unternehmen neue Verpflichtungen auferlegt werden, da die Mehrheit der Mitgliedstaaten bisher für diese Unternehmen bisher Ausnahmen von der Offenlegungspflicht vorsehen. Ein weiteres Ziel der Richtlinie ist die Harmonisierung der Schwellenwerte, mit der gewährleistet werden soll, dass auch wirklich alle kleinen Unternehmen in der EU von der Reduzierung des Verwaltungsaufwands profitieren. Derzeit fallen viele Unernehmen, die nach den EU-Definitionen den kleinen Unternehmen zuzurechnen sind, in die Kategorie der mittleren oder großen Unternehmen, da die in der Richtlinie vorgesehenen Schwellenwerte für die Bestimmung der Unternehmenskategorie im Zuge der Umsetzung auf der Ebene der Mitgliedstaaten herabgesetzt werden. Die nachstehende Tabelle gibt einen zusammenfassenden Überblick über die wichtigsten Vereinfachungen, die mit der vorgeschlagenen Richtlinie angestrebt werden: Kleine Unternehmen ~ 1,1 Millionen Unternehmen ~21 % der Unternehmen || – Eine maximale Harmonisierung wird gewährleisten, dass für Unternehmen derselben Größe EU-weit gleiche Wettbewerbsbedingungen bestehen. – Die im Anhang zum Abschluss zu machenden Angaben werden sich auf fünf Schlüsselbereiche beschränken. – Es wird keine Abschlussprüfung verlangt. – Kleine Gruppen werden von der Pflicht zur Erstellung eines konsolidierten Abschlusses befreit. 3.2. Sonstige Maßnahmen Mit der vorgeschlagenen Richtlinie sollen Vergleichbarkeit und Klarheit der von mittleren und großen Unternehmen und in begrenztem Umfang auch von kleinen Unternehmen erstellten Abschlüsse verbessert werden. Zu diesem Zweck sieht der Vorschlag die Reduzierung der Zahl der derzeit für die Mitgliedstaaten bestehenden Wahlmöglichkeiten vor, da die Vielzahl der Optionen der Vergleichbarkeit der Abschlüsse abträglich ist. Allgemeine Grundsätze wie das Gebot der „wirtschaftlichen Betrachtungsweise“ („substance over form“) werden verbindlich gemacht und damit die Klarheit von Abschlüssen verbessert. Die nachstehende Tabelle gibt einen zusammenfassenden Überblick über die wichtigsten Änderungen: Mittlere/große Unternehmen ~ 0,3 Millionen Unternehmen ~ 4 % der Unternehmen || – Einführung allgemeiner Grundsätze der „Wesentlichkeit“ und der „wirtschaftlichen Betrachtungsweise“ – Reduzierung der Zahl der den Mitgliedstaaten zur Verfügung stehenden Wahlmöglichkeiten 3.3. IFRS für KMU Als eine Option wurde die Übernahme des „Internationalen Rechnungslegungsstandards für KMU“ (IFRS für KMU) und dessen obligatorische Anwendung in der EU erwogen. Die beteiligten Akteure, insbesondere Behörden, waren in diesem Punkt jedoch unterschiedlicher Auffassung. Auch die Folgenabschätzung gelangte zu dem Schluss, dass die Einführung dieses neuen Standards nicht den Zielen der Vereinfachung und der Reduzierung des Verwaltungsaufwands dienlich wäre. Da es sich bei den IFRS für KMU zudem um einen relativ neuen Standard handelt, fehlt es weltweit noch an Erfahrungen mit seiner Umsetzung. Eine verbindliche Einführung des IFRS für KMU wird im Rahmen dieses Verschlags nicht angestrebt. Unterschiede zwischen der vorgeschlagenen Richtlinie und dem IFRS für KMU in Bezug auf die Darstellung ausstehender Einlagen auf das gezeichnete Kapital und die Amortisationsperioden für den Geschäfts- oder Firmenwert, dessen Nutzungsdauer nicht zuverlässig angegeben werden kann, machen deutlich, dass eine explizite vollständige Übernahme des IFRS für KMU nicht möglich sein wird. 3.4. Berichterstattung über Zahlungen an staatliche Stellen Zur Förderung der Rechenschaftspflicht der Unternehmen und einer guten Governance sieht der Vorschlag die Einführung neuer Berichtsanforderungen für Unternehmen vor, die in der mineralgewinnenden Industrie oder in der Industrie des Holzeinschlags in Primärwäldern tätig sind. Es wird vorgeschlagen, dass Unternehmen die von ihnen an staatliche Stellen geleisteten Zahlungen in den einzelnen Ländern, in denen sie tätig sind, sowie für jedes einzelne Projekt offenlegen müssen, sofern die Zahlungen einem bestimmten Projekt zugeflossen sind und sofern sie eine für den Empfängerstaat wesentliche Höhe erreichen. Im Einklang mit dem übergeordneten Ziel und im Bestreben, den zusätzlichen Verwaltungsaufwand möglichst gering zu halten, bleibt die neu einzuführende Anforderung auf große Unternehmen und Unternehmen von öffentlichem Interesse beschränkt. 3.5. Richtlinienvorschlag und Aufhebung bestehender Rechtsvorschriften Der Vorschlag wird in Form einer neuen Richtlinie vorgelegt, der die Richtlinien von 1978 und 1983 und deren nachfolgende Änderungen ersetzen soll. 3.6. Rechtsgrundlage, Subsidiarität und Verhältnismäßigkeit Der Vorschlag stützt sich auf Artikel 50 Absatz 1 des Vertrags, der die Rechtsgrundlage für den Erlass von Maßnahmen der Union zur Errichtung eines Binnenmarkts für Gesellschaftsrecht bildet. Der Vorschlag sieht vor, dass Gesellschaften mit beschränkter Haftung ihren Abschluss entsprechend einer Reihe von Anforderungen erstellen, die darauf abzielen, die EU-weite Vergleichbarkeit von Abschlüssen zu verbessern und damit einen Beitrag zum besseren Funktionieren des Binnenmarkts und zu einer Intensivierung des grenzüberschreitenden Handels zu leisten. Gemäß dem Subsidiaritätsprinzip sollte die EU nur dann tätig werden, wenn sie bessere Ergebnisse erzielen kann, als dies bei einem Tätigwerden auf der Ebene der Mitgliedstaaten der Fall wäre; die entsprechende Maßnahme sollte auf das erforderliche Maß beschränkt und verhältnismäßig sein, um die angestrebten Ziele zu erreichen. Die Ziele der Richtlinienüberprüfung sind so beschaffen, dass sie nicht durch einseitige Maßnahmen auf der Ebene der Mitgliedstaaten verwirklicht werden können. Im Rahmen des „Vorfahrt-für-KMU“-Ansatzes wäre es für kleine Unternehmen von Vorteil, wenn sie lediglich einem einzigen Katalog grundlegender Anforderungen auf EU-Ebene unterliegen würden. Kleine Unternehmen sollten EU-weit gleich behandelt werden, so dass sie unter gleichen Bedingungen Zugang zum Binnenmarkt haben. Diese Mitgliedstaaten sollten keine unnötigen zusätzlichen Anforderungen vorschreiben. Dies lässt sich am besten durch koordinierte EU-Rechtsvorschriften erreichen. Soweit es um mittlere und große Unternehmen geht, muss die Finanzberichterstattung auf EU-Ebene besser vergleichbar gemacht werden, da die Tätigkeiten dieser Unternehmen häufig EU-weiter Natur sind und für Akteure im gesamten Binnenmarkt relevant sind. Nichtsdestoweniger sollten die Mitgliedstaaten über einen gewissen Spielraum in Bezug auf die Festlegung zusätzlicher Berichtspflichten für die betreffenden Kategorien von Unternehmen verfügen. Vor diesem Hintergrund ist eine Richtlinie das am besten geeignete Rechtsinstrument, da sie den Mitgliedstaaten einen gewissen Handlungsspielraum lässt. Eine Richtlinie gewährleistet zudem, dass Inhalt und Form der vorgeschlagenen EU-Maßnahme nicht über das hinausgehen, was erforderlich und verhältnismäßig ist, um das angestrebte Regulierungsziel der Vereinfachung und der Reduzierung des Verwaltungsaufwands zu erreichen. 4. Erläuterungen zu den einzelnen Artikeln Folgenden Artikel bleiben gegenüber den entsprechenden Artikeln der Vierten Richtlinie des Rates 78/660/EWG und der Siebenten Richtlinie des Rates 83/349/EWG inhaltlich unverändert, wenngleich die Nummerierung in den meisten Fällen von der ursprünglichen Nummerierung abweicht: Artikel 1 Absatz 1 (einschließlich der Anhänge I und II), Artikel 2 Absätze 2 bis 8, Artikel 3 Absätze 6 bis 9; Artikel 4, Artikel 5 Absätze 2 und 3, Artikel 6 Absätze 2 und 3, Artikel 7, Artikel 8 Absätze 1 bis 5, Artikel 10, Artikel 11 Absätze 1 bis 7 und 11, Artikel 12 Absatz 2, Artikel 19 Absatz 2, Artikel 20, Artikel 21, Artikel 22, Artikel 28 Absatz 2, Artikel 29 Absätze 2 und 3 , Artikel 30, Artikel 32, Artikel 33 Absätze 1 und 2, Artikel 34 Absatz 1, Artikel 35 mit Ausnahme von Absatz 3, Artikel 44, Artikel 45, Artikel 47 und Artikel 51. Anhang III enthält eine Entsprechungstabelle. Im Interesse von Kürze und Klarheit werden in diesem Abschnitt nur in den Fällen Erläuterungen gegeben, in denen der Vorschlag wesentliche Änderungen gegenüber den aufzuhebenden Richtlinien vorsieht. Eine Reihe von Änderungen wurde vorgenommen, um die in der vorgeschlagenen Richtlinie verwendete Terminologie an die moderne Rechnungslegungssprache anzupassen, ohne dass davon jedoch der Inhalt der entsprechenden Artikel berührt würde. Dazu zählen die Ersetzung des Begriffs „Gesellschaft“ durch den Begriff „Unternehmen“, die Ersetzung der Begriffs „accounts“ durch den Begriff „financial statements“ in der englischen Sprachfassung und die Ersetzung des Begriffs „Jahresbericht“ durch den Begriff „Lagebericht“. 4.1. Kapitel 1 – Anwendungsbereich, Begriffsbestimmungen und Unternehmenskategorien In Artikel 2 werden mehrere Begriffsbestimmungen zusammengeführt, die früher in den ursprünglichen Richtlinien verstreut waren. Unternehmen von öffentlichem Interesse werden unter Rückgriff auf die in Richtlinie 2006/43/EG über Abschlussprüfungen enthaltene Begriffsbestimmung definiert. Die Definitionen der Begriffe „Mutterunternehmen“, „Tochterunternehmen“ und „verbundene Unternehmen“ werden klarer gefasst als in der Siebenten Richtlinie des Rates 83/349/EWG. An der Bedeutung hat sich jedoch nichts geändert. Ebenso wird auch der Begriff „assoziiertes Unternehmen“ klarer definiert. Insofern als von einem maßgeblichen Einfluss ausgegangen wird, wenn ein Investor 20 % oder mehr der Stimmrechte besitzt, folgt die Definition dem einschlägigen internationalen Rechnungslegungsstandard IAS 28. Artikel 3 schafft eine Rechtsgrundlage, um zu bestimmen, wann es sich um ein „kleines“, ein „mittleres“ oder ein „großes“ Unternehmen handelt. Dabei wird an der bisherigen Praxis festgehalten, die Größe eines Unternehmens durch Bezugnahme auf den Nettoumsatzerlös. die Bilanzsumme und die Zahl der Beschäftigten zu bestimmen. Je nach Zweck von EU-Maßnahmen kann die Union Definitionen zugrunde legen, die sich in gewissem Umfang von den in diesem Artikel gegebenen Definitionen unterscheiden.