INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARD 3

Unternehmenszusammenschlüsse

INHALT

Zielsetzung

Anwendungsbereich

Identifizierung eines Unternehmenszusammenschlusses

Unternehmenszusammenschlüsse von Unternehmen unter gemeinsamer Beherrschung

Bilanzierungsmethode

Anwendung der Erwerbsmethode

Identifizierung des Erwerbers

Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses

Anpassungen der Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses abhängig von künftigen Ereignissen

Verteilung der Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses auf die erworbenen Vermögenswerte sowie die übernommenen Schulden und Eventualschulden

Identifizierbare Vermögenswerte und Schulden des erworbenen Unternehmens

Immaterielle Vermögenswerte des erworbenen Unternehmens

Eventualschulden des erworbenen Unternehmens

Geschäfts- oder Firmenwert

Überschuss des Anteils des Erwerbers an dem beizulegenden Nettozeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens über die Anschaffungskosten

Sukzessiver Unternehmenszusammenschluss

Provisorische Feststellung der erstmaligen Bilanzierung

Anpassungen nach der Fertigstellung der erstmaligen Bilanzierung

Ansatz latenter Steueransprüche nach Fertigstellung der erstmaligen Bilanzierung

Angaben

Übergangsvorschriften und Zeitpunkt des Inkrafttretens

Zuvor angesetzter Geschäfts- oder Firmenwert

Zuvor angesetzter negativer Geschäfts- oder Firmenwert

Zuvor angesetzte immaterielle Vermögenswerte

Nach der Equity-Methode bilanzierte Anteile

Begrenzte rückwirkende Anwendung

Rücknahme anderer Verlautbarungen

ZIELSETZUNG

ANWENDUNGSBEREICH

Für die Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen müssen die Unternehmen den vorliegenden IFRS anwenden außer in den in Paragraph 3 beschriebenen Fällen.

Identifizierung eines Unternehmenszusammenschlusses

Beim Unternehmenserwerb kann es zu einer Mutter-Tochter-Beziehung kommen, in der das erwerbende Unternehmen das Mutterunternehmen und das erworbene Unternehmen ein Tochterunternehmen des Erwerbers ist. Unter solchen Bedingungen hat der Erwerber diesen IFRS in seinem Konzernabschluss anzuwenden. Das Mutterunternehmen nimmt seinen Anteil am erworbenen Unternehmen als Anteil an einem Tochterunternehmen in jedem von ihm veröffentlichten separatem Einzelabschluss auf (siehe IAS 27 Konzern- und separate Einzelabschlüsse nach IFRS).

Dieser IFRS schreibt nicht die Rechnungslegung von Partnerunternehmen für Anteile an Joint Ventures vor (siehe IAS 31 Anteile an Joint Ventures).

Unternehmenszusammenschlüsse von Unternehmen unter gemeinsamer Beherrschung

Die Höhe der Minderheitsanteile an jedem der sich zusammenschließenden Unternehmen, vor und nach dem Unternehmenszusammenschluss, ist für die Bestimmung, ob der Zusammenschluss Unternehmen unter gemeinsamer Beherrschung umfasst, nicht relevant. Ähnliches gilt für die Tatsache, dass eines der sich zusammenschließenden Unternehmen ein gemäß IAS 27 nicht in den Konzernabschluss der Unternehmensgruppe einbezogenes Tochterunternehmen ist, was für die Bestimmung, ob ein Unternehmenszusammenschluss Unternehmen unter gemeinsamer Beherrschung einschließt, auch nicht relevant ist.

BILANZIERUNGSMETHODE

ANWENDUNG DER ERWERBSMETHODE

Identifizierung des Erwerbers

Bei einem Unternehmenszusammenschluss, der durch einen Tausch von Eigenkapitalanteilen zustande kommt, ist in der Regel das Unternehmen der Erwerber, das Eigenkapitalanteile emittiert. Es sind jedoch alle sachdienlichen Tatsachen und Umstände für die Entscheidung in Betracht zu ziehen, welches der sich zusammenschließenden Unternehmen die Möglichkeit hat, die Finanz- und Geschäftspolitik des anderen Unternehmens (oder der anderen Unternehmen) so zu bestimmen, um aus dessen (oder deren) Geschäftstätigkeit Nutzen zu ziehen. Bei einigen Unternehmenszusammenschlüssen, die allgemein als umgekehrter Unternehmenserwerb bezeichnet werden, ist der Erwerber das Unternehmen, dessen Eigenkapitalanteile erworben wurden, und das emittierende Unternehmen ist das erworbene Unternehmen. Das könnte beispielsweise für die Fälle zutreffen, wo ein nicht börsennotiertes Unternehmen veranlasst, sich von einer kleineren börsennotierten Gesellschaft ‚erwerben’ zu lassen, um auf diese Weise eine Börsennotierung zu erhalten. Auch wenn das emittierende nicht börsennotierte Unternehmen rechtlich betrachtet als Mutterunternehmen und das börsennotierte Unternehmen als Tochterunternehmen angesehen wird, ist das rechtliche Tochterunternehmen der Erwerber, wenn er die Möglichkeit hat, die Finanz- und Geschäftspolitik des rechtlichen Mutterunternehmens so zu bestimmen, um Nutzen aus dessen Geschäftstätigkeiten zu ziehen. Im Allgemeinen ist das größere Unternehmen der Erwerber; die einen Unternehmenszusammenschluss umgebenden Tatschen und Umstände zeigen jedoch manchmal, dass ein kleineres Unternehmen ein größeres Unternehmen erwirbt. Die Anwendungsleitlinien zur Bilanzierung von umgekehrtem Unternehmenserwerb sind im Anhang B in den Paragraphen B1-B15 aufgeführt.

Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses

Der Erwerbszeitpunkt ist jener Zeitpunkt, an dem der Erwerber tatsächlich die Beherrschung über das erworbene Unternehmen übernimmt. Erfolgt dies durch eine einzige Tauschtransaktion, ist der Tauschzeitpunkt mit dem Erwerbszeitpunkt identisch. Ein Unternehmenszusammenschluss kann jedoch mehrere Tauschtransaktionen umfassen, wenn er beispielsweise in mehreren Schritten durch sukzessiven Aktienerwerb durchgeführt wird. In diesem Fall:

Der zum Tauschzeitpunkt veröffentlichte Börsenkurs eines notierten Eigenkapitalinstruments stellt den besten Anhaltspunkt für seinen beizulegenden Zeitwert dar und ist, außer in äußerst seltenen Fällen, zu verwenden. Andere Anhaltspunkte und Bewertungsmethoden sind nur in den äußerst seltenen Fällen in Betracht zu ziehen, in denen der Erwerber nachweisen kann, dass der zum Tauschzeitpunkt veröffentlichte Börsenkurs ein unzuverlässiger Indikator für den beizulegenden Zeitwert ist, und dass die anderen Anhaltspunkte und Bewertungsmethoden einen verlässlicheren Maßstab für den beizulegenden Zeitwert des Eigenkapitalinstruments darstellen. Der zum Tauschzeitpunkt veröffentlichte Börsenkurs ist nur dann ein unzuverlässiger Indikator, wenn er von der Enge des Marktes beeinflusst wurde. Ist der zum Tauschzeitpunkt veröffentlichte Börsenkurs ein unzuverlässiger Indikator oder gibt es keinen veröffentlichten Börsenkurs für die von dem Erwerber ausgegebenen Eigenkapitalinstrumente, könnte der beizulegende Zeitwert dieser Finanzinstrumente beispielsweise geschätzt werden. Dabei wird entweder auf den proportionalen Anteil der ausgegebenen Eigenkapitalinstrumente am beizulegenden Zeitwert des erwerbenden Unternehmens oder auf den proportionalen Anteil am beizulegenden Zeitwert des erworbenen Unternehmens Bezug genommen, abhängig davon, welcher Wert eindeutiger zu ermitteln ist. Der zum Tauschzeitpunkt gültige beizulegende Zeitwert der monetären Vermögenswerte, die den Anteilseignern des erworbenen Unternehmens als eine Alternative zu Eigenkapitalinstrumenten gegeben wurden, kann auch einen Hinweis auf den gesamten beizulegenden Zeitwert liefern, der von dem Erwerber im Austausch gegen die Beherrschung des erworbenen Unternehmens entrichtet wurde. In jedem Fall sind alle Aspekte des Unternehmenszusammenschlusses, inklusive wichtiger Faktoren, welche die Verhandlungen beeinflusst haben, zu berücksichtigen. Weitere Anleitungen zur Bestimmung des beizulegenden Zeitwertes von Eigenkapitalinstrumenten sind in IAS 39 Finanzinstrumente:Ansatz und Bewertung aufgeführt.

Die Kosten für die Aufnahme und Ausgabe von finanziellen Verbindlichkeiten sind ein integraler Teil der Transaktion der Ausgabe von Verbindlichkeiten, sie sind jedoch nicht dem Zusammenschluss direkt zurechenbar, auch dann nicht wenn die Verbindlichkeiten für die Durchführung des Unternehmenszusammenschlusses emittiert werden. Unternehmen dürfen daher diese Kosten nicht in die Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses integrieren. Gemäß IAS 39 sind diese Kosten in der erstmaligen Bewertung der Verbindlichkeit zu berücksichtigen.

Anpassungen der Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses abhängig von künftigen Ereignissen

Wenn die Vereinbarung über einen Unternehmenszusammenschluss eine von künftigen Ereignissen abhängige Anpassung der Anschaffungskosten für den Zusammenschluss vorsieht, so hat der Erwerber den Betrag dieser Anpassung in die Anschaffungskosten des Zusammenschlusses zum Erwerbszeitpunkt mit einzubeziehen, wenn die Anpassung wahrscheinlich ist und verlässlich bewertet werden kann.

