## PENGAMPUNAN PAJAK BERULANG DAN KEPASTIAN HUKUM DALAM KEPATUHAN PAJAK DI INDONESIA: SEBUAH QUASI EKSPERIMEN
Ade Lisa Matasik 1 Fakultas Ekonomika dan Bisnis Universitas Kristen Satya Wacana 932017022@student.uksw.edu Theresia Woro Damayanti 2 Fakultas Ekonomika dan Bisnis Universitas Kristen Satya Wacana woro@staff.uksw.edu

## ABSTRAK
Pengampunan  pajak  telah  dilakukan  berulang  kali  di  Indonesia yaitu 1964, 1989, 2008 dan 2016. Penelitian ini menguji apakah ada perbedaan kepatuhan pajak antara yang mengetahui
pengampunan  pajak  berulang  serta  merasakan  kepastian penegakan  hukum  dan  yang  tidak.  Penelitian  ini  menggunakan quasi  eksperimen  faktorial  2  x  2  antarsubyek  dengan  mahasiswa akuntansi di FEB yang sedang mengambil matakuliah manajemen pajak sebagai partisipan. Hasil dari penelitian ini adalah terdapat pengaruh  antara  pengetahuan  tentang  pengampunan  pajak berulang  maupun  kepastian  penegakan  hukum  terhadap kepatuhan  pajak.  Hasil  dari  pengujian  interaksi  yang  diperoleh adalah ketika wajib pajak tidak mengetahui adanya pengampunan pajak yang berulang dan merasakan kepastian penegakan hukum yang  tinggi  akan  menghasilkan  kepatuhan  yang  paling  tinggi. Sebaliknya  ketika  wajib  pajak  mengetahui  adanya  pengampunan pajak  yang  berulang  dan  tidak  merasakan  kepastian  penegakan hukum yang tinggi akan menghasilkan kepatuhan yang rendah.
ASSETS Jurnal Akuntansi dan Pendidikan Vol. 8 No. 2 Hlmn. 126-137 Madiun, Oktober 2019 p-ISSN: 2302-6251 e-ISSN: 2477-4995
Artikel masuk: 10 Juni 2019
Tanggal diterima:
4 Oktober 2019
Kata Kunci : Pengampunan Pajak; Kepastian Hukum; Kepatuhan Pajak

## ABSTRACT
Tax  amnesty  has  been  repeadly  implemented  in  Indonesia  namely 1964,1989, 2008 and 2016.The purpose of the study is to examine is there any tax compliance differences between those who perceive recurring tax amnesty  and  feel  legal  certainty  and  to  those  who  do  not.  This  quasi experiment design was consisted of 2x2 between subject factorial design, with  Bachelor’s  Degree  of  Accountancy  at  FEB  UKSW  who  took Taxation  Management  as  participants.  The  result  shown  that  there  is influence between  recurring tax amnesty knowledge and legal certainty in  the  tax  compliance.  The  result  of  the  interaction  testing  shown  that when taxpayer are not aware of any recurring tax amnesty and feel the high  legal  certainty  will  result  high  compliance.  Conversely,  when taxpayers  know  that  there  is  recurring  tax  amnesty  and  do  not  sense  a high level certainty, it would result a low tax compliance.
Keywords : Tax Amnesty; Legal Certainty; Tax Compliance

## PENDAHULUAN
Kepatuhan  pajak  yang  rendah  merupakan  masalah  dalam  perpajakan  di Indonesia  (Darussalam, 2016) dan juga negara berkembang lainnya  (Loo, Evans dan McKerchar,  2010;  Rahayu,  2019).  Pemerintah  Indonesia  berupaya  mengingkatkan kepatuhan pajak, diantaranya dengan kebijakan penegakan hukum dan pengampunan pajak pada tahun 2016. Pengampunan pajak memberi kesempatan kepada wajib pajak yang  tidak  patuh  untuk  memperbaiki  kesalahan  (Rechberger,  Hartner,  Kirchler,  & Hammerle, 2010) serta menawarkan wajib pajak untuk kembali ke perilaku yang jujur dalam menjalankan kewajiban pajak (Razak & Adafula, 2013). Pengampunan pajak di Indonesia telah dilaksanakan berulang kali yaitu tahun 1964, tahun 1989, tahun 2008 dan  tahun  2016.  Pengampunan  pajak  berulang  yang  akan  menurunkan  kepercayaan publik dan justru berefek pada menurunnya kepatuhan pajak (Saracoglu & Caskurlu, 2011;    Gerger,  2012;  Junpath,  Kharwa  &  Stainbank,  2016).  Pengampunan  pajak berulang  seolah  –  olah  memberi  isyarat  kepada  wajib  pajak  bahwa  tindakan pemerintah lemah dan masih dimungkinkan adanya pengampunan pajak selanjutnya, sehingga  wajib  pajak  yang  jujur  bisa  menjadi  tidak  jujur  karena  pertimbangan  ini (Rechberger et al., 2010). Bahkan Gerger (2012) mengungkapkan bahwa pengampunan pajak yang berulang berdampak menurunkan kepatuhan pajak.
Selain pengampunan pajak, penegakan hukum juga dianggap penting terhadap kepatuhan  perpajakan.  Doran    (2009),  Kirchler,  Muehlbacher,  Kastlunger,  &  Wahl (2010),  Hoffmann,  Gagl,  Kirchler  &  Stark  (2014)    dan  Damayanti  &  Martono  (2018) menunjukkan  bahwa  penegakan  hukum  memiliki  pengaruh  terhadap  kepatuhan pajak.  Salah  satu  bentuk  penegakan  hukum  di  Indonesia  adalah  terbitnya  Peraturan Pemerintah  Pengganti  Undang  –  Undang  (Perpu)  No.  1  Tahun  2017  Tentang  Akses Informasi Keuangan  untuk Kepentingan  Perpajakan.  Selama  ini  dengan keterbatasan akses informasi membuat DJP kurang tepat dalam menentukan strategi meningkatkan kepatuhan wajib pajak dan hanya menunggu pengungkapan jujur secara sukarela dari wajib pajak.
Dalam kaitannya dengan kepatuhan pajak, Slippery Slope Framework menyatakan bahwa  kepatuhan  pajak  terdiri  dari  dua  dimensi  yaitu  kepercayaan  kepada  otoritas dan kekuatan otoritas (Muehlbacher & Kirchler, 2010). Dalam penelitian Wahl, Ingrid, Kastlunger,  &  Kirchler  (2010)  dan  Kogler,  Muehlbacher,  &  Kirchler  (2015)  kekuatan otoritas  dan  kepercayaan  kepada  otoritas  mempengaruhi  kepatuhan  pajak  yaitu  jika kekuatan  otoritas  dan  kepercayaan  kepada  otoritas  rendah  maka  kepatuhan  wajib pajak  menurun  dan  sebaliknya  apabila  kekuatan  dan  kepercayaan  meningkat  maka kepatuhan  wajib  pajak  juga  meningkat.  Kepercayaan  kepada  otoritas  merupakan pandangan kelompok atau individu secara umum bahwa otoritas pajak menjalankan tugasnya  dengan  baik  (Dijke  &  Verboon,  2010;  Birskyte,  2015).  Apabila  otoritas memperlakukan wajib pajak sebagai mitra dengan bertindak jujur, adil, informatif dan bermanfaat  maka  tingkat  kepatuhan  pembayar  pajak  akan  meningkat.  Fenomena pengampunan pajak berulang membuat wajib pajak yang selama ini patuh merasakan ketidakadilan  sehingga  dianggap  menurunkan  kepercayaan  wajib  pajak  sebab  pajak melibatkan  relasi  antara  wajib  pajak  dan  petugas  pajak  (Portillo  &  Block,  2012). Walaupun  penerapan  pengampunan  pajak  merupakan  salah  satu  alternatif  dalam upaya  peningkatan  penerimaan  negara  khususnya  sektor  pajak  (Ragimun,  2015; Gunawan  &  Sukartha,  2016).  Namun  secara  langsung  maupun  tidak  langsung  akan menurunkan  tingkat  kepercayaan  kepada  otoritas.  Padahal,  kepercayaan  kepada otoritas  sangat  penting  untuk  peningkatan  kepatuhan  wajib  pajak  (Ratmono  & Cahyonowati,  2013).  Hasil  penelitian  Gerger  (2012)  justru  membuktikan  bahwa pengampunan pajak berulang akan mengurangi kepercayaan pembayar pajak.