[17] Vorgeschlagen wird eine vollständige Harmonisierung der Größenkriterien. Bisher konnten die Mitgliedstaaten entscheiden, ob in ihrer jeweiligen Rechtsordnung verschiedene Unternehmensgrößen festgelegt und – innerhalb bestimmter Grenzen – welche Größenkriterien dabei zugrunde gelegt werden sollten. Kleine und mittlere Unternehmen werden klarer definiert als seinerzeit in der Siebenten Richtlinie des Rates 83/349/EWG. Die Werte für Nettoumsatzerlös und Bilanzsumme werden – in Anpassung an die Inflation seit der letzten Überarbeitung im Jahr 2006 – angehoben. Die Begriffsbestimmungen und Ausnahmen für „Finanzholdinggesellschaften“ und „Wertpapierfirmen“ wurden gestrichen, da branchenspezifische Rechnungslegungsvorschriften einer Harmonisierung behindern können. Im Übrigen fanden die betreffenden Bestimmungen innerhalb der EU keine breite Anwendung. 4.2. Kapitel 2 – Allgemeine Bestimmungen und Grundsätze Mit Artikel 4 – in Kombination mit Artikel 17 (siehe weiter unten Punkt 4.4) – wird eine vollständig harmonisierte Regelung für die Erstellung des Abschlusses kleiner Unternehmen eingeführt, der aus der Gewinn- und Verlustrechung, der Bilanz und einem begrenzten Anhang zu bestehen hat. Die Mitgliedstaaten sollten keine weiteren Informationen verlangen. Mit Artikel 5 wird ein allgemeiner Grundsatz der Wesentlichkeit eingeführt. Danach haben Ansatz, Bewertung, Darstellung und Angabe in Abschlüssen dem Kriterium der Wesentlichkeit genügen. Dies wird beispielsweise die Zusammenlegung von Posten in der Gewinn- und Verlustrechung oder in der Bilanz oder den Verzicht auf Angaben im Anhang ermöglichen, wenn die betreffenden Informationen als unwesentlich erachtet werden. Entsprechend wären auch nicht wesentliche Rechnungsabgrenzungsposten und Rückstellungen nicht auszuweisen. Die Bestimmung der Wesentlichkeit wird weiterhin in erster Linie in der Verantwortung des Unternehmens liegen, unabhängig davon, ob für das Unternehmen eine Abschlussprüfung durchgeführt wird oder nicht. Mit Artikel 5 wird als allgemeiner Grundsatz darüber hinaus die Verpflichtung eingeführt, die wirtschaftliche Realität eines Geschäfts, und nicht nur seine Rechtsform, im Abschluss darzustellen. Durch die Festlegung gemeinsamer allgemeiner Grundsätze wird eine EU-weite Harmonisierung angestrebt. Bisher war eine solche Darstellungsmethode zwar nach den Richtlinien zulässig, doch waren die Mitgliedstaaten nicht verpflichtet, diesen Grundsatz im nationalen Recht festzuschreiben. In Artikel 6 wird die für die Mitgliedstaaten bestehende Option, für Anlagevermögen eine bilanzielle Neubewertung vorzunehmen – als Alternative zur Verbuchung zum Anschaffungswert – beibehalten, wohingegen – im Bemühen um einer größere Harmonisierung der Bewertungsgrundlagen – die Optionen für die Mitgliedstaaten, die eine Verbuchung zum Wiederbeschaffungswert und Inflationsmethoden zuließen, entfallen. 4.3. Kapitel 3 – Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung Allgemeine Bestimmungen in Artikel 8 wurden geändert, um deutlicher klarzustellen, dass die Mitgliedstaaten einem assoziierten Unternehmen vorschreiben oder gestatten können, im Jahresabschluss unter Zugrundelegung der Equity-Methode bilanziert zu werden. Der Richtlinienvorschlag sieht nur eine Form der Gliederung der Bilanz (siehe Artikel 9) vor, während die Mitgliedstaaten bisher zwischen zwei verschiedenen Gliederungen wählen konnten. So wird eine bessere Vergleichbarkeit der Abschlüsse in verschiedenen Rechtsordnungen in der EU gewährleistet. Außerdem entfallen die Aufwendungen für die Errichtung und Erweiterung des Unternehmens als Vermögenswertkategorie, da ihr Ansatz von den im jeweiligen nationalen Recht enthaltenen Definitionen abhing. Daraus ergibt sich die Notwendigkeit einer Änderung bezüglich der Gewinnausschüttungskriterien gemäß Artikel 11. Mit Artikel 11 wird ferner die Verpflichtung eingeführt, dass der für eine Rückstellung angesetzte Betrag den besten Schätzwert des Unternehmens für die Verbindlichkeit oder die künftige Aufwendung darstellen muss. Des Weiteren schließt dieser Artikel die Anwendung des „First-in-First-out“-Verfahrens (Fifo) als Methode zur Bewertung des Vorratsvermögens sowie der beweglichen Vermögensgegenstände aus. Die vorgesehenen Änderungen werden eine bessere Vergleichbarkeit von Abschlüssen gewährleisten. Die Artikel 12 bis 15 sehen lediglich zwei mögliche Gliederungen für die Gewinn- und Verlustrechnung vor – eine „nach Eigenart der Aufwendungen“ und eine „nach Funktion der Aufwendungen“. Bisher waren vier Gliederungsformen zulässig. Hier besteht das Ziel darin, für eine bessere Vergleichbarkeit zu sorgen und gleichzeitig eine Gliederung beizubehalten, die den Nutzern von Abschlüssen vertraut ist. Die frühere Unterscheidung zwischen ordentlichen und außerordentlichen Posten innerhalb der Gewinn- und Verlustrechnung entfällt. Damit wird einer inhärenten Tendenz entgegengewirkt – die dazu führte, dass „große“ oder „ungewöhnliche“ Aufwendungen als außerordentliche Posten dargestellt wurden, – und eine Verzerrung des Gesamtwerts der Gewinne nach Steuern verhindert. Umgekehrt war eine inhärente Tendenz dahin gehend zu beobachten, dass „große“ oder „ungewöhnliche“ Einnahmen als ordentliche Posten dargestellt wurden, um den Gesamtgewinn zu erhöhen. Um eine neutrale Darstellung solcher Ertrags- und Aufwandsposten sicherzustellen, wird eine neue Verpflichtung eingeführt, sie in der Gewinn- und Verlustrechnung getrennt auszuweisen und mit einer Erläuterung zu versehen. Somit werden alle entsprechenden Posten im Gewinn nach Steuern erfasst. Die vereinfachte Regelung für die Erstellung des Abschlusses erfordert entsprechende Änderungen in Artikel 16, die der geringeren Zahl von Gliederungsmöglichkeiten Rechnung tragen. 4.4. Kapitel 4 – Anhang Bezüglich der in den Anhang aufzunehmenden Angaben sahen die früheren Richtlinien zahlreiche Wahlmöglichkeiten für die Mitgliedstaaten vor. Anstelle dieses Ansatzes tritt nun harmonisierter Ansatz gewählt, dem zufolge für Unternehmen, die derselben Größenkategorie angehören, EU-weit dieselben oder vergleichbare Offenlegungspflichten gelten. In diesem Kapitel wird ein „Bottom-up“-Konzept in Bezug auf die Bereitstellung von Informationen im Anhang zum Abschluss festgelegt. In Artikel 17 ist festgelegt, welche Angaben alle Unternehmen im Anhang zu machen haben. Für kleine Unternehmen werden im Vergleich zu den früheren Richtlinien insgesamt eingeschränkte Offenlegungspflichten gelten; im Einklang mit den Anforderungen von Artikel 4 (siehe oben Punkt 4.2) wird vorgeschlagen, dass die Mitgliedstaaten von den betreffenden Kategorien von Unternehmen keine weiteren Angaben verlangen dürfen, zumal eine Vielzahl der Konsultationsteilnehmer übereinstimmend der Auffassung war, dass es sich bei den vorgeschriebenen Angaben um die für kleine Unternehmen relevanten Angaben handelt. Mittlere Unternehmen haben die in den Artikeln 17 und 18 genannten Informationen offenzulegen, und große Unternehmen sowie Unternehmen von öffentlichem Interesse die in den Artikeln 17, 18 und 19 genannten Informationen. Mit Artikel 17 wird für alle Unternehmen die Verpflichtung eingeführt, nach Erstellung der Bilanz eingetretene Ereignisse im Anhang zum Abschluss anzugeben. Diese grundlegenden Informationen wurden bisher nur im Lagebericht offengelegt und die Mitgliedstaaten hatten die Möglichkeit, eine Ausnahme von dieser Offenlegungspflicht vorzusehen. Um ein höheres Maß an Transparenz zu gewährleisten, wird ferner die Offenlegung von Geschäftsvorfällen mit nahestehenden Unternehmen und Personen, auch solchen zwischen hundertprozentigen Tochterunternehmen, im jeweiligen Jahresabschluss für Unternehmen jeder Größe verpflichtend gemacht. Bisher konnten die Mitgliedstaaten Ausnahmen von dieser Offenlegungspflicht vorsehen, unabhängig von der Größe des Unternehmens. 4.5. Kapitel 5 – Lagebericht Was den Inhalt des Lageberichts betrifft, sind keine wesentlichen Änderungen der Vorschriften der Vierten Richtlinie des Rates 78/660/EWG und der Siebenten Richtlinie des Rates 83/349/EWG vorgesehen. 4.6. Kapitel 6 – Konsolidierte Abschlüsse und Berichte Dieses Kapitel enthält die Vorschriften der Siebenten Richtlinie des Rates 83/349/EWG über den konsolidierten Abschluss. Damit werden die Vorschriften über Form und Inhalt des Jahresabschlusses und des konsolidierten Abschlusses in einer einzigen Richtlinie zusammengeführt. Zur Vereinfachung des Texts und zur Vermeidung von Wiederholungen wurden weite Teile des Texts der Richtlinie 83/349/EWG gestrichen. Dafür wird der Grundsatz festgeschrieben, dass bei der Aufstellung des konsolidierten Abschlusses in gleicher Weise zu verfahren ist wie bei der Aufstellung des Jahresabschlusses, wobei den wesentlichen Berichtigungen Rechnung zu tragen ist, die sich aus den Besonderheiten des konsolidierten Abschlusses im Vergleich zum Jahresabschluss ergeben. Die wesentlichen Änderungen gegenüber den derzeitigen Vorschriften der Vierten Richtlinie des Rates 78/660/EWG und der Siebenten Richtlinie des Rates 83/349/EWG sind folgende: Im Hinblick auf die Festlegung harmonisierter Konsolidierungskriterien wird in Artikel 23 eine Konsolidierung in Fällen vorgeschrieben, in denen ein Unternehmen einen beherrschenden Einfluss oder die Kontrolle über ein anderes Unternehmen ausübt, sowie in Fällen, in denen Unternehmen unter einheitlicher Leitung stehen. Bisher konnten die Mitgliedstaaten in derartigen Situationen selbst entscheiden, ob sie einen konsolidierten Abschluss verlangen oder nicht. Gemäß Artikel 24 sind kleine Gruppen von der Verpflichtung zur Erstellung eines konsolidierten Abschlusses ausgenommen. Bisher hatten die Mitgliedstaaten die Wahl, solche Unternehmen von dieser Verpflichtung auszunehmen. Damit wird diese Ausnahme EU-weit eingeführt und der Verwaltungsaufwand im Einklang mit dem in Bezug auf den Jahresabschluss kleiner Unternehmen verfolgten Ansatz reduziert. Die für die Mitgliedstaaten bestehenden Optionen, das „Merger-Accounting“-Verfahren und die unmittelbare Abschreibung des Geschäfts- oder Firmenwerts von den Rücklagen zuzulassen (Artikel 20 bzw. Artikel 30 der Richtlinie 83/349/EWG), entfallen, da sie nur selten in Anspruch genommen wurden und durch ihre Streichung eines stärker harmonisierter Katalog von Konsolidierungsgrundsätzen geschaffen wird. Artikel 25 sieht auch für die Übertragung eines negativen Firmenwerts auf die Gewinn- und Verlustrechnung eine auf Grundsätzen basierende Methode vor. 4.7. Kapitel 7 – Offenlegung Es sind keine wesentlichen Änderungen der Offenlegungsvorschriften gegenüber den derzeitigen Vorschriften der Vierten Richtlinie des Rates 78/660/EWG und der Siebenten Richtlinie des Rates 83/349/EWG vorgesehen. 