Volume 6, Nomor 1, Februari  2018
ANALISIS MANUFACTURING CYCLE EFFECTIVENESS (MCE)UNTUK

## MENINGKATKAN COST EFFECTIVE DANMENGURANGI NON VALUE ADDED (STUDI KASUS PADA PT. IMA MONTAZ SEJAHTERA- LHOKSEUMAWE)
Nur Afni Yunita 1 , Cut Nurlaila Ulfa 2
1,2 Prodi Akuntansi Fakultas Ekonomi dan Bisnis Universitas Malikussaleh  Lhokseumawe nurafni.yunita@unimal.ac.id
Astract: This  study  aims  to  analyze  the  size  of  the  effectiveness  of  the  production  process  or  known  as manufacturing cycle effectiveness  (MCE) to increase cost  effective and  reduce non valueadded activity at PT. Ima Montaz Sejahtera- Lhokseumawe. The research method used is Mix Method, which combines quantitative data  analysis  method  and  qualitative  descriptive  analysis  with  a  case  study  approach.  Data  collection  is conducted by interviews and documentation studies. The result show that MCE is 56,36%. The MCE size shows that there are still non value added activities that occur in the production process, so the management of PT. Ima montaz Sejahtera can plan a reduction program for non value added activity.
Kerwords: manufacturing cycle effectiveness, Cost Effectiv, Non value added activity.

## PENDAHULUAN
MCE
merupakan ukuran yang menunjukkan  persentase value  added  activities yang terdapat dalam suatu aktivitas yang digunakan oleh  perusahaan  untuk  menghasilkan  value  bagi customer (Saftiana: 2007).
Dengan  analisis  MCE,  keputusan  dibuat sebagai langkah  untuk  menurunkan biaya produksi ( cost  reduction ).  Proses  produksi  yang  ideal  akan menghasilkan cycle  effectiveness sebesar  100%, maka  aktivitas  bukan  penambah  nilai  telah  dapat dihilangkan  dalam  proses  pengolahan  produk, sehingga  customer  produk  tersebut  tidak  dibebani dengan biaya-biaya untuk aktivitas bukan penambah nilai. Sebaliknya, jika proses pembuatan produk  menghasilkan cycle  effectiveness kurang dari 100%, berarti proses pengolahan produk masih mengandung  aktivitas  bukan  penambah  nilai  bagi customer (Saftiana: 2007).
PT. Ima Montaz Sejahtera yang merupakan perusahaan Air Minum Dalam Kemasan  (AMDK)  yang  pada  semester  kedua tahun 2005 dilakukan penambahan investasi mesin, peralatan  dan  gudang  pabrik,  sehingga  membuat kapasitas  produksi  meningkat  tajam  dari  semula hanya  300  karton  per  jam  menjadi  800  karton  per jam.  Sehingga  dengan  adanya  penambahan  seperti ini  akan  membuat  proses  produksi  dalam  mount aqua  menjadi  lebih  baik  dan  menggunakan  biaya yang lebih efektif.
Berdasarkan  data  dari  PT.  Ima  Montaz sejahtera,  mereka  memiliki  waktu  proses,  salah satu  untuk  melihat cost effective  ialah    waktu
proses  dibandingkan  dengan  waktu  proses+  waktu tunggu+  waktu  pemindahan  +  waktu  inspeksi  + waktu penyimpanan.

## Tabel 1. Waktu Proses Produksi PT. Ima Montaz Sejahtera
Jenis produk Mesin Waktu proses Cup (220 ml) Cup servo 400 karton/jam Cup (220 ml) Cup linen 230 karton/jam Medium  (550 ml) Bottling line 170 karton/jam Large (1.500 ml) Botling line 225 karton/jam Gallon (19.1 l) Galon filling machine 300 karton/jam
Dari tabel 1.1  dapat dilihat bahwa waktu proses  untuk  masing-masing  produk  PT.  Ima montaz sejahtera dengan jenis produk yang berbeda dan  menggunakan  mesin  yang  berbeda.  Dari  tabel tersebut  maka  peneliti  ingin  meneliti  apakah dengan  mesin  yang  ada  waktu  proses  untuk  setiap produk sudah efektif atau belum.
Untuk  waktu    tunggu  PT.  Ima  Montaz  Sejahtera mempunyai prosedur yaitu 2x24 jam. Namun yang terjadi  dilapangan  ketika  permintaan  meningkat maka  waktu  untuk  produk  yang  waktu  tunggu  nya belum  mencukupi  2x24  jam  juga  akan  di distribusikan.
Dari  hasil  penelitian    Pratiwi  (2015) pada  PT.  Timbul  Persada,    menunjukkan  bahwa perusahaan  belum  mampu  mengurangi non  value added  activities karena  tidak  adanya  peremajaan mesin,  sehingga  masih  sering  terjadi  kerusakan pada  mesin  selama  proses  produksi.  Perbaikan- perbaikan  selama  proses  produksi  mengakibatkan proses produksi mengalami penurunan dan membuang  banyak  waktu  tunggu  (waiting  time). Sama  hal  nya  dengan  konsumsi moving  time dan inspection time masih banyak waktu yang terbuang pada saat produksi, karena mesin yang mulai sering rusak  dan  kurangnya  truk  pengangkut  pemindahan hasil produksi.
Pada  penelitian  yang  dilakukan  oleh Saftiana, dkk (2007) pada Pabrik Pabrik Pengolahan  Kelapa  Sawit,    menunjukkan  hasil bahwa  kinerja  efisiensi  dapat  ditingkatkan  melalui perbaikan aktivitas yang bertujuan untuk mencapai cost  effective dan  menurunkan  biaya  produksi. Berdasarkan  hasil  analisis  MCE  tersebut  maka usaha  yang  dilakukan  untuk  manajemen  aktivitas ditempuh dengan melibatkan semua bagian.
Pada  penelitian  yang  dilakukan  oleh Kusuma, dkk (2016) pada PG Kanigoro, menujukkan  hasil  Pada  tahun  2013  dan  2014,  PG Kanigoro  masih  menggunakan  tenagasumber  daya manusia  dalam  proses  produksi  untuk  beberapa aktivitas  manual  seperti  inspeksi,  memindahkan gula  produk,  serta  menjahit  karung  gula.  Hal  ini menjadikan  tingkat  efektivitas  waktu  produksi  dan efisiensi  biaya  produksi  terkonsentrasi  pada aktivitas  mesin  dan  tenaga  manusia.  Perbandingan perhitungan efektivitas waktu manufaktur (Manufacturing  cycle  effectiveness  – MCE)  pada PG  Kanigoro  tahun  2013  dan  tahun  2014  dapat dikatakan  belum  efektif  atau  belum sustainable. Hal  ini  dibuktikan  dengan  hasil  perhitungan  yang menunjukkan  persentase  efektivitas  kurang  dari seratus  persen.  Sehingga,  manajemen  masih  perlu meningkatkan fokus dalam perbaikan berkelanjutan (continous improvement) guna mengurangi aktivitas-aktivitas  yang  tidak  mengandung  nilai bagi customer .
Sehingga  dengan  uraian  diatas  penulis  tertarik untuk  melakukan  analisis  seberapa  efektif  aktifitas yang  terjadi  dalam  proses  produksi.  Sehingga peneliti mengangkat judul “Analisis Manufacturing cycle effectiveness Untuk Meningkatkan Cost  effective Dan  Mengurangi Non  Value  Added (Studi  Kasus  Pada  PT.  Ima Montaz Sejahtera-Lhokseumawe)”.