## ASSETS: JURNAL AKUNTANSI DAN PENDIDIKAN VOL 8 NO 2 OKTOBER 2019 HLMN. 126-137
Sejalan  dengan  dimensi  kekuatan  otoritas  dalam Slippery  Slope  Theory ,  selain pengampunan  pajak  berulang,  untuk  mencegah  ketidakpatuhan  wajib  pajak  sangat dibutuhkan penegakan hukum (Katharina Gangl, Hofmann, & Kirchler, 2015). Seperti yang  diungkapkan  Tanko  (2015)  bahwa  pemerintah  perlu  untuk  meningkatkan kepatuhan  pajak  dengan  melakukan  penegakan  hukum  dalam  bidang perpajakan.Kekuatan  otoritas  didefinisikan  sebagai  kekuatan  untuk  mendeteksi  dan memberi hukuman kepada para pelaku pelanggar pajak  (Lisi, 2014). Hasil penelitian Ratmono  &  Cahyonowati  (2013);  Kirchler,    Muehlbacher,  Kastlunger  &  Wahl  (2010); Hoffmann, Gagl, Kirchler & Stark (2014); Doran (2009) menyimpulkan bahwa tingkat kepatuhan wajib pajak akan cenderung meningkat apabila kesempatan mereka untuk diperiksa petugas pajak dan pengenaan denda atas ketidakpatuhan mereka signifikan. Salah satu bentuk dari kekuatan otoritas yaitu fenomena penegakan hukum di bidang perpajakan  adalah  munculnya  Perpu  No.  1  Tahun  2017  Tentang  Akses  Informasi Keuangan untuk Kepentingan Perpajakan. Sudah menjadi keharusan bagi pemerintah untuk  melakukan  penegakan  hukum  dalam  bidang  perpajakan  karena  mengingat rendahnya  tingkat  kepatuhan  sukarela  dan  kurangnya  penerimaan  dalam  bidang pajak  oleh  pemerintah  (Tanko,  2015).  Wajib  pajak  cenderung  merasa  dibebani  oleh biaya  penghindaran  pajak  apabila  biaya  yang  ditimbulkan  oleh  denda  dan  biaya deteksi  karena  pelanggaran  kepatuhan  lebih  dari keuntungan yang  didapatkan  (Lisi, 2014; Gangl, Hofmann, Pollai, & Kirchler, 2013; Prinz, Muehlbacher, & Kirchler, 2014)
Penelitian  sebelumnya  menguji  secara  empiris  bagaimana  pengampunan  pajak berkaitan  dengan  kepatuhan  pajak  (Rechberger  et  al.,  2010;  Gunawan  &  Sukartha, 2016; Bagiada & Darmayasa, 2016;   Ratmono & Cahyonowati, 2013 Ratmono & serta Gerger,  2012)  dan  juga  bagaimana  pengaruh  penegakan  hukum  terhadap  kepatuhan pajak (Fajar, 2014; Tanko, 2015;  Wahl et al., 2010). Meskipun demikian belum pernah diteliti apakah penegakan hukum mempengaruhi kepatuhan pajak akan berubah jika dikaitkan  dengan  pengampunan  pajak.  Padahal  ada  kemungkinan  terjadi  perbedaan tingkat  kepatuhan  berdasarkan  interaksi  antara  pengampunan  pajak  dan  penegakan hukum terhadap kepatuhan pajak.
Studi ini berkontribusi pada body of knowledge kepatuhan pajak  dengan cara (1) memberikan  pemahaman  yang  lebih  baik  tentang  interaksi  antara  pengampunan pajak,  penegakan  hukum  dan  kepatuhan  pajak  dengan  menggunakan Slippery  Slope Framework yang  belum  pernah  dilakukan  oleh  studi  sebelumnya  (2)  studi  ini dilakukan  dengan  desain  penelitian  quasi  eksperimen  yang  memiliki  keunggulan dalam  hal  validitas  internal  yang  tinggi  dalam  menguji  hubungan  kausalitas  antara variabel  dependen  dan  independen  (Saunders,  Lewis,  &  Thornhill,  2016:179) sementara  kebanyakan  studi  mengenai  keprilakuan  bidang  perpajakan  di  Indonesia masih  dilakukan  dengan  menggunakan  metode  survey  (Hasanah,  Khafid,  & Anisykurlillah, 2014; Damayanti, Sutrisno, Subekti, & Baridwan, 2015).  Secara empiris, hasil studi ini diharapkan memberikan masukkan kepada pemerintah tentang  tindak lanjut dari program pengampunan pajak dan penegakan hukum di Indonesia.