4.8. Kapitel 8 – Abschlussprüfung Die in Artikel 34 festgelegten allgemeinen Anforderungen wurden geändert, um dem dem Vorschlag zugrunde liegenden „Vorfahrt-für-KMU“-Konzept Rechnung zu tragen. Entsprechend werden Kleinunternehmen vollständig von der Pflicht zur Abschlussprüfung nach dem EU-Gesellschaftsrecht befreit. Ferner sieht dieser Artikel vor, dass Unternehmen von öffentlichem Interesse unabhängig von ihrer Größe einer Abschlussprüfung zu unterziehen sind. Außerdem wird in Artikel 35 Absatz 3 präzisiert, inwieweit die Abschlussprüfungsanforderungen für Unternehmensgruppen gelten. 4.9. Kapitel 9 – Bericht über Zahlungen an staatliche Stellen Neue Berichtspflichten werden eingeführt für große Unternehmen und Unternehmen von öffentlichem Interesse, die in der mineralgewinnenden Industrie oder in der Industrie des Holzeinschlags in Primärwäldern tätig sind. Diese Unternehmen müssen für jedes Land, in dem sie tätig sind, auf Jahresbasis die im Laufe des Geschäftsjahres geleisteten Zahlungen an staatliche Stellen, soweit es sich um einen für das Empfängerland wesentlichen Betrag handelt, offenlegen und, sofern die Zahlungen einem bestimmten Projekt zugeflossen sind, auch die Zahlungen für jedes einzelne Projekt. Die Berichte sind gegebenenfalls auf konsolidierter Ebene zu erstellen. Wird ein konsolidierter Bericht erstellt, sind die Tochterunternehmen und das den Bericht erstellende Mutterunternehmen von der Berichtspflicht ausgenommen. Der Bericht wird im Einklang mit den Anforderungen von Kapitel 2 der Richtlinie 2009/101/EG veröffentlicht. 4.10. Kapitel 10 – Schlussbestimmungen Der mit der Vierten Richtlinie des Rates 78/660/EWG eingesetzte Kontaktausschuss ist obsolet und im vorliegenden Vorschlag nicht mehr vorgehen. Damit wirtschaftlichen Entwicklungen und der Inflation Rechnung getragen werden kann, soll gemäß Artikel 42 der Kommission die Befugnis übertragen werden, die in Artikel 3 festgelegten Schwellenwerte für die Bestimmung der Unternehmensgröße in regelmäßigen Abständen anzupassen. Dies ist erforderlich, um den Realwert der Schwellenwerte im Zeitverlauf aufrechtzuerhalten. Der Kommission sollte darüber hinaus die Befugnis übertragen werden, die in den Anhängen I und II enthaltene Liste der Unternehmenskategorien zu aktualisieren, um etwaigen Änderungen in den Mitgliedstaaten Rechnung zu tragen. Es ist erforderlich, das Konzept der Wesentlichkeit von Zahlungen weiter zu spezifizieren und weiterzuentwickeln, um Relevanz und Angemessenheit der Offenlegungspflichten in Bezug auf die von der mineralgewinnenden Industrie und der Industrie des Holzeinschlags in Primärwäldern an staatliche Stellen geleisteten Zahlungen sicherzustellen. Es ist angezeigt, dies im Wege delegierter Rechtsakte zu tun, um technisch solide und wirksame Vorschriften festzulegen und es der Kommission zu ermöglichen, auf den gesamten verfügbaren Sachverstand zurückzugreifen. Der genaue Anwendungsbereich sowie die Modalitäten der Ausübung entsprechender delegierter Befugnisse sind in Artikel 42 festgelegt. Schließlich wird ein Artikel 46 eingeführt, der klarstellt, dass Unternehmen von öffentlichem Interesse generell nicht berechtigt sind, eine Ausnahmeregelung im Rahmen der Richtlinie in Anspruch zu nehmen. 2011/0308 (COD) Proposal for a DIRECTIVE OF THE EUROPEAN PARLIAMENT AND OF THE COUNCIL über den Jahresabschluss, den konsolidierten Abschluss und damit verbundene Berichte von Unternehmen bestimmter Rechtsformen (Text von Bedeutung für den EWR) DAS EUROPÄISCHE PARLAMENT UND DER RAT DER EUROPÄISCHEN UNION – gestützt auf den Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union, insbesondere auf Artikel 50 Absatz 1, auf Vorschlag der Europäischen Kommission, nach Zuleitung des Entwurfs des Gesetzgebungsakts an die nationalen Parlamente, nach Stellungnahme des Europäischen Wirtschafts- und Sozialausschusses, gemäß dem ordentlichen Gesetzgebungsverfahren, in Erwägung nachstehender Gründe: (1) In ihrer Mitteilung „Intelligente Regulierung in der Europäischen Union“[18] hat die Kommission das Ziel formuliert, Vorschriften zu konzipieren und zu erarbeiten, die den Grundsätzen der Subsidiarität und Verhältnismäßigkeit entsprechen und die höchstmögliche Qualität aufweisen, und gleichzeitig sicherzustellen, dass die Verwaltungslasten in angemessenem Verhältnis zum erzielten Nutzen stehen. In der Mitteilung der Kommission „Vorfahrt für KMU in Europa – Der ‚Small Business Act’ für Europa“[19], die im Juni 2008 angenommen und im Februar 2011 überarbeitet wurde[20], wird die zentrale Rolle anerkannt, die kleinen und mittleren Unternehmen (KMU) für die Wirtschaft der Union zukommt, und das Ziel festgelegt, das Prinzip „Vorfahrt für KMU“ („think small first“) fest in der Politik zu verankern, angefangen bei der Rechtsetzung bis hin zu den öffentlichen Diensten. Der Europäische Rat begrüßte auf seiner Tagung am 24. und 25. März 2011[21] die Absicht der Kommission, die Binnenmarktakte vorzulegen und darin Maßnahmen vorzustellen, die Wachstum und Arbeitsplätze schaffen und den Bürgern und Unternehmen greifbare Ergebnisse bringen. In der im April 2011 angenommenen „Binnenmarktakte“[22] werden eine Vereinfachung der Rechnungslegungsrichtlinien in Bezug auf die Finanzberichterstattungspflichten und eine Verringerung des Verwaltungsaufwands, insbesondere für KMU, vorgeschlagen. Die Strategie „Europa 2020“[23] für intelligentes, nachhaltiges und integratives Wachstum zielt unter anderem darauf ab, die Verwaltungslasten zu verringern, das Umfeld für Unternehmen und insbesondere KMU zu verbessern und die Internationalisierung von KMU zu fördern. Der Europäische Rat forderte auf der bereits genannten Tagung, die Belastung durch Vorschriften – insbesondere für KMU – auf europäischer und einzelstaatlicher Ebene zu verringern, und regte Maßnahmen zur Steigerung der Produktivität an, beispielsweise durch den Abbau von hohem Verwaltungsaufwand und die Verbesserung des Regelungsrahmens für KMU. Der vorliegende Vorschlag trägt dem Programm der Europäischen Kommission für eine bessere Rechtsetzung und insbesondere der Mitteilung „Intelligente Regulierung in der Europäischen Union“[24] vom Oktober 2010 Rechnung. (2) Das Europäische Parlament hat am 18. Dezember 2008 eine nicht-legislative Entschließung zu den Rechnungslegungsvorschriften für kleine und mittlere Unternehmen und insbesondere Kleinstbetriebe[25], angenommen. Darin wurde festgestellt, dass die Anforderungen der Richtlinien 78/660/EWG und 83/349/EWG kleine und mittlere Unternehmen und insbesondere Kleinstbetriebe oft stark belasten. Die Kommission wurde aufgefordert, mit der Überprüfung der beiden Richtlinien fortzufahren. (3) Der Koordinierung der einzelstaatlichen Vorschriften über die Gliederung und den Inhalt des Abschlusses und des Lageberichts, die heranzuziehenden Bewertungsgrundlagen und die Offenlegung dieser Informationen, insbesondere für bestimmten Gesellschaften mit beschränkter Haftung, kommt im Hinblick auf den Schutz von Anteilseignern, Gesellschaftern und Dritten besondere Bedeutung zu. In den genannten Bereichen ist für die entsprechenden Kategorien von Unternehmen eine zeitgleiche Koordinierung erforderlich, da zum einen bestimmte Unternehmen in mehr als einem Mitgliedstaat tätig sind, und da sie zum anderen über ihr Nettovermögen hinaus Dritten keinerlei Sicherheiten bieten. (4) Es gibt eine beträchtliche Anzahl von Personengesellschaften oder Gesellschaften mit beschränkter Haftung, bei denen sämtliche voll haftenden Gesellschafter als öffentliche oder private Gesellschaft mit beschränkter Haftung konstituiert sind und die somit den in dieser Richtlinie vorgesehenen Koordinierungsmaßnahmen unterliegen sollten. (5) Außerdem ist es erforderlich, in Bezug auf den Umfang der Finanzinformationen, die von miteinander in Wettbewerb stehenden Unternehmen zu veröffentlichen sind, auf Unionsebene gleichwertige rechtliche Mindestanforderungen festzulegen. (6) Der Jahresabschluss sollte ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage eines Unternehmens vermitteln. Zu diesem Zweck sollten für die Erstellung der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung zwingend vorgeschriebene Gliederungsschemata vorgesehen und der Mindestinhalt des Anhangs sowie des Lageberichts festgelegt werden. Entsprechend dem Grundsatz „Vorfahrt für KMU“ sollten die verbindlichen Anforderungen für kleine Unternehmen in den einschlägigen Rechtsvorschriften vollständig harmonisiert werden. Um eine unverhältnismäßig große Belastung für diese Unternehmen zu vermeiden, sollten die Mitgliedstaaten nicht befugt sein, weitergehende Informationen zu verlangen. Mittleren und