## TINJAUAN PUSTAKA
Sistem Pengendalian Dan Perencanaan
Manajemen (Marciariello  &  Kirby  dalam  Pratiwi  : 2015) mendefinisikan sistem pengendalian manajemen  sebagai  perangkat  struktur  komunikasi
yang  saling  berhubungan  yang  memudahkan pemprosesan  informasi  dengan  maksud  membantu manajer  mengkoordinasikan  bagian  –  bagian  yang ada  dan  pencapaian  tujuan  organisasi  secara  terus menerus.
Dari  sistem  pengendalian  salah  satu aktivitas nya ialah manufacturing cycle effectiveness ,  dimana  MCE  ini  dianggap  sebagai pengendalian  proses  dalam  manajemen  khususnya untuk perusahaan manufaktur. Dengan menerapkan analisa  MCE  pengendalian  manajemen  yang  baik juga  akan  menghasilkan  output  yang  berkualitas dengan proses dan biaya yang efektif dan efisien.

## Manufacturing Cycle Effectiveness
Manufacturing  cycle  effectiveness atau efektivitas siklus manufaktur yaitu ukuran operasional  berdasarkan  waktu  yang  lain  (Hansen dan Mowen: 2005). Manufacturing cycle effectivenness (MCE)  adalah  persentase value added activity yang akan ada dalam aktivitas proses produksi  yang  digunakan  oleh  perusahaan  untuk menghasilkan value bagi costumer (Saftiana dalam Pratiwi: 2015).
Manufacturing  cycle  effectiveness (MCE) merupakan alat analisis terhadap aktivitas-aktivitas produksi,  misalnya  berapa  lama  waktu  yang dikonsumsi  oleh  suatu  aktivitas    mulai  dari penanganan  bahan  baku,  produk  dalam  proses hingga  produk  jadi  ( cycle  time ).  MCE  dihitung dengan  memanfaatkan  data cycle  time atau troughput time yang telah  dikumpulkan. Pemilihan cycle  time dapat  dilakukan  dengan  melakukan activity  analysis .  Menurut  Mulyadi  dalam  Pratiwi:
(2015), cycle time dibagi menjadi empat komponen yang terdiri dari value added activity dan non value added  activity . Value  added  activity yaitu processing  time ,  dan non  value  adddedactivity terdiri  dari  waktu  penjadwalan    ( schedule time ),waktu  inspeksi  ( inspection  time ),  waktu pemindahan  ( moving  time ),  waktu  tunggu  ( waiting time ), dan waktu penyimpanan ( storage time ). Mulyadi dalam
pratiwi (2015)
memformulasikan cycle time yang digunakan untuk menghitung MCE adalah :
Cycle Time =
processing time+Inspection Time +moving  time
+ waiting time + storage time
dan
Manufacturing Cycle Effectiveness = processing time X100%
Cycle Time
Analisis
manufacturing cycle effectiveness (MCE)  dapat  meningkatkan  kinerja dan  efesiensi  perusahaan  melalui  perbaikan  yang bertujuan  untuk  mencapai cost  effective .  Analisis dilakukan  langsung  terhadap  akivitas-aktivitas perusahaan  yang  dirumuskan  dalam  bentuk  data waktu  yang  dikonsumsi  oleh  setiap  aktivitas. Waktu  aktivitas  tersebut  mencerminkan  berapa banyak  sumber  daya  dan  biaya  yang  dikonsumsi oleh  aktivitas  tersebut  dan  dapat  dijadikan  sebagai dasar  untuk  menilai  kinerja  dan  efektivitas  pada perusahaan. Analisis manufacturing cycle effectiveness (MCE)  yaitu  keputusan  dilakukan untuk menurunkan biaya produksi.
Suatu proses pembuatan produk menghasilkan cycle  effectiveness sebesar  100%, maka  aktivitas  bukan  penambah  nilai  telah  dapat dihilangkan  dalam  proses  pengolahan  produk, sehingga  customer  produk  tidak  dibebani  dengan biaya- biaya untuk aktivitas – aktivitas yang bukan penambah nilai.  Apabila proses pembuatan produk menghasilkan cycle effectiveness kurang dari 100% maka proses pengolahan produk masih mengandung aktivitas-aktivitas yang bukan penambah  nilai  bagi  customer.  Proses  produksi yang  ideal  akan  menghasilkan cycle  time sama dengan processing time.

## Efesiensi
Menurut Mardiasmo (2009:132)
pengertian  efesiensi  berhubungan  erat  dengan konsep produktivitas. Pengukuran efesiensi dilakukan  dengan  menggunakan  perbandingan antara output yang  dihasilkan  terhadap input yang digunakan  ( cost  of  output ).  Indikator  efesiensi menggambarkan  hubungan  antara input sumber daya  oleh  suatu  unit  organisasi  (misalnya  :  staf, upah,  biaya  administratif)  dan output yang dihasilkan. Indikator tersebut memberikan informasi  tentang  konversi input menjadi output (yaitu efesiensi dari proses internal).
Jadi  konsep  efesiensi  berkaitan  dengan seberapa  jauh  suatu  proses  atau  aktivitas  yang dikonsumsi  input  untuk  menghasilkan output tertentu. Efesiensi merupakan ukuran antara output dengan input suatu  proses,  dengan  fokus  terhadap konsumsi  dari input (Mulyadi  dalam  Pratiwi: 2015).  Dengan  penerapan  MCE  maka  akan mengefesiensi  kan  waktu  untuk  proses  produksi, sehingga  akan  terlihat  kegiatan-kegitan  yang bernilai tambah dan kegiatan tak bernilai tambah.

