## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
Ida Najati ida.najati@gmail.com
Magister Pasca Sarjana Universitas Mataram
Endar Pituringsih endar07ringsih@yahoo.co.id
i Magister Pasca Sarjana Universitas Mataram
Animah animahmtr@gmail.com ii Magister Pasca Sarjana Universitas Mataram

## Abstract
The  study  objectives  are  to  empirically  examine  the  effects  of usage of SAIBA, accounting training and organization culture on accrual accounting  implementation  and  its  implication  on  quality  of Ministry/Board  financial  accounting  report  (LKKL).  The  research population  are  464  SAIBA  operators  of  KPPN  Makassar  I  and  II stakeholders. Samples which determined by slovin technique and cluster sampling are 82 respondents. Data analysis tool used is PLS with second order  confirmatory  factor  analysis.  The  finding  shows  that  accrual accounting  implementation  is  affected  by  accounting  training  and organization culture, but it is not affected by the usage of SAIBA. The other finding indicates that accrual accounting implementation has implication on quality of LKKL.
Keywords : Accrual Accounting Implementation, Ministry/Board Financial Report Quality

## 1. PENDAHULUAN
Sesuai  dengan  amanat  Undang-undang  Nomor  1  Tahun  2004  tentang Perbendaharaan  Negara  dan  Peraturan  Pemerintah  Nomor  71  Tahun  2010  tentang Standar  Akuntansi  Pemerintahan,  mulai  tahun  2015,  Kementerian/Lembaga  harus menyusun Laporan Keuangan Kementerian/Lembaga (LKKL) dengan menggunakan basis akrual. Banyak tantangan yang harus dihadapi pemerintah dalam implementasi akuntansi berbasis akrual, antara lain adalah sistem akuntansi dan teknologi informasi, Sumber  Daya  Manusia  (SDM)  yang  kompeten,  komitmen  pimpinan,  resistensi terhadap  perubahan  (Simanjuntak,  2010),  dan  opini  Badan  Pemeriksa  Keuangan (Amriani, 2014).
Banyak faktor yang perlu diperhatikan dalam implementasi akuntansi berbasis akrual  karena  ada  beberapa  hal  yang  dapat  menjadi  hambatan  atau  kendala. Kompleksitas akuntansi berbasis akrual merupakan salah satu hal yang dapat menjadi

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
hambatan  dan  menjadi  salah  satu  alasan  timbulnya  penolakan  terhadap  perubahan basis  akuntansi.  Hal  yang  sama  juga  terjadi  pada  saat  perubahan  dari  akuntansi berbasis  kas  menjadi  akuntansi  berbasis  kas  menuju  akrual  pada  tahun  2005  lalu. Diperlukan  waktu  bertahun-tahun  bagi  instansi  pemerintah  pusat  untuk  beradaptasi terhadap  perubahan  tersebut.  Proses  adaptasi  ini  berjalan  lambat  karena  perubahan yang  terjadi  dalam  proses  penyusunan  laporan  keuangan  cukup  drastis  dan memerlukan pemahaman atas basis akuntansi yang baru cukup lama, karena metode pembukuan yang berbeda ( www.dpr.go.id , 2015). Pemahaman akuntansi yang terbatas serta sistem akuntansi keuangan yang tidak memfasilitasi pencatatan transaksi akrual secara  otomatis,  menyebabkan  para  penyusun  laporan  keuangan  enggan  untuk memasukkan transaksi akrual dalam laporan keuangannya.
Tidak jauh berbeda dengan pengalaman implementasi basis kas menuju akrual, hasil survey yang telah dilakukan menunjukkan bahwa persiapan yang dilakukan K/L dalam rangka penerapan SAP berbasis akrual belum memadai. Hasil survei terhadap 52 dari 83 KL yang telah memberikan feedback, menunjukkan antara lain sebanyak 19,23%  K/L  belum  melakukan  komunikasi  internal  terkait  rencana  penerapan  SAP berbasis akrual 2015. Selain itu, sebanyak 36,53% K/L belum melakukan pemetaan kebutuhan SDM dan sebanyak 46,15% K/L belum mengalokasikan anggaran khusus ( www.dpr.go.id ,  2015).  Beberapa  K/L  yang  sudah  melakukan  pemetaan  atas kompetensi  SDM  pengelola  keuangan  negara  mengindikasikan  perlunya  suatu program capacity  building dalam  rangka  peningkatan  kualitas  SDM  tersebut (Direktorat APK, 2011).
Pengalaman  penerapan  basis  akuntansi  kas  menuju  akrual  dan  hasil  dari beberapa survey yang telah dilakukan mengindikasikan bahwa banyak tantangan yang harus dihadapi pemerintah dalam implementasi akuntansi berbasis akrual. Tantangan tersebut  antara  lain  adalah  sistem  akuntansi  dan  teknologi  informasi,  Sumber  Daya Manusia (SDM) yang kompeten, komitmen pimpinan, resistensi terhadap perubahan (Simanjuntak, 2010), dan opini Badan Pemeriksa Keuangan (Amriani, 2014).
Pemerintah  dalam  hal  ini  Direktorat  Jenderal  Perbendaharaan  Kementerian Keuangan  sebagai  barisan  terdepan  dalam  implementasi  akuntansi  berbasis  akrual telah  merancang  aplikasi  Sistem  Akuntansi  Instansi  Berbasis  Akrual  (aplikasi SAIBA),  yang  digunakan  dalam  penyusunan  LKKL  berbasis  akrual  mulai  bulan Januari  2015.  Satuan  kerja  yang  sudah  menggunakan  aplikasi  SAIBA  sejak  bulan Januari  2015  antara  lain  adalah  satuan  kerja  mitra  kerja  Kantor  Pelayanan Perbendaharaan  Negara  (KPPN)  Makassar  I  dan  II.  KPPN  Makassar  I  dan  II merupakan  KPPN  yang  sering  menjadi pilot  project untuk  KPPN  pada  wilayah Indonesia Timur, termasuk dalam implementasi akuntansi berbasis akrual.
Disamping  aplikasi  SAIBA,  sepanjang  tahun  2014  pemerintah  juga  telah menyelenggarakan  pelatihan  akuntansi  untuk  para  operator  aplikasi  SAKPA  pada satuan  kerja  dalam  bentuk  sosialisasi,  bimbingan  teknis,  dan  Program  Percepatan Akuntabilitas  Keuangan  Pemerintah (PPAKP). PPAKP tahun 2014 diselenggarakan oleh  BPPK  bekerjasama  dengan  55  (lima  puluh  lima)  KPPN  di  7  (tujuh)  Provinsi. KPPN Makassar I dan II merupakan perwakilan KPPN di wilayah Indonesia bagian timur yang bekerja sama dengan BPPK untuk melaksanakan PPAKP.  PPAKP untuk satuan  kerja  mitra  kerja  KPPN  Makassar  I  dibagi  menjadi  5  (lima)  angkatan  dan dilaksanakan  pada  bulan  Agustus  sampai  Oktober  2014,  sedangkan  PPAKP  untuk