großen Unternehmen können die Mitgliedstaaten jedoch zusätzliche Anforderungen auferlegen. (7) Kleine, mittlere und große Unternehmen sollten unter Bezugnahme auf Gesamtvermögen, Umsatzerlöse und durchschnittliche Zahl der Beschäftigten definiert und voneinander unterschieden werden, da diese Faktoren in der Regel objektiven Aufschluss über die Größe eines Unternehmens geben. (8) Um zu gewährleisten, dass vergleichbare und gleichwertige Informationen veröffentlicht werden, sollten die bei Ansatz und Bewertung zugrunde gelegten Grundsätze die Aspekte Unternehmensfortführung, Vorsicht und das Konzept der Periodenabgrenzung abdecken. Eine Verrechnung zwischen Aktiv- und Passivposten sowie zwischen Aufwands- und Ertragsposten sollte nicht zulässig sein, und die Bestandteile der Aktiv- und Passivposten sollten einzeln bewertet werden. Bei der Darstellung der einzelnen Posten im Abschluss sollte der wirtschaftlichen Realität bzw. dem wirtschaftlichen Gehalt des zugrunde liegenden Geschäfts oder der zugrunde liegenden Vereinbarung Rechnung getragen werden. Für Ansatz, Bewertung, Darstellung und Offenlegung im Abschluss sollte der Grundsatz der Wesentlichkeit gelten. (9) Zur Gewährleistung der Zuverlässigkeit der in einem Abschluss enthaltenen Informationen sollten die im Abschluss angesetzten Posten auf der Basis des Anschaffungspreises oder der Herstellungskosten bewertet werden. Die Mitgliedstaaten sollten jedoch befugt sein, eine Neubewertung des Anlagevermögens zu genehmigen oder vorzuschreiben, damit den Abschlussnutzern aussagekräftigere Informationen zur Verfügung gestellt werden können. (10) Angesichts der Notwendigkeit einer unionsweiten Vergleichbarkeit der Finanzinformationen müssen die Mitgliedstaaten verpflichtet werden, für bestimmte Finanzinstrumente eine Rechnungslegung zum beizulegenden Zeitwert zuzulassen. Im Übrigen stellen Systeme einer Rechnungslegung zum beizulegenden Zeitwert Informationen bereit, die für die Nutzer von Abschlüssen von größerer Relevanz sein können als Informationen, die auf dem Anschaffungspreis oder den Herstellungskosten basieren. Entsprechend sollten die Mitgliedstaaten die Einführung einer Rechnungslegung zum beizulegenden Zeitwert durch alle Unternehmen bzw. alle Kategorien von Unternehmen gestatten, sowohl in Bezug auf den Jahresabschluss und den konsolidierten Abschuss als auch nur in Bezug auf den konsolidierten Abschluss. Darüber hinaus sollte es den Mitgliedstaaten gestattet sein, eine Rechnungslegung zum beizulegenden Zeitwert für andere Vermögensgegenstände als Finanzinstrumente zuzulassen oder zu verlangen. (11) Es ist eine einheitliche Gliederung von Bilanzen erforderlich, um es den Nutzern von Abschlüssen zu ermöglichen, die finanzielle Lage von Unternehmen innerhalb der Union zu vergleichen. Es sollte den Mitgliedstaaten jedoch möglich sein, zu gestatten oder vorzuschreiben, dass Unternehmen die Gliederung ändern und eine Bilanz vorlegen, die zwischen kurz- und langfristigen Posten unterscheidet. Es sollte sowohl eine Gliederung der Gewinn- und Verlustrechnung nach Eigenart der Aufwendungen als auch eine Gewinn- und Verlustrechnung nach Funktion der Aufwendungen zulässig sein. Die Mitgliedstaaten sollten die Anwendung einer dieser beiden Gliederungsformen verbindlich vorschreiben. Die Mitgliedstaaten sollten des Weiteren berechtigt sein, Unternehmen zu gestatten, anstelle einer Gewinn- und Verlustrechnung, die entsprechend einer der zulässigen Gliederungen erstellt wird, eine Ergebnisrechnung („statement of performance“) vorzulegen. Für kleine und mittlere Unternehmen sollte eine vereinfachte Fassung der vorgeschriebenen Gliederungsschemata verfügbar sein. (12) Im Interesse der Vergleichbarkeit sollte ein gemeinsamer Rahmen für Ansatz, Bewertung und Darstellung unter anderem von Wertberichtigungen, Geschäfts- oder Firmenwert, Rückstellungen, Vorratsvermögen und beweglichen Vermögensgegenständen sowie Ertrags- oder Aufwandsposten in außerordentlicher Größenordnung oder mit außerordentlichem Stellenwert vorgegeben werden. (13) Die in der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung dargestellten Informationen sollten durch Offenlegungen im Anhang zum Abschluss ergänzt werden. Die Nutzer von Abschlüssen haben üblicherweise lediglich begrenzten Bedarf an zusätzlichen Informationen kleiner Unternehmen, und für kleine Unternehmen kann es kostspielig sein, die offenzulegenden zusätzlichen Informationen zusammenzustellen. Eine spezielle Regelung für kleine Unternehmen, die lediglich eine begrenzte Offenlegungspflicht vorsieht, ist somit gerechtfertigt. Ist ein kleines Unternehmen allerdings der Auffassung, dass die Bereitstellung zusätzlicher Informationen der Art, wie sie von mittleren und großen Unternehmen verlangt wird, nützlich wäre, sollte es nicht daran gehindert werden. (14) Nutzer der von mittleren und großen Unternehmen erstellten Abschlüsse haben in der Regel anspruchsvollere Bedürfnisse. Daher sollten in bestimmten Bereichen die Offenlegung weitere Informationen vorgesehen werden. Ausnahmen von bestimmten Offenlegungspflichten sollten als gerechtfertigt angesehen werden, wenn bestimmten Personen oder dem Unternehmen aus der Offenlegung ein Nachteil erwachsen würde. (15) Der Lagebericht und der konsolidierte Lagebericht sind wichtige Elemente der Finanzberichterstattung. Es sollte ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild des Geschäftsverlaufs und des Geschäftsergebnisses vermittelt werden, und zwar in einer Weise, die Umfang und Komplexität der Geschäfte entspricht. Die Informationen sollten sich nicht auf die finanziellen Aspekte der Geschäfte des Unternehmens beschränken; auch die ökologischen und sozialen Aspekte seiner Geschäftstätigkeit, die für das Verständnis des Geschäftsverlaufs, des Geschäftsergebnisses oder der Lage des Unternehmens erforderlich ist, sollten analysiert werden. In Fällen, in denen der konsolidierte Lagebericht und der Lagebericht des Mutterunternehmens als ein einziger Bericht vorgelegt werden, ist auf Umstände, die für die Gesamtheit der in die Konsolidierung einbezogenen Unternehmen von Bedeutung sind, gegebenenfalls in besonderer Weise aufmerksam zu machen. Mit Blick auf die potenzielle Belastung für mittlere Unternehmen ist es jedoch angezeigt, die Möglichkeit für die Mitgliedstaaten vorzusehen, eine Ausnahme von der Verpflichtung zur Bereitstellung von Nichtfinanzinformationen im Lagebericht entsprechender Unternehmen zu gewähren. (16) Die Mitgliedstaaten sollten über die Möglichkeit verfügen, kleine Unternehmen von der Pflicht zur Erstellung eines Lageberichts zu befreien, sofern sie im Anhang zum Abschluss die Daten zum Erwerb eigener Aktien angeben gemäß Artikel 22 Absatz 2 der Zweiten Richtlinie des Rates 77/91/EWG vom 13. Dezember 1976 zur Koordinierung der Schutzbestimmungen, die in den Mitgliedstaaten den Gesellschaften im Sinne des Artikels 58 Absatz 2 des Vertrages im Interesse der Gesellschafter sowie Dritter für die Gründung der Aktiengesellschaft sowie für die Erhaltung und Änderung ihres Kapitals vorgeschrieben sind, um diese Bestimmungen gleichwertig zu gestalten[26]. (17) Da Unternehmen von öffentlichem Interesse in den Volkswirtschaften, in denen sie operieren, eine herausragende Rolle spielen können, sollten die Bestimmungen dieser Richtlinie, die die Erklärung zur Corporate Governance betreffen, für alle Unternehmen von öffentlichem Interesse gelten. (18) Viele Unternehmen sind Mitglied von Unternehmenszusammenschlüssen. Damit Finanzinformationen über derartige Unternehmenszusammenschlüsse zur Kenntnis der Gesellschafter und Dritter gebracht werden können, sollte ein konsolidierter Abschluss erstellt werden. Daher wäre eine Koordinierung der nationalen Vorschriften über den konsolidierten Abschluss geboten, damit Vergleichbarkeit und Gleichwertigkeit der von Unternehmen in der Union zu veröffentlichenden Informationen gewährleistet werden. (19) Konsolidierte Abschlüsse sollten grundsätzlich die Tätigkeiten eines Mutterunternehmens und seiner Tochterunternehmen als die einer einzigen wirtschaftlichen Einheit (einer Gruppe) darstellen; vom Mutterunternehmen kontrollierte Unternehmen sollten als Tochterunternehmen betrachtet werden. Die Kontrolle sollte darin bestehen, dass eine Mehrheit der Stimmrechte gehalten wird; eine Kontrolle kann aber auch gegeben sein, wenn entsprechende Vereinbarungen mit anderen Anteilseignern oder Gesellschaftern geschlossen wurden. Unter bestimmten Bedingungen kann effektiv eine Kontrolle ausgeübt werden, auch wenn das Mutterunternehmen nur eine Minderheitsbeteiligung am Tochterunternehmen hat. Die Mitgliedstaaten sollten befugt sein zu verlangen, dass Unternehmen, zwischen denen kein Kontrollverhältnis besteht, die aber unter einheitlicher Leitung stehen oder ein gemeinsames Verwaltungs-, Leitungs- oder Aufsichtsorgan haben, in den konsolidierten Abschluss einbezogen werden. (20) Ein Tochterunternehmen, das selbst Mutterunternehmen ist, sollte einen konsolidierten Abschluss erstellen. Nichtsdestoweniger sollten die Mitgliedstaaten befugt sein, ein solches Mutterunternehmen unter bestimmten Umständen Fällen von der Pflicht zur Erstellung eines konsolidierten Abschlusses zu befreien, sofern die Gesellschafter des Unternehmens und Dritte hinreichend geschützt sind. (21) Kleine Gruppen sollten von der Pflicht zur Erstellung eines konsolidierten Abschlusses befreit werden, da die Nutzer der Abschlüsse kleiner Unternehmen keinen spezifischen Informationsbedarf haben und es kostspielig sein kann, zusätzlich zum Jahresabschluss des Mutterunternehmens und des Tochterunternehmens noch einen konsolidierten Abschluss zu erstellen. Die Mitgliedstaaten sollen befugt sein, aufgrund derselben Kosten/Nutzen-Erwägungen Gruppen mittlerer Größe von der Pflicht zur Erstellung