## Efektivitas
Menurut
Bayangkara (2011: 11)
efektivitas  merupakan  tingkat  keberhasilan  suatu perusahaan  untuk  mencapai  tujuannya.  Apabila suatu perusahaan mencapai tujuan, maka perusahaan  tersebut  dapat  dikatakan  eefektivitas. Efektivitas merupakan suatu ukuran yang
memberikan  gambaran  seberapa  jauh  target  yang akan  dicapai.  Sehingga  efektivitas  ini  lebih berorientasi  pada  keluaran  (output)  sedangkan masalah  penggunaan  masukan  (input)  kurang menjadi perhatian utama (Sedarmayanti, 2012: 59) Dengan analisis MCE maka akan terwujud keefektivan  perusahaan  dalam  hal  biaya  yang digunakan  selama  aktivitas  produki  mulai  dari input hingga menghasilkan output. Selain mengenai keefektivan biaya, waktu yang digunakan  untuk  proses  produksi  juga  akan  lebih efektiv.

## Produkivitas
Menururt Singgih (2010),” produktivitas dipandang sebagai konsep efisiensi dan efektivitas, efektivitas  karena  bagaimana  perusahaan  yang dinamis  memenuhi  harapan  pelanggan  (pembeli/ pengguna produk jasa)”. Menurut Mulyadi (2007), “  produktivitas  berhubungan  dengan  produksi output  secara  efisien  dan  ditujukan  kepada hubungan  antara  output  dengan  input  yang digunakan untuk menghasilkan output tersebut. Produktivitas  perusahaan  meningkat  apabila non value  added  activities dapat  dikurangi  dan dihilangkan  dalam  proses  produksi.  Dalam  proses produksi  ,  dikenal  adanya  istilah Manufacturing cycle effectiveness (MCE). MCE yang ideal adalah sama  dengan  1.  Maksudnya  perusahaan  dapat menghilangkan  waktu  dari non  value  added activities dan  mengoptimalkan  waktu  dari value added activities . Sebaliknya, jika MCE kurang dari 1,  menunjukkan  perusahaan  masih  memerlukan non  value  added  activities, sehingga  tidak terciptanya  pengurangan  dan  penghilangan non value added activities pada proses produksi.

## Cost Effective
Efektifitas  biaya  dipandang  sebagai perencanaan  jangka  panjang  untuk  meminimalisir biaya produksi dengan melakukan analisa aktivitas, perbaikan value  addded  activity ,  dan  mengurangi non  value  added  activity yang  dilakukan  secara terus menerus selama perusahaan masih melakukan kegiatan  usaha  (Mulyadi  dalam  Saftiana:  2007). Cost  effective merupakan  komponen  customer untuk  mengukur  hubungan  antara  input,  proses, dan  output.  Konsep  cost  effective  dilandasi  oleh continous  mindset, sehingga  membuka proses agar tidak  lagi  berupa  black  box,  untuk  dapat  dianalisis dan  dilakukan  improvement  terhadapnya  (Mulyadi dalam Pratiwi: 2015). Cost effective adalah  ukuran seberapa efektif sumber daya organisasi dimanfaatkan  untuk  melaksanakan value  added activity dalam menghasilkan output yang digunakan  untuk  memenuhi  kebutuhan  customer (Mulyadi dalam Saftiana: 2007).
Suatu  proses  disebut cost  effective jika dalam menghasilkan output, input hanya dikonsumsi untuk menjalankan aktivitas penambah
nilai.  Dalam  konsep cost  effectiveness justru  fokus perhatian menajemen di tujukan untuk mengarahkan konsumsi input ke aktivitas penambah  nilai,  dengan  cara  mengurangi  dan menghilangkan aktivitas bukan penambah nilai.

## Value Added Activities
Aktivitas – aktivitas yang harus dipertahankan  dalam  sebuah  bisnis  sering  disebut dengan istilah value added activities. Menurut Emi Rahmawati  (2008) value  added  activities adalah aktivtas  yang  diperlukan  untuk  menjalankan operasi bisnis, sehingga mampu memberikan value dan meningkatkan  laba perusahaan.  Dalam penelitian  Rizka  T  Verdiyanti  (2013),  Hines  dan Tailor  mendefinisikan value  added  activities yaitu segala  aktivitas  yang  dalam  menghasilkan  produk atau  jasa  yang  memberikan  nilai  tambah  di  mata konsumen.
Menurut  Mulyadi  (2007),” value  added activities merupakan  aktivitas  yang  ditinjau  dari pandangan customer menambah nilai dalam proses pengolahan  input  menjadi  output. Value  added activities dapat  diciptakan  dengan  meningkatkan kuantitas  dan  kualitas  produk  yang  mampu memenuhi  kebutuhan customer. Menurut  Lalu Sumayang  (2003)  aktivitas  penambah  nilai (value added  activities) merupakan  sebuah  metode pabrikasi
yang
berusaha menghilangkan pemborosan (waste) pada proses.
Dengan melakukan analisis MCE terhadap aktivitas-aktivitas  produksi,  maka  jika  ditemukan aktivitas yang  bernilai  tambah, manajemen perusahaan  dapat  memfokuskan  terhadap  aktivitas tersebut  untuk  lebih  meningkatkan  biaya  atau kinerja  proses  untuk  aktivitas  tersebut  sehingga dengan  terciptanya  aktivitas  yang  bernilai  tambah maka  akan  menghasilkan  output  dengan  kuantitas daan kualitas yang memenuhi kebutuhan consumer.

