## HAMBATAN PENYELESAIAN SENGKETA TRANSFER PRICING MELALUI MUTUAL AGREEMENT PROCEDURE (MAP) DI INDONESIA
Muhammad Ilham 1)* , Budiasih Widiastuti 2)
1) muhammadilham0291@gmail.com, Politeknik Keuangan Negara STAN
2) budiasihw@pknstan.ac.id , Politeknik Keuangan Negara STAN *penulis korespondensi

## Abstract
This research aims to find out what are the fundamental problems faced in resolving the dispute over Transfer Pricing (TP) through MAP in Indonesia. This research was conducted with qualitative methods in order to observe the  phenomena  that  occur  in  MAP.  The  data  used  are,  primary  data  in  the  form  of  in-depth  interviews  and secondary data in the form of data and information obtained from books, journals, reports, research results, and regulations. The results of this study indicate that the obstacles found in resolving TP corrections through MAP in Indonesia are generally divided into internal  obstacles, which are barriers originating from the Directorate General of Taxation (DGT) itself and external obstacles, which are obstacles originating from outside the DGT. Internal barriers consist of Human Resources (HR), Finance (Budget), and Information Technology (IT). While external  barriers  consist  of  obstacles  from  partner  countries,  communication  or  language,  barriers  from taxpayers, and regulation.
Keywords : Transfer pricing; MAP; internal obstacles; external obstacles

## Abstrak
Penelitian  ini  bertujuan  untuk  mengetahui  apa  sebenarnya  permasalahan  mendasar  yang  dihadapi  dalam penyelesaian sengketa koreksi Transfer Pricing (TP) melalui MAP di Indonesia. Penelitian ini dilakukan dengan metode  kualitatif  dalam  rangka  mengamati  fenomena  yang  terjadi  pada  praktik  penyelesaian  MAP.  Data  yang digunakan yaitu, data primer berupa hasil wawancara terstruktur dan data sekunder berupa data dan informasi yang diperoleh  dari  buku,  jurnal,  laporan,  hasil  penelitian,  dan  peraturan  yang  diterbitkan  oleh  pemerintah.  Hasil penelitian ini menunjukkan bahwa hambatan yang terdapat di dalam penyelesaian sengketa koreksi TP melalui MAP di Indonesia secara umum terbagi atas hambatan internal yaitu hambatan yang berasal dari dalam Direktorat Jenderal Pajak (DJP) dan hambatan eksternal yaitu hambatan yang berasal dari luar DJP. Hambatan internal terdiri atas  Sumber  Daya  Manusia  (SDM),  Keuangan  ( Budget ),  dan  Teknologi  Informasi  (TI).  Sedangkan  hambatan eksternal terdiri atas hambatan dari negara mitra, hambatan komunikasi atau bahasa, hambatan dari Wajib Pajak (WP), dan hambatan dari regulasi.
Kata kunci : Penentuan harga transfer; MAP; hambatan internal; hambatan eksternal

## PENDAHULUAN
Pelayananan  administrasi  perpajakan  yang  baik  mampu  menjadi  magnet  untuk meningkatkan kepatuhan perpajakan setiap warga negara. Pajak yang dibayarkan oleh setiap individu selanjutnya dikelola oleh negara agar dapat membiayai kebutuhan pelayanan publik. Supramono  dan  Damayanti  (2005,  2)  dalam  buku  Perpajakan  Indonesia  menyebutkan sesungguhnya  fungsi  pajak  tidak  hanya  sebagai  sumber  penerimaan  negara,  namun  juga memiliki  fungsi  mengatur,  dengan  pengertian  pajak  sebagai  alat  untuk  mengatur  atau melaksanakaan kebijakan negara di bidang sosial dan ekonomi.
Kemajuan  yang  pesat  dalam  teknologi,  transportasi,  dan  komunikasi  memberikan kemudahan  bagi  perusahaan  multinasional  dalam  menempatkan  usaha  mereka  di  negara manapun  di  belahan  dunia  (Kurniawan,  2015).  Salah  satu  alat  yang  dapat  digunakan  untuk menilai kemajuan dalam bidang Teknologi Informasi (TI) dan komunikasi adalah melalui IP- TIK.  IP-TIK  menggambarkan  tingkat  pembangunan  teknologi  informasi  dan  komunikasi  di suatu negara.
