## Basis Pemajakan Konsumsi dan Penghasilan: Perspektif Pemerintah dan Wajib Pajak

## Yulifar Amin Gultom
Direktorat Jenderal Pajak, Jakarta, Indonesia

## ARTICLE INFO
JEL Classification: H21, H23, H24
Korespondensi: Yulifar Amin Gultom (yulifar.gultom@pajak.go.id)
Received : 01-06-2023 Revised : 21-06-2023 Accepted : 25-06-2023 Published : 30-06-2023
Keywords: Consumption, Income, Tax Base
Sitasi: Gultom, Y. A. (2023). Basis Pemajakan Konsumsi dan Penghasilan: Perspektif Pemerintah dan Wajib Pajak. JRAP (Jurnal Riset Akuntansi Dan Perpajakan) , 10 (1), 115-131.
https://doi.org/10.35838/jrap.2023.01 0.01.11
This work is licensed under a Creative Commons Attribution-ShareAlike 4.0 International License .

## ABSTRACT
In  taxation,  there  are  two  frequently  used  tax  based,  income  and  consumption. According to Indonesia’s tax ratio data, Indonesiaia is still heavily relying to tax income in the form of value added taxes (consumption-based). This study attempts to  see  which  tax  base  is  better  in  taxpayer’s  and  government’s  perspective. Consumption-based  taxation  is  limited  to  value  added  taxes  and  consumption  is limited to household consumption. Meanwhile, income-based taxation is limited to personal income taxes and income is limited to household income. Methods used in this  study  is  mixed  method,  by  doing  descriptive  study  and  grounded  theory. Discussion  is  based  on  the  function  of  taxes,  which  is  budgetair,  regulerend, stability,  and  income  redistribution.  This  study  shows  that  consumption-based taxation is better for government and income-based taxation is better for taxpayer. But,  with  the rise  on  income-based  taxation,  the government  will  be  able  to gain additional benefit in the future. Therefore, the government must pay more attention to income-based taxation.

## ABSTRAK
Dalam  perpajakan,  terdapat  dua  basis  pemajakan  yang  sering  digunakan, yaitu  penghasilan  dan  konsumsi.  Berdasarkan  data  rasio  pajak,  Indonesia masih bergantung dengan penerimaan perpajakan dari pajak pertambahan nilai  (basis  konsumsi).  Studi  ini  mencoba  untuk  melihat  basis  pemajakan yang  lebih  baik  dari  sisi  pemerintah  dan  wajib  pajak.  Pemajakan  basis konsumsi  terbatas  pada  pajak  pertambahan  nilai  dan  konsumsi  terbatas pada  konsumsi  rumah  tangga.  Sedangkan,  pemajakan  basis  penghasilan terbatas  pada  pajak  penghasilan  orang  pribadi  dan  penghasilan  terbatas pada penghasilan rumah tangga. Metode penelitian yang digunakan adalah mixed  method  melalui  penelitian  deskriptif  dan  grounded  theory. Pembahasan  menggunakan  pendekatan  berbasis  fungsi  dari  pajak,  yaitu budgetair,  regulerend,  stabilitas,  dan  redistribusi  pendapatan.  Studi  ini menunjukkan  bahwa  pemajakan  berbasis  konsumsi  lebih  baik  dari  sisi pemerintah dan pemajakan berbasis penghasilan lebih baik dari sisi wajib pajak.  Namun,  dengan  adanya  peningkatan  pemajakan  berbasis penghasilan,  maka  pemerintah  dapat  mendapatkan  manfaat  tambahan  ke depannya.  Oleh  karena  itu,  pemerintah  harus  memberikan  fokus  lebih kepada pemajakan berbasis penghasilan.

## 1. PENDAHULUAN
Pada  tanggal  29  Oktober  2021,  Undang- Undang  Nomor  7  Tahun  2021  tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan
(selanjutnya  disebut  sebagai  UU  HPP)  resmi ditetapkan  dan  berlaku.  Walaupun  UU  HPP tidak  mencabut  undang-undang  perpajakan lainnya dan sifatnya hanya sebagai perubahan,  namun  hal  ini  menandai reformasi  dalam  pengaturan  perpajakan  di
Indonesia, bukan lagi melalui undang-undang per  tema  seperti  dahulu,  namun  diatur dengan omnibus law .
UU  HPP  membawa  banyak  perubahan dalam  peraturan  perpajakan.  Perubahan- perubahan  ini  didasari  oleh  beberapa  tujuan yang  ingin  dicapai  melalui  UU  HPP.  Pada pasal  1  ayat  (2)  UU  HPP,  disebutkan  bahwa tujuan dibentuknya UU HPP adalah:
1) Meningkatkan
pertumbuhan
JRAP (Jurnal Riset Akuntansi dan Perpajakan)
https://journal.univpancasila.ac.id/index.php/jrap E-ISSN: 2460-2132, P-ISSN: 2339-1545
Vol. 10, No. 1, Januari-Juni (2023), hal. 115-131
perekonomian  yang  berkelanjutan  dan mendukung percepatan pemulihan
perekonomian;
2) Mengoptimalkan penerimaan negara guna membiayai  pembangunan  nasional  secara mandiri  menuju  masyarakat  Indonesia yang adil, makmur, dan sejahtera;
3) Mewujudkan  sistem  perpajakan  yang
lebih  berkeadilan  dan  berkepastian hukum;
4) Melaksanakan  reformasi  administrasi, kebijakan  perpajakan  yang  konsolidatif, dan perluasan basis perpajakan; dan
5) Meningkatkan  kepatuhan  sukarela  Wajib Pajak.
Gambar 1. Tax Ratio Indonesia dan Negara Lain Tahun 2020 Sumber: Organisation for Economic Co-operation and Development (2021)
Penulis  mencoba  memberi  fokus  pada tujuan  pada  poin  2  dan  4,  yaitu  terkait mengoptimalkan  penerimaan  negara  dan perluasan  basis  perpajakan.  Gambar  1 menunjukkan  bahwa tax  ratio di  Indonesia masih  sangat  rendah.  Apabila  dibandingkan dengan  wilayah  Asia-Pasifik,  selisih tax  ratio sebesar  9  persen.  Hal  ini  menunjukkan urgensi tujuan UU
HPP untuk mengoptimalkan  penerimaan  negara  sangat tepat.  Salah  satu  cara  yang  ditempuh  adalah dengan melakukan perluasan basis pajak.
Pada  gambar  2,  terlihat  bahwa  proporsi penerimaan  pajak  Indonesia  didominasi  oleh
PPN  dan  PPh  badan,  sedangkan  untuk  PPh orang  pribadi  masih  belum  signifikan. Apabila  dibandingkan  dengan  negara  lain, terlihat  memang  bahwa  mayoritas  negara mengandalkan  penerimaan  dari  pajak  terkait konsumsi (VAT/GST dan other taxes on GST). Namun, pada negara-negara OECD, proporsi penerimaan  untuk  PPh  orang  pribadi merupakan  penyumbang  terbesar,  jauh  lebih besar  apabila  dibandingkan  dengan  PPh badan.  Apabila  menjadikan  OECD  sebagai patokan,  maka  arah  kebijakan  yang  diambil harus  mengarah  ke  penguatan  PPh  orang pribadi.
Gambar 2. Proporsi Penerimaan Pajak Indonesia dan Negara Lain Tahun 2020 Sumber: Organisation for Economic Co-operation and Development (2021)
Hal ini tercermin dari beberapa kebijakan yang berorientasi menigkatkan basis pemajakan penghasilan orang pribadi, seperti munculnya lapisan tarif pajak baru bagi orang pribadi,  yaitu  35  persen  untuk  orang  pribadi dengan  penghasilan  kena  pajak  di  atas Rp5.000.000.000,00;  dan  perubahan  natura dari  bukan  objek  pajak  menjadi  objek  pajak bagi  penerima  dan  tidak  dapat  dibebankan menjadi  dapat  dibebankan  bagi  pemberi. Firmansyah  and  Wijaya  (2022)  menyebut bahwa  pemajakan  atas  natura  bertujuan untuk optimalisasi perpajakan dan mendorong  ekualitas  dan  kesetaraan  dalam pemajakan.  Namun,  perubahan  tersebut benar-benar  bersifat segmented kepada  wajib pajak orang pribadi dengan penghasilan yang besar, mengingat beberapa penerima manfaat terbesar dari natura adalah high level manager . Hal  yang  menarik  perhatian  penulis adalah  adanya  kecenderungan  pemerintah
untuk lebih memperluas basis pemajakan dari konsumsi  daripada  penghasilan.  Kondisi  ini dapat terlihat dari beberapa perubahan, yaitu: 1) Peningkatan basis pemajakan dari konsumsi, berupa:
a. Peningkatan  tarif  pajak  pertambahan nilai  (PPN)  dari  10  persen  menjadi  11 persen  pada  1  April  2022  dan  12 persen  pada  1  Januari  2025.  Dengan sudah  besarnya  proporsi  penerimaan pajak  dari  PPN,  peningkatan  tarif  ini akan semakin meningkatkan ketergantungan  Indonesia  terhadap PPN.  Namun,  apabila  dibandingkan dengan  tarif  PPN  di  negara  lain sebagaimana  gambar  3,  posisi  tarif Indonesia  memang  tergolong  rendah, khususnya ketika dibandingkan dengan negara-negara Eropa.
Gambar 3. Tarif PPN di Indonesia dan Negara Lainnya Tahun 2020 Sumber: Diolah dari Organization for Economic Co-operation and Development (2020)
b. Mengubah  beberapa  barang  dan  jasa yang  semula  bukan  objek,  seperti kebutuhan  pokok,  barang  hasil tambang, jasa pendidikan, jasa kesehatan,  dan  jasa  pelayanan  sosial,
menjadi objek pajak.
c. Beberapa barang dan jasa sebagaimana
pada poin b diberikan fasilitas berupa tidak  dipungut  atau  dibebaskan  yang diatur  lebih  lanjut  dengan  Peraturan Pemerintah.
2) Penurunan basis pemajakan dari penghasilan, berupa:
a. Penurunan  tarif  pajak  penghasilan
badan, dari semula 25 persen menjadi 22 persen.
b. Mengatur  batasan  penghasilan  yang tidak  dikenai  pajak  penghasilan  bagi wajib  pajak  orang  pribadi  atas  bagian peredaran  bruto  sampai  dengan Rp500.000.000,00  dalam  satu  tahun pajak.
c. Menaikkan  lapisan  tarif  pajak  paling kecil  dari  semula  Rp50.000.000,00 menjadi Rp60.000.000,00.
Terlihat  bahwa  efek  dari  perubahan aturan  PPh  benar-benar  berusaha  untuk meningkatkan  keadilan  dalam  perpajakan, dengan  memberikan  pengurangan  pajak kepada  wajib  pajak  berpenghasilan  kecil  dan mengenakan  pajak  yang  lebih  besar  kepada wajib  pajak  berpenghasilan  besar.  Prastiwi and  Tresnajaya  (2021)  dalam  Rahayu  and Suaidah  (2022)  menyebutkan  bahwa  prinsip pajak  yang  adil  adalah  pajak  yang  harus dibayar  semakin  besar  apabila  penghasilan juga  semakin  besar.  Apabila  dibandingkan dengan  perubahan  tersebut,  keputusan pemerintah untuk mengubah beberapa aturan terkait PPN menjadi sebuah anomali. Anomali ini  disebabkan  karena  basis  pemajakan  PPN adalah  konsumsi,  dengan  konsumen  akhir sebagai  penanggung  bebannya.  Hal  ini berarti,  siapapun  konsumen  akhirnya,  tanpa melihat  seberapa  besar  tingkat  penghasilan yang  dimilikinya,  harus  membayar  PPN dengan besaran yang sama atas suatu barang yang  sama.  Namun,  masih  belum  banyak penelitian dalam
negeri yang membandingkan pada dasarnya basis pemajakan  mana  yang  lebih  baik  untuk ditingkatkan, apakah konsumsi atau penghasilan.
Tarif  PPN  yang  tinggi  dari  Indonesia  di beberapa negara maju seperti Jerman, Prancis, Italia,  dsb,  namun  juga  diiringi  dengan proporsi penerimaan dari PPN terhadap total penerimaan  yang  masih  di  bawah  Indonesia serta  fokus  negara-negara  tersebut  kepada pemajakan  atas  penghasilan,  khususnya orang pribadi,  menimbulkan pertanyaan atas fokus  pemerintah  yang  sangat  tinggi  pada pemajakan  berbasis  konsumsi.  Oleh  karena
itu,  perlu dilakukan  penelitian  untuk melihat basis  pemajakan  mana  yang  lebih  optimal  di Indonesia,  dilihat  dari  perspektif  dua  arah, pemerintah  selaku  regulator  dan revenue collector, dan  wajib  pajak,  selaku  pihak  yang terdampak kebijakan.
Dari  uraian  latar  belakang  tersebut, penulis  akan  melakukan  penelitian  dengan judul:  “Basis  pemajakan  konsumsi  dan penghasilan: Perspektif pemerintah dan wajib pajak”.  Pemajakan  basis  konsumsi  terbatas pada  pajak  pertambahan  nilai  (PPN). Konsumsi  yang  dijadikan  objek  penelitian terbatas  pada  konsumsi  rumah  tangga. Pemajakan  basis  penghasilan  terbatas  pada penghasilan  orang  pribadi  (rumah  tangga). Dengan  batasan  ini,  penelitian  diharapkan dapat  menghasilan  komparasi  yang  setara antara kedua basis pemajakan.

