## KEABSAHAN PERNYATAAN PELEPASAN HAK MENUNTUT RESTITUSI PAJAK PADA PEMBATALAN TRANSAKSI JUAL BELI
Arjun Anwar Borahima Nurfaidah Said
Email : sahib_arjun@yahoo.co.id Fakultas Hukum, Universitas Hasanuddin

## Abstrak
Penelitian ini bertujuan untuk menganalisis keabsahan surat pernyataan pelepasan hak  menuntut  restitusi  pajak  BPHTB  pada  permohonan  validasi  pajak  dan Perlindungan  hukum  bagi  pemohon  restitusi  pajak  BPHTB  atas  pembatalan transaksi  Jual  Beli.  Penelitian  ini  dilakukan  dengan  menggunakan  metode penelitian  yuridis  normatif  dengan  pendekatan  perundang-undangan  dan pendekatan  konseptual  (conceptual  approach). Hasil  penelitian  ini  menunjukkan bahwa:  1)  Keabsahan  Surat  Pernyataan  Pelepasan  hak  menurut  restitusi  pajak BPHTB  pada  permohonan  validasi  pajak  yang  dalam  hal  ini  Surat  Pernyataan tersebut  tidak  memberikan  kepastian  hukum.  2)  Perlindungan  hukum  bagi pemohon  restitusi  pajak  BPHTB  atas  pembatalan  transaksi  jual  beli  dapat dilakukan  berdasarkan  Peraturan  Menteri  Nomor  187/PMK.03/2015  yang menyatakan  bahwa  permohonan  pengembalian  atas  kelebihan  pembayaran  pajak yang seharusnya tidak terutang.

## Kata Kunci : BPHTB, Restitusi

## Abstract
This  study  aims  to  analyze  the  validity  of  declaration  of  release  of  the  right  to demand tax refund BPHTB on tax validation application and Legal protection for applicant  tax  refund  BPHTB  on  cancellation  of  Sale  and  Purchase  transactions. This research is done by using normative juridical research method with approach of legislation and also conceptual approach (conceptual approach). The results of this study indicate that: 1) Validity Letter Statement Release of rights according to tax restitution BPHTB in tax validation application in this case the Statement does not provide legal certainty. ) Legal protection for applicant tax refund BPHTB on cancellation  of  sale  transactions  purchase  may  be  made  pursuant  to  Ministerial Regulation No. 187 / PMK.03 / 2015 stating that the application for refund of tax overpayment should not be payable.
Keywords : BPHTB, Restitution

## A. Latar Belakang Masalah
Biaya  Perolehan  Hak  atas Tanah  dan  Bangunan  (selanjutnya disingkat BPHTB) adalah pajak yang dikenakan  atas  perolehan  hak  atas
tanah  dan  atau  bangunan.  Besarnya BPHTB  yang  harus  dibayar  oleh pembeli  adalah  5%  dari  NJOP/harga Jual  Nilai  Perolehan  Tidak  Kena Pajak  (NPTKP).  BPHTB  merupakan
salah  satu  pajak  kebendaan  dimana
pajak terutang
pertama-tama
didasarkan  pada  apa  yang  menjadi objek pajak baru kemudian memperhatikan  siapa  yang  menjadi subjek  pajak.  Subjek  BPHTB  adalah orang  pribadi  atau  badan  yang memperoleh  hak  atas  tanah  dan  atau bangunan,  sementara  yang  menjadi objek  BPHTB  adalah  perolehan  hak atas  tanah  dan  bangunan.  Namun, tidak semua perolehan hak atas tanah dan bangunan dikenakan BPHTB.
Status  BPHTB  yang  semula merupakan objek Pajak Pusat berubah menjadi objek Pajak Daerah
dan  menjadi  salah  satu  jenis  pajak kabupaten/kota  sehingga  membuat Pemerintah Kabupaten/Kota
berperan  besar  dalam  pengenaaan dan pemungutan  BPHTB, mulai  dari penetapan peraturan, penetapan pajak, pemantauan pembayaran, sampai pemenuhan hak dan kewajiban  perpajakan  Wajib  Pajak, untuk  dapat  memastikan  uang  pajak masuk ke kas daerah. Atas perubahan tersebut, BPHTB kini menjadi
kewenangan  pemerintahan  daerah khususnya Kabupaten/Kota.
Konsekuensi  mendasar  yaitu  bahwa setiap  Pemerintah  Kabupaten/Kota
yang akan memungut BPHTB sebagai salah satu sumber penerimaan  daerahnya  harus  terlebih dahulu menetapkan Peraturan Daerah masing-masing tentang BPHTB yang kemudian  menjadi  dasar  hukum  atas pemungutan BPHTB.
Pada perkembangannya masalah muncul ketika dalam praktik transaksi jual beli yang akan dilakukan di hadapan Pejabat Pembuat  Akta  Tanah  (  selanjutnya disingkat  dengan  PPAT)  dibatalkan dan pihak pembeli bermaksud meminta pengembalian pajak BPHTB  yang  telah  dibayarkan  ke Badan  Pendapatan  Daerah  Kota Makassar (selanjutnya disingkat Bapenda  Kota  Makassar),  dengan melampirkan  segala  dokumen    yang dipersyaratkan.  Namun  hal  tersebut ditolak oleh Bapenda Kota Makassar karena sebelumnya pada saat permohonan validasi pajak, pemohon validasi  telah  melampirkan  surat pernyataan  yang  merupakan  salah satu syarat yang harus dipenuhi  oleh pemohon validasi dan jika pernyataan  tersebut  tidak  dipenuhi atau tidak dilampirkan. Maka validasi  tidak  dapat  diproses  dimana dalam  pernyataan  tersebut  pemohon
harus  menyatakan  bahwa  “dan apabila  ada  kesalahan  peruntukan, pembatalan  transaksi  jual  beli  dan masalah  hukum  yang  terkait  dengan tanah  ini,  tidak  akan  menuntut pengembalian  pembayaran  BPHTB yang  sudah  bayar  ke  pemerintah Kota Makassar “
Tindakan  pemerintah  daerah tersebut dapat dikatakan
menghalangi    pengembalian  pajak BPHTB  dan  merupakan  tindakan yang  tidak  memiliki  dasar  hukum karena sesuai dengan ketentuan Pasal 76  Peraturan  Daerah  Kota  Makassar Nomor  3  Tahun  2010  tentang  Pajak Daerah  Kota  Makassar  (selanjutnya disingkat Perda Kota Makassar) yaitu saat terutangnya Pajak Bea Perolehan Hak  atas  Tanah  dan/atau  Bangunan ditetapkan  untuk  jual  beli  adalah sejak tanggal dibuat dan ditandatanganinya akta.
Ketentuan dalam Undang-
Undang  Nomor  28  Tahun  2009 tentang  Pajak  Daerah  dan  Retribusi
Daerah mengatur bahwa dasar pengenaan pajak adalah pajak terutang,  sedangkan  pajak  terutang adalah pajak yang harus dibayar pada suatu saat, dalam Masa Pajak, dalam Tahun  Pajak,  atau  dalam  Bagian
Tahun Pajak sesuai dengan ketentuan dalam  undang-undang  perpajakan dan pengenaan pajak sangat ditentukan  oleh  jadi  tidaknya  sebuah transaksi.  Jadi  pajak  baru  terutang ketika  terjadi  transaksi,  sehingga dapat  dikatakan  bahwa  sebelum  akta jual  beli  ditandatangani  maka  pihak pembayar pajak atau pembeli  berhak untuk meminta kembali pengembalian pembayaran pajak BPHTB.  Secara  umum  saat  terutang pada BPHTB yaitu pada saat tanggal dibuat  dan  ditandatangani  akta  jual beli.  Dengan  demikian  dibuatnya akta  maka  secara  hukum  perdata perolehan  hak  atas  tanah  dan/atau bangunan  dimaksud  sudah  terjadi, sehingga  pada  saat  itu  taatbestand muncul.