## Non Value Added Activities
Sebuah  aktivitas  produksi  yang  tidak penting untuk dipertahankan dalam bisnis, sehingga  dianggap  sebagai  aktivitas  yang  tidak diperlukan  disebut  dengan non  value  added activities. Menurut  Emi  Rahmawati  (2008), “aktivitas  yang  bukan  penambah  nilai  ( non  value added  activities )  adalah  aktivitas  yang  tidak diperlukan dan harus dihilangkan dari dalam proses bisnis karena menghambat kinerja perusahaan.
Non value added activities adalah aktivitas yang  tidak  dapat  memenuhi  salah  satu  faktor  dari kondisi  aktivitas  penambah  nilai.  Aktivitas  yang tidak menyebabkan penambahan, perubahan keadaan  tersebut  tidak  memungkinkan  aktivitas lain untuk dapat dilaksanakan. Menururt Hasen dan Mowen (2006).
Manufacturing  cycle  effectiveness dalam hal  ini  berhubungan  untuk  mendeteksi  adanya aktivitas  yang  tidak  memiliki  nilai  tambah    atau
aktivitas  pemborosan  bagi  perusahaan.  Dengan mendeteksi  aktivitas  yang  tidak  memiliki  nilai tambah  bagi  perusahaan,  manajemen  perusahan dapat  memilih  alternatif  untuk  menghilang  kan aktivitas tersebut atau meilih alternatif lain. Dengan demikian  maka  waktu  atau  biaya  yang  digunakan untuk  aktivitas  tersebut  kedepannya  akan  lebih efektif  dan  efisien  digunakan  untuk  aktivitas  lain yang lebih bernilai bagi perusahaan.

## Analisis Aktivitas
Dalam  melakukan  analisis  efektivitas  biaya  ( cost effectiveness ) yang menjadi pokok utama pembahasan  yaitu  aktivitas.  Aktivitas  yang  efektif dalam  suatu  proses  produksi  merupakan  aktivitas yang  menambah  nilai  ( value  added  activities ).
Dengan  analisis  aktivitas  dapat  diketahui  apakah suatu  aktivtas  tergolong  penambah  atau  bukan panambah nilai. Analisis aktivitas yaitu mengidentifikasi  dan  mendeskripsikan  aktivitas  – aktvitas dalam organisasi. Menurut Saftiana (2007), “analisis  aktivitas  merupakan  alat  bantu  bagi perusahaan  untuk  mengklasifikasikan  berbagai aktivitas  kedalam value  added  activities dan non vaue added activities. Aktivitas yang efektif dalam suatu  proses  produksi  merupakan value  added activities bagi perusahaan.

## Identifikasi Aktivitas-Aktivitas
Aktivitas  dalam  proses  produksi  pada manufaktur  pada  dasarnya  terdiri  dari  aktivitas  – aktivitas  yaitu processing  time,  inspection  time, moving  time,  waiting  time dan storage  time. Menurut Saftiana (2007), “Dalam proses pembuatan  produk  diperlukan cycle  time yang merupakan  keseluruhan  waktu  yang  diperlukan untuk  mengolah  bahan  baku  menjaadi  barang  jadi. Cycle time terdiri dari lima, yaitu:
1. Waktu Proses ( Processing Time )
processing time merupakan seluruh waktu  yang  diperlukan  dari  setiap  tahap yang  ditempuh  oleh  bahan  baku,  produk dalam proses hingga menjaadi barang jadi. Adapun  semua  waktu  yang  ditempuh  dari bahan  baku  hingga  menjadi  produk  jadi, tidak  semua  merupakan  bagian  dari processing time (Saftiana, 2007)
2. Waktu Inspeksi ( Inspection Time ) Menurut
Mulyadi (2007),” inspection  time merupakan  waktu yang  digunakan  oleh  perusahaan  untuk melakukan  inspeksi  terhadap  pekerjaan karyawan  mencerminkan  aktivitas  tidak bernilai  tambah  bagu customer Menurut Hasen  dan  Mowen  (2006),  “Aktivitas dimana waktu dan sumber daya dikeluarkan  untuk  memastikan  bahwa produk  memenuhi  spesifikasi”.  Menurut Saftiana  (2007),”  aktivitas  ini  merupakan aktivitas  pengawasan  untuk  menjamin
Volume 6, Nomor 1, Februari  2018
bahwa  proses  produksi  telah  dilakukan dengan  benar  walaupun  kenyataannya tidak ada penambah nilai terhadap produk yang akan diterima konsumen.
3. Waktu Pemindahan ( Moving Time ) Waktu pemindahan adalah aktivitas yang  menggunakan  waktu  dan  sumber daya  untuk  memindahkan  bahan  baku, produk dalam proses dan produk jadi dari satu  depatemen  ke  departemen  lainnya (Hansen  dan  Mowen,  2006).  Waktu pindah  tertentu,  terkadang  dalam  setiap proses  produksi  memang  dibutuhkan. Namun diperlukan pengurutan atas kegiatan  –  kegiatan,  tugas  –  tugas  dan penerapan teknologi yang benar, sehingga mampu  menghilangkan  waktupemindahan secara  signifikan.  Waktu  yang  digunakan customer untuk mendapatkan layanan dari perusahaan (Mulyadi, 2007).
4. Waktu Tunggu ( Waiting Time ) Menurut  Mulyadi  (2007),  “  Waktu tunggu  adalah  aktivitas  yang  didalamnya bahan  baku  dan  produk  dalam  proses menggunakan  waktu  dan  sumber  daya dalam menanti proses berikutnya.
Gazpersz  (2007)  mendefinisikan  waktu tunggu  merupakan  selang  waktu  ketika operator  tidak  menggunakan  waktu  untuk melakukan value added activities dikarenkan  menunggu  aliran  produk  dari proses sebelumnya ( upstream ).
Menurut  Saftiana  (2007),  apabila dalam menunggu ini membutuhkan sumber daya, maka biaya yang ditimbulkan  akibat  penggunaan  sumber daya  tersebut  merupakan  biaya  bukan penambah  nilai  karena  manfaatnya  tidak dapat dirasakan oleh customer.
5. Waktu Penyimpanan ( Storage Time ) Penyimpanan  adalah  aktivitas  yang menggunakan  waktu dan sumber daya, selama rpoduk  dan  bahan  baku  disimpan  sebagai sediaan (Mulyadi, 2007). Waktu penyimpanan ini  diakibatkan  proses  penyimpanan  baik  itu bahan  baku  sebelum  akhirnya  dimulai  proses produksi ataupun barang jadi yang disimpan di dalam gudang sebagai persediaan.
Langkah-Langkah  Untuk  Mewujudkan Cost Effective Langkah yang dilakukan untuk mengeliminasi  aktivitas  bukan  penambah  nilai  dan memperbaiki  aktivitas  bukan  penambah  nilai ditempuh  dengan  konsep continous  inprovement. Hal ini dilakukan dengan Total Quality Management (TQM) dan Activity Based Management (ABM).  Tujuan  kedua  konsep  ini adalah pengembangan yang berkelanjutan
( continous  inprovement )  atas  aktivitas  –  aktivitas
baik  yang  merupakan  panambah  nilai  maupun bukan  penambah  nilai.  Tujuan  ini  merupakan perencanaan  jangka  panjang  yang  harus  ditempuh secara bertahap.
Menurut  Mulyadi  (2001:625),  “cara yang  ditempuh  untuk  meningkatkan  efisiensi  dan efektivitas  pelaksanaan  aktivitas  penambah  nilai dan  mengurangi  serta  menghilangkan  aktivitas bukan  penambah  nilai  dalam  pengelolaan  aktivitas dengan menggunakan empat cara yaitu:
1. Penghapusan Aktivitas Activity  elimination berfokus  pada aktivitas  yang  bukan  penambah  nilai.  Setelah aktivitas yang bukan penambah nilai teridentifikasi,  maka  ukuran  harus  diambil untuk menghindarkan perusahaan dari aktivitas  ini  (Hansen  dan  Mowen,  2006). Aktivitas  yang  tidak  memiliki customer atau customer tidak  memperoleh  manfaat  dari adanya cost  object yang  dihasilkan  oleh aktivitas  tersebut  merupakan  aktivitas  yang menjadi  target  utama  untuk  dihilangkan (Mulyadi,  2003).  Penghapusan  aktivitas merupakan  strategi  jangka  panjang  yang ditempuh  dalam  melakukan  perbaikan  yang berkelanjutan  terhadap  aktivitas  (Saftiana, 2007).
2. Pengurangan Aktivitas Pengurangan biaya  dapat  dicapai dengan  mengurangi  aktivitas  yang  bukan penambah nilai. Pengurangan aktivitas merupakan  strategi  jangka  pendek  yang ditempuh  dalam  melakukan  perbaikan  yang berkelanjutan  terhadap  aktivitas  (Saftiana, 2007).
3. Pemilihan Aktivitas Activity  Selection yaitu  melibatkan pemilihan  diantara  aktivitas  yang  berbeda disebabkan  oleh  strategi  bersaing.  Sehingga strategi  bersaing  yang  berbeda  menyebabkan aktivitas  yang  berbeda  (Hansen  dan  Mowen, 2006).  Pengurangan  biaya  dapat  dicapai dengan  melakukan  pemilihan  aktivitas  dari serangkaian  aktivitas  yang  diperlukan  untuk melaksanakan berbagai strategi yang kompetitif. Manajemen perusahaan  sebaiknya memilih  strategi  yang  memerlukan  lebih sedikit  aktivitas  dengan  biaya  yang  terendah (Saftiana, 2007).
4. Pembagian Aktivitas Pembagian aktivitas terutama
ditujukan untuk mengelola aktivitas penambah  nilai.  Dengan  mengidentifikasi aktivitas  penambah  nilai  yang  masih  belum dimanfaatkan  secara  penuh  dan  kemudian memanfaatkan aktivitas tersebut untuk menghasilakan berbagai cost object yang lain, perusahaan  akan  meningkatkan  produktivitas pemanfaatan aktivitas tersebut dalam menghasilkan cost object (Saftiana, 2007).
Penerapan Analisis Manufacturing cycle effectiveness (MCE)
Dengan hasil analisis manufacturing cycle effectiveness (MCE) yang  dilakukan,  dapat diketahui  persentase  dari  aktivitas  –  aktivitas penambah  niai  dan  bukan  penambah  nilai. Keberhasilan  tersebut  dapat  dicerminkan  pada penurunan  biaya  –  biaya  dalam  suatu  periode tertentu (Saftiana, 2007). Menurut Agustin (2007),” Menjelaskan  bahwa  mengurangi  aktivitas non value  added  activities dan  biaya  secara  relatif, maka  akan  meningkatkan  efisiensi  perusahaan dengan  menghasilkan  produk  dengan  harga  yang terendah.

