Jurnal KRISNA: Kumpulan Riset Akuntansi; Vol. 13, No. 1 Juli 2021, pp. 14-24 ISSN: 2301-8879 E-ISSN: 2599-1809 Available Online At: https://ejournal.warmadewa.ac.id/index.php/krisna

## FAKTOR-FAKTOR YANG MEMPENGARUHI PENYALAHGUNAAN ASET
Siti Mardiah 1 , Jasman 2 *
1,2 Fakultas Ekonomi dan Bisnis, IKPIA Perbanas, Jakarta *e-mail: sitimardiah27@outlook.com
Abstract
DiPublikasi: 01/07/2021 https://doi.org/10.22225/kr.13.1.2021.14-24
This  research  aims  to  examine  the  influence  of  pressure,  opportunity,  rationalization,  capability  and  integrity  toward  asset misappropriation  through  fraud  star  approach  in  governmental  institution.  This  research  used  random  sampling  method  and quantitative research design. Primary data is gathered from government employees  through questionnaire, whether ministry or non-ministry with 100 respondents. Descriptive statistics, multiple regression model and classical assumption are used to analyze the data. The result of this research showed that rationalization and capability have positive and significant influence on asset misappropriation. Meanwhile, pressure, opportunity and integrity have no influence on asset misappropriation.
Keywords: Fraud Star, Asset Misappropriation, Government Institution

## Abstrak
Penelitian  ini  bertujuan  untuk  menguji  pengaruh  tekanan,  peluang,  rasionalisasi,  kapabilitas  dan  integritas  terhadap penyalahgunaan aset melalui pendekatan Fraud Star di instansi pemerintah. Penelitian ini menggunakan metode random sampling dan desain penelitian kuantitatif. Data primer dikumpulkan dari pegawai pemerintah melalui kuesioner baik kementerian maupun non kementerian dengan jumlah responden 100 orang. Statistik deskriptif, model regresi berganda dan asumsi klasik digunakan untuk  menganalisis  data.  Hasil  penelitian  menunjukkan  bahwa  rasionalisasi  dan  kapabilitas  berpengaruh  positif  dan  signifikan terhadap penyalahgunaan aset. Sedangkan tekanan, peluang dan integritas tidak berpengaruh terhadap penyalahgunaan aset.
Kata Kunci : Fraud Star , Penyalahgunaan Aset, Instansi Pemerintah