Hal  ini  juga  ditentukan  dalam
Peraturan Menteri Keuangan Republik Indonesia Nomor 51 /PMK.07/2016  tentang  Penyelesaian Pengembalian Atas Kelebihan Pembayaran Bea Perolehan Hak Atas Tanah Dan Bangunan Dan Penyelesaian Permohonan Pelayanan Pajak Bumi Dan Bangunan Perdesaan Dan Perkotaan (selanjutnya disingkat PMK 51/2016)  pada  Pasal  1  angka  9
bahwa  :  Pengembalian  peneriman negara  akibat  kelebihan  pembayaran BPHTB  adalah  pengembalian  atas kelebihan pembayaran jumlah BPHTB  yang  telah  dibayar,  karena jumlah  BPHTB  yang  telah  dibayar lebih  besar  dari  BPHTB  yang terutang atau pembayaran atas
BPHTB yang  tidak  seharusnya
terutang.
Ketentuan  di  atas  memberikan pengaturan bahwa pengembalian BPHTB  terjadi  dikarenakan  dua  hal,
pertama, terjadi kelebihan
pembayaran  dan  kedua,  pembayaran BPHTB  tidak  seharusnya  terutang. Surat  pernyataan  yang  diterbitkan Bapenda Kota Makassar pada dasarnya  telah  menggugurkan  hak pemohon  restitusi  untuk  meminta pengembalian  pembayaran  BPHTB karena  terutangnya  BPHTB  terjadi jika akta jual beli telah ditandatangani,  artinya  akta  jual  beli yang  belum  ditandatangani  dapat dimintakan pengembalian pembayaran  BPHTB  karena  hal  ini bukan merupakan BPHTB terutang.
Berdasarkan  latar  masalah  di atas,  maka  rumusan  masalah  dalam penelitian  ini  yaitu  bagaimanakah keabsahan Surat
Pernyataan
pelepasan  hak  menuntut  restitusi pajak  BPHTB  pada  permohonan validasi  pajak?  Dan  bagaimanakah perlindungan  hukum  bagi  pemohon restitusi pajak BPHTB atas pembatalan transaksi jual beli?

## B. Metode Penelitian
1. Tipe Penelitian Metode penelitian yang
dilakukan dalam penelitian ini adalah metode  penelitian  yuridis  normatif. Penelitian  ini  merupakan  penelitian hukum, maka metode yang digunakan  adalah  metode  penelitian hukum yang bertujuan untuk mencari pemecahan  atas  isu  hukum  serta permasalahan yang timbul didalamnya,  sehingga  hasil  yang akan dicapai kemudian adalah memberikan ketentuan mengenai apa seyogyanya  atau  isu  yang  diajukan. Peter  M.  Marzuki  dalam  bukunya Penelitian Hukum, menyatakan bahwa  penelitian  hukum  merupakan proses  untuk  menemukan  aturan hukum, prinsip-prinsip hukum, maupun  hukum  guna  menjawab  isu hukum yang dihadapi.
2. Pendekatan Penelitian
Pendekatan  yang  digunakan dalam  penelitian  hukum  ini  adalah
pendekatan perundang-undangan ( statute  approach ),  diperlukan  guna mengkaji  lebih  lanjut  mengenai landasan  hukum  dengan  menelaah undang-undang  dan  regulasi  yang bersangkut  paut  dengan  isu  hukum yang sedang ditangani. Dalam pendekatan perundang-undangan, fokus  penelitian  bukan  saja  melihat kepada  bentuk  peraturan  perundang- undangan  melainkan  juga  menelaah materi muatannya untuk mempelajari dasar  ontologis  lahirnya  undang- undang,  landasan  filosofis  undang- undang dan ratio legis dari ketentuan undang-undang.    Serta  pendekatan konseptual  ( conceptual  approach ) yaitu  penulis  merujuk  pada  prinsip- prinsip  hukum.  Prinsip-prinsip  ini
dapat diketemukan dalam pandangan-pandangan sarjana
ataupun  doktrin-doktrin  hukum.  Di samping  itu,  penulis  juga  harus membangun  konsep  hukum,  baik yang terdapat dalam peraturan perundang-undangan  maupun  yang
berasal dari
putusan-putusan pengadilan.
3. Bahan Hukum Bahan  hukum  dikelompokkan
ke dalam:
a. Bahan  hukum  primer  yang dimaksud dalam bentuk Undang-Undang Dasar
Negara  Republik  Indonesia 1945,  Burgerlijk  Wetboek, Undang-Undang  Nomor  28 Tahun  2009  tentang  Pajak Daerah dan Retribusi Daerah,Peraturan  Pemerintah Nomor 24 Tahun 1997 tentang Pendaftaran Tanah,Peraturan Daerah Kota
Makassar  Nomor  3  Tahun 2010  tentang  Pajak  Daerah Kota  Makassar,  Peraturan Menteri  Keuangan  Republik
Indonesia Nomor 51/PMK.07/2016 tentang Penyelesaian Pengembalian
Atas  Kelebihan  Pembayaran Bea  Perolehan  Hak  Atas Tanah  Dan  Bangunan  Serta
Penyelesaian
Permohonan Pelayanan  Pajak  Bumi  Dan
Bangunan  Perdesaan  Dan Perkotaan b. Bahan hukum sekunder berupa semua publikasi tentang  hukum  yang  bukan merupakan dokumen- dokumen  resmi.  Publikasi tentang hukum meliputi
buku-buku teks, kamus- kamus  hukum,  jurnal-jurnal hukum, dan komentar- komentar atas putusan pengadilan.
4. Analisis Bahan Hukum
Begitu  isu  hukum  ditetapkan, perlu  dilakukan  penelusuran  untuk mencari  bahan-bahan  hukum  yang relevan  terhadap  isu  yang  dihadapi. Bahan  hukum  primer  dan  bahan hukum sekunder yang telah
dikumpulkan tersebut kemudian dikelompokkan dan dikaji berdasarkan pendekatan yang digunakan. Untuk lebih mengumpulkan bahan hukum peneliti juga akan melakukan
wawancara  dengan  pihak  yang  telah ada  di  perjanjian  seperti  PPAT, BadanPendapatan
Daerah Kota Makassar, dan pemohon restitusi. C. Hasil Penelitian dan
Pembahasan
1. Keabsahan Surat Pernyataan
Pelepasan  Hak  Menuntut Restitusi  Pajak  Bphtb  Pada Permohonan Validasi   Pajak Berkaitan  dengan  perolehan hak  yang  menjadi  dasar  BPHTB, Pasal  70  Peraturan  Daerah  Kota
Makassar  Nomor  3  Tahun  2010 tentang Pajak Daerah Kota Makassar menegaskan  bahwa  yang  menjadi objek  pajak  terdiri  dari  2  (dua)  hal yaitu pemindahan hak dan pemberian hak  baru.  Pemindahan  hak  yang menjadi  objek  BPHTB  meliputi  13 (tiga belas) jenis perolehan hak, yaitu yang  dijabarkan  di  dalam  Pasal  70 ayat  (3)  huruf  a  Peraturan  Daerah Kota Makassar Nomor 3 Tahun 2010 yang menyatakan bahwa pemindahan hak karena:
1) Jual Beli;
2) Tukar Menukar;
3) Hibah;
4) Hibah Wasiat;
5) Waris;
6) Pemasukan dalam Perseroan  atau  Badan
Hukum Lainnya;
7) Pemisahan Hak yang mengakibatkan
Peralihan;
8) Penunjukan Pembeli dalam Lelang;
9) Pelaksanaan Putusan Hakim  yang  Mempunyai Kekuatan Hukum Tetap;
10) Penggabungan Usaha;
11) Peleburan Usaha;
12) Pemekaran Usaha;
13) Hadiah.