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
satuan  kerja  mitra  kerja  KPPN  Makasar  II  dibagi  menjadi  7  (tujuh)  angkatan  yang dilaksanakan pada bulan Juni sampai Oktober 2014.
Beberapa  strategi  telah  dilakukan  pemerintah  untuk  menghadapi  tantangan yang  menghadang.  Namun,  sebagaimana  layaknya  suatu  perubahan,  implementasi akuntansi  berbasis  akrual  menimbulkan  berbagai  reaksi  baik  positif  (menerima) maupun  negatif  (menolak).    Penggunaan  aplikasi  SAIBA  dan  penyelenggaraan pelatihan  merupakan  cara  pemerintah  untuk  meminimalisir  penolakan  implementor terhadap  perubahan  basis  akuntansi.  Hal  lain  yang  harus  menjadi  perhatian  adalah kesiapan  dan  kemauan  untuk  menerima  dan  melaksanakan  perubahan,  karena akuntansi akrual akan merubah banyak hal dalam sistem dan prosedur organisasi yang selama ini sudah dijalankan (Ichsan, 2013:59).
Salah  satu  cara  implementor  untuk  mengelola  perubahan  adalah  dengan memberi  penekanan  pada  budaya  organisasi.  Hasil  riset  menyebutkan  bahwa  74% organisasi  mengalami  kegagalan  karena  tidak  memperhatikan  faktor  budaya organisasi (Chatab, 2007 : 1). Budaya organisasi berperan sebagai sumber kekuatan penting yang diyakini dan dianut secara luas dalam menghadapi tantangan perubahan. Budaya organisasi menentukan sikap seseorang untuk menerima atau menolak adanya perubahan  serta  mempengaruhi  perilaku  seseorang  dalam  melakukan  pekerjaannya. Hal  tersebut  telah  dibuktikan  Pemerintah  Kota  Makassar  yang  menerapkan  SAP berbasis akrual karena mengikuti ketentuan dan aturan main dalam budaya organisasi tersebut,  walaupun  secara  individual  masih  ada  yang  bereaksi  negatif  terhadap perubahan basis akuntansi tersebut (Faradillah, 2013).
Budaya yang dianut masyarakat Makassar adalah budaya siri’ na pace, yang merupakan  ajaran  moral  masyarakat  Bugis-Makassar,  yang  menganjurkan  untuk saling menjaga harga diri satu sama lain, agar tidak merasa malu atau dipermalukan, serta  saling  menjaga  rasa  kesetiakawanan  dalam  bermasyarakat,  dan  tidak mementingkan  diri  sendiri. Siri’  na  pacce’ inilah  yang  menjadi  pola  tingkah  laku dalam berpikir, bertindak, dan melaksanakan aktivitas sebagai individu maupun dalam pergaulan di masyarakat. Budaya siri’ na pacce yang meskipun tidak tersurat sebagai budaya organisasi, namun nilai-nilainya tidak hanya menjadi nilai kebudayaan tetapi juga  menjadi  falsafah  hidup  dalam  segala  aspek  kehidupan  masyarakat  Bugis Makassar termasuk dalam melaksanakan tugas pekerjaannya dan dalam berinteraksi dengan  manusia  lain  dalam  suatu  organisasi. Budaya siri’na  pacce tersebut  perlu diidentifikasi  untuk  mengetahui  pengaruhnya  terhadap  implementasi  akuntansi berbasis akrual.
Selain itu,  dampak implementasi  akuntansi  berbasis akrual terhadap kualitas LKKL juga merupakan poin yang sangat penting.  Sesuai dengan decision usefulness theory, informasi  yang  terkandung  dalam  laporan  keuangan  harus  memberikan manfaat  sebagai  dasar  pengambilan  keputusan.  Implementasi  akuntansi  berbasis akrual  akan  meningkatkan  kualitas  LKKL  yang  pada  akhirnya  akan  memperbaiki kualitas  pengambilan  keputusan.  Sejauhmana  pengaruh  implementasi  akuntansi berbasis akrual terhadap kualitas LKKL selama satu tahun penerapannya perlu diteliti lebih lanjut.
Beberapa  penelitian  telah  dilakukan  untuk  mengetahui  faktor-faktor  yang mempengaruhi implementasi akuntansi berbasis akrual dan kualitas laporan keuangan. Penelitian yang menyimpulkan bahwa teknologi informasi atau perangkat pendukung

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
berpengaruh  terhadap  implementasi  akuntansi  berbasis  akrual  dilakukan  oleh Kristyono, et  al. (2014),  Kusuma  (2013)  dan  Witantri  (2012  yang  selaras  dengan penelitian Ichsan (2013) dan Ouda (2004). Hasil yang berbeda disimpulkan Sugiarto dan Alfian (2014) dimana faktor teknologi informasi atau perangkat pendukung tidak mempengaruhi implementasi akuntansi berbasis akrual.  Penelitian pengaruh pelatihan akuntansi terhadap implementasi berbasis akrual dilakukan oleh Kusuma (2013) dan Ramdani  (2012),  yang  didukung  oleh  Ichsan  (2013)  dan  Ouda  (2004).    Pengaruh budaya organisasi terhadap implementasi akuntansi berbasis akrual telah diteliti oleh Sugiarto  dan  Alfian  (2014)  dan  Witantri  (2012),  yang  didukung  oleh  kesimpulan penelitian Ichsan (2013) dan Ouda (2004).  Pengaruh implementasi akuntansi berbasis akrual dengan kualitas laporan keuangan diteliti oleh Ofoegbu dan Grace (2014) serta Christanti (2013).
Penelitian  ini  termotivasi  dari  penelitian  Sugiarto  dan  Alfian  (2014)  yang menggunakan  variabel  SDM,  komitmen,  motivasi  dan  budaya  organisasi  serta perangkat  pendukung  sebagai  variabel  independen,  serta  menggunakan  variabel keberhasilan  penerapan  SAP  berbasis  akrual  sebagai  variabel  dependen.  Salah  satu faktor yang mendukung terciptanya SDM yang kompeten dalam implementasi akrual adalah faktor pelatihan, karena itu peneliti mengganti variabel SDM menjadi variabel pelatihan.  Variabel  perangkat  pendukung  juga  dipertajam  oleh  peneliti  dengan variabel  penggunaan  aplikasi  SAIBA  yang  digunakan  dalam  penyusunan  laporan keuangan  berbasis  akrual.  Dalam  penelitian  ini,  peneliti  juga  akan  menghubungan variabel  implementasi  akuntansi  berbasis  akrual  dengan  variabel  kualitas  laporan keuangan.  Orisinalitas    penelitian  ini  terletak  pada  pemakaian  variabel  penggunaan aplikasi SAIBA sebagai variabel eksogen dan pemakaian budaya siri’ na pacce yang merupakan budaya Makassar sebagai dimensi  bagi variabel budaya organisasi.
Berdasarkan  latar  belakang  di  atas  dapat  diketahui  bahwa  implementasi akuntansi berbasis akrual merupakan hal baru yang diterapkan pada Pemerintah Pusat, yang memiliki peran penting dalam peningkatan kualitas LKKL. Sehubungan dengah hal  tersebut,  peneliti  tertarik  untuk  meneliti  pengaruh  penggunaan  aplikasi  SAIBA, pelatihan akuntansi dan budaya organisasi terhadap implementasi akuntansi berbasis akrual, serta implikasinya terhadap kualitas LKKL.

## 2. TELAAH PUSTAKA DAN PENGEMBANGAN HIPOTESIS
a. Telaah Pustaka
1) Teori Implementasi Kebijakan Publik
Pengertian  implementasi  kebijakan  menurut  Mater  dan  Horn  (1975)  adalah tindakan-tindakan  yang  dilakukan  baik  oleh  individu,  pejabat,  atau  kelompok pemerintah  atau  swasta  yang  diarahkan  pada  tercapainya  tujuan-tujuan  yang  telah digariskan dalam keputusan kebijaksanaan (Agustino, 2012:139). Edward III (1980) mengembangkan  model  implementasi  kebijakan  publik  yang  disebut Direct  and Indirect  Impact  on  Implementation. Edward  mengemukakan  bahwa  terdapat  empat faktor  yang  sangat  menentukan  keberhasilan  implementasi  suatu  kebijakan,  yaitu komunikasi, sumber daya, disposisi, dan struktur birokrasi (Agustino, 2012:149).
2) Teori Decision Usefullness
Teori  kegunaan  keputusan  ( decision  usefulness) merupakan  suatu pendekatan  terhadap  laporan  keuangan  yang  memiliki  pandangan  bahwa  apabila

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
laporan  keuangan  tidak  bisa  disiapkan  secara  teoritis  berkonsep  benar,  paling  tidak dapat disusun laporan keuangan historis yang lebih bermanfaat (Scott, 2003:52).

## 3) Akuntansi Berbasis Akrual
Pengertian akuntansi berbasis akrual dalam PP No 71 Tahun 2010 adalah basis akuntansi  dimana  transaksi  ekonomi  atau  peristiwa  akuntansi  diakui,  dicatat  dan disajikan  dalam  laporan  keuangan  tersebut  pada  saat  terjadinya  transaksi,  tanpa memperhatikan waktu kas atau setara kas diterima atau dibayarkan. Komponen LKKL berbasis  akrual  adalah  Neraca,  Laporan  Realisasi  Anggaran,  Laporan  Operasional, Laporan Perubahan Ekuitas, dan Catatan Atas Laporan Keuangan.