## I. PENDAHULUAN
Di  era  disrupsi  yang  sedang  dihadapi  oleh negara-negara  di  dunia  termasuk  Indonesia, tentunya  akan  lebih  mengkhawatirkan  apa  yang akan  terjadi  di  masa  depan.  Semua  ingin mempertahankan,  berkembang  dan  tumbuh,  baik sektor  publik  maupun  swasta.  Perusahaan dihadapkan  pada  tiga  pilihan  besar,  keluar  dari persaingan,  terus  mempertahankan  posisinya,  atau maju  sebagai  yang  terbaik.  Untuk  memastikan kelangsungan  hidupnya,  ada  beberapa  upaya  yang harus  dilakukan  seperti  meningkatkan  kinerja, produktivitas,  efisiensi  dan  efektivitas  dalam mencapai  tujuan  perusahaan.  Dalam  melakukan upaya  tersebut  banyak  sekali  ancaman  yang dihadapi,  salah  satunya  adalah fraud atau kecurangan  mulai  dari  yang  kecil,  kemudian membesar dan akhirnya akan merugikan perusahaan  (Yusar,  2013). Fraud saat  ini  memang tidak  bisa  dihindari  sehingga  dapat  ditemukan dalam  berbagai  kondisi,  baik  di  sektor  keuangan
maupun non keuangan. Praktik fraud sering terjadi pada  perusahaan  atau  instansi  besar  maupun  kecil dan juga pemerintah.
Dalam laporan survei yang dilakukan oleh The Association of Certified Fraud Examiners (ACFE) Indonesia  (2016),  jenis  penipuan  yang  paling umum  adalah  korupsi.  Hasil  ini  menunjukkan perspektif  yang  berbeda  dalam Report  to  The Nation (RTTN)  yang  dikeluarkan  oleh  ACFE (2016).  Di  RTTN,  jenis  penipuan  yang  umum adalah  penyalahgunaan  aset  dengan  83,5  persen kasus  dengan  kerugian  rata-rata  $125.000. Fraud adalah  tindak  pidana  yang  dilakukan  untuk mendapatkan  keuntungan  finansial  bagi  pelakunya (Sasongko  &  Wijayantika,  2019).  Ada  tiga  jenis korupsi  di  sektor  swasta;  penyalahgunaan  aset, korupsi  dan  kecurangan  laporan  keuangan.  Untuk sektor  publik  hanya  ada  satu  jenis fraud yaitu korupsi itu sendiri, sedangkan penyalahgunaan aset dan  kecurangan  laporan  keuangan  merupakan
bagian dari korupsi (Umar dkk., 2019).
Pada  tahun  2018,  skor  Indonesia  dalam Corruption  Perception  Index (CPI)  menduduki peringkat  89  dari  180  negara  yang  diukur  tingkat korupsinya, masih tertinggal dari Brunei, Malaysia, dan  Singapura  dalam  masalah  pemberantasan korupsi ( Transparency International , 2018). Hal ini dibuktikan  dengan  banyaknya  kasus  yang melibatkan  banyak  perusahaan  dan  organisasi, termasuk  instansi  swasta  atau  pemerintah.  Seperti pada  survei  integritas  pada  2014  yang  dilakukan KPK, seperti dilansir media online www.detik.com (Saputra,  2019),  kasus  penyalahgunaan  aset  yang dilakukan  Kementerian  Agama  menempatkan Kementerian  Agama  pada  peringkat  terbawah kategori  pelayanan  publik.  Salah  satunya  kasus korupsi  pengadaan  dana  Al-Quran.  Kerugian keuangan  negara  akibat  korupsi  pengadaan  Al- Quran sebesar 27,056 miliar rupiah pada September 2012.
Penyalahgunaan aset juga terjadi di PT Barata Indonesia yang diketahui oleh Kementerian BUMN pada  2011.  Dilansir  dari  www.kompas.com (Rastika,  2011),  kasus  ini  dilakukan  oleh  Direktur Keuangan,  Direktur  Pemberdayaan  SDM  dan Direktur  Utama,  yang  diduga  menjual  kekayaan negara  berupa  tanah.  Penjualan  tersebut  diduga bertentangan dengan UU RI Nomor 9 Tahun 2003 tentang  BUMN  dan  Keputusan  Menteri  Keuangan Nomor  89/KMK.013/1991  tentang  Pengalihan Aktiva  Tetap  BUMN.  Korupsi  ini  dilakukan dengan cara mengurangi nilai jual obyek pajak atas tanah PT Barata Indonesia yang merugikan negara lebih dari 22,690 miliar rupiah.
Kasus  korupsi  e-KTP  berawal  dari  rencana Kementerian  Dalam  Negeri  RI  membuat  e-KTP. Sejak  2006,  Kementerian  Dalam  Negeri  telah menyiapkan  dana  sekitar  enam  triliun  rupiah  yang digunakan  untuk  proyek  e-KTP  dan  program Nomor  Kependudukan  Nasional  (NIK)  serta  dana 258  miliar  rupiah  untuk  biaya  pemutakhiran  data kependudukan  pembuatan  e-KTP  berbasis  NIK tahun  2010  untuk  seluruh  kabupaten/kota  di Indonesia.  Indikasi  kerugian  negara  dari  kasus  ini sebesar 2,3 triliun rupiah (Fadhil, 2018).
Dari  beberapa  bentuk fraud di  atas,  terlihat jelas  bahwa fraud merupakan  masalah  yang kompleks  dan  sulit  untuk  dihilangkan.  Dalam mendeteksi fraud, ada  tiga  teori  yang  digunakan untuk  menjelaskan  penyebabnya.  Ada  teori fraud
triangle , fraud  diamond dan fraud  star .  Cressey (1953)  memperkenalkan  konsep fraud  triangle dengan tiga kriteria yang selalu ada dalam tindakan fraud yaitu  tekanan,  peluang  dan  rasionalisasi. Crowe  Howarth  (2011)  memperkenalkan  teori fraud  diamond dengan  menambahkan  kemampuan pada  penelitiannya.  Setelah  itu  Umar  (2016) mengedepankan  konsep fraud  star dengan menambahkan kurangnya integritas pada penelitiannya. Fraud star merupakan penyempurnaan dari dua teori fraud .
Penelitian  ini  menggunakan  pendekatan fraud star dalam fraud terkait  dengan  penyalahgunaan aset. Fraud  star dipilih  karena  merupakan  teori yang  paling  mutakhir  dan  lengkap  dalam memeriksa  laporan  keuangan  yang  mengandung fraud dibandingkan  dengan  dua  teori  lainnya.  Ini menjelaskan  lima  elemen  penyebab  penipuan. Kelima  elemen  tersebut  terdiri  dari  tekanan, peluang,  rasionalisasi,  kapabilitas  dan  kurangnya integritas.
Penyebab  pertama  yang  membuat  seseorang melakukan  kecurangan  adalah  tekanan.  Dalam penelitian  yang  dilakukan  oleh  Manossoh  (2017), tekanan  berpengaruh  positif  terhadap fraud yang dilakukan oleh pejabat pemerintah. Sebagian besar tekanan  berasal  dari  lingkungan  dan  budaya  kerja yang  tidak  menguntungkan  yang  telah  tertanam  di dalam  organisasi.  Hal  tersebut  dapat  memberikan kecenderungan  seseorang  melakukan fraud . Sebaliknya,  hasil  penelitian  yang  dilakukan  oleh Faisal  (2013)  menyatakan  bahwa  tekanan  tidak berpengaruh  terhadap fraud .  Memang,  pegawai akan  cenderung  melakukan fraud ketika  merasa tertekan,  baik  itu  tekanan  yang  berasal  dari  diri sendiri  seperti  kesulitan  keuangan  atau  faktor  lain yang  bisa  berasal  dari  organisasi  seperti  budaya organisasi  dan  lingkungan  kerja.  Namun  seberapa besar  pun  tekanan  yang  dirasakan,  kecenderungan melakukan fraud masih bergantung pada individunya, apakah ia akan melakukan fraud atau tidak (Faisal, 2013).
Faktor  lain  yang  mempengaruhi  terjadinya fraud  adalah  peluang.  Peluang  untuk  melakukan kecurangan  dapat  terjadi  ketika  pengendalian internal yang dilakukan oleh organisasi kurang baik atau tidak efektif. Wilopo (2010) dalam Pristiyanti (2012)  juga  mengatakan  bahwa  semakin  baik pengendalian  internal  maka  semakin  kecil kemungkinan terjadinya fraud di sektor
pemerintahan. Hasil penelitian yang dilakukan oleh Zulkarnain
(2013)
menunjukkan bahwa pengendalian internal berpengaruh negatif terhadap kecenderungan  melakukan fraud .  Pengendalian internal  yang  efektif  akan  terintegrasi  dengan perilaku anggota organisasi sehingga akan menekan perilaku tidak etis yang mungkin terjadi.
Rasionalisasi  sering  digunakan  oleh  pelaku untuk  memperbaiki fraud yang  dilakukannya. Sarpta  (2018)  mengatakan  bahwa  rasionalisasi memiliki  pengaruh  yang  signifikan  terhadap terjadinya  kecurangan.  Rasionalisasi  digunakan sebagai pembenaran atas kesalahan atau fraud yang dilakukan  oleh  seseorang.  Sebaliknya,  penelitian yang dilakukan oleh Faradiza (2019) menunjukkan bahwa  rasionalisasi  tidak  berpengaruh  terhadap fraud.  Albrecht  dkk.  (2011)  menyatakan  bahwa rasionalisasi  yang  sering  terjadi  ketika  melakukan fraud antara  lain  adalah  aset  tersebut  sebenarnya milik  saya,  saya  hanya  meminjam  dan  akan melunasinya,  tidak  ada  pihak  yang  dirugikan,  hal ini  dilakukan  untuk  sesuatu  yang  mendesak,  akan diselesaikan  setelah  masalah  keuangan  sudah selesai  dan  saya  bersedia  mengorbankan  reputasi dan  integritas  saya  selama  itu  meningkatkan standar hidup saya.
Cara yang sering dilakukan dalam penyalahgunaan aset adalah dengan memanfaatkan kekuasaan  yang  dimiliki.  Kemampuan  kemudian menjadi  faktor  keempat  yang  mempengaruhi
seseorang  untuk  melakukan fraud .  Dalam  kondisi tertentu sistem dan sumber daya yang buruk dapat membuat suatu lembaga berjalan dengan buruk dan begitu  pula  sebaliknya.  Pada  kondisi  lain,  pejabat yang  memiliki  kekuasaan  dan  melakukan penyalahgunaan  kekuasaan  juga  akan  membuat kinerja  lembaga  menjadi  buruk  sehingga  akan meningkatkan fraud (Manossoh, 2017). Sedangkan menurut  Yudistira  dkk.  (2017),  otoritas  tidak berpengaruh pada fraud . Artinya, kewenangan yang dimiliki  oleh  seseorang  telah  dilaksanakan  secara bijaksana  untuk  mencapai  tujuan  organisasi  atau lembaga itu sendiri sehingga tidak timbul tindakan fraud atau penyalahgunaan asset akibat penyalahgunaan wewenang.
Dalam  teori fraud  star ,  faktor  terakhir  yang mempengaruhi  seseorang  melakukan fraud adalah kurangnya  integritas.  Dalam  penelitiannya,  Umar (2016)  mengatakan  bahwa  seseorang  akan melakukan kecurangan jika kehilangan integritasnya. Jika seseorang kehilangan integritasnya, maka dia akan kehilangan segalanya. Seseorang  dengan  integritas  tinggi  tidak  akan mudah  terjebak  oleh  situasi,  depresi,  atau  iming- iming  yang  ditawarkan  dengan  melakukan fraud . Sebaliknya,  Fitriani  (2014)  menunjukkan  bahwa integritas  tidak  berpengaruh  terhadap fraud karena integritas  merupakan  variabel  yang  tidak  dapat diukur secara akurat.

