## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa

## HERMENEUTIKA GADAMERIAN UNTUK MEMAHAMI KUALITAS AUDIT (PEMERIKSAAN KEUANGAN) BPK RI

## Ginrey Shandy Algam
Universitas Brawijaya ginreyshandy.algam@gmail.com

## Abstract
This  research  aim  is  to  get  an  understanding  of  the  financial  audit  quality  of  BPK  RI  by  interpretative paradigm approach and Gadamer’s Hermeneutics as technical data analysis (text). The data (text) has shown that  BPK  RI  still  has  low  financial  audit  quality  whereas  people  of  Indonesia  (as  stakeholders)  have expectation for high financial audit quality. Conversely, BPK RI has claimed for having high financial audit quality. Financial audit quality of BPK RI measured based on compliance of audit practice with the code of ethics  and  auditing  standards.  The  results  showed  that  the  financial  audit  quality  of  the  BPK  RI  is  not  in accordance  with  the  claims,  which  can  be  observed  from  non-compliance  with  the  code  of  ethics  and auditing standards.

## Keywords:
Audit quality, The Audit Board of The Republic Indonesia, Gadamer’s Hermeneutics
Badan  Pemeriksa  Keuangan  Republik  Indonesia  (BPK  RI)  dalam  siaran  persnya  yang diunggah pada situs resminya menyatakan bahwa “... opini Wajar Tanpa Pengecualian (WTP) tidak menjamin  bahwa  pada  entitas  yang  diperiksa  tidak  ada  korupsi,  karena  pemeriksaan  laporan keuangan  tidak  ditujukan  secara  khusus  untuk  mendeteksi  adanya  korupsi.”  (BPK  RI,  2011). Pernyataan  tersebut  menunjukkan  gejalakegagalan  audit,  yang  terjadi  ketika  auditor  memberikan indikasi  kepada  publik  melalui  opininya,  bahwa  laporan  keuangan  klien  telah  disajikan  secara wajar  sesuai  dengan  prinsip  akuntansi  yang  diterima  umum,  padahal  faktanya  tidak  demikian (Pearson, 1987).Terdapat hubungan yang jelas antara kegagalan audit dengan kualitas audit, yang mana  kegagalan  audit  kemungkinan  besar  terjadi  pada  audit  yang  berkualitas  rendah  (Francis, 2004).Selama  tahun  2015, BPK  RI  telah  melakukan  pemeriksaan  keuangan  terhadap  642 laporan keuangan entitas pemerintah dengan rincian:
Tabel 1

## Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Semester 1 dan 2 Tahun 2015 BPK RI
Entitas Jumlah Entitas yang Telah Diperiksa Opini BPKRI WTP WDP TMP TW ∑ % ∑ % ∑ % ∑ % LKPP 1 - - 1 100 - - - - LKKL 96 69 71,88 20 20,83 7 7,29 - - LKPD 539 252 46,75 247 45,83 35 6,49 5 0,93 LKB L 6 4 66,67 2 33,33 - - - - TOTAL 642 325 50,62 270 42,06 42 6,54 5 0,78
Sumber: Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Semester (IHPS) 1 dan 2 Tahun 2015
Dari  tabel  di  atas,  dapat  dilihat  bahwa  pada  tahun  2015,  sebanyak  325  dari  642,  atau 50,62%  laporan  keuangan  entitas  pemerintah  telah  mendapatkan  opini  WTP.  Namun  demikian, skor Corruption  Perception  Index  (CPI) Indonesia  pada  tahun  2015,  hanya  sebesar  36  dari  skor maksimal 100, yang  mana semakin tinggi skor CPI  menunjukkan bahwa negara tersebut semakin bebas dari korupsi ( Transparency International Indonesia , 2016).Skor CPI Indonesia menunjukkan bahwa berdasarkan persepsi pelaku usaha dan pakar korupsi pada sektor publik di Indonesia, masih

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
banyak  terjadi  korupsi  yang  dilakukan  oleh  pegawai  negeri,  penyelenggara  negara,  dan  politisi. Berdasarkan  Standar  Pemeriksaan  Keuangan  Negara  (SPKN)  yang  menjadi  pedoman  BPK  RI dalam melakukan pemeriksaan, seharusnya hanya laporan keuangan entitas pemerintah yang telah bebas  salah  saji  material,  baik  yang  disebabkan  oleh  kecurangan  maupun  kekeliruan,  yang  bisa mendapatkan  opini  WTP.  Banyaknya  laporan  keuangan  entitas  pemerintah  yang  mendapatkan opini  WTP,  seharusnya  mengindikasikan  bahwa  kecurangan  atau  korupsi  pada  sektor  publik  di Indonesia  hanya  “sedikit”  atau  jarang  terjadi,  namun  skor  CPI  Indonesia  tidak  mengindikasikan kondisi yang sama, sehingga terdapat ketidakselarasan antara kedua hal tersebut.
Beberapa  pemberitaan  oleh  media  massa,  menunjukkan  bahwa  meskipun  laporan  keuangan entitas  pemerintah  telah  mendapatkan  opini  WTP  tetapi  masih  terjadi  korupsi  dalam  entitas pemerintah tersebut. Di antaranya adalah pada Kementerian Agama tahun 2011 hingga 2013 untuk kasus  korupsi  Al-Quran  (tempo.co,  2014)  dan  penyelenggaraan  ibadah  haji  (tempo.co,  2015), Kementerian  Pemuda  dan  Olahraga,  Kementerian  Energi  dan  Sumber  Daya  Mineral,  Pemerintah Provinsi Riau, Kabupaten Bangkalan, Kabupaten Tegal (detik.com, 2015), dan kemungkinan masih banyak  kasus-kasus  lain  yang  tidak  diberitakan  oleh  media  massa.  Kasus-kasus  tersebut  dapat dikatakan sebagai kegagalan audit, yang terjadi ketika auditor tidak mampu atau gagal mendeteksi kecurangan  sehingga  memberikan  opini  yang  salah  (Beasley  dkk.,  2013).  Merumuskan  opini auditor  independen  dengan  benar,  sebenarnya  relatif  mudah,  masalahnya  adalah  auditor  justru menghindari  memberikan  opini  yang  seharusnya,  sehingga  terjadi  kesalahan  yang  biasa  disebut dengan gagal audit (Tuanakotta, 2011).
Beasley  dkk.,  (2013)  menyatakan  bahwa,  terdapat  empat    faktor  yang  mungkin  menjadi penyebab  kegagalan  auditor  dalam  mendeteksi  kecurangan  yang  selanjutnya  mengakibatkan kegagalan audit antara lain, kegagalan dalam menerapkan due professional care , kurangnya tingkat skeptisisme  profesional,  ketidakcukupan  analisis  dalam  mengidentifikasi  dan  menilai  risiko,  dan kegagalan merespons risiko yang telah teridentifikasi dengan tepat untuk mendapatkan bukti audit yang  kompeten  dan  cukup.  Menurut  Tuanakotta  (2011),  pada  sektor  publik,  kemungkinan penyebab kegagalan audit ada dua yaitu, yang bersifat teknis seperti bukti-bukti audit tidak lengkap atau  tidak  dianalisis  dengan  benar,  dan  auditor  tidak  memiliki  kompetensi  yang  cukup  dalam menerapkan professional scepticism dan menggunakan professional judgement , atau yang bersifat non  teknis  yang  berkaitan  dengan  politik,  ancaman  baik  yang  secara  implisit  atau  eksplisit,  serta suap  menyuap.  Pada  dasarnya,  penyebab-penyebab  kegagalan  audit  tersebut  telah  diatur  secara ketat  dalam  kode  etik  dan  standar  audit,  sehingga  kegagalan  audit  menunjukkan  adanya ketidakpatuhan terhadap kode etik dan standar audit.
Kegagalan audit memiliki  hubungan terbalik dengan  kualitas audit, yang  mana  ketika  terjadi kegagalan audit maka dapat disimpulkan bahwa kualitas auditnya rendah, sebaliknya, apabila tidak terjadi kegagalan audit menjadi kualitas auditnya tinggi (Francis, 2004). Tan dan Kao (1999) dalam penelitiannya  menyatakan  bahwa  kualitas  kinerja  auditor  bisa  dilihat  dari  seberapa  sering  auditor menanggapi dengan benar terhadap setiap audit yang selesai dikerjakan (Mardisar dan Sari, 2007), atau  dengan  kata  lain  audit  dapat  dianggap  berkualitas  apabila  auditor  dapat  menghindari  risiko audit,  dan  apabila  terjadi  kegagalan  audit,  maka  hal  tersebut  menunjukkan  bahwa  audit  tidak berkualitas.
Beberapa  definisi  kualitas  audit  yang  dikumpulkan  dan  disarikan  oleh  Watkins  dkk.  (2004) dari  peneliti  lainnya  adalah  sebagai  berikut:  1)  Gabungan  probabilitas  bahwa  auditor  dapat menemukan pelanggaran dalam sistem akuntansi klien, dan melaporkannya (DeAngelo, 1986); 2) Probabilitas  auditor  tidak  memberikan  opini  WTP  kepada  laporan  keuangan  yang  mengandung salah saji material (Lee dkk., 1999); 3) Keakuratan informasi yang dilaporkan oleh auditor (Titman dan Trueman, 1986; Beatty, 1989; Krinsky dan Rotenberg, 1989; Davidson dan Neu, 1993); dan 4) kemampuan  audit  untuk  mengurangi  bias  dan  meningkatkan  keakuratan  data  akuntansi  (Wallace, 1980).
Penelitian  tentang  faktor-faktor  yang  berpengaruh  terhadap  kualitas  audit  telah  dilakukan, antara  lain,  kepatuhan  auditor  terhadap  standar  audit  (Carcello  dkk.,  1992),  karakteristik  auditor

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
dan karakteristik auditi (Setyaningrum, 2012), kompetensi auditor (Steckel dkk., 2014; Alim dkk., 2007;  Sukriyah  dkk.,  2009),  independensi  auditor  (Steckel  dkk.,  2014;  Lennox,  1998  dalam Mohamed dan Habib, 2013; Alim dkk., 2007), objektivitas dan pengalaman kerja (Sukriyah dkk., 2009), tekanan anggaran waktu (Manullang, 2010), dan power conflict atau keinginan klien untuk mendapatkan  hasil  audit  yang  diinginkan  (Deis  dan  Giroux,  1992),  termasuk  dengan  cara memberikan suap.
Audit  dengan  kualitas  tinggi  seharusnya  dapat    merepresentasikan  kemampuan  auditor untuk menghasilkan informasi yang meminimisasi perbedaan kondisi ekonomi yang dilaporkan dan kondisi  ekonomi  yang  “benar”  (Watkins  dkk.,  2004).  Adanya  kasus-kasus  yang  menunjukkan kegagalan  audit  BPK  RI,  mengindikasikan  bahwa  kualitas  audit  BPK  RI  masih  rendah.  Namun demikian,  BPK  RI  menyatakan  bahwa  mereka  memiliki  standar  pemeriksaan  yang  ketat  dan melalui  proses quality  control dan quality  assurrance dan  menggunakan  empat  kriteria  sesuai dengan Undang-Undang (BPK RI, 2015a). Dari pernyataan tersebut, BPK RI secara tidak langsung mengklaim  bahwa  auditnya  berkualitas  tinggi  karena  telah  sesuai  dengan  SPKN.  Berdasarkan uraian  latar  belakang  di  atas,  maka  peneliti  tertarik  untuk  memahami  bagaimana  kualitas pemeriksaan keuangan BPK RI.