## METODE PENELITIAN
Studi  ini  merupakan  studi  keperilakuan  yang  menganalisis  mengenai pengampunan pajak berulang dan pengetahuan tentang penegakan hukum terhadap kepatuhan  pajak.  Studi  keperilakuan  lebih  tepat  dianalisis  menggunakan  metode eksperimen sebab yang memiliki keunggulan dalam hal validitas internal yang tinggi dalam  menguji  hubungan  kausalitas  antara  variabel  dependen  dan  independen (Saunders, Lewis, & Thornhill, 2016: 179) sehingga dapat menghilangkan variable yang dapat mengganggu hubungan antara variable yang diuji. Studi  ini menggunakan salah
satu  jenis  eksperimen  yaitu  desain  quasi  eksperimen    sebab  adanya  keterbatasan dalam  penggunaan  subjek  yang  sesungguhnya  (Smith,  2003:  113)  yaitu  wajib  pajak sesungguhnya.  Oleh  sebab  itu  subjek  yang  digunakan  dalam  studi  ini  adalah mahasiswa  Fakultas  Ekonomika  dan  Bisnis  yang  mengambil  matakuliah  manajemen perpajakan.  Mahasiswa  yang  telah  mengambil  matakuliah  manajemen  perpajakan dipandang telah mengetahui atau sedang mempelajari aturan dan tata cara perpajakan yang  berlaku  sehingga  dapat  menentukan  keputusan  mengenai  kepatuhan  pajak sesuai  dengan  situasi  yang dihadapi.  Sebelum  mengambil  data,  materi mengenai  isu pengampunan  pajak dan  adanya  isu  penegakan  hukum  dalam  bidang  perpajakan  di Indonesia akan diberikan kepada subyek.
Desain  faktorial  2  x  2  digunakan  dalam  mendesain  studi  ini.  Faktor  pertama adalah  pengetahuan  terhadap  pengampunan  pajak  yang  berulang  yang  terdiri  dari dua level, yaitu: wajib pajak mengetahui adanya  pengampunan pajak yang berulang dan  wajib  pajak  yang  tidak  mengetahui adanya  pengampunan  pajak  yang  berulang. Fakor  kedua adalah  pengetahuan  terhadap  penegakan  hukum  yang  juga  terdiri dari dua  level,  yaitu  wajib  pajak memiliki  pengetahuan yang  tinggi  mengenai  penegakan hukum  dan  wajib  pajak  memiliki  pengetahuan  yang  rendah  mengenai  penegakan hukum. Sementara variabel kepatuhan pajak diukur dengan menggunakan indikator yang  dikembangkan  oleh  Damayanti  et  al.  (2015)  yaitu  tepat  waktu  dalam menyampaikan  Surat  Pemberitahuan  pada  periode  selanjutnya,  tepat  waktu  dalam membayar  pajak  sebelum  jatuh  tempo  pada  periode  selanjutnya  dan  membayar seluruh  pajak  yang  seharusnya  dibayar  pada  periode  selanjutnya.  Indikator  tersebut dipilih karena sesuai dengan kerangka yang dibangun dalam studi ini. Indikator setiap variabel tersaji dalam Tabel 1.

## Tabel 1. Indikator Penelitian
Variabel Indikator Pengetahuan Terhadap pengampunan pajak Berulang Mengetahui yang dimaksud dengan program t pengampunan pajak Mengetahui adanya program pengampunan pajak yang telah dilakukan berulang. Kepastian  Penegakan Hukum Mengetahui terbitnya Perpu No. 1 Tahun 2017 Tentang Akses Informasi Keuangan Untuk Kepentingan Perpajakan. Mengetahui adanya peluang pemerintah mengakses semua informasi keuangan wajib pajak untuk kepentingan perpajakan Keberlanjutan Kepatuhan Wajib Pajak (Damayanti et.al.: 2015) Tepat waktu dalam menyampaikan Surat Pemberitahuan pada periode selanjutnya. Tepat waktu dalam membayar pajak sebelum jatuh tempo pada periode selanjutnya.
Membayar seluruh pajak yang seharusnya dibayar pada periode selanjutnya.
Berdasarkan  indikator  tersebut,  disusun  empat  narasi  yang  masing  –  masing menunjukkan jika wajib pajak mengetahui adanya program pengampunan pajak yang berulang,  wajib  pajak  tidak  mengetahui  adanya  program  pengampunan  pajak  yang berulang,  pengetahuan  wajib  pajak  terhadap  penegakan  hukum  tinggi  dan pengetahuan wajib pajak terhadap penegakan hukum rendah.

