## Gorontalo Accounting Journal
Vol. 3 No. 1 April 2020
P-ISSN: 2614-2074, E-ISSN: 2614-2066 Nationally Accredited Journal, Decree No.36/E/KPT/2019

## THE ROLE OF THE LEVEL OF COMPLETION OF THE FOLLOW-UP OF THE AUDIT RESULTS IN MODERATING THE FACTOR THE WEAKNESS OF INTERNAL CONTROL SYSTEM
PERAN TINGKAT PENYELESAIAN TINDAK LANJUT REKOMENDASI HASIL PEMERIKSAAN DALAM MEMODERASI FAKTOR KELEMAHAN SISTEM PENGENDALIAN INTERNAL
Triono, Subowo
Jurusan Akuntansi, Fakultas Ekonomi, Universitas Negeri Semarang, Gedung L2 Lantai 2 FE UNNES, Kampus Sekaran, Gunungpati, Semarang E-mail: triono0407@gmail.com
Submit : 2019-07-23; Revision : 2020-04-25; Publish : 2020-04-30
Gorontalo Accounting Journal, 3(1): 43-54

## ABSTRACT
This study aims to determine the role of the level of follow up TLRHP in moderating the factors  that  influence  the  weaknesses  of the  district  /  city  local  government’s  internal control system in Central Java Province in 2014-2016. The population in this study are total of 35 districts / cities. This study uses secondary data obtained by documentation studies. The sampling technique used in this study is a saturated sample technique. This study uses descriptive statistical techniques, classic assumption tests, and moderation regression analysis with absolute difference value test models processed using IBM SPSS 23  applications.  Government  size,  local  income,  capital  expenditure, the  level  of completion of the follow-up of the audit results and moderation result together influence the weaknesses of the internal control system. The level of completion of the follow-up of the audit results has a significant negative effect on the weaknesses of the internal control  system,  the  completion  level  of  follow-up  recommendations  results  in moderating the relationship of capital expenditure with the weaknesses of the internal control system
Keywords: Internal Control; Local Goverment

## ABSTRAK
Penelitian ini bertujuan untuk mengetahui peran tingkat penyelesaian TLRHP dalam memoderasi  faktor-faktor  yang  mempengaruhi  kelemahan  SPI  pemerintah  daerah kabupaten/kota di Provinsi Jawa Tengah tahun 2014-2016. Populasi dalam penelitian ini  sejumlah  35  kabupaten/kota.  Penelitian  ini  menggunakan  data  sekunder  yang diperoleh  dengan  cara  studi  dokumentasi.  Teknik  sampling  yang  digunakan  pada penelitian ini adalah teknik sampel jenuh. Penelitian ini menggunakan teknik statistik deskriptif,  uji  asumsi  klasik,  dan  analisis  regresi  moderasi  dengan  model  uji  nilai selisih  mutlak  yang  diolah  dengan  menggunakan  aplikasi  IBM  SPSS  23.  Ukuran Pemerintahan,  Pendapatan  Asli  Daerah,  belanja  modal,  peran  tingkat  penyelesaian tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan dan hasil moderasi secara bersama-sama berpengaruh  signifkan  terhadap  kelemahan  sistem  pengendalian  internal.  Tingkat penyelesaian  TLRHP  berpengaruh  negatif  signifikan  terhadap  kelemahan  sistem pengendalian  internal,  tingkat  penyelesaian  tindak  lanjut  rekomendasi  hasil pemeriksaan berhasil memoderasi hubungan belanja modal dengan kelemahan sistem pengendalian internal
Kata Kunci: Pengendalian Internal; Pemerintah Daerah

## 1. PENDAHULUAN
Perubahan sistem pemerintahan memiliki dampak positif maupun dampak negatif.  Dampak  positif  dari  perubahan  ini  adalah  proses  pelayanan  publik menjadi lebih cepat. Selain itu pemerintah daerah juga dapat mengelola kekayaan yang  dimiliki  oleh  setiap  daerah.  Dampak  negatif  dari  perubahan  ini  adalah munculya raja-raja dari tiap daerah yang memungkinkan terjadinya penyalahan gunaan wewenang. Berdasarkan Undang-Undang Nomor 1 tahun 2004 pasal 56 ayat  4  tentang  Perbendaharaan  Negara  yang  menjelaskan  bahwa  pengelolaan keuangan  daerah  harus  didukung  dengan  sistem  pengendalian  yang  baik  dan memadai.  Sistem  Pengendalian  Internal  Pemerintah  atau  yang  biasa  disebut dengan SPIP harus disenggarakan oleh pemerintah daerah maupun pemerintah pusat agar dapat mencapai pengelolaan keuangan negara yang akuntabel, efektif, efisien,  dan  transparan.  PP  No  60  tahun  2008  yang  mengadopsi  kerangka  dari COSO  menjadi  dasar  penyelenggaran  dalam  merancang  Sistem  Pengendalian Internal (SPI).
Berdasarkan  data  BPK  pada  tahun  2014-2016  jumlah  kelemahan  sistem pengendalian yang terjadi di Indonesia masih cukup besar. Sebagai contoh tahun 2016 jumlah kasus kelemahan SPI yang terjadi di Indonesia sebesar 6271 kasus. Kelemahan sistem pengendalian internal tersebut terdiri dari kelemahan sistem pengendalian  akuntansi  dan  pelaporan,  kelemahan  sistem  pengendalian pelaksanaan  anggaran  pendapatan  dan  belanja  serta  kelemahan  struktur pengendalian internal. Berdasarkan data dari BPK kantor pewakilan Jawa Tengah masih terdapat  538 kasus pada tahun 2014, 453 kasus pada tahun 2015, dan 462 kasus pada tahun 2016. Angka tersebut masih ternilai besar. Maka dari itu peneliti tertarik untuk melakukan penelitian pada topik ini.