## II. TINJAUAN PUSTAKA

## Teori Keagenan
Jensen  dan  Meckling  (1976)  menyatakan bahwa hubungan keagenan muncul karena kontrak antara  prinsipal  dan  agen  dengan  mendelegasikan beberapa  otoritas  pengambilan  keputusan  kepada agen. Sesuai dengan kesepakatan dapat diasumsikan  bahwa  beberapa  keputusan  akan memberikan  kewenangan  kepada  agen.  Teori keagenan  mengasumsikan  bahwa  setiap  individu hanya  dimotivasi  oleh  kepentingannya  sendiri sehingga  menimbulkan  konflik  kepentingan  antara principal  dan  agen.  Dalam  pelaksanaannya, pegawai  (agen)  memiliki  tanggung  jawab  untuk dapat meningkatkan kinerja perusahaan (prinsipal), namun  pegawai  juga  berkepentingan  untuk memaksimalkan kesejahteraan pribadinya.
Fraud Dalam Bentuk Penyalahgunaan Aset
Kerangka Kerja Praktik Profesional
Internasional IIA (IIA, 2016) mendefinisikan fraud sebagai berikut.
“…  any  illegal  act  characterized  by  deceit, concealment,  or  violation  of  trust.  These  acts  are not  dependent  upon  the  threat  of  violence  or physical  force.  Frauds  are  perpetrated  by  parties and  organizations  to  obtain  money,  property,  or services; to avoid payment or loss of services; or to secure personal or business advantage ”.
Sementara itu, Black's Law Dictionary (1990) mendefinisikan fraud sebagai kumpulan semua cara yang  beraneka  ragam  yang  dapat  dibuat  oleh kecerdikan manusia, dan yang digunakan oleh satu individu untuk mendapatkan keuntungan dari yang lain  dengan  penindasan  kebenaran,  dan  mencakup
semua kegiatan, tipuan, kelicikan, atau menyembunyikan, dan cara tidak adil apa pun yang digunakan orang lain untuk menipu.
Dari  beberapa  definisi fraud di  atas,  dapat disimpulkan bahwa fraud merupakan tindakan yang disengaja  antara  lain  berbohong,  mencuri, memanipulasi,  dan  menggelapkan  (mengubah  aset perusahaan  secara  tidak  benar  untuk  kepentingan sendiri). Fraud sendiri  umumnya  merupakan tindakan ilegal yang dilakukan oleh seseorang dari dalam  maupun  luar  organisasi  untuk  mendapatkan keuntungan  pribadi  atau  kelompok  yang  secara langsung merugikan pihak lain.
Association  of  Certified  Fraud  Examiners (ACFE,  2016)  mengklasifikasikan fraud ke  dalam tiga  kategori  yang  dikenal  dengan  “ Fraud  Tree ”. Ada kecurangan laporan keuangan, penyalahgunaan  aset,  dan  korupsi.  Kecurangan laporan  keuangan  dapat  diartikan  sebagai kecurangan yang dilakukan oleh manajemen berupa salah  saji  material  atas  laporan  keuangan  yang merugikan investor dan kreditor. Penipuan ini bisa berupa  penipuan  finansial  atau  non-finansial. Penyalahgunaan aset dapat diklasifikasikan sebagai penipuan tunai dan kecurangan pada inventaris dan aset  lainnya,  serta  pencairan  dana  yang  curang. Penyalahgunaan  aset  atau  pengambilan  aset  secara ilegal  dalam  aktivitas  sehari-hari  disebut  mencuri. Namun  secara  hukum,  pengambilan  aset  secara ilegal oleh seseorang yang diberi wewenang untuk mengelola  atau  menangani  aset  tersebut,  disebut penggelapan. Sedangkan korupsi memiliki beberapa  arti.  Menurut  ACFE,  korupsi  dibagi menjadi  konflik  kepentingan,  suap,  gratifikasi ilegal,  dan  pemerasan  ekonomi.  Dalam  pasal  yang tertuang  dalam  UU  20 Tahun 2002 yang mengacu pada  UU  31  Tahun  1999,  korupsi  terjadi  jika memenuhi  tiga  kriteria:  (1)  melawan  hukum,  (2) memperkaya  diri  sendiri  atau  orang  lain  atau korporasi, dan (3) merugikan keunagan negara atau ekonomi negara.

## Tekanan
Fraud dapat  dilakukan  untuk  kepentingan individu  atau  untuk  organisasi  itu  sendiri. Fraud yang dilakukan pegawai, seperti  penggelapan atau penyalahgunaan  aset  di  suatu  perusahaan  biasanya hanya  menguntungkan  individunya  saja.  Tekanan itu  sendiri  dapat  berdampak  positif,  tekanan  dapat membuat  kita  meningkatkan  perhatian  dalam melakukan tindakan atau meningkatkan daya ingat
dan  kemampuan  untuk  mengingat.  Dengan  kata lain,  tekanan  dapat  meningkatkan  kinerja.  Namun di  sisi  lain,  tekanan  bisa  menjadi  penyebab seseorang melakukan fraud . Jadi, ini menjadi salah satu elemen fraud star .
Albrecht  dkk.  (2012)  membagi  tekanan menjadi 4 kategori yaitu tekanan keuangan, tekanan karena  perilaku,  tekanan  terkait  pegawaian,  dan tekanan  lainnya.  Kebanyakan fraud melibatkan tekanan  keuangan  dan  tekanan  karena  perilaku. Sedangkan  Vona  (2008)  berpendapat  bahwa tekanan  dapat  dibagi  menjadi  tekanan  pribadi, tekanan perusahaan atau tekanan eksternal.

## Peluang
Menurut  Albrecht  dkk.  (2012)  sedikitnya terdapat 6 faktor yang meningkatkan kemungkinan terjadinya fraud dalam  suatu  organisasi,  yaitu pengendalian internal yang lemah, ketidakdisiplinan,  kurangnya  komunikasi  dan informasi,  kurangnya  jejak  audit,  dan  sikap  apatis. Pengendalian  internal  yang  meliputi  lingkungan pengendalian,  sistem  akuntansi,  dan  variasi kegiatan  pengendalian  bekerja  sama  untuk mengurangi peluang pegawai melakukan kecurangan.  Peluang  terjadinya fraud juga  dapat terjadi  jika  manajemen  tidak  mampu  memberikan penilaian  terhadap  kualitas  kinerja  pegawainya. Fraud juga  sering  terjadi  karena  korban  tidak memiliki akses informasi yang dimiliki oleh pelaku dan  sikap  apatis.  Oleh  karena  itu,  untuk menghindari fraud seseorang  harus  meminta pengungkapan penuh. Orang yang apatis dan orang yang tidak memiliki kapabilitas seringkali menjadi korban fraud karena  pelaku  mengetahui  bahwa orang  tersebut  mungkin  tidak  memiliki  kapasitas atau  pengetahuan  untuk  mendeteksi  bahwa  pelaku melakukan perbuatan melawan hukum.

## Rasionalisai
Faktor ketiga yang menyebabkan fraud adalah rasionalisasi.  Rasionalisasi  dapat  diartikan  sebagai tindakan  atau  semacam  pembenaran  oleh  orang- orang  yang  merasa  terjebak  dalam  situasi  yang buruk  (Albrecht,  2012).  Pelaku  akan  mencari alasan untuk membenarkan kejahatan tersebut bagi dirinya  sendiri  agar  perbuatan  yang  dilakukannya dapat diterima oleh masyarakat. Rasionalisasi yang sering  digunakan  adalah  (1)  organisasi  berhutang pada  saya,  (2)  saya  hanya  meminjam  uang,  akan saya  kembalikan  nanti,  (3)  tidak  ada  pihak  yang
dirugikan, (4) saya memiliki hak yang lebih besar, (5)  ini  untuk  tujuan  yang  baik,  (6)  semua mendapatkan  kekayaan,  mengapa  saya  tidak,  (7) perusahaan  mengizinkan  ini,  (8)  mereka  tidak memperlakukan  saya  dengan  hormat,  jadi  saya ingin  mendapatkannya  sendiri.  Kita  dapat  menarik kesimpulan  bahwa  alasan  yang  digunakan  untuk menutupi fraud adalah  hal  yang  umum  bagi  para pelakunya.  Jika  dilakukan  secara  terus  menerus maka  rasionalisasi  dapat  menjadi  penyebab  utama terjadinya fraud di  perusahaan.  Hal  ini  harus menjadi  perhatian  perusahaan  agar  kebiasaan rasionalisasi  para  pelaku fraud tidak  terus berkembang.