Adapun, Perkembangan IP-TIK Indonesia mengalami peningkatan dari tahun ke tahun. Sebagaimana data yang diperoleh dari www.bps.go.id menunjukkan bahwa IP-TIK Indonesia
tahun 2015 yaitu sebesar 3,88 yang kemudian meningkat di tahun 2016 menjadi sebesar 4,34 dan meningkat lagi di tahun 2017 menjadi sebesar 4,99 pada Skala 0–10. Hal ini menunjukkan bahwa Indonesia memiliki potensi dan kemajuan pembangunan TIK yang lebih optimum serta memiliki tendensi untuk terus meningkat ke depannya.
Peningkatan  IP-TIK  juga  berpotensi  untuk  menarik  investasi  asing  langsung  di Indonesia  karena  menurut  Kurniawan  (2015,  1),  kemajuan  yang  pesat  dalam  teknologi, transportasi,  dan  komunikasi  memberikan  kemudahan  bagi  perusahaan  multinasional  dalam menempatkan  usaha  mereka  di  negara  manapun  di  belahan  dunia.  Untuk  itu,  peningkatan potensi  tersebut  harus  pula  diimbangi  dengan  peningkatan  pelayanan  dan  administrasi pendukung,  termasuk  pelayanan  dan  administrasi  dalam  bidang  perpajakan,  khususnya perpajakan lintas negara.
Permasalahan  menjadi  cukup  sulit  dan  rumit  ketika  individu  tersebut  sudah  mulai melakukan kegiatan bisnis  atau aktivitas  ekonomi di  negara yang berbeda. Kemajuan dalam dunia perdagangan telah menyebabkan sebuah permasalahan perpajakan, khususnya terhadap pajak penghasilan, yaitu penentuan harga transfer ( transfer pricing ).
Berdasarkan  Pasal  32A  Undang-Undang  Pajak  Penghasilan,  pemerintah  berwenang untuk melakukan perjanjian dengan pemerintah negara lain dalam rangka penghindaran pajak berganda  dan  pencegahan  pengelakan  pajak.  Secara  umum,  Wajib  Pajak  (WP)  di  Indonesia memiliki  tiga  alternatif  sarana  yang  dapat  dipergunakan  untuk  menghadapi  sengketa  terkait dengan  koreksi  TP.  Ketiga  alternatif  sarana  itu  adalah  mengajukan  prosedur  persetujuan bersama  ( Mutual  Agreement  Procedure /MAP),  menempuh  kesepakatan  harga  transfer ( Advance  Pricing  Agreement /APA)  atau  mengajukan  banding  ke  Pengadilan  Pajak  hingga peninjauan  kembali  ke  Mahkamah  Agung  (news.ddtc.co.id,  3  Juni  2016).  Selanjutnya, penelitian ini akan berfokus pada penyelesaian sengketa koreksi TP melalui sarana MAP.
MAP  merupakan  alternatif  bagi  Wajib  Pajak  untuk  menyelesaikan  sengketa  yang menimbulkan  pemajakan  berganda,  atau  apabila  terdapat  indikasi  bahwa  tindakan  otoritas Negara Mitra menyebabkan pengenaan pajak yang tidak sesuai dengan P3B. Wajib Pajak dapat mengajukan  permohonan  asistensi  kepada  Direktur  Jenderal  Pajak  sebagai Competent Authority (CA) atas sengketa yang timbul dari pemajakan berganda dengan Negara Mitra P3B antara lain berasal dari penyesuaian akibat koreksi transfer pricing yang tidak sesuai dengan peraturan dalam P3B (Suparman, 2016).