Beberapa  peneliti  telah  melakukan  penelitian  terhadap  faktor-faktor  yang mempengaruhi kelemahan sistem pengendalian internal. Fauza (2015) melakukan penelitian  dengan  studi  kasus  pada  Kabupaten/Kota  di  Sumatra  dengan  hasil pertumbuhan  ekonomi,  ukuran  pemerintah,  pendapatan  asli  daerah  tidak berpengaruh  terhadap  kelemahan  pengendalian  internal,  kompleksitas berpengaruh  terhadap  pengendalian  internal,  Saputro  dan  Mahmud  (2015) melakukan penelitian dengan studi kasus pada Pemerintah daerah  tingkat II se Wilayah Indonesia Tengah dengan hasil ukuran pemerintah, PAD, kompleksitas, dan  belanja  modal  tidak  berpengaruh  signifikan  terhadap  kelemahan pengendalian pemerintah daerah.
Iqbal (2017) melakukan penelitian dengan studi kasus pada Kabupaten dan Kota  Riau  dan  Sumatera  Barat  dengan  hasil  tingkat  pertumbuhan  ekonomi, pendapatan  asli  daerah,  ukuran  pemerintah  daerah,  dan  jumlah  penduduk berpengaruh  sedangkan  belanja  modal  tidak  berpengaruh  terhadap  kelemahan pengendalian intern pada pemerintah daerah, Aini (2017) melakukan penelitian dengan studi kasus pada Pemerintah Daerah Provinsi di Indonesia dengan hasil pertumbuhan ekonomi dan belanja modal tidak berpengaruh, PAD berpengaruh negatif  dan  kompleksitas  daerah  berpengaruh  positif,  Kristanto  dan  Bangun (2010) melakukan penelitian dengan studi kasus pada Pemerintah Daerah Tingkat II Jawa-Bali dengan hasil PAD, belanja  modal  berpengaruh Positif, dan daerah pemerkaran  berpengaruh  negatif  terhadap  kelemahan  pengendalian  internal, Novilia (2017) melakukan penelitian studi kasus pada Pemerintah Daerah Tingkat II di Indonesia dengan hasil ukuran pemerintah daerah, pendapatan asli daerah,
dan belanja  modal berpengaruh Positif terhadap temuan audit  BPK atas sistem pengendalian internal pemerintah daerah,
Sebayang  (2017)  melakukan  penelitian  dengan  studi  kasus  pada pemerintahan  Kabupaten/Kota  di  Sumatra  Utara  dengan  hasil  pemerintah daerah, pendapatan asli daerah, belanja modal, tingkat penyelesaian tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan berpengaruh signifikan sedangkan kompleksitas dan  jumlah  aset  tidak  berpengaruh  terhadap  kelemahan  sistem  pengendalian internal pada pemerintah daerah, Nurwati (2015) melakukan penelitian  dengan studi kasus pada pemerintah tingkat II Provinsi Jawa Tengah Ukuran Pemerintah, Pertumbuhan Pemerintah Daerah dan Pendapatan Asli Daerah tidak berpengaruh sedangkan  Jumlah  Penduduk  dan  Belanja  Modal  berpengaruh  terhadap Kelemahan Pengendalian Internal pada Pemerintah Daerah, Petrovits et. al (2011) melakukan  penelitian  dengan  Studi  kasus  pada  organisasi  nirlaba  dari  Federal Audit  clearinghouse  dan  Nation  Center  for  Charitable  Statistics  hasil  dari penelitian  ini  adalah  ukuran  perusahaan  berpengaruh  negatif  terhadap kelemahan pengendalian internal perusahaan serta sumber pendapatan membuat masalah pengendalian internal meningkat.
Teori  yang  mendasari  penelitian  ini  adalah Stewardship  Theory ,  teori  ini dikemukakan  oleh  Donaldson  &  Davis dalam  Novilia  (2017)  dan  merupakan bagian  dari Agency  Theory .  Teori  ini  menjelaskan  mengenai  situasi  para manajemen  yang  tidak  termotivasi  oleh  tujuan  -  tujuan  individu,  akan  tetapi mereka  lebih  mementingkan  pada  sasaran  hasil  utama  mereka  untuk kepentingan organisasi. Stewardship Theory ini dapat dijadikan teori dasar pada penelitian  yang  berkaitan  akuntansi  sektor  publik  seperti  organisasi pemerintahan.  Dalam  organisasi  pemerintahan  terdapat  hubungan  antara steward dan  juga principal ,  dalam  hal  ini  pemerintah  selaku steward yang memiliki fungsi sebagai pengelola sumberdaya dan rakyat sebagai principal selaku pihak yang memiliki sumberdaya. Dimana kontrak hubungan antara pemerintah ( steward )  dengan  rakyat  ( principal )  berdasrkan  kepercayaan.  Pemerintah  yang hakikatnya  memiliki  tujuan  serta  kewajiban  memberikan  pelayanan  kepada publik yang nantinya  dapat  memberikan pertanggungjawaban atas pengelolaan sumberdaya kepada masyarakat. Menurut Stakeholder  Theory ,  manajeman  organisasi  diharapkan mampu melakukan kegiatan yang dianggap penting oleh stakeholder. Menurut Freeman dan  Reed    dalam  Arifin  (2016)  menjelaskan  bahwa  perusahaan  dalam  hal  ini pemerintah  bukanlah  entitas  yang  beroperasi  untuk  kepentingannya  saja  akan tetapi mereka harus dapat memberikan manfaat bagi stakeholder dalam hal ini rakyat.  Berdasarkan  pendapat  di  atas  maka  dapat  pahami  bahwa  kegiatan operasional  pemerintah  seharusnya  dapat  memberikan  kesejahteraan  untuk rakyat.
Agency theory merupakan teori yang dipopulerkan oleh Jensen & Meckling dalam Saputro dan Mahmud (2015) Teori ini menyatakan adanya hubungan kerja antara  pihak  yang  memberi  wewenang  denga  pihak  yang  menerima  wewenang. Teori  keagenan  memandang  bahwa  pemerintah  daerah  sebagai agent dan masyarakat  sebagai principal akan  bertindak  penuh  kesadaran  untuk memasimalkan kepentingan mereka sendiri, serta memandang bahwa pemerintah daerah tidak dapat dipercaya untuk bertindak sebaik baiknya untuk kepentingan masyarakat.