## METODE
Penelitian  ini  dilakukan  dengan  menggunakan  paradigma  interpretif,  dan  Hermeneutika Gadamerian  sebagai  teknik  analisis  data  (teks),  Berdasarkan  pandangan  dari  Burrel  dan  Morgan (2005),  paradigma  interpretif  berada  pada  kuadran  “ subjective  –  the  sociology  of  regulation ”. Paradigma ini  memandang realitas sosial sebagai suatu kesatuan yang utuh, namun realitas sosial tersebut  lahir  dari  realitas  dari  individu-individu.  Paradigma  ini  mencoba  memahami  dunia  dan menjelaskan realitas atas dasar kesadaran individu dan subjektivitas. Sedangkan dalam pandangan Chua (1986), paradigma penelitian ini dikategorikan sebagai the interpretive alternative , yang pada intinya  kurang  lebih  sama  dengan  paradigma  interpretif  yang  dijelaskan  oleh  Burrel  dan  Morgan (2005).
Dalam  pandangan  paradigma  interpretif,  status  ontologis  dari  dunia  sosial  selalu dipertanyakan  dan  dipermasalahkan.  Peneliti  interpretif  berusaha  untuk  memahami  dasar  dan sumber  realitas sosial  dengan  menggali  kesadaran  manusia secara  mendalam  dan  subjektif  dalam upayanya  mendapatkan makna dasar dari kehidupan sosial (Burrel dan Morgan, 2005). Demikian pula dengan penelitian ini, peneliti berusaha untuk mendapatkan pemahaman tentang kualitas audit BPK  RI  sebagai  realitas  sosial.  Pemahaman  tentang  kualitas  audit  BPK  RI  berusaha  diperoleh peneliti dengan cara menggali kesadaran peneliti secara mendalam dan subjektif, dan oleh karena itu peneliti menggunakan Hermeneutika Gadamerian.
Hermeneutika menurut Gadamer, lebih merupakan upaya memahami dan menginterpretasi satu  teks  (Sumaryono,  1999).  Hermeneutika  Gadamerian  melibatkan  bahasa,  historikalitas,  serta proses dialogis dialektis. Hermeneutika Gadamerian dipandang peneliti sebagai metode yang sesuai dengan penelitian ini, dengan mempertimbangkan beberapa hal. Pertama, sumber data utama yang digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah  teks  yang  disampaikan  menggunakan  bahasa.  Kedua, kualitas  audit  BPK  RI  yang  berusaha  untuk  dimaknai  oleh  peneliti  adalah  audit  yang  telah menghasilkan  opini sebagai  hasil akhir dari proses  audit.  Hal  ini  berarti  bahwa proses audit telah selesai  dilakukan  oleh  BPK  RI,  sehingga  dapat  dikatakan  sebagai  “sejarah”.  Label  “peristiwa bersejarah”  terhadap  proses  audit  BPK  RI,  diperkuat  dengan  dibatasinya  akses  peneliti  terhadap data,  sehingga  informasi  yang  tersedia  sangat  terbatas.  Ketiga,  untuk  mendapatkan  pemahaman, peneliti membandingkan antara apa yang ada dengan apa yang seharusnya ada, dan mencari semua jawaban  atas  pertanyaan-pertanyaan  di  dalam  teks,  yang  mana  proses  ini  menjadi  proses  dialogis dialektis.
Hermeneutika  menurut  Raharjo  (2007)  dipandang  sebagai  metode  penafsiran  yang  cukup representatif  dan  komprehensif  serta  memiliki  tingkat  akurasi  tinggi  untuk  mengolah  teks  (data). Lewat  pernyataannya  BPK  RI  mengklaim  bahwa  audit  mereka  berkualitas  tinggi  karena  telah

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
menerapkan  Standar  Pemeriksaan  Keuangan  Negara  dengan  baik.  Hal  tersebut  memang  sesuai dengan  pernyataan  Krishnan  dan  Schauer  (2001)  dalam  (Steckel  dkk.,  2014),  bahwa  pekerjaan auditor memiliki kualitas tinggi apabila mereka patuh kepada seluruh standar yang relevan. Namun demikian, dari teks (data) yang dikumpulkan oleh peneliti menunjukkan kondisi yang sebaliknya.
Hermeneutika  menurut  Gadamer  adalah  suatu  perjumpaan  dengan das  Sein lewat  bahasa (Poespoprodjo,  1987).  Bahasa  menjadi  ciri  keberadaan  manusia,  dan  hermeneutika  digunakan untuk  mengurai  masalah  filsafat  tentang  hubungan  bahasa  dengan  das  Sein,  dengan  pemahaman, dengan sejarah, eksistensi, dan realitas (Poespoprodjo, 1987). Manusia dan teks dihubungkan oleh bahasa,  dan  hanya  dengan  adanya  bahasa,  peleburan  cakrawala  antara  manusia  dan  teks  tersebut dimungkinkan. Gadamer menjelaskan konsepsi dari das Wirkungsgeschitliche Bewusstsein , bahwa hermeneutika adalah interaksi dialektik dengan tradisi yang disampaikan lewat teks, sehingga teks adalah  bagian  yang  paling  penting  dalam  upaya  mencari  pemahaman  dengan  Hermeneutika Gadamerian.
Dalam  mencari  pemahaman  tentang  kualitas  audit  BPK  RI, langkah  pertama yang dilakukan oleh peneliti yaitu, mencari sumber data utama dalam bentuk teks yang diharapkan dapat menjawab  pertanyaan-pertanyaan  peneliti,  sebagai  proses  dialektik.  Teks  (data)  yang  digunakan oleh  peneliti  adalah  dokumen  resmi  yang  dikeluarkan  oleh  BPK  RI  seperti  siaran  pers  yang dipublikasikan  dalam  situs  resmi  BPK  RI,  Laporan  Hasil  Pemeriksaan  (LHP)  atas  Laporan Keuangan Pemerintah Pusat/Daerah, serta berita atau artikel yang dipublikasikan oleh media massa dalam jaringan.
Hermeneutika  Gadamerian  bertumpu  pada  dua  pikiran  pokok  Heidegger,  yakni  bahwa pemahaman  senantiasa  memiliki  prastruktur  yaitu, Vorhabe (apa  yang  kita  miliki), Vorsicht (apa yang  kita  lihat),  dan Vorgriff (apa  yang  akan  kita  peroleh  kemudian)  (Sumaryono,  1999)  yang terlibat  dalam  interpretasi,  dan  bahwa  secara  intrinsik  Dasein  (terjemahan  bebas:  keberadaan) manusia  adalah  historikal  (Poespoprodjo,  1987).  Seseorang  memahami  suatu  situasi,  suatu  teks, atau  suatu  hal,  tidak  pernah  dengan  kesadaran  kosong  dan  pasti  telah  memiliki  perspektif  atas sesuatu tersebut terlebih dahulu (Poespoprodjo, 1987). Interpretasi melibatkan subjektivitas berupa prasuposisi  atas  sesuatu  yang  diinterpretasikan.  Heidegger  (1960)  dalam  Poespoprodjo  (1987) menyatakan bahwa “Interpretasi tidak pernah berupa suatu pemahaman tanpa prasuposisi terhadap sesuatu  yang  diberikan  sebelumnya”.  Pertemuan  antara  peneliti  dengan  teks,  berada  di  dalam konteks ruang dan waktu, berkaitan dengan cakrawala pengalaman dan minat dari peneliti.
Tidak ada penglihatan dan pemahaman yang  murni terbebas dari sejarah dan tidak terikat dengan  masa  kini  (Poespoprodjo,  1987).  Pemahaman  selalu  melibatkan  historikalitas,  yang  mana sesuatu  yang  ada  pada  masa  kini  hanya  dapat  dilihat  dan  dipahami  dengan  menggunakan prakonsepsi-prakonsepsi  yang  diwarisi dari  masa  lalu.  Dialektika  antara  interpretator dengan  teks akan selalu disertai dengan prasuposisi interpretator yang terbentuk oleh tradisi yang bersembunyi dalam bahasa. Bagi Heidegger dan Gadamer, bahasa, sejarah dan das Sein tidak hanya berkaitan, tetapi  ketiganya  melebur  menjadi  satu  (Poespoprodjo,  1987).  Interpretasi  selalu  melibatkan prasuposisi, terkait dengan masa kini, dan tidak pernah bersifat tetap atau fixed .
Teks  dibentuk  oleh  sejarahnya,  namun  makna  yang  berusaha  ditangkap  interpretator  dari teks  adalah  makna  bagi  interpretator,  karena  teks  tersebut  dilihat  dalam  cakrawala  kesejarahan interpretator.  Namun  demikian,  tidak  berarti  bahwa  makna  dalam  teks  bagi  interpretator  berbeda dengan  makna  bagi  orang  lain  pada  waktu-waktu  sebelumnya.  Hakikat  suatu  karya  besar  adalah menyingkap kebenaran realitas sehingga kebenaran hakikinya sesuai dengan hal yang sebenarnya, dan  tugas  dari  interpretator  adalah  melacak  kembali  peristiwa  yang  muncul  dan  terlihat  sebagai realitas (Poespoprodjo, 1987).
Hermeneutika  menaruh  minatnya  pada  masalah  mengungkap  kebenaran  dalam  teks,  dan teks dapat dipahami ketika interpretator menyatu dalam masalah yang dikomunikasikan dalam teks (Poespoprodjo, 1987). Menyatu dalam hal ini bukan berarti interpretator keluar dari perspektifnya, namun  lebih  cenderung  menarik  teks  ke  dalam  “dunia”  interpretator  dan  menafsirkannya  sesuai dengan  perspektifnya.  Dalam  memahami  teks,  interpretator  harus  memiliki  prasuposisi