## ASSETS: JURNAL AKUNTANSI DAN PENDIDIKAN VOL 8 NO 2 OKTOBER 2019 HLMN. 126-137

## Tatanan Eksperimen
Sebelum  eksperimen  dilakukan,  terlebih  dahulu  dilakukan  pilot  tes  guna memastikan intrumen dalam penelitian ini dapat digunakan dalam eksperimen yang sesungguhnya.  Pada  saat  eksperimen dilaksanakan,  subjek  terlebih  dahulu  diberikan materi  tentang  pengampunan  pajak  di  Indonesia.  Subyek  dalam  penelitian  ini  akan menerima satu dari empat modul yang telah disiapkan. Pembagian modul dilakukan secara  random. Subyek  diminta  untuk mengisi  profil  seperti:  usia,  jenis  kelamin  dan indeks  prestasi  kumulatif.  Subyek  diberikan  informasi  mengenai  peran  dan  kondisi yang dihadapi dan selanjutnya diminta untuk menjawab tiga pertanyaan pengecekan manipulasi atas pemahaman peran dan situasi yang dihadapi.
Manipulasi pertama adalah  tidak akan ada program  pengampunan pajak yang berulang  dan  memberi  pemahaman  mengenai  pengampunan  pajak  yang  dilakukan sudah adil, proses dan prosedur pengampunan pajak sudah adil dan pemerintah juga sudah  memberikan  hukuman  yang  sesuai  bagi  wajib  pajak  yang  belum  patuh.  Pada manipulasi kedua, wajib pajak akan diberitahu adanya program  pengampunan pajak yang berulang sesuai dengan fenomena pengampunan pajak yang terjadi di Indonesia. Pada  manipulasi  ketiga,  wajib  pajak  tidak  akan  diberitahu  tentang  rendahnya penegakan  hukum  di  Indonesia  dan  informasi  keuangan  wajib  pajak  tertutup  atau tidak  bisa  diakses  bebas  pada  sektor  perbankan,  pasar  modal,  pengasuransian, lembaga  jasa  keuangan  lainnya  dan/atau  entitas  lain  sesuai  standar  pertukaran informasi  perjanjian  internasional.  Sedangkan  pada  manipulasi  terakhir,  wajib  pajak akan  diberi  pengetahuan  mengenai  adanya  fenomena munculnya  penegakan  hukum terbitnya  Perpu  No.  1  Tahun  2017  Tentang  Akses  Informasi  Keuangan  Untuk Kepentingan Perpajakan.

## Teknik Analisis Data
Dalam  menganalisis  data  dalam  penelitian  ini,  dilakukan  langkah  –  langkah sebagai  berikut. Pertama ,  menyajikan  analisis  statistik  deskriptif  yang  diperoleh  dari data  subyek  penelitian. Kedua ,  melakukan  uji  efektivitas  randomisasi  menggunakan one-way anova dengan variabel dependen tingkat kepatuhan dan variabel independen: jenis kelamin, usia, dan indeks prestasi mahasiswa. Uji randomisasi dilakukan untuk memberikan  keyakinan  bahwa  karakteristik  responden  tidak  mempengaruhi pengujian  hipotesis.  Pengujian  randomisasi  dikatakan  berhasil  jika  memiliki  tingkat signifikasi  lebih  dari  0.05. Ketiga ,  melakukan  pengecekan  manipulasi.  Pengecekan manipulasi dilakukan dengan menentukan skor jawaban subyek atas pertanyaan yang diberikan,  jika  subyek  menjawab  dua  pertanyaan  pada  bagian  uji  presetasi  dengan benar maka subyek dinyatakan lolos pengecekan manipulasi. Keempat , melakukan uji hipotesis dengan uji beda rata – rata ( independent t-test ) untuk hipotesis pertama dan kedua,  serta two-way  anova untuk  hipotesis  ketiga  serta  analisis  tambahan  dari  hasil pengujian two-way anova dengan melihat mean skor tingkat kepatuhan masing – masing sel dan membandingkan nilai signifikansi pada matriks hasil interaksi antara keadilan dan persepsi terhadap pemerintah untuk melihat konsistensi matriks eksperimen.

## HASIL PENELITIAN DAN PEMBAHASAN
Subjek  yang  mengikuti  simulasi  eksperimen  ini  adalah  sebanyak  120  orang partisipan. Namun yang lolos dalam uji prestasi hanya sebanyak 95 orang partisipan yang  terdiri  dari  rentang  usia  19  sampai  25  tahun.  Uji  prestasi  dilakukan  untuk memberi keyakinan bahwa subjek memahami fungsinya dalam eksperimen. Mayoritas dari partisipan adalah perempuan sebanyak 63 orang (66.3 persen) dan IPK mayoritas
berada  di  rentang  3.00-3.50  (52.6%).  Karakteristik  demografi  partisipan  dapat  dilihat dalam Tabel 2.
Tabel 2. Karakteristik Demografi Partisipan Karakteristik Demografi Jumlah Partisipan Prosentase (%) Usia 19 14 14.7 20 68 71.6 21 8 8.4 22 4 4.2 25 1 1.1 Jenis Kelamin Laki-Laki 32 33.7 Perempuan 63 66.3 Indeks Prestasi Kumulatif 2.50 – 2.99 8 8.4 3.00 – 3.50 50 52.6 > 3.50 37 38.9
Hasil pengujian randomisasi pada eksperimen ini yang ditunjukkan dalam Tabel 3,  menunjukkan  bahwa  tidak  ada  pengaruh  antara  kepatuhan  pajak  dengan karakteristik demografi peserta. Hal ini dibuktikan dengan tingkat signifikansi semua karakteristik demografi lebih dari 0.05 . Jika hasil pengujian randomisasi menunjukkan tingkat  signifikansi  yang  kurang  dari  0.05  maka  menunjukkan  adanya  dampak karateristik demografi terhadap kepatuhan pajak. Hasil pengujian randomisasi untuk menunjukkan  angka  signifikansi  sebesar  0.807  (>0.05)  yang  berarti  bahwa  tidak  ada pengaruh usia subjek terhadap kepatuhan pajak. Hal yang sama juga ditunjukkan oleh jenis kelamin dan indeks prestasi yang memiliki signifikansi 0.206 dan 0.925 atau lebih besar  dari  0.05.  Hal  ini  menunjukkan  bahwa  baik    jenis  kelamin  dan  indeks  prestasi tidak memiliki pengaruh terhadap kepatuhan pajak.