eines konsolidierten Abschlusses auszunehmen. (22) Eine Konsolidierung erfordert die vollständige Berücksichtigung der Aktiva und Passiva sowie der Erträge und Aufwendungen der betreffenden Unternehmen und die separate Offenlegung der nicht beherrschenden Anteile in der konsolidierten Bilanz unter „Eigenkapital“ sowie die separate Offenlegung der nicht beherrschenden Anteile unter „Ergebnis der Gruppe“ in der konsolidierten Gewinn- und Verlustrechnung. Es sollten jedoch die erforderlichen Berichtigungen vorgenommen werden, um die Auswirkungen finanzieller Beziehungen zwischen den konsolidierten Unternehmen zu neutralisieren. Aus den konsolidierten Abschlüssen herausgenommen werden sollten insbesondere Verbindlichkeiten und Forderungen zwischen den Unternehmen, Erträge und Aufwendungen im Zusammenhang mit Geschäften zwischen den Unternehmen und Gewinne und Verluste aus Geschäften zwischen den Unternehmen, wenn sie in den Buchwert der Aktiva eingehen. (23) Die für die Erstellung der Jahresabschlüsse geltenden Grundsätze in Bezug auf Ansatz und Bewertung sollten auch für die Erstellung konsolidierter Abschlüsse gelten. (24) Assoziierte Unternehmen sollten mittels der Equity-Methode in den konsolidierten Abschluss einbezogen werden. Die Mitgliedstaaten sollten befugt sein, zu gestatten oder vorzuschreiben, dass ein gemeinsam geführtes Unternehmen im Rahmen des konsolidierten Abschlusses anteilig konsolidiert wird. (25) Konsolidierte Abschlüsse sollten alle Informationen enthalten, die in den Anhängen zu den Abschlüssen der in die Gesamtkonsolidierung einbezogenen Unternehmen offengelegt wurden. Name, Sitz und Gruppenbeteiligung am Kapital der Unternehmen sollten auch in Bezug auf Tochterunternehmen, assoziierte Unternehmen, gemeinsam geführte Unternehmen und Beteiligungen offengelegt werden. (26) Der Jahresabschluss aller Unternehmen, für die diese Richtlinie gilt, sollte gemäß der Richtlinie 2009/101/EG veröffentlicht werden. Es ist jedoch angebracht, auch in diesem Bereich gewisse Ausnahmenregelungen für kleine und mittlere Unternehmen vorzusehen. (27) Die Mitgliedstaaten sind dringend aufgefordert, elektronische Veröffentlichungssysteme zu entwickeln, die es Unternehmen ermöglichen, Rechnungslegungsdaten, einschließlich Abschlüssen, lediglich einmal zu übermitteln, und zwar in einer Form, die es einer Vielzahl von Nutzern ermöglicht, ohne Probleme auf die Daten zuzugreifen und sie zu verwenden. Entsprechende Systeme sollten jedoch keine Belastung für kleine und mittlere Unternehmen darstellen. (28) Die Mitglieder der Verwaltungs-, Leitungs- und Aufsichtsorgane eines Unternehmens sollten der Mindestanforderung genügen, dass sie dem Unternehmen gegenüber kollektiv für die Erstellung und Veröffentlichung von Abschlüssen und Lageberichten verantwortlich zeichnen. Gleiches sollte auch für Mitglieder der Verwaltungs-, Leitungs- und Aufsichtsorgane von Unternehmen gelten, die einen konsolidierten Abschluss erstellen. Die betreffenden Organe handeln im Rahmen der ihnen durch das nationale Recht übertragenen Zuständigkeiten. Für die Mitgliedstaaten sollte die Möglichkeit bestehen, darüber hinauszugehen und eine unmittelbare Rechenschaftspflicht gegenüber Anteilseignern oder anderen Beteiligten einzuführen. (29) Die Haftung für die Erstellung und Veröffentlichung des Jahresabschlusses und des konsolidierten Abschlusses sowie der Lageberichte und konsolidierten Lageberichte wird durch nationales Recht geregelt. Angemessene Haftungsregelungen, wie sie von jedem Mitgliedstaat nach dem jeweiligen nationalen Recht festgelegt werden, sollten für die Mitglieder der Verwaltungs-, Leitungs- und Aufsichtsorgane gelten. Den Mitgliedstaaten sollte es gestattet sein, den Haftungsumfang festzulegen. (30) Zur Förderung glaubwürdiger Finanzberichterstattungsverfahren in der gesamten Union sollten Mitgliedern desjenigen Organs eines Unternehmens, das für die Ausarbeitung der Finanzberichte eines Unternehmens verantwortlich ist, die Aufgabe übertragen werden, dafür zu sorgen, dass die Finanzinformationen im Jahresabschluss und im Lagebericht eines Unternehmens ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermitteln. (31) Der Jahresabschluss und der konsolidierte Abschluss sollten einer Abschlussprüfung unterzogen werden. Die Anforderung, dass ein Bestätigungsvermerk feststellen sollte, ob der Jahresabschluss bzw. der konsolidierte Abschluss im Einklang mit den jeweils maßgebenden Rechnungslegungsgrundsätzen ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermittelt, stellt keine Einschränkung der Reichweite des Bestätigungsvermerks dar, sondern präzisiert den Kontext, innerhalb dessen er erteilt wird. Für den Jahresabschluss kleiner Unternehmen sollte von der Abschlussprüfungspflicht abgesehen werden, da eine solche Prüfung eine erhebliche Belastung für diese Kategorie von Unternehmen darstellen kann; im Übrigen sind in vielen kleinen Unternehmen ein und dieselben Personen sowohl Anteilseigner als auch Mitglieder der Unternehmensleitung, weshalb die Notwendigkeit einer Bestätigung ihres Abschlusses durch Dritte begrenzt ist. (32) Im Interesse einer größeren Transparenz hinsichtlich der an staatliche Stellen geleisteten Zahlungen sollten große Unternehmen und Unternehmen von öffentlichem Interesse, die in der mineralgewinnenden Industrie oder im Holzeinschlag in Primärwäldern[27] tätig sind, in einem separaten jährlichen Bericht offenlegen, welche wesentlichen Zahlungen sie an staatliche Stellen in den Ländern geleistet haben, in denen sie ihrer Tätigkeit nachgehen. Entsprechende Unternehmen sind in Ländern tätig, die reich an natürlichen Ressourcen, insbesondere Erdöl, Erdgas und Primärwäldern, sind. In dem Bericht sollten Zahlungen aufgeführt werden, die denen vergleichbar sind, die von den an der Initiative für Transparenz in der Rohstoffwirtschaft (EITI) beteiligten Unternehmen offengelegt werden. Diese Initiative ergänzt den EU-Aktionsplan „Rechtsdurchsetzung, Politikgestaltung und Handel im Forstsektor“ („Forest Law Enforcement, Governance and Trade“, FLEGT)[28] und die Holzverordnung[29], die von Holzhändlern verlangt, alle gebotene Sorgfalt walten zu lassen, um zu verhindern, dass Holz aus illegalem Einschlag auf den EU-Markt gelangt. (33) Zweck der Berichte sollte es sein, den Regierungen ressourcenreicher Länder dabei zu helfen, die EITI-Grundsätze und ‑Kriterien[30] umzusetzen und ihren Bürgern Rechenschaft über die Zahlungen abzulegen, die sie von den in ihrem Hoheitsgebiet tätigen Unternehmen der mineralgewinnenden Industrie und der Industrie des Holzeinschlags in Primärwäldern erhalten. Der Bericht sollte die Informationen nach Ländern aufschlüsseln sowie nach Projekten, sofern ein Projekt – z. B. eine Konzession, ein geografisches Gebiet o. Ä. – als berichterstattende Einheit der niedrigsten Ebene betrachtet wird, auf der das Unternehmen regelmäßig interne Lageberichte erstellt. Im Lichte des übergeordneten Ziels der Förderung einer guten Governance in den betreffenden Ländern sollte die Frage, inwieweit es sich um wesentliche Zahlungen handelt, in Abhängigkeit von der empfangenden staatlichen Stelle bewertet werden. Es können verschiedene Wesentlichkeitskriterien in Betracht gezogen werden, wie etwa der absolute Betrag der Zahlung oder ein prozentualer Schwellenwert (z. B. Zahlungen, die einen bestimmten Prozentsatz des BIP eines Landes überschreiten); die betreffenden Kriterien können in einem delegierten Rechtsakt festgelegt werden. Innerhalb von fünf Jahren nach Inkrafttreten der Richtlinie sollte die Kommission das Berichterstattungssystem überprüfen und einen entsprechenden Bericht vorlegen. Bei der Überprüfung sollte die Wirksamkeit der Regelung analysiert und internationalen Entwicklungen, einschließlich Fragen der Wettbewerbsfähigkeit und der Energieversorgungssicherheit, Rechnung getragen werden. Auch sollten die Erfahrungen von Erstellern und Nutzern der Zahlungsinformationen berücksichtigt und Überlegungen dazu angestellt werden, ob es sinnvoll wäre, zusätzliche Zahlungsinformationen, etwa zu den effektiven Steuersätzen, und nähere Angaben zum Empfänger, etwa Angaben zu seiner Bankverbindung, mit aufzunehmen. (34) Im Einklang mit den Schlussfolgerungen des G8-Gipfels in Deauville, der am vom Mai 2011 stattfand, sollte die Kommission mit Blick auf die Schaffung weltweit einheitlicher Wettbewerbsbedingungen weiterhin bei allen internationalen Partnern darauf hinwirken, dass sie ähnliche Anforderungen einführen. Von besonderer Bedeutung ist in diesem Zusammenhang die Fortführung der Arbeiten am entsprechenden internationalen Rechnungslegungsstandard. (35) Damit sie künftigen Änderungen der für die verschiedene Unternehmenskategorien geltenden Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten und der Union Rechnung tragen kann, sollte der Kommission die Befugnis übertragen werden, gemäß Artikel 290 des Vertrags delegierte Rechtsakte zur Aktualisierung der Liste der Unternehmenskategorien in den Anhängen I und II zu erlassen. Der Rückgriff auf delegierte Rechtsakte ist auch erforderlich, um die Kriterien für die Bestimmung der Unternehmensgröße anzupassen, da der Realwert eines Unternehmens im Laufe der Zeit und im Zuge der Inflation schrumpft. Es ist von besonderer Bedeutung, dass die Kommission bei ihren vorbereitenden Arbeiten angemessene Konsultationen – auch mit Sachverständigen – durchführt. Zur Gewährleistung der Relevanz und Angemessenheit der offenzulegenden Informationen über Zahlungen, die die mineralgewinnende Industrie und die Industrie des Holzeinschlags in Primärwäldern an staatliche Stellen leisten, wie auch zur Gewährleistung einer einheitlichen Anwendung dieser Richtlinie sollte der Kommission die Befugnis übertragen werden, delegierte Rechtsakte gemäß Artikel 209 des Vertrags zu