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
hermeunetika untuk merekonstruksi konteks sejarah. Namun demikian pemahaman tidak diperoleh melalui rekonstruksi menciptakan atau mengembalikan yang asli, tetapi dengan menyatukan diri ke dalam masalah dalam teks (Poespoprodjo, 1987).
Langkah  kedua yang  dilakukan  peneliti  adalah  memunculkan  prasuposisi-prasuposisi terkait  dengan  kualitas  audit  BPK  RI  berdasarkan  pengalaman  dan  minat  dari  peneliti.  Sebelum memunculkan prasuposisi, peneliti harus memiliki pemahaman terhadap filosofi auditing, kualitas audit,  pemeriksaan  keuangan  (dasar  hukum,  ruang  lingkup,  tujuan,  dan  standarnya  mulai  dari perencanaan,  pelaksanaan,  hingga  pelaporan),  profil  BPK  RI  (tugas  dan  wewenang,  pemangku kepentingan,  kedudukan  dan  peran),  peraturan  perundang-undangan  yang  terkait  dengan pengelolaan keuangan negara/daerah, dan Standar Profesional Akuntan Publik (SPAP). Prasuposisi dari peneliti muncul dari tradisi yang menjadi cakrawala cara berpikir peneliti, yang secara umum mengacu  kode  etik  dan  standar  audit  yang  harus  dipatuhi  atau  kondisi  yang  ideal  dalam  praktik audit, dan secara khusus mengacu pada pengalaman yang dimiliki oleh peneliti.
Hermeneutika  Gadamerian  pada  hakikatnya  adalah  dialektika  struktur  dari  pengalaman yang  berupa  bentuk  “tahu”  yang  jelas,  historikal,  dan  berada  di  dalam  ruang  dan  waktu (Poespoprodjo, 1987). Keberadaan historikalitas manusia tampil dalam kenyataan pengalaman dan pandangan.  Pandangan  selalu  memuat  suatu  proses  kembali  dari  sesuatu  yang  mana  sering membuat orang menjadi buta dan terperangkap (Poespoprodjo, 1987). Hakikat wirkungsgeschichtlichen  Bewusstsein adalah  pengalamanlah  yang  meletakkan  orang  di  dalam keterbukaan  yang  sebenarnya  terhadap  masa  depan  dan  masa  lalu  (Poespoprodjo,  1987),  yang artinya bahwa masa lalu dan masa depan hanya akan menjadi terbuka dan dapat dilihat oleh orang- orang yang memiliki pengalaman.
Teks  dipandang  sebagai  isi  arti  yang  lepas  dari  segala  ikatan  dengan  pihak-pihak  yang memaksudkannya  (Poespoprodjo,  1987),  yang  berarti  bahwa  dalam  Hermeneutika  Gadamerian, interpretator tidak berusaha untuk memahami maksud dari pembuat teks namun memahami isi dari teks  itu  sendiri  dengan  meleburkan  cakrawala  interpretator  dengan  teks.  Manakala  teks  yang menyejarah diperlakukan  sebagai  sejarah  saja,  maka  tradisi  disamakan  dengan  sesuatu  masa  lalu, masa  kini  didogmatisasikan  dan  tidak  dipertanyakan,  padahal  pertanyaan  merupakan  hal  yang penting  dalam  Hermeneutika  Gadamerian  (Poespoprodjo,  1987).  Gadamer  menegaskan  bahwa semua pengalaman ditransformasikan ke dalam struktur pertanyaan, karena tidak ada pengalaman tanpa  adanya  aktivitas  bertanya,  dan  untuk  dapat  bertanya,  kita  harus  mengerti  bahwa  kita  tidak mengerti (Poespoprodjo, 1987).
Menempatkan  seseorang  dalam  permainan  bertanya  dan  menjawab,  mengerti  atau  tidak mengerti,  disebut  juga  dialektika,  yang  mana  digambarkan  oleh  Plato  bahwa  melalui  peristiwa pertanyaan,  masalah  diselidiki  secara  layak  untuk  dapat  diperoleh  hakikat  yang  sesungguhnya (Poespoprodjo,  1987).  Dalam  dialektika  pertanyaan,  berlangsung  peristiwa  hermeneutik  ( das hermeneuticsche  Geschehen ).  Bertanya  adalah  membuka  dan  meletakkan  diri  di  dalam keterbukaan,  dan  suatu  pertanyaan  pasti  menuju  pada  suatu  arah  tertentu  yang  menunjukkan kepadanya jawaban serta jalan untuk mencapai tujuan (Poespoprodjo, 1987).
Untuk  memahami  suatu  teks,  seseorang  harus  merekonstruksi  pertanyaan  yang  mana jawaban  dari  pertanyaan  tersebut  dapat  diberikan  oleh  teks.  Teks  harus  menjadi  “kawan”  dialog yang  mengenali  atau  pertanyaan  seseorang,  dan  dengan  demikian  teks  dapat  memberikan jawabannya (Poespoprodjo, 1987 : 106). Tujuan dialog atau dialektika bukan untuk memperlemah penuturan-penuturan  dari  kawan  bicara,  tetapi  justru  untuk  memperkuatnya  dengan  menemukan kekuatan yang sesungguhnya di dalam masalahnya sendiri (Poespoprodjo, 1987). Setiap kalimat de facto adalah satu jawaban dari pertanyaan, maka arti setiap kalimat menunjukkan hubungan dengan pertanyaan  yang  diajukan,  yang  mana  arti  melebihi  hal-hal  yang  terungkap  secara  eksplisit (Poespoprodjo, 1987).
Langkah ketiga yang dilakukan peneliti adalah mengajukan pertanyaan-pertanyaan, yang mana  jawabannya  dimiliki  oleh  teks  yang  dijadikan  sebagai  sumber  data  utama.  Pertanyaan- pertanyaan yang diajukan oleh peneliti didasari oleh historikalitas dari peneliti yang tercermin pada

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
pengalaman  dan  pandangan  yang  dimiliki  oleh  peneliti.  Dalam  upaya  untuk  mendapatkan pemahaman  tentang  kualitas  audit  BPK  RI,  tujuan  peneliti  bukan  untuk  memahami  maksud  dari pembuat  teks,  namun  lebih  pada  memahami  isi  teks  yang  diharapkan  dapat  memunculkan  dan memperlihatkan  kualitas  audit  BPK  RI.  Teks-teks  yang  menjadi  sumber  data  utama  yang digunakan  dalam  penelitian  ini  memiliki  historikalitasnya  masing-masing,  oleh  karena  itu, pertanyaan yang diajukan oleh peneliti harus menyesuaikan dengan historikalitas dari teks tersebut, sehingga pertanyaan peneliti kepada masing-masing teks bisa berbeda karena setiap teks memiliki kemampuan yang berbeda dalam memberikan jawaban.
Langkah keempat adalah melakukan dialog antara peneliti dengan teks. Peneliti mencari jawaban  atas  pertanyaannya  terhadap  teks,  dan  jawaban  bukan  hanya  yang  secara de  facto terungkap  secara  eksplisit  dalam  teks,  melainkan  juga  hal  yang  dapat  diungkap  secara  implisit. Peneliti  mengakui  adanya  prasuposisi-prasuposisi  yang  dimilikinya,  dan  mencoba  memasuki “dunia” dalam teks meski peneliti sadar bahwa prasuposisi-prasuposisi tersebut dapat mengacaukan dan  menyebabkan  salah  paham  terkait  dengan  pertanyaan  dan  jawaban  dari  pokok  masalah ( sachlich ) atau pemahaman yang dicarinya di dalam teks. Untuk dapat menafsirkan kualitas  audit BPK RI, peneliti tidak meninggalkan cakrawalanya tetapi memperluasnya sehingga dapat melebur dengan cakrawala teks, dan akhirnya mendapatkan pemahaman. Dalam dialektika pertanyaan dan jawaban yang dilakukan dalam struktur Hermeneutika Gadamerian, terjadilah die Horizontverschmelzung (fusi  cakrawala),  yang  sekaligus  merupakan  bentuk  dari  penyingkapan ontologis.
Objek  penelitian  dalam  penelitian  ini  adalah  BPK  RI,  dengan  didasari  oleh  melekatnya tugas dan fungsi untuk melakukan pemeriksaan pengelolaan dan tanggung jawab keuangan negara pada  BPK  RI.  Tidak  ada  lembaga  lain  yang  berwenang  memeriksa  pengelolaan  dan  tanggung jawab  keuangan  negara,  selain  BPK  RI.  Sumber  data  utama  yang  digunakan  adalah  dokumentasi dan  rekaman  arsip.  Lofland  dan  Lofland  (1984)  dalam  Moleong  (2014)  menyatakan  bahwa  kata- kata dan tindakan, merupakan sumber data utama dalam penelitian kualitatif. Data atau informasi dokumenter  bisa  menjadi  bukti  yang  sangat  relevan  dengan  setiap  topik  penelitian,  seperti  dalam bentuk  pengumuman  resmi,  dokumen  administratif,  penelitian  resmi  yang  terkait  dengan  objek penelitian  yang  sama,  laporan  peristiwa  yang  tertulis,  atau  kliping  atau  artikel  yang  muncul  di media  massa,  yang  mana  dokumen-dokumen  tersebut  menyajikan  data  atau  informasi  secara eksplisit (Yin, 2015). Dokumen yang menjadi sumber data utama dalam penelitian ini adalah siaran pers  yang  dipublikasikan  dalam  situs  resmi  BPK  RI,  Laporan  Hasil  Pemeriksaan  (LHP)  atas Laporan Keuangan Pemerintah Provinsi EJ Tahun 2012, dan berita atau artikel yang dipublikasikan oleh  media  massa  dalam  jaringan.Rekaman  arsip  biasanya  berupa  rekaman  aktivitas  yang dilakukan oleh sebuah organisasi dalam periode tertentu, struktur organisasi, peta, data survei yang berkaitan  dengan  objek  penelitian,  atau  rekaman  pribadi  (Yin,  2015).  Bukti  rekaman  arsip  yang digunakan  peneliti  adalah  Ikhtisar  Hasil  Pemeriksaan  Semester  (IHPS)  yang  berisi  informasi tentang  rekapitulasi  pelaksanaan  pemeriksaan  keuangan  yang  dilakukan  oleh  BPK  RI  dalam periode satu semester dan juga rekapitulasi opini yang diterima oleh setiap entitas yang diperiksa oleh BPK RI selama lima tahun terakhir.