## 4) Karakteristik Kualitas Laporan Keuangan
Pengertian  karakteristik  kualitatif  dalam  Peraturan  Pemerintah  Nomor  71 Tahun 2010 adalah ukuran-ukuran normatif yang perlu diwujudkan dalam informasi akuntansi  sehingga  dapat  memenuhi  tujuannya.  Laporan  keuangan  harus  memiliki karakteristik  kualitatif  yang  memadai  sehingga  laporan  keuangan  bermanfaat  bagi pengambil keputusan. Berdasarkan PP No 71 Tahun 2010, terdapat empat karakteristik kualitatif  yang  harus  dipenuhi  dalam  laporan  keuangan  yaitu  relevan,  andal,  dapat dipahami, dan dapat dibandingkan.

## 5) Aplikasi SAIBA
Direktorat  Jenderal  Perbendaharaan  mengembangkan  dan  memodifikasi aplikasi  yang  selama  ini  telah  digunakan  dalam  penyusunan  LKKL  yaitu  aplikasi SAKPA  menjadi  aplikasi  SAIBA.  Aplikasi  SAIBA  merupakan software yang dirancang  sebagai  sistem  akuntansi  keuangan  yang  digunakan  dalam  penyusunan laporan keuangan berbasis akrual. Proses pengoperasian aplikasi SAIBA sama dengan aplikasi  SAKPA  yaitu  dimulai  dari  perekaman  dokumen,  posting  buku  besar,  dan penyusunan  laporan  keuangan.  Perbedaaan  antara  aplikasi  SAIBA  dan  SAKPA terletak pada perekaman migrasi  saldo  awal neraca, perekaman transaksi  DIPA  dan Revisi  DIPA,  serta  perekaman  transaksi  periode  berjalan.  Perbedaan  lain  adalah operator  aplikasi  SAIBA  perlu  membentuk  jurnal  penyesuaian  sebelum  menyusun laporan keuangan untuk menentukan jumlah yang sebenarnya dari setiap akun sesuai dengan basis akrual.

## 6) Pelatihan Akuntansi
Pelatihan merupakan kegiatan yang perlu dilaksanakan oleh suatu organisasi untuk  meningkatkan  ketrampilan  dan  pengetahuan  karyawan.  Menurut  Rowley  dan Jackson  (2012),  pelatihan  adalah  sebuah  konsep  manajemen  sumber  daya  manusia yang  sempit  yang  melibatkan  aktivitas-aktivitas  pemberian  instruksi  khusus  yang direncanakan atau pelatihan keahlian.

## 7) Budaya Organisasi
Menurut  Chatab  (2007  :  10),  budaya  organisasi  merupakan  keyakinan,  tata nilai dan persepsi umum yang dianut secara luas dalam membentuk dan memberi arti kepada perilaku pegawai sehingga menjadi kebiasaan yang relatif sulit diubah. Budaya organisasi mewakili persepsi umum yang dimiliki oleh anggota organisasi yang dapat mempengaruhi sikap dan perilaku anggota organisasi dalam melakukan tugasnya. Masyarakat  Bugis-Makassar  memiliki  budaya  lokal  yang  mencerminkan identititas  serta  watak  orang  Sulawesi  Selatan,  yaitu siri’  na  pacce’ . siri’  na  pacce

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
diartikan sebagai ajaran moral masyarakat Bugis-Makassar, yang menganjurkan untuk saling menjaga harga diri satu sama lain, agar tidak merasa malu atau dipermalukan, serta  saling  menjaga  rasa  kesetiakawanan  dalam  bermasyarakat,  dan  tidak mementingkan  diri  sendiri. Siri’  na  pacce’ inilah  yang  menjadi  pola  tingkah  laku dalam berpikir, bertindak, dan melaksanakan aktivitas sebagai individu maupun dalam pergaulan  di  masyarakat.  Struktur  s iri’ dalam  Budaya  Bugis  atau  Makassar mempunyai empat kategori, yaitu (1) siri’ ripakasiri’ , (2) siri’ mappakasiri’siri’ , (3) siri’  tappela’  siri ,  dan  (4) siri’  mate  siri’ .  Struktur  siri’  dilengkapi  dengan  pacce sehingga membentuk suatu budaya yang dikenal dengan siri’ na pace.
b. Pengembangan Hipotesis
1) Pengaruh  Penggunaan  Aplikasi  SAIBA  Terhadap  Implementasi  Akuntansi Berbasis Akrual
Model implementasi kebijakan Edward III (1980) menyebutkan bahwa salah satu  sumber  daya  yang  diperlukan  dalam  implementasi  kebijakan  adalah  fasilitas pendukung  (Agustino,  2012:152).  Salah  satu  fasilitas  pendukung  yang  diperlukan adalah  penggunaan  teknologi  informasi  baik hardware maupun software . Kompleksitas  yang  dihadapi  dalam  implementasi  akuntansi  berbasis  akrual, memerlukan  sistem  akuntansi  dan IT  based  system yang  lebih  rumit  (Simanjuntak, 2010).
Aplikasi  SAIBA  sebagai  sistem  akuntansi  keuangan  ( software) yang digunakan  dalam  penyusunan  laporan  keuangan  berbasis  akrual  tentu  saja  menjadi salah satu faktor kunci implementasi akuntansi berbasis akrual. Pengoperasian aplikasi SAIBA  akan  menjadi  maksimal  bila  para  operator  memiliki  pemahaman  tentang akuntansi dasar secara memadai. Pada saat pemahaman di bidang akuntansi dasar telah memadai, para operator aplikasi akan lebih mudah memahami Akuntansi Pemerintah Akrual  dan  mengoperasikan  aplikasi  SAIBA  (Arianty,  2014).  Namun  jika  para operator  mengalami  kesulitan  dalam  mengoperasikan  aplikasi  SAIBA,  maka  akan memberi dampak yang tidak baik dalam implementasi akuntansi berbasis akrual. .
Sugiarto  dan  Alfian  (2014)  serta  Kusuma  (2013)  menduga  bahwa  variabel teknologi  informasi  mempengaruhi  tingkat  penerapan  akuntansi  akrual  pada pemerintah.  Hasil  penelitian  Kristyono, et  al. (2014)    dan  Witantri  (2012) menunjukkan  ada  hubungan  antara  teknologi  informasi  atau  perangkat  pendukung dengan  implementasi  akuntansi  berbasis  akrual.  Hasil  penelitian  kedua  peneliti tersebut didukung oleh Ichsan (2014) dan Ouda (2004) yang mengemukakan bahwa sistem  teknologi  informasi  yang  lebih  kompleks  diperlukan  untuk  mengadopsi akuntansi  berbasis  akrual.  Berdasarkan  kerangka  pemikiran  di  atas,  hipotesis penelitian ini adalah:
H1 :  Penggunaan  aplikasi  SAIBA  berpengaruh  terhadap  implementasi  akuntansi berbasis akrual
2) Pengaruh Pelatihan Akuntansi Terhadap Implementasi Akuntansi Berbasis Akrual
Edward  III  (1980)  dalam  teori  implementasi  kebijakannya  mengemukakan bahwa  staf  yang  kompeten  dapat  diciptakan  melalui  komunikasi  yang  baik. Komunikasi dalam implementasi akuntansi berbasis akrual diwujudkan dalam bentuk