## Tabel 3. Hasil Pengujian Randomisasi Karakteristik Demografi
Variabel Independen Kepatuhan Wajib Pajak F-Statistik Sig Usia 0.402 0.807 Jenis Kelamin 1.622 0.206 Indeks Prestasi Kumulatif 0.078 0.925
Pengujian  manipulasi  dilakukan  dengan  menguji  pengetahuan  mengenai pengampunan  pajak  berulang  yaitu  dengan  membandingkan  skor  manipulasi mengetahui  adanya  pengampunan  pajak  berulang  (sel  1  dan 3)  dan  skor manipulasi tidak  mengetahui  adanya  pengampunan  pajak  (sel  2  dan  4).  Pengujian  manipulasi yang  kedua  dilakukan  pada  kepastian  penegakan  hukum  dengan  membandingkan skor manipulasi mengetahui kepastian hukum (sel 1 dan 2) dan skor manipulasi tidak mengetahui  kepastian  hukum  (sel  3  dan  4).  Pengujian  manipulasi  dapat  diringkas dalam Tabel 4.
Melalui pengujian independent sample t-test dapat disimpulkan bahwa manipulasi mengenai  pengetahuan  tentang  pengampunan  pajak  berulang  dan  kepastian penegakan  hukum  yang  dirasakan  berhasil.  Hal  tersebut  terbukti  dengan  rerata tingkat  kepatuhan    untuk  subjek  yang  tahu  pengampunan  pajak  berulang  yang memiliki  kepatuhan  sebesar  71.88  yang  jauh  lebih  tinggi  jika  dibandingkan  dengan subjek  yang  tidak  tahu  pengampunan  pajak  berulang  yang  memiliki  kepatuhan sebesar 43.62. Dengan tingkat  tingkat signifikansi 5% (sig 0.000 < 0.05) menunjukkan

## ASSETS: JURNAL AKUNTANSI DAN PENDIDIKAN VOL 8 NO 2 OKTOBER 2019 HLMN. 126-137
perbedaan secara signifikan yang diperoleh dari skor grup yang tahu tentang adanya pengampunan  pajak  berulang  dan  grup  yang  tidak  tahu  tentang  adanya pengampunan pajak berulang sehingga manipulasi dikatakan berhasil. Serupa dengan itu,  skor  subjek  yang  mengetahui  kepastian  penegakan  hukum  memiliki  rerata kepatuhan pajak  77.68 yang jauh lebih tinggi dibandingkan dengan rerata kepatuhan pajak untuk subjek yang tidak mengetahui kepastian penegakan hukum yaitu sebesar 47.18. Dengan signiikansi sebesar  0.000 atau kurang dari  0.05 menunjukkan adanya perbedaan  yang    signifikan  antara  subjek    yang  mengetahui  kepastian  penegakan hukum dengan subjek  yang tidak mengetahui kepastian penegakan hukum, dengan demikian manipulasi dikatakan berhasil.