## 2. TELAAH TEORI

## 2.1. Prinsip Keadilan
Smith  (1776)  dalam  Gluckman  and Turner (2018) dalam bukunya “ An Inquiry into the Nature and Causes  of the Wealth of Nations ” menyebutkan  empat  maksim  terkait  dengan perpajakan, salah satunya terkait dengan asas proporsional  atau  keadilan  ( equity ).  Keadilan diartikan  ketika  subjek  pajak  dipajaki  secara proporsional  terhadap  kemampuan  subjek tersebut.  Proporsionalitas  ini  coba  dijelaskan oleh  Musgrave  (1990)  dalam  Farrar  et  al. (2021)  dengan  menggunakan  frasa  keadilan vertikal  dan  horizontal.  Keadilan  horizontal diartikan sebagai perlakuan yang sama ketika terdapat  kondisi  yang  sama,  sedangkan keadilan  vertikal  diartikan  sebagai  perlakuan yang  berbeda  ketika  terdapat  kondisi  yang berbeda.  Jika  mencoba  untuk  diubah  dalam kerangka  berpikir  pemajakan,  maka  keadilan horizontal terletak pada perlakuan pajak yang sama kepada wajib pajak dengan penghasilan atau  objek  pajak  yang  sama,  sedangkan keadilan  vertikal  terletak  pada  perlakuan pajak yang berbeda kepada wajib pajak ketika tingkat penghasilan atau objek pajak berbeda.
Pengertian  tersebut  masih  sangat  kental dengan  konsep economic  efficiency ,  melihat kondisi  keadilan  pajak  hanya  pada  saat
terjadinya pemajakan saja. Pengertian dan ciri terkait  dengan  prinsip  keadilan  dalam  pajak coba  dijabarkan  oleh  Musgrave  (1993)  dalam lingkup yang lebih luas, yaitu:
a. Benefit  rule dan quid  pro  quo (beri-ambil). Musgrave  melihat  bahwa  keadilan  dalam pemajakan tidak hanya dilihat pada ketika wajib  pajak  membayarkan  pajaknya,
namun juga ketika
pemerintah memberikan benefit dari  pembayaran tersebut  melalui  fungsi  redistribusi anggaran.
b. Ability-to-pay dan equal sacrifice . Konsep ini adalah  konsep  yang  dikenal  luas  secara umum, erat kaitannya dengan pemakaian frasa keadilan horizontal dan vertikal.
c. Least  total  sacrifice dan maximum  welfare . Pada konsep ini, keadilan dianggap terjadi ketika subjek mengeluarkan pajak seminimal  mungkin  dan  mendapat manfaat maksimum. Meskipun konsep ini merupakan  konsep  yang  Musgrave anggap  paling  baik,  namun  sulit  untuk diaplikasikan
dalam perpajakan, mengingat marginal  sacrifice dan maximum welfare dari tiap subjek berbeda-beda.

## 2.2. Fungsi Pajak
Shora  (2013)  dalam  Putra  (2017) menyebutkan  bahwa  pajak  memiliki  empat fungsi,  yaitu  fungsi budgetair , regulerend , stabilitas,  dan  redistribusi  pendapatan. Rahayu  (2010)  dalam  Andito  (2015)  serta Direktorat Jenderal  Pajak  memberikan penjelasan  terhadap  empat  fungsi  pajak tersebut, yaitu:
a. Fungsi Anggaran ( Budgetair )
Fungsi  ini  melihat  pajak  sebagai  sumber pendapatan  negara  untuk  membiayai pengeluaran-pengeluaran  negara.  Fungsi ini  sangat  melekat  dengan  posisi penerimaan pajak dalam APBN.
b. Fungsi Mengatur ( Regulerend )
Fungsi  ini  melihat  pajak  sebagai  alat untuk  mencapai  tujuan  pemerintah. Dengan  menjadikan  pajak  sebagai instrumen  pengaturan,  diharapkan  akan terjadi  perubahan  perilaku  sebagaimana yang  diharapkan  oleh  pemerintah.  Salah
satu contohnya adalah pemberian fasilitas pajak  untuk  mendorong  penanaman modal di Indonesia.
c. Fungsi Stabilitas Fungsi  ini  merupakan  kelanjutan  dari fungsi  anggaran,  dengan  melihat  aspek pajak  sebagai  sumber  dana  untuk melakukan kebijakan yang dapat menstabilisasi gejolak-gejolak ekonomi di masyarakat, seperti inflasi.
d. Fungsi Redistribusi Pendapatan
Fungsi  ini  melihat  pajak  sebagai  sumber dana  untuk  melakukan  kebijakan  yang dapat meningkatkan
kesejahteraan masyarakat secara tidak langsung.