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
pelatihan  akuntansi  dalam  bentuk  PPAKP,  sosialisasi  PP  Nomor  71  Tahun  2010 tentang  Sistem  Akuntansi  Pemerintahan,  dan  bimbingan  teknis  penyusunan  LKKL berbasis akrual.
Ramdani  (2012)  dalam  penelitiannya  menduga  bahwa  pelatihan  akuntansi mempengaruhi keberhasilan implementasi SAP berbasis akrual pada Pemerintah Kota Tasikmalaya. Kusuma (2013) menyatakan  bahwa faktor pelatihan akuntansi berbasis akrual  yang  diberikan  kepada  staf  keuangan  terbukti  berpengaruh  terhadap  tingkat penerapan akuntansi berbasis akrual. Hasil penelitian Ichsan (2014) juga menunjukkan bahwa  entitas  pelaporan  perlu  mempersiapkan  SDM  yang  memahami  akuntansi berbasis  akrual  dengan  memberikan  pelatihan  yang  berkelanjutan  agar  sistem akuntansi dapat dijalankan, dipelihara dan ditingkatkan. Ouda (2004) mengemukakan bahwa  berdasarkan  pengalaman  dari  negara  yang  sudah  menerapkan  akuntansi berbasis akrual terlebih dahulu, fokus terhadap program pelatihan untuk meningkatkan pemahaman merupakan kunci sukses dalam perubahan basis akuntansi. Berdasarkan kerangka pemikiran di atas,  hipotesis dalam penelitian ini adalah :
H2 :  Pelatihan  akuntansi  berpengaruh  terhadap  implementasi  akuntansi  berbasis akrual.
3) Pengaruh  Budaya  Organisasi  Terhadap  Implementasi  Akuntansi  Berbasis Akrual
Teori implementasi kebijakan Edward III (1980) menyatakan bahwa salah satu faktor penting dalam implementasi kebijakan adalah disposisi. Disposisi adalah sikap implementor  dalam  bentuk  penerimaan  atau  penolakan  untuk  melaksanakan kebijakan. Penerimaan dan kemauan untuk mengimplementasikan akuntansi berbasis akrual  ada  di  tangan  Kementerian/Lembaga  selaku  agen  pelaksana.  Salah  satu  cara yang  dapat  dilakukan  adalah  dengan  memperkuat  budaya  organisasi.    Hampir  tidak ada  keraguan  bahwa  suatu  budaya  sangat  mempengaruhi  sikap  anggota  organisasi (Robbins, 2002:296).
Penelitian  terdahulu  yang  dilakukan  oleh  Sugiyanto  dan  Alfian  (2014)  serta Witantri  (2012)  menunjukkan  adanya  hubungan  antara  budaya  organisasi  dan implementasi akuntansi berbasis akrual.  Seluruh elemen entitas pelaporan dan entitas akuntansi  sebagai  implementor  harus  dipersiapkan  untuk  menghadapi  perubahan (Ichsan,  2014).  Ouda  (2004)  menyatakan  bahwa  selain  strategi  yang  dilakukan pemerintah,  keterlibatan  dan  penerimaan  implementor  merupakan  faktor  penting dalam perubahan basis akuntansi. Berdasarkan kerangka pemikiran di atas, hipotesis penelitian ini adalah:
H3 : Budaya organisasi berpengaruh terhadap implementasi akuntansi berbasis akrual.
4) Implikasi  Implementasi  Akuntansi  Berbasis  Akrual  Terhadap  Kualitas LKKL
Decision  usefulness  theory menyatakan  bahwa  informasi  dalam  laporan keuangan  harus  bermanfaat  sebagai  dasar  pengambilan  keputusan.  Pergeseran  dari akuntansi  berbasis  kas  menjadi  akuntansi  berbasis  akrual  untuk  mendapatkan informasi  keuangan  yang  bermanfaat  (Simanjuntak,  2005).  Tujuan  penerapan  basis akrual  adalah  untuk  meningkatkan  kualitas  pengambilan  keputusan  pemerintah

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
(Widjajarso, 2011). Penggunaan basis akrual dalam pelaporan keuangan pemerintah, merupakan  upaya  untuk  mendukung  perbaikan  kualitas  laporan  keuangan  (Syaiful, 2014:44).
Laporan  keuangan  yang  disusun  dengan  basis  akrual  dapat  menganalisis transaksi  secara  layak  dan  lebih  dapat  diandalkan.  Selain  itu  basis  akrual  dapat merepresentasikan  reliabilitas,  relevansi  dan  komparabilitas  informasi  yang diungkapkan  dalam  laporan,  sehingga  dapat  dipastikan  bahwa  informasi  telah disajikan secara jujur (Sari dan Putra, 2012). Kajian dari Deloitte menyebutkan bahwa akuntansi  berbasis  akrual  secara  signifikan  memberikan  kontribusi  untuk meningkatkan  kualitas  pengambilan  keputusan  untuk  efisiensi  dan  efektivitas pengeluaran  publik  melalui  informasi  keuangan  yang  akurat  dan  transparan (Simanjuntak, 2005).
Penerapan  akuntansi  berbasis  akrual  merupakan  hal  yang  baru  dalam penyusunan  LKKL,  namun  hal  tersebut  diyakini  memiliki  kemampuan  untuk meningkatkan  kualitas  laporan  keuangan  (Christanti,  2013).  Informasi  yang berkualitas tinggi hanya dapat dibuat melalui adopsi dan penerapan akuntansi berbasis akrual  di  sektor  publik  (Ofoegbu  dan  Grace,  2014).  Namun,  di  sisi  lain,  penurunan opini audit dikhawatirkan akan terjadi. Hal ini mungkin terjadi bila pemerintah kurang mengantisipasi dampak penyusunan laporan keuangan berbasis akrual yang jauh lebih kompleks  (Amriani,  2014).  Berdasarkan  kerangka  pemikiran  di  atas,  hipotesis penelitian ini adalah :
H4 : Implementasi akuntansi berbasis akrual berimplikasi terhadap kualitas LKKL.

## 3. METODOLOGI PENELITIAN
a. Populasi dan Sampel
Populasi  penelitian  ini  adalah  operator  aplikasi  SAIBA  pada  satuan  kerja dalam wilayah kerja KPPN Makasar I dan II yang berjumlah 464 orang. Jumlah sampel yang ditentukan dengan teknik Slovin dan cluster sampling adalah 82 responden yang terdiri  atas  33  operator  aplikasi  SAIBA  satuan  kerja  dalam  wilayah  kerja  KPPN Makassar I dan  49 operator aplikasi SAIBA satuan kerja dalam wilayah kerja KPPN Makassar II.

## b. Variabel dan Pengukuran
Penelitian  ini  terdiri  atas  tiga  variabel  eksogen,  yaitu  penggunaan  aplikasi SAIBA, pelatihan akuntansi, dan budaya organisasi, serta dua variabel endogen, yaitu implementasi akuntansi berbasis akrual dan kualitas LKKL.
1) Penggunaan  plikasi  SAIBA  penggunaan  sistem  informasi  akuntansi  dalam penyusunan laporan keuangan berbasis akrual.  Dimensi  yang digunakan adalah dimensi dalam technology acceptance model yang dikemukakan oleh Davis (1989) yaitu  :  (a)  dimensi perceived  of  use yang  diukur  dari  sisi work  more  quickly, improve job performance, increase productivity, enhance effectiveness, useful, and makes job easier, dan (b) dimensi perceived of ease yang diukur dari sisi easy to learn,  controllable,  clear  and  understandable,  flexible,  easy  to  become  skillfull, and easy to  use. Kuisioner  terdiri atas 12 item  pernyataan  yang diadaptasi  dari penelitian Muharor (2015) dan menggunakan skala likert empat.