Die Vereinbarung über einen Unternehmenszusammenschluss kann Anpassungen der Anschaffungskosten des Zusammenschlusses enthalten, die von einem oder mehreren künftigen Ereignissen abhängen. Die Anpassung könnte beispielsweise von einem bestimmten Erfolgsniveau, welches in Zukunft beizubehalten oder zu erreichen ist, oder von einem beizubehaltenden Börsenpreis der ausgegebenen Finanzinstrumente, abhängig sein. Es ist im Regelfall möglich, den Betrag einer solchen Anpassung zum Zeitpunkt der erstmaligen Bilanzierung des Zusammenschlusses zu schätzen, ohne die Verlässlichkeit der Information zu beeinträchtigen, obwohl eine gewisse Unsicherheit besteht. Treten die künftigen Ereignisse nicht ein oder muss die Schätzung revidiert werden, so sind die Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses entsprechend anzupassen.

Unter gewissen Umständen wird vom Erwerber verlangt, als Kompensation eine nachträgliche Zahlung an den Verkäufer zu entrichten, wenn sich der Wert der für die Beherrschung des erworbenen Unternehmens vom Erwerber entrichteten Vermögenswerte, ausgegebenen Eigenkapitalinstrumente oder eingegangenen bzw. übernommenen Schulden reduziert hat. Dies kann beispielsweise der Fall sein, wenn der Erwerber den Börsenkurs der im Rahmen der Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses ausgegebenen Eigenkapital- oder Schuldinstrumente garantiert und von ihm verlangt wird, zusätzliche Eigenkapital- oder Schuldinstrumente zu emittieren, um die ursprünglich festgesetzten Anschaffungskosten auszugleichen. In solchen Fällen werden die Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses nicht erhöht. Im Falle von Eigenkapitalinstrumenten wird der beizulegende Zeitwert der zusätzlichen Zahlung durch eine gleichwertige Reduzierung des Wertes, der den ursprünglich ausgegebenen Finanzinstrumenten zugewiesen wurde, kompensiert. Im Falle von Schuldinstrumenten stellt die zusätzliche Zahlung ein verringertes Aufgeld oder einen zusätzlichen Abschlag auf die ursprüngliche Ausgabe der Schuldinstrumente dar.

Verteilung der Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses auf die erworbenen Vermögenswerte sowie die übernommenen Schulden und Eventualschulden

Zum Erwerbszeitpunkt hat der Erwerber die Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses zu verteilen, indem er die identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens, die die Ansatzkriterien in Paragraph 37 erfüllen, zu ihren zu dem Zeitpunkt gültigen beizulegenden Zeitwerten ansetzt, mit Ausnahme der langfristigen Vermögenswerte (oder Veräußerungsgruppen), die gemäß IFRS 5 Zur Veräußerung gehaltene langfristige Vermögenswerte und aufgegebene Geschäftsbereiche als zur Veräußerung gehalten eingestuft sind, und die zum beizulegenden Zeitwert abzüglich der Veräußerungskosten anzusetzen sind. Jegliche Differenz zwischen den Anschaffungskosten für den Unternehmenszusammenschluss und dem Anteil des Erwerbers an dem beizulegenden Nettozeitwert der auf die Weise angesetzten identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden sind gemäß den Paragraphen 51-57 zu bilanzieren.

In der Gewinn- und Verlustrechnung des Erwerbers sind die Gewinne und Verluste des erworbenen Unternehmens ab dem Erwerbszeitpunkt einzubeziehen, indem die Erträge und Aufwendungen des erworbenen Unternehmens auf Grundlage der Anschaffungskosten des Erwerbers für den Unternehmenszusammenschluss ermittelt werden. Zum Beispiel ermittelt sich der Abschreibungsaufwand der abschreibungsfähigen Vermögenswerte des erworbenen Unternehmens ab dem Erwerbszeitpunkt in der Gewinn- und Verlustrechnung des Erwerbers nach dem beizulegenden Zeitwert dieser abschreibungsfähigen Vermögenswerte zum Erwerbszeitpunkt, d.h. ihren Anschaffungskosten des Erwerbers.

Die Anwendung der Erwerbsmethode beginnt zum Erwerbszeitpunkt, d.h. dem Zeitpunkt, an dem der Erwerber tatsächlich die Beherrschung über das erworbene Unternehmen erlangt. Da Beherrschung die Möglichkeit ist, die Finanz- und Geschäftpolitik eines Unternehmens oder eines Geschäftsbetriebs zu bestimmen, um Nutzen aus den Geschäftstätigkeiten zu ziehen, ist es nicht notwendig, dass eine rechtliche Transaktion abgeschlossen sein muss, bevor der Erwerber die Beherrschung erlangt. Alle sachdienlichen Tatsachen und Umstände in Zusammenhang mit einem Unternehmenszusammenschluss sind für die Beurteilung in Betracht zu ziehen, ab wann der Erwerber die Beherrschung erlangt.

Da der Erwerber die identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens, welche die Ansatzkriterien in Paragraph 37 erfüllen, zu den jeweiligen beizulegenden Zeitwerten zum Erwerbszeitpunkt ansetzt, wird jeder Minderheitsanteil an dem erworbenen Unternehmen zu dem den Minderheitsgesellschaftern zuzuordnenden Anteil an dem beizulegenden Nettozeitwert dieser Posten bemessen. Die Paragraphen B16 und B17 in Anhang B geben Hinweise zur Bestimmung der beizulegenden Zeitwerte der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens zum Zweck der Verteilung der Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses.

Identifizierbare Vermögenswerte und Schulden des erworbenen Unternehmens

Im Rahmen der Verteilung der Anschaffungskosten des Zusammenschlusses setzt der Erwerber gemäß Paragraph 36 nur die identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens separat an, die zum Erwerbsdatum bereits bestanden und die Ansatzkriterien in Paragraph 37 erfüllen. Deswegen:

Eine Zahlung, zu der ein Unternehmen vertraglich verpflichtet ist, beispielsweise an seine Arbeitnehmer oder Lieferanten für den Fall, dass es in einem Unternehmenszusammenschluss erworben wird, ist eine gegenwärtige Verpflichtung des Unternehmens, die solange als eine Eventualschuld angesehen wird, bis es wahrscheinlich ist, dass ein Unternehmenszusammenschluss stattfinden wird. Gemäß IAS 37 wird die vertragliche Verpflichtung dieses Unternehmen als eine Schuld angesetzt, wenn ein Unternehmenszusammenschluss wahrscheinlich ist und die Schuld verlässlich bewertet werden kann. Wird der Unternehmenszusammenschluss durchgeführt, ist diese Schuld des erworbenen Unternehmens vom Erwerber im Rahmen der Verteilung der Anschaffungskosten des Zusammenschlusses anzusetzen.

Ein Restrukturierungsplan eines erworbenen Unternehmens, dessen Durchführung an die Bedingung gebunden ist, dass es in einem Unternehmenszusammenschluss erworben wird, stellt jedoch unmittelbar vor dem Unternehmenszusammenschluss keine gegenwärtige Verpflichtung des erworbenen Unternehmens dar. Es stellt unmittelbar vor dem Unternehmenszusammenschluss auch keine Eventualschuld des erworbenen Unternehmens dar, da es sich hierbei nicht um eine mögliche Verpflichtung aus einem vergangenen Ereignis handelt, deren Existenz durch das Eintreten oder Nichteintreten eines oder mehrerer unsicherer künftiger Ereignisse, die nicht vollständig unter der Kontrolle des erworbenen Unternehmens stehen, bedingt ist. Eine Schuld für derartige Restrukturierungspläne ist daher nicht vom Erwerber im Rahmen der Verteilung der Anschaffungskosten des Zusammenschlusses anzusetzen.

Immaterielle Vermögenswerte des erworbenen Unternehmens

Gemäß Paragraph 37 setzt der Erwerber einen immateriellen Vermögenswert des erworbenen Unternehmens zum Erwerbszeitpunkt nur dann separat an, wenn er der in IAS 38 Immaterielle Vermögenswerte enthaltenen Definition eines immateriellen Vermögenswertes entspricht und sein beizulegender Zeitwert verlässlich bewertet werden kann. Das bedeutet, dass das erwerbende Unternehmen ein aktives Forschungs- und Entwicklungsprojekt des erworbenen Unternehmens als einen vom Geschäfts- oder Firmenwert getrennten Vermögenswert ansetzt, wenn das Projekt die Definition eines immateriellen Vermögenswertes erfüllt und sein beizulegender Zeitwert verlässlich bewertet werden kann. IAS 38 enthält Hinweise zur Bestimmung, ob der beizulegende Zeitwert eines immateriellen Vermögenswertes, der bei einem Unternehmenszusammenschluss erworben wurde, verlässlich bewertet werden kann.

Eventualschulden des erworbenen Unternehmens

Geschäfts- oder Firmenwert

Sofern die identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden oder Eventualschulden des erworbenen Unternehmens die Kriterien für den getrennten Ansatz zum Erwerbszeitpunkt in Paragraph 37 nicht erfüllen, wirkt sich dies auf den als Geschäfts- oder Firmenwert angesetzten (oder gemäß Paragraph 56 bilanzierten) Betrag aus. Dies ist darauf zurückzuführen, dass der Geschäfts- oder Firmenwert nach dem Ansatz der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens in Höhe der verbleibenden Kosten des Unternehmenszusammenschlusses bewertet wird.

Überschuss des Anteils des Erwerbers an dem beizulegenden Nettozeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens über die Anschaffungskosten

eine Bestimmung eines Rechnungslegungsstandards, erworbene identifizierbare Netto-Vermögenswerte zu einem anderen Wert als dem beizulegenden Zeitwert zu bewerten, der jedoch so behandelt wird, als sei er der beizulegende Zeitwert, um die Anschaffungskosten des Zusammenschlusses zu verteilen. Die Hinweise in Anhang B zur Bestimmung der beizulegenden Zeitwerte der identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden des erworbenen Unternehmens verlangen beispielsweise, dass der den Steueransprüchen und Steuerschulden zugeordnete Betrag nicht abgezinst ist.