## HASIL DAN  PEMBAHASAN

## Membedah LHP BPK RI sebagai Parameter Kualitas Audit
Sepanjang  tahun  2015,  BPK  RI  telah  melakukan  642  audit  (pemeriksaan  keuangan)  atas laporan keuangan entitas pemerintah. Dengan asumsi BPK RI melakukan audit dalam jumlah yang konsisten setiap tahunnya, maka semenjak ditetapkannya Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2006 tentang Badan Pemeriksa Keuangan sampai dengan saat ini (kurang lebih 10 tahun), BPK RI telah melakukan  6.420  audit  dan  menghasilkan  19.260  LHP  (setiap  audit,  BPK  menghasilkan  tiga laporan,  yaitu  LHP  atas  Laporan Keuangan,  LHP  atas  Sistem  Pengendalian  Intern,  dan  LHP  atas

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
Kepatuhan  terhadap  Perundang-undangan),  sehingga  sangat  tidak  mungkin  untuk  melakukan analisis terhadap seluruh LHP tersebut.
Dalam  penelitian  ini,  peneliti  hanya  memilih  satu  LHP  BPK  RI  yaitu  LHP  atas  Laporan Keuangan Pemerintah Provinsi EJ Tahun 2012, yang dipilih karena opininya mengalami penurunan dalam  rentang  waktu  tiga  tahun  berturut-turut.  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Provinsi  EJ mendapatkan  opini  WTP  pada  tahun  2012,  opini  Wajar  Tanpa  Pengecualian  -  Dengan  Paragraf Penjelas (WTP-DPP) pada tahun 2013, dan opini Wajar Dengan Pengecualian (WDP) pada tahun 2014.  Hal  yang  menarik  adalah  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Provinsi  EJ  Tahun  2012  telah mendapatkan  opini  WTP,  yang  berarti  bahwa  secara  umum  Laporan  Keuangan  Pemerintah Provinsi  EJ  Tahun  2012  telah  sesuai  dengan  Standar  Akuntansi  Pemerintahan  (SAP)  dan pengungkapan  yang  cukup,  telah  mematuhi  peraturan  perundang-undangan,  dan  telah  memiliki sistem  pengendalian  intern  yang  efektif.  Namun  secara  berturut-turut  pada  dua  tahun  berikutnya, BPK  RI  “menurunkan”  opini  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Provinsi  EJ.  Kondisi  tersebut menimbulkan  pertanyaan  bagi  peneliti,  “ada  apa  dengan  audit  (pemeriksaan  keuangan)  BPK  RI atas Laporan Keuangan Provinsi EJ Tahun 2012?”, oleh karena itu, Laporan Keuangan Provinsi EJ Tahun  2012  dipilih  peneliti  untuk  dijadikan  sampel  dalam  menilai  kualitas  audit  BPK  RI.Agar lebih  mudah  dalam  memahami  analisis  yang  dilakukan,  berikut  ini  adalah  salah  satu  temuan pemeriksaan  dalam  LHP  atas  Kepatuhan  terhadap  Peraturan  Perundang-undangan  Provinsi  EJ Tahun 2012:
“Penerima  Hibah  Sebesar  Rp51.306.735.757,00  Belum  Menyampaikan  Laporan
Pertanggungjawaban  kepada Gubernur”
Pada TA 2012, Pemerintah Provinsi EJ menganggarkan Belanja Hibah sebesar Rp4.092.242.765.000,00  dan  telah  direalisasikan  sebesar  Rp3.865.450.909.599,68.  Dalam merealisasikan  kedua  belanja  tersebut,  Pemerintah  Provinsi  EJ  memiliki  verifikatur  pada  tingkat Satuan Kerja  Perangkat  Daerah (SKPD)/Biro  sebagai Kuasa  Pejabat  Pengelola Keuangan  Daerah (KPPKD)  Belanja  Hibah  yang  bertanggung  jawab  untuk  melakukan  verifikasi  atas  usulan, kelengkapan  persyaratan  administrasi  permohonan  bantuan,  penetapan  penerima,  pemrosesan naskah perjanjian atas program kegiatannya sampai dengan pertanggungjawabannya.
Hasil pemeriksaan atas bukti pertanggungjawaban/Laporan Pertanggungjawaban (LPJ) dari masing-masing  penerima  hibah  yang  telah  disampaikan  kepada  masing-masing  KPPKD menunjukkan bahwa sampai dengan saat pemeriksaan berakhir pada tanggal 5 Mei 2013, terdapat 803  penerima  hibah  sebesar  Rp51.306.735.757,00  yang  belum  menyampaikan  laporan pertanggungjawaban penggunaan dana hibah untuk dilakukan verifikasi kesesuaian pertanggungjawaban dengan proposal yang direncanakan dalam Naskah Perjanjian Hibah Daerah. Rincian nilai hibah yang penerima hibahnya belum menyampaikan LPJ untuk setiap SKPD sebagai leading sector -nya pada tabel berikut:

## Tabel 2
Rincian Penerima Hibah No. SKPD Leading Sector Jumlah Penerima Hibah Belum Menyampaikan LPJ (Rp) 1. Dinas Pendidikan 714 46.372.735.757,00 2. Biro Administrasi Kemasyarakatan 4 175.000.000,00 3. Biro Administrasi Pembangunan 32 2.109.000.000,00 4. Biro Administrasi Perekonomian 53 2.650.000.000,00 Jumlah 803 51.306.735.757,00

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa

## Kondisi tersebut tidak sesuai dengan:
a. Peraturan  Menteri  Dalam  Negeri  13  Tahun  2006  tentang  Pedoman  Pengelolaan  Keuangan Daerah  pada  Pasal  133  ayat  (2)  yang  menyatakan  bahwa  penerima  subsidi,  hibah,  bantuan sosial, dan bantuan keuangan bertanggung jawab atas penggunaan uang/barang dan/atau jasa yang  diterimanya  dan  wajib  menyampaikan  laporan  pertanggungjawaban  penggunaannya kepada Kepala Daerah;
b. Peraturan Menteri Dalam Negeri 32 Tahun 2011 tentang Tentang Pedoman Pemberian Hibah dan  Bantuan  Sosial  Yang  Bersumber  Dari  Anggaran  Pendapatan  dan  Belanja  Daerah sebagaimana  telah  diubah  dengan  Peraturan  Menteri  Dalam  Negeri  Nomor  39  Tahun  2012 tentang Perubahan atas Peraturan Menteri Dalam Negeri Nomor 32 Tahun 2011 pada Pasal 19 ayat  (3)  yang  menyatakan  bahwa  pertanggungjawaban  sebagaimana  dimaksud  pada  ayat  (2) huruf a dan huruf b disampaikan kepada kepala daerah paling lambat tanggal 10 bulan Januari tahun anggaran berikutnya, kecuali ditentukan lain sesuai peraturan perundang-undangan;
c. Peraturan Gubernur EJ Nomor 17 Tahun 2011 tentang Pedoman Pengelolaan Belanja Subsidi, Hibah,  Bantuan  Sosial,  Bagi  Hasil,  Bantuan  Keuangan,  Belanja  Tidak  Terduga  dan Pengeluaran Pembiayaan Provinsi EJ Tahun Anggaran 2011 pada:
1) Pasal  15  ayat  (1)  yang  menyatakan  bahwa  penerima  Belanja  Subsidi,  Hibah,  Bantuan Sosial  dan  Bantuan  Keuangan  bertanggung  jawab  atas  penggunaan  uang/barang  dan /atau  jasa  yang  diterimanya  dengan  berpedoman  pada  ketentuan  perundang-undangan dan  wajib  menyampaikan  laporan  pertanggung  jawaban  penggunaannya  kepada Gubernur EJ;
2) Pasal 15 ayat (2) yang menyatakan bahwa pertanggungjawaban sebagaimana dimaksud pada ayat (1) berupa Laporan Realisasi Penggunaan Uang/Barang dan/atau Jasa.
Akibatnya  realisasi  Belanja  Hibah  sebesar  Rp51.306.735.757,00  belum  dapat  diyakini  kesesuaian penggunaannya dengan proposal atau naskah hibahnya.Kondisi tersebut disebabkan Kepala Dinas Pendidikan,  Kepala  Biro  Administrasi  Kemasyarakatan,  Kepala  Biro  Administrasi  Pembangunan dan  Kepala  Biro  Administrasi  Perekonomian  belum  optimal  dalam  pengendalian  terhadap penyampaian  laporan  pertanggungjawaban  penggunaan  hibah  oleh  penerima  hibah.Atas  kondisi tersebut, masing-masing Kepala SKPD sebagai Kuasa PPKD (KPPKD) belanja hibah memberikan penjelasan bahwa:
a. Kepala Dinas Pendidikan menyatakan bahwa atas keterlambatan penyampaian pertanggungjawaban  hibah  disebabkan  antara  lain  karena  proses  verifikasi  usulan  penerima hibah  membutuhkan  waktu  yang  lama,  adanya  perubahan  usulan  penerima  hibah  dari  Dinas Pendidikan  Kabupaten/Kota  di  Provinsi  EJ  dan  adanya  pelaksanaan  kegiatan  pembelajaran yang membutuhkan waktu 6 bulan;
b. Kepala  Biro  Administrasi  Kemasyarakatan  menyatakan  bahwa  atas  keterlambatan penyampaian pertanggungjawaban hibah telah dilakukan upaya dan akan bekerja sama dengan instansi teknis terkait untuk menyelesaikan laporan pertanggung jawaban;
c. Kepala Biro Administrasi Pembangunan menyatakan bahwa atas keterlambatan penyampaian pertanggungjawaban  hibah  telah  dilakukan  upaya monitoring ke  lapangan  dan  memberikan teguran kepada masing-masing penerima hibah;
d. Kepala Biro Administrasi Perekonomian menyatakan bahwa atas keterlambatan penyampaian pertanggungjawaban  hibah  telah  dilakukan  teguran  kepada  masing-masing  kelompok masyarakat,  hal  tersebut  disebabkan  karena  banyak  kelompok  masyarakat  yang  sudah memesan  barang  namun  masih  belum  tersedia  ( indent )  dan  banyak  yang  kurang  tertib administrasi
BPK RI merekomendasikan kepada Gubernur EJ agar:
a. Memerintahkan kepada Kepala Dinas Pendidikan, Kepala Biro Administrasi Kemasyarakatan, Kepala  Biro  Administrasi  Pembangunan  dan  Kepala  Biro  Administrasi  Perekonomian  untuk meminta  laporan  pertanggungjawaban  penggunaan  dana  hibah  kepada  803  penerima  hibah sebesar Rp51.306.735.757,00;