Mengenai  pemberian  hak  baru  yang mengakibatkan  perolehan  hak  atas tanah dan bangunan yang merupakan objek  BPHTB  meliputi  2  (dua)  jenis perolehan  hak,  yang  dinyatakan  di dalam  Pasal  70  ayat  (3)  huruf  b Peraturan  Daerah  Kota  Makassar
Nomor 3 Tahun 2010 yang
menyatakan  bahwa  pemberian  hak
baru karena: 1) Kelanjutan
Pelepasan
Hak;
2) Di Luar Pelepasan Hak.
Sedangkan  mengenai  subjek  pajak dan  wajib  pajak  dalam  BPHTB dinyatakan  di  dalam  Pasal  71 Peraturan  Daerah  Kota  Makassar Nomor  3  Tahun  2010  tentang  Pajak
Daerah Kota Makassar yang menyatakan bahwa: (1) Subjek Pajak Bea Perolehan  Atas  Tanah dan  Bangunan  adalah orang  pribadi  atau  badan yang  memperoleh  hak atas tanah dan/atau bangunan; (2) Wajib Pajak Bea Perolehan Hak Atas Tanah dan Bangunan adalah orang pribadi atau
Badan  yang  memperoleh Hak Atas Tanah dan/atau Bangunan.
Mengenai  penentuan  besaran  tarif pajak  BPHTB  dinyatakan  di  dalam Peraturan  Daerah  Kota  Makassar Nomor  3  Tahun  2010  tentang  Pajak Daerah Kota Makassar yang menyatakan bahwa:
Pasal 72
(1) Dasar  pengenaan  Bea Perolehan Hak Atas Tanah dan Bangunan adalah  Nilai  Perolehan Objek Pajak. (2) Nilai  Perolehan  Objek Pajak sebagaimana dimaksud dalam ayat (1), dalam hal:.
a. jual  beli  adalah  harga transaksi;
b. tukar-menukar  adalah nilai pasar;
c. hibah adalah nilai pasar;
d. hibah  wasiat  adalah nilai pasar;
e. waris adalah nilai pasar;
f. pemasukan dalam perseroan  atau  badan hukum  lainnya  adalah nilai pasar;
g. pemisahan  hak  yang mengakibatkan peralihan  adalah  nilai
pasar; h. peralihan  hak  karena pelaksanaan  putusan hakim yang mempunyai  kekuatan hukum  tetap  adalah nilai pasar;
i. pemberian  hak  baru atas tanah sebagai kelanjutan dari pelepasan  hak  adalah nilai pasar; j. pemberian  hak  baru atas  tanah  di  luar pelepasan  hak  adalah nilai pasar; k. penggabungan  usaha adalah nilai pasar; l. peleburan usaha adalah nilai pasar; m. pemekaran usaha adalah nilai pasar; n. hadiah  adalah  nilai pasar; o. penunjukan pembeli dalam  lelang  adalah harga  transaksi  yang tercantum dalam Risalah Lelang. (3) Jika Nilai Perolehan Objek Pajak sebagaimana dimaksud  dalam  ayat  (2) huruf  a  sampai  dengan  n tidak diketahui atau lebih rendah  daripada  NJOP yang  digunakan  dalam pengenaan  Pajak  Bumi dan Bangunan pada tahun terjadinya perolehan, dasar pengenaan  pajak  yang dipakai adalah NJOP Pajak Bumi dan Bangunan. (4) Besarnya Nilai Perolehan Objek  Pajak  Tidak  Kena Pajak  ditetapkan  paling rendah sebesar Rp 60.000.000,00 (enam puluh  juta  rupiah)  untuk setiap Wajib Pajak. (5) Dalam  hal  perolehan  hak karena  waris  atau  hibah wasiat yang diterima orang pribadi yang masih dalam hubungan keluarga sedarah dalam garis keturunan lurus satu derajat  ke  atas  atau  satu derajat  ke  bawah  dengan pemberi  hibah  wasiat, termasuk suami/istri, Nilai  Perolehan  Objek Pajak  Tidak  Kena  Pajak ditetapkan  paling  rendah sebesar Rp300.000.000,00  (tiga ratus juta rupiah).
(6) Nilai  Perolehan  Objek Pajak  Tidak  Kena  Pajak sebagaimana dimaksud pada ayat (4) dan ayat (5) ditetapkan dengan Peraturan Daerah. Pasal 73 Tarif Bea Perolehan Hak atas Tanah dan Bangunan ditetapkan paling tinggi sebesar 5% (lima persen). Pasal 74 Besaran pokok Bea Perolehan Hak atas Tanah dan Bangunan yang terutang dihitung dengan cara mengalikan tarif sebagaimana dimaksud  dalam  Pasal  73 dengan dasar pengenaan pajak  sebagaimana  dimaksud dalam Pasal 72 setelah dikurangi  Nilai  Perolehan Objek  Pajak  Tidak  Kena
Pajak  sebagaimana  dimaksud dalam  Pasal  72  ayat  (4)  atau pasal 72 ayat (5).
Mengenai saat terutangnya pajak  BPHTB  dinyatakan  di  dalam Pasal  76  Peraturan  Daerah  Kota Makassar  Nomor  3  Tahun  2010
tentang Pajak Daerah Kota Makassar yang menyatakan bahwa:
(1) Saat  terutang  pajak  atas perolehan  hak  atas  tanah dan/atau bangunan ditetapkan untuk: a. jual  beli  adalah  sejak tanggal  dibuat  dan ditandatanganinya akta; b. tukar-menukar  adalah sejak  tanggal  dibuat dan  ditandatanganinya akta; c. hibah  adalah  sejak tanggal  dibuat  dan ditandatanganinya akta; d. hibah  wasiat  adalah sejak  tanggal  dibuat dan  ditandatanganinya akta; e. waris adalah sejak tanggal yang bersangkutan mendaftarkan peralihan  haknya  ke kantor bidang pertanahan; f. pemasukan dalam perseroan  atau  badan hukum  lainnya  adalah sejak  tanggal  dibuat dan  ditandatanganinya akta; g. pemisahan  hak  yang mengakibatkan peralihan  adalah  sejak tanggal  dibuat  dan ditandatanganinya akta; h. putusan  hakim  adalah sejak  tanggal  putusan pangadilan yang mempunyai  kekuatan hukum yang tetap; i. pemberian  hak  baru atas  Tanah  sebagai kelanjutan dari pelepasan  hak  adalah sejak tanggal diterbitkannya surat keputusan  pemberian hak;
(2) Pajak yang terutang harus  dilunasi  pada  saat
terjadinya  perolehan  hak sebagaimana dimaksud dalam ayat (1). Berkaitan pengembalian
atau restitusi  pembayaran  BPHTB  yang dalam penelitian ini dikaitkan dengan restitusi  pembayaran  BPHTB  atas pembatalan  transaksi  jual  beli  yang akan  dilakukan  di  hadapan  PPAT sebelum  terjadinya  penandatanganan akta  pelepasan  hak  atas  tanah. ketentuan Pasal 79 ayat (1) Peraturan Daerah  Kota  Makassar  Nomor  3 Tahun  2010  tentang  Pajak  Daerah Kota  Makassar  telah  menegaskan bahwa Pejabat Pembuat Akta Tanah/Notaris hanya dapat
menandatangani  akta  pemindahan Hak  Atas  Tanah  dan/atau  Bangunan setelah  wajib  pajak  menyerahkan bukti pembayaran pajak.