Teori Stewardship meneyebutkan bahwa individu bertindak mementingan kepentingan kelompok atau organisasi daripada mengambil keuntungan pribadi. Dengan begitu maka individu akan menjalankan tugasnya sesuai dengan aturan aturan yang ada serta mengacu kepada teori ini kecurangan yang terjadi dalam organisasi  cenderung  sedikit  hal  ini  dikarenakan  para  pejabat  lebih mementingkan  hasil  perusahaan  yang  maksismal  daripada  mementingkan kepentingan  pribadinya.  Hubungan  antara  ukuran  perusahaan  dengan kelemahan sistem pengendalian internal pemerintah daerah dalam hal ini proksi ukuran pemerintah daerah adalah jumlah aset yang dikelola pemerintah daerah. Entitas yang memiliki aset yang besar umumunya memiliki aktivitas yang lebih banyak,  dengan  begitu  membuat  pemerintah  daerah  yang  memiliki  aset  yang besar cenderung memperbanyak pengawasan terhadap aset yang dikelolanya.
H1: Ukuran pemerintah berpengaruh negatif signifikan terhadap kelemahan sistem pengendalian internal.
PAD  merupakan  salah  satu  sumber  pendapatan  daerah  yang  diperoleh dengan  cara  mengelola  dan  memanfaatkan  potensi  daerah  yang  tersedia. Pemerintah  daerah  yang  memiliki  potensi  PAD  yang  besar  umum  memiliki pengendalian  internal  yang  memadai  hal  ini  dikarenakan  pemerintah  daearh tersebut memiliki sumber daya yang cukup. Menurut Doyle , et al dalam Kristanto dan  Bangun  (2010)  dalam  konteks  entitas  manajer  perusahaan  yang  memiliki perusahaan  yang  besar  cenderung  memiliki  tanggung  jawab  atas  pengelolaan sumber daya yang lebih besar dan mereka cenderung memiliki komitmen untuk menerapkan  pengendalian  internal  yang  memadai.  Hal  tersebut  sesuai  dengan Teori  stewardship  yang  menyatakan  bahwa  individu  bertindak  mementingan kepentingan kelompok atau organisasi daripada mengambil keuntungan pribadi. H2:  Pendapatan  asli  daerah  berpengaruh  negatif  signifikan  terhadap kelemahan sistem pengendalian internal
Teori  keagenan  menjelaskan  bahwa  pemerintah  daerah  sebagai agent bagi masyarakat  ( Principal )  akan  bertindak  dengan  kesadaran  untuk  memenuhi kepentingan  pribadi agent . Agency  theory beranggapan  bahwa  banyak  terjadi informasi asimetris yang memungkinkan terjadinya penyelewengan atau korupsi oleh agen. Dalam melayani rakyat maka dibutuhkan aset yang digunakan untuk memudahkan  pelayanan.  Untuk  memperoleh  aset-aset  tersebut  maka  perlu adanya  belanja  modal.  Yang  dimaksud  dengan  belanja  modal  adalah  suatu pengeluaran  anggaran  yang  digunakan  untuk  memperoleh  aset  tetap  atau  aset lainnya dengan masa manfaat lebih dari satu periode akuntansi yang digunakan untuk  memberikan  pelayanan  dan  mensejahterakan  masyarakat.  Komponen belanja modal yang dimaksud antara lain: pembelian tanah, peralatan dan mesin, gedung dan bangunan, jalan, irigasi dan jaringan serta aset dalam bentuk fisik lainnya.  Semakin  banyak  belanja  modal  yang  dimiliki  oleh  suatu  daerah  maka alokasi  anggaran  untuk  pengadaan  barang  tersebut  semakin  tinggi.  Pada pemerintah  daerah  proses  pengadaan  aset  tetap  biasanya  menggunakan mekanisme  lelang  atau  tender.  Dalam  mekanisme  seperti  ini  perusahaan  yang memenuhi syarat dan mampu melakukan penawaran terbaik akan dipilih untuk memegang  proyek  tersebut.  Dengan  begitu  otomatis  pemerintah  daerah  yang memiliki proyek pengadaan yang banyak akan rawan terjadinya kecurangan.
H3: Belanja modal berpengaruh positif signifikan terhadap kelemahan sistem pengendalian internal
Stakeholder Theory mengatakan bahwa suatu organisasi bukanlah entitas yang hanya beroperasi untuk kepentingan pribadi akan tetapi juga harus dapat memberikan  manfaat  bagi  stakeholdernya.  Dalam  hal  ini  pemerintah  daerah sebagai pemegang kekuasaan dalam roda pemerintahan harus dapat memberikan manfaat  untuk  kepentingan  rakyat  ( stakeholder).  Stakeholder  theory memiliki tujuan  yang  luas  dalam  meningkatkan  nilai  dari  dampak  aktifitas  yang menimbulkan  kerugian  bagi stakeholder .  Tingkat  penyelesaian  tindak  lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan merupakan presentase jumlah rekomendasi yang sudah  ditindaklanjuti,  yang  diberikan  BPK  untuk  pemerintah  daerah  maupun pemerintah pusat berdasarkan hasil dari pemeriksaan yang telah dilakukan agar dapat ditindaklanjuti guna perbaikan dimasa mendatang. Dengan adanya tindak lanjut  diharapkan  kerugian  negara  atau  daerah  akibat  dari  kecurangan- kecurangan/  kesalahan-kesalahan  yang  terjadi  dapat  diperbaiki  agar  tercipta pemerintahan yang efektif dan efisien.