## 2.3. Basis Pemajakan
Secara  umum,  basis  pemajakan  yang paling  sering  menjadi  perdebatan  terkait kelebihan dan kekurangannya adalah konsumsi  dan  penghasilan.  Apabila  melihat dari  sisi  lain  konsumsi  dan  penghasilan, pengelompokkan  dapat  berupa  pajak  tidak langsung  (konsumsi)  dan  pajak  langsung (penghasilan).  Atkinson  (1977)  dalam  Laura (2019) mendefinisikan pajak langsung sebagai pajak  yang  dikenakan  kepada  orang  yang dimaksudkan  sebagai  penanggung  beban pembayaran  akhir,  sedangkan  pajak  tidak langsung  adalah  pajak  yang  dikenakan kepada  selain  orang  yang  dimaksudkan untuk menanggung beban akhir.
Pengertian lain disampaikan oleh Korkmaz  et  al.  (2019)  yang  menyebutkan bahwa  pajak  langsung  adalah  pajak  yang bebannya  tidak  bisa  digeser  ke  orang  lain, sedangkan  pajak  tidak  langsung,  bebannya dapat digeser ke orang lain. Persepsi menarik terkait  perbedaan  pajak  langsung  dan  pajak tidak langsung disampaikan oleh Jelcić (1997) dalam  Gashi  et  al.  (2018)  yang  menyebutkan bahwa  pajak  langsung  adalah  pajak  yang dibayar saat penghasilan diterima, sedangkan pajak  tidak  langsung  adalah  pajak  yang direalisasikan pada saat pendapatan dibelanjakan.

## 2.4. Penelitian Terdahulu
Atkinson dan Stiglitz (1976) dalam Laura (2019)  menyatakan  bahwa  pajak  langsung merupakan  sistem  pajak  optimal  yang  dapat diadoptasi  oleh  negara-negara  di  dunia. Dalam  penelitian  lanjutannya,  Atkinson (1977)  dalam  Seelkopf  and  Lierse  (2020) menekankan bahwa pajak langsung cenderung  memenuhi  prinsip ability-to-pay , sedangkan  pajak  tidak  langsung  bertujuan untuk  meningkatkan  pendapatan  secara efisien,  namun  gagal  menjadi  instrumen redistributif  yang  baik  (regresif).  Kegagalan itu  terjadi apabila  hanya  melihat tax  incidence saja.  Namun  ketika  peningkatan  pendapatan dari pajak tidak langsung mampu menciptakan  belanja yang  baik  dan  tepat, maka fungsi redistribusinya akan berjalan.
Di masa modern, penelitian dari Atkinson masih dirasa relevan, dibuktikan dengan hasil penelitian  gabungan  Alfirman  et  al.  (2015), yang  menyatakan  bahwa  terkait  dengan ketimpangan , baik  pajak  langsung  maupun tidak langsung mampu mengatasi ketimpangan sepanjang belanja yang digunakan tepat guna, walaupun untuk pajak langsung
cenderung lebih mampu mengurangi  ketimpangan.  Kedua  penelitian ini  tidak  hanya  melihat  dari  sisi tax  incidence saja, namun lebih dari sisi makro.
Menarik  untuk  membahas  mengenai tax incidence ,  karena  dalam  beberapa  penelitian, sifat  dari  pajak  tidak  langsung  cenderung tidak  sama  antar  penelitian,  namun  untuk pajak langsung, semua penelitian menyatakan bahwa  sifatnya  progresif.  Organisation  for Economic  Co-operation  and  Development (2014)  melihat  bahwa  rata-rata  beban  pajak yang  dilihat  dari  sisi  penerimaan  dan  beban menunjukkan  bahwa  sistem  PPN  regresif ketika  diukur  sebagai  persentase  dari penerimaan, namun proporsional atau sedikit progresif  ketika  diukur  sebagai  persentase dari  beban.  Penelitian  OECD  tersebut menunjukkan  bahwa  keregresifan  PPN bersifat  relatif,  hal  ini  diperkuat  oleh Alfirman  et  al.  (2015)  yang  melihat  bahwa pajak  tidak  langsung  cenderung  netral walaupun sedikit regresif, berbanding terbalik
dengan pajak langsung yang sangat progresif. Penelitian  lanjutan  dari  Wai-Poi  et  al.  (2019) menegaskan  bahwa  pajak  tidak  langsung, sedikit  bersifat  regresif,  namun  bisa  bersifat netral  pada  kondisi  yang  ideal,  berbeda dengan  pajak  langsung  yang  cenderung sangat  progresif  dan  mayoritas  dibayarkan oleh  wajib  pajak  yang  lebih  kaya  di  negara tersebut.  Kedua  penelitian  menunjukkan temuan  yang  sama,  menunjukkan  sisi konsistensi dari hasil penelitian tersebut.
Pada saat beberapa penelitian sebelumnya  melihat  bahwa  pajak  berbasis konsumsi  mengarah  ke  regresif,  Bachas et  al. (2020)  menyatakan  pajak  tidak  langsung bersifat  progresif  pada  negara  berkembang, dan  pemajakan  yang  optimal  mampu menurunkan ketimpangan sebesar 2-3%, sama besarnya  dengan  pengaruh  pajak  langsung (pph  orang  pribadi).  Hal  ini  menjadi  sebuah anomali  penelitian  dan  perlu  digali  lebih dalam bagaimana hasil tersebut bisa muncul.
Apabila  berbicara  soal  tarif,  Hansen  and İmrohoroğlu  (2018)  memaparkan  hasil penelitian  mereka,  yang  melihat  bahwa  dari sisi  pertumbuhan  ekonomi,  kondisi revenue- netral (peningkatan tarif pajak tidak langsung bersamaan  dengan  penurunan  tarif  pajak langsung) memberikan pengaruh yang positif bagi  pertumbuhan  ekonomi.  Namun,  untuk meningkatkan  kesejahteraan,  penundaan peningkatan  tarif  pajak  tidak  langsung merupakan  pilihan  yang  baik.  Hal  ini dikarenakan,  ketika  peningkatan  tarif  pajak tidak langsung dilakukan dengan penundaan terlebih dahulu, orang-orang akan menyesuaikan  tingkat  konsumsinya  sebagai efek  dari  berkurangnya  pendapatan  di  masa depan akibat peningkatan pengurang penghasilan,  dalam  hal  ini  pajak  (Friedman, 1957). Penyesuaian tingkat konsumsi ini akan diiringi  dengan  peningkatan  tabungan, sehingga wajar apabila penundaan peningkatan  tarif  pajak  akan  meningkatkan kesejahteraan.
Pada  akhirnya,  setelah  melihat  efek pemilihan  basis  pajak  berdasarkan  fungsi redistributif dan tax incidence yang ada, maka pertanyaan  utamanya  adalah,  basis  mana
yang  lebih  baik.  Bankman  dan  Weisbach (2005),  berdasarkan  hasil-hasil  penelitian sebelumnya,  berpendapat  bahwa  ketika membandingkan  antara  pajak  berbasis konsumsi  pada  desain  ideal  dan  pajak berbasis  penghasilan  pada  desain  yang  ideal pula,  maka  pajak  berbasis  konsumsi  akan lebih  superior.  Elaborasi  dari  pernyataan tersebut  disampaikan  oleh  Shaviro  (2007), yang  menyebutkan  bahwa  pemajakan  atas konsumsi  memberikan  kelebihan  dari  sisi administrasi. Tambahan penjelasan disampaikan  oleh  Đorđević  (2015)  yang menyebutkan  bahwa  pada  dasarnya  pajak konsumsi  mudah  dalam  pengawasannya, memenuhi principle  of  comforts, yaitu  wajib pajak  tidak  merasa  sadar  ketika  pajak dikenakan, meskipun masih dianggap bersifat regresif  bagi  wajib  pajak.  Konsep  yang  sama dengan  Đorđević  (2015)  disampaikan  oleh Nmesirionye  et  al.  (2019)  yang  menyebutkan bahwa  pajak  konsumsi  cenderung  mudah dipungut,  sulit  untuk  dihindari, convenient (dipersamakan  dengan principle  of  comforts ), namun bersifat regresif.
Namun,  Warren  (1980)  tidak  setuju  akan  hal tersebut,  menyebutkan  bahwa  argumen superioritas  pajak  konsumsi  terhadap  pajak penghasilan  tidak  memberi  keyakinan  yang memadai bahkan setelah dilakukan perbandingan  langsung.  Meskipun demikian, Thaçi  and  Gërxhaliu  (2018)  menyebutkan bahwa  institusi  seperti  IMF  dan  World  Bank cenderung untuk mendorong negara berkembang untuk beralih menuju penguatan pajak konsumsi,
dengan tetap mempertahankan tarif yang tinggi pada pajak penghasilan  badan.  Hal  ini  dikarenakan  sifat pemajakan  penghasilan  yang  basis  pajaknya sangat  sempit,  sehingga  cenderung  tidak praktikal  untuk  negara  berkembang.  Hal  ini menunjukkan bahwa masih terdapat polarisasi  pemikiran  terkait  dengan  basis mana yang lebih baik.