Di  dalam  Pasal  25  ayat  (1)  OECD  Model  maupun  UN  Model  disebutkan  ketentuan sebagai berikut. Pertama, apabila subjek pajak orang pribadi dan badan dikenakan pajak atau akan  dikenakan  pajak  yang  tidak  sesuai  dengan  ketentuan  P3B,  subjek  pajak  tersebut  dapat mengajukan MAP. Kedua, MAP adalah solusi (remedi) penyelesaian sengketa “spesial” di luar ranah penyelesaian sengketa domestik, seperti keberatan atau banding. MAP dianggap spesial karena merupakan proses konsultasi dan bukan litigasi. Ketiga, MAP tidak dimaksudkan untuk mencabut  hak  wajib  pajak  pada  penyelesaian  sengketa  domestik.  Keempat,  pengajuan  MAP dilakukan  oleh  subjek  pajak  kepada  otoritas  yang  berwenang  untuk  menyelesaikan  sengketa tersebut  di  negara  tempat  subjek  pajak  tersebut  terdaftar  sebagai  subjek  pajak  dalam  negeri. Terakhir, pengajuan MAP harus dilakukan dalam kurun waktu  3 tahun sejak pemberitahuan pertama  yang  menghasilkan  pemajakan  yang  tidak  sesuai  dengan  ketentuan-ketentuan  yang terdapat  dalam  P3B  yang  telah  disepakati.  Pada  umumnya  pemberitahuan  pertama  ( first notification )  dapat  diartikan  sebagai  surat  ketetapan  pajak  atau  surat  pemberitahuan  hasil pemeriksaan (Darussalam et al., 2013, 618-619).
Berdasarkan laporan statistik MAP untuk tahun 2016 s.d. 2018 dari data internal DJP, Indonesia mengalami peningkatan jumlah kasus TP yang menggunakan sarana MAP sebagai berikut.
Tabel 1. Penyelesaian Kasus Koreksi Transfer Pricing melalui MAP di Indonesia Tahun 2016
s.d. 2018 Tahun Kasus Sebelum 1 Januari Kasus Dimulai sejak 1 Januari Kasus Selesai Kasus yang Belum Selesai 2016 23 9 5 27 2017 18 22 7 31 2018 14 37 14 37
Sumber: Diolah dari database internal DJP (2019)
Berdasarkan  tabel  di  atas  dapat  dilihat  bahwa  meskipun  jumlah  kasus  yang  berhasil diselesaikan  melalui  MAP  jumlahnya  terus  meningkat  setiap  tahun,  namun,  jumlah  kasus menunggak yang belum diselesaikan jumlahnya juga semakin meningkat dari tahun ke tahun, yaitu berturut-turut 27 kasus pada tahun 2016, 31 kasus pada tahun 2017, dan menjadi 37 kasus pada tahun 2018.
Apabila  dilihat  dari  peringkat  statistik  penyelesaian  kasus  MAP  terkait  TP  di  dunia, Indonesia menduduki peringkat ke-18 dari total 48 negara pada tahun 2016 dan turun menjadi peringkat  ke-37  dunia  pada  tahun  2017  dari  total  54  negara.  Sedangkan  untuk  tahun  2018, OECD belum me- release data statistik penyelesaian MAP untuk seluruh negara-negara di dunia sehingga  tidak  dapat  diperbandingkan  (www.oecd.org).  Selain  itu,  rata-rata  setengah  dari outcomes MAP di Indonesia dinilai tidak efektif penyelesaiannya.
Terdapat  beberapa  penelitian  yang  relevan  terkait  dengan  penelitian  ini, di  antaranya penelitian oleh Protto (2014) tentang “ Mutual Agreement Procedures in Tax Treaties: Problems and  needs  in  developing  countries  and  countries  in  transition ”. Penelitiannya menggunakan metode  kualitatif  eksploratif.  Dalam  penelitiannya,  beliau  menyimpulkan  bahwa  hambatan penyelesaian  kasus  MAP  di  negara  berkembang  terjadi  karena  beberapa  faktor  antara  lain Sumber Daya  Manusia (SDM), anggaran yang ketat, dan negara-negara  dalam masa transisi tidak menganggap MAP sebagai prioritas utama.
Selain  itu,  penelitian  mengenai  MAP  pernah  dilakukan  oleh  Fitriana  (2016)  dalam tesisnya  yang  berjudul  Implementasi  Kebijakan Mutual  Agreement  Procedure (MAP)  di Indonesia  berdasarkan  BEPS Action  Plan 14  OECD.  Pendekatan  yang  digunakan  dalam penelitiannya  adalah  kualitatif  deskriptif  dengan  metode  pengumpulan  data  secara  studi literatur  dan  studi  lapangan  yang  dilakukan  dengan  wawancara  mendalam.  Fitriana mengungkapkan  bahwa  hambatan  penyelesaian  MAP  di  Indonesia  adalah  terkait  dengan pengalaman  pegawai  DJP  yang  menangani  kasus  MAP,  jangka  waktu  MAP  yang  tidak memiliki kejelasan, kerja sama antara wajib pajak dan DJP yang terhalang keinginan masing- masing pihak untuk tidak mau melakukan transaparansi, dan pola pikir negatif antara sesama rekan kerja DJP.