## Penelitian Terdahulu
Wardani  (2016)  meneliti  tentang  Analisis manufacturing  cycle  effectiveness (MCE)  dalam mngurangi non  value  added  activities Pada  PG Kanigoro,  hasil  penelitian  ini  menunjukkan  bahwa sebagian besar  aktivitas pada produksi gula kristal putih  di  PG  Kanigoro  Madiun  masih  memuat akivitas  tidak  bernilai  tambah.  Hal  ini  dibuktikan dengan  hasil  perhitungan  MCE  pada  tahun  2013 dan  2014  masing-massing  sebesar  96,59%  dan 97,19%  sehingga  presentase  non  value  added activity  pada  tahun  2013  dan  2014  masing-masing sebesar 3,41% dan 2,81%.
Wannita (2016) meneliti tentang
Pegelolaan value  added  activity dan non  value addedactivity melalui  analisis manufacturing  cycle effectiveness dan efesiensi dan efektifitas prroduksi pada UD Matahari Surabaya,  hasil nya perusahaan belum  mampu  untuk  mengurangi  non  value  added actiity  karena  oven  yang  dimiliki  sebagai  ganti penjemuran menggunakan matahari hanya ada satu, sehingga masih sring terjadi penumpukan penjemuran  apabila  cuaca  buruk  selama  proses produksi.  Penumpukan  penjemuran  selama  proses produksi mengakibatkan penurunan dan membuang waktu tunggu (waiting time) serta kerusakan mesin yang masih sering terjadi pada saat proses produksi berlangsung.  Belum  adanya  mesin  penggorengan yang  dapat  meminimalkan    waktu  penggorengan yang  terlalu  lama,  MCE  dalam  bulan  februari sebesar  40,25%  dan  perusahaan  mengkonsumsi sebesar  59,75%  non  value  added  activity, sedangkan  pada  bulan  maret  sebesar  48,49%  dan perusahaan    mengkonsumsi  sebesar  51,51%  non value  added  activity  ,  sedangkan  pada  bulan  april sebesar 56,02% perusahaan mengkonsumsi 43,98% non value added activity.
Pratiwi (2015) meneliti tentang Analisis Manufacturing cycle effectiveness Dalam
Meningkatkan Cost  Effective (Studi  Empiris Padapt. Timbul Persada). Berdasarkan hasil analisis manufacturing cycle effectiveness (MCE). Perusahaan  belum  mampu  mengurangi  non  value added  activity  karena  tidak  adanya  peremajaan mesin  sehinggamasih  sering  terjadi  keusakan  pada mesin selama proses produksi. Perbaikan-perbaikan selama  proses  produksi  mengakibatkan  proses produksi  mengalami  penurunan  dan  membuang banyak  waktu  tunggu  (waiting  time).  Sama  halnya dengan  konsumsi moving  time dan inspection  time masih  banyak  waktu  yang  terbuang  pada  saat produksi,  karena  mesin  yang  mulai  sering  rusak dan  kurangnya  truk  pengangkut  pemindahan  hasil produksi. manufacturing  cycle  effectiveness dalam bulan  september  sebesar  57,14%  dan  perusahaan masih  mengkonsummsi  42.86% non  value  added activities, pada bulan Oktober sebesar 58.75% dan perusahaan  mengkonsumsi  sebesar  41.25% non value  added  activities, sedangkan  pada  bulan November sebesar 58.2% perusahaan mengkonsumsi 41.73% non value added activities..