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
b. Memerintahkan Inspektur Provinsi  EJ untuk melakukan pemeriksaan kesesuaian penggunaan dana  hibah  oleh  penerima  hibah  dengan  naskah  perjanjian  hibah  setelah  laporan pertanggungjawaban  penggunaan  dana  hibah  tersebut  diperoleh  dari  penerima  hibah  dan melaporkan hasilnya kepada BPK RI.”
Dari uraian temuan pemeriksaan tersebut, dapat kita ketahui bahwa anggaran untuk Belanja Hibah  sangat  besar,  yaitu  Rp4.092.242.765.000,00  atau  35,03%  dari  total  Anggaran  Belanja Provinsi EJ tahun 2012 yaitu sebesar Rp11.681.141.999.952,00. Sedangkan realisasi Belanja Hibah adalah  sebesar  Rp3.865.450.909.599,68  atau  94,46%  dari  total  anggaran  Belanja  Hibah.  Proporsi anggaran  Belanja  Hibah  terhadap  total  anggaran  belanja  sangat  besar,  sehingga  seharusnya mendapatkan  perhatian  lebih  pada  saat  dilakukannya  pemeriksaan  karena  pengaruhnya  sangat material terhadap laporan keuangan secara keseluruhan.
Dilihat  dari  perspektif  risiko,  belanja  hibah  memiliki  risiko  inheren  yang  sangat  tinggi, yang  disebabkan  belanja  hibah  memiliki  kecenderungan  untuk  dianggarkan  dalam  jumlah  besar untuk selanjutnya diserahkan kepada pihak ketiga dalam nominal yang relatif kecil sehingga akan melibatkan  banyak  penerima  hibah.  Dengan  jumlah  penerima  hibah  yang  banyak,  secara  tidak langsung meningkatkan risiko kecurangan terhadap pengelolaan Belanja Hibah. Entitas pemerintah yang diperiksa pasti tahu bahwa pemeriksa tidak mungkin memeriksa seluruh populasi, dan hanya mengambil sebagian kecil saja sebagai sampel, sehingga sangat besar kemungkinan bahwa mereka akan  memanfaatkan  situasi  tersebut.  Hal  ini  dapat  dibuktikan  dengan  banyaknya  kasus  korupsi yang  melibatkan  Belanja  Hibah  pada  Pemerintah  Daerah,  baik  yang  diekspos  oleh  media  massa maupun yang tidak.
Dari sisi pengendalian intern, disebutkan dalam LHP bahwa Pemerintah Provinsi  EJ telah memiliki verifikatur yang bertanggung jawab untuk melakukan verifikasi dalam mengelola belanja hibah,  yang  mana  hal  itu  menunjukkan  bahwa  telah  ada  sistem  pengendalian  intern  (SPI)  dalam pengelolaan dana hibah. Mengenai efektivitas sistem pengendalian, karena dalam LHP atas Sistem Pengendalian  Intern  tidak  ada  temuan  pemeriksaan  yang  berkaitan  dengan  Belanja  Hibah,  maka dapat  diasumsikan  pemeriksa  BPK  RI  menganggap  bahwa  SPI  belanja  hibah  telah  efektif. Pertanyaan  yang  muncul  adalah  apabila  SPI  telah  efektif  bagaimana  kondisi  ini  bisa  terjadi? Sementara  kondisi  ini  secara  jelas  menunjukkan  bahwa  sebenarnya  ada  kelemahan  SPI. Berdasarkan  analisis  yang  dilakukan  oleh  peneliti,  kelemahan  SPI  dalam  pengelolaan  Belanja Hibah,  yaitu  Belanja  Hibah  diserahkan  seluruhnya  sekaligus  kepada  penerima  hibah.  Hal  ini membuat penerima hibah telah mendapatkan apa yang diharapkan, sehingga mengabaikan apa yang menjadi  tanggung  jawabnya.  Atas  dasar  tersebut,  peneliti  berpendapat  bahwa  kelemahan  pada rancangan  SPI  pengelolaan  Belanja  Hibah  menyebabkan  risiko  pengendalian  yang  tinggi,  oleh karena itu pemeriksaan harus dilakukan pada lingkup yang lebih luas dan lebih mendalam.
Berdasarkan  penilaian  risiko  inheren  dan  risiko  pengendalian  tersebut,  seharusnya pemeriksa  BPK  RI  memberikan  penilaian  dengan  risiko  tinggi  terhadap  Belanja  Hibah,  dan meresponsnya dengan melakukan pemeriksaan yang  lebih dalam. Namun hasil pemeriksaan tidak menunjukkan  hal  yang  demikian,  hal  ini  dapat  diduga  dari  temuan  pemeriksaan  paragraf  kedua, terdapat  kalimat  “Dari  hasil  pemeriksaan  atas  bukti  pertanggungjawaban/Laporan Pertanggungjawaban  (LPJ)  ...”,  yang  menunjukkan  bahwa  prosedur  pemeriksaan  yang  dilakukan oleh  pemeriksa  hanya  sebatas  pengujian  atas  dokumen.  Dugaan  tersebut  didukung  juga  dengan paragraf  rekomendasi  poin  b,  yang  mana  BPK  RI  merekomendasikan  Gubernur  EJ  agar memerintahkan Inspektur Provinsi EJ untuk memeriksa Belanja Hibah tersebut.
Prosedur  pemeriksaan  pengujian  atas  dokumen  dalam  kasus  Belanja  Hibah  ini,  dapat dilakukan  untuk  mendapatkan  keyakinan  atas  asersi  kelengkapan,  namun  tidak  terhadap  asersi lainnya  seperti  asersi  keberadaan  atau  keterjadian,  serta  asersi  penilaian  dan  pengalokasian, sehingga dapat disimpulkan bahwa bukti pemeriksaan tidak cukup. Bukti pemeriksaan adalah dasar bagi  pemeriksa  untuk  memberikan  opini  auditnya,  sehingga  bukti  yang  tidak  cukup  dan  tidak relevan  akan  meningkatkan  risiko  audit  atau  auditor  salah  dalam  memberikan  opini.  Pemeriksa seharusnya  melakukan  prosedur  pemeriksaan  lainnya  untuk  mendapatkan  bukti  tambahan  seperti