Sukzessiver Unternehmenszusammenschluss

Ein Unternehmenszusammenschluss kann mehrere Tauschtransaktionen umfassen, beispielsweise wenn er in mehreren Stufen durch sukzessiven Aktienerwerb durchgeführt wird. In einem solchen Fall ist jede Transaktion vom Erwerber getrennt zu behandeln, wobei zu jedem Tauschzeitpunkt die Anschaffungskosten der Transaktion und die Informationen zum beizulegenden Zeitwert benutzt werden, um den Betrag eines jeden mit der Transaktion verbundenen Geschäfts- oder Firmenwertes zu bestimmen. Dieses Vorgehen führt zu einem stufenweisen Vergleich der Kosten der einzelnen Anteilserwerbe mit dem prozentualen Anteil des Erwerbers am beizulegenden Zeitwert der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens zum Zeitpunkt des jeweiligen Schrittes.

Bevor die Bedingungen eines Unternehmenszusammenschlusses erfüllt sind, kann eine Transaktion auch als ein Anteil an einem assoziierten Unternehmen betrachtet werden und ist dann mittels der Equity-Methode gemäß IAS 28 Anteilen an assoziierten Unternehmen zu bilanzieren. In diesem Fall sind die beizulegenden Zeitwerte der identifizierbaren Netto-Vermögenswerte des assoziierten Unternehmens zum Zeitpunkt jeder früheren Tauschtransaktion unter Anwendung der Equity-Methode zu bestimmen.

Provisorische Feststellung der erstmaligen Bilanzierung

ist der Buchwert von angesetzten oder auf Grund der Fertigstellung der erstmaligen Bilanzierung angepassten identifizierbaren Vermögenswerten, Schulden oder Eventualschulden so zu berechnen, als ob ihr beizulegender Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt von diesem Zeitpunkt an angesetzt worden wäre.

Wenn die erstmalige Bilanzierung eines Unternehmenszusammenschlusses nur vorläufig am Ende der Berichtsperiode, in der der Zusammenschluss stattfand, festgestellt werden kann, weil entweder die den identifizierbaren Vermögenswerten, Schulden oder Eventualschulden des erworbenen Unternehmens zuzuweisenden beizulegenden Zeitwerte oder die Anschaffungskosten des Zusammenschlusses nur provisorisch bestimmt werden können, hat der Erwerber den Zusammenschluss mittels dieser provisorischen Werte zu bilanzieren. Der Erwerber hat alle Anpassungen dieser vorläufigen Werte zur Fertigstellung der erstmaligen Bilanzierung wie folgt anzusetzen:

Anpassungen nach der Fertigstellung der erstmaligen Bilanzierung

Mit Ausnahme der Darlegungen in den Paragraphen 33, 34 und 65 sind Anpassungen der erstmaligen Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen nach deren Fertigstellung nur anzusetzen, um Fehler gemäß IAS 8 Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, Änderungen von Schätzungen und Fehler zu korrigieren. Es sind keine Anpassungen der erstmaligen Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen nach deren Fertigstellung als Folge der Änderungen von Schätzwerten anzusetzen. Gemäß IAS 8 ist die Auswirkung einer Änderung von Schätzwerten in den laufenden und künftigen Berichtsperioden erfolgswirksam zu erfassen.

IAS 8 verlangt von einem Unternehmen, die Korrektur eines Fehlers rückwirkend zu bilanzieren und den Abschluss so darzustellen, als wäre der Fehler nie aufgetreten, indem die Vergleichsinformationen des/der früheren Berichtszeitraums/-räume, in dem/denen der Fehler auftrat, angepasst werden. Daher ist der Buchwert von auf Grund der Korrektur eines Fehlers angesetzten oder angepassten identifizierbaren Vermögenswerten, Schulden oder Eventualschulden des erworbenen Unternehmens so zu berechnen, als ob ihr beizulegender Zeitwert oder angepasster beizulegender Zeitwert zum Erwerbszeitpunkt von diesem Zeitpunkt an angesetzt worden wäre. Der Geschäfts- oder Firmenwert oder jeglicher Gewinn, der gemäß Paragraph 56 in einer früheren Periode erfasst wurde, ist mit einem Betrag rückwirkend anzupassen, der dem beizulegenden Zeitwert (oder der Anpassung des beizulegenden Zeitwertes) der angesetzten (oder angepassten) identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden oder Eventualschulden zum Erwerbszeitpunkt entspricht.

Ansatz latenter Steueransprüche nach Fertigstellung der erstmaligen Bilanzierung

ANGABEN

der Betrag eines jeden gemäß Paragraph 56 erfolgswirksam erfassten Überschusses und der Posten in der Gewinn- und Verlustrechnung, in dem der Überschuss erfasst wurde.

Zur Durchführung des Grundsatzes in Paragraph 66(a) hat der Erwerber für jeden in der betreffenden Berichtperiode erfolgten Unternehmenszusammenschluss die folgenden Angaben zu machen:

Wenn die erstmalige Bilanzierung für einen Unternehmenszusammenschluss, der während der Berichtsperiode stattfand, nur vorläufig, wie in Paragraph 62 beschrieben, festgestellt wurde, so ist auch diese Tatsache zusammen mit einer Erklärung, warum dies der Fall ist, anzugeben.

Zur Durchführung des Grundsatzes in Paragraph 66(b) hat der Erwerber für jeden Unternehmenszusammenschluss, der nach dem Bilanzstichtag jedoch vor der Freigabe zur Veröffentlichung des Abschlusses stattfand, die in Paragraph 67 vorgeschriebenen Informationen anzugeben, es sei denn, solche Angaben sind praktisch undurchführbar. Wenn die Angabe einer dieser Informationen praktisch undurchführbar ist, ist diese Tatsache zusammen mit einer Erklärung, warum dies der Fall ist, anzugeben.

die Beträge der in der laufenden Periode erfassten Anpassungen der vorläufigen Werte mit Erläuterungen, wenn die erstmalige Bilanzierung für den Unternehmenszusammenschluss, der in der unmittelbar vorausgegangenen Periode stattfand, nur vorläufig am Ende jener Periode bestimmt wurde.

sich auf die in einem Unternehmenszusammenschluss, der in der laufenden oder einer früheren Periode stattfand, erworbenen Vermögenswerte oder übernommenen Schulden oder Eventualschulden bezieht;

Wenn in irgendeiner Situation die Informationen, die laut diesem IFRS offen gelegt werden müssen, nicht die in den Paragraphen 66, 72 und 74 dargelegten Zielsetzungen erfüllen, hat das Unternehmen die zur Erreichung der Zielsetzungen erforderlichen Angaben zu machen.

ÜBERGANGSVORSCHRIFTEN UND ZEITPUNKT DES INKRAFTTRETENS

jeglichen Überschuss der Anteile des Erwerbers an dem beizulegenden Nettozeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens über die Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses mit Datum des Vertragsabschlusses am 31. März 2004 oder danach.

Mit Ausnahme der Bestimmungen in Paragraph 85 ist dieser IFRS auf die Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen mit Datum des Vertragsabschlusses am 31. März 2004 oder danach anzuwenden. Dieser IFRS ist auch auf die Bilanzierung folgender Posten anzuwenden:

Zuvor angesetzter Geschäfts- oder Firmenwert

vom Beginn der ersten Berichtsperiode des am 31. März 2004 oder danach beginnenden Geschäftsjahres den Geschäfts- oder Firmenwert auf Wertminderung gemäß IAS 36 (in der im Jahr 2004 überarbeiteten Fassung) zu überprüfen.

Vom Beginn der ersten Berichtsperiode des am 31. März 2004 oder danach beginnenden Geschäftsjahres hat ein Unternehmen diesen IFRS auf den Geschäfts- oder Firmenwert prospektiv anzuwenden, der bei einem Unternehmenszusammenschluss mit Datum des Vertragsabschlusses vor dem 31. März 2004 erworben wurde, sowie auf einen Geschäfts- oder Firmenwert, der aus einem Anteil an einem gemeinsam beherrschten Unternehmen entstand, der vor dem 31. März 2004 erlangt und mittels der Quotenkonsolidierung bilanziert wurde. Deswegen hat ein Unternehmen:

Zuvor angesetzter negativer Geschäfts- oder Firmenwert

Zuvor angesetzte immaterielle Vermögenswerte

ist zu Beginn der ersten Berichtsperiode des am 31. März 2004 oder danach beginnenden Geschäftsjahres als Geschäfts- oder Firmenwert neu einzustufen, sofern dieser immaterielle Vermögenswert zu dem Zeitpunkt nicht die Definitionskriterien der Identifizierbarkeit gemäß IAS 38 (in der im Jahr 2004 überarbeiteten Fassung) erfüllt.

Nach der Equity-Methode bilanzierte Anteile

jeglichen Überschuss über die Anschaffungskosten der Finanzinvestition, der im Buchwert der Finanzinvestition des Anteils des Unternehmens am beizulegenden Nettozeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des Beteiligungsunternehmens enthalten ist. Deswegen hat ein Unternehmen diesen Überschuss als Ertrag in die Bestimmung des Anteils des Unternehmens an den Gewinnen oder Verlusten des Beteiligungsunternehmens in der Berichtsperiode, in der die Anteile erworben wurden, einzuschließen.

jeglichen erworbenen Geschäfts- oder Firmenwert, der in dem Buchwert dieser Anteile enthalten ist. Deswegen ist die planmäßige Abschreibung dieses nominellen Geschäfts- oder Firmenwertes nicht in die Bestimmung des Anteils des Unternehmens an den Gewinnen oder Verlusten des Beteiligungsunternehmens einzuschließen.

ein Unternehmen hat jeglichen negativen Geschäfts- oder Firmenwert, der in dem Buchwert dieser Anteile zu Beginn der ersten Berichtsperiode des am 31. März 2004 oder danach beginnenden Geschäftsjahres enthalten ist, auszubuchen und gleichzeitig eine entsprechende Anpassung der Eröffnungsbilanzwerte der Gewinnrücklagen durchzuführen.

vom Beginn der ersten Berichtsperiode des am 31. März 2004 oder danach beginnenden Geschäftsjahres hat ein Unternehmen diesen IFRS auf jeglichen erworbenen Geschäfts- oder Firmenwert, der in dem Buchwert dieser Anteile enthalten ist, auf einer prospektiven Basis anzuwenden. Deswegen hat das Unternehmen von dem Zeitpunkt an die Einbeziehung der planmäßigen Abschreibung dieses Geschäfts- oder Firmenwertes in die Bestimmung des Anteils des Unternehmens an den Gewinnen oder Verlusten des Beteiligungsunternehmens einzustellen.