Terkait mengenai pengembalian atau restitusi
pembayaran  BPHTB  yang  diatur dalam  ketentuan  aturan  pelaksana pajak  BPHTB  yang  diatur  dalam
Peraturan  Menteri  Keuangan  Nomor 30/PMK.03/2005  tentang  Tata  Cara
Pembayaran Kembali Kelebihan Pembayaran Bea Perolehan Hak Atas Tanah dan Bangunan. Dalam Pasal 2 dinyatakan bahwa: (1) Untuk memperoleh pengembalian  kelebihan pembayaran Bea Perolehan Hak Atas Tanah dan Bangunan (BPHTB),  Wajib  Pajak mengajukan  permohonan secara tertulis dalam Bahasa  Indonesia  yang jelas  kepada  Direktur Jenderal Pajak u.p Kepala Kantor Pelayanan Pajak Bumi dan Bangunan  (Kepala  KP PBB) Kepala Kantor Pelayanan  Pajak  Pratama (Kepala  KPP  Pratama) yang  wilayah  kerjanya meliputi  letak  tanah  dan atau bangunan. (2) Tanda  penerimaan  Surat Permohonan yang diberikan  oleh  pejabat KP  PBB/KPP  Pratama yang  ditunjuk  untuk  itu atau  tanda  pengiriman surat permohonan melalui pos tercatat, menjadi tanda bukti penerimaan surat permohonan sebagaimana dimaksud pada ayat (1). Ketentuan mengenai pengembalian pembayaran atau restitusi  BPHTB  yang  selanjutnya
diatur  di  dalam  ketentuan  Peraturan
Menteri Keuangan Nomor 187/PMK.03/2015 tentang Tata Cara Pengembalian Atas Kelebihan Pembayaran  Pajak  Yang  Seharusnya
Tidak  Terutang  menyatakan  bahwa permohonan pengembalian atas kelebihan  pembayaran  pajak  yang seharusnya  tidak  terutang  dapat diajukan  dalam  hal  yang  salah satunya  yaitu  terdapat  pembayaran pajak  yang  bukan  merupakan  objek pajak  yang  terutang  atau  yang seharusnya tidak terutang. Selanjutnya Peraturan Menteri tersebut menegaskan bahwa
pembayaran pajak yang bukan merupakan objek pajak yang terutang atau  yang  seharusnya  tidak  terutang dimana salah satunya yaitu pembayaran  pajak  atas  transaksi yang dibatalkan.
Sedangkan  berkaitan  dengan penelitian  dalam  tesis  ini  dimana dalam  pelaksanaan  pengembalian pembayaran  atau  restitusi  terhadap pajak  BPHTB  yang  dilakukan  oleh Pemerintah
Kota Makassar
khususnya  oleh  Badan  Pendapatan Daerah Kota Makassar yang menolak pengembalian pembayaran atau restitusi pajak BPHTB yang seharusnya tidak terutang
dikarenakan dalam pelaksanaan pembayaran BPHTB
terdapat persyaratan  pada  saat  permohonan validasi  pajak  dalam  bentuk  surat pernyataan  yang  menyatakan  bahwa apabila  ada  kesalahan  peruntukan, pembatalan  transaksi  jual  beli  dan masalah  hukum  yang  terkait  dengan tanah  ini,  tidak  akan  menuntut pengembalian  pembayaran  BPHTB yang  sudah  bayar  ke  pemerintah Kota Makassar.
Menurut  Anton,  selaku  Staf Pegawai  Badan  Pendapatan  Daerah Kota  Makassar  yang  menyatakan bahwa: 1
“Mengenai pengembalian pembayaran  BPHTB  yang telah  dibayarkan  tetap  tidak dapat dilakukan karena berdasarkan  dengan  adanya surat pernyataan yang telah di tandatangani oleh wajib pajak. Mengenai pemberlakuan surat pernyataan  pada  saat  proses permohonan  validasi  pajak BPHTB memang pada dasarnya  tidak  diatur  secara eksplisit dalam bentuk ketentuan, tetapi surat pernyataan  ini  merupakan syarat  mutlak  yang  harus dipenuhi  untuk  melakukan validasi terhadap pajak BPHTB.”
1 Hasil wawancara dengan bapak Anton, Staf Pegawai  Badan  Pendapatan  Daerah  pada tanggal 28 November 2017.
Berkaitan dengan surat
pernyataan  tersebut  yang  dalam bentuknya dapat menggugurkan wajib  pajak  untuk  mendapatkan haknya dalam pengembalian pembayaran  atau  restitusi  pajak BPHTB.  Sedangkan  hal  tersebut telah  diatur  di  dalam  beberapa ketentuan bahwa pengembalian pembayaran  atau  restitusi  pajak BPHTB  dapak  dilakukan  jika  dalam hal  ini  terjadi  pembatalan  transaksi jual  beli  sebelum  dilaksanakan  atau dilakukannya  penandatanganan  akta pelepasan  hak  atas  tanah  yang  akan dilakukan  di  hadapan  PPAT,  artinya bahwa  pengembalian  pembayaran atau  restitusi  pajak  BPHTB  dapat dilakukandalam  hal  tersebut,  di  luar bentuk Surat Pernyataan yang dikeluarkan  oleh  Pemerintah  daerah
Kota  Makassar  atau  dalam  hal  ini
BadanPendapatan Daerah Kota Makassar. Berkaitan dengan hal
tersebut,  perlu  dijelaskan  mengenai keabsahan  dari  Surat  Pernyataan yang dikeluarkan oleh BadanPendapatan Daerah Kota Makassar  tersebut.  Mengenai  Surat Pernyataan tersebut, dalam
ketentuannya  tidak  diatur  di  dalam
ketentuan-ketentuan  yang  mengatur mengenai  pajak  BPHTB  serta  dalam ketentuan-ketentuan  pelaksana  dari
pemungutan pajak BPHTB itu sendiri. Berdasarkan Pasal 2 Peraturan Walikota Makassar Nomor 42  Tahun  2010  tentang  Sistem  dan
Prosedur Pemungutan Bea Perolehan Hak Atas Tanah dan Bangunan Kota Makassar yang menyatakan bahwa:
(1) Sistem dan prosudur pemungutan BPHTB mencakup seluruh rangkaian  proses  yang harus  dilakukan  dalam menerima, menatausahakan, dan melaporkan penerimanaan Bea Perolehan Hak Atas Tanah dan Bangunan.