## 3. METODE PENELITIAN
Penelitian  dilakukan  dengan mixed method, metode  kuantitatif  menggunakan penelitian  deskriptif  dilanjutkan  dengan
metode qualitative menggunakan  analisis grounded theory .
Saunders  et  al.  (2012)  menyebutkan bahwa  statistik  deskriptif  memungkingkan penulis untuk menjelaskan atau membandingkan  variabel  secara  numerikal. Data  yang  disajikan  dijelaskan  pada  kondisi yang  sesungguhnya,  tanpa  ada  manipulasi data  yang  dilakukan  oleh  peneliti  (Siedlecki, 2020).  Tujuannya  adalah  untuk  memberikan penjelasan  dan  interpretasi  yang  baik  atas informasi yang disajikan  (Franzese & Iuliano, 2019).
Grounded theory adalah metode riset yang berfokus pada menghasilkan suatu teori, yang berasal  dari    data  yang  telah  dikumpulkan dan  dianalisa  (Noble  &  Mitchell,  2016). Saunders  et  al.  (2012)  menyebutkan  bahwa pengambilan  teori  yang  dilakukan  berbasis dari  kategori  inti  ( core  category )  yang  muncul dari data.
Jenis  data  yang  digunakan  adalah  data penerimaan pajak penghasilan, pajak pertambahan  nilai,  konsumsi  rumah  tangga, dan  pendapatan  rumah  tangga  serta penelitian yang memiliki tema khusus berupa pembahasan
basis pemajakan
konsumsi/pajak  tidak  langsung  dan  basis pemajakan penghasilan/pajak langsung. Sumber dari data yang diambil adalah melalui beberapa  situs  penyedia  data  dan  hasil penelitian yang dapat diakses publik.
Peneliti  akan  melakukan  penelitian deskriptif melalui perhitungan sederhana atas aspek  terkait  pajak  penghasilan  dan  pajak pertambahan nilai. Perhitungan sederhana ini juga  mencakup  aspek  dispersi  melalui  desil atau  persentil  (Saunders  et  al.,  2012),  dalam hal ini kuintil. Kemudian, penulis melakukan literature  review atas  beberapa  penelitian  dan melakukan coding berkaitan dengan pertanyaan  penelitian.  Setelah  itu,  peneliti akan  mencoba  melakukan  pengambilan simpulan  berupa  teori  yang  ditarik  dari hasil penelitian  deskriptif  dan coding untuk  dapat menjawab pertanyaan penelitian dan memenuhi tujuan penelitian.