H4:  Tingkat  Penyelesaian  Tindak  Lanjut  Rekomendasi  Hasil  Pemeriksaan dapat  memoderasi  pengaruh  antara  Ukuran  Pemerintah  daerah  dengan Kelemahan Sistem Pengendalian Internal
Stakeholder Theory mengatakan bahwa suatu organisasi bukanlah entitas yang hanya beroperasi untuk kepentingan pribadi akan tetapi juga harus dapat memberikan  manfaat  bagi  stakeholdernya.  Dalam  hal  ini  pemerintah  daerah sebagai pemegang kekuasaan dalam roda pemerintahan harus dapat memberikan manfaat untuk kepentingan rakyat ( stakeholder). Pendapatan Asli Daerah (PAD) merupakan pendapatan yang dipeoleh hasil dari mengelola potensi yang dimiliki oleh suatu negara. Pendapatan Asli Daerah diperoleh berdasarkan penjumlahan terhadap pajak daerah, retribusi daerah, hasil pengelolaan kekayaan milik daerah yang  dipisahkan  serta  Pendapatan  Asli  Daerah  lain-lain  yang  sah.  Tingkat penyelesaian  tindak  lanjut  rekomendasi  hasil  pemeriksaan  BPK  diduga  dapat mempengaruhi  hubungan  antara  PAD  dengan  Kelemahan  Sistem  Pengendalian internal pemerintah daerah.
H5: Tingkat penyelesaian tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan dapat memoderasi  hubungan  antara  pendapatan  asli  daerah  dengan  kelemahan sistem pengendalian internal pemerintah daerah.
Stakeholder  Theory mengatakan  bahwa  suatu  organisasi  bukanlah  entitas yang hanya beroperasi untuk kepentingan pribadi akan tetapi juga harus dapat memberikan  manfaat  bagi  stakeholdernya.  Dalam  hal  ini  pemerintah  daerah sebagai pemegang kekuasaan dalam roda pemerintahan harus dapat memberikan manfaat untuk kepentingan rakyat ( stakeholder). Belanja modal digunakan oleh pemerinah daerah untuk memperoleh aset yang nantinya dapat digunakan untuk kegiatan sehari-hari. Tingkat tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan BPK diduga dapat mempengaruhi hubungan antara Belanja Modal dengan Kelemahan Sistem Pengendalian internal pemerintah daerah. Secara rasional apabila tingkat tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan yang tinggi maka akan mengecilkan kecurangan  yang  terjadi  pada  pos  –  pos  belanja  modal.  Dalam  artian  apabila tingkat  tindak  lanjut  rekomendasi  hasil  pemeriksaan  daerah  yang  tinggi menunjukan  bahwa  pengawasan  yang  dilakukukan  oleh  pejabat  yang berwewenang semakin tinggi atau ketat.
H6: Tingkat penyelesaian tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan dapat memoderasi  hubungan  antara  belanja  modal  terhadap  kelemahan  sistem pengendalian internal pemerintah daerah.

## 2. METODE PENELITIAN
Penelitian  ini  termasuk  dalam  penelitian  kuantitatif,  dengan  desain penelitian  studi  pengujian  hipotesis  ( hypothesis  testing  study )  untuk  menguji antar variabel. Populasi dalam penelitian ini adalah 35 kabupaten/kota se Jawa Tengah yang terdiri dari 29 Pemerintah Kabupaten dan 6 Pemerintah Kota yang diaudit oleh BPK Republik Indonesia dengan periode 3 tahun amatan yakni pada tahun  2014-2016.  Penelitian  ini  menggunakan  teknik  sampling  jenuh.  Jumlah populasi  yang  sedikit  menjadi  alasan  peneliti  menggunakan  teknik  sampel  ini. Jumlah sampel dalam penelitian ini adalah 105 unit analisis. Dari jumlah tersebut terdapat  15  data  outlier  sehingga  sampel  akhir  berjumlah  90  unit  analisis Kabupaten/kota yang berada di Provinsi Jawa Tengah.
Variabel yang digunakan pada penelitian ini terdiri dari variabel independen (bebas), variabel dependen (terikat), dan variabel moderating. Variabel independen dalam penelitian ini adalah ukuran pemerintah (X1), pendapatan asli daerah (X2), belanja  modal  (X3),  tingkat  penyelesaian  tindak  lanjut  rekomendasi  hasil pemeriksaan(X4).  Variabel  dependent  pada  penelitian  ini  adalah  kelemahan sistem pengendalian internal pemerintah daerah (Y). Dalam penelitian ini tingkat penyelesaian  tindak  lanjut  rekomendasi  hasil  pemeriksaan  menjadi  variabel moderasi (Z).
a. Ukuran Pemerintah (X1)
Ukuran pemerintah daerah adalah suatu cara yang dapat digunakan untuk menilai  potensi  dan  besarnya  ukuran  yang  dimiliki  oleh  daerah.  Dalam  hal pemerintah daerah tingkat II yaitu kota dan kabupaten, ukuran pemerintah dapat menggambarkan  juga  kekayaan  yang  dimiliki  pemerintah  daerah.  Dalam penelitian ini ukuran pemerintah daerah dapat diukur menggunakan jumlah aset yang dikelola oleh pemeritah daerah kota/kabupaten.
b. Pendapatan Asli Daeah (X2)
Pendapatan asli daerah atau sering disebut dengan PAD merupakan salah satu hasil pendapatan daerah yang diperoleh oleh suatu daerah atas pengelolaan dan  pemanfaatan  potensi  daerah  yang  dimiliki.  PAD  pada  penelitian  ini  ukur berdasarkan dari besarnya jumlah nilai nominal realisasi penerimaan PAD yang diperoleh oleh kota/kabupaten.