Begrenzte rückwirkende Anwendung

das Unternehmen wendet von demselben Zeitpunkt an auch IAS 36 (in der im Jahr 2004 überarbeiteten Fassung) und IAS 38 (in der im Jahr 2004 überarbeiteten Fassung) prospektiv an und das Unternehmen hat die Bewertungen und sonstigen Informationen, die zur Anwendung dieser Standards von diesem Zeitpunkt an benötigt werden, zuvor erhoben, so dass es nicht erforderlich ist, Schätzungen festzulegen, die zu einem früheren Zeitpunkt hätten gemacht werden müssen.

RÜCKNAHME ANDERER VERLAUTBARUNGEN

Joint Venture hat die Bedeutung, die ihm von IAS 31 Anteile an Joint Ventures gegeben wurde, d.h. eine vertragliche Vereinbarung, in der zwei oder mehrere Parteien eine wirtschaftliche Tätigkeit durchführen, die einer gemeinschaftlichen Führung unterliegt.

Das Datum, an dem der grundlegende Vertrag zwischen den sich zusammenschließenden Parteien geschlossen wird und, im Falle von börsennotierten Unternehmen, öffentlich bekannt gegeben wird. Im Falle einer feindlichen Übernahme wird der Tag, an dem eine ausreichende Anzahl von Eigentümern des erworbenen Unternehmens das Angebot des erwerbenden Unternehmens angenommen hat, damit das erwerbende Unternehmen die Beherrschung über das erworbene Unternehmen erlangen kann, als der früheste Zeitpunkt eines grundlegenden Vertragsabschlusses zwischen den sich zusammenschließenden Parteien angesehen.

für den Saldo aus dem für Leistungen an Arbeitnehmer angelegten Vermögen, abzüglich Schulden für leistungsorientierte Pläne, hat das erwerbende Unternehmen den Barwert einer leistungsorientierten Verpflichtung, abzüglich des beizulegenden Zeitwertes aller Vermögenswerte, die zur Deckung der Pläne angesetzt sind, anzusetzen. Ein Vermögenswert darf indes nur dann angesetzt werden, wenn es wahrscheinlich ist, dass der Vermögenswert dem erwerbenden Unternehmen in der Form von Rückerstattungen aus dem Plan oder in Form geminderter künftiger Beitragszahlungen zur Verfügung stehen wird.

unfertigen Erzeugnissen hat das erwerbende Unternehmen die Verkaufspreise der Fertigerzeugnisse, abzüglich (1) der noch anfallenden Kosten bis zur Fertigstellung und (2) der Kosten der Veräußerung und (3) einer vernünftigen Gewinnspanne für die Fertigstellung des Produktes und die Verkaufsbemühungen in Anlehnung an den Gewinn für ähnliche Fertigerzeugnisse, anzusetzen;

Fertigerzeugnissen und Handelswaren hat das erwerbende Unternehmen Verkaufspreise, abzüglich (1) der Kosten der Veräußerung und (2) einer vernünftigen Gewinnspanne für die Verkaufsbemühungen des Erwerbers in Anlehnung an den Gewinn für ähnliche Fertigerzeugnisse und Handelswaren, anzusetzen;

Die in den Paragraphen B13 und B14 dargestellten Berechnungen gehen davon aus, dass sich die Anzahl der von dem rechtlichen Tochterunternehmen emittierten Stammaktien in den Vergleichsperioden und in dem Zeitraum vom Beginn der Periode, in der der Unternehmenserwerb stattfand, bis zum Erwerbszeitpunkt nicht geändert hat. Die Ermittlung der Ergebnisse je Aktie ist entsprechend anzupassen, um die Auswirkungen einer Änderung der Anzahl der während diesen Perioden von dem rechtlichen Tochterunternehmen emittierten Stammaktien zu berücksichtigen.

Die unverwässerten Ergebnisse je Aktie sind für jede Vergleichsperiode vor dem Erwerbsdatum, die in den Konzernabschlüssen nach einem umgekehrten Unternehmenserwerb dargestellt ist, zu berechnen, indem das den Stammaktionären in der jeweiligen Periode zurechenbare Periodenergebnis des rechtlichen Tochterunternehmens durch die Anzahl der Stammaktien geteilt wird, die von dem rechtlichen Mutterunternehmen für die Eigentümer des rechtlichen Tochterunternehmens bei einem umgekehrten Unternehmenserwerb emittiert wurden.

Wie in Paragraph B7(c) beschrieben hat die Eigenkapitalstruktur, die in den nach einem Unternehmenserwerb aufgestellten Konzernabschlüssen erscheint, die Eigenkapitalstruktur des rechtlichen Mutterunternehmens widerzuspiegeln, einschließlich der Eigenkapitalinstrumente, die von dem rechtlichen Mutterunternehmen zur Durchführung des Zusammenschlusses emittiert wurden.

Manchmal gibt es bei einem umgekehrten Unternehmenserwerb Eigentümer von rechtlichen Tochterunternehmen, die ihre Eigenkapitalinstrumente nicht gegen Eigenkapitalinstrumente des rechtlichen Mutterunternehmens umtauschen. Obgleich das Unternehmen, an dem diese Eigentümer Eigenkapitalinstrument halten, (das rechtliche Tochterunternehmen) ein anderes Unternehmen (das rechtliche Mutterunternehmen) erwarb, sind diese Eigentümer als Minderheitsanteile im Rahmen des Konzernabschlusses, der nach dem umgekehrten Unternehmenserwerb aufgestellt wurde, zu behandeln. Dies ist darauf zurückzuführen, dass die Eigentümer des rechtlichen Tochterunternehmens, die ihre Eigenkapitalinstrumente nicht gegen Eigenkapitalinstrumente des rechtlichen Mutterunternehmens umtauschen, nur an den Ergebnissen und dem Nettovermögen des rechtlichen Tochterunternehmens beteiligt sind und nicht an den Ergebnissen und dem Nettovermögen des zusammengeschlossenen Unternehmens. Umgekehrt sind alle Eigentümer des rechtlichen Mutterunternehmens ungeachtet dessen, dass das rechtliche Mutterunternehmen als das erworbene Unternehmen anzusehen ist, an den Ergebnissen und dem Nettovermögen des zusammengeschlossenen Unternehmens beteiligt.

Nach einem umgekehrten Unternehmenserwerb aufgestellte Konzernabschlüsse haben die beizulegenden Zeitwerte der Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des rechtlichen Mutterunternehmens (d.h. des erworbenen Unternehmens für Bilanzierungszwecke) widerzuspiegeln. Deswegen sind zur Verteilung der Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses die identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des rechtlichen Mutterunternehmens, die die Ansatzkriterien in Paragraph 37 erfüllen, mit ihren beizulegenden Zeitwerten zum Erwerbszeitpunkt zu bewerten. Jeglicher Überschuss der Anschaffungskosten des Zusammenschlusses über den Anteil des Erwerbers an dem beizulegenden Nettozeitwert dieser Posten ist gemäß den Paragraphen 51-55 zu behandeln. Jeder Überschuss des Anteils des Erwerbers an dem beizulegenden Nettozeitwert dieser Posten über den Anschaffungskosten des Zusammenschlusses ist gemäß Paragraph 56 zu behandeln.

Die Bilanzierung von umgekehrtem Unternehmenserwerb wird nur für Konzernabschlüsse angewendet. Deswegen wird in dem separatem Einzelabschluss des rechtlichen Mutterunternehmens (falls vorhanden) der Anteil an dem rechtlichen Tochterunternehmen gemäß den Anforderungen von IAS 27 Konzern- und separate Einzelabschlüsse nach IFRS in Bezug auf die Bilanzierung von Anteilen im separaten Einzelabschluss eines Anteilseigners bilanziert.

ist der in diesen Konzernabschlüssen angesetzte Betrag für ausgegebene Eigenkapitalinstrumente auf die Weise zu bestimmen, dass dem unmittelbar vor dem Unternehmenszusammenschluss gezeichneten Eigenkapital des rechtlichen Tochterunternehmens die Anschaffungskosten des Zusammenschlusses, wie in den Paragraphen B4-B6 beschrieben, hinzugerechnet werden. Die in diesen Konzernabschlüssen erscheinende Eigenkapitalstruktur (d.h. die Anzahl und Art der ausgegebenen Eigenkapitalinstrumente) hat jedoch die Eigenkapitalstruktur des rechtlichen Mutterunternehmens widerzuspiegeln, einschließlich der Eigenkapitalinstrumente, die von dem rechtlichen Mutterunternehmen zur Durchführung des Zusammenschlusses emittiert wurden.

Bei einem umgekehrten Unternehmenserwerb wird angenommen, dass die Anschaffungskosten des Zusammenschlusses von dem rechtlichen Tochterunternehmen (d.h. dem Erwerber für Bilanzierungszwecke) in Form von Eigenkapitalinstrumenten getragen wurden, die an die Eigentümer des rechtlichen Mutterunternehmens (d.h. das erworbene Unternehmen für Bilanzierungszwecke) ausgegeben wurden. Wenn der veröffentlichte Börsenkurs der Eigenkapitalinstrumente des rechtlichen Tochterunternehmens zur Bestimmung der Anschaffungskosten des Zusammenschlusses benutzt wird, ist eine Berechnung zur Bestimmung der Anzahl der Eigenkapitalinstrumente durchzuführen, die das rechtliche Tochterunternehmen emittieren müsste, um den gleichen Prozentsatz an Eigentumsanteilen des zusammengeschlossenen Unternehmens an die Eigentümer des rechtlichen Mutterunternehmens zu liefern, wie sie an dem zusammengeschlossenen Unternehmen in Folge des umgekehrten Unternehmenserwerbs haben. Der beizulegende Zeitwert der so berechneten Anzahl der Eigenkapitalinstrumente stellt die Anschaffungskosten des Zusammenschlusses dar.