## 4. HASIL DAN PEMBAHASAN
Dalam menentukan  perbandingan antara pemajakan  basis  konsumsi  dan  penghasilan penulis  menggunakan  pendekatan  berbasis fungsi  dari  pajak,  yaitu budgetair,  regulerend, stabilitas, dan redistribusi pendapatan. Hal ini sejalan  dengan  tujuan  pengaturan  struktur pajak  yang  disampaikan  oleh  Mdanat  et  al. (2018) yaitu bukan hanya untuk meningkatkan  pendapatan,  namun  juga didesain  untuk  menghasilkan  pertumbuhan yang  inklusif,  mendorong good  governance, memenuhi  tuntutan  masyarakat  dalam mengatasi  ketimpangan,  dan  mendorong keadilan sosial.
Fungsi  tersebut  kemudian  penulis  bagi ke  dalam  perspektif  pemerintah  dan  wajib pajak,  menyesuaikan  dengan  kondisinya. Dalam  perspektif  pemerintah,  akan  dikaji berdasarkan  fungsi budgetair,  regulerend, dan stabilitas,  sedangkan  dalam  perspektif  wajib pajak,  akan  dikaji  berdasarkan  fungsi redistribusi pendapatan.
4.1. Pemajakan Basis Konsumsi dan
Penghasilan dari Perspektif Pemerintah Berdasarkan Tabel 1, terlihat bahwa pajak pertambahan  nilai  memiliki  persentase  rata- rata 3,26 persen apabila dibandingkan dengan pendapatan domestik bruto secara total.
Tabel 1. Persentase Pajak Pertambahan Nilai terhadap Dasar Pemajakan Uraian 2016 2017 2018 2019 2020 2021 Pendapatan Domestik Bruto 12.401.729   13.589.826   14.838.756    15.832.657   15.438.018   16.970.789 Pendapatan Domestik Bruto dengan penyesuaian 10.897.322   11.953.021   13.557.595    13.878.409   12.818.626   14.145.986 Pajak Pertambahan Nilai 396.042 463.528 520.390 515.972 450.328 551.900 %Pajak Pertambahan Nilai terhadap Pendapatan Domestik Bruto 3,19 3,41 3,51 3,26 2,92 3,25 %Pajak Pertambahan Nilai terhadap Pendapatan Domestik Bruto dengan penyesuaian 3,63 3,88 3,84 3,72 3,51 3,90 Sumber: Data diolah (2023) Apabila dibandingkan dengan pendapatan domestik
bruto dengan penyesuaian,  maka  persentase  rata-rata  akan menjadi  3,75  persen.  Pendapatan  domestik bruto dengan penyesuaian adalah pendapatan domestik  bruto  yang  tidak  mencakup pengeluaran  atas  konsumsi  makanan  dan minuman,  selain  restoran;  kesehatan  dan
pendidikan;  restoran  dan  hotel;  ekspor;  dan menjadikan impor sebagai penambah pendapatan  domestik  bruto.  Pendapatan domestik  bruto  digunakan  sebagai  dasar pemajakan  untuk  pajak  pertambahan  nilai karena  pendapatan  domestik  bruto  dapat mencerminkan output dari suatu negara.
Tabel 2. Persentase Pajak Penghasilan terhadap Dasar Pemajakan Uraian 2016 2017 2018 2019 2020 2021 Pendapatan Rumah Tangga 7.817.019  8.624.088  9.514.763 10.821.760  10.331.880 11.090.290 Pajak Penghasilan Terkait Orang Pribadi 114.958 125.571 144.321 159.704 151.707 157.904 Pajak Penghasilan Pasal 21 109.644 117.765 134.915 148.504 139.351 145.548 Pajak Penghasilan Pasal 25/29 5.314 7.807 9.407 11.200 12.356 12.356 %Pajak Penghasilan terkait Orang Pribadi terhadap Pendapatan Rumah Tangga 1,47 1,46 1,52 1,48 1,47 1,42
Sumber: Data diolah (2023)
Berdasarkan  Tabel  2,  terlihat  bahwa persentase  pajak  penghasilan  yang  terkait dengan  orang  pribadi  terhadap  pendapatan rumah  tangga  secara  rata-rata  hanya  1,47 persen.  Penulis  menggunakan  pendapatan rumah  tangga  sebagai  dasar  pemajakan karena  mencerminkan  pendapatan  yang diterima oleh orang pribadi dalam satu rumah tangga.  Hal  ini berdasarkan  definisi pendapatan  rumah  tangga  menurut  Badan Pusat Statistik (n.d.-a) adalah:
Pendapatan rumah tangga adalah pendapatan yang diterima oleh rumah tangga bersangkutan  baik  yang  berasal  dari pendapatan  kepala  rumah  tangga  maupun pendapatan  anggota-anggota  rumah  tangga. Pendapatan  rumah  tangga dapat  berasal  dari balas  jasa  faktor  produksi  tenaga  kerja  (upah dan  gaji,  keuntungan,  bonus,  dan  lain  lain), balas  jasa kapital  (bunga,  bagi  hasil, dan  lain lain),  dan  pendapatan  yang  berasal  dari pemberian pihak lain (transfer).
Berdasarkan  kondisi  tersebut,  secara budgetair, terlihat  bahwa  pajak  pertambahan nilai mampu  menghasilkan  penerimaan yang lebih  besar  terhadap  dasar  pemajakannya daripada pajak penghasilan. Hal ini juga telah terbukti  berdasarkan  proporsi  penerimaan pajak  Indonesia  tahun  2020  yaitu  28  persen untuk pajak pertambahan nilai dan 11 persen untuk  pajak  penghasilan.  Hasil  ini  didukung dengan  penelitian  Alavuotunki  et  al.  (2019) yang menyebutkan bahwa pajak pertambahan nilai  berfungsi  sangat  baik  dalam  sarana peningkatan pendapatan.
Dari  sisi  fungsi regulerend ,  pajak pertambahan  nilai  dapat  menjadi  instrumen yang  lebih  fleksibel  dalam  hal  pengaturan kebijakan.  Berdasarkan  data  pada  laporan belanja  perpajakan  yang  disusun  oleh Kusumawardani et al. (2022),  instrumen yang dapat  digunakan  dalam  pajak  pertambahan nilai adalah tidak wajib memungut, menyetor, dan  melaporkan;  tidak terutang/tidak dikenakan;  tidak  dipungut;  dibebaskan; pengurangan  dasar  pengenaan  pajak;  dan ditanggung  pemerintah.  Dengan  instrumen tersebut, pencapaian tujuan dalam
penggunaan fasilitas  pajak pertambahan nilai lebih dapat dikontrol oleh pemerintah, karena berdampak langsung pada sektor yang dituju, melalui  pengenaan  atas  objek  tertentu. Contohnya  adalah  pajak  pertambahan  nilai ditanggung  pemerintah  atas  penyerahan BKP/JKP untuk kegiatan penanganan Covid- 19.  Dengan  adanya  fasilitas  tersebut,  tujuan pemerintah  untuk  memperkecil  biaya  bagi sektor kesehatan dalam rangka penanggulangan  Covid-19  secara  langsung tercapai. Apabila melihat dari sisi pajak
penghasilan, instrumen yang dapat digunakan adalah  pengurangan/pembebasan pajak,  tambahan  pengurang  penghasilan bruto,  tarif  preferensi,  pengecualian  objek, dasar  pengenaan  pajak  tertentu,  ditanggung pemerintah,  dan  kelaziman  internasional. Walaupun  secara  langsung  instrumen- instrumen  tersebut  dapat  secara  langsung berdampak  pada  objek  pajak  penghasilan, namun manfaatnya akan dirasakan oleh objek pajak bergantung pada kondisi objek pajak itu sendiri.  Hal  ini  berarti,  efektivitas  pemberian fasilitas  pajak  penghasilan  tidak  dapat dikontrol  oleh  pemerintah  saja,  namun bergantung  pula  terhadap  perkembangan sektor  yang  diberi  fasilitas.  Contohnya, pemberian fasilitas pajak penghasilan pasal 21 ditanggung  pemerintah.  Secara  langsung, maka  fasilitas  ini  akan  meningkatkan  daya beli  pegawai  melalui  tambahan  penghasilan yang  tidak  dipotong,  namun  kondisi  ini sangat  bergantung  dengan  kesehatan  usaha pemberi kerja. Apabila kesehatan usaha buruk dan  mengharuskan  terjadinya  pemotongan gaji atau pemutusan hubungan kerja, fasilitas ini  akan  berkurang  kefektifannya  dalam mendorong peningkatan daya beli masyarakat. Selain  melihat  dari  sisi  fasilitas, perbandingan untuk menguji fungsi regulerend juga dapat dilihat dari kemungkinan  penghindaran  pajak.  Pajak pertambahan  nilai  cenderung  sulit  dihindari, sebagaimana  disampaikan  oleh  Özdemir (2009,  dalam  Korkmaz  et  al.,  2019).  Hal  ini
dikarenakan  basis  pemajakan  yang  berupa konsumsi  dan  kewajiab  terletak  pada  dua pihak.  Penghindaran  hanya  dapat  dilakukan ketika  kedua  pihak  bersepakat.  Padahal, dalam pajak penghasilan, penghindaran lebih mudah dilakukan dengan melakukan manipulasi penghasilan baik dengan menurunkan profit atau meningkatkan beban, tanpa  perlu  persetujuan  pihak  lain  (kecuali untuk witholding tax ).
Fungsi  stabilitas  sangat  erat  kaitannya dengan fungsi budgetair . Apabila melihat dari sisi  stabilitas,  pendapatan  lebih  besar  yang diperoleh  melalui  pajak  pendapatan  nilai dapat  dialokasikan  dalam  kebijakan  belanja yang produktif atau meningkatkan kesejahteraan  masyarakat.  Semakin  besar pendapatan  yang  didapatkan  melalui  fungsi budgetair , semakin baik fungsi stabilitas dapat berfungsi.  Terkait  dengan  stabilitas  juga disampaikan  dalam  penelitian  Qudratovich (2021)  yang  melihat  bahwa  fungsi  insentif perpajakan  dapat  memastikan  kestabilan makroekonomi  dan  perkembangan  suatu negara.
Penelitian  Makohon  (2021)  di  Ukraina menemukan  bahwa  dengan  peningkatan pendapatan  sebesar  1  persen  dalam  APBN, akan  meningkatkan  PDB  riil  sebesar  0,48 persen.  Penelitian  Bâzgan  (2018)  di  Romania mencoba melihat efek pertumbuhan ekonomi per jenis pajak, dengan hasil yaitu perubahan pada  pajak  langsung  akan  memberikan  efek yang  tidak  signifikan  terhadap  pertumbuhan ekonomi,  sedangkan  pajak  tidak  langsung mempengaruhi  memberikan  efek  positif signifikan.
Berdasarkan  hasil-hasil  yang  diperoleh, penulis  menilai  bahwa  pajak  berbasis konsumsi (pajak
pertambahan nilai)
merupakan  pajak  yang  lebih  baik  dari  sisi pemerintah  karena  kemampuannya  untuk menghasilkan  penerimaan  yang  lebih  besar, kemampuan  sebagai  instrumen  kebijakan yang  berdampak  langsung  bagi  ekonomi, sehingga  berdampak  lebih  besar  dalam menjaga kestabilan ekonomi.
4.2. Pemajakan Basis Konsumsi dan
Penghasilan dari Perspektif Wajib Pajak Fungsi  redistribusi  pendapatan  dapat digunakan  untuk  melihat  aspek  pemajakan basis  konsumsi  dan  penghasilan  dari perspektif  wajib  pajak.  Untuk  melihat bagaimana  fungsi  redistribusi  pendapatan, penulis  menggunakan  prinsip  keadilan Musgrave,  yaitu benefit  rule dan quid  pro  quo , ability-to-pay dan equal sacrifice , serta least total sacrifice dan maximum welfare . Pada prinsip benefit rule dan quid pro quo , keadilan  dilihat  bukan  hanya  berdasarkan ketika  wajib  pajak  membayar  pajak,  namun ketika  pemerintah  memberikan benefit dari pembayaran  tersebut.  Dalam  hal  ini, pemerintah telah menerapkan prinsip tersebut,  dengan  menganggarkan  belanja terkait  dengan  pendidikan,  kesehatan,  dan subsidi kepada masyarakat.
Prinsip ability-to-pay dan equal  sacrifice , memiliki  keterkaitan  yang  erat  dengan keadilan  horizontal  dan  vertikal.  Untuk menentukan  apakah  suatu  basis  pemajakan telah  memenuhi  prinsip ability-to-pay dan equal  sacrifice, maka  penulis  menggunakan penelitian deskriptif dengan beberapa asumsi dalam  pemajakannya.  Analisis  yang  penulis lakukan adalah dengan melakukan pembagian  kuintil  atas  konsumsi  dan pendapatan.
Tabel 3. Persentase Konsumsi Makanan dan Bukan Makanan Per Kuintil Komoditas Kuintil 1 Kuintil 2 Kuintil 3 Kuintil 4 Kuintil 5 Makanan 9,06 13,36 17,61 23,45 36,52 Bukan Makanan 4,91 8,33 12,47 19,35 54,94 Total 6,95 10,81 15,00 21,37 45,87 Sumber: Data diolah (2023) Dasar penetapan kuintil adalah berdasarkan  data  pada executive  summary
pengeluaran dan  konsumsi penduduk Indonesia  tahun  2021  oleh  Badan  Pusat
Statistik. Berdasarkan
data tersebut, pembagian  kuintil  atas  konsumsi  komoditas ditampilkan  pada  Tabel  3.  Persentase  kuintil komoditas  makanan  akan  digunakan  sebagai patokan  untuk  menghitung  kuintil  konsumsi atas  non  objek  pajak  pertambahan  nilai. Persentase  kuintil  komoditas  non  makanan
akan  digunakan  sebagai  patokan  untuk menghitung kuintil konsumsi atas objek pajak pertambahan  nilai.  Persentase  kuintil  total akan  digunakan  sebagai  patokan  untuk menghitung  kuintil  pendapatan  rumah tangga.
Tabel  4. Persentase  Beban  Pajak  Pertambahan  Nilai  Yang  Dibayarkan  Tiap  Rumah  Tangga  Terhadap Pendapatan Per Rumah Tangga
Uraian Kuintil 1 Kuintil 2 Kuintil 3 Kuintil 4 Kuintil 5 Konsumsi atas Objek PPN 188.990.814. 590.190 320.358.341. 200.070 479.471.213. 049.174 744.468.330.0 60.959 2.113.203.93 1.099.610 Konsumsi atas Non Objek PPN 488.133.632. 993.794 719.880.205. 663.951 949.158.922. 217.106 1.264.085.744. 822.430 1.968.258.89 4.302.720 Konsumsi atas Objek PPN per rumah tangga 13.754.650 23.315.508 34.895.657 54.182.005 153.797.846 Pendapatan per rumah tangga 56.130.871 87.213.970 121.069.574 172.518.117 370.212.809 Pajak Pertambahan Nilai (10%) 1.375.465 2.331.551 3.489.566 5.418.200 15.379.785 %PPN terhadap pendapatan per rumah tangga 2,45 2,67 2,88 3,14 4,15 Sumber: Data diolah (2023) Berdasarkan hasil penghitungan
sebagaimana  Tabel  4,  terlihat  bahwa konsumsi  atas  non  objek  pajak  pertambahan nilai  memiliki  sebaran  dengan  rentang  per kuartil tidak selebar pada konsumsi atas objek pajak  pertambahan  nilai.  Namun,  perlu diingat bahwa perlakuan atas non-objek pajak pertambahan  nilai  adalah  sama,  yaitu  tidak dikenakan.  Hal  ini  berarti  terdapat  sekitar Rp3.234  triliun  dasar  pengenaan  pajak  yang dimiliki  oleh  40  persen  pendapatan  tertinggi di  Indonesia  (kuintil  4  dan  5)  yang  tidak dikenai pajak.
Kondisi ini dibahas oleh Organisation for Economic  Co-operation  and  Development (2014)  yang  menyampaikan  bahwa  terkait dengan  pengecualian  objek  pajak,  hal  ini masih  dirasa  sebagai  alat  yang  kurang  baik dalam  fungsi  redistribusi,  karena  masih banyak  wajib  pajak  kaya  yang  mendapatkan manfaat  dari  pengecualian  objek  pajak tersebut. Narasi tersebut mendapat dukungan dari  Tiwari  et  al.  (2020)  yang  menemukan bahwa usulan untuk menghilangkan pengecualian  dari  objek  pajak  PPN  akan menghasilkan  tambahan  penerimaan  yang signifikan  untuk  dapat  digunakan  sebagai
instrumen bantuan terkait masyarakat miskin, sehingga mampu mendorong fungsi redistributif. Hal  tersebut  merupakan  alasan  kuat pemerintah Indonesia dalam naskah Rancangan Undang-Undang
Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan (cikal-bakal UU  HPP)  untuk  menghapuskan  beberapa ketentuan  bukan  objek,  karena  golongan berpenghasilan  tinggi  dianggap  menjadi golongan  yang  menikmati  fasilitas  tersebut dengan  manfaat  lebih  besar.  Namun,  pada akhirnya, ketetuan final yang disetujui adalah memberikan  fasilitas  dibebaskan  atas  barang atau  jasa  yang  semula  non  objek,  bersamaan dengan mengenakan pajak pertambahan nilai atas  barang  atau  jasa  tersebut  yang  memiliki kriteria  premium  atau  bernilai  tinggi, sehingga  golongan  berpenghasilan  tinggi dapat dikenakan.
Selain  itu,  Tabel  4  juga  menyajikan persentase  beban  pajak  pertambahan  nilai yang dibayarkan tiap rumah tangga terhadap pendapatan  per  rumah  tangga  untuk  setiap kuintil.  Terlihat  bahwa  dengan  adanya pengenaan  tarif  yang  sama,  pada  dasarnya menyebabkan  persentase  beban  terhadap
pendapatan  untuk  tiap  kuintil  tidak  berbeda jauh.  Penduduk  dengan  kuintil  yang  lebih tinggi  tetap  menanggung  beban  yang  lebih tinggi,  walaupun  dengan  selisih  yang  tidak terlalu  jauh.  Kondisi  ini  sama  dengan penelitian  Wicaksono  et  al.  (2020)  dalam analisis incidence PPN  yang  menunjukkan bahwa  secara  umum  beban  PPN  untuk  tiap kelas  pendapatan  cenderung  proporsional atau  netral.  Dengan  kata  lain,  beban  PPN antara  kelas  pendapatan  terendah  dengan kelas pendapatan tertinggi tidak berbeda jauh. Hal  ini  membuktikan  penelitian  Martorano (2018)  yang  menyebutkan  bahwa  pajak  tidak langsung  mengurangi  progresivitas  dari sistem perpajakan. Pengurangan progresivitas ini  disampaikan  oleh  Neog  dan  Gaur  (2020)
sebagai regresifitas terhadap anggota masyarakat  yang  miskin  dan  menyebabkan tekanan  ekonomi  yang  mengarah  ke  inflasi (peningkatan harga).
Meskipun  demikian,  menurut  penulis, pajak  pertambahan  nilai  dapat  dianggap memenuhi prinsip keadilan horizontal, karena atas objek yang sama diperlakukan pengenaan pajak yang sama. Perlu diperhatikan  juga  bahwa  dalam  menghitung nilai  per  rumah  tangga  baik  konsumsi maupun  pendapatan,  digunakan  data  Badan Pusat  Statistik  tahun  2019  (tidak  ditemukan data untuk tahun setelahnya) yang menyebutkan bahwa jumlah rumah tangga di Indonesia sebanyak 68,7 juta.
Tabel 5. Persentase Pajak Penghasilan terhadap Pendapatan per Kuantil Uraian Kuintil 1 Kuintil 2 Kuintil 3 Kuintil 4 Kuintil 5 Pendapatan rumah tangga 771.246.030. 016.402 1.198.332.159 .662.040 1.663.512.893 .119.550 2.370.423.085 .030.180 5.086.775.832 .171.820 Pendapatan per rumah tangga 56.130.871 87.213.970 121.069.574 172.518.117 370.212.809 Penghasilan Tidak Kena Pajak (K/2) 67.500.000 Penghasilan Kena Pajak (11.369.129) 19.713.970 53.569.574 105.018.117 302.712.809 Pajak Penghasilan - 985.699 2.678.479 9.752.718 44.678.202 %PPh terhadap pendapatan per rumah tangga - 1,13 2,21 5,65 12,07