## c. Belanja Modal (X3)
Belanja  modal  merupakan  jumlah  pengeluaran  daerah  yang  digunakan dalam rangka pembentukan aset tetap atau modal guna operasional satuan kerja setiap  harinya  yang  digunakan  untuk  pelayanan  kepada  masyarakat.  Pada penelitian ini belanja modal diukur berdasarkan jumlah realisasi belanja modal pemerintah kota/kabupaten Provinsi Jawa Tengah.
d. Tingkat Penyelesaian Tindak Lanjut Rekomendasi Hasil Pemeriksaan (Z) Berdasarkan  UU  No.  15  Tahun  2004  serta  UU  No.  15  Tahun  2006 mengamanatkan agar BPK melaksanakan pemantauan pelaksanan tindak lanjut rekomendasi  hasil  pemeriksaan  (TLRHP)  dan  penyelesaian  kerugian negara/daerah. Pemantauan itu dituangkan ke dalam Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Semester BPK. Tingkat penyelesaian tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan
diukur berdasarkan jumlah rekomendasi BPK yang telah ditindaklanjuti  sesuai dengan rekomendasi dibagi dengan jumlah rekomendasi.
e. Kelemahan Sistem Pengendalian Internal (Y)
Kelemahan sistem pengendalian internal pemerintah daearh pada penelitian ini diukur berdasarkan Jumlah kasus kelemahan sistem pengendalian akuntansi dan  pelaporan  ditambah  Jumlah  kasus  kelemahan  sistem  pengendalian pelaksanaan  anggaran  pendapatan  dan  belanja  ditambah  jumlah  kasus kelemahan stuktur pengendalian yang diperoleh dari Laporan Hasil Pemeriksaan (LHP)  Badan  Pemeriksaan  Keuangan  (BPK)  atas  Laporan  Keuangan  Pemerintah Daerah (LKPD).
Teknik pengumpulan data penelitian ini menggunakan teknik dokumentasi. Data  yang  digunakan  pada  penelitian  ini  adalah  data  sekunder  yang  berupa Laporan Realisasi Anggaran (LRA) kabupaten/kota di Jawa Tengah yang diperoleh dari  BPKAD  Provinsi  Jawa  Tengah  serta  ikhtisar  hasil  pemeriksaan  semester Badan  Pemeriksaan  Keuangan  (BPK)  kantor  perwakilan  Provinsi  Jawa  Tengah yang diperoleh dari website (semarang.bpk.go.id).  Analisis statistik deskriptif dan analisis  statistic  infrensial  adalah  teknik  analisis  yang  digunakan  dalam penelitian ini. Peneliti juga menggunakan teknik analisis regresi moderasi dengan rumus sebagai berikut:
Y KSPI = α + β 1 UP + β 2 PAD + β 3 BM + β 4 |UP-TLRHP| + β 5 |PAD-TLRHP| + β 6 |BM-TLRHP| + e Keterangan: Y = variabel dependen α = konstanta β = koefisien regresi UP = Nilai standardized dari Ukuran Pemerintah PAD = Nilai standardized dari Pendapatan Asli Daerah BM = Nilai standardized dari Belanja Modal |UP-TLRHP| = Nilai Absolut dari ZscoreUP-ZscoreTLRHP
|PAD-TLRHP|= Nilai Absolut dari ZscorePAD-ZscoreTLRHP |BM-TLRHP|= Nilai Absolut dari ZscoreBM-ZscoreTLRHP
E

## = faktor eror

## 3. HASIL DAN PEMBAHASAN
Hasil  uji  asumsi  klasik  memenuhi  model  yang  normal.  Analisis  statistik dilakukan  dengan  melakukan  uji One  Sample  Kolmogorov-Smirnov (K-S)  untuk menguji normalitas variabel. Nilai signifikansi dari penelitian ini sebesar 0,200. Angka tersebut lebih besar dibandingkan batas minimal kelulusan Uji One-Sample Kolmogorov  Smirnov yaitu  0,05.  Pengujian  autokorelasi  dalam  penelitian  ini menggunakan  metode Durbin-Watson (DW test ),  Berdasarkan  pengujian  yang sudah dilakukan diperoleh hasil D-W berada di antara dU sampai dengan 4 – dU, koefisien  korelasi  sampai  dengan  nol  (1,7508  <  2,010  <  2,4344).  Cara  untuk mendeteksi ada atau tidaknya miltikolonieritas dalam model regresi yaitu dengan melihat  nilai tolerance dan  lawannya  nilai variance  inflation  factor (VIF).  Model regresi yang terdapat  multikolonieritas yaitu apabila  nilai tolerance <  0,10 atau sama  dengan  VIF  >  10.  Berdasarkan  hasil  pengujian  diperoleh  hasil  ukuran pemerintah memiliki nilai tolerance sebesar 0,663 dan nilai VIF 1.509, PAD 0,613 dan 1.630,  belanja  modal 0,603 dan 1.658, tingkat penyelesaian TLRHP 0,974 dan  1.027.  Selanjutnya  cara  untuk  mendeteksi  ada  atau  tidaknya
Heteroskedastisitas  dalam  penelitian  ini  menggunakan  Uji  Glejser.  Hasil pengujian menunjukan tidak terdapat Heteroskedastisitas dengan hasil Ukuran pemerintah memiliki nilai signifikansi 0,759, PAD 0,783, belanja modal 0,878, dan Tingkat penyelesaian TLRHP sebesar 0,409. Hasil uji menunjukan semua variabel memiliki nilai tingkat signifikansi > 0,05 dari nilai AbsUT.
Hasil  uji  F  menunjukan  nilai  signifikansi  sebesar  0,003,  berarti  ukuran pemerintah,  pendapatan  asli  daerah,  belanja  modal  dan  tingkat  penyelesaian tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan secara bersama-sama berpengaruh signifikan  terhadap  kelemahan  sistem  pengendalian  internal.  Nilai  adjusted  R 2 menunjukan  hasil  15,8%  variasi  dari  kelemahan  SPI  dapat  dijelaskan  oleh variabel  ukuran  pemerintah,  Pendapatan  Asli  Daerah  (PAD),  belanja  modal, Tingkat  Penyelesaian  Tindak  Lanjut  Rekomendasi  Hasil  Pemeriksaan  (TLRHP), selisih ZscoreUP – ZscoreTLRHP, selisih ZscorePAD – Zscore TLRHP, dan selisih ZscoreBM – Zscore TLRHP, sedangkan 84,2% dipengaruhi oleh variabel lain diluar model penelitian ini.