(2) Prosedur sebagaimana
dimaksud  pada  ayat  (1) pasal ini meliputi: a. Prosedur  pengurusan Akta Pemindahan Hak Atas  Tanah  dan/atau Bangunan; b. Prosedur  pembayaran BPHTB; c. Prosedur penelitian SSPD BPHTB 2 ;
2 Ketentuan  Pasal  1  angka  21  Peraturan Walikota  Makassar  Nomor  42  Tahun  2010 Tentang  Sistem  dan  Prosedur  Pemungutan Bea  Perolehan  Hak  Atas  Tanah  dan Bangunan  Kota  Makassar  yang  menyatakan bahwa  Surat  Setoran  Pajak  Daerah  untuk BPHTB  yang  selanjutnya  disingkat  SSPD BPHTB adalah surat yang oleh Wajib Pajak digunakan  untuk  melakukan  pembayaran atau  penyetoran  pajak  terutang  ke  Kas
d. Prosedur  pendaftaran Akta Pemindahan Hak Atas  Tanah  dan/atau Bangunan;
e. Prosedur pelaporan BPHTB;
f. Prosedur penagihan;
g. Prosedur pengurangan.
(3) Prosedur pengurusan Akta  Pemindahan  Hak Atas Tanah dan/atau Bangunan  sebagaimana dimaksud  pada  ayat  (2) huruf  a  pasal  ini  adalah prosedur penyiapan rancangan akta pemindahan hak atas tanah  dan/atau  bangunan sekaligus penghitungan besarnya  nilai  BPHTB terutang Wajib Pajak.
(4) Prosedur pembayaran BPHTB sebagaimana dimaksud  pada  ayat  (2) huruf (b) pasal ini adalah prosedur pembayaran pajak terutang yang dilakukan  oleh  Wajib Pajak dengan menggunakan SSPD BPHTB. (5) Prosedur penelitian SSPD BPHTB sebagaimana dimaksud pada  ayat  (2)  huruf  c pasal  ini  adalah  prosedur verifikasi  yang dilakukan Dinas Pendapatan Daerah atas kebenaran dan lelengkapan SSPD BPHTB  dan  dokumen pendukungnya.
Daerah  atau  tempat  lain  yang  ditetapkan oleh  Kepala  Daerah  dan  sekaligus  untuk melaporkan  data  perolehan  hak  atas  tanah dan/atau bangunan.
(6) Prosedur pendaftaran Akta  Pemindahan  Hak Atas Tanah dan/atau Bangunan  sebagaimana dimaksud  pada  ayat  (2) huruf  d  pasal  ini  adalah prosedur pendaftaran akta  ke  Kepala  Kantor Pertanahan dan penertiban akta oleh PPAT. (7) Prosedur  pelaporan  Bea Perolehan Hak Atas Tanah dan Bangunan sebagaiman dimaksud ayat  (2)  huruf  e  pasal  ini adalah prosedur pelaporan realisasi penerimaan  BPHTB  dan akta pemindahan hak. (8) Prosedur penetapan SKPDKB/SKPDKBT, dan Surat Teguran sebagaimana dimaksud pada  ayat  (2)  huruf  f pasal  ini  adalah  prosedur penetapan  Surat  Tagihan Pajak  Daerah  BPHTB, SKPDKB/SKPDKBT, dan  Surat  Teguran  yang dilakukan oleh Dinas Pendapatan Daerah.
(9) Prosedur penetapan Surat Keputusan  Pengurangan sebagaimana dimaksud pada  ayat  (2)  huruf  g pasal  ini  adalah  prosedur penetapan persetujuan/penolakan atas pengajuan pengurangan BPHTB yang diajukan oleh Wajib Pajak. Sedangkan mengenai ketentuan sistem prosedur pemungutan BPHTB
dalam  hal  pengurusan  akta  dan pemindahan Hak Atas Tanah
dan/atau Bangunan, pembayaran
BPHTB serta Penelitian SSPD BPHTB dinyatakan di dalam Pasal 4, Pasal  5,  Pasal  6  dan  Pasal  7 Peraturan Walikota Makassar Nomor 42  Tahun  2010  yang  menyatakan bahwa:
Pasal 4 (1) Wajib  Pajak  mengurus Akta  Pemindahan  Hak Atas Tanah dan/atau Bangunan melalui Pejabat  Pembuat  Akta Tanah (PPAT) atau Pejabat  Lelang  sesuai peraturan perundangan. (2) Pejabat  Pembuat  Akta Tanah/Pejabat Lelang melakukan penelitian atas  Objek  Pajak  yang haknya dialihkan. Pasal 5 (1) Sistem administrasi pemungutan BPHTB dilakukan melalui aplikasi e-BPHTB. (2) Wajib Pajak mengisi data detil  Objek  Pajak,  data diri  penjual  dan  pembeli untuk  menghitung  dan mengisi  Surat  Setoran Pajak  Daerah  BPHTB
yang disiapkan oleh Pejabat  Pembuat  Akta Tanah  (PPAT)  melalui aplikasi e-BPHTB.
(3) PPAT melakukan verifikasi data Wajib Pajak, SSPD BPHTB dan data tunggakan PBB untuk mendapatkan Nomor Transaksi (NT).
(4) Tata  cara  pengurusan
Akta  Pemindahan  Hak Atas Tanah dan/atau Bangunan adalah sebagaimana tercantum dalam  Lampiran  I  yang tidak  terpisahkan  dari Peraturan Walikota ini. Pasal 6 (1) Wajib  Pajak  melakukan pembayaran BPHTB terutang dengan menggunakan Nomor Transaksi (NT) dan SSPD BPHTB.
(2) SSPD  BPHTB  dengan NT memiliki jangka waktu 7 hari untuk segera dilakukan pembayaran ke Bank oleh Wajib Pajak.
(3) Pembayaran sebagaimana dimaksud pada  ayat  (1)  pasal  ini dilakukan  oleh  Wajib Pajak  melalui  Bank  atau tempat lain yang ditunjuk oleh Bendahara Penerimaan  pada  Dinas Pendapatan Daerah. (4) Bank  atau  tempat  lain atau Bendahara Penerimaan pada dipenda akan memberikan Nomor Transaksi Penerimaan Daerah (NTPD) dan SSPD  BPHTB  kepada Wajib Pajak sebagai tanda lunas.
(5) Tata  cara  pembayaran BPHTB oleh Wajib Pajak adalah sebagaimana  tercantum dalam  Lampiran  II  yang tidak  terpisahkan  dari Peraturan Walikota ini. Pasal 7 (1) Setiap pembayaran BPHTB  wajib  diteliti oleh  Fungsi  Pelayanan melalui aplikasi e- BPHTB dan manual.
(2) Penelitian sebagaimana dimaksud  pada  ayat  (1)
meliputi: a. Kebenaran  informasi NT, NTPD yang tercantum dalam SSPD BPHTB; dan b. Kelengkapan dokumen  pendukung SSPD BPHTB. (3) Jika diperlukan, penelitian sebagaimana yang dimaksud pada ayat (1) disertai dengan pemeriksaan lapangan.