## METODE PENELITIAN

## Objek dan Lokasi Penelitian
Penelitian ini berlokasi di PT. Ima Montaz Sejahtera-  Lhokseumawe,  JL.  Pelabuhan  No.A    6, Gp.  Blang  naleung  mameh  kec.  Muara  satu,  kota lhokseumawe.  Telepon  0645-56837, 58515 .

## Teknik Pengumpulan Data Wawancara
Dalam  penelitian  ini  informasi  yang diwawancarai  adalah  kepala  HRD  yang  terlibat dalam  proses  produksi  PT.  Ima  montaz  sejahtera- lhokseumawe.  Karena  pusat  produksi  merupakan objek  untuk  penelitian  ini,  sehingga  peneliti  dapat mewanwancarai  pihak  tersebut  untuk  mendapat data mengenai bagaimana jalan nya produksi di PT. Ima montaz sejahtera lhokseumawe.

## Dokumentasi
Dokumentasi merupakan teknik pengumpulan  data  dengan  cara  memperoleh informasi  dari  bermacam-macam  sumber  terulis atau  dokumen  yang  ada  pada  responden  atau tempat  dimana  responden  bertempat  tinggal  atau melakukan kegiatan sehari-harinya (sukardi 2010:81).  Dokumen  merupakan  catatan  peristiwa yang sudah berlalu (sugiono, 2009: 329).
Dokumentasi  dalam  laporan  ini  adalah laporan  produksi,  laporan  harga  pokok  produksi, serta catatan mengenai aktivitas waktu produksi PT Ima Montaz Sejahtera- Lhokseumawe.

## Metode Analisis Data
Berdasarkan  jenis  penelitian  ini,  ada  2 metode analisis yang digunakan atau menggunakan mix method yaitu:
Volume 6, Nomor 1, Februari  2018
1. Analisis kuantitatif
Analisis kuantitatif digunakan untuk menghitung MCE, dan membuat keputusan untuk menurunkan  biaya  produksi,  karena    proses produksi  yang  ideal  akan  menghasilkan cycle effectiveness sebesar 100%, maka aktivitas bukan penambah nilai telah dapat dihilangkan. Sebaliknya,  jika  hasil  dari cyce  effectiveness kurang  dari  100%,  berarti  proses  pengolahan produk  masih  mengandung  aktivitas  bukan penambah nilai.
Berikut  adalah  rumusan  untuk manufacturing cycle effectiveness:
2. Analisis Deskriptif Kualitatif Dalam  penelitian  ini  tidak  dimaksudkan  menguji hipotesis  tertentu,  tetapi  hanya  menggambarkan apa adanya tentang suatu variabel, gejala atau suatu keadaan.  Dengan  kata  lain  penelitian  ini  ingin mendeskripsikan  mengenai  analisis  MCE  yang dapat mencapai cost effective.

## HASIL DAN PEMBAHASAN
Analisis Manufacturing  Cycle  Effectiveness Terhadap Aktivitas-Aktivitas Produksi Aktivitas dalam proses produksi perusahaan  manufactur  terdiri  dari  waktu  proses (processing time), inspection time (waktu inspeksi), moving  time  (waktu  pemindahan),  waiting  time (waktu tunggu), storage time (waktu penyimpanan).
Dari  hasil  wawancara  dengan  pihak  PT. Ima  Montaz  Sejahtera  mengenai  waktu  produksi prusahaan  manufactur  tersebut,  maka  dapat dilakukan analisa:
1. Waktu proses Pada PT. Ima Montaz Sejahtera
Lhokseumawe waktu proses yang terjadi mulai dari bahan  baku  awal  masuk  ,  dan  melewati  5  tahapan penting  yaitu:  filterasi,  ozonisasi,  ultraviolet, sterilisasi, dan ultrafilter.
Sehingga  hasil  perhitungan  untuk  waktu proses  pada  PT.  Ima  montaz  Sejahtera  adalah sebagai berikut:
Table 2. waktu produksi
Hari produksi Waktu produksi (jam)
Senin-Kamis 6,5 jam Jumat 5,5 jam Sabtu 3,5 jam Total waktu produksi 15,5 jam
(sumber data: PT. Ima Montaz Sejahtera)
Jadi  PT.  Ima  montaz  hanya  melakukan  6 hari  produksi  dengan  total  waktu  produksi    15,5 jam,  sehingga  dalam  sebulan  total  waktu  proses yang  ditempuh  pada  PT.  Ima  Montaz  Sejahtera selama  melakukan  produksi  adalah  15,5  jam  X  4 minggu adalah sekitar 62 jam .
2. Waktu inspeksi waktu  inspeksi  atau  yang  dikatakan dengan aktivitas pengawasan atau pengecekan yang dilakukan  untuk  menjamin  bahwa  proses  produksi telah  dilakukan  dengan  benar.    Pada  PT.  Ima Montaz  sejahtera  produksi  dilakukan  secara continue sehingga tidak ada penghentian sementara untuk dilakukan pengawasan,oleh karena itu  untuk waktu  inspeksi  pada  PT.  Ima  montaz  tidak dilakukan  sehingga  waktu  Inspeksi  dianggap 0 (nol) .
3. Waktu pemindahan Waktu  pemindahan  adalah  aktivitas  yamg menggunakan  waktu  dan  sumber  daya  untuk memindahkan  bahan  baku,  produk  dalam  proses dan  produk  jadi  dari  satu  departemen  ke departemen  lain.  Yang  terjadi  pada  PT.  Ima Montaz Sejahtera karena bahan baku awal yaitu air yang  di  suplai  langsung  dari  PT.  PIM  secara continue  masuk kedalam  pipa pengolahan PT.Ima Montaz Sejahtera hingga PT. Ima montaz sejahtera dapat  langsung  melakukan  produksi  yang  continue tanpa  adanya  waktu  jeda  pemindahan  bahan  baku sehingga  untuk  waktu  pemindahan  pada  PT.  Ima Montaz Sejahtera dianggal 0 (nol).
4. Waktu tunggu Waktu  tunggu  adalah  aktivitas  yang didalamnya  bahan  baku  dam  produk  dalam  proses menggunakan  waktu  dan  sumber  daya  dalam menanti  proses  selanjutnya.  Pada  PT.  Ima  Montaz Sejahtera  aktivitas  yang  dikatakan  dengan  waktu tunggu  ialah  waktu  yang  digunakan  untuk menunggu  produk  AMDK  yang  telah  menjadi produk  setengah  jadi  atau  belum  siap  untuk diedarkan  karena  harus  mengikuti  SOP  (Standar Operasional Prosedur) perusahaan yaitu 2 X 24jam atau 48  jam .  Sehingga  waktu  ini  termasuk  waktu yang  dikatakan  dengan  waktu  tunggu  untuk menanti  proses  selanjutnya  yaitu  pendistribusian atau masuk ke gudang untuk persediaan.
5. Waktu penyimpanan
Aktivitas  yang  menggunakan  waktu  dan  sumber daya  selama  produk  dan  bahan  baku  disimpan sebagai  sedian.  Pada  PT.  Ima  Montaz  Sejahtera
Cycle Time = processing
time+Inspection Time  +moving  time + waiting time + storage time
dan
Manufacturing Cycle Effectiveness = processing time
Cycle Time
sendiri  untuk  waktu  tunggu  dianggap 0  (nol) dikarenakan  tidak  ada  waktu  tunggu  khusus  untuk penyimpanan  bahan  baku  karan  bahan  baku digunakan secara continue akibat mesin yang terus menyala dan  untuk persediaan gudang sendiri juga tidak  memiliki  waktu  khusus  karena  hanya  di gabungkan  dengan  waktu  tunggu  sesuai  SOP (Standar Operasional Prosedur) perusahaan.