## Kapabilitas
Kapabilitas  artinya  seberapa  besar  kekuatan dan kapasitas seseorang untuk melakukan fraud di dalam  perusahaan  (Apriliana  dan  Agustina,  2017). Kapabilitas  adalah  pengembangan  dari  elemen peluang.  Ini  adalah  kemampuan  pegawai  untuk mengesampingkan  pengendalian  internal  dengan mengembangkan  strategi  dan  mengendalikan situasi  sosial  demi  keuntungan  mereka.  Misalnya, seorang pegawai yang memiliki kemampuan untuk mengetahui  aset  perusahaan  menjualnya  kepada pihak lain atau mengambilnya untuk keuntungannya  sendiri.  Wolfe  dan  Hermanson (2004)  mendefinisikan  unsur  kapabilitas  dalam tindakan  pelaku fraud sebagai  posisi/otoritas, kecerdasan,  ego/keyakinan,  paksaan,  penipuan  dan ketahanan stres.

## Integritas
Integritas  adalah  kualitas,  ciri  atau  kondisi dimana  seseorang  menunjukkan  kualitas,  kerja keras dan kompetensi yang memadai dalam segala hal  yang  dilakukannya  (Siahaan  dkk.,  2019). Seseorang  yang  berintegritas  tidak  pernah mengkhawatirkan  konsekuensi  dari  tindakan  atau sikapnya meskipun hal itu tidak disukai oleh orang- orang  di  sekitarnya.  Mereka  yang  berintegritas biasanya jauh dari niat kriminal karena semua yang mereka  lakukan  berdasarkan  kebenaran  dan  etika (Umar, 2016). Mereka akan terus memegang teguh prinsip  kebaikan  dalam  kondisi  apapun  dan dimanapun.
Menurut Bakri dan Said (2017) dalam Siahaan dkk.  (2019)  integritas  dibagi  menjadi  dua  elemen yaitu  faktor  internal  dan  faktor  eksternal.  Faktor internal  adalah  kepribadian  seseorang.  Itu  bisa
menjadi  prinsip,  nilai,  komitmen,  atau  keyakinan yang  dianut  oleh  seseorang.  Perilaku  juga merupakan  faktor  internal  yang  berperan  penting dalam  pembentukan  integritas,  apakah  seseorang mampu berperilaku baik dalam kondisi apapun atau mampu  terguncang  oleh  kondisi  yang  ada  di  luar dirinya.  Sedangkan  faktor  eksternal  meliputi reward dan punishment yang diterapkan lingkungan  terhadap  perilaku  atau  kinerja seseorang.

## Hipotesis
Sebagaimana  yang  telah  dijelaskan  melalui teori  keagenan,  setiap  individu  hanya  dimotivasi oleh kepentingannya sendiri sehingga menimbulkan benturan kepentingan antara prinsipal  dan  agen.  Dalam  pelaksanaannya, pegawai  (agen)  memiliki  tanggung  jawab  untuk dapat meningkatkan kinerja perusahaan (prinsipal), namun  pegawai  juga  berkepentingan  untuk memaksimalkan kesejahteraan pribadinya (Fitri dan Nadirsyah, 2019). Tekanan yang dirasakan pegawai bisa  datang  dari  mana  saja,  baik  internal  maupun eksternal  (Manossoh,  2017).  Tekanan  internal seringkali  dirasakan  oleh  pegawai  yang  merasa bahwa  gajinya  tidak  sesuai  dengan  pegawaiannya. Selain  itu,  tekanan  eksternal  seperti  besarnya hutang juga dapat mendorong seseorang melakukan fraud .  Lingkungan  kerja  juga  sering  memberikan tekanan tinggi pada pelaku dalam melakukan fraud , terutama  jika  perusahaan  memiliki  budaya  etis yang kurang baik (Faisal, 2013).
H1  :  Tekanan  memiliki  pengaruh  positif  dan signifikan terhadap penyalahgunaan aset
Fraud bisa  terjadi  saat  ada  peluang  bagi pegawai.  Salah  satu  kondisi  yang  dapat menciptakan peluang untuk melakukan kecurangan adalah  pengendalian  internal  yang  lemah.  Wilopo dalam  Pristiyanti  (2012)  mengatakan  bahwa semakin  baik  pengendalian  intern  maka  semakin kecil  kemungkinan  tingkat fraud di  sektor pemerintahan. Hasil penelitian yang dilakukan oleh Zulkarnain (2013) menunjukkan bahwa pengendalian internal berpengaruh negatif terhadap kecenderungan  melakukan fraud .  Pengendalian internal  yang  efektif  akan  terintegrasi  dengan perilaku anggota organisasi sehingga akan menekan perilaku tidak etis yang mungkin terjadi.
Faktor  lain  yang  dapat  menciptakan  peluang adalah  kurangnya  akses  komunikasi  dan  informasi
dalam  organisasi,  manajemen  yang  tidak  mampu membujuk  pelaku fraud ,  dan  sikap  apatis  yang ditunjukkan  oleh  manajemen  dan  pegawai  tentang kecurangan kecil dan kurangnya jejak audit (Fitri & Nadirsyah,  2019).  Ketika  semua  kondisi  tersebut terjadi,  maka fraud berupa  penyalahgunaan  asset akan  semakin  banyak  dilakukan  oleh  pegawai. Apalagi  jika fraud tidak  dapat  dideteksi  selama periode  audit,  kemungkinan  besar  bukti  atau  jejak audit  tersebut  akan  segera  dihapus  setelah  auditor selesai masa auditnya (Umar, 2016).
H2  :  Peluang  berpengaruh  positif  dan  signifikan terhadap penyalahgunaan asset
Rasionalisasi  sering  digunakan  oleh  para pelaku  dan  dipersiapkan  bahkan  sebelum melakukan fraud (Sarpta,  2018).  Rasionalisasi sudah menjadi hal yang lumrah bagi sebagian orang karena  penyalahgunaan  aset  seringkali  hanya disebut  sebagai fraud kecil-kecilan  yang  mungkin tidak  terdeteksi  oleh  perusahaan  (Fitri  dan Nadirsyah,  2019).  Misalnya,  pengambilalihan  aset perusahaan  berupa  peralatan  kantor  atau  fasilitas kantor  yang  sering  digunakan  pegawai  dalam aktivitas  sehari-hari  sudah  sangat  umum  terjadi. Pegawai merasa bahwa fasilitas dan aset diberikan sepenuhnya  kepada  mereka  sehingga  tidak  ada perasaan  bahwa  aset  atau  fasilitas  tersebut  harus selalu  digunakan  untuk  kebutuhan  perusahaan tetapi  dapat  juga  digunakan  untuk  kebutuhan pribadi masing-masing pegawai.
Selain  itu,  kerugian  yang  timbul  akibat penyalahgunaan  aset  merupakan  yang  terkecil  jika dibandingkan  dengan  jenis fraud lainnya  (ACFE, 2016).  Hal  ini  membuat  manajemen  kerap membiarkan  penyalahgunaan  aset  terjadi  begitu saja  tanpa  sanksi  yang  jelas  padahal  mereka  tahu telah terjadi penyalahgunaan aset.
H3:  Rasionalisasi  berpengaruh  positif  dan signifikan terhadap penyalahgunaan aset
Kapabilitas  seseorang  merupakan  faktor kualitatif  yang  menurut  Wolfe  dan  Hermanson (2004) merupakan pelengkap model fraud triangle Cressey. Kapabilitas berarti kekuatan dan kapasitas seseorang  untuk  melakukan fraud di  lingkungan perusahaan. Pegawai yang memiliki kekuasaan dan melakukan  penyalahgunaan  kekuasaan  akan membuat kinerja institusi berjalan buruk, sehingga akan meningkatkan fraud (Manossoh, 2017). Tidak hanya  karena  pegawai  memiliki  kapabilitas  atau kemampuan untuk melakukan fraud , kewenangannya  juga  meningkatkan  kemungkinan terjadinya fraud dalam  bentuk  penyalahgunaan aset.  Semakin  luas  kewenangan  yang  dimiliki seseorang  maka  semakin  besar  kemungkinan  ia akan  melakukan  penyalahgunaan  aset  dalam organisasi.
H4  :  Rasionalisasi  berpengaruh  positif  dan signifikan terhadap penyalahgunaan aset
Dalam  teori fraud  star ,  faktor  terakhir  yang mempengaruhi  seseorang  melakukan fraud adalah kurangnya  integritas.  Dalam  penelitiannya,  Umar (2016)  mengatakan  bahwa  seseorang  akan melakukan kecurangan jika kehilangan integritasnya. Jika seseorang kehilangan integritasnya, maka dia akan kehilangan segalanya. Seseorang  dengan  integritas  tinggi  tidak  akan mudah  terjebak  oleh  situasi,  depresi,  atau  iming- iming  yang  ditawarkan  dengan  melakukan fraud . Salah  satu  tugas  pegawai  pemerintah  adalah mengabdi  kepada  masyarakat.  Integritas  yang tinggi  sangat  penting  bagi  pegawai  pemerintah (Siahaan  dkk.,  2019).  Jika  telah  menyalahgunakan aset, berarti tidak layak dipercaya oleh masyarakat karena  telah  mengkhianati  masyarakat  (Umar, 2016).
H5  :  Integritas  memiliki  pengaruh  negatif  dan signifikan terhadap penyalahgunaan aset

