## JURNAL AKUNTANSI

## KONSTRUKSI MODEL OECD BASE EROSION PROFIT SHIFTING
ACTION PLAN 12 TH GUNA MEWUJUDKAN TRANSPARANSI

## PERENCANAAN PAJAK

## THE MODEL CONSTRUCTION OF OECD BASE EROSION PROFIT
SHIFTING ACTION PLAN 12 TH TO ACHIEVE TAX PLANNING TRANSPARENCY
Andang Wirawan Setiabudi 1 * Christianus Yudi Prasetyo 2
Jesslyn Huberta Tanada 3

## ABSTRAK
Penelitian  ini  bertujuan  untuk  memberikan  gambaran  tentang  konstruksi kebijakan  yang  menjadi  kewenangan  Direktorat  Jenderal  Pajak  (DJP)  dalam menanggapi  rekomendasi  yang  dikeluarkan  oleh  OECD  mengenai  bagaimana menghadapi  perencanaan  pajak  yang  agresif,  terutama  terkait  dengan  OECD BEPS Action  Plan 12  tentang Mandatory  Disclosure  Rules (MDR).  Penulis menggunakan  metodologi  penelitian  dengan  pendekatan Soft  Systems Methodology (SSM) berbasis tindakan dengan kategori minat penelitian. Kondisi ini erat kaitannya dengan Human Activity Systems, yaitu aktivitas yang bertujuan. Rumitnya  pembuatan  regulasi  yang  melibatkan  pihak  internal  DJP  dan Kementerian Keuangan serta pihak eksternal sebagai pihak  yang berkepentingan, dalam  hal  ini  wajib  pajak,  disebabkan  oleh  kepentingan  yang  berbeda.  Hasil penelitian  ini  menyimpulkan  bahwa  ada  empat  poin  penting  yang  harus  dimuat dalam  peraturan  yang  akan  dikeluarkan  oleh  otoritas  dalam  bentuk  Peraturan Menteri  Keuangan  dan  bagaimana  seharusnya  para  pihak  yang  terlibat  dapat mencapai mufakat bersama.
Kata  Kunci :  BEPS,  Perencanaan  Pajak  Agresif,  Aturan  Pengungkapan Mandatori, Action-Based SSM , Minat Penelitian.

## ABSTRACT
This study aims to provide ideas about policy construction under the authority of the  Directorate  General  of  Taxes  (DGT)  in  response  to  the  recommendations
* 1 Universitas Katolik Indonesia Atma Jaya, Indonesia, andang.wirawan@atmajaya.ac.id
2 Universitas Katolik Indonesia Atma Jaya, Indonesia, christianus.yudi@atmajaya.ac.id
3 Universitas Katolik Indonesia Atma Jaya, Indonesia,
jesslyn.201901520038@student.atmajaya.ac.id Penulis Korespondensi: Andang Wirawan Setiabudi Sitasi: Setiabudi, A.W., Prasetyo, C.Y. & Tanada, J.H. (2022). Konstruksi Model OECD Base Erosion Profit Shifting Action Plan 12 Th Guna Mewujudkan Transparansi Perencanaan Pajak. Jurnal Akuntansi , 16 (2), 141-157. Artikel masuk: 27 September 2021; Artikel diterima: 9 Mei 2022
issued  by  the  OECD  regarding  how  to  deal  with  aggressive  tax  planning, primarily  related  to  the  OECD  BEPS  Action  Plan  12  concerning  Mandatory Disclosure Rules (MDR). The authors use a research methodology with an action- based  Soft  Systems  Methodology  (SSM)  approach  with  a  research  interest category. These conditions are closely related to Human Activity Systems, which are  purposeful  activities.  The  complexity  of  making  regulations  involving  the internal  parties  of the  DGT  and  the  Ministry  of  Finance  and  external  parties  as interested  parties,  in  this  case,  taxpayers,  is  caused  by  different  interests.  The results of this study conclude that  four important points must be contained in the regulations  that  the  authorities  will  issue  in  the  form  of  a  Minister  of  Finance Regulation  and  how  should  the  parties  involved  be  able  to  reach  a  consensus together.
Keywords: BEPS, Aggressive Tax Planning, Mandatory Disclosure Rules, Action- Based SSM, Research Interest .