Wie in Paragraph 21 vermerkt, ist bei einigen Unternehmenszusammenschlüssen, die allgemein als umgekehrter Unternehmenserwerb bezeichnet werden, der Erwerber das Unternehmen, dessen Eigenkapitalanteile erworben wurden, und das emittierende Unternehmen ist das erworbene Unternehmen. Das könnte beispielsweise in den Fällen zutreffen, wo ein nicht börsennotiertes Unternehmen sich von einem kleineren börsennotiertem Unternehmen „erwerben“ lässt, um auf diese Weise eine Börsennotierung zu erhalten. Auch wenn das emittierende nicht börsennotierte Unternehmen rechtlich betrachtet als Mutterunternehmen und das börsennotierte Unternehmen als Tochterunternehmen angesehen wird, ist das rechtliche Tochterunternehmen der Erwerber, wenn es die Möglichkeit hat, die Finanz- und Geschäftspolitik des rechtlichen Mutterunternehmens zu bestimmen, um Nutzen aus dessen Geschäftstätigkeiten zu ziehen.

ANHANG C

Änderungen anderer IFRS

Die Änderungen in diesem Anhang sind auf die Bilanzierung von Unternehmenszusammenschlüssen anzuwenden, für die das Datum des Vertragsabschlusses am oder nach dem 31. März liegt, sowie auf die Bilanzierung aller Geschäfts- oder Firmenwerte und immaterieller Vermögenswerte, die bei diesen Unternehmenszusammenschlüssen erworben wurden. In jeder anderen Beziehung sind die Änderungen in diesem Anhang erstmals in der ersten Berichtsperiode eines am 31. März 2004 oder danach beginnenden Geschäftsjahres anzuwenden.

Hat sich ein Unternehmen in Übereinstimmung mit Paragraph 85 jedoch dazu entschieden, IFRS 3 irgendwann vor dem in den Paragraphen 78-84 dargelegten Zeitpunkt des Inkrafttretens anzuwenden, so hat es auch diese Änderungen vom selben Zeitpunkt an prospektiv anzuwenden.

C1 In den International Financial Reporting Standards, einschließlich der International Accounting Standards und der Interpretationen, die ab dem 31. März 2004 anzuwenden sind, werden die Hinweise auf die aktuelle Fassung von IAS 22 Unternehmenszusammenschlüsse auf IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse geändert.

C2 In IFRS 1 Erstmalige Anwendung der International Financial Reporting Standards wird Paragraph B 1 wie folgt geändert. B1 Ein erstmaliger Anwender kann beschließen, IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse nicht rückwirkend auf vergangene Unternehmenszusammenschlüsse (Unternehmenszusammenschlüsse, die vor dem Zeitpunkt des Übergangs auf IFRS stattfanden) anzuwenden. Falls ein erstmaliger Anwender einen Unternehmenszusammenschluss jedoch berichtigt, um die Übereinstimmung mit IFRS 3 herzustellen muss er alle späteren Unternehmenszusammenschlüsse anpassen und ebenfalls IAS 36 Wertminderung von Vermögenswerten (überarbeitet 2004) und IAS 38 immaterielle Vermögenswerte (überarbeitet 2004) von demselben Zeitpunkt an anwenden. Wenn ein erstmaliger Anwender sich beispielsweise entschließt, einen Unternehmenszusammenschluss zu berichtigen, der am 30. Juni 2002 stattfand, muss er alle Unternehmenszusammenschlüsse anpassen, die zwischen dem 30. Juni 2002 und dem Zeitpunkt des Übergangs auf IFRS vollzogen wurden, und ebenso IAS 36 (überarbeitet 2004) sowie IAS 38 (überarbeitet 2004) ab dem 30. Juni 2002 anwenden.

C3 [Änderung betrifft nicht den Kerntext der Standards]