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
inspeksi (pemeriksaan fisik) dan bertanya atau wawancara, untuk mendapatkan keyakinan terhadap seluruh  asersi.  Bukti  memiliki  berbanding  lurus  dengan  risiko,  yang  mana  semakin  besar  risiko audit maka bukti yang harus diperlukan semakin banyak (Tuankotta, 2015 : 84).
Laporan  Keuangan  Pemerintah  Provinsi  EJ  Tahun  2012  menerima  opini  Wajar  Tanpa Pengecualian  (WTP)  dari BPK  RI  meskipun  terdapat  permasalahan  yang  menurut  peneliti  sangat critical ,  yaitu  ketidakcukupan  bukti,  serta  risiko  kecurangan  yang  sangat  tinggi.  Belanja  Hibah yang belum disampaikan pertanggungjawabannya oleh penerima hibah kepada Gubernur EJadalah sebesar  Rp51.306.735.757,00  atau  1,33%  dari  realisasi  Belanja  Hibah,  atau  1,25%  dari  anggaran Belanja Hibah, atau 0,44% dari total anggaran belanja Provinsi EJ. Pemeriksa BPK RI tidak dapat meyakini  Belanja  Hibah  tersebut,  hal  ini  dapat  dilihat  dari  paragraf  akibat,  yang  isinya  adalah sebagai berikut:
“Akibatnya  realisasi  Belanja  Hibah  sebesar  Rp51.306.735.757,00  belum  dapat diyakini kesesuaian penggunaannya dengan proposal atau naskah hibahnya.”.
Kondisi  ini  tentu  saja  menimbulkan  pertanyaan  bagi  peneliti,  bagaimana  bisa  BPK  RI  tidak dapat  meyakini  suatu  transaksi  atau  saldo  akun  dalam  laporan  keuangan,  tetapi  memberikan keyakinan  kepada  pengguna  laporan  keuangan  bahwa  laporan  keuangan  tersebut  telah  disajikan secara  wajar  sebagaimana  tercermin  pada  opininya?  Satu-satunya  alasan  teknis  yang  dapat diperkirakan  oleh  peneliti  adalah  bahwa  temuan  pemeriksaan  ini  tidak  dianggap  material.  Nilai sebesar  Rp51.306.735.757,00  memang  relatif  sangat  kecil  apabila  dibandingkan  dengan  total APBD  Provinsi  EJ  Tahun  2012,  dan  tidak  akan  menjadi  material  apabila  hanya  dibandingkan dengan Tolerable  Misstatement (TM)  atau Tolerable  Error (TE),  terlebih  lagi  dengan Planning Materiality (PM).  Akan  tetapi,  penetapan  materialitas  seharusnya  bukan  hanya  didasarkan  pada segi  kuantitatif,  namun  juga  secara  kualitatif,  yang  dinyatakan  dalam  Keputusan  BPK  RI  Nomor 5/K/I-XIII.2/10/2013  tentang  Petunjuk  Teknis  Penetapan  Batas  Materialitas  Pemeriksaan Keuangan, bahwa:
“Dalam sektor publik, materialitas tidak hanya dinilai dari segi kuantitatif tetapi juga segi  kualitatif,  terutama  terkait  dengan  tingkat  kepentingan  para  pihak  terhadap laporan  keuangan  pemerintah.  Tingkat  ketaatan  pemerintah  terhadap  Peraturan Perundang-undangan  memiliki  nilai  kepentingan  lebih  tinggi  dibandingkan kemampuan  pemerintah  menghasilkan  dan  mempertahankan  surplus  anggaran, sehingga  pelanggaran  terhadap  Peraturan  Perundang-undangan,  seperti  adanya transaksi  yang  berindikasi  korupsi  berapa  pun  nilai  nominalnya,  baik  yang berdampak  langsung  maupun  tidak  langsung  terhadap  kewajaran  laporan  keuangan dapat mempengaruhi penilaian materialitas secara kualitatif.”.
Dalam  kasus  lain,  yaitu  pada  sektor  privat,  Tuanakotta  (2015,  130)  memberikan  pernyataan  dan salah satu contoh penetapan materialitas dari segi kualitatif, yaitu sebagai berikut:
“Materialitas  dalam  makna  kualitatif  berkenaan  dengan  sifat  atau  kondisi ( circumstance )  dari  salah  saji.  Lihat  laporan  audit  PwC  dalam  sketsa  audit  Tesco. PwC  menetapkan  materialitas  secara  kuantitatif  sebesar  £150  juta  (sekitar  5%  dari laba  sebelum  pajak).  PwC  menetapkan  materialitas  secara  kualitatif  dengan keterangan: “... We  would report  to  them  misstatements identified  during  our  audit above £7 million as well as misstatements below that amount ... , ... for qualitative reasons. ”.  ...  maka  jumlah  salah  saji  yang  dianggap  material  ini,  berada  di  bawah angka  materialitas  kuantitatif  (£7  juta  dibandingkan  dengan  £150  juta  dalam  kasus Tesco).”
Temuan  pemeriksaan  atas  Belanja  Hibah  merupakan  ketidakpatuhan  Pemerintah  Provinsi  EJ terhadap  Peraturan  Perundang-undangan,  yang  tidak  serta  merta  dapat  dianggap  sebagai  tindak pidana korupsi, karena tindak pidana korupsi berdasarkan Undang-Undang Nomor 31 Tahun 1999 (UU  31/1999)  tentang  Pemberantasan  Tindak  Pidana  Korupsi  harus  memenuhi  beberapa  unsur, yaitu perbuatan melawan hukum, memperkaya diri sendiri atau orang lain atau suatu korporasi, dan

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
dapat  merugikan  keuangan  negara  atau  perekonomian  negara.  Namun  demikian,  temuan pemeriksaan  atas  Belanja  Hibah  bisa  diasumsikan  sebagai  indikasi  korupsi  jika  dilihat  dari tingginya risiko kecurangan pada pos atau akun tersebut, serta terpenuhinya salah satu unsur tindak pidana korupsi yaitu perbuatan melawan hukum meskipun nantinya harus dibuktikan lebih lanjut.
Dalam pertimbangan kualitatif dalam penetapan materialitas, frase “… sehingga pelanggaran terhadap Peraturan Perundang-undangan, seperti adanya transaksi yang berindikasi korupsi berapa pun  nilai  nominalnya,  …”,  secara jelas  menunjukkan  bahwa  temuan  pemeriksaan  Belanja  Hibah seharusnya  menjadi  temuan  yang  material.  Meskipun  tidak  material  dari  segi  kuantitatif  karena nilainya  yang  lebih  rendah  dari  angka  materialitas,  temuan  pemeriksaan  Belanja  Hibah  material dari  segi  kualitatif  karena  terdapat  pelanggaran  terhadap  Peraturan  Perundang-undangan  dan terdapat  indikasi  korupsi,  sehingga  seharusnya  pemeriksa  BPK  RI  mengecualikan  Belanja  Hibah serta tidak memberikan opini WTP atas Laporan Keuangan Pemerintah Provinsi EJ Tahun 2012. Di samping  itu,  BPK  RI  seharusnya  menindak  lanjuti  temuan  pemeriksaan  tersebut  dengan pemeriksaan  dengan  tujuan  tertentu  untuk  membuktikan  ada  atau  tidaknya  Kerugian  Daerah  dan ada atau tidaknya tindak pidana korupsi.

## Makna Kata “Wajar” dalam Opini Audit
Opini Wajar Tanpa Pengecualian (WTP) atas laporan keuangan menjadi target bagi seluruh entitas pemerintah, baik pusat maupun daerah. Opini WTP seolah menjadi “cap” bagi pemerintah bahwa  mereka  telah  mengelola  Keuangan  Negara/Daerah  dengan  baik,  serta  tidak  ada  korupsi  di dalamnya. Rakyat selalu berharap bahwa keuangan negara/daerah dikelola dengan baik, dan opini atas  laporan  keuangan  entitas  pemerintah  merupakan  satu-satunya  sumber  informasi  bagi  rakyat terkait dengan pengelolaan keuangan negara/daerah.  Oleh karena itu, auditor dituntutagar  mampu memberikan  informasi  yang  meminimisasi  perbedaan  antara  kondisi  ekonomi  yang  dilaporkan dengan kebenaran (Watkins dkk., 2004)
Kadang kala harapan tidak sesuai dengan realitas, hal ini juga terjadi dalam konteks audit, yang mana dalam penelitian Liggio (1974) disebut sebagai audit expectation gap , yaitu perbedaan antara tingkat kinerja yang diekspektasikan oleh pengguna laporan keuangan dengan kinerja seperti yang  dibayangkan  oleh  akuntan  (auditor)  independen.  Berdasarkan  penelitian  Porter  (1993),  ada dua  komponen  utama  penyebab  adanya ga p  tersebut,  yaitu reasonableness  gap dan performance gap , yang mana performance gap dibagi lagi menjadi dua yaitu: standar yang kurang baik apabila standar profesional auditor ternyata tidak mampu memenuhi ekspektasi publik, sehingga meskipun auditor  telah  melakukan  seluruh  tugas  yang  mana  telah  dinyatakan  dalam  standar  profesional auditor, audit expectation gap akan tetap ada; dan kinerja yang kurang baik, apabila kinerja auditor yang dirasakan oleh publik tidak sesuai dengan yang diekspektasikan oleh publik.
Beberapa penelitian terkait dengan a udit expetation gap dilakukan oleh Fadzly dan Ahmad (2004),  Alleyne  dan  Howard  (2005),  dan  Djamil  (2006),  secara  umum  hasil  penelitian menunjukkan  bahwa  terdapat  kesenjangan  antara stakeholders dengan  auditor  terkait  dengan tanggung  jawab  auditor,  yang  mana stakeholders memiliki  harapan  bahwa  auditor  bertanggung jawab  untuk  mendeteksi  kecurangan  sehingga  dapat  memberikan  keyakinan  bahwa  informasi dalam laporan keuangan telah disajikan secara “benar dan wajar”. Namun penelitian Lin dan Chen (2004)  menunjukkan  hasil  yang  berbeda,  yaitu  auditor  dan  penerima  manfaat  dari  audit  di Tiongkok,  sepakat  bahwa  secara  umum  fungsi  audit  harus  dapat  meningkatkan  kebenaran  dan reliabilitas dari laporan keuangan (Lin dan Chen, 2004). Sedangkan penelitian Yuliati dkk. (2007) pada  BPK  RI,  menunjukkan  bahwa  tidak  terdapat audit  expectation  gap atas  tanggung  jawab auditor  untuk  mendeteksi  dan  melaporkan  kecurangan,  serta  untuk  mempertahankan  sikap independen.
Hasil  penelitian  Yuliati  dkk.  (2007)  menunjukkan  tidak  ada audit  expectation  gap antara BPK RI dan pengguna laporan keuangan, maka seharusnya terdapat kesepahaman bahwa BPK RI bertanggung  jawab  untuk  mendeteksi  dan  melaporkan  kecurangan (korupsi)  pada  saat  melakukan audit (pemeriksaan keuangan) atas laporan keuangan entitas pemerintah. Namun demikian, peneliti