## Tabel 4. Hasil Pengujian Manipulasi  pengampunan pajak Berulang dan Kepastian
Hukum Perpajakan Varibel Rerata Sig Pengampunan pajak Berulang Tahu pengampunan pajak Berulang 71.88 0.000* Tidak Tahu pengampunan pajak Berulang 43.62 Kepastian Penegakan Hukum Tahu Kepastian Penegakan Hukum 77.68 0.000* Tidak Tahu Kepastian Penegakan Hukum 47.18 Keterangan: * signifikan pada α 1% Tabel 5. Hasil Pengujian Hipotesis
Hipotesis Variabel Rerata Tingkat Kepatuhan Sig (Uji Beda) 1 Pengampunan pajak Berulang Tahu 56.40 0,014* Tidak Tahu 66.43 2 Kepastian Penegakan Hukum Tahu 65.39 0,018* Tidak Tahu 55.56 3 Interaksi pengampunan pajak Berulang dengan Kepastian Penegakan Hukum Tahu  pengampunan pajak –Tahu Penegakan Hukum 58.21 0,004** Tidak Tahu pengampunan pajak - Tahu Penegakan Hukum 72.57 Tahu pengampunan pajak - Tidak Tahu Penegakan Hukum 53.85 Tidak Tahu pengampunan pajak - Tidak MerasakanTidak Tahu Penegakan Huku 57.37
Ket: *signifikan pada α=5%, ** signifikan pada α=1%
Hasil pengujian hipotesis pada Tabel 5 menunjukkan terdapat perbedaan tingkat kepatuhan  pajak  antara  partisipan  yang  mengetahui  bahwa  akan  ada  pengampunan
pajak berulang dan yang tidak mengetahui adanya pengampunan pajak berulang yang ditunjukkan  dari  rata-rata  tingkat  kepatuhan  yang  tidak  mengetahui  adanya pengampunan pajak berulang sebesar 56.40 sedangkan yang tidak mengetahui adanya pengampunan  pajak  berulang  sebesar  66.43.  Dengan  nilai  signifikansi    0.014,    dapat disimpulkan bahwa hipotesis pertama diterima.
Studi  ini  menunjukkan  bahwa  tingkat  kepatuhan  pajak  partisipan  yang  tahu tentang  adanya  pengampunan  pajak  berulang  lebih  rendah  dibandingkan  pastisipan yang  tidak  tahu  adanya  pengampunan  pajak  berulang.  Ketidaktahuan  partisipan tentang  adanya  pengulangan  pengampunan  pajak  akan  meningkatkan  kepatuhan pajak.  Hal  ini  sejalan  dengan  studi  sebelumnya  yang  menyatakan  bahwa pengampunan pajak yang dilakukan secara terus menerus dalam jangka panjang akan mengurangi  kepercayaan  pembayar  pajak  dan  mengurangi  kepatuhan  pajak  patuh terkikis  oleh  adanya  program  pengampunan  pajak  berulang  (Ratmono  & Cahyonowati,  2013;  Rechberger ,  et  al., 2010;  Gerger,  2012).  Partisipan  akan  merasa masih akan ada kesempatan untuk diampuni lagi ketika mengetahui masih akan ada program pengampunan pajak pada periode selanjutnya sehingga kemungkinan besar mereka  akan  memilih  untuk  tidak  patuh  karena  kemungkinan  besar ketidakpatuhannya akan diampuni.
Hipotesis  kedua  adalah  mengenai  kepastian  penegakan  hukum.  Dengan  rata- rata tingkat kepatuhan pajak partisipan yang mengetahui kepastian penegakan hukum sebesar  65.39  lebih  tinggi  dibandingkan  rata-rata  tingkat  kepatuhan  pajak  partisipan yang  tidak  mengetahui  kepastian  penegakan  hukum  sebesar  55.56  dan  signifikansi 0.018  menunjukkan  bahwa  terbukti  secara  signifikan  bahwa  terdapat  perbedaan tingkat  kepatuhan  yang  signifikan  antara  partisipan  yang  mengetahui  kepastian penegakan hukum dan partisipan yang tidak mengetahui kepastian hukum.
Selain  itu,  studi  ini  juga  membuktikan  perbedaan  tingkat  kepatuhan  yang signifikan  antara  partisipan  yang  merasakan  kepastian  penegakan  hukum  dan partisipan  yang  tidak  merasakan  kepastian  hukum.  Partisipan  yang  merasakan kepastian  hukum  akan  mempertimbangkan  untuk  lebih  baik  patuh  terhadap  pajak daripada  mereka akan  membayar  denda  yang  tinggi    ketika ada  pemeriksaan  pajak. Wajib  pajak  cenderung  merasa  terbebani  oleh  biaya  denda  dan  biaya  deteksi  yang timbul  akibat  pelanggaran  kepatuhan  lebih  dari  keuntungan  yang  didapatkan. Sehingga wajib pajak akan mengambil keputusan kalkulatif dengan mempertimbangkan  probabilitas  pemeriksaan  dan  denda  yang  tinggi  karena ketidakpatuhan terhadap pajak (Wahl, et al., 2010). Semakin jelas dan ketatnya aturan hukum dalam bidang perpajakan akan membuat wajib pajak lebih patuh dalam setiap aturan  perpajakan,  dengan  mempertimbangkan  sanksi-sanksi  yang  mereka  akan peroleh jika terbukti lalai.
Selain  itu,  studi  ini  juga  membuktikan  perbedaan  tingkat  kepatuhan  yang signifikan  antara  partisipan  yang  merasakan  kepastian  penegakan  hukum  dan partisipan  yang  tidak  merasakan  kepastian  hukum.  Partisipan  yang  merasakan kepastian  hukum  akan  mempertimbangkan  untuk  lebih  baik  patuh  terhadap  pajak daripada  mereka akan  membayar  denda  yang  tinggi    ketika ada  pemeriksaan  pajak. Wajib  pajak  cenderung  merasa  terbebani  oleh  biaya  denda  dan  biaya  deteksi  yang timbul  akibat  pelanggaran  kepatuhan  lebih  dari  keuntungan  yang  didapatkan. Sehingga wajib pajak akan mengambil keputusan kalkulatif dengan mempertimbangkan  probabilitas  pemeriksaan  dan  denda  yang  tinggi  karena ketidakpatuhan terhadap pajak (Wahl et al., 2010). Semakin jelas dan ketatnya aturan hukum dalam bidang perpajakan akan membuat wajib pajak lebih patuh dalam setiap