C4 IAS 12 Ertragsteuern wird wie folgt geändert. Einführung In Paragraph 1 wird der Buchstabe (c) wie folgt geändert: (c) die Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses werden den erworbenen identifizierbaren Vermögenswerten und den übernommenen Schulden unter Bezugnahme auf die beizulegenden Zeitwerte zugewiesen, für steuerliche Zwecke wird jedoch keine entsprechende Bewertungsanpassung durchgeführt. Die Paragraphen 6 und 9 werden wie folgt geändert: 6. Der ursprüngliche IAS 12 bezog sich nicht ausdrücklich auf Bewertungsanpassungen hinsichtlich des beizulegenden Zeitwertes bei Unternehmenszusammenschlüssen. Solche Anpassungen verursachen temporäre Unterschiede, und gemäß IAS 12 (überarbeitet) wird von einem Unternehmen der Ansatz der entstehenden latenten Steuerschuld oder (unter Voraussetzung der Erfüllung der Wahrscheinlichkeitskriterien für den Ansatz) des latenten Steueranspruches mit entsprechenden Konsequenzen für die Bestimmung des Betrages des Geschäfts- oder Firmenwertes oder jeglichen Überschusses des Anteils des Erwerbers an dem beizulegenden Zeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens über die Anschaffungskosten des Zusammenschlusses verlangt. IAS 12 (überarbeitet) untersagt jedoch den Ansatz von latenten Steuerschulden, die aus dem erstmaligen Ansatz des Geschäfts- oder Firmenwertes hervorgehen. 9. Im ursprünglichen IAS 12 fand sich keine explizite Bestimmung dazu, ob latente Steueransprüche und latente Steuerschulden abgezinst werden dürfen. IAS 12 (überarbeitet) untersagt eine Abzinsung latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden. Paragraph 16(i) von IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse untersagt die Abzinsung latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden, die bei einem Unternehmenszusammenschluss erworben bzw. übernommen wurden. Standard Im Abschnitt Zielsetzung wird der dritte Paragraph wie folgt geändert: Dieser Standard verlangt von einem Unternehmen die Bilanzierung der steuerlichen Konsequenzen von Transaktionen und anderen Ereignissen grundsätzlich auf die gleiche Weise wie die Behandlung der Geschäftsvorfälle und anderen Ereignisse selbst. Demzufolge werden für Geschäftsvorfälle und andere Ereignisse, die erfolgswirksam erfasst werden, alle damit verbundenen steuerlichen Auswirkungen ebenfalls erfolgswirksam erfasst. Für direkt im Eigenkapital erfasste Geschäftsvorfälle und andere Ereignisse werden alle damit verbundenen steuerlichen Auswirkungen ebenfalls direkt im Eigenkapital erfasst. Gleichermaßen beeinflusst der Ansatz latenter Steueransprüche und latenter Steuerschulden aus einem Unternehmenszusammenschluss den Betrag des Geschäfts- oder Firmenwertes oder jeglichen Überschuss des Anteils des Erwerbers an dem beizulegenden Zeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens, der über die Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses hinausgeht. Die Paragraphen 15, 18, 19 und 21 werden wie folgt geändert: 15. Für alle zu versteuernden temporären Differenzen ist eine latente Steuerschuld anzusetzen, es sei denn, die latente Steuerschuld erwächst aus: (a) dem erstmaligen Ansatz des Geschäfts- oder Firmenwertes; oder … 18. Temporäre Differenzen entstehen ebenfalls, wenn: (a) die Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses den erworbenen identifizierbaren Vermögenswerten und den übernommenen Schulden unter Ansatz der beizulegenden Zeitwerte zugewiesen werden, jedoch keine entsprechende Bewertungsanpassung für Steuerzwecke erfolgt (siehe Paragraph 19). (b) Vermögenswerte neu bewertet werden und für Steuerzwecke keine entsprechende Bewertungsanpassung durchgeführt wird (siehe Paragraph 20); (c) ein Geschäfts- oder Firmenwert bei einem Unternehmenszusammenschluss entsteht (siehe Paragraphen 21 und 32); … 19. Die Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses werden unter Ansatz der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und der übernommenen identifizierbaren Schulden zu ihren beizulegenden Zeitwerten zum Erwerbszeitpunkt zugewiesen. Temporäre Differenzen entstehen, wenn die Steuerwerte der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte oder übernommenen identifizierbaren Schulden vom Unternehmenszusammenschluss nicht oder anders beeinflusst werden. Wenn beispielsweise der Buchwert eines Vermögenswertes auf seinen beizulegenden Zeitwert erhöht wird, der Steuerwert des Vermögenswertes jedoch weiterhin dem Betrag der Anschaffungskosten des Vorbesitzers entspricht, führt dies zu einer zu versteuernden temporären Differenz bzw. zu einer latenten Steuerschuld. Die sich ergebende latente Steuerschuld beeinflusst den Geschäfts- oder Firmenwert (siehe Paragraph 66). 21. Der bei einem Unternehmenszusammenschluss entstehende Geschäfts- oder Firmenwert wird als der Unterschiedsbetrag zwischen den Anschaffungskosten eines Zusammenschlusses und dem Anteil des Erwerbers an den beizulegenden Zeitwerten der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens bewertet. Viele Steuerbehörden gestatten bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses keine Verringerungen des Buchwertes des Geschäfts- oder Firmenwert als abzugsfähigen betrieblichen Aufwand. Außerdem sind die Anschaffungskosten des Geschäfts- oder Firmenwertes nach solchen Gesetzgebungen häufig nicht abzugsfähig, wenn ein Tochterunternehmen sein zugrunde liegendes Geschäft veräußert. Bei dieser Rechtslage hat der Geschäfts- oder Firmenwert einen Steuerwert von Null. Jeglicher Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes und seinem Steuerwert von Null ist eine zu versteuernde temporäre Differenz. Dieser Standard erlaubt jedoch nicht den Ansatz der entstehenden latenten Steuerschuld, weil der Geschäfts- oder Firmenwert als ein Restwert bewertet wird und der Ansatz der latenten Steuerschuld wiederum eine Erhöhung des Buchwertes des Geschäfts- oder Firmenwertes zur Folge hätte. Die Paragraphen 21A und 21B werden hinzugefügt: 21A. Nachträgliche Verringerungen einer latenten Steuerschuld, die nicht angesetzt ist, da sie aus einem erstmaligen Ansatz eines Geschäfts- oder Firmenwertes hervorging, werden angesehen als wären sie aus dem erstmaligen Ansatz des Geschäfts- oder Firmenwertes entstanden und daher nicht gemäß Paragraph 15(a) angesetzt. Wenn beispielsweise ein bei einem Unternehmenszusammenschluss erworbener Geschäfts- oder Firmenwert einen Wert von 100 hat mit einem Steuerwert von Null, untersagt Paragraph 15(a) dem Unternehmen, die daraus entstehende latente Steuerschuld anzusetzen. Wenn das Unternehmen nachträglich einen Wertminderungsaufwand von 20 für diesen Geschäfts- oder Firmenwert erfasst, so wird der Betrag der zu versteuernden temporären Differenz in Bezug auf den Geschäfts- oder Firmenwert von 100 auf 80 vermindert mit einer sich daraus ergebenden Wertminderung der nicht bilanzierten latenten Steuerschuld. Diese Wertminderung der nicht bilanzierten latenten Steuerschuld wird angesehen, als wäre sie aus dem erstmaligen Ansatz des Geschäfts- oder Firmenwertes entstanden, und daher vom Ansatz gemäß Paragraph 15(a) ausgenommen. 21B. Latente Steuerschulden für zu versteuernde temporäre Differenzen werden jedoch in Bezug auf den Geschäfts- oder Firmenwert in dem Maße angesetzt, in dem sie nicht aus dem erstmaligen Ansatz des Geschäfts- oder Firmenwertes hervorgehen. Wenn die Anschaffungskosten eines bei einem Unternehmenszusammenschluss erworbenen Geschäfts- oder Firmenwertes beispielsweise 100 betragen und mit einem Satz von 20 Prozent pro Jahr steuerlich abzugsfähig sind, beginnend im Erwerbsjahr, so beläuft sich der Steuerwert des Geschäfts- oder Firmenwertes bei erstmaligem Ansatz auf 100 und am Ende des Erwerbsjahres auf 80. Wenn der Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes am Ende des Erwerbsjahres unverändert bei 100 liegt, entsteht am Ende dieses Jahres eine zu versteuernde temporäre Differenz von 20. Da diese zu versteuernde temporäre Differenz sich nicht auf den erstmaligen Ansatz des Geschäfts- oder Firmenwertes bezieht, wird die daraus entstehende latente Steuerschuld angesetzt. Die Paragraphen 22(a), 24 und 26(c) werden wie folgt geändert: 22. … (a) bei einem Unternehmenszusammenschluss bilanziert ein Unternehmen alle latenten Steuerschulden und latenten Steueransprüche, und dies beeinflusst die Höhe des Geschäfts- oder Firmenwertes oder die Höhe des Unterschiedsbetrags zwischen den Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses und dem Anteil des Erwerbers an dem beizulegenden Zeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens (siehe Paragraph 19); … 24. Ein latenter Steueranspruch ist für alle abzugsfähigen temporären Differenzen in dem Maße zu bilanzieren, wie es wahrscheinlich ist, dass ein zu versteuerndes Ergebnis verfügbar sein wird, gegen das die abzugsfähige temporäre Differenz verwendet werden kann, es sei denn, der latente Steueranspruch stammt aus dem erstmaligen Ansatz eines Vermögenswertes oder einer Schuld zu einem Geschäftsvorfall, der: (a) kein Unternehmenszusammenschluss ist; und (b) zum Zeitpunkt des Geschäftsvorfalles weder das handelsrechtliche Periodenergebnis (vor Ertragsteuern) noch das zu versteuernde Ergebnis (den steuerlichen Verlust) beeinflusst. … 26. … (c) die Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses werden unter Ansatz der erworbenen identifizierbaren Vermögenswerte und der übernommenen identifizierbaren Schulden zu ihren beizulegenden Zeitwerten zum Erwerbszeitpunkt verteilt. Wird eine übernommene Schuld zum Erwerbszeitpunkt angesetzt, die damit verbundenen Kosten bei der Ermittlung des zu versteuernden Ergebnisses aber erst in einer späteren Periode in Abzug gebracht, entsteht eine abzugsfähige temporäre Differenz, die einen latenten Steueranspruch zur Folge hat. Ein latenter Steueranspruch entsteht ebenfalls, wenn der beizulegende Zeitwert eines erworbenen identifizierbaren Vermögenswertes geringer als sein Steuerwert ist. In beiden Fällen beeinflusst der sich ergebende latente Steueranspruch den Geschäfts- oder Firmenwert (siehe Paragraph 66); und … Paragraph 32 und die vorhergehende Überschrift wurden gestrichen. Die Paragraphen 58(b) und 66-68 und das Beispiel nach Paragraph 68 werden wie folgt geändert und Paragraph 68C hinzugefügt: 58. … (b) ein Unternehmenszusammenschluss (siehe Paragraphen 66 bis 68). 66. Wie in den Paragraphen 19 und 26(c) erläutert, können temporäre Unterschiede bei einem Unternehmenszusammenschluss entstehen. Gemäß IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse bilanziert ein Unternehmen alle sich ergebenden latenten Steueransprüche (in dem Umfang, wie sie die Ansatzkriterien des Paragraphen 24 erfüllen) oder latente Steuerschulden als identifizierbare Vermögenswerte und Schulden zum Erwerbszeitpunkt. Folglich beeinflussen diese latenten Steueransprüche und Steuerschulden den Geschäfts- oder Firmenwertes oder jeglichen Unterschiedsbetrag zwischen dem Anteil des Erwerbers an dem beizulegenden Zeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens und den Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses. Gemäß Paragraph 15(a) setzt ein Unternehmen jedoch keine latenten Steuerschulden an, die aus dem erstmaligen Ansatz eines Geschäfts- oder Firmenwertes entstanden sind. 67. Infolge eines Unternehmenszusammenschlusses kann ein Erwerber es für wahrscheinlich halten, dass er einen eigenen latenten Steueranspruch, der vor dem Unternehmenszusammenschluss nicht angesetzt wurde, realisieren kann. Beispielsweise kann ein Erwerber in der Lage sein, den Vorteil seiner noch nicht genutzten steuerlichen Verluste gegen das zukünftige zu versteuernde Einkommen des erworbenen Unternehmens zu verwenden. In solchen Fällen setzt der Erwerber einen latenten Steueranspruch an, schließt ihn jedoch nicht als Teil der Bilanzierung des Unternehmenszusammenschlusses ein und berücksichtigt ihn deshalb nicht bei der Bestimmung des Geschäfts- oder Firmenwertes oder des Unterschiedsbetrags zwischen dem Anteil des Erwerbers an dem beizulegenden Zeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens und den Anschaffungskosten des Unternehmenszusammenschlusses. 68. Wenn der potenzielle Nutzen eines ertragssteuerlichen Verlustvortrags oder anderer latenter Steueransprüche des erworbenen Unternehmens, der zum Zeitpunkt der erstmaligen Bilanzierung eines Unternehmenszusammenschlusses nicht die Kriterien für einen gesonderten Ansatz gemäß IFRS 3 erfüllte, nachträglich jedoch realisiert wurde, hat der Erwerber den sich daraus ergebenden Steuerertrag erfolgswirksam zu erfassen. Zusätzlich hat der Erwerber: (a) den Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes auf den Betrag zu verringern, der angesetzt worden wäre, wenn der latente Steueranspruch ab dem Erwerbszeitpunkt als ein identifizierbarer Vermögenswert bilanziert worden wäre; und (b) die Verringerung des Nettobuchwertes des Geschäfts- oder Firmenwertes als Aufwand zu erfassen. Diese Vorgehensweise führt jedoch weder dazu, einen Unterschiedsbetrag zwischen dem Anteil des Erwerbers an dem beizulegenden Zeitwert der identifizierbaren Vermögenswerten, Schulden und Eventualschulden des erworbenen Unternehmens und den Anschaffungskosten des Zusammenschlusses zu bilden, noch den zuvor angesetzten Unterschiedsbetrag zu erhöhen. Beispiel Ein Unternehmen erwarb ein Tochterunternehmen, welches über abzugsfähige temporäre Differenzen von 300 verfügte. Der Steuersatz zum Zeitpunkt des Erwerbs betrug 30 Prozent. Der sich ergebende latente Steueranspruch von 90 wurde bei der Ermittlung des Geschäfts- oder Firmenwertes von 500 als Folge des Unternehmenszusammenschlusses nicht als identifizierbarer Vermögenswert angesetzt. Zwei Jahre nach dem Zusammenschluss beurteilte das Unternehmen, dass das zukünftige zu versteuernde Einkommen ausreichen würde, um den Nutzen aller abzugsfähigen temporären Differenzen zu realisieren. Das Unternehmen bilanziert einen latenten Steueranspruch von 90 und erfasst im Periodenergebnis einen latenten Steuerertrag von 90. Ebenfalls verringert das Unternehmen den Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes um 90 und erfasst im Periodenergebnis einen Aufwand für diesen Betrag. Folglich werden die Anschaffungskosten des Geschäfts- oder Firmenwertes auf 410 verringert, den Betrag, der angesetzt worden wäre, wenn der latente Steueranspruch von 90 zum Erwerbszeitpunkt als ein identifizierbarer Vermögenswert bilanziert worden wäre. Bei einer Erhöhung des Steuersatzes auf 40 Prozent hätte das Unternehmen einen latenten Steueranspruch von 120 (40 % von 300) angesetzt und im Periodenergebnis einen latenten Steuerertrag von 120 erfasst. Bei einer Senkung des Steuersatzes auf 20 Prozent hätte das Unternehmen einen latenten Steueranspruch von 60 (20 % von 300) und einen latenten Steuerertrag von 60 erfasst. In beiden Fällen würde das Unternehmen ebenfalls den Buchwert des Geschäfts- oder Firmenwertes um 90 verringern und einen Aufwand für diesen Betrag im Periodenergebnis erfassen. 68C. Wie in Paragraph 68A aufgeführt, kann sich der steuerlich absetzbare Betrag (oder der gemäß Paragraph 68B berechnete voraussichtliche künftige Steuerabzug) von dem dazugehörigen kumulativen Bezugsaufwand unterscheiden. Paragraph 58 des Standards verlangt, dass tatsächliche und latente Steuern als Ertrag oder Aufwand zu erfassen und in das Periodenergebnis einzubeziehen sind, ausgenommen in dem Umfang, in dem die Steuer (a) aus einer Transaktion oder einem Ereignis herrührt, die bzw. das in der gleichen oder einer unterschiedlichen Periode unmittelbar im Eigenkapital erfasst wird, oder (b) aus einem Unternehmenszusammenschluss. Wenn der steuerlich absetzbare Betrag (oder der geschätzte künftige Steuerabzug) den Betrag des dazugehörigen Bezugsaufwands übersteigt, weist dies drauf hin, dass sich der Steuerabzug nicht nur auf den Bezugsaufwand sondern auch auf einen Eigenkapitalposten bezieht. In dieser Situation ist der Überschuss der verbundenen tatsächlichen und latenten Steuern direkt im Eigenkapital zu erfassen.