Tabel 1. Ringkasan Uji Hipotesis No. Pernyataan Nilai Signifikansi Hasil 1. H1 :ukuran  pemerintah  daerah  memiliki pengaruh  negatif    terhadap  kelemahan sistem pengendalian internal pemerintah daerah 0,516 Hipotesis Ditolak 2. H2 :Pendapatan  Asli  Daerah  memiliki pengaruh  negatif  terhadap  kelemahan sistem pengendalian internal pemerintah daerah 0,156 Hipotesis Ditolak 3. H3 :belanja  modal  memiliki  pengaruh positif  terhadap  kelemahan  sistem pengendalian internal pemerintah daerah 0,402 Hipotesis Ditolak 4. H4 :tingkat  penyelesaian  tindak  lanjut rekomendasi  hasil  pemeriksaan  dapat memoderasi  pengaruh  antara  ukuran pemerintah  daerah  dengan  kelemahan sistem pengendalian internal pemerintah daerah 0,767 Hipotesis Ditolak 5. H5 :  tingkat  tindak  lanjut  rekomendasi hasil  pemeriksaan  dapat  memoderasi hubungan  antara  Pendapatan  Asli Daerah  dengan  Kelemahan  Sistem Pengendalian internal pemerintah daerah. 0,330 Hipotesis Ditolak 6. H6 :Tingkat  tindak  lanjut  rekomendasi hasil pemeriksaan BPK dapat memoderasi  hubungan  antara  belanja modal  terhadap  kelemahan  sistem pengendalian internal pemerintah daerah. 0,041 Hipotesis Diterima Sumber: Output SPSS 23, 2019
Persamaan  yang  dihasilkan  pada  analisis  regresi  moderasi  penelitian  ini sebagai berikut:
KSPI =  -0,260  –  0,079ZcoreUP  +  0,187ZscorePAD  +  0,107ZscoreBM    +  0,051 AbsUP-TLRHP – 0,144AbsPAD-TLRHP + 0,317AbsBM-TLRHP| + e
Pengaruh Ukuran Pemerintah terhadap Kelemahan Sistem Pengendalian Internal Pemerintah
Hasil  penelitian  ini  menunjukan  hasil  ukuran  pemerintah  berpengaruh negatif tidak signikan terhadap kelemahan sistem pengendalian internal hipotesis pertama (H 1 ) ditolak. Hasil ini sesuai dengan penelitian Fauza (2015) dan Saputro dan  Mahmud  (2015)  yang  menyatakan  ukuran  pemerintah  tidak  berpengaruh terhadap kelemahan SPI. Penelitian ini tidak sesuai dengan penelitian Iqbal (2017) dan Putri dan Mahmud (2015) yang menyatakan ukuran pemerintah berpengeruh negatif signifikan terhadap kelemahan SPI. Hal ini membuktikan pemerintah yang memiliki  total  aset  yang  besar  belum  tentu  memiliki  kelemahan  sistem pengendalian  internal  yang  sedikit.  Bisa  jadi  dengan  jumlah  aset  yang  besar, pemerintah  daerah  tersebut  juga  memiliki  kelemahan  sistem  pengendalian internal  yang  besar  juga.  Hal  ini  dapat  terjadi  pada  kondisi  pemerintah  yang kurang memperhatikan atau kurangnya prngawasan terhadap aset tersebut. Hal tersebut  menjadikan  pihak-pihak  yang  tidak  bertanggungjawab  dapat memanfaatkan kelemahan dari kurang ketatnya pengawasan yang ada.
Pengaruh  Pendapatan  Asli  Daerah  terhadap  Kelemahan  Sistem Pengendalian Internal Pemerintah
Hasil  penelitian  ini  menunjukan  hasil  pengaruh  Pendapatan  Asli  Daerah (PAD)  memiliki  pengaruh  positif  tidak  signifikan  terhadap  kelemahan  sistem pengendalian  internal  hipotesis  kedua  (H 2 ) ditolak .  Hasil  ini  sesuai  dengan penelitian  yang  dilakukan  oleh  Fauza  (2015)  dan  Saputro  dan  Mahmud  (2015) yang  menyatakan  Pendapatan  Asli  daerah  (PAD)  tidak  berpengaruh  terhadap kelemahan sistem pengendalian internal pemerintah daerah. Hasil penelitian ini berbeda dengan hasil penelitian yang dilakukan oleh Aini (2017) dan Iqbal (2017) yang menyatakan Pendapatan Asli Daerah memiliki pengaruh signifikan terhadap kelemahan  sistem  pengendalian  pemerintah  daerah.  Dengan  pendapatan  asli daerah  yang  besar  maka  belum  tentu  menjadikan  jumlah  kelemahan  sistem pengendalian  internal  pemerintah  daerah  menjadi  kecil.  Hal  ini  mungkin  saja dapat  terjadi  pada  kondisi  pemerintah  daerah  yang  kurang  mengawasi pos-pos penerimaan seperti penerimaan pendapatan asli daerah. Kurangnya pengawasan tersebut menjadikan pendapatan asli daerah dapat dengan mudah dimanipulasi oleh pihak-pihak tertentu untuk kepentingan pribadi.
Pengaruh  Belanja  Modal  Tehadap  Kelemahan  Sistem  Pengendalian Internal
Hasil  penelitian  ini  menunjukan  hasil  pengaruh  belanja  modal  memiliki pengaruh  positif  tidak  signifikan  terhadap  kelemahan  sistem  pengendalian internal  hipotesis  ketiga  (H 3 ) ditolak .  Hasil  penelitian  ini  sejalan  dengan  hasil penelitian yang dilakukan oleh Aini (2017) dan Iqbal (2017) menyatakan bahwa belanja modal tidak memiliki pengaruh terhadap kelemahan sistem pengendalian internal. Hasil dari penelitian ini berbeda dengan hasil penelitian yang dilakukan oleh Sebayang (2017) yang mendapatkan hasil belanja modal berpengaruh negatif
signifikan terhadap kelemahan sistem pengendalian internal pemerintah daerah. Secara  teoritis  dengan  belanja  modal  yang  tinggi  maka  akan  menjadikan kelemahan  sistem  pengendalian  internal  akan  semakin  tinggi  juga.  Akan  tetapi pada  penelitian  ini  jumlah  belanja  modal  yang  tinggi  belum  tentu  memiliki kelemahan SPI yang tinggi juga. Hal ini bisa terjadi pada pemerintah daerah yang memiliki  komitmen  tinggi  untuk  memberikan  yang  terbaik  untuk  masyarakat sehingga tujuan dari pemerintah daerah tersebut dapat terwujud.