Penelitian  yang  telah  dilakukan  oleh  Carlos  Protto  dan  Fitriana,  berbeda  dengan penelitian ini. Pada penelitian Carlos Protto, beliau hanya membahas mengenai hambatan bagi negara  berkembang  secara  umum,  bukan  secara  khusus  di  Indonesia.  Sedangkan,  pada penelitian  yang  dilakukan  Fitriana,  meskipun  membahas  mengenai  hambatan  MAP  di Indonesia, namun hambatan tersebut perlu kiranya untuk diteliti kembali dengan kondisi yang ada  pada  saat  ini.  Kondisi  pada  saat  Fitriana  melakukan  penelitian,  Direktorat  Perpajakan
Internasional (PI) baru terbentuk berbeda dengan kondisi saat ini di mana Direktorat PI sudah beberapa tahun terbentuk.

## KAJIAN PUSTAKA
Menurut Hansen dan Mowen (2007, 440), pengertian transfer pricing adalah “ the price charged for acomponent by the selling division to the buying division of the same company ”. Dapat  dikatakan  bahwa transfer  pricing adalah  kebijakan  dalam  penentuan  harga  penjualan barang/jasa yang terjadi di dalam internal perusahaan. Transfer pricing adalah suatu kebijakan perusahaan  dalam  menentukan  harga  transfer  suatu  transaksi  baik  itu  barang,  jasa,  harta  tak berwujud, atau pun transaksi finansial yang dilakukan oleh perusahaan. Terdapat dua kelompok transaksi  dalam transfer  pricing ,  yaitu intra-company dan inter-company  transfer  pricing . Intra-company transfer pricing merupakan transfer pricing antardivisi dalam satu perusahaan. Sedangkan intercompany transfer pricing merupakan transfer pricing antara dua perusahaan yang mempunyai hubungan istimewa. Transaksinya sendiri bisa dilakukan dalam satu negara ( domestic  transfer  pricing ),  maupun  dengan  negara  yang  berbeda  ( international  transfer pricing )  (Setiawan,  2014).  Peraturan  Menteri  Keuangan  (PMK)  Nomor  49/PMK.09/2019 tentang Tata Cara Pelaksanaan Prosedur Persetujuan Bersama, menyatakan bahwa pengertian Transfer Pricing adalah penentuan harga dalam transaksi antara pihak-pihak yang mempunyai hubungan istimewa.
Menurut  Peraturan  Pemerintah  (PP)  Nomor  74  Tahun  2011  tentang  Tata  Cara Pelaksanaan  Hak  dan  Pemenuhan  Kewajiban  Perpajakan,  Prosedur  Persetujuan  Bersama ( Mutual Agreement Procedure ) yang selanjutnya disingkat MAP adalah prosedur administratif yang diatur dalam P3B untuk menyelesaikan permasalahan yang timbul dalam penerapan P3B. Adapun di dalam rumusan Pasal 25 ayat (2) OECD Model dan UN Model disebutkan:
“ The competent authority shall endeavour, if the objection appears to it to be justified and  if  it  is  not  itself  able  to  arrive  at  a  satisfactory  solution,  to  resolve  the  case  by mutual agreement with the competent authority of the other Contracting State, with a view to the avoidance of taxation which is not in accordance with the Convention. Any agreement  reached  shall  be  implemented  notwithstanding  any  time  limits  in  the domestic law of the Contracting States.”