## Sumber: Data diolah (2023)
Tabel  5  menyajikan  penghitungan  terkait dengan  beban  pajak  penghasilan  terhadap pendapatan  per  rumah  tangga  untuk  tiap kuintil.  Penghasilan  tidak  kena  pajak  penulis asumsikan sebagai K/2 dengan menggunakan patokan  penjelasan  pasal  8  ayat  (1)  UU  PPh bahwa undang-undang perpajakan menempatkan keluarga sebagai satu kesatuan ekonomis,  artinya  penghasilan  atau  kerugian dari  seluruh  anggota  keluarga  digabungkan sebagai satu kesatuan yang dikenai pajak dan pemenuhan  kewajiban  pajaknya  dilakukan oleh  kepala  keluarga.  Angka  tanggungan sebesar  dua  berasal  dari  data  Badan  Pusat Statistik  yang  menyatakan  bahwa  rata-rata banyaknya  anggota  rumah  tangga  Indonesia untuk tahun 2019 adalah 3,9 orang.
Berdasarkan hasil yang diperoleh, terlihat jelas  bahwa  golongan  dengan  penghasilan tinggi  menanggung  beban  yang  lebih  tinggi pula,  dengan  rentang  yang  jauh.  Hal  ini menunjukkan  bahwa  pajak  penghasilan memenuhi  prinsip  keadilan  vertikal,  yaitu objek  atau  tingkatan  penghasilan  yang berbeda  akan  diberikan  pengenaan  yang berbeda  pula.  Selain  itu,  prinsip  horizontal juga  terpenuhi  dengan  konsep  pajak progresif.  Objek  penghasilan  sampai  dengan 60  juta  dikenakan  tarif  yang  sama,  objek penghasilan  sampai  dengan  250  juta dikenakan tarif yang sama, begitu seterusnya.
Merujuk  pada  kondisi-kondisi  tersebut, penulis  melihat  bahwa  pajak  penghasilan memenuhi  prinsip  keadilan  horizontal  dan vertikal,  sehingga  memenuhi  pula  prinsip
ability-to-pay dan equal  sacrifice .  Walaupun pajak  pertambahan  nilai  memenuhi  prinsip keadilan horizontal, namun penulis menganggap  prinsip ability-to-pay dan equal sacrifice tidak  terpenuhi  karena  pajak pertambahan  nilai  tidak  memenuhi  prinsip keadilan vertikal.
Prinsip  terakhir  adalah least  total  sacrifice dan maximum  welfare .  Konsep  ini  merujuk pada marginal  sacrifice dan maximum  welfare . Dua  kondisi  tersebut  sulit  untuk  dihitung, namun apabila penulis mencoba memberikan asumsi, maximum welfare bagi pajak penghasilan  dan  pajak  pertambahan  nilai akan  sama,  karena  imbal  balik  atau benefit yang  diberikan  oleh  pemerintah  kepada masyarakat  secara  umum  tidak  melihat  dari apa basis pemajakannya.
Khusus  untuk marginal  sacrifice, penulis akan  kembali  menggunakan  Tabel  4  dan Tabel 5. Pada pajak pertambahan nilai, konsep marginal  sacrifice tidak  berlaku  karena  tarif pajak  yang  sama  dan  persentase  beban  pajak pertambahan nilai terhadap pendapatan yang tidak terlalu jauh rentangnya. Tidak ada dasar pembanding  yang  kuat  antar  kuintil.  Hal sebaliknya  terlihat  dari  pajak  penghasilan. Dengan membayar pajak seminimal mungkin, golongan berpenghasilan rendah mendapatkan  manfaat  yang  sama  dengan
golongan  berpenghasilan  tinggi,  walaupun, apabila  dilihat  dari  sisi  lainnya,  konsep  ini tidak terpenuhi untuk golongan berpenghasilan  tinggi.  Meskipun  demikian, penulis tetap melihat bahwa pemajakan basis penghasilan atau pajak penghasilan memenuhi  prinsip least  total  sacrifice dan maximum welfare.
Hasil  penelitian  tersebut  sejalan  dengan penelitian  Gasior  et  al.  (2018)  terhadap  enam negara  di  Afrika,  yang  menyebutkan  bahwa terhadap  empat  dari  enam  negara,  pajak langsung sangat berdampak dalam menurunkan  rasio  gini  (ketimpangan), sebaliknya, pajak tidak langsung meningkatkan  ketimpangan  di  keenam negara.
Dalam  penelitian  Thaçi  dan  Gërxhaliu (2018), alasan gagalnya sistem pajak di negara berkembang untuk meredistribusi
pendapatan disebabkan karena:
1. Pajak  penghasilan  memiliki  peran  yang kecil  terhadap  struktur  pajak  negara berkembang,  berkebalikan  dengan  negara maju.
2. Pajak penghasilan orang pribadi cenderung  bergantung  kepada  pajak  atas gaji/upah.
3. Sulitnya  menetapkan  pemajakan  yang efektif karena faktor politis.
Gambar 4. Rasio Gini Indonesia 2001-2022
Sumber: Diolah Penulis dari Badan Pusat Statistik (2023)
Kondisi  ini  sangat  terlihat  di  Indonesia sebagaimana  Gambar  4.  Rasio  gini  Indonesia sangat  fluktuatif  namun  bergerak  cenderung
pada titik yang sama. Pajak penghasilan orang pribadi  memilki  proporsi  paling  kecil dibandingkan  jenis  pajak  lain  ( social
contribution dikecualikan).  Selain  itu,  masih lebih  besarnya  penerimaan dari  PPh  pasal  21 dibandingkan  dengan  PPh  pasal  25/29 menunjukkan ketergantungan pajak penghasilan  terhadap  gaji/upah,  padahal golongan  berpenghasilan  tinggi  banyak  yang merupakan pengusaha atau self-employed .
Berdasarkan  hasil-hasil  yang  diperoleh, penulis  menilai  bahwa  pajak  penghasilan merupakan  pajak  yang  lebih  baik  dari  sisi wajib  pajak  karena  sifatnya  yang  tidak regresif dan berpihak kepada prinsip keadilan dan  fungsi  redistribusi  pendapatan.  Dengan kondisi demikian, maka pemerintah seharusnya  memberikan  perhatian  lebih dalam  pemajakan  berbasis  penghasilan, khusunya  orang  pribadi  dengan  penghasilan yang tinggi, untuk meningkatkan penerimaan sekaligus  juga  memenuhi  fungsi  pajak khusunya redistribusi pendapatan.