Pengaruh ukuran  pemerintah terhadap kelemahan sistem pengendalian internal yang dimoderasi oleh TLRHP
Berdasarkan hasil penelitian hubungan antara ukuran pemerintah terhadap kelemahan sistem pengendalian internal memiliki nilai signifikansi sebesar 0,516 atau  masih  lebih  besar  dari  standar  signifikansi  0,05.  Dengan  adanya  variabel tingkat  penyelesaian  tindak  lanjut  rekomendasi  hasil  pemeriksaan  nilai signifikansi selisih ZscoreUP dan ZscoreTLRHP sebesar 0,767 atau lebih besar dari 0,05. Artinya tingkat penyelesaian tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan tidak  mampu  memoderasi  hubungan  antara  ukuran  pemerintah  terhadap kelemahan  sistem  pengendalian  internal.  Berdasarkan  hasil  tersebut  dapat dinyatakan bahwa hipotesis keempat (H 4 ) yang menyatakan tingkat penyelesaian tindak  lanjut  rekomendasi  hasil  pemeriksaan  mampu  memoderasi  hubungan antara  ukuran  pemerintah  terhadap  kelemahan  sistem  pengendalian  internal ditolak .  Seharusnya  tinggi-rendahnya  tingkat  penyelesaian  tindak  lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan dapat mempengaruhi hubungan antara ukuran pemerintah  dengan  kelemahan  sistem  pengendalian  internal.  Tindak  lanjut rekomendasi  hasil  pemeriksaan  seharusnya  dapat  menjadi  alat  pemerintah daerah untuk meminimalisir kelemahan sistem pengendalian internal akibat dari sedikitnya aset yang dimiliki oleh pemerintah daerah. Namun setelah dilakukan pengujian, terbukti bahwa tingkat penyelesaian tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan  tidak  dapat  memoderasi  hubungan  antara  ukuran  pemerintah dengan kelemahan sistem pengendalian internal pemerintah.
Pengaruh  pendapatan  asli  daerah  terhadap  kelemahan  sistem pengndalian internal yang dimoderasi oleh TLRHP
Berdasarkan  hasil  penelitian  hubungan  antara  Pendapatan  Asli  Daerah terhadap  kelemahan  sistem  pengendalian  internal  memiliki  nilai  signifikansi sebesar  0,156  atau  masih  lebih  besar  dari  standar  signifikansi  0,05.  Dengan adanya  variabel  tingkat  penyelesaian  tindak  lanjut  rekomendasi  hasil pemeriksaan nilai signifikansi selisih ZscorePAD dan ZscoreTLRHP sebesar 0,330 atau lebih besar dari 0,05. Artinya tingkat penyelesaian tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan tidak mampu memoderasi hubungan antara Pendapatan Asli Daerah  terhadap  kelemahan  sistem  pengendalian  internal.  Berdasarkan  hasil tersebut dapat dinyatakan bahwa hipotesis kelima (H 5 ) yang menyatakan tingkat penyelesaian tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan mampu memoderasi hubungan  antara  Pendapatan  Asli  Daerah  terhadap  kelemahan  sistem pengendalian  internal ditolak .  Tingkat  penyelesaian  tindak  lanjut  rekomendasi hasil pemeriksaan seharusnya dapat mempengaruhi hubungan antara pendaptan asli daerah dengan kelemahan sistem pengendalian internal. Penjagaan pos-pos penerimaan  pemerintah  daerah  dapat  dilakukan  dengan  penindaklanjutan rekomendasi  hasil  pemeriksaan.  Sehingga  kelemahan  sistem  pengendalian internal  pada  pos-pos  penerimaan  pemerintah  daerah  menjadi  lebih  sedikit. Dengan  begitu  uang  hasil  penerimaan  pendapatan  asli  daerah  tersebut  dapat
digunakan  pemerintah  untuk  memberikan  kesejahteraan  bagi  rakyat.  Namun setelah dilakukan penelitian didapatkan hasil bahwa tingkat penyelesaian tindak lanjut  rekomendasi  hasil  pemeriksaan  tidak  mampu  memoderasi  hubungan antara pendapatan asli daerah dengan kelemahan sistem pengendalian internal.
Pengaruh belanja modal terhadap kelemahan sistem pengendalian internal yang dimoderasi oleh TLRHP
Berdasarkan  hasil  penelitian  menunjukan  hasil  hubungan  antara  belanja modal  terhadap  kelemahan  sistem  pengendalian  internal  memiliki  nilai signifikansi sebesar 0,402 atau masih lebih besar dari standar signifikansi 0,05. Dengan  adanya  variabel  tingkat  penyelesaian  tindak  lanjut  rekomendasi  hasil pemeriksaan nilai signifikansi selisih ZscoreBM dan ZscoreTLRHP sebesar 0,041 atau lebih besar dari 0,05. Artinya tingkat penyelesaian tindak lanjut rekomendasi hasil pemeriksaan mampu memoderasi hubungan antara belanja modal terhadap kelemahan  sistem  pengendalian  internal.  Berdasarkan  hasil  tersebut  dapat dinyatakan bahwa hipotesis keenam (H 6 ) yang menyatakan tingkat penyelesaian tindak  lanjut  rekomendasi  hasil  pemeriksaan  mampu  memoderasi  hubungan antara belanja modal terhadap kelemahan sistem pengendalian internal diterima . Tindak  lanjut  rekomendasi  hasil  pemeriksaan  dapat  memperlemah  maupun memperkuat  hubungan  antara  belanja  modal  dengan  kelemahan  sistem pengendalian  internal  artinya  dengan  penggunaan  tindak  lanjut  rekomendasi hasil pemeriksaan ini pemerintah dapat melakukan perbaikan pada belanja modal yang selama  ini sering dimanfaatkan oleh oknum yang tidak bertanggungjawab untuk mendapatkan keuntungan pribadi. Dengan adanya tindak lanjut ini maka diharapkan pemerintah dapat mengevaluasi dan memperbaiki kelemahan sistem pengendalian internal yang berkaitan dengan belanja modal. Sehingga dana yang selama  ini  sering  digelapkan  oleh  oknum  yang  tidak  bertanggungjawab  untuk kepentingan pribadi dapat dialihkan untuk kesejahteraan rakyat.