C5 IAS 14 Segmentberichterstattung wird wie folgt geändert. Auf der Titelseite wird der zweite Paragraph nach dem Titel von IAS 14 wie folgt geändert: Die Paragraphen 129 und 130 von IAS 36 Wertminderung von Vermögenswerten geben Angabepflichten für die Berichterstattung von Wertminderungsaufwendungen nach Segmenten vor. Standard Die Paragraphen 19 und 21 werden wie folgt geändert: 19. Beispiele für Segmentvermögen sind u.a das Umlaufvermögen, das in der betrieblichen Tätigkeit des Segments benutzt wird, das Sachanlagevermögen, Vermögenswerte, die Gegenstand von Finanzierungsleasing-Verträgen (IAS 17 Leasingverhältnisse) sind und immaterielle Vermögenswerte. Wenn ein bestimmter Posten der planmäßigen Abschreibungen in den Segmentaufwendungen enthalten ist, ist der korrespondierende Vermögenswert auch im Segmentvermögen enthalten. Das Segmentvermögen schließt keine Vermögenswerte ein, die für allgemeine Unternehmens- oder Hauptgeschäftsstellenzwecke genutzt werden. Das Segmentvermögen enthält betriebliche Vermögenswerte, die von zwei oder mehr Segmenten geteilt werden, wenn eine vernünftige Grundlage zur Verteilung existiert. Das Segmentvermögen beinhaltet einen Geschäfts- oder Firmenwert, der einem Segment direkt zugeordnet oder der auf einer vernünftigen Grundlage auf ein Segment verteilt werden kann; die Segmentaufwendungen beinhalten alle für den Geschäfts- oder Firmenwert erfassten Wertminderungsaufwendungen. 21. Die Bewertung des Segmentvermögens und der Segmentschulden schließt Anpassungen der früheren Buchwerte des bestimmbaren Segmentvermögens und der Segmentschulden eines im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses erworbenen Unternehmens mit ein, auch wenn diese Anpassungen nur zum Zweck der Aufstellung von Konzernabschlüssen gemacht werden und weder in dem Einzelabschluss des Mutterunternehmens noch in dem des Tochterunternehmens aufgenommen werden. Gleiches gilt, wenn die Sachanlagen nach dem Modell der Neubewertung von IAS 16 im Anschluss an den Erwerb neu bewertet wurden; dann spiegelt die Bewertung des Segmentvermögens diese Neubewertungen wider.

C6 In IAS 16 Sachanlagen (in der im Jahr 2003 überarbeiteten Fassung) wurde Paragraph 64 gestrichen.

C7 IAS 19 Leistungen an Arbeitnehmer wird wie folgt geändert. Standard Paragraph 108 wird wie folgt geändert: 108. Im Falle eines Unternehmenszusammenschlusses hat ein Unternehmen Vermögenswerte und Schulden aus Plänen für Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses mit dem Barwert der zugesagten Leistungen abzüglich des beizulegenden Zeitwertes des vorhandenen Planvermögens anzusetzen (siehe IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse). Der Barwert der Leistungsverpflichtung beinhaltet alle folgenden Elemente, selbst wenn diese zum Zeitpunkt des Erwerbs vom erworbenen Unternehmen noch nicht erfasst worden waren: (a) versicherungsmathematische Gewinne und Verluste, die vor dem Erwerbszeitpunkt entstanden sind (ungeachtet dessen, ob sie innerhalb des 10 %-Korridors liegen oder nicht); (b) nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand als Folge der Änderung oder Einführung eines Planes vor dem Erwerbszeitpunkt; und …

C8 In IAS 27 Konzern- und separate Einzelabschlüsse nach IFRS wird Paragraph 30 wie folgt geändert: 30. Die Erträge und Aufwendungen eines Tochterunternehmens sind gemäß der Definition von IFRS 3 vom Erwerbszeitpunkt an in den Konzernabschlüssen enthalten. Die Erträge und Aufwendungen …

C9 IAS 28 Anteile an assoziierten Unternehmen wird wie folgt geändert: Die Definition von gemeinschaftlicher Führung in Paragraph 2 wird wie folgt geändert: Gemeinschaftliche Führung ist die vertraglich vereinbarte Teilhabe an der Kontrolle der wirtschaftlichen Geschäftstätigkeit und existiert nur dann, wenn die mit dieser Geschäftstätigkeit verbundene strategische Finanz- und Geschäftspolitik die einstimmige Zustimmung der die Kontrolle teilenden Parteien erfordert (die Partnerunternehmen). Im Paragraph 15 wurde der Hinweis auf IAS 22 Unternehmenszusammenschlüsse gestrichen. Infolge dieser Änderung und der gemäß IFRS 5 Zur Veräußerung gehaltene langfristige Vermögenswerte und aufgegebene Geschäftsbereiche erfolgten Änderungen wird Paragraph 15 wie folgt geändert: 15. Wenn Anteile an einem assoziierten Unternehmen, das früher als zur Veräußerung gehalten eingestuft war, nicht mehr die Kriterien für eine solche Klassifizierung erfüllen, sind sie von dem Zeitpunkt der Klassifizierung „als zur Veräußerung gehalten“ an mittels der Equity-Methode zu bilanzieren. Abschlüsse für Berichtsperioden nach der Klassifizierung „als zur Veräußerung gehalten“ sind entsprechend zu ändern. Die Paragraphen 23 und 33 werden wie folgt geändert: 23. Anteile an einem assoziierten Unternehmen werden von dem Zeitpunkt an mittels der Equity-Methode bilanziert, an dem sie zu einem assoziierten Unternehmen werden. Bei dem Anteilserwerb ist jede Differenz zwischen den Anschaffungskosten des Anteils und dem Anteil des Anteilseigners an den beizulegenden Zeitwerten der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des assoziierten Unternehmens gemäß IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse zu bilanzieren. Deswegen: (a) ist der mit einem assoziierten Unternehmen verbundene Geschäfts- oder Firmenwert im Buchwert des Anteils enthalten. Die planmäßige Abschreibung dieses Geschäfts- oder Firmenwertes ist jedoch untersagt und daher nicht in die Bestimmung des Anteils des Gesellschafters an den Gewinnen oder Verlusten des assoziierten Unternehmens einzuschließen. (b) ist jeder Unterschiedsbetrag zwischen dem Anteil des Gesellschafters am beizulegenden Nettozeitwert der identifizierbaren Vermögenswerte, Schulden und Eventualschulden des assoziierten Unternehmens und den Anschaffungskosten des Anteils vom Buchwert des Anteils ausgeschlossen und statt dessen als Ertrag in die Bestimmung des Anteils des Gesellschafters am Gewinn oder Verlust des assoziierten Unternehmens in der Periode, in der der Anteil erworben wurde, einzuschließen. Der Anteil des Gesellschafters an den Gewinnen oder Verlusten des assoziierten Unternehmens nach dem Erwerb wird sachgerecht angepasst, um beispielsweise die planmäßige Abschreibung von abschreibungsfähigen Vermögenswerten auf der Basis ihrer beizulegenden Zeitwerte am Erwerbszeitpunkt zu berücksichtigen. Auf ähnliche Weise wird der Anteil des Gesellschafters an den Gewinnen oder Verlusten des assoziierten Unternehmens nach dem Erwerb sachgerecht angepasst in Bezug auf Wertminderungsaufwendungen, z.B. für den Geschäfts- oder Firmenwert oder Sachanlagen, die vom assoziierten Unternehmen erfasst wurden. 33. Da der im Buchwert eines Anteils an einem assoziierten Unternehmens eingeschlossene Geschäfts- oder Firmenwert nicht getrennt ausgewiesen wird, wird er nicht gemäß den Anforderungen für die Überprüfung der Wertminderung beim Geschäfts- oder Firmenwert nach IAS 36 Wertminderung von Vermögenswerten separat auf Wertminderung geprüft. Stattdessen wird der gesamte Buchwert des Anteils gemäß IAS 36 auf Wertminderung geprüft, indem sein erzielbarer Betrag (der höhere der beiden Beträge, Nutzungswert und beizulegender Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten) mit dem Buchwert immer dann verglichen wird, wenn die Anwendung der Vorschriften von IAS 39 darauf hinweist, dass der Anteil wertgemindert sein könnte. Bei der Bestimmung des Nutzungswertes des Anteils schätzt ein Unternehmen: (a) seinen Anteil des Barwerts der geschätzten, erwarteten künftigen Cashflows, die von dem assoziierten Unternehmen als Ganzes voraussichtlich erzeugt werden, einschließlich der Cashflows aus den Tätigkeiten des assoziierten Unternehmens und den Erlösen aus dem endgültigen Abgang des Anteils; oder (b) dem Barwert der geschätzten, erwarteten künftigen Cashflows, die aus den Dividenden des Anteils und aus dem endgültigen Abgang resultieren. Bei richtigen Annahmen führen beide Methoden zu dem gleichen Ergebnis.