## 1. PENDAHULUAN
Pajak  sebagai  salah  satu  sumber  penerimaan  negara  menempatkan  Direktorat Jenderal  Pajak  (DJP)  pada  posisi  yang  krusial  karena  pemerintah  mengharapkan DJP mampu mencapai target penerimaan pajak yang telah ditetapkan setiap tahun. Namun, dalam sepuluh tahun terakhir, ternyata realisasi penerimaan pajak hanya pernah  melampaui  targetnya  pada  tahun  2008.  Pada  tahun  2008,  berdasarkan Laporan  Tahunan  DJP,  realisasi  penerimaan  pajak  berhasil  mencapai  106,84% dari target. Namun, pada tahun-tahun berikutnya hingga tahun anggaran 2020 ini, target penerimaan pajak belum pernah tercapai.
Berdasarkan  data  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Pusat  selama  tujuh  tahun terakhir,  persentase  realisasi  penerimaan  pajak  tersebut  menurun  setiap  tahun hingga  persentase  realisasi  penerimaan  pajak  terendah  terjadi  pada  tahun  2015 sebesar  81,5%.  Jika  dilihat  dari  data tax  ratio tahun  2013--2020  terdapat kecenderungan  menurun,  apalagi  tahun  2020  terjadi  pandemi  covid-19  yang melanda  seluruh  dunia.  Akan  tetapi,  jika  dibandingkan  dengan  negara-negara  di Asia  Tenggara, tax  ratio Indonesia  masih  di  bawah  negara  tetangga  lainnya.
Angka  ini  menempatkan  Indonesia  di  peringkat  ketujuh  dari  delapan  negara  di Kawasan  Asia  Tenggara  dan  juga  berada  di  bawah  standar  Bank  Dunia  sebesar 15% ( Worldbank , 2018).
Grafik 1. Perkembangan Tax Ratio Indonesia Tahun 2013 s.d. 2020
Sumber: (Kementerian Keuangan RI, 2021)
Kondisi ini perlu diwaspadai karena saat ini kita sudah masuk ke dalam era globalisasi  yang  menyebabkan  perilaku  wajib  pajak  semakin  kompleks  dalam menjalankan usahanya.  Karena itu, DJP  dalam hal ini harus melakukan berbagai terobosan  untuk  mengantisipasinya.  Salah  satunya  dengan  membuat  berbagai kebijakan  antipenghindaran  pajak.  Era  globalisasi  dan  digitalisasi  teknologi informasi  berkembang  semakin  pesat  mendukung  praktik  penghindaran  pajak, baik yang bersifat legal maupun ilegal, khususnya untuk perpajakan internasional.
Rezim pajak internasional yang tidak dapat menyesuaikan diri dengan cepat terhadap  perkembangan  bisnis  global  dimanfaatkan  oleh  perusahaan-perusahaan multinasional  untuk  meminimumkan  kewajiban  pajaknya.  Aturan  pajak internasional yang ada saat ini cenderung berfokus hanya pada pencegahan pajak berganda  serta  upaya  mendorong  perdagangan  internasional.  Sementara  itu,  di saat  bersamaan  interaksi  peraturan  perpajakan  domestik  antarnegara  dan berkembangnya  teknologi  memungkinkan  terciptanya  celah  yang  menginsentif adanya praktik penghindaran pajak (OECD, 2013, pp. 7–8)