## 4. PENUTUP
Berdasarkan analisis yang telah dilakukan, dapat diambl kesimpulan bahwa tingkat  penyelesaian  tindak  lanjut  rekomendasi  hasil  pemeriksaan  mampu memperkuat  ataupun  memperlemah  hubungan  antara  belanja  modal  terhadap kelemahan sistem pengendalian internal. Hal ini dikarenakan pemerintah daerah akan meperhatikan hasil rekomendasi hasil pemeriksaan untuk menjaga proyek- proyek yang sedang pemerintah daerah kerjakan agar terhindar dari kecurangan yang mengakibatkan kerugian bagi pemerintah daerah.
Saran bagi pihak pemerintah daerah kabupaten/kota di provinsi jawa tengah untuk  meningkatkan  tingkat  penyelesaian  tindak  lanjut  rekomendasi  hasil pemeriksaan  hal  ini  berguna  untuk  menekan  angka  kelemahan  sistem pengendalian  internal,  Sehingga  proyek-proyek  yang  sedang  dikerjakan pemerintah  daerah  dapat  berjalan  dengan  efektif  dan  efisien  serta  untuk meminimalisir  kecurangan  yang  akan  terjadi  pada  proyek-proyek  yang  akan dilaksanakan selanjutnya.

## 5. DAFTAR PUSTAKA
Aini, F. 2017. Pengaruh Pertumbuhan Ekonomi, Pendapatan Asli Daerah (Pad), Kompleksitas Daerah dan Belanja Modal Terhadap Kelemahan Pengendalian Intern Pemerintah Daerah (Studi Empiris pada Pemerintah Daerah Provinsi di Indonesia periode 2011-2012).JOM Fekom, 4, 777–789
Arifin,  Muhammad  Naufal.  Lilik  Handajani.  dan  Alamsyah.  2016.  Kualitas Laporan  Keuangan  Dan  Kepercayaan  Stakeholder  Pada  Satuan  Kerja Wilayah Kerja KPPN Mataram. JAFFA, Vol 04 No.2 Oktober 2016, 121-144 Fauza,  N.  2015.  Analisis  Faktor-Faktor  yang  Mempengaruhi  Kelemahan Pengendalian  Intern  Pemerintah  Daerah  (Studi  Empiris  Pada  Pemerintah Daerah se Sumatera). JOM Fekom, 2(2), 1–15.
Iqbal,  M.  2017.  Pengaruh  Tingkat  Pertumbuhan  Ekonomi,  Pendapatan  Asli Daerah,  Belanja  Modal,  Dan  Jumlah  Penduduk  Terhadap  Kelemahan Pengendalian Intern Pada Pemerintah Daerah. Jurnal Of Economic, 4(1).
Kristanto  S.B.  dan  Prisma  B.  2010.  Determinan  Kelemahan  Pengendalian Inrternal  Pemerintah  Daerah  Dari  Pendapatan  Asli  Daerah  Dan  Belanja Modal. Jurnal Akuntansi Ukrida.
Novilia, F. (2017). Pengaruh Ukuran Pemerintah Daerah, Pendapatan Asli Daerah dan Belanja Modal Terhadap Temuan Audit Bpk atas Sistem Pengendalian Intern Pada Pemerintah Daerah Di Indonesia. Tesis. Universitas Lampung. Nurwati,  I.  (2015).  Analisis  Faktor-Faktor  yang  Mempengaruhi  Kelemahan Pengendalian Internal Pemerintah Daerah (Studi Kasus pada Kabupaten dan Kota  di  Provinsi  Jawa  Tengah  Periode  2011-2012).  Skripsi.  Universitas Muhammadiyah Surakarta.
Peraturan  Pemerintah  Nomor  60  Tahun  2008  Tentang  Sistem  Pengendalian Internal Pemerintah (SPIP)
Petrovits, C. Shakespeare, C. & Shih, A. 2011. The Causes and Consequences of Internal Control Problems in Nonprofit Organizations. The Accounting Review 86(1): 325–357.
Putri,  Novi  Kumala  &  Amir  M.  2015.  Pengaruh  Pertumbuhan  Ekonomi,  Pad, Ukuran dan Kompleksitas Terhadap Kelemahan Pengendalian Intern Pemda. Accounting Analysis Journal, 4(2), 1–8.
Saputro,  E.  A.  &  Amir  M.  2015.  Analisis  Faktor-Faktor  Yang  Berpengaruh Terhadap  Kelemahan  Pengendalian  Intern  Pemerintah  Daerah.  Accounting Analysis Journal, 4(3), 1–9.
Sebayang,  J  V.  (2017).  Analisis  Faktor-Faktor  Yang  Mempengaruhi  Kelemahan Sistem  Pengendalian  Intern  Pada  Pemerintah  Kabupaten  Dan  Kota  Di Provinsi Sumatera Utara. Tesis. Universitas Sumatra Utara.
Undang-Undang Nomor 1 tahun 2004 pasal 56 ayat  4 tentang Perbendaharaan Negara