C10 IAS 31 Anteile an Joint Ventures wird wie folgt geändert: Die Definition von gemeinschaftlicher Führung in Paragraph 3 wird wie folgt geändert: Gemeinschaftliche Führung ist die vertraglich vereinbarte Teilhabe an der Kontrolle der wirtschaftlichen Geschäftstätigkeit und existiert nur dann, wenn die mit dieser Geschäftstätigkeit verbundene strategische Finanz- und Geschäftspolitik die einstimmige Zustimmung der die Kontrolle teilenden Parteien erfordert (die Partnerunternehmen). Paragraph 11 wird wie folgt geändert: 11. Die vertragliche Vereinbarung begründet ein gemeinschaftliches Kontrollverhältnis bei dem Joint Venture. Eine solche Voraussetzung stellt sicher, dass kein einzelnes Partnerunternehmen, eine uneingeschränkte Beherrschung über die Aktivität haben kann. Im Paragraph 43 wurde der Hinweis auf IAS 22 Unternehmenszusammenschlüsse gestrichen. Infolge dieser Änderung und der gemäß IFRS 5 Zur Veräußerung gehaltene langfristige Vermögenswerte und aufgegebene Geschäftsbereiche erfolgten Änderungen wird Paragraph 43 wie folgt geändert: 43. Wenn ein Anteil an einem gemeinschaftlich kontrollierten Unternehmen, das früher als zur Veräußerung gehalten eingestuft war, nicht mehr die Kriterien für eine solche Klassifizierung erfüllt, so ist es von dem Zeitpunkt der Klassifizierung „als zur Veräußerung gehalten“ an mittels einer Quotenkonsolidierung oder der Equity-Methode zu bilanzieren. Abschlüsse für Berichtsperioden nach der Klassifizierung „als zur Veräußerung gehalten“ sind entsprechend zu ändern.

C11 In IAS 32 Finanzinstrumente:Angaben und Darstellung (in der im Jahr 2003 überarbeiteten Fassung) wurde Paragraph 4(c) in 4(d) umbenannt. Paragraph 4(d) wurde in 4(c) umbenannt und wie folgt geändert: (c) Verträge mit bedingter Gegenleistung im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses(siehe IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse). Diese Ausnahme ist nur auf den Erwerber anzuwenden. Infolge dieser Änderung und der Änderungen gemäß IFRS 4 Versicherungsverträge wird der Paragraph 4(c)-(e) wie folgt geändert: (c) Verträge mit bedingter Gegenleistung im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses(siehe IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse). Diese Ausnahme ist nur auf den Erwerber anzuwenden. (d) Versicherungsverträge gemäß der Definition von IFRS 4 Versicherungsverträge.Dieser Standard ist indes auf in Versicherungsverträgen eingebettete Derivate anzuwenden, wenn IAS 39 von dem Unternehmen verlangt, sie separat zu bilanzieren. (e) Finanzinstrumente, die zum Anwendungsbereich von IFRS 4 gehören, da sie eine ermessensabhängige Überschussbeteiligung enthalten. Der Emittent dieser Finanzinstrumente braucht auf diese Überschussbeteiligung die Paragraphen 15-32 und AG25AG35 dieses Standards bezüglich des Unterschieds zwischen finanziellen Schulden und Eigenkapitalinstrumenten nicht anzuwenden. Diese Finanzinstrumente unterliegen indes allen anderen Vorschriften dieses Standards. Außerdem ist der vorliegende Standard auf in diese Finanzinstrumente eingebettete Derivate anzuwenden (siehe IAS 39). Paragraph 4(f), der von IFRS 2 Anteilsbasierte Zahlungen eingefügt wurde, bleibt unverändert.

C12 In IAS 33 Ergebnis je Aktie werden die Paragraphen 22 und 64 wie folgt geändert: 22. Stammaktien, die als Teil der Anschaffungskosten eines Unternehmenszusammenschlusses ausgegeben wurden, sind in der durchschnittlich gewichteten Anzahl der Aktien zum Erwerbszeitpunkt enthalten. Dies ist darauf zurückzuführen, dass der Erwerber die Gewinne und Verluste des erworbenen Unternehmens von dem Zeitpunkt an in seine Gewinn- und Verlustrechnung mit einbezieht. 64. Wenn… ist anzugeben. Unverwässerte und verwässerte Ergebnisse je Aktie aller dargestellten Perioden sind außerdem hinsichtlich der Auswirkungen von Fehlern und Berichtigungen aus Änderungen der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, die rückwirkend berücksichtigt werden, anzupassen.

C13 In IAS 34 Zwischenberichterstattung werden die Paragraphen 16(i) und 18 wie folgt geändert: 16. … (i) die Auswirkung von Änderungen in der Zusammensetzung eines Unternehmens während der Zwischenberichtsperiode, einschließlich Unternehmenszusammenschlüssen, dem Erwerb oder der Veräußerung von Tochterunternehmen und langfristigen Finanzinvestitionen, Restrukturierungsmaßnahmen sowie Aufgabe von Geschäftsbereichen. Im Fall von Unternehmenszusammenschlüssen hat das Unternehmen die Angaben zu machen, die der Angabepflicht gemäß den Paragraphen 66-73 von IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse unterliegen; und … 18. Andere Standards schreiben Angaben vor, die in Abschlüssen darzustellen sind. In diesem Zusammenhang sind unter Abschlüssen vollständige Abschlüsse zu verstehen, in der Art, wie sie normalerweise in einem Geschäftsbericht und zuweilen in anderen Berichten enthalten sind. Mit Ausnahme der Vorschrift von Paragraph 16(i) sind die von den anderen Standards vorgeschriebenen Angaben dann nicht erforderlich, wenn der Zwischenbericht des Unternehmens keinen vollständigen Abschluss, sondern nur einen verkürzten Abschluss und ausgewählte erläuternde Anhangangaben enthält.

C14 In IAS 37 Rückstellungen, Eventualschulden und Eventualforderungen wird Paragraph 5 wie folgt geändert: 5. Wenn ein anderer Standard bestimmte Rückstellungen, Eventualschulden oder Eventualforderungen behandelt, ist der betreffende Standard von dem Unternehmen an Stelle dieses Standards anzuwenden. IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse führt beispielsweise die Behandlung von Eventualschulden durch einen Erwerber auf, die bei einem Unternehmenszusammenschluss übernommen wurden. Ähnlich werden gewisse Rückstellungsarten in weiteren Standards behandelt: …

C15 In IAS 39 Finanzinstrumente:Ansatz und Bewertung (in der im Jahr 2003 überarbeiteten Fassung) wurde Paragraph 2(f) und (h) auf Grund von IFRS 4 Versicherungsverträge gestrichen. Paragraph 2(g) wurde in 2(f) umbenannt und wie folgt geändert: Paragraph 2(g) wurde wie folgt hinzugefügt. Infolge dieser Änderungen und der Änderungen gemäß IFRS 4 wird der Paragraph 2(d)-(g) wie folgt geändert: (d) Finanzinstrumente, die von dem Unternehmen emittiert wurden, und die die Definition eines Eigenkapitalinstruments gemäß IAS 32 (einschließlich Options- und Bezugsrechte) erfüllen. Der Inhaber solcher Eigenkapitalinstrumente hat jedoch den vorliegenden Standard auf diese Instrumente anzuwenden, es sei denn sie erfüllen die zuvor unter (a) aufgeführten Ausnahmen. (e) Rechte und Pflichten aus einem Versicherungsvertrag gemäß der Definition in IFRS 4 Versicherungsverträge oder aus einem Vertrag, der zum Anwendungsbereich von IFRS 4 gehört, da er eine ermessensabhängige Überschussbeteiligung beinhaltet. Dieser Standard ist indes auf ein in einem solchen Vertag eingebetteten Derivat anzuwenden, sofern das Derivat selbst keinen Vertrag im Anwendungsbereich von IFRS 4 darstellt (siehe die Paragraphen 10-13 und Anhang A Paragraphen AG23–AG33). Wenn darüber hinaus ein Versicherungsvertrag eine Finanzgarantie ist, die bei der Übertragung eines finanziellen Vermögenswertes oder einer finanziellen Verbindlichkeit im Anwendungsbereich dieses Standards auf eine andere Partei gewährt oder zurück behalten wurde, wendet der Versicherer diesen Standard auf den Vertrag an (siehe Paragraph 3 und Anhang A Paragraph AG4A). (f) Verträge mit bedingter Gegenleistung im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses(siehe IFRS 3 Unternehmenszusammenschlüsse). Diese Ausnahme ist nur auf den Erwerber anzuwenden. (g) Verträge zwischen einem Erwerber und einem Verkäufer in einem Unternehmenszusammenschluss, das erworbene Unternehmen an einem zukünftigen Zeitpunkt zu erwerben oder zu veräußern. Die Paragraphen 2(i) und (j) wurden zu 2(h) und (i) umbenannt. Paragraph 2(i) wurde auf Grund von IFRS 2 Anteilsbasierte Zahlungen eingefügt.

C16 [Änderung betrifft nicht den Kerntext der Standards]

C17 [Änderung betrifft nicht den Kerntext der Standards]