erlassen, in denen das Konzept der Wesentlichkeit von Zahlungen näher ausgeführt wird. (36) Bei der Vorbereitung und Ausarbeitung delegierter Rechtsakte sollte die Kommission dafür sorgen, dass die einschlägigen Dokumente dem Europäischen Parlament und dem Rat zeitgleich, rechtzeitig und ordnungsgemäß übermittelt werden. (37) Da die Ziele dieser Richtlinie, nämlich die Erleichterung grenzüberschreitender Investitionen und die Verbesserung der unionsweiten Vergleichbarkeit und des öffentlichen Vertrauens in Abschlüsse und Berichte durch umfassendere und kohärentere spezifische Offenlegungen auf Ebene der Mitgliedstaaten nicht ausreichend erreicht werden können und daher aufgrund des Umfangs und der Wirkungen dieser Richtlinie besser auf Unionsebene zu verwirklichen sind, kann die Union im Einklang mit dem in Artikel 5 des Vertrags über die Europäische Union niedergelegten Subsidiaritätsprinzip tätig werden. Entsprechend dem in demselben Artikel genannten Verhältnismäßigkeitsprinzip geht diese Richtlinie nicht über das für die Erreichung dieser Ziele erforderliche Maß hinaus. (38) Die Richtlinie steht im Einklang mit den Grundrechten und Grundsätzen, die insbesondere mit der Charta der Grundrechte der Europäischen Union anerkannt wurden – HABEN FOLGENDE RICHTLINIE ERLASSEN: Kapitel I Anwendungsbereich, Begriffsgbestimmungen und Unternehmenskategorien Artikel 1 Anwendungsbereich 1. Die durch diese Richtlinie vorgeschriebenen Maßnahmen der Koordinierung gelten für (a) die Rechts- und Verwaltungsvorschriften der Mitgliedstaaten für die in Anhang I genannten Unternehmensformen; (b) die Rechts- und Verwaltungsvorschriften der Mitgliedstaaten für die in Anhang II genannten Unternehmensformen, bei denen alle Mitglieder mit unbeschränkter Haftung Unternehmen der in Anhang I aufgelisteten Formen oder Unternehmen sind, die nicht unter die Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats fallen, sondern eine Rechtsform haben, die der in Artikel 1 der Richtlinie 2009/101/EG genannten vergleichbar ist; (c) die in Anhang II genannten Unternehmensformen, bei denen die Mitglieder mit unbeschränkter Haftung folgende Unternehmen sind i) Unternehmen der in Anhang I genannten Formen oder Unternehmen, die nicht unter die Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats fallen, aber eine Rechtsform haben, die der in Artikel 1 der Richtlinie 2009/101/EG genannten vergleichbar ist oder ii) Unternehmen der in Anhang II genannten Formen oder Unternehmen, bei denen alle Mitglieder mit unbeschränkter Haftung selbst Unternehmen der in Anhang I genannten Form oder Unternehmen sind, die nicht unter die Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats fallen, aber eine Rechtsform haben, die der in Artikel 1 der Richtlinie 2009/101/EG genannten vergleichbar ist. 2. Die Kommission wird befugt, die in Absatz 1 genannten Unternehmensverzeichnisse, die Gegenstand der Anhänge I und II sind, im Rahmen delegierter Rechtsakte gemäß Artikel 42 anzupassen. Artikel 2 Begriffsbestimmungen Im Sinne dieser Richtlinie bezeichnet der Ausdruck (1) 'Unternehmen von öffentlichem Interesse' unter das Recht eines Mitgliedstaats fallende Unternehmen im Sinne von Artikel 2 Ziffer 13 der Richtlinie 2006/43/EG[31]; (2) 'Beteiligung' Anteile an anderen Unternehmen, die dazu bestimmt sind, dem eigenen Geschäftsbetrieb durch Herstellung einer dauernden Verbindung zu jenen Unternehmen zu dienen; dabei ist es gleichgültig, ob die Anteile in Wertpapieren verbrieft sind oder nicht; Es wird eine Beteiligung an einem anderen Unternehmen vermutet, wenn der Anteil am Kapital über einem Prozentsatz liegt, der von den Mitgliedstaaten auf höchstens 20% festgesetzt werden darf; (3) 'nahe stehende Unternehmen und Personen' die Unternehmen und Personen im Sinne des mit Verordnung (EG) Nr. 1126/2008 übernommenen Internationalen Rechnungslegungsstandards 24; (4) 'Anlagevermögen' diejenigen Vermögensgegenstände, die dazu bestimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen; (5) 'Nettoumsatz' die sich aus dem Verkauf von Produkten und der Erbringung von Dienstleistungen nach Abzug von Nachlässen und Mehrwertsteuer sowie sonstigen direkt mit dem Umsatz verbundenen Abgaben ergebenden Beträge; (6) 'Erwerbspreis' den zahlbaren Preis samt zusätzlicher Aufwendungen; (7) 'Herstellungskosten' den Erwerbspreis von Rohstoffen, Verbrauchsmaterialien und sonstigen mit dem besagten Gegenstand verbundenen Kosten. Ein angemessener Anteil sonstiger indirekt dem besagten Gegenstand zuweisbarer Kosten kann in dem Maße mitberücksichtigt werden, in dem sie sich auf den Herstellungszeitraum beziehen. Vertriebskosten sind nicht zu berücksichtigen; (8) 'Wertberichtigung' alle Wertänderungen von Vermögensgegenständen, die der Berücksichtigung endgültiger oder nicht endgültiger Wertminderungen dienen, die am Bilanzstichtag festgestellt werden; (9) 'Mutterunternehmen' ein Unternehmen, das ein oder mehrere Tochterunternehmen beherrscht; (10) 'Tochterunternehmen' ein Unternehmen, das von einem Mutterunternehmen beherrscht wird; (11) 'Gruppe' ein Mutterunternehmen und alle in eine Konsolidierung einbezogenen Tochterunternehmen; (12) 'verbundene Unternehmen' zwei oder mehrere innerhalb einer Gruppe verbundene Unternehmen; (13) 'assoziiertes Unternehmen' ein Unternehmen, an dem ein anderes Unternehmen eine Beteiligung hält und dessen Betriebs- und Finanzpolitik durch das andere Unternehmen maßgeblich beeinflusst wird. Es wird vermutet, dass ein Unternehmen einen maßgeblichen Einfluss auf ein anderes Unternehmen ausübt, sofern jenes Unternehmen 20% oder mehr der Stimmrechte der Aktionäre oder Gesellschafter dieses Unternehmens besitzt. Artikel 3 Unternehmenskategorien und -gruppen 1. Kleine Unternehmen sind Unternehmen, bei denen am Bilanzstichtag die Grenzen von zwei der drei folgenden Größenmerkmale, nicht überschritten werden: (a) Bilanzsumme: 5 00 000 EUR; (b) Nettoumsatzerlös: 10 000 000 EUR; (c) durchschnittliche Zahl der Beschäftigten während des Geschäftsjahres: 50. 2. Mittlere Unternehmen sind Unternehmen, bei denen es sich nicht um kleine Unternehmen handelt und bei denen am Bilanzstichtag die Grenzen von zwei der drei folgenden Größenmerkmale nicht überschritten werden: (a) Bilanzsumme: 20 000 000 EUR; (b) Nettoumsatzerlös: 40 000 000 EUR; (c) durchschnittliche Zahl der Beschäftigten während des Geschäftsjahres: 250. 3. Große Unternehmen sind Unternehmen, bei denen am Bilanzstichtag zwei der drei folgenden Größenmerkmale überschritten werden: (a) Bilanzsumme: 20 000 000 EUR; (b) Nettoumsatzerlös: 40 000 000 EUR; (c) durchschnittliche Zahl der Beschäftigten während des Geschäftsjahres: 250. 4. Kleine Gruppen sind Mutter- und Tochterunternehmen, die auf konsolidierter Basis die Grenzen von zwei der drei folgenden Größenmerkmale am Bilanzstichtag des Mutterunternehmens nicht überschreiten: (a) Bilanzsumme: 5 000 000 EUR; (b) Nettoumsatzerlös: 10 000 000 EUR; (c) durchschnittliche Zahl der Beschäftigten während des Geschäftsjahres: 50. 5. Mittlere Gruppen sind Mutter- und Tochterunternehmen, die keine kleinen Gruppen sind und auf konsolidierter Basis die Grenzen von zwei der drei folgenden Größenmerkmale am Bilanzstichtag des Mutterunternehmens nicht überschreiten: (d) Bilanzsumme: 20 000 000 EUR; (e) Nettoumsatzerlös: 40 000 000 EUR; (f) durchschnittliche Zahl der Beschäftigten während des Geschäftsjahres: 250. 6. Die Mitgliedstaaten können gestatten, dass bei der Berechnung der in den Absätzen 4 und 5 dieses Artikels genannten Größenmerkmale weder die Verrechnung nach Artikel 25 Absatz 3 erster Unterabsatz noch die Weglassung nach Artikel 25 Absatz 7 gelten. In diesen Fällen werden die Größenmerkmale in Bezug auf die Bilanzsumme und die Nettoumsatzerlöse um 20 % erhöht. 7. Für jene Mitgliedstaaten, die den Euro nicht eingeführt haben, wird der Betrag in nationaler Währung, der zu den in Absätzen 1 bis 5 genannten Beträgen gleichwertig ist, durch die Anwendung des Umrechnungskurses ermittelt, der gemäß der Veröffentlichung im Amtsblatt der Europäischen Union am Tag des Inkrafttretens der Richtlinie gilt, die diese Beträge festsetzt. 8. Überschreitet ein Unternehmen zum Bilanzstichtag die Grenzen von zwei der drei in den Absätzen 1 bis 5 genannten Größenmerkmale oder überschreitet es diese nicht mehr, so wirken sich diese Umstände auf die Anwendung der in dieser Richtlinie vorgesehenen Ausnahmen nur dann aus, wenn sie während zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren fortbestanden haben. 9. Die in den Absätzen 1 bis 5 dieses Artikels bezeichnete Bilanzsumme setzt sich bei der Gliederung nach Artikel 9 aus den Posten A bis D der Aktiva zusammen. 10. Um eine inflationsbedingte Bereinigung vorzunehmen, prüft die Kommission regelmäßig, erforderlichenfalls im Rahmen delegierter Rechtsakte gemäß Artikel 42, die in den Absätzen 1 bis 5 genannten Begriffsbestimmungen unter Berücksichtigung der im Amtsblatt der Europäischen Union veröffentlichten Inflationsmaßnahmen. KAPITEL 2 Allgemeine Bestimmungen und Grundsätze Artikel 4 Allgemeine Bestimmungen 1. Der Jahresabschluss ist als eine Einheit anzusehen und muss für Unternehmen zumindest die Bilanz, die Gewinn- und Verlustrechnung und den Anhang enthalten. Die Mitgliedstaaten können Unternehmen, bei denen es sich nicht um kleine Unternehmen handelt, vorschreiben, dass der Jahresabschluss zusätzlich zu den in Unterabsatz 1 genannten Unterlagen weitere Bestandteile umfasst. 2. Der Jahresabschluss ist klar und übersichtlich aufzustellen; er muss dieser Richtlinie entsprechen. 3. Der Jahresabschluss hat ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens zu vermitteln. Reicht die Anwendung dieser Richtlinie nicht aus, um ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens zu vermitteln, so sind zusätzliche Angaben zu machen. 