## ASSETS: JURNAL AKUNTANSI DAN PENDIDIKAN VOL 8 NO 2 OKTOBER 2019 HLMN. 126-137
aturan  perpajakan,  dengan  mempertimbangkan  sanksi-sanksi  yang  mereka  akan peroleh jika terbukti lalai.
Interaksi  yang  menimbulkan  kepatuhan  pajak  paling  tinggi  adalah  interaksi antara kondisi partisipan tidak mengetahui adanya pengampunan pajak berulang dan mengetahui  kepastian  penegakan  hukum  sebesar  72.57.  Sedangkan  kondisi  ketika partisipan  mengetahui  tentang  adanya  pengampunan  pajak  berulang  dan  tidak mengetahui  kepastian  penegakan  hukum  sebesar  53.37.  Melalui  pengujian two  way anova , tingkat signifikansi yang dihasilkan adalah sebesar 0.004 (lebih besar dari α 1%).
Hal  ini  membuktikan  bahwa  terdapat  perbedaan  dari  keempat  jenis  interaksi  antara pengetahuan tentang pengampunan pajak dan penegakan hukum.
Hasil  pengujian  interaksi  antar  sel  menunjukkan  bahwa  terbukti  secara signifikan  terdapat  perbedaan  antara  sel  2  jika  dibandingkan  dengan  sel  1,  3  dan  4. Interaksi sel 2 dan sel 1 menghasilkan tingkat signifikan 0.028, interaksi sel 2 dan sel 3 menghasilkan  tingkat  signifikan  0.006  dan  interaksi  sel  2  dan  sel  4  menghasilkan tingkat  signifikan  0.041.  Hasil  pengujian  interaksi  sel  1  dengan  sel  3  dan  sel  4  tidak terbukti signifikan (sig.  0.860 dan 0.999). Interaksi sel 3 dengan 4 juga tidak terbukti signifikan (sig.  0.938). Hasil ini membuktikan bahwa interaksi sel 2 paling signifikan dibanding sel lainnya.
Hasil  pengujian  interaksi  antara  kedua  variabel  menunjukkan  bahwa ketidaktahuan  wajib  pajak  tentang  pengampunan  pajak  dan  kepastian  penegakan hukum  yang  dirasakan  akan  menimbulkan  kepatuhan  yang  paling  tinggi.    Tingkat kepatuhan  partisipan  yang  tidak  mengetahui  adanya  pengampunan  pajak  berulang dan merasakan penegakan hukum yang tinggi memiliki kepatuhan yang paling tinggi dibandingkan  kondisi  lainnya.  Hasil  pengujian  perbedaan  kepatuhan  pajak  antar  sel pada  matriks  ekperimen  juga  menunjukkan  perbedaan  yang  signifikan  antara kepatuhan  partisipan  yang  tidak  mengetahui  adanya  pengampunan  pajak  berulang dan  merasakan  kepastian  penegakan  hukum  dengan  kepatuhan  partisipan  yang mengetahui  adanya  pengampunan  pajak  berulang  dan  tidak  merasakan  kepastian penegakan  hukum.  Dapat  disimpulkan  bahwa  untuk  menghasilkan  partisipan  yang memiliki tingkat kepatuhan yang tinggi maka partisipan sebaiknya tidak mengetahui adanya  pengampunan  pajak  berulang  dan  merasakan  kepastian  penegakan  hukum. Sedangkan,  pada  interaksi  yang  lain  tidak  ditemukan  adanya  perbedaan  tingkat kepatuhan  pajak  pada  kondisi  partisipan  yang  mengetahui  adanya  pengampunan pajak  berulang  dan  merasakan  kepastian  penegakan  hukum,  kondisi  partisipan mengetahui adanya pengulangan pengampunan pajak dan tidak merasakan kepastian hukum dengan kondisi partisipan yang tidak mengetahui adanya pengampunan pajak berulang dan tidak merasakan kepastian hukum.
Hasil studi ini sejalan dengan Slippery Slope Framework yang dikemukakan oleh Muehlbacher  &  Kirchler  (2010),  Wahl  et  al.,  (2010)  dan  Kogler  et  al.  (2015). Slippery Slope  Framework menyatakan  bahwa  kepatuhan  pajak  terdiri  dari dua  dimensi  yaitu kepercayaan kepada  otoritas    yang  dalam  studi  ini  dinyatakan dalam  pengampunan pajak  berulang  dan    kekuatan  otoritas  yang  dalam  penelitian  ini  dinyatakan  dalam penegakan  hukum.  Pengetahuan  tentang  pengampunan  pajak  yang  rendah  yang berimplikasi  pada  kepercayaan wajib  pajak yang  tinggi dan  penegakan  hukum  yang tinggi terbukti menimbulkan kepatuhan pajak yang paling tinggi.

## SIMPULAN
Studi  ini  menunjukkan  bahwa  pengampunan  pajak berulang  dan  kepastian penegakan  hukum  mempengaruhi  kepatuhan  pajak.  Pengampunan  pajak berulang akan  menyebabkan  kekecewaan  dari  wajib  pajak  dan  akan  menganggap  pemerintah
lemah  dalam  menindak  ketidakpatuhan  pajak.  Hal  ini  akan  membuat  wajib  pajak cenderung  memilih  untuk  tidak  patuh  pajak  karena  beranggapan  akan  terjadi pengampunan  pajak berikutnya.  Wajib  pajak  yang  tidak  mengetahui  adanya pengampunan pajak yang berulang dan merasakan kepastian penegakan hukum yang tinggi  akan  menghasilkan  kepatuhan  yang  paling  tinggi  dibandingkan  interaksi variabel yang lain.
Pemberian  materi  mengenai  pengampunan  pajak berulang  dan  penegakan hukum  hanya  dilakukan  satu  kali  sebelum  pengujian  ekperimen  dilakukan.  Hal  ini bisa  menyebabkan  kurangnya  pengetahuan  partisipan  mengenai  variabel  yang  akan diukur.  Oleh  karena  itu,  studi  selanjutnya  diharapkan  memberi  materi  kepada partisipan lebih dari satu kali untuk memperdalam pengetahuan tentang variabel yang akan diukur. Disarankan juga bagi studi selanjutnya untuk mencoba menguji variabel lain  seperti  karakteristik  demografi  dari  wajib  pajak  apakah  mempengaruhi  tingkat kepatuhan pajak atau tidak.

## DAFTAR PUSTAKA
Bagiada,  I.  M.,  &  Darmayasa,  I.  N.  (2016).  Tax  Amnesty  Upaya  Membangun Kepatuhan Sukarela. In Simposium Nasional Akuntansi Vokasi V , 1–24. Birskyte,  L.  (2015).  The  Impact  of  Trust  in  Government  on  Tax  Paying  Behavior  of Nonfarm Sole Proprietors. Economic Science , 61 (1), 1–15.
Clark, J., Friesen, L., & Muller., R. A. (2004). The good, the bad, and the regulator: An experimental test of two  conditional audit schemes. Economic Inquiry , 42 (1), 69– 87.
Damayanti, T. W., Sutrisno, Subekti, I., & Baridwan, Z. (2015). The role of taxpayer’s perception of the government and society to improve tax compliance. Accounting and Finance Research , 4 (1), 180–191.
Darussalam, D. (2016). Pentingnya Peran Tax Amnesty. Inside Tax , 16 , 1–2.
Dijke,  V.,  &  Verboon,  P.  (2010).  Trust  in  authorities  as  a  boundary  condition  to procedural fairness effects on tax compliance. Journal of Economic Psychology , 31 , 80–91.
Doran, M. (2009). Tax penalties and tax compliance. Harvard Journal on Legislation , 46 , 111–161.
Fajar,  C.  M.  (2014).  Tax  Law  Enforcement  Sebagai  Upaya  Optimalisasi  Penerimaan Pajak Negara Ditinjau Melalui Tingkat Kepatuhan Wajib Pajak. Ecodemica , 2 , 194– 210.
Gangl,  K.,  Hofmann,  E.,  &  Kirchler,  E.  (2015).  Tax  authorities’  Interaction  with  Tax Payers:  A  Conception  of  Compliance  in  Social  Dilemmas  by  Power  and  Trust. New Ideas In Psychology , 37 , 13–23.
Gangl, K., Hofmann, E., Pollai, M., & Kirchler, E. (2013). The Dynamics of Power and Trust in the slippery Slope Framework and its Impact on the Tax Climate. SSRN Working Paper, No. 2024946.
Gerger,  G.  C.  (2012).  Tax  Amnesties  and  Tax  Complience  in  Turkey. International Journal of Multidisciplinary Thought , 2 (3), 107–113.
Gunawan, A., & Sukartha, I. M. (2016). Pengaruh Persepsi Tax Amnesty, Pertumbuhan Ekonomi  dan  Transformasi  Kelembangaan  Direktorat  Jenderal  Pajak  pada Penerimaan Pajak. E-Jurnal Akuntansi Universitas Udayana , 2036–2060.
Hasanah, N., Khafid, M., & Anisykurlillah, I. (2014). Kepatuhan Wajib Pajak UMKM Di Kabupaten Jepara. Accounting Analysis Journal , 3 (2), 168–176.
Hoffmann,  E.,  Gagl,  K.,  Kirchler,  E.,  &  Stark,  J.  (2014).  Enhanching  Tax  Compliance trough  Coercive  and  Legitimate  Power  of  Tax  Authorities  by  Concurrently