## III. METODE PENELITIAN
Variabel  terikat  dalam  penelitian  ini  adalah penyalahgunaan  aset  (Y).  Sedangkan  variabel bebas dalam penelitian ini terdiri dari tekanan (X1), peluang  (X2),  rasionalisasi  (X3),  kapabilitas  (X4) dan kurangnya integritas (X5).
Populasi  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini adalah  pegawai  yang  bekerja  pada  instansi pemerintah  baik  kementerian  maupun  non
kementerian.  Sampel  dalam  penelitian  ini  adalah pegawai  yang  bekerja  pada  instansi  pemerintah baik  kementerian  maupun  non  kementerian  di wilayah Jakarta Selatan dan Jakarta Pusat. Daerah- daerah  tersebut  dipilih  karena  banyak  instansi pemerintah yang berada di daerah tersebut. Dengan demikian,  peneliti  dapat  memperoleh  data  dengan mudah.  Teknik  pengambilan  sampel  yang
digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah simple random  sampling .  Artinya  setiap  elemen  dipilih secara acak dari setiap elemen lainnya (Amirullah, 2015).  Teknik simple  random  sampling digunakan karena ada batasan. Responden tidak tertarik untuk mengisi  kuesioner  jika  harus  menyebutkan instansinya karena alasan kerahasiaan.
Data  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini adalah  data  primer  yang  diperoleh  langsung  dan tanpa  perantara  dari  responden  melalui  kuesioner yang  disebarkan  kepada  responden  dan  diisi  oleh responden.  Kuesioner  dibagikan  kepada  responden melalui  platform  online  menggunakan  formulir Google .  Indikator  dan  instrumen  variabel  bebas kuesioner  yang  disebarkan  dalam  penelitian  ini
dikembangkan oleh Siahaan dkk. (2019).
Analisis  statistik  deskriptif  adalah  analisis yang  digunakan  untuk  menganalisis  data  dalam penelitian  ini.  Teknik  ini  mendeskripsikan  data yang telah dikumpulkan apa adanya tanpa maksud untuk  membuat  kesimpulan  yang  berlaku  secara umum  atau  generalisasi  (Muhson,  2015).  Menurut Sugiyono  (2017),  statistik  deskriptif  merupakan analisis  yang  memberikan  gambaran  suatu  data agar  informasi  lebih  jelas  dan  mudah  dipahami dilihat  dari mean , median , modus ,  deviasi  standar, nilai  maksimum,  dan  nilai  minimum.  Perangkat lunak  yang  digunakan  untuk  teknik  analisis  ini adalah SPSS versi 24.

## IV. HASIL DAN PEMBAHASAN

## Statistik Deskriptif
Objek  penelitian  yang  digunakan  dalam penelitian  ini  adalah  instansi  pemerintah  baik  itu kementerian  maupun  non  kementerian.  Peneliti mendapatkan  sebanyak  100  responden.  Deskripsi
variabel  penelitian  ini  akan  menampilkan  tabel yang  menunjukkan  nilai  rata-rata  dan  standar deviasi  jawaban  tiap  variabel  hasil  pengisian kuesioner oleh responden.

## Tabel 1
Statistik Deskriptif Variabel Mean Std. Deviasi Tekanan 25,74 4,017 Kesempatan 19,20 3,879 Rasionalisasi 11,51 4,160 Kapabilitas 20,97 3,770 Integritas 21,83 4,283 Penyalahgunaan Aset 16,00 5,107
Nilai  rata-rata  variable  tekanan  berada  di sekitar  25,74  dengan  standar  deviasi  4,017. Hasilnya dapat dikatakan bahwa tekanan di instansi pemerintah cenderung memiliki tekanan (rata-rata) yang  cukup  bagi  para  pegawai  untuk  melakukan penyalahgunaan aset.
Variabel peluang memiliki nilai rata-rata 19,20 dan  standar  deviasi  3,879.  Sehingga  pegawai  di instansi  pemerintah  cenderung  memiliki  peluang yang cukup untuk melakukan penyalahgunaan aset.
Sedangkan  rasionalisasi  memiliki  nilai  rata- rata yang rendah yaitu 11,51 dengan standar deviasi 4,160.  Artinya  di  instansi  pemerintah,  pegawai melakukan  sedikit  rasionalisasi  ketika  terjadi penyalahgunaan aset.
Nilai  variabel  kapabilitas  berada  di  20,97
dengan  standar  deviasi  3,770.  Hasilnya  dapat dikatakan  bahwa  pegawai  di  instansi  pemerintah memiliki kemampuan yang cukup untuk melakukan penyalahgunaan aset.
Variabel  integritas  memiliki  nilai  rata-rata 21,83 dengan standar deviasi 4,283. Sehingga dapat dikatakan bahwa pada instansi pemerintah pegawai memiliki  integritas  atau  tidak  terdapat  kekurangan integritas  yang  dapat  mendorong  seseorang  untuk melakukan penyalahgunaan aset.
Dan  untuk  variabel  penyalahgunaan  aset terlihat  bahwa  nilai  standar  deviasi  6,107  lebih kecil dari nilai mean , nilai sampel berada di sekitar nilai  rata-rata  16,00.  Sehingga,  penyalahgunaan aset terkadang terjadi di instansi pemerintah.
Tes Instrumen Penelitian
Uji validitas instrumen yang digunakan dalam penelitian  ini  menggunakan  uji pearson  product moment dengan kaidah pengambilan keputusan jika r-hitung  >  r-tabel  maka  dapat  disimpulkan  bahwa instrumen  angket  layak  digunakan  dalam pengumpulan  data  penelitian.  Nilai  r-tabel  untuk total  data  100  pada  nilai  signifikansi  5%  adalah 0,195  (Sugiyono,  2009:  524).  Semua  item  angket dalam  penelitian  ini  telah  lolos  uji  validitas.  Uji reliabilitas  dilakukan  dengan  metode internal consistency .  Dalam  penelitian  ini  digunakan composite  reliability dan  koefisien Cronbach's Alpha .  Suatu  konstruk  dikatakan  reliabel  jika  nilai composite reliability dan cronbach alpha berada di atas  0,60  (Sugiyono,  2009).  Setiap  variabel  dalam penelitian  ini  memiliki  nilai  lebih  dari  0,60  yang berarti  setiap  konstruk  memiliki  reliabilitas  yang baik.