## 2. TINJAUAN LITERATUR
Perkembangan  skema  penghindaran  pajak  yang  semakin  kompleks  tidak  mampu diiringi  dengan  kecepatan  penyesuaian  peraturan  perpajakan  domestik  yang disusun  dalam  rangka  menghadapi  upaya  tersebut  (Cockfield,  2014).  Akibatnya, perusahaan  multinasional  memiliki  kesempatan  untuk  mengalihkan  labanya  ke afiliasi  yang  berada  di  negara  lain  yang  memiliki  tarif  PPh  Badan  lebih  rendah sehingga pajak yang dibayar juga semakin rendah.
Praktik  penghindaran  pajak  ini  dikenal  dengan  istilah Base  Erosion  and Profit Shifting (BEPS). Dampak praktik BEPS terwujud dalam bentuk  hilangnya penerimaan  negara  yang  dialami  oleh  hampir  setiap  negara,  terutama  negara- negara berkembang. Hal ini menjadi perhatian utama negara-negara berkembang karena  penerimaan  pajak  merupakan  komponen  penting  dari  pendapatan pemerintah untuk mendorong pembangunan.
Pada  dasarnya,  kesempatan  melakukan  praktik  BEPS  ini  ditimbulkan  oleh ketidakpaduan  pengaturan  perlakuan  perpajakan  yang  berpotensi  menimbulkan celah  yang  dapat  dimanfaatkan  oleh  para  penghindar  pajak  untuk  mendapatkan posisi  terbaik  dari  kewajiban  pajaknya  (Clausing,  2009).  Selain  itu,  pendekatan perhitungan  kewajiban  pajak  atas  setiap  entitas  dalam  grup  perusahaan multinasional  yang  dilakukan  secara  terpisah  ( separate  accounting  approach ) memicu  transaksi  internal  perusahaan  multinasional  yang  dapat  disusun sedemikian rupa untuk mengurangi kewajiban pajaknya. Hal ini disebabkan tidak adanya kerangka pendekatan yang melihat perusahaan multinasional  sebagai satu kesatuan  entitas  ekonomi  sehingga  otoritas  pajak  tidak  mampu  mengakses informasi  seluruh  entitas  dalam  grup  perusahaan  mulitnasional.  Akibatnya, keputusan  alokasi  laba  antaryurisdiksi  yang  didasari  motif  penghindaran  pajak sulit dideteksi (De Graaf et al ., 2014).
Selain  itu,  upaya  menangkal  praktik  BEPS  secara  global  terhambat  oleh kedaulatan  pajak  setiap  negara  dalam  menentukan  kebijakannya  masing-masing. Ketiadaan  harmonisasi  dan  kerja  sama  antarnegara  mengakibatkan  timbulnya tindakan  sepihak  dari  masing-masing  negara  yang  akan  berisiko  memperbesar ketidaksesuaian  aturan,  ketidakpastian  bisnis,  dan  kompetisi  menurunkan  tarif
PPh  Badan  (Cockfield,  2016).  Pada  akhirnya,  negara-negara  yang  paling diuntungkan adalah negara-negara tax haven yang mampu menetapkan tarif pajak yang sangat rendah dan menawarkan kerahasiaan informasi (McLure Jr, 2005)
Praktik  penghindaran  pajak  masih  banyak  terjadi  di  Indonesia  walaupun pemerintah  telah  melakukan  upaya  menyempurnakan  peraturan  pajak  yang  ada. Berdasarkan  hasil  analisis  data  dari  Direktorat  Pemeriksaan  dan  Penagihan  DJP, persentase jumlah perusahaan multinasional yang berkedudukan di Indonesia dan yang menyatakan rugi serta tidak menyetor pajak selama lima tahun pajak terakhir semakin  meningkat  setiap  tahun.  Jumlah  koreksi  pemeriksaan  pajak  karena praktik transfer  pricing juga mengalami  peningkatan.  Hal  itu  selaras  dengan pernyataan  Bambang  Brodjonegoro  dalam  Prasetyo  (2016)  sewaktu  masih menjabat sebagai Menteri Keuangan bahwa ada dua ribu perusahaan modal asing di  Indonesia  yang  selama  sepuluh  tahun  terakhir  tidak  membayar  pajak  karena selalu  mengklaim  dirinya  rugi  dan  negara  kehilangan  lima  ratus  triliun  rupiah dalam kurun waktu tersebut.
Semakin lama tindakan penghindaran pajak yang dilakukan menjadi di luar batas  dan  menimbulkan  keberatan  dari  masyarakat  internasional.  Pemerintah  di berbagai  negara  yang  tergabung  dalam  G-20  menyatakan  keseriusannya  untuk mengatasi  dan  mencegah  praktik  BEPS  dan  bersama-sama  dengan  OECD merumuskan  solusi  atas  praktik  BEPS  (OECD,  2013).  Hal  ini  tertuang  dalam Proyek Anti-BEPS. Terdapat lima belas aksi BEPS yang dirumuskan oleh OECD. Kelima belas aksi tersebut meliputi
1. Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy
2. Neutralizing the Effects of Hybrid Mismatch Arrangements
3. Designing Effective Control Foreign Company Rules
4. Limiting  Base  Erosion  Involving  Interest  Deduction  and  Other  Financial

## Payments
5. Countering Harmful Tax Practices More Effectively, Taking  into Account Transparency and Substance
6. Preventing  the  Granting  of  Treaty  Benefits  in  Inappropriate Circumstances
7. Preventing the Artificial Avoidance of Permanent Establishment
8-10 Aligning Transfer Pricing Outcomes with Value Creation
11. Measuring and Monitoring BEPS
12. Mandatory Disclosure Rules
13. Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting
14. Making Dispute Resolution Mechanisms More Effective
15 . Developing a Multilateral Instrument to Modify Bilateral Tax Treaties
Lima belas rencana aksi yang dirumuskan dalam proyek tersebut didasarkan pada tiga  prinsip  utama:  koherensi,  substansi,  dan  transparansi  yang  diharapkan  dapat mengubah standar perpajakan internasional (Darussalam & Tobing, 2014).
Dalam  upaya  meminimalisasi  dampak  kerugian  yang  disebabkan  oleh BEPS, Indonesia telah memiliki beberapa perangkat hukum yang dapat membantu menangkal  aktivitas  BEPS.  Meskipun  demikian,  masih  terdapat  beberapa rekomendasi  yang  tertuang  dalam  BEPS Action  Plan yang  implementasinya masih belum ada atau tidak sesuai di Indonesia. Implementasi rekomendasi BEPS Action Plan di Indonesia sejauh ini adalah sebagai berikut.
1. Untuk Action  Plan 3,4,6,7,8,9,10,  13,  dan  14,  Indonesia  sudah  memiliki ketentuan atau peraturan  yang dimaksudkan, tetapi dibutuhkan perbaikan dalam peraturan domestik atau dalam treaty.
2. Untuk Action  Plan 1,  Indonesia  sudah memiliki  ketentuan  atau  peraturan terkait,  tetapi  bukan  ditujukan  untuk  mengatasi  permasalahan  yang dimaksudkan.
3. Untuk Action  Plan 11,12,  dan  15,  Indonesia  belum  memiliki  ketentuan
atau  peraturan  yang  dimaksudkan  dalam  rekomendasi,  tetapi  sesuai  yang diungkapkan  oleh  Sukaryo,  seorang  analis  kebijakan  DJP,  bahwa  pada tahun  2022,  BEPS  12  ditargetkan  untuk  diterapkan  di  Indonesia (wawancara, 12 Agustus 2021).