## ASSETS: JURNAL AKUNTANSI DAN PENDIDIKAN VOL 8 NO 2 OKTOBER 2019 HLMN. 126-137
Diminishing  of Facilitating  Trust  in  Tax Authorities. Law  and  Policy , 36 (3), 290– 313.
Jatmiko, A. N. (2006). Pengaruh sikap wajib pajak pada pelaksanaan sanksi denda, pelayanan fiskus dan kesadaran perpajakan terhadap kepatuhan wajib pajak (Studi empiris terhadap wajib pajak orang pribadi di kota semarang) .
Junpath,  S.  V,  Kharwa,  M.  S.  E.,  &  Stainbank,  L.  J.  dan.  (2016).  Taxpayers’attitudes towards  tax  Amnestiesand  compliance  inSouth  Africa:  An  exploratory  study. South African Journal of Accounting Research , 30 (2), 97–119. Kirchler,  Erich,  Muehlbacher,  S.,  Kastlunger,  B.,  &  Wahl,  I.  (2010). Why  pay  taxes:  A review on tax compliance decision.
Kogler,  C.,  Muehlbacher,  S.,  &  Kirchler, E.  (2015).  Trust,  power,  and  tax  compliance: Testing  the  “slippery  slope  framework”  among  self-employed  taxpayers. Economics of Governance , 16 (2), 125–142.
Lisi, G. (2014). The interaction between trust and power: Effects on tax compliance and macroeconomic implications. Journal of Behavioral and Experimental Economics , 53 , 24–33.
Loo, E. C., Evans, C., & McKerchar, M. (2010). Challenges in understanding compliance behaviour of taxpayers in Malaysia. Asian Journal of Business and Accounting , 3 (2),
145–161. https://doi.org/10.2139/ssrn.2128378
Muehlbacher,  S.,  &  Kirchler,  E.  (2010).  Tax  Compliance  by  Trust  and  Power  of uthorities. International Economic Journal , 24 (4), 607–610. Portillo, J., & Block, W. E. (2012). Negative Effects of US Taxation. Studies in Economics and Finance , 29 (2), 76–88.
Prinz, A., Muehlbacher, S., & Kirchler, E. (2014). The Slippery Slope Framework on Tax Compliance: An Attempt to Formalization. Journal of Economic Psychology , 40 (1),
20–34.
Ragimun.  (2015).  Analisis  Implementasi  Pengampunan  Pajak  (Tax  Amnesty)  Di Indonesia. Diunduh Www.kemenkeu.go.id .
Rahayu, Y. N. (2019). Tax Amnesty: Why Is It Behavior Compliance? Journal of Applied Management , 17 (3), 442–450. Ratmono, D., & Cahyonowati, N. (2013). Kepercayaan Terhadap Otoritas Pajak sebagai Pemoderasi  Pengaruh  Deterrence  Factor  Terhadap  Kepatuhan  Wajib  Pajak Pribadi. Jurnal Akuntansi Indonesia , 2 , 1–15.
Razak, A. A., & Adafula, C. J. (2013). Evaluating taxpayers attitude and its influence on tax  compliance  decisions  in  Tamale,  Ghana. Journal  of  Accounting  and  Taxation ,
5 (3), 48–57. https://doi.org/10.5897/jat2013.0120
Rechberger,  S.,  Hartner,  M.,  Kirchler,  E.,  &  Hammerle,  F.  K.  (2010).  Tax  Amnesties, Justice  Perceptions,  and  Filing  Behavior:  A  Simulation  Study. Law  &  Policy , 32 , 214–245.
Saracoglu,  O.  F.,  &  Caskurlu,  E.  (2011).  Tax  Amnesty  with  Effects  and  Effecting Aspects:  Tax  Compliance,  Tax  Audits  and  Enforcements  Around  The  Turkish Case. International Journal of Business and Social Science , 95–103.
Saunders, M., Lewis, P., & Thornhill, N. (2016). Research Methods for Business Students . Smith, M. (2003). Research Method In accounting .
Tanko, M. B. (2015). Tax Law Enforcement: Practice and Procedure. Research Journal of Finance and Accounting , 143–147.
T W Damayanti, T. W., & Martono, S. (2018). Taxpayer Compliance, Trust, and Power. Jurnal Keuangan Dan Perbankan , 22 (2), 231–240. Trivedi,  &  Shehata.  (2005).  Attitudes,  incentives,  and  tax  compliance. Journal  of Economic Psychology , 5 , 371–384.
Wahl,  Ingrid,  Kastlunger,  B.,  &  Kirchler,  E.  (2010).  Trust  in  authorities  and  power  to enforce tax  compliance: An empirical analysis of the slippery slope framework.
Journal of Law and Policy , 32 (4), 383–406. https://doi.org/https://doi.org/10.1111/j.1467-9930.2010.00327.x 406.