(4) Tata cara penelitian
SSPD BPHTB oleh Wajib Pajak adalah sebagaimana tercantum dalam  Lampiran  III  yang tidak  terpisahkan  dari Peraturan Walikota ini. Sedangkan mengenai
kelengkapan  dokumen  seperti  yang dinyatakan di dalam ketentuan tersebut  di  atas  dinyatakan  di  dalam Lampiran  III  bahwa  Wajib  Pajak selaku  penerima  hak  menyiapkan dokumen pendukung yang dibutuhkan  untuk  penelitian  SSPD
BPHTB, dimana dokemen pendukung tersebut terdiri dari:
1. SSPD BPHTB yang tertera Nomor Transaksi Penerimaan Daerah
(NTPD)/SSPD
BPHTB
disertai  Bukti  Penerimaan Daerah;
2. Fotokopi  identitas  Wajib Pajak;
3. Surat  KUasa  dari  Wajib Pajak (dalam hal dikuasakan);
4. Fotokopi  Kartu  Keluarga atau Surat Keterangan Hubungan Keluarga,
dalam hal transaksi Waris;
5. Fotokopi  identitas  Kuasa Wajib  Pajak  (dalam  hal dikuasakan);
6. Fotokopi NPWP; dan/atau
7. Dokumen  pendukung  lain yang diperlukan.
Berdasarkan
ketentuan mengenai sistem dan prosedur pemungutan  BPHTB  sesuai  dengan ketentuan  tersebut,  dapat  dinyatakan bahwa  mengenai  Surat  Pernyataan tidak  dinyatakan  secara  eksplisit dalam sistem dan prosedur
pemungutan  BPHTB.  Jika  Surat Pernyataan
dikaitkan dengan
pelaksanaan verifikasi BPHTB
dalam  hal  penelitian  SSPD  BPHTB sebagai  dokumen  pendukung  SSPD BPHTB,  maka  dapat  dinyatakan bahwa  Surat  Pernyataan  dalam  hal
ini  juga  tidak  dinyatakan  secara eksplisit sebagai dokumen wajib atau syarat  mutlak  yang  harus  dipenuhi sebagai  persyaratan  dalam  verifikasi pajak BPHTB seperti yang dinyatakan oleh Staf Pegawai Pendapatan  Daerah  Kota  Makassar dalam  pernyataan  sebelumnya  di atas.
Dengan demikian dapat dinyatakan  bahwa  mengenai  Surat Pernyataan tersebut yang tidak dinyatakan  secara  eksplisit  sebagai dokumen pendukung dalam
verifikasi pemungutan BPHTB merupakan  kewenangan  bebas  atau diskresi  yang  dilakukan  oleh  pejabat administrasi negara
sebagai pelaksana pemungutan BPHTB untuk  menafsirkan  sendiri  isi  suatu keputusan  yang  akan  dikeluarkan atau  ketentuan  mengenai  dokumen pendukung  itu  sendiri.  Hal  tersebut sesuai  dengan  kategori  dalam  teori diskresi  itu  sendiri  bahwa  diskresi merupakan kewenganan bebas dalam hal kebebasan interpretasi, kebebasan mempertimbangkan  dan  kebebasan mengambil kebijakan 3 .
3 Ridwan, Diskresi  dan  Tanggungjawab Pemerintah, FH-UII,  Yogyakarta,  2014, hlm. 92.
Menurut Lola Rosalina selaku Pejabat Pembuat Akta Tanah (PPAT)
yang menyatakan bahwa: 4 “Surat Pernyataan ini bertentangan  dengan  aturan yang  telah  ada  karena  jika jual  beli  batal  atau  tidak terjadi maka harus ada pengambalian, biasanya dilakukan pengalihan pembeli.  Seharusnya  dalam surat pernyataan tersebut formnya  berasal  dari  Pejabat Pembuat Akta Tanah (PPAT),
karena  jika  Akta  Jual  Beli (AJB) dilaksanakan atau tidak dilaksanakan  dimana  yang lebih  mengetahui  hal  tersebut adalah pihak Pejabat Pembuat Akta Tanah (PPAT). Ditambahkan lebih lanjut menurutnya bahwa surat pernyataan  ini  dibuat  untuk kepentingan pembeli dan penjual.” Selain  itu,  Surat  Pernyataan tersebut dapat dimaknai bahwa dapat menyalahi Asas-Asas Umum
Pemerintahan  Yang  Baik  (AUPB) yang telah dinyatakan di dalam Pasal 10 Undang-Undang Nomor 30 Tahun 2014 yang meliputi asas:
a. Kepasian hukum;
b. Kemanfaatan;
c. Ketidakberpihakan;
d. Kecermatan;
4 Hasil  wawancara  dengan  Lola  Rosalina selaku  PPAT  pada  tanggal  22  November 2017.
e. Tidak  menyalahgunakan kewenangan;
f. Keterbukaan;
g. Kepentingan umum; dan
h. Pelayanan yang baik.
Dalam hal ini Surat Pernyataan tersebut  tidak  memberikan  kepastian hukum  dikarenakan  seperti  yang dinyatakan sebelumnya bahwa pengembalian  pembayaran  BPHTB telah  diatur  di  dalam  Ketentuan mengenai pelaksanaan Pajak BPHTB beserta  aturan  pelaksananya  dan tidak  dapat  dikategorikan  sebagai dokumen pendukung SSPD BPHTB. Selain  itu,  Surat  Pernyataan  tersebut juga  tidak  sesuai  dengan  asas kecermatan,  dimana  dalam  asas tersebut  bahwa  suatu  keputusan haruslah  didasarkan  pada  informasi atau  dokumen  yang  lengkap  untuk mendukung  legalitas  pengambilan keputusan sehingga keputusan tersebut dibuat dengan cermat sebelum  keputusan  tersebut  diambil atau diberlakukan, yang dalam hal ini Pemerintah Daerah Kota Makassar di dalam memberlakukan
Surat Pernyataan tersebut tidak memperhatikan  adanya  ketentuan pelaksana  dari  pengembalian  atas
kelebihan  pembayaran  pajak  yang seharusnya tidak terutang.
Surat  Pernyataan  tersebut  juga menyalahi asas keterbukaan dan asas kepentingan umum, dimana Pemerintah  Daerah  Kota  Makassar dalam memberlakukan Surat Pernyataan tersebut tidak
memberikan  informasi  yang  benar, jujur dan tidak diskriminatif terhadap pelaksanaan  BPHTB  dikarenakan dalam  ketentuannya  tidak  diatur secara eksplisit sebagai syarat mutlak yang harus dipenuhi sebagai kelengkapan  dokumen  pendukung SSPD  BPHTB  itu  sendiri,  dan  juga menyalahi  asas  kepentingan  umum dimana  Pemerintah  Daerah  Kota Makassar  haruslah  mendahulukan kepentingan umum dengan cara yang inspiratif,  akomdatif  selektif  dan tidak diskriminatif, melainkan bahwa dalam  hal  tersebut  dimana  wajib pajak  dalam  hal  ini  dirugikan tehadap  adanya  Surat  Pernyataan tersebut.
2. Perlindungan  Hukum  Bagi
Pemohon Restitusi Pajak BPHTB  Atas  Pembatalan Transaksi Jual Beli Berkaitan dengan bentuk
perlindungan  hukum  bagi  pemohon
restitusi atau pengembalian pembayaran  pajak  BPHTB  atas pembatalan transaksi jual beli, dimana  di  dalam  ketentuan  Pasal  71 ayat  (1)  huruf  a  Peraturan  Daerah Kota Makassar Nomor 3 Tahun 2010 tentang Pajak Daerah Kota Makassar yang menyatakan bahwa saat terutangnya  pajak  Bea  Perolehan Hak  atas  Tanah  dan/atau  Bangunan ditetapkan  untuk  jual  beli  adalah sejak tanggal dibuat dan ditandatangani  akta.  Ditambahkan  di dalam  Pasal  79  ayat  (1)  Peraturan Daerah  Kota  Makassar  Nomor  3 Tahun  2010  tentang  Pajak  Daerah Kota  Makassar  yang  menyatakan bahwa Pejabat Pembuat Akta Tanah/Notaris hanya dapat
menandatangani  akta  pemindahan Hak  atas  tanah  dan/atau  bangunan setelah  wajib  pajak  menyerahkan bukti pembayaran pajak.