## Hasil Uji Hipotesis
Uji  normalitas  data  dapat  dilakukan  dengan mengamati  plot  probabilitas  normal.  Jika  residual berasal  dari  sebaran  normal,  maka  nilai  sebaran akan  berada  disekitar  garis  lurus  yang  merupakan
garis  dari  sebaran  normal  (Sarwoko,  2005  dalam Wasef,  2010).  Variabel  dalam  penelitian  ini  telah lolos uji normalitas. Selain itu, variabel independen atau  independen  yang  digunakan  dalam  penelitian ini  tidak  menunjukkan  gejala  multikolinieritas karena nilai toleransinya > 0,10 dan nilai VIF < 10. Uji  heteroskedastisitas  dilakukan  untuk  melihat grafik  plot  antara  nilai  prediksi  variabel  dependen (ZPRED)  dan  residualnya  (SRESID)  juga menunjukkan bahwa tidak terdapat heteroskedastisitas  yang  teridentifikasi  dalam model  regresi  yang  digunakan.  Titik-titik  tersebut tidak membentuk pola tertentu atau titik-titik yang tersebar.  sehingga  tidak  terjadi  heteroskedastisitas pada  model  regresi  yang  digunakan.  Dalam penelitian  ini  pengujian  autokorelasi  yang digunakan  adalah  Metode Durbin  Watson (DW). Nilai  DW  pada  penelitian  ini  adalah  1,418. Sehingga  dapat  disimpulkan  bahwa  tidak  terjadi autokorelasi  karena  nilai  DW  berada  diantara  -2 dan 2.
Hasil pengujian hipotesis disajikan pada tabel 2 di bawah ini.
Tabel 2 Hasil Uji Hipotesis Variabel Koefisien Signifikansi Tekanan 0,193 0,123 Peluang 0,056 0,651 Rasionalisasi 0,408 0,002 Kapabilitas 0,386 0,002 Integritas 0,179 0,146 Dependent Variable : Penyalahgunaan Aset
Tabel  2  menunjukkan  bahwa sig.  value tekanan 0,123. Nilai tersebut lebih besar dari 0,05, sehingga  H0  ditolak.  Artinya  tekanan  tidak berpengaruh  terhadap  penyalahgunaan  aset.  Hasil ini  sejalan  dengan  penelitian  yang  dilakukan  oleh Faisal  (2013)  dan  Didi  &  Kusuma  (2018)  yang menyatakan  bahwa  tekanan  tidak  berpengaruh terhadap fraud yang  dilakukan  oleh  pegawai.  Ini bisa  disebabkan  oleh  beberapa  faktor.  Tugas pegawai  pemerintah  adalah  melayani  masyarakat. Mereka  harus  bekerja  secara  sukarela  untuk membantu meningkatkan kesejahteraan masyarakat.  Meski  banyak  yang  menganggap bahwa  gaji  menjadi  pegawai  pemerintah  itu  kecil atau  tidak  sesuai,  namun  bukan  tekanan  yang  bisa membuat  mereka  melakukan fraud yang  akan merugikan masyarakat dan instansinya.
Seperti yang disajikan pada tabel 2, sig. value peluang  adalah  0,651.  Nilai  tersebut  lebih  besar dari  0,05,  sehingga  H0  ditolak.  Artinya  peluang tidak  berpengaruh  terhadap  penyalahgunaan  aset. Hasil ini sejalan dengan penelitian yang dilakukan oleh Wicaksana dkk. (2019) dan Fitri & Nadirsyah (2019)  yang  menyatakan  bahwa  peluang  tidak berpengaruh  terhadap fraud yang  dilakukan  oleh pegawai.  Hal  ini  dapat  disebabkan  oleh  sistem pengendalian  yang  diterapkan  di  suatu  organisasi sudah  efektif  sehingga  menyulitkan  pelakunya. Selain  itu,  semakin  baik  sistem  pengendalian internal  maka  kemungkinan  terjadinya fraud akan semakin  jarang  terjadi.  Hal  ini  mengakibatkan sedikitnya  peluang  yang  tersedia  bagi  pegawai untuk  melakukan  penyalahgunaan  aset.  Selain  itu, dengan adanya prosedur dan regulasi yang ketat di
lembaga  pemerintahan,  tidak  semua  orang  dapat terlibat  dalam  kegiatan  pemerintahan  kecuali mereka yang memang memiliki tanggung jawab.
Tabel  2  menunjukkan  bahwa sig.  value rasionalisasi  adalah  0,002.  Nilai  tersebut  kurang dari  0,05,  sehingga  H0  diterima.  Artinya rasionalisasi  berpengaruh  positif  dan  signifikan terhadap  penyalahgunaan  aset.  Hasil  ini  sejalan dengan  penelitian  yang  dilakukan  oleh  Siahaan dkk.  (2019),  Irphani  (2017),  Faradiza  (2019),  dan Manossoh  (2017)  yang  menyatakan  bahwa rasionalisasi  berpengaruh  terhadap fraud yang dilakukan  oleh  pegawai.  Rasionalisasi  sudah menjadi  hal  yang  lumrah  bagi  sebagian  orang karena penyalahgunaan aset sering disebut sebagai fraud kecil  yang  mungkin  tidak  terdeteksi  oleh perusahaan.  Misalnya,  sangat  umum  pegawai pemerintah  menggunakan  aset  dan  fasilitas  untuk kepentingannya  sendiri.  Pegawai  merasa  bahwa fasilitas  dan  aset  diberikan  sepenuhnya  kepada mereka  sehingga  tidak  ada  perasaan  bahwa  aset atau fasilitas tersebut harus selalu digunakan untuk kebutuhan  perusahaan  tetapi  dapat  juga  digunakan untuk kebutuhan pribadi masing-masing pegawai.
Variabel  kapabilitas  seperti  yang  disajikan pada  tabel  2  menunjukkan  bahwa sig.  value kapabilitas  yaitu  0,002.  Nilai  tersebut  kurang  dari 0,05,  sehingga  H0  diterima.  Artinya  kapabilitas berpengaruh  positif  dan  signifikan  terhadap penyalahgunaan  aset.  Hasil  ini  sejalan  dengan penelitian  yang  dilakukan  oleh  Siahaan  dkk. (2019),  Irphani  (2017),  dan  Fitri  &  Nadirsyah (2019)  yang  menyatakan  bahwa  rasionalisasi berpengaruh  terhadap fraud .  Pegawai  yang memiliki kekuasaan dan melakukan
penyalahgunaan  kekuasaan  akan  membuat  kinerja institusi berjalan buruk, sehingga akan meningkatkan fraud (Manossoh,  2017).  Tidak hanya  karena  pegawai  memiliki  kapabilitas  atau kemampuan untuk melakukan fraud , kewenangannya  juga  meningkatkan  kemungkinan terjadinya fraud dalam  bentuk  penyalahgunaan aset.  Semakin  luas  kewenangan  yang  dimiliki seseorang,  maka  semakin  besar  kemungkinan  ia akan  melakukan  penyalahgunaan  aset  dalam organisasi.  Umumnya  masyarakat  yang  memiliki kapabilitas  juga  pandai  memanfaatkan  kelemahan pengendalian  internal  perusahaan  untuk  mencari celah untuk melakukan fraud .
Tabel  2  juga  menunjukkan  bahwa sig.  value integritas  adalah  0,146.  Nilai  tersebut  lebih  besar dari  0,05,  sehingga  H0  ditolak.  Artinya  integritas tidak  berpengaruh  terhadap  penyalahgunaan  aset. Hasil ini sejalan dengan penelitian yang dilakukan oleh Wicaksana dkk. (2019) dan Fitri & Nadirsyah (2019)  yang  menyatakan  bahwa  integritas  tidak berpengaruh  terhadap fraud .  Hasil  regresi  ini menunjukkan  bahwa  integritas  bukanlah  penyebab utama terjadinya fraud berupa penyalahgunaan aset di instansi pemerintah. Selain integritas, rasionalisasi  dan  kapabilitas  seseorang  untuk melakukan fraud lebih  kuat  untuk  mendorong seseorang  melakukan fraud .  Kemungkinan  lainnya adalah  indikator  yang  digunakan  untuk  mengukur integritas  masih  belum  sesuai  dengan  yang seharusnya digunakan. Skousen dkk. (2009) dalam Fitriany  (2014)  mengatakan  bahwa  integritas merupakan  salah  satu  penyebab fraud yang  paling sulit  diukur  sehingga  memungkinkan  terjadinya ketidakakuratan dalam mengukur tingkat integritas
.