## Mandatory  Disclosure  Rules  (BEPS  Action  12)  terkait  Transparansi

## Perencanaan Pajak
Informasi  yang  lengkap,  relevan,  dan  tepat  waktu  terkait  strategi aggressive  tax planning merupakan  hal  yang  dibutuhkan  otoritas  pajak.  Akses  yang  cepat mengenai informasi terkait risiko pajak merupakan salah satu fokus utama BEPS
ACTION PLAN 12TH GUNA MEWUJUDKAN TRANSPARANSI PERENCANAAN PAJAK [ANDANG W. SETIABUDI, CHRISTIANUS YUDI P., DAN JESSLYN HUBERTA T. ]
Action Plan 12. Hal ini karena ditemukan manfaat dari informasi tersebut sebagai alat pengambil kebijakan yang tepat.
Terdapat tiga fokus utama yang menjadi kunci aksi ini (OECD, 2016):
1. rekomendasi desain dari aturan yang mewajibkan pengungkapan;
2. fokus skema pajak internasional dan pertimbangan tentang definisi benefit pajak untuk menangkap transaksi yang relevan;
3. pembuatan  kerangka  dan  model information  sharing untuk  skema  pajak internasional.
Aksi  ini  memberikan  kerangka  yang  dapat  digunakan  untuk  mendapatkan informasi  yang  lebih  cepat  tentang  potensi  skema aggressive  tax  planning atau penghindaran  pajak  sehingga  setiap  negara  dapat  menyiapkan  aturannya  sendiri yang seimbang sesuai dengan kebutuhan.
Peraturan  yang  mewajibkan  untuk  melakukan  pengungkapan  ( mandatory disclosure  regimes) harus  jelas  dan  mudah  untuk  dimengerti,  seimbang  antara biaya  kepatuhan  bagi  wajib  pajak  (selanjutnya  disingkat  wp)  dan  manfaat  yang diberikan  administrasi  pajak,  efektif  untuk  mencapai  tujuan,  akurat  menangkal skema  yang  ada,  cukup  fleksibel  dan  dinamis  bagi  administrasi  pajak  untuk menyesuaikan dengan sistem saat merespon risiko baru yang mungkin terjadi, dan memastikan bahwa informasi yang dikumpulkan digunakan secara efektif.
Tujuan  utama mandatory  disclosure  regimes adalah  meningkatkan transparansi dengan menyediakan administrasi pajak yang memberikan informasi yang  cepat  mengenai  kemungkinan/potensi  skema aggressive  tax  planning .
Tujuan lain adalah membuat wajib pajak berpikir dua kali jika ingin terlibat dalam skema tersebut; dengan kata lain, menimbulkan efek jera.
OECD (2016) menyebutkan bahwa sebagai upaya untuk membuat kerangka aturan yang efektif, ada beberapa hal yang perlu diperhatikan terkait
1. siapa yang melaporkan;
2. apa informasi yang dilaporkan;
3. kapan informasi tersebut dilaporkan;
4. konsekuensi apa yang akan diberikan saat tidak melapor.
Selain  itu,  kunci  dari  bentuk  aturan  ini  yang  menjadi  pertimbangan  untuk mengenalkan mandatory disclosure regimes adalah
1. membuat  aturan  yang  memaksa  untuk  mengungkap  informasi  baik  dari promotor maupun wajib pajak;
2. memiliki kekuatan hukum yang sah sehigga akan membuat keberadaannya menjadi pendorong untuk menyingkap rahasia yang ada;
3. membuat  jalur/mekanisme  yang  tepat  dalam  pengungkapan  yang  dibuat oleh promotor dan klien ;
4. menghubungkan  kerangka  waktu  untuk  pengungkapan  skema  yang tersedia bagi wajib pajak dan promotor;
5. mengenalkan  sistem  sanksi/penalti  (termasuk  juga  sanksi non-monetary ) untuk memastikan kepatuhan sesuai dengan aturan serta konsisten dengan aturan domestik yang ada.
Menurut Triyanto dan Zulvina (2017), sistem perpajakan yang efisien dapat memadukan dengan tepat antara dasar pengenaan pajak ( tax bases ) dan tarif pajak yang dikenakan ( tax rates ). Untuk mewujudkan sistem pajak dengan struktur yang bagus dan untuk mencapai tujuan perpajakan di atas, diperlukan kebijakan sebagai salah  satu  instrumen  dalam  perpajakan.  Alink  dan  Kommer  (2015)  menjelaskan berbagai  karakter  kebijakan  yang  dapat  digunakan  dalam  sistem  pajak  sebagai berikut:
a. neutrality/efficiency , kebijakan mendistorsi perilaku seminimal mungkin;
b. low  administration  and  compliance  costs ,  biaya  yang  timbul  baik  dari otoritas pajak maupun wp dapat seminimal mungkin;
c. flexibility , pajak dan sistem pajak dapat fleksibel menyesuaikan perubahan baik internal maupun eksternal;
d. political responsibility  (transparency ), adanya kejelasan atau keterbukaan atas apa saja yang dikenakan, siapa yang dikenakan pajak,  dan siapa yang menerima penghasilan;
e. simplicity , pajak seharusnya dapat mudah dipahami oleh wp;
f. fairness  (or  equity ),  pajak  dapat  menciptakan  keadilan  horizontal
(perlakuan  antar-wp)  dan  keadilan  vertikal  (perlakuan  yang  konsisten kepada seorang wp);
ACTION PLAN 12TH GUNA MEWUJUDKAN TRANSPARANSI PERENCANAAN PAJAK [ANDANG W. SETIABUDI, CHRISTIANUS YUDI P., DAN JESSLYN HUBERTA T. ]
g. final  incidence ,  pertimbangan  yang  matang  oleh  pembuat  kebijakan terhadap tujuan akhir dampak suatu pajak;
h. feasibility , pajak seharusnya layak dan dapat diimplementasikan;
i. macroeconomic  stability ,  pajak  berperan  dalam  menstabilkankan  kondisi ekonomi;
j. benefit  principle ,  mendasarkan  prinsip  “membayar  biaya  atas  jasa  yang disediakan perintah”;
k. stability  of  revenue ,  sistem  pajak  menstabilkan  penerimaan  pajak  yang cenderung fluktuatif atas kondisi ekonomi tertentu;
l. international  compatibility ,  diperlukan  peraturan  dan  atribusi  pajak  yang jelas sehingga dapat meningkatkan sumber daya pajak antarnegara;
m. non-discrimination  principle ,  tidak  ada  perbedaan  perlakuan  perpajakan kepada wp baik di luar negeri maupun di dalam negeri;
n. ability  to  pay ,  setiap  wp  seharusnya  berkontribusi  berdasarkan kemampuannya untuk membayar pajak;
o. convenient  timing ,  sistem  pajak  menyesuaikan  waktu  terbaik  mengikuti kondisi wp untuk dikenakan pajak;
p. timing ,  kecukupan  persiapan  waktu  untuk  mengimplementasikan  suatu sistem pajak, baik dari wp maupun administrasi pajak.
Menurut  Sukaryo,  dalam  wawancara  dengan  penulis  (5  Mei  2021),  dalam rangka penerapan BEPS 12, perlu diperhatikan hal-hal sebagai berikut.
1. Langkah  pertama  yang  perlu  diambil  adalah  menegaskan  definisi aggressive  tax  planning dengan  menggunakan  peraturan  yang  lebih mengingkat.  Saat  ini,  dalam  rancangan  RUU  KUP  yang  sedang  diajukan oleh  pemerintah,  terdapat  rencana  adopsi  GAAR  yang  mungkin  dapat menjadi  tautan  formal  peraturan  turunan  terkait  definisi aggressive  tax planning .
2. Selanjutnya,  perlu  analisis  lebih  lanjut  lintas  pemangku  kepentingan, khususnya  akademisi  dan tax  intermediaries ,  tentang  urgensi  penerapan BEPS 12. Pembahasan lebih difokuskan pada sisi peningkatan compliance cost dan  dampaknya  pada  perilaku  ketidakpatuhan  perusahaan  yang
terdampak.  Selain  itu,  perlu  dikaji  lebih  lanjut  terkait  hal-hal  teknis mandatory  disclosure  rule, seperti  cakupan  transaksi/skema  yang  perlu dilaporkan, jangka waktu pelaporan, cara pelaporan, bentuk formulir, dan sanksi administrasi yang mengikutinya.
3. Langkah  berikutnya  adalah  penyusunan  dan  penerbitan  payung  hukum pelaporan/implementasi BEPS 12.
Berdasarkan uraian di atas, penelitian ini bertujuan membangun model guna mewujudkan transparansi perencanaan pajak terkait OECD BEPS Action Plan 12 .