Berdasarkan  hal  tersebut,  dimana terutangnya  pajak  Bea  Perolehan Hak  atas  Tanah  dan/atau  Bangunan dapat  dikategorikan  sebagai  objek pajak  terhadap  BPHTB  saat  dimana penandatanganan  akta  pemindahan hak  atas  tanah  dan/atau  bangunan dilakukan.  Jika  dikaitkan  dengan pembatalan jual beli sebelum
penandatanganan  akta  pemindahan hak  atas  tanah  dan/atau  bangunan dilakukan maka
pelaksanaan terhadap  restitusi  atau  permohonan pengembalian  pajak  BPHTB  dapat dilakukan.
Ketentuan  Pasal  1  ayat  (1) Peraturan  Menteri  Keuangan  Nomor 30/PMK.03/2005  tentang  Tata  Cara
Pembayaran Kembali Kelebihan Pembayaran Bea Perolehan Hak Atas Tanah  dan  Bangunan  menyatakan bahwa kelebihan pembayaran BPHTB terjadi apabila: a. Bea  Perolehan  Hak Atas Tanah dan Bangunan yang dibayar  ternyata  lebih besar dari yang seharusnya terutang; b. Dilakukan pembayaran Bea Perolehan  Hak  Atas Tanah  dan  Bangunan yang  tidak  seharusnya terutang.
Berkaitan  dengan  dengan  hal
tersebut dimana
pengembalian pembayaran  atau  restitusi  BPHTB yang  jika  dalam  ketentuan  tersebut dapat  dikategorikan  bahwa  atas pembatalan  transaksi  jual  beli  yang
dilakukan  sebelum  penandatanganan akta  merupakan  bentuk  pembayaran Bea  Perolehan  Hak  Atas  Tanah dan/atau Bangunan yang tidak seharusnya terutang. Ketentuan mengenai  Bea  Perolehan  Hak  Atas Tanah  dan/atau  Bangunan  yang selanjutnya diatur di dalam Peraturan Menteri Keuangan Nomor 187/PMK.03/2015 tentang Tata Cara Pengembalian Atas
Kelebihan Pembayaran  Pajak  Yang  Seharusnya TIdak  Terutang.  Mengenai  Ruang Lingkup  BPHTB  yang  seharusnya tidak  terutang  dinyatakan  di  dalam Pasal  2  Peraturan  Menteri  Nomor 187/PMK.03/2015  yang  menyatakan bahwa  permohonan  pengembalian atas  kelebihan  pembayaran  pajak yang seharusnya tidak terutang dapat diajukan dalam hal:
a. Terdapat  pembayaran pajak yang bukan
merupakan objek
pajak  yang  terutang atau  yang  seharusnya tidak terutang;
b. Terdapat kelebihan pembayaran pajak
oleh  wajib  pajak  yang terkait  dengan  pajak dalam rangka impor;
c. Terdapat kesalahan pemotongan atau pemungutan yang mengakibatkan  pajak yang  dipotong  atau yang  dipungut  lebih besar  daripada  pajak yang seharusnya dipotong atau dipungut; d. Terdapat kesalahan pemotongan atau pemungutan yang bukan merupakan objek pajak; atau e. Terdapat kelebihan pemotongan atau pemungutan pajak penghasilan terkait penerapan  P3B  bagi Subjek  Pajak  Luar Negeri. Sedangkan
mengenai pengembalian kelebihan  pembayaran pajak  atas  pembayaran  pajak  oleh pihak pembayar dinyatakan di dalam Pasal 3, Pasal 4, Pasal 5, Pasal 6 dan Pasal  7  Peraturan  Menteri  Nomor 187/PMK.03/2015.
Berdasarkan
ketentuan  tersebut  di  atas,  dapat dinyatakan bahwa dalam hal restitusi atau pengembalian pembayaran
BPHTB  yang  telah  dilakukan  yang jika  terjadi  pembatalan  terhadap transaksi  jual  beli  setelah  terjadinya pembayaran  atas  BPHTB  dapat dilakukan  jika  pembatalan  terhadap transaksi jual beli terhadap tanah dan atau  bangunan  yang  menjadi  objek pajak  BPHTB  belum  dilakukan penandatanganan akta. Dalam ketentuan  tersebut  mengkategorikan bahwa  bentuk  pembatalan  terhadap transaksi jual beli merupakan bentuk pengembalian pembayaran atas kelebihan  pajak  yang  seharusnya tidak terutang.
Berkaitan dengan permasalahan  yang  muncul  dalam latar  belakang  penelitian  ini  yang menyatakan  bahwa  dalam  praktek transaksi  jual  beli  yang  dilakukan  di hadapan
PPAT sebelum ditandatanganinya akta bahwa
perjanjian jual beli tersebut dibatalkan.  Dengan  demikian  bahwa pihak pembeli dalam hal ini memintakan pengembalian pembayaran  terhadap  pajak  BPHTB yang  telah  dibayarkan  sebelum dilakukannya  penandatanganan  akta pelepasan  hak  atas  tanah  dan  atau bangunan. Dalam pelaksanaan pengembalian  terhadap  pembayaran
BPHTB  yang  dilakukan  pada  Badan Pendapatan  Daerah  Kota  Makassar dimana  pihak  pembeli  tersebut  telah menyertakan segala persyaratan
mengenai  pengembalian pembayaran
BPHTB  yang  dalam  kategorinya merupakan pengembalian
pembayaran  atas  kelebihan  pajak yang  seharusnya  tidak  terutang. Pengembalian pembayaran yang dilakukan  tersebut ditolak  oleh Badan  Pendapatan  Daerah  Kota Makassar  karena  sebelumnya  pada saat  permohonan  validasi  pajak, pemohon  validasi  telah melampirkan surat pernyataanyang merupakan salah satu syarat yang harus dipenuhi oleh  pemohon  validasi  dan  jika pernyataan  tersebut  tidak  dipenuhi atau tidak dilampirkan, maka validasi tidak  dapat  diproses  dan  dalam pernyataan  tersebut  pemohon  harus menyatakan  bahwa  apabila  ada kesalahan  peruntukan,  pembatalan transaksi  jual  beli  dan  masalah hukum yang terkait dengan tanah ini, tidak  akan  menuntut  pengembalian pembayaran  BPHTB  yang  sudah bayar ke pemerintah Kota Makassar.
Terhadap  tindakan  pemerintah yang  dalam  hal  ini  yang  dilakukan oleh Badan Pendapatan Kota
Makassar bertentangan dengan ketentuan  peraturan  yang  mengatur mengenai  pengembalian pembayaran BPHTB yang
merupakan pengembalian pembayaran atas kelebihan  pajak  yang  seharusnya tidak terutang seperti yang dinyatakan di dalam ketentuan tersebut di atas. Bentuk perlindungan hukum wajib pajak terhadap tindakan yang dilakukan oleh Badan
Pendapatan  Daerah  Kota  Makassar dapat  dilakukan  melalui  bentuk perlindungan hukum preventif maupun  dalam  bentuk  perlindungan hukum represif. Bentuk perlindungan hukum  preventif  sebagai  bentuk perlindungan  hukum  yang  bertujuan untuk  mencegah  terjadinya  sengketa yang  pada  bentuk  perlindungan hukum  preventif  tersebut  dimana wajib pajak dalam hal ini mendapatkan sarana untuk mengajukan keberatan atau
mengajukan pendapat sebelum keputusan  pemerintah  dalam  hal  ini Badan  Pendapatan  Kota  Makassar mendapatkan  bentuk  atau  putusan yang definitif.