4. Ist in Ausnahmefällen die Anwendung einer Vorschrift dieser Richtlinie mit der in Absatz 3 vorgesehenen Verpflichtung unvereinbar, so muss von der betreffenden Vorschrift abgewichen werden, um sicherzustellen, dass ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens vermittelt wird. Eine solche Abweichung ist im Anhang zu erwähnen und hinreichend zu begründen; ihr Einfluss auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage ist darzulegen. 5. Die Mitgliedstaaten können Unternehmen, bei denen es sich nicht um kleine Unternehmen handelt, vorschreiben, dass sie in ihrem Jahresabschluss Angaben zu machen haben, die über die gemäß dieser Richtlinie geforderten hinausgehen. Artikel 5 Allgemeine Grundsätze für die Rechnungslegung 1. Die in den Jahresabschlüssen ausgewiesenen Posten werden gemäß folgender allgemeiner Grundsätze angesetzt und bewertet: (a) Es wird eine Fortsetzung der Unternehmenstätigkeit unterstellt. (b) In der Anwendung der Rechnungslegungs- und Bewertungsmethoden soll in allen Geschäftsjahren Stetigkeit bestehen. (c) Bei Ansatz und Bewertung ist der Grundsatz der Vorsicht in jedem Fall zu beachten. Das bedeutet insbesondere: i) Nur die am Bilanzstichtag realisierten Gewinne werden ausgewiesen. ii) Es müssen alle Verbindlichkeiten angesetzt werden, die in dem betreffenden Geschäftsjahr oder einem früheren Geschäftsjahr entstanden sind, selbst wenn diese Verbindlichkeiten erst zwischen dem Bilanzstichtag und dem Tag der Aufstellung der Bilanz bekannt geworden sind. iii) Wertminderungen sind unabhängig davon anzusetzen, ob das Geschäftsjahr mit einem Gewinn oder einem Verlust abschließt. (d) In der Bilanz und in der Gewinn- und Verlustrechnung angesetzte Beträge werden nach dem Prinzip der Periodenabgrenzung berechnet. (e) Die Eröffnungsbilanz eines Geschäftsjahres muss mit der Schlussbilanz des vorhergehenden Geschäftsjahres abgestimmt sein. (f) Die in den Aktiv- und Passivposten enthaltenen Vermögensgegenstände sind einzeln zu bewerten. (g) Eine Verrechnung zwischen Aktiv- und Passivposten sowie zwischen Aufwands- und Ertragsposten ist unzulässig. (h) Posten der Gewinn- und Verlustrechnung sowie der Bilanz werden unter Berücksichtigung des wirtschaftlichen Gehalts des zugrunde liegenden Geschäftsvorfalls oder der zugrunde liegenden Vereinbarung ausgewiesen. (i) Posten im Abschluss werden gemäß dem Erwerbspreis oder den Herstellungskosten bewertet. (j) Ansatz, Bewertung, Darstellung und Angabe in einem Jahresabschluss haben sich auf die Wesentlichkeit der jeweiligen Posten zu beziehen. 2. Zusätzlich zu den nach Absatz 1 Buchstabe c Unterbuchstabe ii erfassten Beträgen können die Mitgliedstaaten gestatten oder vorschreiben, dass alle voraussehbaren Verbindlichkeiten und potenziellen Verluste angesetzt werden, die in dem betreffenden Geschäftsjahr oder einem früheren Geschäftsjahr entstanden sind, selbst wenn diese Verbindlichkeiten oder Verluste erst zwischen dem Bilanzstichtag und dem Tag der Aufstellung der Bilanz bekannt geworden sind. 3. Abweichungen von diesen allgemeinen Grundsätzen sind in Ausnahmefällen gestattet, um sicherzustellen, dass ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens vermittelt wird. Die Abweichungen sind im Anhang zum Abschluss anzugeben und hinreichend zu begründen; ihr Einfluss auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage ist gesondert anzugeben. Artikel 6 Alternative Bewertungsgrundlage für Anlagevermögen zu Neubewertungsbeträgen 1. Abweichend von Artikel 5 Absatz 1 Buchstabe i können die Mitgliedstaaten für alle Unternehmen oder Unternehmenskategorien die Bewertung des Anlagevermögens zu Neubewertungsbeträgen gestatten oder vorschreiben. Sehen die einzelstaatlichen Rechtsvorschriften eine solche Bewertung vor, so sind der Inhalt, die Beschränkungen und der Anwendungsbereich festzulegen. 2. Findet Absatz 1 Anwendung, ist der Unterschiedsbetrag zwischen der Bewertung zum Erwerbspreis oder den Herstellungskosten und der Bewertung auf Neubewertungsbasis der Neubewertungsrücklage unter 'Eigenkapital' zuzuführen. Die Neubewertungsrücklage kann jederzeit ganz oder teilweise in Kapital umgewandelt werden. Die Neubewertungsrücklage ist zu verringern, soweit die darin enthaltenen Beträge nicht mehr für die Anwendung der Neubewertungsgrundlage erforderlich sind. Die Mitgliedstaaten können Vorschriften über die Verwendung der Neubewertungsrücklage vorsehen, sofern Übertragungen aus der Neubewertungsrücklage auf die Gewinn- und Verlustrechnung nur insoweit vorgenommen werden dürfen, als die übertragenen Beträge als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung verbucht worden sind oder tatsächlich realisierte Wertsteigerungen darstellen. Die Neubewertungsrücklage darf, außer wenn sie einen tatsächlich realisierten Gewinn darstellt, weder unmittelbar noch mittelbar auch nicht zum Teil ausgeschüttet werden. Vorbehaltlich der Unterabsätze 2 und 3 dieses Absatzes darf die Neubewertungsrücklage nicht verringert werden. 3. Wertberichtigungen sind jedes Jahr auf der Grundlage des neu bewerteten Betrags vorzunehmen. Die Mitgliedstaaten können jedoch in Abweichung von den Artikeln 8 und 12 gestatten oder vorschreiben, dass nur der sich aus der aus den Wertberichtigungen infolge der Bewertung zum Erwerbspreis oder zu den Herstellungskosten ergebende Betrag unter den betreffenden Posten in den Gliederungen der Artikel 13 und 14 ausgewiesen wird und dass die Differenz, die sich aus der nach diesem Artikel vorgenommenen Neubewertung ergibt, in den Gliederungen gesondert ausgewiesen wird. Artikel 7 Alternative Bewertungsgrundlage für den beizulegenden Zeitwert 1. Abweichend von Artikel 5 Absatz 1 Buchstabe i und vorbehaltlich der Bedingungen dieses Artikels (a) können die Mitgliedstaaten für alle Unternehmen oder Unternehmenskategorien die Bewertung von Finanzinstrumenten, einschließlich derivativer Finanzinstrumente, zum beizulegenden Zeitwert gestatten oder vorschreiben; (b) können die Mitgliedstaaten gestatten oder vorschreiben, dass alle Unternehmen oder Unternehmenskategorien bestimmte Arten von Vermögensgegenständen mit Ausnahme von Finanzinstrumenten auf der Grundlage des beizulegenden Zeitwerts bewerten. Eine solche Genehmigung oder Anforderung kann auf konsolidierte Abschlüsse beschränkt werden. 2. Für die Zwecke dieser Richtlinie gelten Warenkontrakte, bei denen jede der Vertragsparteien zur Abgeltung in bar oder durch ein anderes Finanzinstrument berechtigt ist, als derivative Finanzinstrumente, es sei denn, die folgenden Bedingungen sind erfüllt: (a) sie wurden geschlossen, um den für den Kauf, Verkauf oder die eigene Verwendung erwarteten Bedarf des Unternehmens abzusichern, und dienen weiterhin dazu; (b) sie waren von Anfang an als Warenkontrakte konzipiert und (c) sie gelten mit der Lieferung der Ware als abgegolten. 3. Absatz 1 Buchstabe a gilt nur für folgende Verbindlichkeiten: (a) als Teil eines Handelsbestands gehaltene Verbindlichkeiten; (b) derivative Finanzinstrumente. 4. Die Bewertung gemäß Absatz 1 Buchstabe a wird nicht angewandt auf: (a) bis zur Fälligkeit gehaltene nicht derivative Finanzinstrumente; (b) vom Unternehmen vergebene Darlehen und von ihm begründete Forderungen, die nicht für Handelszwecke gehalten werden; (c) Anteile an Tochterunternehmen, assoziierten Unternehmen und Gemeinschaftsunternehmen, vom Unternehmen ausgegebene Eigenkapitalinstrumente, Verträge über eventuelle Gegenleistungen bei einem Unternehmenszusammenschluss sowie andere Finanzinstrumente, die solch spezifische Merkmale aufweisen, dass sie nach gängiger Auffassung bilanzmäßig in anderer Form als andere Finanzinstrumente erfasst werden sollten. 5. Abweichend von Artikel 5 Absatz 1 Buchstabe i können die Mitgliedstaaten gestatten, dass Aktiv- oder Passivposten, die im Rahmen der Bilanzierung zum beizulegenden Zeitwert von Sicherungsgeschäften als gesichertes Grundgeschäft gelten, oder ein bestimmter Anteil an solchen Aktiv- oder Passivposten mit dem nach diesem System vorgeschriebenen spezifischen Wert bewertet werden. 6. Abweichend von den Bestimmungen der Absätze 3 und 4 dieses Artikels können die Mitgliedstaaten im Einklang mit den internationalen Rechnungslegungsstandards, die durch die Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 angenommen wurden, den Ansatz, die Bewertung von Finanzinstrumenten zusammen mit den damit in Zusammenhang stehenden Offenlegungspflichten gestatten oder vorschreiben. 7. Der beizulegende Zeitwert im Sinne dieses Artikels ermittelt sich unter Zugrundelegung einer der folgenden Werte: (a) Bei Finanzinstrumenten, für die sich ein verlässlicher Markt ohne weiteres ermitteln lässt, entspricht er dem Marktwert. Lässt sich der Marktwert für das Finanzinstrument als Ganzes nicht ohne weiteres bestimmen, wohl aber für seine einzelnen Bestandteile oder für ein gleichartiges Finanzinstrument, so kann der Marktwert des Instruments aus den jeweiligen Marktwerten seiner Bestandteile oder dem Marktwert des gleichartigen Finanzinstruments abgeleitet werden. (b) Bei Finanzinstrumenten, für die sich ein verlässlicher Markt nicht ohne weiteres ermitteln lässt, wird dieser Wert mit Hilfe allgemein anerkannter Bewertungsmodelle und -methoden bestimmt. Diese Bewertungsmodelle und -methoden müssen eine angemessene Annäherung an den Marktwert gewährleisten. Finanzinstrumente, die sich nach keiner der unter Buchstabe a und b beschriebenen Methoden verlässlich bewerten lassen, werden zum Erwerbspreis oder zu den Herstellungskosten bewertet. 