## 5. SIMPULAN
Pemajakan basis konsumsi dan penghasilan memiliki
kelebihan dan kekurangan  masing-masing.  Pemajakan  basis konsumsi  bersifat  menguntungkan  bagi pemerintah  karena  memberikan  penghasilan yang  lebih  besar  dalam  rangka  fungsi budgetair dan  stabilitas.  Pemajakan  basis konsumsi  juga  lebih  baik  dari  sisi  fungsi regulerend, karena fleksibilitas, efektivitas, dan kemudahan  administrasinya.  Di  sisi  lain, pemajakan  basis  penghasilan  lebih  berpihak kepada  wajib  pajak,  karena  sifatnya  yang memenuhi  fungsi  redistribusi  pendapatan. Namun,  apabila  dikaitkan  dengan  jumlah penerimaan  dan  proporsi  terhadap  total penerimaan  pajak,  maka  penulis  merasa kebijakan  terkait  pajak  penghasilan  perlu lebih ditingkatkan. Hal ini karena proporsinya yang  masih  rendah  dan  penerimaan  yang masih  kecil.  Sehingga  dalam  hal  ini,  penulis menganggap pajak berbasis penghasilan lebih baik  dan  harus  mulai  ditingkatkan  oleh pemerintah  karena  potensinya  yang  masih besar  dan  kapabilitasnya  dalam  pemenuhan seluruh fungsi perpajakan.
Keterbatasan  dalam  penelitian  ini  adalah menggunakan  data  statistik  konsumsi  dan
pendapatan  yang  bersifat  dapat  diakses  oleh umum.
Penelitian selanjutnya dapat menggunakan data dari Badan Pusat Statistik yang  lebih  komprehensif  dan  detail,  seperti data susenas