## V. KESIMPULAN DAN SARAN Kesimpulan
Variabel  tekanan  tidak  berpengaruh  terhadap penyalahgunaan  aset.  Tugas  pegawai  pemerintah adalah melayani masyarakat. Mereka harus bekerja secara  sukarela  untuk  membantu  meningkatkan kesejahteraan  masyarakat.  Meski  banyak  yang menilai  bahwa  gaji  menjadi  pegawai  pemerintah kecil  atau  tidak  sesuai,  namun  bukan  tekanan  lah yang  dapat  menyebabkan  mereka  melakukan kecurangan  yang  akan  merugikan  masyarakat  dan institusi mereka.
Variabel  peluang  tidak  berpengaruh  terhadap penyalahgunaan aset. Hal ini dapat disebabkan oleh sistem  pengendalian  yang  diterapkan  dalam  suatu organisasi yang telah efektif sehingga menyulitkan pelakunya. Selain itu, dengan adanya prosedur dan peraturan  yang  ketat  di  lembaga  pemerintah,  tidak semua  orang  dapat  terlibat  dalam  kegiatan pemerintahan  kecuali  yang  memang  memiliki tanggung jawab.
Variabel  rasionalisasi  berpengaruh  positif  dan signifikan terhadap penyalahgunaan aset. Rasionalisasi  sudah  menjadi  hal  yang  lumrah  bagi
sebagian  orang  karena  penyalahgunaan  aset  sering disebut sebagai penipuan kecil yang mungkin tidak terdeteksi oleh perusahaan. Pegawai merasa bahwa fasilitas  dan  aset  diberikan  sepenuhnya  kepada mereka  sehingga  tidak  ada  perasaan  bahwa  aset atau fasilitas tersebut harus selalu digunakan untuk kebutuhan  perusahaan  tetapi  dapat  juga  digunakan untuk  kebutuhan  pribadi  masing-masing  pegawai. Variabel  kapabilitas  berpengaruh  signifikan  positif dan  signifikan  terhadap  penyalahgunaan  aset. Pegawai  yang  memiliki  kekuasaan  dan  melakukan penyalahgunaan kekuasaannya juga akan membuat kinerja  institusi  berjalan  buruk,  sehingga  akan meningkatkan  kecurangan.  Tidak  hanya  karena pegawai  memiliki  kapabilitas  atau  kemampuan untuk  melakukan fraud ,  kewenangannya  juga meningkatkan kemungkinan terjadinya fraud dalam bentuk  penyalahgunaan  aset.  Semakin  luas kewenangan yang dimiliki seseorang maka semakin besar kemungkinan ia akan melakukan penyalahgunaan aset dalam organisasi.
Variabel integritas tidak berpengaruh terhadap penyalahgunaan  aset.  Hal  ini  menunjukkan  bahwa integritas  bukanlah  penyebab  utama  terjadinya fraud berupa  penyalahgunaan  aset  di  instansi pemerintah. Kemungkinan lainnya adalah indikator yang  digunakan  untuk  mengukur  integritas  masih belum sesuai dengan yang harus digunakan karena integritas  merupakan  salah  satu  faktor  penyebab
fraud yang  paling  sulit  untuk  diukur  sehingga memungkinkan  terjadinya  ketidakakuratan  dalam mengukur tingkat integritas.

## Batasan
Penelitian ini tidak merepresentasikan persepsi pegawai instansi pemerintah secara merata di setiap daerah  karena  responden  tidak  berminat  untuk mengisi  kuesioner  jika  harus  menyebutkan instansinya.  Oleh  karena  itu,  diperlukan  kehati- hatian  dalam  menggeneralisasi  hasil  penelitian  ini. Keterbatasan  jumlah  responden  tentunya  dapat menurunkan derajat keterwakilan pegawai pemerintah yang bukan responden dalam penelitian ini.

## Rekomendasi
Penelitian  selanjutnya  diharapkan  dapat mengkaji  lebih  banyak  lagi  indikator-indikator yang  dapat  dikembangkan  dari  variabel-variabel yang  terkait  dengan fraud berupa  penyalahgunaan aset,  kecurangan  laporan  keuangan  atau  korupsi, seperti  tekanan,  peluang,  rasionalisasi,  kapabilitas dan  integritas.  Selain  itu,  penelitian  selanjutnya disarankan  untuk  menggunakan  metode  kualitatif dalam  metodologi  penelitian  atau  menggunakan kombinasi  metode  kualitatif  dan  kuantitatif. Dengan  demikian  akan  terjadi  variasi  atau keragaman dan hasilnya lebih meyakinkan.