8. Wird ein Finanzinstrument zum beizulegenden Zeitwert bewertet, so ist ungeachtet Artikel 5 Absatz 1 Buchstabe c eine Wertänderung in der Gewinn- und Verlustrechnung auszuweisen. Die Wertänderung ist allerdings direkt in einer Zeitwert-Rücklage zu erfassen, wenn (a) das Finanzinstrument ein Sicherungsinstrument darstellt und im Rahmen einer Bilanzierung von Sicherungsgeschäften erfasst wird, bei der eine Wertänderung nicht oder nur teilweise in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesen werden muss, oder (b) sie auf eine Wechselkursdifferenz zurückzuführen ist, von der ein monetärer Posten betroffen ist, der Teil der Nettobeteiligung eines Unternehmens an einer wirtschaftlich selbstständigen ausländischen Teileinheit ist. Die Mitgliedstaaten können gestatten oder vorschreiben, dass eine Wertänderung einer zur Veräußerung verfügbaren Finanzanlage, die kein derivatives Finanzinstrument ist, direkt in der Zeitwert-Rücklage erfasst wird. Die Zeitwert-Rücklage ist anzupassen, wenn die darin ausgewiesenen Beträge nicht mehr für die Anwendung der Buchstaben a und b erforderlich sind. 9. Unbeschadet Artikel 5 Absatz 1 Buchstabe c können die Mitgliedstaaten gestatten oder vorschreiben, dass alle Unternehmen oder Unternehmenskategorien im Fall der Bewertung von Vermögensgegenständen, bei denen es sich nicht um Finanzinstrumente handelt, zum beizulegenden Zeitwert eine Wertänderung in der Gewinn- und Verlustrechnung ausweisen. KAPITEL 3 BILANZ UND GEWINN- UND VERLUSTRECHNUNG Artikel 8 Allgemeine Vorschriften für die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung 10. Bei der Gliederung aufeinanderfolgender Bilanzen und Gewinn- und Verlustrechnungen muss Stetigkeit gewahrt werden. Abweichungen von diesem Grundsatz sind in Ausnahmefällen gestattet, um sicherzustellen, dass ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens vermittelt wird. Finden derartige Abweichungen statt, so sind sie im Anhang anzugeben und hinreichend zu begründen. 11. In der Bilanz sowie in der Gewinn- und Verlustrechnung sind die Posten, die in den Artikeln 9, 13 und 14 vorgesehen sind, gesondert und in der angegebenen Reihenfolge auszuweisen. Eine weitere Untergliederung der Posten ist gestattet; dabei ist jedoch die Hauptgliederung zu beachten. Neue Posten dürfen hinzugefügt werden, soweit ihr Inhalt nicht von einem der in der Gliederung vorgesehenen Posten gedeckt wird. Die Mitgliedstaaten können eine solche weitere Untergliederung oder die Hinzufügung neuer Posten vorschreiben. 12. Eine Anpassung der Gliederung, Nomenklatur und Terminologie bei mit arabischen Zahlen versehenen Posten der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechung erfolgt, wenn dies aufgrund der Besonderheit des Unternehmens erforderlich ist. Die Mitgliedstaaten können derlei Anpassungen für Unternehmen fordern, die in einem bestimmten Wirtschaftszweig tätig sind. 13. In der Bilanz sowie in der Gewinn- und Verlustrechnung wird zu jedem Posten die entsprechende Zahl des vorhergehenden Geschäftsjahres angegeben. Besteht diese Vergleichbarkeit nicht und werden die Zahlen gegebenenfalls angepasst, so ist dies im Anhang anzugeben und zu erläutern. 14. Die Mitgliedstaaten können gestatten oder vorschreiben, dass die Gliederung der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung für den Ausweis der Verwendung der Ergebnisse angepasst werden kann. 15. Bei einem assoziierten Unternehmen gilt Folgendes: (a) Die Mitgliedstaaten können einem assoziierten Unternehmen gestatten oder vorschreiben, im Jahresabschluss unter Zugrundelegung der Equity-Methode nach Artikel 27 Absätze 2 bis 8 bilanziert zu werden, wobei den wesentlichen Anpassungen Rechnung zu tragen ist, die sich aus den Besonderheiten des Jahresabschlusses im Vergleich zum konsolidierten Abschluss ergeben; (b) Die Mitgliedstaaten können gestatten oder vorschreiben, dass der auf das assoziierte Unternehmen entfallende Teil des Ergebnisses in der Gewinn- und Verlustrechnung nur ausgewiesen wird, soweit er Dividenden entspricht, die bereits eingegangen sind oder auf deren Zahlung ein Anspruch besteht. (c) Übersteigt der auf das assoziierte Unternehmen entfallende Teil des Ergebnisses in der Gewinn- und Verlustrechnung die Beträge, die als Dividenden bereits eingegangen sind oder auf deren Zahlung ein Anspruch besteht, so ist der Unterschied in eine Rücklage einzustellen, die an die Aktionäre nicht ausgeschüttet werden darf. Artikel 9 Gliederung der Bilanz Für die Aufstellung der Bilanz sehen die Mitgliedstaaten folgende Gliederung vor: Vermögenswerte A. Ausstehende Einlagen auf das gezeichnete Kapital davon eingefordert (sofern nicht die einzelstaatlichen Rechtsvorschriften den Ausweis des eingeforderten Kapitals auf der Passivseite unter Eigenkapital vorsehen. In diesem Fall muss derjenige Teil des Kapitals, der eingefordert, aber noch nicht eingezahlt ist, entweder unter dem Posten A oder unter dem Posten C. II. 5 auf der Aktivseite ausgewiesen werden). B. Anlagevermögen I. Immaterielle Vermögenswerte 1. Forschungs- und Entwicklungskosten, soweit die einzelstaatlichen Rechtsvorschriften eine Aktivierung gestatten. 2. Konzessionen, Patente, Lizenzen, Warenzeichen und ähnliche Rechte und Werte, soweit sie (d) entgeltlich erworben wurden und nicht unter dem Posten B.I.3 auszuweisen sind oder oder (e) von dem Unternehmen selbst erstellt wurden, soweit die einzelstaatlichen Rechtsvorschriften eine Aktivierung gestatten. 3. Geschäfts- oder Firmenwert, sofern er entgeltlich erworben wurde. 4. Geleistete Anzahlungen. II. Materielle Vermögenswerte 1. Grundstücke und Bauten. 2. Technische Anlagen und Maschinen. 3. Andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung. 4. Geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau. III. Finanzielle Vermögenswerte 1. Anteile an verbundenen Unternehmen. 2. Forderungen gegen verbundene Unternehmen. 3. Beteiligungen. 4. Forderungen gegen Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht. 5. Wertpapiere des Anlagevermögens. 6. Sonstige Ausleihungen. 7. Eigene Aktien oder Anteile (unter Angabe ihres Nennbetrages oder, wenn ein Nennbetrag nicht vorhanden ist, ihres rechnerischen Wertes), soweit die einzelstaatlichen Rechtsvorschriften eine Bilanzierung gestatten. C. Kurzfristige Vermögenswerte I. Vorräte 1. Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe. 2. Unfertige Erzeugnisse. 3. Fertige Erzeugnisse und Waren. 4. Geleistete Anzahlungen. II. Forderungen (Bei den folgenden Posten ist jeweils gesondert anzugeben, in welcher Höhe Forderungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr enthalten sind) 1. Forderungen aus Lieferungen und Leistungen. 2. Forderungen gegen verbundene Unternehmen. 3. Forderungen gegen Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht. 4. Sonstige Forderungen. 5. Gezeichnetes Kapital, das eingefordert, aber noch nicht eingezahlt ist (sofern nicht die einzelstaatlichen Rechtsvorschriften den Ausweis des eingeforderten Kapitals unter dem Posten A. auf der Aktivseite vorsehen). 6. Rechnungsabgrenzungsposten (sofern nicht die einzelstaatlichen Rechtsvorschriften den Ausweis der Rechnungsabgrenzungsposten unter dem Posten D. auf der Aktivseite vorsehen). III. Wertpapiere 1. Anteile an verbundenen Unternehmen. 2. Eigene Aktien oder Anteile (unter Angabe ihres Nennbetrages oder, wenn ein Nennbetrag nicht vorhanden ist, ihres rechnerischen Wertes), soweit die einzelstaatlichen Rechtsvorschriften eine Bilanzierung gestatten. 3. Sonstige Wertpapiere. IV. Guthaben bei Kreditinstituten, Postscheckguthaben, Schecks und Kassenbestand D. Abgrenzungskonten (sofern nicht die einzelstaatlichen Rechtsvorschriften den Ausweis der Rechnungsabgrenzungsposten unter den Posten C. II. 6 auf der Aktivseite vorsehen). Eigenkapital und Verbindlichkeiten A. Eigenkapital I. Gezeichnetes Kapital (sofern nicht einzelstaatliche Rechtsvorschriften den Ausweis des eingeforderten Kapitals unter diesem Posten vorsehen. In diesem Fall werden das gezeichnete und das eingezahlte Kapital gesondert ausgewiesen). II. Agio III. Neubewertungsrücklage IV. Rücklagen 1. Gesetzliche Rücklage, soweit einzelstaatliche Rechtsvorschriften die Bildung einer derartigen Rücklage vorschreiben. 2. Rücklage für eigene Aktien oder Anteile, soweit einzelstaatliche Rechtsvorschriften die Bildung einer derartigen Rücklage vorschreiben, unbeschadet des Artikels 22 Absatz 1 Buchstabe b der Richtlinie 77/91/EWG. 3. Satzungsmäßige Rücklagen. 4. Sonstige Rücklagen, einschließlich der Rücklage für den beizulegenden Zeitwert. V. Ergebnisvortrag VI. Ergebnis des Geschäftsjahres B. Rückstellungen 1. Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen. 2. Steuerrückstellungen. 3. Sonstige Bestimmungen C. Verbindlichkeiten (Bei den folgenden Posten wird jeweils gesondert und für diese Posten insgesamt angegeben, in welcher Höhe Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von bis zu einem Jahr und Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr enthalten sind): 1. Anleihen, davon konvertibel. 2. Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten. 3. Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen, soweit sie nicht von den Vorräten gesondert abgezogen werden. 4. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen. 5. Verbindlichkeiten aus Wechseln. 6. Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen. 7. Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht. 8. Sonstige Verbindlichkeiten, davon Verbindlichkeiten aus Steuern und Verbindlichkeiten im Rahmen der sozialen Sicherheit. 9. Rechnungsabgrenzungsposten (sofern nicht die einzelstaatlichen Rechtsvorschriften den Ausweis der Rechnungsabgrenzungsposten unter dem Posten D. unter 'Rechnungsabgrenzungsposten' vorsehen). D. Rechnungsabgrenzungsposten (sofern nicht die einzelstaatlichen Rechtsvorschriften den Ausweis der Rechnungsabgrenzungsposten unter dem Posten C. 9 unter 'Verbindlichkeiten' vorsehen). Artikel 10 Alternative Darstellung der Bilanz Die Mitgliedstaaten können Unternehmen oder bestimmten Unternehmenskategorien gestatten oder vorschreiben, bei der Gliederung ande