Berdasarkan  Pasal  25  ayat  (2)  OECD  Model  dan  UN  Model  terdapat  beberapa karakteristik  MAP,  yaitu:  (a.)  Walaupun  secara  formal  MAP  dimulai  dari  pengajuan permohonan  oleh  subjek  pajak  yang  terkait,  prosedur  MAP  pada  dasarnya  adalah  prosedur antara  otoritas  yang  berwenang.  Dengan  demikian  subjek  pajak  tidak  terlibat  dalam  proses negosiasi; (b.) MAP tidak memberikan kepastian atas suatu penyelesaian sengketa perpajakan berganda. Dalam Pasal 25 ayat (2) OECD Model maupun UN Model disebutkan bahwa otoritas pajak  yang  berwenang  akan  “berusaha”  (endeavour)  untuk  menyelesaikan  suatu  sengketa perpajakan berganda melalui proses MAP. Akan tetapi, pihak otoritas tidak harus mengambil suatu  putusan;  (c.)  Setiap  putusan  yang  dicapai  akan  dilaksanakan  tanpa  memperhatikan pembatasan  yang  diatur  dalam  ketentuan  domestik  di  negara  yang  mengadakan  perjanjian. Misalnya  apabila  terdapat  ketentuan  daluwarsa  di  ketentuan  domestik  suatu  negara    yang mengadakan  perjanjian,  ketentuan  daluwarsa  tersebut  tidak  dapat  membatasi  penerapan kesepakatan yang telah dicapai dalam MAP; dan (d.) Tidak terdapat jangka waktu kapan MAP harus diselesaikan sehingga dapat berlangsung secara lama tanpa kepastian hukum bagi subjek pajak yang mengajukan MAP (Darussalam, et al., 2013, 620-621).

## EDUCORETAX

## METODE
Jenis penelitian ini adalah penelitian kualitatif. Penelitian ini dilakukan dalam rangka mengamati fenomena yang terjadi pada praktik penyelesaian MAP serta untuk menginterpretasi dan menganalisis permasalahan sehubungan dengan penyelesaian MAP di Indonesia. Di mana kasus yang terjadi di dalam penyelesaian MAP merupakan fenomena sosial yang memerlukan pemahaman  yang  mendalam  mengenai  hal  yang  diteliti  yang  tidak  dapat  dijelaskan  melalui penelitian kuantitatif dan analisa data-data statistik.
Ada dua jenis data yang digunakan dalam penelitian ini, yaitu data primer berupa hasil wawancara terstruktur ( in-depth interview ) dan data sekunder berupa data dan informasi dari buku, jurnal, laporan, hasil penelitian, dan peraturan yang diterbitkan oleh pemerintah. Dalam rangka  validasi  eksternal,  dilakukan  triangulasi  dengan  menggunakan  berbagai  data  dari sumber yang berbeda untuk mengkonfirmasi atau mencapai kejelasan temuan riset. Triangulasi yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  yaitu  triangulasi  sumber  dan  triangulasi  teknik. Diharapkan  dari  informasi  yang  diperoleh  dari  para  informan,  maka  triangulasi  akan  lebih mudah terbentuk.
Penentuan sumber data pada orang yang diwawancarai dilakukan secara purposive yaitu dipilih dengan pertimbangan dan tujuan tertentu. (Sugiyono, 2017, 216). Wawancara dilakukan kepada (a.) pemerintah, yaitu Kementerian Keuangan; (b.) akademisi, yang terdiri atas Guru Besar Pajak Universitas Indonesia dan  Pengajar pada Pusat Pendidikan dan Pelatihan Pajak; dan (c.) praktisi, yaitu Deputi Director of Center of Indonesia Taxation Analysis dan  Konsultan DDTC sebagai representative wajib pajak. Adapun teknik pengumpulan data dilakukan melalui observasi,  wawancara,  dokumentasi,  dan  triangulasi/gabungan.  Model  interaktif  Miles  dan Hubberman dalam Miles, Huberman, dan Saldana (2014, 10) adalah model yang digunakan di dalam teknik analisis data penelitian ini.