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
2) Pelatihan  akuntansi  merupakan  aktivitas  yang  dilakukan  untuk  memberikan pengetahuan tentang penyusunan laporan keuangan berbasis akrual. Dimensi yang digunakan adalah :  (a) dimensi  materi  pelatihan  yang diukur dengan kesesuaian materi pelatihan dengan kebutuhan, pemahaman materi pelatihan, modul memuat pedoman  penyusunan  LK,  dan  kemudahan  materi  untuk  dipelajari,  (b)  dimensi trainer yang diukur dengan penguasaan materi,  penyampaian materi, pemberian motivasi, dan penguasaan kemampuan praktik penyusunan LK, (c) dimensi peserta pelatihan  yang  diukur  dengan  kesungguhan,  kebermanfaatan,  dan  peningkatan pengetahuan  para  peserta  pelatihan,  (d)  dimensi  metode  pelatihan  yang  diukur dengan  kesesuaian  metode  pelatihan  dengan  tujuan  pelatihan,  dan  (e)  dimensi intensitas pelatihan yang diukur dengan frekuensi dan waktu pelatihan. Kuisioner terdiri  atas  13  item  pernyataan  yang  diadaptasi  dari  kuisioner  yang  digunakan dalam penelitian Martiningsih (2007).
3) Budaya  organisasi  merupakan  nilai-nilai  yang  mempengaruhi  cara  pegawai berperilaku baik dalam  melakukan pekerjaan maupun dalam  menerima/menolak suatu perubahan dalam organisasi. Dimensi yang digunakan adalah struktur siri’ na pacce yang terdiri atas : (a) dimensi Siri’ ripakasiri’ yang diukur dengan indikator dukungan  terhadap  implementasi  akuntansi  berbasis  akrual,  pemahaman  akuntansi berbasis akrual, penerapan akuntansi berbasis akrual, dan penyusunan laporan keuangan berbasis akrual, (b) dimensi Siri’ mappakasiri’siri’ yang diukur dengan indikator update peraturan terbaru terkait akuntansi berbasis akrual dan keberhasilan menyusun laporan keuangan berbasis akrual, (c) dimensi Siri’ tappela’ siri’ yang  diukur dengan indikator penyusunan LK tepat waktu dan rekonsiliasi tepat waktu, (d) dimensi Siri’ mate siri’ yang diukur  dengan  indikator  penyajian  informasi  dengan  jujur  dan  penyajian  informasi dengan benar, dan (e) dimensi pacce yang diukur dengan indikator kerjasama dengan pihak lain dan peningkatan pengetahuan terkait akrual. Kuisioner untuk variabel ini terdiri atas 12 pernyataan.
4) Implementasi akuntansi berbasis akrual merupakan penyusunan laporan keuangan berbasis akrual dengan mempedomani lampiran I PP No 71 Tahun 2010 tentang SAP  Dimensi  yang  digunakan  adalah  (a)  dimensi  pengakuan  pendapatan  yang diukur diukur berdasarkan pengakuan pendapatan pada Laporan Operasional dan pengakuan pendapatan pada Laporan Realisasi Anggaran, (b) dimensi pengakuan beban  dan  belanja  yang  diukur  berdasarkan  pengakuan  beban  dan  pengakuan belanja,  (c)  dimensi  akuntansi  persediaan  yang  diukur  dengan  pengakuan, pengukuran, dan pengungkapan persediaan, (d) dimensi akuntansi aset tetap yang diukur  dengan  pengakuan,  pengukuran  dan  pengungkapan  persediaan  serta depresiasi,  (e)  dimensi  akuntansi  kewajiban  yang  ini  diukur  dengan  pengakuan, pengukuran dan pengungkapan kewajiban, (f) dimensi laporan operasional  yang diukur dengan penyajian laporan operasional, dan (g) dimensi laporan perubahan ekuitas yang diukur dengan penyajian laporan perubahan ekuitas. Kuisioner untuk variabel  menggunakan  skala likert dan  terdiri  atas 10  item  pernyataan  yang diadaptasi dari kuisioner penelitian Switriansyah (2015).
5) Kualitas  LKKL merupakan unsur-unsur  yang harus  dipenuhi dalam  LKKL  agar dapat bermanfaat dalam pengambilan keputusan. Dimensi yang digunakan untuk variabel  implementasi  akuntansi  berbasis  akrual  adalah  karakteristik  kualitatif laporan keuangan sesuai dengan PP No 71 Tahun 2010 yaitu (a) dimensi relevan

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
yang diukur dengan melihat manfaat umpan balik, manfaat prediktif, tepat waktu dan lengkap, (b) dimensi andal yang diukur dengan penyajian jujur, netralitas dan dapat  diverifikasi,  (c)  dimensi  mudah  dibandingkan  yang  diukur  dengan perbandingan dengan periode sebelumnya dan perbandingan dengan satuan kerja lain, dan (d) dimensi mudah dipahami yang diukur dengan informasi yang rinci, informasi sesuai kebutuhan dan pemahaman informasi. Kuisioner untuk variabel ini terdiri atas 13 item pernyataan yang diadaptasi dari penelitian Roni (2015).
c. Analisis Data
Analisis  data  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah second  order confirmatory  factor  analysis dengan  bantuan  program  SmartPLS  versi  2.0.  Model struktural penelitian ini adalah sebagai berikut :

## Gambar 1  Model Struktural Penelitian
Persamaan model struktural penelitian ini adalah sebagai berikut : IAA = γ 1 AS + γ 2 PA + γ 3 BO + ζ 1……………………………………………………………(1) KL = β 1 IAA + ζ 2………………………………………………………………………………………(2)
Keterangan: IAA = implementasi akuntansi berbasis akrual KL = kualitas LKKL AS = penggunaan aplikasi SAIBA PA = pelatihan akuntansi BO = budaya organisasi γ (Gama) = koefisien pengaruh variabel eksogen terhadap variabel laten endogen β (Beta) = koefisien pengaruh variabel endogen terhadap variabel laten endogen ζ (Zeta) = galat model struktural PA AS KL IA BO

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA

## 4. HASIL PENELITIAN
a. Evaluasi Outer Model.
Evaluasi outer model dilakukan untuk menilai validitas dan reliabilitas model. Outer  model dengan  indikator  refleksif  dievaluasi  melalui convergent  validity, discriminant validity dan composite reliability untuk blok indikatornya (Ghozali dan Latan, 2012:77).
Hasil  evaluasi outer model tahap  I  untuk first  order adalah  7  indikator dinyatakan tidak memenuhi convergent validity karena memiliki nilai loading factor <0.6 dan 52 indikator dinyatakan memenuhi convergent validity karena memiliki nilai loading  factor  >0.6 .  Indikator  yang  tidak  memenuhi convergent  validity adalah indikator  AS.PU3  (0.480),  AS.PU.5  (0.458),  PA.TR2  (0.599),  PA.PP2  (0.560), KL.RL3 (0.589), KL.AD1 (0.586) dan KL.DB2 (0.443).  Ketujuh indikator tersebut didrop  dari  model,  dan  kemudian  dilakukan  pengujian  ulang.  Hasil  evaluasi outer model tahap II menunjukkan bahwa semua loading factor untuk first order dan second order memenuhi convergent reliability . Selain  memenuhi  nilai loading  factor yang  dipersyarakan,  nilai  AVE  dan communality seluruh konstruk juga memenuhi persyaratan convergent validity yaitu nilai  AVE  dan communality >0,5. PLS  algorithm  report juga  menunjukkan  bahwa semua  konstruk  dimensi  memiliki  reliabilitas  yang  baik  karena  memiliki  nilai composite reliability >0,7.
Penelitian  ini  menggunakan second  order  construct, sehingga  langkah selanjutnya adalah melakukan bootstrapping untuk melihat s ignifikansi dalam nilai T- statistik  pada tabel outer loadings . Kriterianya  adalah T-statistic > 1,66  (nilai  alpha 10%, two tail). Berdasarkan kalkulasi  akhir PLS  pada menu bootstrapping, nilai T- statistics pada tabel outer loadings menunjukkan bahwa nilai T-statistic >1,66 yang berarti bahwa semua first order signifikan atau valid . N ilai T-statistics pada tabel path coefficients juga  menunjukkan  angka  >1,66.  Berdasarkan  hasil  tersebut  dapat disimpulkan  bahwa  semua second  order  construct atau  konstruk  variabel  dapat dibentuk oleh masing-masing first order construct .
KEMENTERIAN/LEMBAGA