Bentuk  perlindungan  hukum preventif  sangat  besar  artinya  bagi tindakan pemerintah yang didasarkan
pada  kebebasan  bertindak.,  karena dengan  adanya  perlindungan  hukum secara  preventif  maka  pemerintah akan lebih berhati-hhati dalam mengambil  keputusan  yang  dalam pemahaman  penulis  bahwa  tindakan tersebut  merupakan  diskresi.  Pada pelaksanaanya  bahwa  perlindungan hukum  preventif  tersebut  untuk melindungi  hak  dan  terlaksananya kewajiban  wajib  pajak  terhadap keputusan pemerintah yang
berpotensi  merugikan  wajib  pajak.
Sedangkan mengenai bentuk
perlindungan  hukum  represif  yang merupakan perlindungan hukum yang ditempuh apabila tidak terdapat keputusan  pemerintah  dan  telah memberikan  akibat  hukum,  dimana akibat  hukum  tersebut  menciptakan suatu  sengketa  hukum  sehingga diperlukan bentuk perlindungan hukum represif yang memiliki tujuan untuk menyelesaikan suatu sengketa.
Walaupun dalam hal tersebut pemerintah dengan diskresinya
melakukan  dengan  sikap  kehati- hatian dalam mengeluarkan
keputusan  tetapi  bisa  saja  bahwa keputusan tersebut menimbulkan kerugian  bagi  rakyat  dalam  hal  ini bagi wajib pajak, sehingga
perlindungan  hukum  represif  sangat diperlukan untuk melindungi hak dan pelaksanaan  keajiban  saat  telah terjadi sengketa.
Selain berdasarkan ketentuan Peraturan Daerah Kota
Makassar  Nomor  3  Tahun 2010  tentang  Pajak  Daerah
Kota  Makassar  sebagai  bentuk perlindungan  hukum  terhadap upaya pelaksanaan pengembalian pembayaran pajak BPHTB yang seharusnya tidak bertentangan dengan peraturan  pelaksana  terhadap pengembalian pembayaran BPHTB  yang  telah  dijelaskan sebelumnya di dalam Peraturan Menteri  Keuangan  di  atas. Sebagai penguatan bentuk perlindungan  hukum  terhadap tindakan Pemerintah Kota
Makassar  dalam  hal  ini  oleh BadanPendapatan  Daerah  Kota
Makassar yang menurut penulis dilakukan dengan dasar diskresi  terhadap  kewenangan atau  ketentuan  pengembalian pembayaran BPHTB yang seharusnya tidak terutang dapat dilakukan  dengan  berdasarkan ketentuan yang mengatur
mengenai
admnistrasi pemerintahan.  Dalam  upaya admnistratif  yang  dilakukan terhadap  tindakan  administrasi pemerintahan  dapat  dilakukan berdasarkan Pasal 75 dan Pasal
76  Undang-Undang  Nomor  30 Tahun 2014 tentang Admnistrasi Pemerintahan. Berdasarkan hal tersebut, memberikan bentuk perlindungan  hukum  terhadap pelaksanaan pengembalian pembayaran  yang  dilakukan oleh  pemohon  restitusi  pajak BPHTB atas pembatalan
transaksi  jual  beli  tanah  yang dalam  pelaksanaannya  tidak menyalahi  bentuk  peraturan ketentuan peraturan perundang-undangan yang mengenai  pelaksanaan  wajib pajak  terhadap  pembayaran pajak BPHTB sebelum dilakukannya  penandatanganan akta  pelepasan  hak  atas  tanah dan atau bangunan serta ketentuan yang mengatur mengenai pengembalian pembayaran BPHTB jika trnasaksi  jual  beli  tanah  dan atau bangunan terjadi
pembatalan.

## D. Kesimpulan
Dari  pembahasan  di  atas  maka dapat disimpulkan sebagai berikut :
1. Keabsahan  Surat  Pernyataan Pelepasan hak menurut restitusi pajak BPHTB pada
permohonan validasi pajak
yang  dalam  hal  ini  Surat Pernyataan tersebut tidak memberikan  kepastian  hukum
dikarenakan seperti yang dinyatakan  sebelumnya  bahwa pengembalian pembayaran BPHTB  telah  diatur  didalam Ketetuan mengenai pelaksanaan Pajak BPHTB
beserta  aturan  pelaksananya.
Selain  itu,  Surat  Pernyataan tersebut juga tidak memberikan asas  kemanfaatan,  kecermatan, keterbukaan, kepentingan umum  serta  pelayanan  yang baik,  dimana  wajib  pajak
dalam hal ini dirugikan tehadap adanya Surat Pernyataan tersebut..
2. Perlindungan hukum bagi
pemohon restitusi pajak BPHTB atas pembatalan
transaksi jual beli dapat dilakukan berdasarkan Peraturan Menteri Nomor 187/PMK.03/2015 yang menyatakan bahwa permohonan pengembalian atas kelebihan  pembayaran  pajak
yang seharusnya tidak terutang.
Selain itu, perlindungan hukum dilakukan  dengan  cara  bentuk perlindungan  hukum  preventif
dan bentuk perlindungan hukum  represif  yang  telah ditentukan dalam Undang-
Undang-Undang  Nomor  28
Tahun  2009  tentang  Pajak
Daerah  dan  Retribusi  Daerah yang  dikemudian  diatur  di
dalam  Peraturan  Daerah  Kota Makassar  Nomor  3  Tahun
2010  tentang  Pajak  Daerah
Kota Makassar mengenai perlindungan  hukum  dalam bentuk  upaya  keberatan  atau upaya banding kepada
Pengadilan Pajak.

## DAFTAR PUSTAKA
A. Buku Marihot  Pahalamana  Siahaan,  2003. Bea  Perolehan  Hak  Atas Tanah  dan  Bangunan Teori dan Praktek . cet.1. PT. Raja Grafindo Persada : Jakarta . Peter Mahmud Marzuki, 2005. Penelitian Hukum , Kencana Praenada Media Group, Jakarta, , Ridwan, 2014. Diskresi dan Tanggungjawab Pemerintah, FH-UII, Yogyakarta,

## B. Jurnal
Dwi  Sartika  Paramyta,  "Pengenaan Bea  Perolehan  Hak  Atas
Tanah dan Bangunan Terhadap  Hibah  Wasiat Pasca Pemberlakuan Undang-Undang  Nomor 28  Tahun  2009  Tentang Pajak Daerah dan

## Retribusi
Daerah." PREMISE  LAW JURNAL 4 (2015).
Peter  Mahmud  Marzuki, Penelitian Hukum , Yuridika, Volume 16, No. 2, Maret 2001, Yafet  Krismatius  Buulolo,  "Evaluasi Pengalihan Bea Perolehan Hak atas Tanah dan Bangunan (BPHTB)  di  Pemerintah Kota Gunungsitoli." Jurnal Ilmu Administrasi 12.3
(2015):
C. Website
http://www.hukumonline.com/klinik/ detail/lt573c38041ec64/mana-yang- lebih-kuat--surat-pernyataan-yang- ditulis-tangan-atau-diketik