## HASIL DAN PEMBAHASAN
Meskipun  jumlah  penyelesaian  sengketa  TP  melalui  MAP  di  Indonesia  mengalami peningkatan, namun perlu dilihat pula apakah jumlah kasus yang berhasil diselesaikan tersebut efektif atau tidak. Kepala Subbidang P3B Amerika dan Eropa, Badan Kebijakan Fiskal (BKF) berpendapat  bahwa  reviu  atas  penilaian  kinerja  penyelesaian  MAP  perlu  untuk  dilakukan sebagai  cerminan  bagi  wajib  pajak  sebelum  mereka  mengajukan  permohonan  penyelesaian sengketa  TP  melalui  MAP.  Berdasarkan  reviu  tersebut  wajib  pajak  dapat  memperkirakan kemungkinan  tentang  apakah  permohonan  mereka  akan  menghasilkan  persetujuan  bersama atau tidak. Lebih lanjut, Kepala Subbidang P3B Amerika dan Eropa mengatakan bahwa reviu tersebut  juga  dilakukan  dalam  rangka  menilai  efektivitas  penyelesaian  sengketa  TP  melalui MAP. Adapun menurut Kepala Subbidang P3B Amerika dan Eropa, salah satu hal yang dapat dijadikan  sebagai  penilaian  mengenai  efektivitas  penyelesaian  sengketa  TP  melalui  MAP sebagaimana yang ada pada kutipan wawancara berikut.
“Dibilang efektif hanya dua itu, dari yang seluruh yang masuk dibandingkan dengan yang conclude tapi yang conclude itu dibandingkan antara yang 2 tadi dengan conclude yang lain karena efektif hanya dilihat 2 tadi partially relieved atau fully relieved , kalau conclude di  luar  2  itu  berarti  gak  efektif  karena  gak  menyelesaikan double  tax tadi, contohnya withdraw , withdraw itu  bisa  mungkin  karena  WP-nya kok lama  nih  gak selesai-selesai,  yaudahlah  saya withdraw aja  itu  yang  kejadian  ada  yang  kayak  gitu, yang domestic relieved yang dia udah ada putusan pengadilan berarti kan bukan karena MAP-nya kan.”
Ketua Komite Pengawas Perpajakan menyatakan bahwa MAP yang efektif itu adalah MAP  yang  mencapai mutual  agreement ,  dalam  arti  berapa  yang  menghasilkan  persetujuan bersama yang dapat menyelesaikan sengketa pajak berganda. Perlu diketahui bahwa, terdapat berbagai  macam outcome MAP  berdasarkan  data outcomes MAP  yang  diperoleh  dari  data Internal DJP , yaitu: (a.) Denied MAP Access , yaitu permohonan MAP ditolak; (b.) Objection is not  justified ,  yaitu  permohonan  MAP  tidak  termasuk  hal  yang  seharusnya  dipersengketakan melalui MAP; (c.) Withdrawn by taxpayer , yaitu permohonan MAP ditarik kembali oleh wajib pajak;  (d.) Unilateral  relief  granted ,  yaitu  tercapai  kesepakatan  unilateral;  (e.) Resolved  via domestic remedy , telah terselesaikan melalui jalur domestik; (f.) Agreement fully eliminating double  taxation/fully  resolving  taxation  not  in  accordance  with  tax  treaty ,  yaitu  tercapainya kesepakatan untuk mengeliminasi pajak berganda secara penuh sesuai dengan tax treaty; (g.) Agreement partially eliminating double taxation/partially resolving taxation not in accordance with tax treaty , yaitu tercapainya kesepakatan untuk mengeliminasi sebagian pajak berganda sesuai dengan tax treaty; (h.) Agreement that there is no double taxation in accordance with tax treaty , yaitu kesepakatan bahwa tidak ada sengketa pemajakan berganda pada permohonan yang diajukan berdasarkan tax treaty; (i.) No agreement including agreement to disagree , yaitu tidak tercapainya kesepakatan, termasuk kesepakatan untuk tidak sepakat; dan (j.) Any other outcome .
Berdasarkan data yang diperoleh dari database internal DJP, diketahui bahwa  tingkat efektivitas outcome dari  penyelesaian  sengketa  koreksi  TP  melalui  MAP  di  Indonesia  tidak begitu  memuaskan,  pada  tahun  2016 outcome yang  efektif  adalah  sebesar  60%,  setelah  itu menurun di tahun 2017 menjadi sebesar 42,86%, dan kemudian meningkat kembali pada tahun 2018 menjadi  sebesar 57,14%.    Artinya rata-rata  setiap tahun hampir setengah dari outcome tersebut dikatakan tidak efektif. Selain itu berdasarkan data yang diperoleh dari internal DJP diketahui  bahwa  penyelesaian  sengketa  koreksi  TP  di  Indonesia  yang  tidak  menghasilkan kesepakatan  atau agreement  to  disagree jumlahnya  semakin  meningkat  dari  tahun  ke  tahun. Semula  pada  tahun  2016,  tidak  ada outcome MAP  dengan  hasil no  agreement  including agreement to disagree , yang kemudian menjadi 1 outcome di tahun 2017, dan meningkat lagi di  tahun  2018  dengan  jumlah  3  kasus.  Tabel  2  menyajikan  penilaian  efektivitas  kinerja penyelesaian MAP di Indonesia untuk tahun 2016 sampai dengan 2018.