## 3. METODE PENELITIAN
Sejak pertama kali direkomendasikan oleh OECD tahun 2015, BEPS Action Plan 12 belum  banyak  dibahas  di  Indonesia,  khususnya  dalam  internal  DJP.  Dalam penelitian  ini,  penulis  akan  memberikan  analisis  terkait  konstruksi  model kebijakan  dengan  menggunakan  pendekatan  SSM  karena  penulis  beranggapan bahwa kesulitan pembuatan kebijakan terkait BEPS  12 disebabkan oleh berbagai purposeful  activity yang  berbeda-beda  dari  berbagai  aktor  yang  terlibat (Checkland  &  Scholes,  1990).  Untuk framework kebijakannya,  penulis menggunakan  Teori  Alink  dan  van  Kommer  tentang  enam  belas  karakter kebijakan  yang  dapat  diterapkan  dalam  sistem  perpajakan.  Salah  satunya  adalah transparansi, yaitu harus jelas siapa yang  menerima penghasilan, bagaimana cara mendapatkannya,  dan  bagaimana  cara  melaporkannya  (Alink  &  van  Kommer, 2015). Bagaimana cara melaporkan penghasilan dapat terkait dengan perencanaan pajak  yang  dilakukan  oleh  wp.  Oleh  sebab  itu,  wp  harus  melaporkannya  ke otoritas  perpajakan  di  Indonesia.  Namun,  di  sisi  yang  lain  pihak  otoritas perpajakan  juga  harus  profesional,  harus fair dalam  menilai  perencanaan  pajak yang  dilakukan  wp.  Apabila  termasuk  kategori aggressive  tax  planning, seperti yang  dijelaskan  oleh  OECD,  harus  diproses  lebih  lanjut,  dan  sebaliknya  apabila tidak  terbukti  melakukan aggressive  tax  planning maka  harus  mengakuinya.
Maka, penulis membuat C-P-O sebagai berikut:

## Tabel 1 Client-Practisioner-Owner (C-P-O)
Klien
Peneliti, akademisi
ACTION PLAN 12TH GUNA MEWUJUDKAN TRANSPARANSI PERENCANAAN PAJAK [ANDANG W. SETIABUDI, CHRISTIANUS YUDI P., DAN JESSLYN HUBERTA T. ]
Praktisioner Peneliti Owner of the issue address Para aktor yang terlibat dalam penyusunan model kebijakan, yaitu  aktor dari djp, aktor dari bkf  aktor dari asosiasi pengusaha, aktor dari
OECD  wajib pajak (wp), konsultan pajak
Dari  C-P-O  tersebut  dapat  diuraikan root  definition sebagai  tahap selanjutnya  dalam  metode  SSM.  Adapun root  definition -nya  adalah  sebagai berikut.
Tabel 2 Root Definition Horizontal  Vertikal Kegiatan Keterangan DJP Aktivitas  Sistem  yang  dimiliki  oleh  DJP  dalam menghasilkan  regulasi  PMK (P) melalui prosedur  formal  dan  konvensi  informal  dalam penyusunan  PMK  BEPS  12 (Q) untuk mewujudkan  transparansi  perencanaan  pajak dalam rangka menjaga keuangan negara (R) RD1 BKF Aktivitas  Sistem  yang  dimiliki  oleh  Badan  Kebijakan Fiskal  (BKF)  dalam  menghasilkan  regulasi Peraturan  Menteri  Keuangan  (PMK) (P) melalui prosedur formal dan konvensi informal dalam  penyusunan  PMK  BEPS  12 (Q) untuk mewujudkan  transparansi  perencanaan  pajak dalam rangka menjaga keuangan negara (R) RD2 OECD Aktivitas  Sistem  yang  dimiliki  oleh  OECD  dalam merumuskan  regulasi  PMK (P) melalui pemberian  masukan  dan  konvensi  informal dalam  penyusunan  PMK  BEPS  12 (Q) untuk mewujudkan  transparansi  perencanaan  pajak dalam rangka menjaga keuangan negara (R) RD3 Asosiasi Pengusaha Aktivitas  Sistem  yang  dimiliki  oleh  Asosiasi  Pengusaha dalam  membantu  merumuskan  regulasi  PMK (P) melalui  pemberian  masukan  dan  konvensi informal  dalam  penyusunan  PMK  BEPS  12 (Q) untuk mewujudkan transparansi perencanaan  pajak  dalam  rangka  menjaga keuangan negara (R) RD4 Wajib Pajak Aktivitas  Sistem yang dimiliki oleh wp dalam membantu merumuskan  regulasi  PMK (P) melalui pemberian  masukan  dan  konvensi  informal dalam  penyusunan  PMK  BEPS  12 (Q) untuk
mewujudkan  transparansi  perencanaan  pajak dalam rangka menjaga keuangan negara (R) RD5
Konsultan Pajak Aktivitas  Sistem  yang  dimiliki  oleh  konsultan  pajak dalam  membantu  merumuskan  regulasi  PMK (P) melalui  pemberian  masukan  dan  konvensi informal  dalam  penyusunan  PMK  BEPS  12 (Q) untuk mewujudkan transparansi perencanaan  pajak  dalam  rangka  menjaga keuangan negara (R) RD6
Setelah  ditentukan root  definition sebanyak  enam  item,  langkah selanjutnya  adalah  menyusun  CATWOE  untuk  masing-masing root  definition .
Namun, penulis hanya membahas salah 1 root definition , yaitu Root Definition 1 (RD1).