## Tabel 1  Nilai AVE , Communality, dan Composite Reliability
DIMENSI AVE COMMUNALITY COMPOSITE RELIABILITY Variabel Penggunaan Aplikasi SAIBA 0.552904 0.552904 0.924706 Perceived of Use (AS.PU) 0.739973 0.739973 0.919237 Perceived of Ease (AS.PE) 0.572217 0.572217 0.888761 Variabel Pelatihan Akuntansi 0.515481 0.515481 0.920355 Materi Pelatihan (PA.MTP) 0.679108 0.679108 0.894206 Trainer (PA.TR) 0.624485 0.624485 0.832352 Peserta Pelatihan (PA.PP) 0.764614 0.764614 0.866566 Metode Pelatihan (PA.MDP) 1 1 1 Intensitas Pelatihan (IP) 1 1 1 Variabel Budaya Organisasi 0.514217 0.514217 0.926100 Siri’ Rippakasiri’ (BO.SR) 0.724942 0.724942 0.912860 Siri’ Mappakasiri’ Siri’ (BO.SMP) 0.746602 0.746602 0.854917 Siri’ Tappela Siri’ (BO.ST) 0.589696 0.589696 0.739329 Siri’ Mate Siri’ (BO.SMT) 0.711272 0.711272 0.831119 Pacce (BO.P) 0.861291 0.861291 0.925470 Variabel Implementasi Akuntansi Berbasis Akrual 0.674473 0.674473 0.952578 Pengakuan Pendapatan (IAA.PP) 0.876451 0.876451 0.934156 Pengakuan Beban dan Belanja (IAA.PBB) 0.710552 0.710552 0.828752 Akuntansi Persediaan (IAA.AP) 1 1 1 Akuntansi Aset Tetap (IAA.AAT) 0.871006 0.871006 0.931056 Akuntansi Kewajiban (IAA.AK) 1 1 1 Laporan Operasional (IAA.LO) 1 1 1 Laporan Perubahan Ekuitas (IAA.LPE) 1 1 1 Variabel Kualitas LKKL 0.588168 0.588168 0.927274 Relevan (KL.RL) 0.800015 0.800015 0.923055 Andal (KL.AD) 0.832669 0.832669 0.908689 Dapat Dibandingkan (KL.DB) 1 1 1 Dapat Dipahami (KL.DP) 0.655362 0.655362 0.849114

## b. Evaluasi Inner Model
Evaluasi inner  model (model  struktural)  bertujuan  untuk  memprediksi hubungan antar variabel laten. Inner model dievaluasi dengan melihat nilai R-square untuk konstruk laten endogen dan nilai T-statistics pada tabel path coefficients untuk uji signifikansi melalui menu bootstrapping .
Nilai R-square yang dihasilkan dari evaluasi inner model disajikan dalam tabel berikut :
Tabel 2 Nilai R-Square Konstruk R-Square IAA 0.48 KL 0.42
Berdasarkan  tabel  di  atas,    disimpulkan  bahwa  variabel  implementasi  akuntansi berbasis akrual (IAA) dapat di terangkan oleh variabel AS, PA dan BO sebesar 47,69%

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
(moderat),  sementara  52,31%  diterangkan  oleh  variabel  lain  yang  tidak  diteliti. Variabel kualitas LKKL (KL) dapat diterangkan oleh variabel IAA  sebesar 41,90% (moderat),  sedangkan  sebesar  58,10  %  diterangkan  oleh  variabel  lain  yang  tidak diteliti.
Selain R-Square, evaluasi inner model  melalui  menu bootsraping juga menghasilkan Nilai T-statistics yang akan digunakan untuk menguji hipotesis. Hasil nilai T-statistics pada tabel path coefficients disajikan pada tabel berikut :
Tabel 3 Path Coefficients
Original Sample (O) T Statistics (|O/STERR|) Hipotesis Keterangan AS -> IAA -0.123648 1.484625 H 1 H 1 Ditolak PA -> IAA 0.595422 3.756562 H 2 H 2 Diterima BO -> IAA 0.253824 1.983297 H 3 H 3 Diterima IAA -> KL 0.647315 10.727568 H 4 H 4 Diterima
Persamaan hasil penelitian adalah sebagai berikut :
IAA = -0,12AS + 0,59PA + 0,25BO + ζ
KL = 0,65IAA + ζ Keterangan: IAA = implementasi akuntansi berbasis akrual KL = kualitas LKKL AS = penggunaan aplikasi SAIBA PA = pelatihan akuntansi BO = budaya organisasi ζ (Zeta) = galat model struktural

## 5. PEMBAHASAN
a. Pengaruh  Penggunaan  Aplikasi  SAIBA  terhadap  Implementasi  Akuntansi Berbasis Akrual
Hasil pengujian hipotesis menunjukkan bahwa nilai T-statistics < t-tabel, yaitu 1.48  <  1.66.  Hal  ini  berarti  bahwa  penggunaan  aplikasi  SAIBA  tidak  berpengaruh terhadap implementasi akuntansi berbasis akrual. Hasil penelitian ini mendukung hasil penelitian Sugiarto dan Alfian (2014) dan Kusuma (2013, namun tidak sejalan dengan penelitian Kristyono, et al. (2014), Witantri (2012), Ichsan (2013) dan Ouda (2004). Temuan penelitian ini  yang menyatakan bahwa penggunaan aplikasi SAIBA tidak  berpengaruh  terhadap  implementasi  akuntansi  berbasis  akrual  mungkin disebabkan karena penggunaan aplikasi SAIBA yang belum maksimal. Sebagian besar operator  memahami  cara  mengoperasikan  aplikasi  SAIBA,  namun  tidak  sedikit operator  yang  belum  mengerti  bagaimana  cara  membuat  jurnal  penyesuaian  pada setiap periode pelaporan. Operator SAIBA dituntut untuk memahami persamaan dasar akuntansi yang menunjukkan saldo normal baik untuk akun kas maupun akun akrual yang membantu ketika  menentukan jurnal  yang  dibutuhkan dan jumlah angka  yang tepat pada saat melakukan penyesuaian (Arianty, 2014).

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
Penyebab  lain  yang  mungkin  terjadi  adalah  pengembangan  aplikasi  SAIBA yang  belum  sesuai  dengan  kebutuhan  pengguna.  Aplikasi  SAIBA  disusun  oleh programmer pada  Direktorat  Sistem  Perbendaharaan  tanpa  melibatkan  pengguna, sehingga p rogrammer tidak memahami permasalahan yang dihadapi pengguna dalam menyusun laporan keuangan dengan menggunakan aplikasi SAIBA.
b. Pengaruh Pelatihan Akuntansi Terhadap Implementasi Akuntansi Berbasis Akrual
Hasil pengujian hipotesis melalui PLS menunjukkan bahwa nilai T-statistics > t-tabel, yaitu 3.76 > 1.66. Hal ini menunjukkan bahwa pelatihan akuntansi berpengaruh terhadap  implementasi  akuntansi  berbasis  akrual.  Semakin  memadai  pelatihan akuntansi yang dilakukan, maka semakin mendukung dan meningkatkan implementasi akuntansi berbasis akrual. Hasil ini sejalan dengan penelitian Kusuma (2013), Ichsan (2013), dan Ouda (2004) yang menyatakan bahwa pelatihan terkait akuntansi akrual memberikan  dampak  dan  pengaruh  terhadap  tingkat  penerapan  akuntansi  akrual. Temuan ini  tidak selaras dengan hasil  penelitian  Ramdani (2012)  yang menyatakan sebaliknya.
Temuan ini juga mendukung teori implementasi kebijakan Edward III (1980) yang  mengemukakan  bahwa  komunikasi  merupakan  kunci  implementasi  kebijakan. Menurut  Krumwiede  (1998)  pelatihan  berguna  untuk  meningkatkan  pemahaman tentang  bagaimana  merancang,  menerapkan  dan  menggunakan  suatu  sistem.    Hal tersebut  di  atas  menunjukkan  bahwa  pelatihan  akuntansi  yang  dilaksanakan  dalam rangka  meningkatkan  pemahaman  para  operator  aplikasi  SAIBA  selaku  penyusun LKKL, merupakan langkah yang tepat dalam implementasi akuntansi berbasis akrual.
c. Pengaruh Budaya Organisasi terhadap Implementasi Akuntansi Berbasisi Akrual
Hasil pengujian hipotesis melalui PLS menunjukkan bahwa nilai T-statistics > t-tabel, yaitu 1.98 > 1.66. Hal ini menunjukkan bahwa budaya organisasi berpengaruh terhadap  implementasi  akuntansi  berbasis  akrual.  Semakin  kuat  budaya  organisasi akan semakin mendukung dan meningkatkan implementasi akuntansi berbasis akrual. Temuan ini sejalan dengan hasil penelitian Sugiarto dan Alfian (2014) dan Witantri (2012).
Temuan ini mendukung teori implementasi kebijakan Edward III (1980) yang menyatakan bahwa disposisi merupakan salah satu faktor penting dalam implementasi kebijakan.  Penerimaan  atau  penolakan  anggota  organisasi  terhadap  suatu  kebijakan dipengaruhi oleh budaya organisasi yang ada dalam suatu organisasi.
Budaya siri’ na pacce merupakan jati diri bagi orang Bugis-Makassar, yang dipegang kuat oleh masyarakat Makassar/bugis dalam kehidupan sehari-hari termasuk di lingkungan pekerjaan. Sebagian besar pegawai di lingkungan instansi pemerintahan di Provinsi Selatan merupakan putra daerah yang selalu menjunjung tinggi nilai-nilai budaya siri’ na pacce .  Budaya siri’ na pacce atau  budaya malu berpengaruh dalam membentuk sikap operator SAIBA untuk menerima  dan mengimplementasikan basis akrual serta memotivasi untuk meningkatkan pemahaman tentang akuntansi berbasis akrual.  Penerimaan  dan  kemauan  untuk  mengimplementasikan  akuntansi  berbasis akrual tentu menjadi awal yang baik dalam satu tahun masa penerapannya.