## Hasil Manufacturing Cycle Effectiveness
Dari  hasil  analisa  aktivitas  produksi  pada PT.  Ima  Montaz  Sejahtera,  maka  dapat  dihitung untuk MCE nya adalah sebagai berikut:
MCE = Processing time     X 100%
Cycle time
= 62 jam X 100%
62jam+ 0jam+ 0jam+ 48jam+ 0jam
= 62 jam X 100% 110jam
= 56,36%
Berdasarkan  perhitungan manufacturing cycle  effectiveness diperoleh  nilai  MCE  sebesar 56,36  %  hal  tersebut  menunjukkan  bahwa  proses produksi PT. Ima Montaz Sejahtera- Lhokseumawe belum  efektiv  karena  nilai manufacturing  cycle effectiveness belum  menunjukkan  nilai  sebesar 100% hal ini dikarenakan setelah produk air minum dalam  kemasan  jadi,  masih  harus  ditunggu  untuk pendistribusian selama 2x24 jam.
Oleh  karena itu faktor  waktu  tunggu akan mempengaruhi  hasil  MCE,  dimana  berarti non value  added  activity masih  terdapat  dalam  proses produksi.  Non  value  added  activity  disini  ialah waktu  tunggu  ( waiting  time ),  Sehingga  diharapkan pada pihak PT. Ima Montaz Sejahtera- Lhokseumawe untuk meningkatkan proses pendistribusian serta pemasaran produknya, sehingga  produk  yang  sudah  jadi  tidak  harus menunggu lama digudang.
Dengan  hasil  MCE  pada  PT.  Ima  montaz Sejahtera  yang  menunjukkan  masih  adanya  non value  added  activity  yang  terdapat  dalam  proses produksi  maka  menunjukkan  pula  penggunaan biaya yang akan tidak effektif untuk kegiatan yang tidak bernila tambah atau non value added tersebut.
Proses produksi yang ideal akan menghasilkan cycle  time sama  dengan processing time. Jika  proses  pembuatan  produk  menghasilkan cyce  effectiveness  sebesar 100%,  maka  aktivitas bukan  penambah  nilai  telah  dapat  dihilangkan dalam  proses  pengolahan  produk,  sehingga customer produk tidak dibebani dengan biaya-biaya untuk  aktivitas  bukan  penambah  nilai.  Sebaliknya jika  proses  pembuatan  produk  menghasilkan  cycle effectiveness  kurang  dari  100%,  berarti  proses pengolahan  produk  masih  mengandung  aktivitas bukan penambah nilai bagi customer.
Untuk  mewujudkan  cost  effective  maka akan  ada  4  langkah  yang  dapat  dipilih  untuk
mengatasi  non  value  added  activity  yang  masih terdapat  pada  kegiatan  produksi,  diantaranya menghapus aktivitas,mengurangi aktivitas, memilih mana  aktivitas  yang  seharusnya  diperhatian  atau membagi  aktivitas.  Untuk  PT.  Ima  Montaz Sejahtera  sendiri  karena  aktivitas  non  value  added activity  yang  memengaruhi  hasil  MCE  kurang 100%  ialah  waktu  tunggu,  maka  keputusan yangdapat diambil ialah mengurangi waktu tunggu, sehingga  akan  membuat  biaya  yang  dikeluarkan untuk waktu tunggu lebih efektiv.