Tabel 2 Efektivitas Kinerja Penyelesaian Sengketa Koreksi TP melalui MAP di Indonesia Tahun 2016 s.d. 2018
Sumber: diolah Penulis dari database internal DJP (2019)
Secara keseluruhan, jika ditinjau dari berapa banyak inventory awal dengan inventory yang  menghasilkan outcome ,  tingkat  penyelesaian  sengketa  koreksi  TP  melalui  MAP  di
Indonesia pun tidak terlalu memuaskan. Meskipun mengalami peningkatan, namun yang perlu dilihat  juga  adalah  jumlah  kasus  yang  belum  terselesaikan,  dimana  jumlahnya  semakin menumpuk dari tahun ke tahun. Untuk jumlah tunggakan kasusnya sendiri berturut-turut dari tahun 2016 sampai dengan 2018, yaitu 27 kasus, 33 kasus, dan menjadi 37 kasus di 2018 seperti ditunjukkan pada Tabel 3 berikut.
Tabel 3 Statistik Penyelesaian MAP untuk Sengketa Koreksi TP di Indonesia Tahun 2016 s.d. 2018
Sumber: diolah Penulis dari database internal DJP (2019)
Selanjutnya,  berdasarkan  hasil  wawancara  yang  dilakukan,  diketahui  bahwa  secara umum  yang  menjadi  hambatan  dalam  penyelesaian  sengketa  koreksi  TP  melalui  MAP  di Indonesia dikelompokkan kepada 2 kategori, yaitu hambatan internal dan hambatan eksternal. Hambatan internal adalah hambatan penyelesaian MAP yang berasal dari dalam DJP itu sendiri, sedangkan hambatan eksternal adalah hambatan yang berasal dari luar DJP. Hambatan internal, terdiri  atas  SDM,  keuangan  ( budget ),  dan  teknologi  informasi.  Sementara  itu,  hambatan eksternal terdiri atas negara mitra, komunikasi/bahasa, wajib pajak, dan regulasi.
Adapun  untuk  hambatan  yang  menyatakan  bahwa  penyelesaian  sengketa  koreksi  TP melalui  MAP  di  Indonesia  belum  menjadi  prioritas,  tidak  dimasukkan  ke  dalam  hambatan karena berdasarkan pernyataan dari Kepala Subbidang P3B Amerika dan Eropa bahwa saat ini di DJP sudah memiliki dedicated division untuk menangani MAP, jadi dapat dikatakan MAP sudah  mendapatkan  perhatian  dari  DJP.  Sejalan  dengan  pernyataan  tersebut,  Kepala  Subdit Pencegahan  dan  Penanganan  Sengketa  Perpajakan  Internasional  pada  Direktorat  PI  juga mengungkapkan bahwa DJP telah memiliki dedicated unit yang khusus  menangani sengketa MAP jadi hal itu bukan hambatan bagi Indonesia. Selain itu, pernyataan ini diperkuat dengan bunyi dalam ketentuan Pasal 382 Peraturan Menteri Keuangan Nomor PMK 234/PMK.01/2015 tentang  Organisasi  dan  Tata  Kerja  Kementerian  Keuangan,  bahwa  telah  dibentuk  Direktorat baru di DJP yang setara Unit Eselon II, yaitu Direktorat PI, yang kemudian diatur lebih lanjut dalam  Surat  Edaran  Direktur  Jenderal  Pajak  Nomor  SE-19/PJ/2016  tentang  Tata  Cara Pelaksanaan Kegiatan Perpajakan Internasional dimana disebutkan bahwa salah satu kegiatan perpajakan internasional yaitu pencegahan dan penanganan sengketa perpajakan internasional (Prosedur  Persetujuan  Bersama/ Mutual  Agreement  Procedure dan  Kesepakatan  Harga Transfer/ Advance  Pricing  Agreement )  yang  bertindak  sebagai  pejabat  yang  berwenang  atau Competent Authority (CA) di Indonesia. Adapun nama Subdirektorat yang khusus menangani kasus  MAP  di  DJP  adalah  Subdirektorat  Pencegahan  dan  Penanganan  Sengketa  Perpajakan Internasional.  Selanjutnya  akan  dibahas  satu  persatu  mengenai  hambatan-hambatan  yang terdapat di dalam penyelesaian sengketa koreksi TP melalui MAP di Indonesia.