## Tabel 3
Root Definition 1 Pelanggan DJP Aktor DJP, BKF, OECD, asosiasi pengusaha, wajib pajak, konsultan pajak Transformasi Menyusun Permenkeu BEPS 12 Weltanschauung Prosedur  formal  dan  konvensi  informal  sangat  penting  dalam penyusunan  Permenkeu  BEPS  12  guna  mewujudkan  transparansi perencanaan pajak Owner (s) DJP dan BKF Environment Pihak  yang  kontra  dalam melaksanakan hukum  formal  dan  konvensi informal  dalam  penyusunan  Permenkeu BEPS  12  guna  mewujudkan transparansi perencanaan pajak Efficacy Keberadaan hukum formal dan konvensi informal dalam penyusunan Permenkeu  BEPS  12  guna  mewujudkan  transparansi  perencanaan pajak Efisiensi Menggunakan sumber daya yang minimum Efektif Tersusunnya  Permenkeu  BEPS  12  guna  mewujudkan  transparansi perencanaan pajak
Dari root definition yang sudah ditentukan di atas, proses berikutnya masuk ke  dalam  tahap  ke-4  dari  pendekatan  SSM,  yaitu systems  thinking, yang aktivitasnya adalah pembuatan konseptual model. Tidak semua konseptual model yang  disusun  dari  enam root  definition dibahas,  hanya  konseptual  model  dari RD1  berdasarkan  Standar  Operasional  Prosedur  nomor  00651  tentang Penyusunan  Peraturan  Menteri  Keuangan  (Standar  Operasional  Prosedur Penyusunan  Peraturan  Menteri  Keuangan,  2009)  serta  hasil  wawancara  dengan
analis kebijakan DJP Sukaryo (2021) berikut:
PERENCANAAN PAJAK [ANDANG W. SETIABUDI, CHRISTIANUS YUDI P., DAN JESSLYN HUBERTA T. ] 153

## Konseptual Model RD1
1. Memahami latar belakang PMK dibuat 1. Menjalankan amanat aturan yg lebih tinggi (UU) 2. Kesepakatan dengan dunia internasional 2. Menyusun Draf Rancangan PMK 3. Melakukan oordinasi dengan BKF tentang draft rancangan PMK 4. Melakukan hearing dengan pihak eksternal, mis: asosiasi, konsultan pajak, perwakilan wp 5. Mengesahkan rancangan PMK 6. Melakukan koordinasi dengan BKF tentang rancangan PMK 7. Mengesahkan PMK 8. Melakukan sosialisasi PMK Monitoring 1-8 Define-Criteria 3E Take Action
Tahap  ke-5  dari  pendekatan  SSM  adalah Comparison  of  Models  and  Real  World, yaitu  membandingkan  antara  konseptual  model  yang  sudah  dibangun  dan  dunia  nyata sebagaimana terlihat dalam Tabel 4.
Tabel 4 Perbandingan untuk Root Definition 1 (RD1) No  Aktivitas Konseptual Model Real World Refleksi dengan Kerangka Teori Deskripsi Aktivitas  Tujuan Aktivitas 1 Memahami latar belakang  penyusunan PMK  tentang  BEPS 12 Adanya kesepakatan dengan dunia internasional  dalam hal ini adanya rekomendasi OECD. Adanya transparansi perencanaan pajak yang dilakukan wp. Alink  &  von Kommer  (2015) bahwa pentingnya transparansi dalam setiap tindakan wp. 2 Menyusun draf rancangan PMK DJP membuat konsep kebijakan yang tertuang dalam PMK. Untuk menjalankan rekomendasi yang disepakati. Alink  &  von Kommer  (2015) bahwa kebijakan paling tidak international compabilit.y 3 Melakukan koordinasi dengan BKF terkait draf rancangan PMK yang disusun DJP Koordinasi  dengan BKF  tentang  desain dan konsep PMK. Agar terjadi harmonisasi  serta aspek implikasinya di masyarakat. Alink  &  von Kommer  (2015) bahwa setiap kebijakan  harus feasible. 4 Melakukan hearing dengan pihak stakeholder eksternal Memberitahukan adanya draf rancangan PMK yang harus disusun. Melihat respon pihak yang berkepentingan apakah dapat diterima dan dilaksanakan. Tahap  ini  paling krusial. Alink  &  von Kommer  (2015) bahwa setiap kebijakan  harus stability. 5 Mengesahkan rancangan PMK Mengesahkan  draf rancangan PMK menjadi PMK setelah ada masukan berbagai pihak. Formalitas sebuah aturan  yang  akan diterbitkan. Alink  &  von Kommer  (2015) bahwa setiap kebijakan  harus final incidine. 6 Melakukan koordinasi dengan BKF atas naskah rancangan PMK Melakukan koordinasi  lanjutan atas progress sebuah kebijakan. Agar naskah rancangan  PMK menjadi mengerucut tentang tujuan yang ingin Alink  &  von Kommer  (2015) bahwa setiap kebijakan  harus feasible.
[ANDANG W. SETIABUDI, CHRISTIANUS YUDI P., DAN JESSLYN HUBERTA T. ]
dicapai. 7 Mengesahkan PMK Formalisasi  sebuah kebijakan  berbentuk aturan. Agar mengikat seluruh  wp  yang terlibat. Alink  &  von Kommer  (2015) bahwa pentingnya transparansi dalam setiap tindakan wp. 8 Melakukan sosialisasi PMK Penyampaian sebuah kebijakan berbentuk aturan kepada seluruh wp. Agar  semua  wp tahu  bahwa  ada aturan  baru  yang terbit. Alink  &  von Kommer  (2015) bahwa pentingnya transparansi dalam setiap tindakan wp.