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
menemukan berita, yang dalam sudut pandang peneliti, berita tersebut seolah menunjukkan upaya BPK  RI  “melepaskan”  tanggung  jawabnya  dari  kewajiban  untuk  mendeteksi  dan  melaporkan kecurangan.  Berikut  ini  adalah  dua  berita  terkait  yang  disajikan  beserta  konteks  yang melingkupinya:
“Ketua  Badan  Pemeriksa  Keuangan  (BPK),  Hadi  Poernomo  mengingatkan  bahwa opini wajar tanpa pengecualian (WTP) yang diperoleh suatu entitas, tidak menjamin entitas  itu  bersih  dari  tindak  pidana  korupsi.  "Tetap  bisa  terjadi  korupsi  di  entitas yang  memperoleh  opini  WTP  karena  bisa  terjadi  konspirasi,"  kata  Hadi  Poernomo dalam  Rapat  Anggota  V  Ikatan  Akuntan  Indonesia  Kompartemen  Akuntan  Sektor Publik  (IAI-KASP)  di  Gedung  Badan  Pengawasan  Keuangan  dan  Pembangunan (BPKP) Jakarta, Selasa. Hadi Poernomo menyebutkan, opini yang dikeluarkan BPK merupakan  penilaian  atas  kewajaran  penyajian  laporan  keuangan.  "Jadi  yang  kita nilai kewajaran, bukan kebenaran," kata Hadi Poernomo.” (antaranews.com, 2014).
“Kepala Sub Auditorat Bali II Badan Pemeriksa Keuangan Perwakilan Provinsi Bali, Paula Henry Simatupang mengatakan, “Pemerintah daerah yang telah meraih opini Wajar  Tanpa  Pengecualian  (WTP)  bukan  berarti  bebas  dari  penyimpangan keuangan. Wajar Tanpa Pengecualian (WTP) ini merupakan prestasi tertinggi dalam pengelolaan  keuangan.  WTP  bukanlah  kebenaran  tapi  kewajaran.  Oleh  karena  itu, walaupun sudah WTP belum tentu bebas dari kecurangan ataupun penyimpangan.” (okezone.com 2016).
Dalam  wacana  di  atas,  BPK  RI  secara jelas  menyatakan  bahwa  proses  pemeriksaan  yang  mereka lakukan  bukan  untuk  menilai  kebenaran  tetapi  hanya  sebatas  kewajaran.  Dalam  sudut  pandang peneliti,  kata  “kewajaran”  dimaknai  BPK  RI  dalam  arti  sempit,  yaitu  hanya  sebatas  kesesuaian dengan  standar  akuntansi  pemerintahan.  Di  samping  itu,  BPK  RI  secara  jelas  menolak  tanggung jawabnya  untuk  mengungkapkan  kebenaran  (termasuk  mendeteksi  dan  melaporkan  kecurangan), dalam melakukan pemeriksaan pengelolaan dan tanggung jawab keuangan negara.
Omoteso  (2006)  menyatakan  bahwa  audit  eksternal  dilakukan  untuk  menghasilkan  opini apakah  laporan  keuangan  telah  menyajikan  “gambaran  yang  benar  dan  wajar”  dan  telah  disusun sesuai  dengan  kerangka  kerja  pelaporan  (Omoteso  dan  Obalola,  2014). Unqualified  audit  reports mengindikasikan  bahwa  laporan  keuangan  telah  menyajikan  secara  benar  dan  wajar  atas  posisi keuangan dan kinerja perusahaan (Mak dkk., 2005), dan untuk dapat memberikan “gambaran benar dan  wajar”,  auditor  harus  memastikan  bahwa  substansi  lebih  diutamakan  dibanding  bentuk ( substance  over  form )  (European  Commission,  2010  dalam  Steckel  dkk.,  2014).  Bahkan  laporan keuangan  di  Inggris  diharuskan  oleh  hukum  untuk  menyajikan  pandangan  yang  benar  dan  wajar mengenai  kondisi  kliennya  (Chastney,  1975  dalam  Riahi-Belkaoui,  2004),  dan  laporan  auditnya tidak  menyatakan  secara  eksplisit  tentang  “kesesuaian  dengan  prinsip  akuntansi  yang  diterima umum”,  tetapi  lebih  kepada  menyatakan  bahwa  akun  menunjukkan  “gambaran  yang  benar  dan wajar” dari kondisi keuangan perusahaan (Martens dan McEnroe, 1992).
Kata “benar” dan “wajar” akan menimbulkan kebingungan bagi penyusun atau pengguna laporan  keuangan  apabila  belum  didefinisikan  secara  komprehensif.  Nobes  (1981)  dalam  Riahi- Belkaoui  (2004)  melakukan  penelitian  tentang  interpretasi  kata  “benar”  dan  “wajar”  oleh  partner teknis  dari  20  kantor  akuntan  publik  terbesar  di  Inggris,  yang  memberikan  pengertian  untuk  kata “benar” yaitu: berdasarkan atas fakta, fakta yang tidak terdistorsi, mematuhi aturan, benar, objektif, tidak bertentangan dengan fakta, benar dalam batasan material, akurasi faktual, dan ketaatan pada peristiwa; sedangkan pengertian untuk kata “wajar” yaitu: tidak menyesatkan, substance over form (substansi  di  atas  bentuk),  pencerminan  yang  tepat,  konsisten  dengan  kenyataan  yang  mendasari, menempatkan  sesuatu  dalam  konteks  yang  benar,  kemampuan  memahami  apa  yang  sebenarnya terjadi,  sesuai  dengan  aturan  dalam  konteksnya,  memberikan  kesan  yang  tepat,  masuk  akal,  dan apakah pembaca dapat menerima pesan yang benar.

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
Lee  (1994)  menyatakan  bahwa  “benar  dan  wajar”  di  Inggris  dan  “disajikan  wajar”  di Amerika Serikat hanyalah “label” dari laporan keuangan, yang mana label tersebut merupakan inti dari opini  auditor  (Martinis  dan  Burrowes,  1996).  Auditor  seharusnya  menggunakan professional judgement dalam menentukan apakah laporan keuangan telah “disajikan secara wajar”, yaitu tidak hanya harus menentukan kesesuaiannya dengan prinsip akuntansi yang diterima umum, tetapi juga memutuskan  bahwa  tidak  ada  penyesatan  yang  disebabkan  oleh  kegagalan  dalam  mencerminkan “substansi” dari  transaksi bisnis  yang  disajikan  dalam  laporan  keuangan  (Martens  dan McEnroe, 1992). Jadi pada prinsipnya, “penyajian wajar” atau  “gambaran benar dan wajar” memiliki makna yang  sama,  yaitu  mempertimbangkan  substansi  serta  standar  pelaporan,  yang  mana  kedua  hal tersebut tidak dapat dipisahkan dalam merumuskan opini audit.
Pada  sektor  publik  di  Indonesia,  opini  sangat  identik  dengan  kewajaran  dibandingkan dengan  kebenaran,  karena  opini  memang  diungkapkan  secara  eksplisit  dengan  penggunaan  kata “wajar”.  Meskipun  demikian,  seharusnya  pemeriksaan  keuangan  negara  tidak  serta  merta mengabaikan  kebenaran  atau  substansi  dari  laporan  keuangan  entitas  pemerintah  yang  diaudit. Dalam  proses  audit  (pemeriksaan  keuangan)  yang  sesuai  dengan  Standar  Pemeriksaan  Keuangan Negara  (SPKN),  BPK  RI  seharusnya  mendeteksi  adanya  kecurangan  dan  kemudian mengungkapnya sebagai wujud dari kata “wajar. Oleh karena itu, pembatasan “wajar” yang hanya sebatas  sesuai  dengan  standar  akuntansi  pemerintahan,  berarti  merupakan  pelanggaran  atau ketidakpatuhan  terhadap  standar  audit.  Dengan  kondisi  demikian,  peneliti  kemudian  memiliki pertanyaan  yang  sama  dengan  responden  pada  penelitian  Alleyne  dan  Howard  (2005  :  292), “… then, why pay for an audit? ”.

## SIMPULAN DAN SARAN
Mengacu  pada  rumusan  permasalahan  penelitian,  dapat  disimpulkan  bahwa  kualitas  audit (pemeriksaan  keuangan)  BPK  RI  tidak  sesuai  dengan  klaimnya.  Hasil  penelitian  menunjukkan bahwa  masih  terdapat  audit  (pemeriksaan  keuangan)  BPK  RI  yang  tidak  patuh  terhadap  standar audit,  yang  dibuktikan  dengan  hasil  analisis  terhadap  LHP  atas  Laporan  Keuangan  Pemerintah Provinsi EJ Tahun 2012. Hasil analisis menunjukkan bahwa terdapat penilaian dan respons risiko yang  tidak  tepat,  kurangnya  atau  ketidakcukupan  bukti,  serta  mengabaikan  penilaian  materialitas secara  kualitatif.  Di  samping  itu,  pembatasan  “kewajaran”  hanya  sebatas  sesuai  dengan  standar akuntansi  pemerintah  tanpa  mempertimbangkan  “kebenaran”  (mendeteksi  dan  melaporkan kecurangan),  juga  merupakan  merupakan  ketidakpatuhan  terhadap  SPKN,  yang  selanjutnya mempengaruhi kualitas audit (pemeriksaan keuangan) BPK RI.
Secara  teoretis,  penelitian  ini  memberikan  bukti  bahwa  ketidakpatuhan  auditor  terhadap standar  audit,  menjadi  salah  satu  penyebab  rendahnya  kualitas  audit  yang  selanjutnya  dapat mengakibatkan  kegagalan  audit  atau  auditor  memberikan  opini  yang  tidak  tepat  atas  laporan keuangan  yang  diaudit.  Sedangkan  secara  praktis,  penelitian  ini  menunjukkan  bahwa  masih terdapat  kelemahan  dalam  praktik  audit  (pemeriksaan  keuangan)  BPK  RI,  sehingga  diharapkan BPK  RI  dapat  merespons  dengan  tepat  agar  tujuan  audit  (pemeriksaan  keuangan)  negara  dapat tercapai. Di samping itu, audit (pemeriksaan keuangan) yang berkualitas akan menghasilkan opini yang  tepat  dan  menjadi  simbol  “kebenaran  dan  kewajaran”  laporan  keuangan,  sehingga  rakyat dapat mengetahui bagaimana Keuangan Negara/Daerah dikelola dan dipertanggung jawabkan oleh Pemerintah.
Keterbatasan dalam penelitian ini adalah peneliti tidak mendapatkan akses terhadap Kertas Kerja Pemeriksaan (KKP) sebagai pendukung dari historikalitas teks dari LHP yang dianalisis. Hal tersebut  memang  diatur  dalam  Peraturan  Badan  Pemeriksa  Keuangan  RI  Nomor  3  Tahun  2011 tentang  Pengelolaan  Informasi  Publik  pada  Badan  Pemeriksa  Keuangan  yang  mengecualikan informasi  yang  terkait  dengan  proses  pemeriksaan.  Oleh  karena  itu,  disarankan  bagi  peneliti selanjutnya  untuk  dapat  berupaya  mendapatkan  akses  terhadap  Kertas  Kerja  Pemeriksaan  (KKP) dan wawancara kepada pemeriksa BPK RI.