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
d. Implikasi  Implementasi  Akuntansi  Berbasis  Akrual  terhadap  Kualitas Laporan Keuangan Kementerian/Lembaga
Hasil pengujian hipotesis melalui PLS menunjukkan bahwa nilai T-statistics > t-tabel,  yaitu  10.73  >  1.66.  Hal  ini  menunjukkan  bahwa  implementasi  akuntansi berbasis  akrual  mempunyai  implikasi  terhadap  kualitas  LKKL.  Semakin  baik implementasi  akuntansi  berbasis  akrual,  maka  akan  semakin  meningkatkan  kualitas LKKL. Temuan penelitian ini mendukung penelitian Ofoegbu dan Grace (2014) dan Christanti  (2013).  Temuan  penelitian  juga  mendukung  d ecision  usefulness  theory. LKKL  yang  menyajikan  informasi  yang  lebih  lengkap  serta  menggambarkan  posisi keuangan  pemerintah  dengan  lebih  baik,  tentu  saja  akan  menjadi  sumber  informasi yang lebih baik sebagai dasar pengambilan keputusan.
LKKL  yang  disusun  dengan  basis  akrual  menghasilkan  laporan  realisasi anggaran (LRA), laporan operasional (LO), laporan perubahan ekuitas (LPE), neraca dan  catatan  atas  laporan  keuangan.  LO  yang  berisi  pendapatan-LO,  beban,  dan surplus/defisit menyediakan informasi yang tidak diakomodir dalam LRA, yang hanya menyajikan pendapatan dan belanja berdasarkan kas yang diterima atau dikeluarkan. LPE menyediakan informasi mengenai perubahan posisi keuangan entitas pelaporan sebagai akibat kegiatan yang dilakukan selama periode pelaporan. LPE disusun setiap bulan  sehingga  menyediakan  informasi  yang real  time sebagai  dasar  pengambilan keputusan.    Depresiasi  aset  juga  memberi  peran  dalam  penyajian  nilai  aset  tetap pemerintah  yang  lebih real. Angka  dari  LPE  yang  menjadi  input  dalam  neraca memberikan rekam jejak yang lebih baik atas nilai ekuitas dalam neraca.

## 6. SIMPULAN DAN SARAN
a. Simpulan
Hasil penelitian menunjukkan penggunaan aplikasi SAIBA tidak berpengaruh terhadap  implementasi  akuntansi  berbasis  akrual.  Hal  ini  disebabkan  kurangnya pengetahuan  operator  tentang  penyusunan  jurnal  penyesuaian  dan  pengembangan aplikasi  SAIBA  yang  tidak  melibatkan  pengguna.  Temuan  lain  adalah  pelatihan akuntansi berpengaruh terhadap implementasi akuntansi berbasis akrual. Semakin baik dan  semakin  memadai  pelatihan  akuntansi  yang  dilakukan,  maka  akan  semakin mendukung dan meningkatkan implementasi akuntansi berbasis akrual.
Budaya  organisasi  berpengaruh  terhadap  implementasi  akuntansi  berbasis akrual.  Budaya siri’  na  pacce yang  dijunjung  tinggi  mampu  mendorong    operator aplikasi SAIBA untuk menerima dan menerapkan akuntansi berbasis akrual. Semakin kuat  budaya  organisasi  akan  semakin  mendukung  implementasi  akuntansi  berbasis akrual.
Implementasi  akuntansi  berbasis  akrual  mempunyai  implikasi  terhadap kualitas  LKKL.  Hal  ini  disebabkan  karena  dengan  basis  akrual,  informasi  yang dihasilkan lebih komprehensif dan sesuai dengan kondisi yang sebenarnya, sehingga akan meningkatkan kualitas LKKL yang bermanfaat dalam pengambilan keputusan. Semakin baik implementasi akuntansi berbasis akrual, maka semakin meningkatkan kualitas LKKL.
b. Keterbatasan dan Saran Penelitian
Penelitian  ini  memiliki  keterbatasan  yang  dapat  diperbaiki  pada  penelitian selanjutnya. Keterbatasan dalam penelitian ini antara lain :

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA
1) Penelitian  ini  hanya  meneliti  tiga  variabel  yang  mempengaruhi  implementasi akuntansi berbasis akrual,  sehingga kurang mengeksplorasi faktor-faktor lainnya yang mungkin berpengaruh.
2) Ruang  lingkup  pada  penelitian  ini  hanya  dilakukan  satuan  kerja  dalam  wilayah kerja KPPN Makassar I dan II, sehingga generalisasi hasil temuan dan rekomendasi penelitian  ini  kurang  dapat  diberlakukan  bagi  satuan  kerja  di  luar  wilayah  kerja KPPN Makassar I dan II.
3) Ruang lingkup yang terbatas pada satuan kerja yang ada dalam wilayah kerja KPPN Makassar  II membuat budaya organisasi  yang diangkat dalam  penelitian ini  juga terbatas pada budaya siri’ na pacce’, sehingga tidak dapat mewakili satuan kerja pada daerah lain yang menganut budaya yang berbeda.
4) Penelitian  ini    belum  mengeksplorasi  faktor-faktor    yang  berpengaruh  terhadap variabel  penggunaan  aplikasi  SAIBA  dan  dampaknya  terhadap  implementasi akuntansi berbasis akrual.
Saran yang dapat disampaikan dalam penelitian ini adalah sebagai berikut :
1) Bagi Pimpinan Satuan Kerja Pimpinan satuan kerja diharapkan lebih selektif dalam memilih operator aplikasi SAIBA.  Pegawai  yang  dipilih  menjadi  operator  aplikasi  SAIBA  sebaiknya pegawai  yang  memiliki  latar  belakang  pendidikan  akuntansi  dan  memahami akuntansi dasar.
2) Bagi  Kepala  KPPN  Makassar  I  dan  II,  Kepala  Kanwil  Direktorat  Jenderal Perbendaharan  (DJPB)  Provinsi  Sulawesi  Selatan,  dan  Direktur  Akuntansi  dan Pelaporan Keuangan
Penyelenggaraan pelatihan akuntansi diharapkan dapat ditingkatkan frekuensi dan waktu pelatihannya, serta dilakukan evaluasi terhadap peserta pelatihan minimal satu bulan setelah pelatihan berakhir untuk melihat dampaknya pada pelaksanaan tugas  sehari-hari.  Pengembangan  aplikasi  SAIBA  juga  diharapkan  lebih disesuaikan dengan kebutuhan pengguna dalam menyusun laporan keuangan.
3) Bagi peneliti selanjutnya Terkait dengan hasil penelitian yang menunjukkan variabel penggunaan aplikasi SAIBA dalam penelitian ini tidak berpengaruh terhadap implementasi akuntansi berbasis akrual, peneliti selanjutnya dapat memperbaiki instrument penelitian atau meneliti  pengaruh  variabel  pemahaman  akuntansi  akrual  atau  pemahaman akuntansi dasar, latar belakang pendidikan, dan pelatihan aplikasi SAIBA terhadap penggunaan  aplikasi  SAIBA.  Peneliti  selanjutnya  juga  disarankan  untuk memperluas obyek penelitian, misalnya dengan menggunakan satuan kerja dalam wilayah kerja Kanwil Direktorat Jenderal Perbendaharaan atau satuan kerja mitra kerja  KPPN  se-Indonesia.  Saran  selanjutnya  adalah,  karena  penelitian  ini  hanya mengangkat budaya siri’ na pacce’, maka peneliti selanjutnya dapat menggunakan budaya  daerah  lain  sebagai  dimensi  atau  indikator  untuk  variabel  budaya organisasi.