## 4. SIMPULAN
Model  kebijakan  berupa  Peraturan  Menteri  Keuangan  tentang  BEPS Action  12 sangat  perlu direalisasikan  karena  menyangkut  transparansi  perencanaan  pajak  yang  dilakukan  wp. Namun,  penyusunannya  harus  berhati-hati  agar  tidak  menimbulkan  polemik  di  masyarakat karena  masyarakat  kita  cenderung  resisten  apabila  muncul  kebijakan  yang  dirasa mengganggu comfort  zone wp.  Transparansi  perencanaan  pajak  akan  membuat  wp  merasa dibatasi  oleh  pemerintah  dalam  melakukan  tindakan  perencanaan  pajaknya.  Oleh  sebab  itu, pemerintah  dalam  hal  ini  DJP  juga  harus  profesional  dan  menghindari  penyalahgunaan wewenangnya.  Hal  ini  sejalan  dengan  penelitian  Triyanto  dan  Zulvina  (2017)  yang menyebutkan bahwa poin penting dalam membuat aturan tentang BEPS 12 adalah
a) subjek atau pelapor kebijakan mandatory disclosure rules;
b) objek pelaporan kebijakan mandatory disclosure rules;
c) jangka waktu pelaporan kebijakan mandatory disclosure rules;
d) sanksi apabila tidak melakukan pelaporan kebijakan mandatory disclosure rules.
Agar  poin-poin  penting  tersebut  terpenuhi,  proses  aktivitas hearing dengan  pihak-pihak yang  terlibat  sangat  krusial  dan  harus  benar-benar  dilakukan  dengan  baik  dan  kontinu sehingga didapatkan konsensus bersama.

## DAFTAR RUJUKAN
Alink,  M.,  &  van  Kommer,  V.  (2015). Handbook  on  tax  administration  (Second  revised edition) (2015th ed.). IBFD.
Checkland, P., & Scholes, J. (1990). Soft systems methodology in action . Wiley.
Clausing,  K.  A.  (2009).  Multinational  firm  tax  avoidance  and  tax  policy. National  Tax Journal , 62 (4), 703–725. https://doi.org/http://dx.doi.org/10.17310/ntj.2009.4.06
Cockfield, A. (2014). Beps, and global digital taxation. Tax Notes International , 75 (11), 933– 940. Retrieved from https://ssrn.com/abstract=2507872.
Cockfield, A. (2016). Introduction: The last battleground of globalization. Globalization and Its Tax Discontents , : Tax Policy and International Investments , Toronto: University of Toronto Press, 2016, pp. 3-17. https://doi.org/10.3138/9781442660021-002 . https://doi.org/10.3138/9781442660021-002
Darussalam,  &  Tobing,  G.  C.  (2014). Rencana  Aksi  base  erosion  profit  shifting  dan dampaknya terhadap peraturan pajak di Indonesia (Issue 0714). http://www.oecd.org/forum/what-the-beps-are-we-talking-
De  Graaf,  A.,  De  Haan,  P.,  &  De  Wilde,  M.  (2014).  Fundamental  change  in  countries’ corporate tax framework needed to properly address bEPS. Intertax , 42 (5), 3016–3315.
Di  Tingkat  ASEAN,  Rasio  pajak  Indonesia  di  bawah  Laos .  (2018).  Worldbank. https://databoks.katadata.co.id/datapublish/2018/11/26/di-tingkat-asean-rasio-pajak- indonesia-di-bawah-laos
Standar Operasional Prosedur Penyusunan Peraturan Menteri Keuangan, (2009).
Kementerian  Keuangan  RI.  (2021). Laporan  keuangan  bagian  anggaran  015  tahun  2013- 2020 . Www.Kemenkeu.Go.Id.
McLure  Jr,  C.  E.  (2005).  Will  the  OECD  Initiative  on  harmful  tax  competition  help developing and transition countries? Bulletin for International Taxation , 59 (3), 90–98.
OECD.  (2013).  Action  plan  on  base  erosion  and  profit  shifting.  In Action  Plan  on  Base Erosion and Profit Shifting (Vol. 9789264202). https://doi.org/10.1787/9789264202719- en
OECD.  (2016).  Mandatory  Disclosure  Rules,  Action  12  -  2015  Final  report.  In Mandatory Disclosure Rules, Action 12 - 2015 Final Report .
https://doi.org/10.1787/9789264261600-ko
Sukaryo. (2021). Hasil wawancara BEPS 12 .
Triyanto,  H.  U.,  &  Zulvina,  S.  (2017).  Analisis  perumusan  kebijakan mandatory disclosure rules sebagai alternatif dalam mengatasi praktik penghindaran pajak di Indonesia. Jurnal Pajak Indonesia , 1 (1), 1–10.