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa

## DAFTAR RUJUKAN
Alim,  M.N.,  Hapsari,  T.  &  Purwanti,  L.,  2007.  Pengaruh  kompetensi  dan  independensi  terhadap kualitas  audit  dengan  etika  auditor  sebagai  variabel  moderasi.  Simposium  Nasional Akuntansi X, (8), pp.1–26.
Alleyne,  P.  &  Howard,  M.,  2005. An  Exploratory  Study  of  Auditors  Responsibility  for  Fraud Detection in Barbados . Managerial Auditing Journal, 20(3), pp.284–303. antaranews.com,  2014.  BPK :  Opini  WTP  Tidak  Jamin  Tidak  Ada  Korupsi.  antaranewes.com. Tersedia  di:  http://www.antaranews.com/print/265960/bpk?opini?wtp?tidak?jamin?tidak? ada?korupsi (Diakses pada 13 Agustus 2016).
Beasley,  M.S.  et  al.,  2013. An  Analysis  of  Alleged  Auditor  Deficiencies  in  SEC  Fraud Investigations: 1998 – 2010 . Center for Audit Quality. BPK  RI,  2011.  Siaran  Pers:  Opini  WTP  Tidak  Menjamin  Tidak  Ada  Korupsi.  Badan  Pemeriksa Keuangan  Republik  Indonesia.  Tersedia  di:  http://www.  bpk.go.id/news/opini-wtp-tidak- menjamin-tidak-ada-korupsi.
BPK  RI,  2015a.  BPK  Lakukan  Pemeriksaan  Keuangan  Sesuai  Dengan  Standar  Yang  Berlaku. Tersedia  di:  http://www.bpk.go.id/news/bpklakukanpemeriksaankeuangansesuaidenganstan daryangberlaku
BPK RI, 2015b. Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Semester (IHPS) 1 Tahun 2015. BPK RI, 2016. Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Semester (IHPS) 2 Tahun 2015. Burrel, G., dan Morgan, G. 2005. Sociological Paradigms and Organisational Analysis: Elements of  The  Sociology  of  Corporate  Life .  Hampshire:  Ashgate  Publishing  Limited.detik.com, 2015.  Ini  Mungkin  Bukti  Ahok  ,  Predikat  WTP  dari  BPK  Tak  Jamin  Bebas  Korupsi. Tersedia di : http://news.detik.com/berita/2962959/inimungkinbuktiahokpredi katwtpdaribpktakjaminbebaskorupsi.
Carcello,  J.  V.,  Hermanson,  R.H.  &  McGrath,  N.T.,  1992. Audit  Quality  Attributes:  The Perceptions  of  Audit  Partners,  Preparers,  and  Financial  Statement  Users.  Auditing :  A Journal of Practice and Theory, 11 (January).
Chua, W. F. 1986. Radical Development in Accounting Thought . The Accounting Review, Vol. 61, No. 4, 601 – 632.
DeAngelo, L.E., 1981. Auditor Size and Audit Quality . Journal of Accounting and Economics, 3(3), pp.183–199.
Deis,  D.R.  &  Giroux,  G.A.,  1992.  Determinants  of  Audit  Quality  in  the  Public  Sector.  The Accounting Review, 67(3), pp.462–479.
Fadzly,  M.N.  &  Ahmad,  Z.,  2004. Audit  Expectation  Gap:  The  Case  of  Malaysia .  Managerial Auditing Journal, 19(7), pp.897–915.
Francis, J.R.,  2004. What  Do  We  Know  About  Audit Quality? British  Accounting  Review,  36(4), pp.345–368.
Gadamer,  Hans-Georg,  2010.  Kebenaran  dan  Metode  (Judul  Asli: Truth  and  Method ). Diterjemahkan oleh: Ahmad Sahidah. Yogyakarta. Pustaka Pelajar.
Lin,  Z.J.  &  Chen,  F.,  2004. An  Empirical  Study  of  Audit  “Expectation  Gap”  in  The  People’s Republic of China . International Journal of Auditing, 115, pp.93–115. Mak,  T.  dkk.,  2005. Audit,  Accountability  and  an  aAuditor’s  Ethical  Dilemma:  A  Case  Study  of HIH Insurance . Asian Review of Accounting, 13(2), pp.18–35.
Manullang,  A.,  2010.  Pengaruh  Tekanan  Anggaran  Waktu  dan  Risiko  Kesalahan  Terhadap Penurunan Kualitas Audit. Fokus Ekonomi, 5(1), pp.81 – 94.
Mardisar,  D.  &  Sari,  R.  N.,  2007.  Pengaruh  Akuntabilitas  dan  Pengetahuan  Terhadap  Kualitas Hasil Kerja Auditor. Simposium nasional akuntansi X.
Martens, S.C. & McEnroe, J.E., 1992. Substance over form in auditing and the auditor’s position of public trust. Critical Perspectives on Accounting, 3(4), pp.389–401.
Martinis, M.R. De & Burrowes, A.W., 1996. Materiality and Risk Judgements: A Review of Users’ Expectations . Managerial Finance, 22(9), pp.16–34.

## Jurnal Akuntansi Aktual
Vol. 5, No. 1 Januari 2018, hlm. 31-45 e-ISSN: 25801015; p-ISSN: 20879695 Email: jaa.journal@um.ac.id Journal Homepage: http://journal.um.ac.id/index.php/jaa
Mohamed,  D.M.  &  Habib,  M.H.,  2013. Auditor  independence,  audit  quality  and  the  mandatory auditor rotation in Egypt . Emerald Insight, 6(2), pp.116–144.
Moleong,  Lexy  J.  2014.  Metodologi  Penelitian  Kualitatif  (Edisi  Revisi).  Bandung:  PT  Remaja Rosdakarya.
okezone.com,  2016.  BPK :  Opini  Wajar  Tanpa  Pengecualian  Bukan  Berarti  Bebas  Korupsi. okezone.com.  Tersedia  di:  http://news.okezone.com/read/2016/08/11/340/1461439/bpk? opini?wajar?tanpa?pengecualian?bukan?berarti?bebas?korupsi.Diakses  pada  13  Agustus 2016).
Omoteso, K. & Obalola, M., 2014. The Role of Auditing in the Management of Corporate Fraud . Ethics, Governance and Corporate Crime: Challenges and Consequences, (October), pp.129 – 151.
Pearson,  M.A.,  1987. Auditor  Independence  Deficiencies  &  Alleged  Audit  Failures .  Journal  of Business Ethics, 6(4), pp.281–287.
Peraturan Badan Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia Nomor 01 Tahun 2007 tentang Standar Pemeriksaan Keuangan Negara
Poespoprodjo, W., 1987. Interpretasi. Bandung. Remadja Karya. Porter, B., 1993. An Empirical Study of the Audit Expectation-Performance Gap . Accounting and Business Research, 24(93), pp.49–68.
Rahardjo,  M.,  2010.  Hermeneutika  Gadamerian:  Kuasa  Bahasa  dalam  Wacana  Politik  Gus  Dur. Malang. UIN-MALIKI Press.
Riahi-Belkaoui, Ahmed. 2007. Teori Akuntansi (Edisi 5 – Buku 2). Jakarta: Salemba Empat.
Setyaningrum, D., 2012. Analisis faktor-faktor yang mempengaruhi kualitas audit BPK RI. Jurnal akuntansi, 1, pp.1–24.
Steckel,  R.,  Manry,  D.  &  Tritschler,  J.,  2014. Audit  Quality:  Association  between  Published Reporting Errors and Audit Firm Characteristics . Springer Gabler. Sukriyah,  I.,  Akram  &  Inapty,  B.A.,  2009.  Pengaruh  Pengalaman  Kerja,  Independensi, Obyektifitas,  Integritas  dan  Kompetensi  Terhadap  Kualitas  Hasil  Pemeriksaan  Oleh: Simposium Nasional Akuntansi XII, pp.1–38.
Sumaryono, E., 1999. Hermeneutik: Sebuah Metode Filsafat. Yogyakarta. Kanisius. tempo.co,  2014.  Korupsi  Al-Qur’an,  Jauhari  divonis  8  tahun  penjara.  Tersedia  di: https://nasional.tempo.co/read/news/2014/04/10/063569710/korupsi-al-quran-jauhari- divonis-8-tahun-penjara.
tempo.co,  2015.  Korupsi  Haji,  Suryadharma  Didakwa  Rugikan  Negara  Rp27M.  Tersedia  di: https://nasional.tempo.co/read/newas/2015/08/31/063696598/korupsi-haji-suryadharma-dida kwa-rugikan-negara-rp-27-m.
Transparency  International  Indonesia,  2016. Corruption  Perception  Index  2015 .  Tersedia: http://www.ti.or.id/index.php/publication/2016/01/27/corruption-perceptions-index-2015.
Tuanakotta, Theodorus M., 2011. Berpikir Kritis dalam Auditing. Jakarta. Salemba Empat. Tuanakotta, Theodorus M., 2015. Audit Kontemporer. Jakarta. Salemba Empat. Undang-Undang Nomor 31 Tahun 1999 tentang Pemeberantasan Tindak Pidana Korupsi. Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2006 tentang Badan Pemeriksa Keuangan. Watkins,  A.L.,  Hillison,  W.  &  Morecroft,  S.E.,  2004. Audit  Quality:  a  Synthesis  of  Theory  and Empirical Evidence . Journal of Accounting Literature, 23, p.153. Yin, R. K., 2015. Studi Kasus: Desain dan Metode. Depok. Rajagrafindo Persada. Yuliati, R., Winarna, J. & Setiawan, D., 2007. Expectation Gap antara Pemakai Laporan Keuangan Pemerintah dan Auditor Pemerintah. Simposium Nasional Akuntansi IX, pp.1 – 25.