## IMPLEMENTASI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL : PENGUJIAN DETERMINAN DAN IMPLIKASINYA TERHADAP  KUALITAS LAPORAN KEUANGAN KEMENTERIAN/LEMBAGA

## DAFTAR PUSTAKA
Agustino, Leo. 2012. Dasar-dasar Kebijakan Publik. Alfabeta. Bandung.
Amriani, Tenry Nur. 2014. Menyongsong Penerapan Akuntansi Pemerintah Berbasis Akrual. http://www.bppk.kemenkeu.go.id/berita-makassar/ 19410- menyongsong-penerapan-akuntansi-pemerintahan-berbasis-akrual. Diakses
tanggal 24 Januari 2015.
Arianty, Erna. 2014. Peran Pemahaman Akuntansi Dasar Dalam Pengimplementasian Sistem Akuntansi Berbasis Akrual (SAIBA). http://www.bppk.go.id/publikasi/artikel/150-artikel-keuangan-umum/20197- peran-pemahaman-akuntansi-dasar-dalam-pengimplementasian-sistem- akuntansi-instansi-berbasis-akrual-saiba . Diakses tanggal 24 Januari 2015.
Chatab,  Nevizond.  2007. Profil  Budaya  Organisasi  :  Mendiagnosis  Budaya  dan Merangsang Perubahannya. Alfabeta. Bandung.
Christanti,  Dianne  Natalia.  2013.  Pengaruh  Akuntansi  Berbasis  Akrual  dan  Sistem Pengendalian Intern Terhadap Kualitas Laporan Keuangan. Tesis UNIKOM.
Davis, Fred. D. 1989. Perceived Usefulness. Perceived of Use, and User Acceptance of Information Technology. MIS Quarterly, 13 (3):319 – 340.
Ghozali,  Imam.,  Hengky  Latan.  2012. Partial  Least  Square , Konsep,  Teknik  dan Aplikasi SMARTPLS 2.0 M3 Untuk Penelitian Bisnis. Badan Penerbit UNDIP. Semarang.
Ichsan,  Muhammad.  2013. Kajian-kajian  Variabel  Kesuksesan  Penerapan  Basis Akrual dalam Sistem Akuntansi Pemerintahan. BPKP. Jakarta.
Kristyono,  Joko.,  Kharis  Raharjo,  Rita  Andini . 2014.  Faktor-faktor  yang Mempengaruhi  Keberhasilan  Pengelolaan  Keuangan  Daerah  Berdasarkan Standar  Akuntansi  Pemerintahan. Jurnal  Ilmiah  Mahasiswa  Universitas Pandanaran .
Krumwiede, K. 1998. The Implementation Stages of Activity Based Costing and The Impact  of  Contextual  and  Organizational  Factors.  Journal  of  Management Accounting Research, 10 : 239-277.
Kusuma, Muhammad Indra Yudha. 2013. Analisis Faktor-Faktor yang Mempengaruhi Tingkat Penerapan Akuntansi Akrual Pada Pemerintah .  Diponegoro Journal of Accounting. 2 (3) : 1-14.
Martiningsih,  Ida.  2007.  Pengaruh  Pengembangan  Pegawai  dalam  Konteks Implementasi Online System Terhadap Kepuasan Kerja, Komitment dan Kinerja Pegawai pada PT. Bank Jatim di Surabaya. Tesis Universitas Airlangga.
Muharor,  Lalu  Afgan.  2015.  Studi  Empiris  Model  Delone  dan  McLean  dalam Kesuksesan  KOMDANAS  di  Satuan  Kerja  Pengadilan. Tesis  Universitas Mataram.
Nugroho, Riant. 2012. Public Policy for The Developing Countries. Pustaka Pelajar. Yogyakarta.
KEMENTERIAN/LEMBAGA
Ofoegbu and Grace N. 2014. New Public Management and Accrual Accounting Basis For Transparency and Accountability in the Nigerian Public Sector. IOSR-JBM, 16 (7) : 104-113.
Ouda,  Hassan  A.G.  2004. Basic  Requirements  Model  for  Successful  Implementation  of Accrual Accounting in Public Sector. Public Fund Digest, February.
Ramdani,  Muhammad  Ade  Roni.  2012.  Faktor-faktor  yang  Mempengaruhi Keberhasilan Implementasi Standar Akuntansi Berbasis Akrual pada Pemerintah Kota Tasikmalaya. Artikel Ilmiah Universitas Jenderal Soedirman Purwokerto.
Robbins, Stephen P. 2002. Prinsip-Prinsip Perilaku Organisasi . Erlangga. Jakarta.
Roni,  Muhammad.  2015.  Determinan  Kualitas  Laporan  Keuangan  Satuan  Kerja  Di Wilayah  Pembayaran  Kantor  Pelayanan  Perbendaharaan  Negara  Mataram. Tesis Universitas Mataram.
Rowley, Chris., Keith Jackson. 2012. Manajemen Sumber Daya Manusia : The Key Concepts. PT. Rajagrafindo Persada. Jakarta.
Sari,  Dita  Puspita.,  Hendrawan  Santosa  Putra.  2012.  Menelisik  Akuntansi Pemerintahan Berbasis Akrual. JEAM, XI (2):33-56.
Scott, William R. 2003. Principal Accounting Theory. Prentice Hall. Canada.
Simanjuntak,  Binsar  H.  2005. Menyongsong  Era  Baru  Akuntansi  Pemerintahan  di Indonesia . http:??www.ksap.org/sap/menyongsong-era-baru-akuntansi- pemerintahan-di-indonesia/ . Diakses tanggal 24 Januari 2015.
_________________  .  2010.  Penerapan  Akuntansi  Berbasis  Akrual  di  Sektor Pemerintahan di Indonesia. Paper Kongres IAI ke-XI 9 Desember 2010 .
Sugiarto,  Evan  Sembada.,  Muhammad  Alfian.  2014.  Faktor-faktor  Pendukung  atas Keberhasilan Penerapan Akuntansi Berbasis Akrual pada Pemerintah Solo. 3 rd Economics and Business Research Festival.
Switriansyah,  Zulfirman.  2015.  Pengaruh  Kompetensi  Aparatur,  Pemanfaatan Teknologi  Informasi, Time  Pressure, dan  Penerapan  SAP  Basis  Akrual Terhadap Keandalan Informasi Laporan Keuangan. Tesis Universitas Mataram.
Syaiful.  2014.  Optimisme  Kementerian/Lembaga  Menyambut  Penerapan  Basis Akrual. Warta Pengawasan, XXI (3):44-47.
Widjajarso,  Bambang.  2011. Penerapan  Basis  Akrual  pada  Akuntansi  Pemerintah Indonesia : Sebuah Kajian Pendahuluan. http://sutaryo . .staff.uns.ac.id/files/2011/10/ Akuntansi-berbasis-akrual.pdf . Diakses tanggal 24 Januari 2015.
Witantri,  Ajeng.  2012.  Faktor-faktor  Pendukung  Keberhasilan  Penerapan  SAP berbasis Akrual pada Pemerintah Kota Medan. Tesis Universitas Negeri Medan.