## KESIMPULAN DAN SARAN

## Kesimpulan
Dengan  analisis manufacturing  cycle effectiveness dapat  diketahui  persentase value added  activities dalam  suatu  aktivitas  yang digunakan oleh suatu perusahaan untuk menghasilkan value bagi customers .  Kinerja perusahaan dan efisiensi dapat ditingkatkan melalui perbaikan aktivitas yang bertujuan untuk mencapai cost effective dan menurunkan biaya produksi. Dari  analisis  MCE,  keputusan  dibuat sebagai langkah untuk menurunkan biaya produksi. Dari  hasil  MCE  maka  ada  beberapa  langkah  yang dapat diambil untuk  meninjau kembali keefektivan proses  produksi  perusaahaan  dan  membuat  biaya juga  lebih  efektif.  Langkah  yang  dapat  diambil adalah penghapusan aktivitas, pengurangan aktivitas,  pemilihan  aktivitas,  atau  pembagian aktivitas.
Berdasarkan  hasil  penelitian  ini  menghasilkan MCE  sebesar  56,36%      hal  ini  menunjukkan  nilai manufacturing cyle effectiveness belum menunjukkan  nilai  sebesar  100%,dimana  selisih yang terjadi yaitu sebesar 43, 64% .  Faktor waktu tunggu  terhadap  produksi  yang  terjadi  pada  PT. Ima Montaz sejahtera-Lhokseumawe mempengaruhi  terhadap  nilai  dari  MCE,  dimana waktu  tunggu  yang  ada  pada  PT.  Ima  Montaz Sejahtera  terlalu  lama  ,sehingga  menghasilkan MCE  kurang  100%    saran  dari  hasil  MCE  untuk perusahaan ini ialah dapat mengurangi waktu untuk aktifitas  waktu  tunggunya,  semakin  pendek  waktu yang  diperlukan  untuk  menunggu  dari  bahan  baku untuk  diproses  pada  tahap  selanjutnya  semakin cepat  pula  proses  produksi  produk  pada  PT.  Ima Montaz  Sejahtera-  Lhokseumawe.  Dengan  begitu akan  menjadikan  proses  produksi  dan  biaya  yang digunakan  selama  proses  produksi  menjadi  lebih efektiv.

## Keterbatasan Penelitian
Dalam penelitian ini terdapat keterbatasan penelitian dalm perusahaan yaitu
1. Aktivitas-aktivitas dalam perusahaan
memberikan
gambaran-gambaran
Volume 6, Nomor 1, Februari  2018
sederhana  tentang  hasil non  value  added activities
2. Kurangnya dilakukan penelitian sejenis.

## Saran
Hasil  penelitian  ini  dapat  memberikan saran  atas  hasil  analisis  terhadap  aktivitas  untuk membantu perusahan yaitu:
1. Perusahan sebaiknya melakukan manajemen aktivitas padaproses produksi.
2. PT.  Ima  Montaz  Dapat  mengambil keputusan  dari  hasil  MCE  yaitu  untuk mengurangi  waktu  tunggu  atau  non  value added  ativity  tersebut,  sehingga  hasil MCE  selanjutnya  akan  mendekati  100% atau  sama  dengan  100%  sehingga  tidak ada  lagi  aktivitas  yang  tidak  bernilai tambah yang terjadi dalam proses produksi PT. Ima Montaz Sejahtera.
MCE  bisa  digunakan  sebagai  alat  ukur untuk  melihat  efesiensi  dalam  menguirangi  non value  added  activities,  sehingga  perusahaan  juga bisa melakukan efesiensi biaya produksi.

## DAFTAR PUSTAKA
Ardiansyah, Bambang.
(2010). Analisis
Manufacturing  Cycle  Effectiveness (MCE) dalam Mengurangi Non Value Added  Activities .  Skripsi  Akuntansi Fakultas Ekonomi Universitas Diponegoro. Diunduh Tanggal 25 Oktober 2017.
Carter,  William  K.  (2009). Akuntansi  Biaya . Salemba Empat. Jakarta.
Hansen, dan Mowen. (2005). Akuntansi Manajemen ,  edisi  7.  Salemba  Empat. Jakarta.
Jamaliah.  (2016). The  Effect  of  Investment  to Value Added Production, Employment Absorption, productivity, And Employees’ Economic  Welfarre  in  Manufacturing Industry  Sector  In  West  Kalimantan
Province. Diunduh  pada  20  januari 2018.
Mulyadi,  2007. Akuntansi  Biaya ,  Edisi  ke  3. Yogyakarta: STIE YKPN
Pratiwi,  Intan.  (2015). Analisis  Manufacturing Cycle Effectiveness Dalam Meningkatkan Cost Effectiveness (Studi  Empiris  pada  PT  Timbul Persada) .  STIE  Perbanas  Surabaya. Diunduh pada 10 Desember 2017.
Saftiana,  Yulia,.  Ermadiana,.  Dan  R.  Weddie
Ardiyanto. (2007).
Analisis
Manufakturing  Cycle  Effectiveness dalam  Meningkatkan  Cost  Effective pada  Pabrik  Pengolahan  Kelapa Sawit .  Jurnal  Akuntansi  dan  Keuangan, Vol  12  No  1.  Diunduh  Tanggal  10 Desember 2017.
Siregar,  Baldri.  Bambang  Suripto.  Dedy  Hapsoro dkk.  (2013). Akuntansi  Manajemen.
Salemba Empat. Jakarta.
Verdiyanti,  Rizka  Tri  dan  Rovilla  El  Magviroh. (2013).
The Analysis
of
Manufacturing cycle
Effectiveness
(MCE) in Reducing Non Value Added Activities  (Empiral  Study  at  PT.
Bhirawa Steel Surabaya). STIE Perbanas Surabaya. Diunduh Tanggal 10 Desember 2017. Wannita, Anugrah Prihatining. (2016). Pengelolaan  valur  added  activity  dan non  value  added  activity  melalui analisis manufacturing cycle effectiveness (MCE) dalam meningkatkan efesiensi dan efektivitas produksi
pada UD matahari surabaya. STIE  perbanas  surabaya. Diunduh padaa 4 november 2017.
Wardani,  Alwiyanti  Kusuma,.  Supri  Wahyu Utomo,.  Purweni  W.  (2016). Analisis Manufacturing  Cycle  Effectiveness (MCE) dalam Mengurangi Non Value Added    Activities  pada  PG  Kanigoro Madiun . Jurnal Akuntansi dan Pendidikan,  Vol  5,  No  1.  Diunduh Tanggal 10 Desember 2017. Wijayanto,  Ismed.  (2015). Pengelolaan  Value Added  Activities  Dan  Non  Value Added  Activities  Melalui  Analisis Manufacturing  Cycle  Effectiveness (MCE) Dalam Meningkatkan Efisiensi Produksi    (Studi  Kasus  pada  UD Karya Tunggal Sidoarjo) . Jurnal Akuntansi Fakultas Ekonomi Universitas Negeri  Surabaya.  Diunduh  Tanggal  12 Oktober 2017.
Witjaksono,  Armanto.  (2013). Akuntansi  Biaya . Graha Ilmu. Yogyakarta.
Yamit,  Zulian.  (2013). Manajemen  Kualitas Produk & Jasa . Yogyakarta: Ekonesia