## DAFTAR PUSTAKA
Albrecht,  W.  S.,  C.  O.  Albrecht,  C.  C.  Albrecht,  dan  M.  F. Zimbelman.  2012. Fraud  Examination .  4th  Edition. South-Western: Cengange Learning
Amirullah.  (2015).  Populasi  dan  Sampel  (Pemahaman,  Jenis dan  Teknik). Bayumedia  Publishing  Malang , 17 (1993),
100–108. https://doi.org/10.1007/BF00353157
Aprilia, A. (2017). Analisis Pengaruh Fraud Pentagon terhadap Kecurangan  Laporan  Keuangan  Menggunakan Beneish  Model  pada  Perusahaan  Yang  Menerapkan Asean  Corporate  Governance  Scorecard. Jurnal ASET (Akuntansi
Riset) , 9 (1), 101.
https://doi.org/10.17509/jaset.v9i1.5259
Apriliana,  S.,  &  Agustina,  L.  (2017).  The  Analysis  of Fraudulent Financial Reporting Determinant through Fraud  Pentagon  Approach. JDA  Jurnal  Dinamika
Akuntansi , 9 (2), 154–165. https://doi.org/10.15294/jda.v9i2.4036
Association  of  Certified  Fraud  Examiners.  (2016). Report  To The  Nations  On  Occupational  Fraud  And  Abuse 2016  Global  Fraud  Study .  Retrieved  from
https://www.acfe.com/rttn2016/docs/2016-report-to- the-nations.pdf
Cohen,  J.  (1992). Quantitative  Methhods  in  Psychology:  A Power Primer .
Didi,  D.,  &  Kusuma,  I.  C.  (2018).  Faktor-Faktor  yang Berpengaruh  terhadap  Kecenderungan  Kecurangan (Fraud):  Persepsi  Pegawai  Pemerintahan  Daerah Kota  Bogor. Jurnal  Akuntansi  Dan  Keuangan
Indonesia , 15 (1), 1–20.
https://doi.org/10.21002/jaki.2018.01
Fadhil, H. (2018, December 10). KPK: Negara Rugi Rp 2,3 T dari  e-KTP,  tapi  Baru  Balik  Rp  500  M. Detiknews .
Retrieved from https://news.detik.com/berita/d- 4337444/kpk-negara-rugi-rp-23-t-dari-e-ktp-tapi- baru-balik-rp-500-m
Faisal,  M.  (2013).  Analisis  Fraud  di  Sektor  Pemerintahan Kabupaten  Kudus. Accounting  Analysis  Journal ,
2 (1). https://doi.org/10.15294/AAJ.V2I1.1181
Faradiza,  S.  A.  (2019).  Fraud  Pentagon  dan  Kecurangan Laporan  Keuangan. EkBis:  Jurnal  Ekonomi  Dan Bisnis , 2 (1), 1–22. Retrieved from http://ejournal.uin-
suka.ac.id/febi/ekbis/article/view/1060/621
Fitri,  F.,  &  Nadirsyah.  (2019).  Pengaruh  Tekanan  (Pressure),
Kesempatan (Opportunity), Rasionalisasi
(Rationalization),  dan  Kapabilitas  (Capability) terhadap  Kecurangan  Pengadaan  Barang/Jasa  di Pemerintahan Aceh dengan Pemoderasi Budaya Etis Organisasi. Jurnal  Imiah  Mahasiswa  Ekonomi Akuntansi , 4 (3), 412–427. Retrieved from http://jim.unsyiah.ac.id/EKA/article/view/12575#
Fitriany,  E.  D.  P.  (2014). Analisis  Pengaruh  Integrity  dan Corporate  Governance  terhadap  Probbilitas  Fraud .
Universitas Indonesia. Retrieved from http://lib.ui.ac.id/naskahringkas/2016-05/S56627- Erroz Dany Perdana
Institute Internal Auditors. (2016). International Standards for The  Professional  Practice  of  Internal  Auditing (Standards) . Retrieved from www.globaliia.org Irphani,  A.  (2017). Pengaruh  Tekanan,  Keefektifan  Sistem Pengendalian  Internal,  Perilaku  Tidak  Etis,  dan Jabatan Dalam Pengelola Keuangan terhadap Fraud (Studi  pada  Satuan  Kerja  Perangkat  Daerah  Kota Metro) .  University  of  Lampung.  Retrieved  from https://digilib.unila.ac.id/25440/20/tesis  tanpa  bab pembahasan.pdf
Manossoh,  H.  (2017).  Faktor-Faktor  Penyebab  Terjadinya Fraud  pada  Pemerintah  di  Provinsi  Sulawesi  Utara. Jurnal  EMBA:  Jurnal  Riset  Ekonomi,  Manajemen, Bisnis  Dan  Akuntansi , 4 (1).  Retrieved  from https://ejournal.unsrat.ac.id/index.php/emba/article/vi ew/11649
Mazkiyani,  N.,  &  Handoyo,  S.  (2017).  Audit  Report  Lag  of Listed  Companies  in  Indonesia  Stock  Exchange.
Jurnal Aplikasi Bisnis , 17 (1), 77–95. https://doi.org/10.20885/jabis.vol17.iss1.art5
Mohammad  Rezaei,  F.,  &  Mohd-Saleh,  N.  (2018).  Audit Report  Lag:  The  Role  Of  Auditor  Type  and Increased  Competition  in  The  Audit  Market. Accounting & Finance , 58 (3), 885–920.
https://doi.org/10.1111/acfi.12237
Muhson,  A.  (2015). Teknik  Analisis  Kuantitatif  1  Teknik Analisis Kuantitatif . Retrieved from
http://staffnew.uny.ac.id/upload/132232818/pendidik an/Analisis+Kuantitatif.pdf
Mulyadi, M. (2018). Penelitian Kuantitatif dan Kualitatif serta
Pemikiran  Dasar  Menggabungkannya. Jurnal  Studi
Komunikasi Dan Media , 15 (1), 128.
https://doi.org/10.31445/jskm.2011.150106
Nisa,  K.,  Oktafiana,  N.  F.,  &  Permata  Sari,  S.  (2019). Fraudulent Financial Statement Ditinjau dari Model Fraud  Pentagon  Horwath .  Purworejo.  Retrieved from http://eproceedings.umpwr.ac.id/index.php/urecol9/a rticle/viewFile/865/757
Pristiyanti, I. R. (2012). Persepsi Pegawai Instansi Pemerintah Mengenai  Faktor-Faktor  yang  Mempengaruhi  Fraud di  Sektor  Pemerintahan. Accounting  Analysis Journal , 1 (1), 1–14.
Retrieved from http://journal.unnes.ac.id/sju/index.php/aaj/article/vie
w/707
Rastika,  I.  (2011,  November  21).  Penjualan  Aset  PT  Barata Indonesia  Diketahui  Kementerian  BUMN. Nasional Kompas . Retrieved from
https://nasional.kompas.com/read/2011/11/21/14365 711/Penjualan.Aset.PT.Barata.Indonesia.Diketahui.K ementerian.BUMN
Kountur,  Ronny.  (2009).  Metode  Penelitan  untuk  Penulisan Skripsi  dan  Tesis.  Jakarta  :  Percetakan  Buana Printing.
Saputra,  A.  (2019,  March  17).  Skandal  Bertubi-tubi  di Kemenag,  Kasir  pun  Bisa  Korupsi  Rp  3,3  Miliar!
Detiknews . Retrieved from
https://news.detik.com/berita/d-4471169/skandal- bertubi-tubi-di-kemenag-kasir-pun-bisa-korupsi-rp- 33-miliar
Sarpta,  R.  B.  (2018). Analisis  Fraud  Pentagon  dalam
Mendeteksi Fraudulent Financial Reporting
Menggunakan  Beneish  M-Score  Model  (Studi Empiris  pada  Perusahaan  Manufaktur  yang Terdaftar  di  Bursa  Efek  Indonesia  Tahun  2014- 2016) . Universitas Bandar Lampung. Retrieved from http://digilib.unila.ac.id/31452/3/Skripsi  Tanpa  Bab Pembahasan.pdf
Sasongko,  N.,  &  Wijayantika,  S.  F.  (2019).  Faktor  Resiko Fraud  Terhadap  Pelaksanaan  Fraudulent  Financial Reporting ( Berdasarkan Pendekatan Crown ’ s Fraud Pentagon  Theory  ), 4 (1),  71–81.  Jurnal  Riset Akuntansi dan Keuangan Indonesia
Siahaan, M., Umar, H., & Br, R. (2019). Fraud Star Drives to Asset  Misappropriation  Moderated  by  Internal Controls 欺 诈 之星 驱动资产 内部控制 导 致的盗用 . Journal of Southwest Jiaotong University , 54 (4), 1–10.
Sugiyono.  (2017).  Metode  Penelitian  Kuantitatif,  Kualitatif, dan R&D. Bandung : Alfabeta,CV.
Transparency  International.  (2018). Corruption  Perceptions Index 2018 : Global Scores .
Umar,  Haryono.  (2016).  Corruption  The  Devil.  Jakarta  : Penerbit Universitas Trisakti.
Wicaksana, E. A., Suryandari, D., & Semarang, U. N. (2019). Pendeteksian  kecurangan  laporan  keuangan  pada perusahaan  pertambangan  di  bursa  efek  indonesia,
4 (1), 44–59.
Yudistira, G. I. N. A. R., Sujana, E., & Yuniarta, A. G. (2017). Pengaruh  Aspek  Tekanan,  Penegakan  Peraturan, Rasioanlisasi,  dan  Wewenang  Pegawai  terhadap Fraud  (Studi  Empiris  Pada  Skpd  Kabupaten Karangasem). E-Journal  S1  Ak  Universitas Pendidikan Ganesha , 8 (2).
Zulkarnain, R. M. (2013). Analisis Faktor yang Mempengaruhi Terjadinya  Fraud  pada  Dinas  Kota  Surakarta. Accounting  Analysis  Journal , 2 (2),  126–131.
Retrieved from
https://journal.unnes.ac.id/sju/index.php/aaj/article/vi ew/2852/2643