## REFERENSI
Alavuotunki,  K.,  Haapanen,  M.,  &  Pirttilä,  J. (2019).  The  effects  of  the  value-added tax on revenue and inequality. Journal of Development  Studies , 55 (4),  490–508. https://doi.org/10.1080/00220388.2017. 1400015
Alfirman,  L.,  Woroutami,  A.  D.,  Aulia,  A.  F., Afkar,  R.,  Jellema,  J.,  &  Wai-Poi,  M. (2015). Taxes  &  public  spending  in Indonesia:  Who  pays  and  who  benefits? World Bank. https://documents1.worldbank.org/cur ated/en/167241468196450488/pdf/1016 67-WP-PUBLIC-Box394818B-
Background-Paper-Taxes-and-Public- Spending.pdf Andito,  D.  (2015). Tinjauan  atas  pelaksanaan perhitungan  pajak  penghasilan  pasal  23 pada  PT.  INTI  Bandung .  Universitas Komputer Indonesia.
Bachas,  P.,  Gadenne,  L.,  &  Jensen,  A.  (2020). Informality,  consumption  taxes,  and redistribution. NBER  Working  Paper ,
27429 . https://doi.org/10.3386/w27429 Badan  Pusat  Statistik.  (n.d.-a). Istilah .  Diakses tanggal 4 Februari 2023, dari https://www.bps.go.id/istilah/index.h tml?Istilah%5Bberawalan%5D=P&Istila h_page=7#:~:text=Pendapatan%20ruma h%20tangga%20adalah%20pendapatan, pendapatan%20anggota%2Danggota%2 0rumah%20tangga.
Badan  Pusat  Statistik.  (2023). Rumah  Tangga dan  Rata-rata  Banyaknya  Anggota  Rumah Tangga  Menurut  Provinsi,  2019 .  Diakses tanggal 4 Februari 2023, dari https://www.bps.go.id/indikator/indi kator/view_data_pub/0000/api_pub/b mc3elVuWGROc3JRL3RPQTBrU2dadz0 9/da_03/1
Badan  Pusat  Statistik.  (2023). Tabel  dinamis . Diakses  tanggal  4  Februari  2023,  dari https://www.bps.go.id/site/pilihdata Badan  Pusat  Statistik.  (2021). Ringkasan eksekutif  pengeluaran  dan  konsumsi penduduk Indonesia, Maret 2021 . https://www.bps.
go.id/publication/download.html?nrbv feve=OTNlY2JkNWViNzlkMDEyYjlkO TI5ZDc3&xzmn=aHR0cHM6Ly93d3cuY nBzLmdvLmlkL3B1YmxpY2F0aW9uLzI wMjEvMTAvMjkvOTNlY2JkNWViNzlk MDEyYjlkOTI5ZDc3L3JpbmdrYXNhbi1 la3Nla3V0aWYtcGVuZ2VsdWFyYW4tZ GFuLWtvbnN1bXNpLXBlbmR1ZHVrL WluZG9uZXNpYS0tbWFyZXQtMjAyM S5odG1s&twoadfnoarfeauf=MjAyMy0w Mi0wNyAwMDowNjoyMQ%3D%3D Badan  Pusat  Statistik.  (2022). Neraca  rumah tangga Indonesia tahun 2019-2021 . https://www.bps.go.id/publication/do wnload.html?nrbvfeve=YWQ5ODk5ND Q0MDRmZjQzNWJmNTNkZDQ2&xzm n=aHR0cHM6Ly93d3cuYnBzLmdvLml kL3B1YmxpY2F0aW9uLzIwMjIvMTAv MzEvYWQ5ODk5NDQ0MDRmZjQzN WJmNTNkZDQ2L25lcmFjYS1ydW1haC 10YW5nZ2EtaW5kb25lc2lhLXRhaHVuL TIwMTktMjAyMS5odG1s&twoadfnoarf eauf=MjAyMy0wMi0wNyAwMDoxMT ozOQ%3D%3D
Bankman,  J.,  &  Weisbach,  D.  A.  (2005).  The superiority of an ideal consumption tax over  an  ideal  income  tax. Stanford  Law Review , 58 (5),  1413–1456.  https://www. jstor.org /stable/40040312
Bâzgan, R.-M. (2018). The impact of direct and indirect  taxes  on  economic  growth:  An empirical  analysis  related  to  Romania. Proceedings of the International Conference on  Business  Excellence , 12 (1),  114–127. https://doi.org/10.2478/picbe-2018-
0012
Direktorat Jenderal Pajak. (n.d.). Fungsi Pajak . Diakses tanggal 23 November 2022, dari https://www.pajak.go.id/id/fungsi- pajak Đorđević, M. (2015). Satisfying the Principle of Fairness  in  Consumption  Tax. Economic
Themes , 53 (1), 37–50. https://doi.org/10.1515/ethemes-2015- 0003
Farrar, J., Massey, D. W., Osecki, E., & Thorne, L.  (2021).  The  association  between vertical  equity  and  presidential  voting behavior  and  taxpayers’  compliance. Journal of Business Ethics , 172 (1), 101–114. https://doi.org/10.1007/s10551-020- 04453-0
Firmansyah, R. A., & Wijaya, S. (2022). Natura dan  kenikmatan  sebelum  dan  sesudah Undang-Undang Harmonisasi
Peraturan  Perpajakan. Jurnal  Pajak  Dan Keuangan  Negara  (PKN) , 3 (2),  343–359. https://doi.org/10.31092/jpkn.v3i2.164 5
Franzese, M., & Iuliano, A. (2019). Descriptive statistics. In Encyclopedia of Bioinformatics and  Computational  Biology (pp.  672–684). Elsevier.  https://doi.org/10.1016/B978- 0-12-809633-8.20354-3 Friedman,  M.  (1957). A  theory  of  the consumption function . Princeton University Press. http://www.nber.org/books/frie57-1 Gashi, B., Asllani, G., & Boqolli, L. (2018). The effect  of  tax  structure  in  economic growth. International Journal of Economics and Business Administration , VI (2), 56–67. https://www.um.edu.mt/library/oar/ /handle/123456789/43727 Gasior, K., Leventi, C., Noble, M., Wright, G., &  Barnes,  H.  (2018). The  distributional impact  of  tax  and  benefit  systems  in  six African  countries (WIDER  Working Paper, Vol. 2018). UNU-WIDER. https://doi.org/10.35188/UNU-
WIDER/2018/597-8
Gluckman,  A.,  &  Turner,  M.  (2018).  The perceived  fairness  of  turnover  tax. Journal of Economic and Financial Sciences ,
11 (1). https://doi.org/10.4102/jef.v11i1.174 Hansen,  G.,  &  İmrohoroğlu,  S.  (2018).
Replacing income taxation with consumption taxation in Japan. Journal of the  Japanese  and  International  Economies ,
48 , 15–28.
https://doi.org/10.1016/j.jjie.2017.10.00 1
Korkmaz,  S.,  Yilgor,  M.,  &  Aksoy,  F.  (2019). The  impact  of  direct  and  indirect  taxes on  the  growth  of  the  Turkish  economy. Public  Sector  Economics , 43 (3),  311–323. https://doi.org/10.3326/pse.43.3.5 Kusumawardani,  P.  P.  O.,  Damayanty,  S.  A., Hariputro, B. R., Setiawan, H., Hidayat, W.,  Iskandarsyah,  N.,  Kiswanto,  J., Handoko, R., Nugraeni, U., Widianto, Y. W.,  Febriyadi,  M.,  Harianja,  D.  T., Cahyokusumo,  H.,  &  Maharani,  S.  A.
(2022). Laporan  belanja  perpajakan  2021 . https://fiskal.kemenkeu.go.id/files/ter /file/1672019687_ter-2021.pdf Laura, U. A. (2019). Impact of indirect taxation on  economic  growth  in  Nigeria.
International Journal of Advanced Engineering Research and Science , 6 (5), 54– 61. https://doi.org/10.22161/ijaers.6.5.8 Makohon,  V.  (2021).  Influence  of  budget policy  on  economic  growth  of  the country. Financial  and  Credit  Activities: Problems  of  Theory  and  Practice , 1 (36), 243–249. https://fkd.net.ua/index.php/fkd/artic le/download/3105/3142
Martorano, B. (2018). Taxation and inequality in  developing  countries:  Lessons  from the  recent  experience  of  Latin  America. Journal  of  International  Development ,
30 (2), 256–273. https://doi.org/10.1002/jid.3350
Mdanat, M. F., Shotar, M., Samawi, G., Mulot, J.,  Arabiyat,  T.  S.,  &  Alzyadat,  M.  A. (2018).  Tax  structure  and  economic growth  in  Jordan,  1980-2015. EuroMed Journal  of  Business , 13 (1),  102–127. https://doi.org/10.1108/EMJB-11-2016- 0030
Musgrave,  R.  A.  (1993). Progressive  taxation, equity  and  tax  design .  The  Office  of  Tax Policy Research.
http://www.bus.umich.edu/otpr/pape rs/1993-9.PDF
Neog, Y.,  &  Gaur,  A.  K.  (2020).  Tax  structure and  economic  growth:  A  study  of selected  Indian  states. Journal  of
Economic Structures , 9 (1), 1–12. https://doi.org/10.1186/s40008-020-
00215-3
Nmesirionye, J., Jones, E., & Sarah, O. (2019). Impact  of  indirect  taxes  on  economic performance  of  Nigeria  (1994-2017). European  Journal  of  Accounting,  Finance and Investment , 5 (4), 3466–7037. Noble,  H.,  &  Mitchell,  G.  (2016).  What  is grounded  theory? Evidence Based Nursing , 19 (2), 34–35. https://doi.org/10.1136/eb-2016-
102306
Organisation  for  Economic  Co-operation  and Development. (n.d.). Revenue statistics in Asia  and  the  Pacific  2022-Indonesia . Retrieved  November  23,  2022,  from https://www.oecd.org/tax/tax- policy/revenue-statistics-asia-and- pacific-indonesia.pdf
Organisation  for  Economic  Co-operation  and Development.  (2014).  The  distributional effects  of  consumption  taxes  in  OECD countries. OECD  Tax  Policy  Studies , 22 . https://doi.org/10.1787/9789264224520 -en
Organisation  for  Economic  Co-operation  and Development.  (2020). Consumption  Tax Trends 2020 . OECD. https://doi.org/10.1787/152def2d-en Putra,  A.  F.  (2017).  Pengaruh  etika,  sanksi pajak, modernisasi sistem, dan transparansi  pajak  terhadap  kepatuhan pajak. Jurnal Akuntansi Indonesia , 6 (1), 1. https://doi.org/10.30659/jai.6.1.1-12
Qudratovich,  K.  B.  (2021).  Reasonable organization  of  direct  and  indirect taxation  ways  to  develop  the  economy of  Uzbekistan. International  Journal  on Economics,  Finance  and  Sustainable
Development , 3 (8), 9–17. https://doi.org/10.31149/ijefsd.v3i8.20 85 Rahayu,  P.,  &  Suaidah,  I.  (2022).  Pengaruh keadilan,  perilaku,  persepsi  enerapan Undang-Undang Harmonisasi Peraturan Perpajakan terhadap kepatuhan wajib pajak. Ekonomi, Keuangan, Investasi Dan Syariah
(EKUITAS) , 3 (4), 939–945. https://doi.org/10.47065/ekuitas.v3i4.1 553
Republik  Indonesia.  (2021). Undang-Undang Nomor 7 Tahun 2021 tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan.
Saunders, M., Lewil, P., & Thornhil, A. (2012). Research  methods  for  business  students (edisi ke-6) . Pearson.
Seelkopf,  L.,  &  Lierse,  H.  (2020).  Democracy and  the  global  spread  of  progressive taxes. Global Social Policy , 20 (2), 165–191. https://doi.org/10.1177/1468018120911 567
Shaviro,  D.  (2007).  Beyond  the  pro- consumption  tax  consensus. Stanford Law Review , 60 (3), 745–788. https://www.jstor.org/stable/40040364
Siedlecki,  S.  L.  (2020).  Understanding descriptive research designs and methods. Clinical  Nurse  Specialist , 34 (1), 8–12.
https://doi.org/10.1097/NUR.00000000
00000493
Thaçi, L., & Gërxhaliu, A. (2018). Tax structure and  developing  countries. European
Journal of Economics and Business Studies , 4 (1), 213–220. https://doi.org/10.26417/ejes.v4i1.
p213-220
Wai-Poi, M., Alatas, H., Indrakesuma, T., Janz, E., Lain, J., Purnamasari, R., Tiwari, S., & Uochi,  I.  (2019). Aspiring  Indonesia: Expanding  the  middle  class .  World  Bank. https://openknowledge.worldbank.org /bitstream/handle/10986/33237/Aspiri ng-Indo  nesia-Expanding-the-Middle- Class.pdf?sequence=1&isAllowed=y Warren,  A.  (1980).  Would  a  consumption  tax be  fairer  than  an  income  tax? The  Yale Law Journal , 89 (6), 1081–1124. https://doi.org/10.2307/796024
Wicaksono, E., Nugroho, S. S., & Woroutami, A.  D.  (2020).  Pola  konsumsi  dan  beban PPN  kelas  menengah  Indonesia. Kajian Ekonomi  Dan  Keuangan , 4 (1),  1–16. https://doi.org/10.31685/kek.v4i1.506