## EDUCORETAX

## Hambatan Internal
Hambatan internal yang dimaksud adalah segala sesuatu yang dapat menghambat proses penyelesaian sengketa koreksi TP melalui MAP di Indonesia yang berasal dari internal DJP itu sendiri.  Adapun  berdasarkan  hasil  wawancara,  hambatan  internal  yang  dihadapi  terdiri  atas SDM, keuangan, dan TI.
Hambatan pertama yaitu terkait dengan Sumber Daya Manusia (SDM). Kepala Subdit Pencegahan dan Penanganan Sengketa Perpajakan Internasional pada Direktorat PI menyatakan bahwa jika ditinjau dari sisi keahlian dan pengalaman SDM  saat ini yang menjadi hambatan justru  datang  dari  pemeriksaan,  artinya  SDM  Pemeriksa  Pajak  yang  masih  harus  dibenahi. Hambatan  terjadi  ketika  hasil  pemeriksaan  dari  pemeriksa  pajak  dapat  dikatakan  kurang berkualitas yang tentu saja hal itu menjadi hambatan pada saat proses penyelesaian MAP atau pada saat akan melakukan negosiasi. Pernyataan senada juga datang dari Senior Manager of International Tax/Transfer Pricing Services DDTC, beliau mengatakan bahwa saat ini kualitas koreksi  juga  menjadi  penghambat  dalam  proses  penyelesaian  sengketa  TP  melalui  MAP. Kualitas  koreksi  yang  buruk  terkadang  membuat  pihak  yang  akan  menyelesaikan  sengketa menjadi  susah  untuk  memahami  koreksi  tersebut  dan  akhirnya  bertanya  kembali  kepada pemeriksa pajak bersangkutan sehingga cukup memakan waktu.
Kepala  Subbidang  P3B  Amerika  dan  Eropa  juga  menyatakan  hal  yang  sama  bahwa untuk negara berkembang memang masalah utamanya adalah SDM, tapi tidak untuk Indonesia. Mantan  pegawai  DJP  pada  Subdirektorat  Pencegahan  dan  Penanganan  Sengketa  Perpajakan Internasional tersebut mengungkapkan bahwa untuk yang menangani MAP di Indonesia sudah tidak terlalu menjadi  masalah karena jika dilihat dari jumlah pegawai  yang mengurusi  MAP saat ini, jumlahnya sudah banyak dan jika dilihat dari kualitas pun sudah lumayan. Justru beliau mengatakan  bahwa  selama  ini  hambatan  itu  berasal  dari  lapangan,  yaitu  pemeriksa  pajak. Sebagaimana  diketahui  bahwa  dasar  melakukan  MAP  adalah  SKP,  dimana  SKP  merupakan produk  pemeriksaan  dari  pemeriksa  pajak.  Beliau  menyoroti  kualitas  pemeriksa  dalam menghasilkan  pemeriksaan  yang  berkualitas  yang  justru  berdasarkan  pemeriksaan  yang berkualitas itu lah DJP dapat menghitung penerimaan negara secara lebih pasti karena adanya keyakinan  bahwa  nilai  yang  tertera  pada  SKP  yang  berkualitas  adalah  benar  sehingga  dapat langsung dihitung penerimaan negaranya dan satu hal yang juga bisa menjadi masalah adalah sistem rotasi pegawai DJP yang cukup cepat sehingga jika pegawai yang baru ditempatkan pada Seksi yang menangani MAP belum memiliki pengalaman dalam penyelesaian MAP, pegawai tersebut harus mendapatkan pemahaman melalui pelatihan dan bimbingan terlebih dahulu.
Sementara  itu  Deputi  Direktur  Eksekutif  Center  for  Indonesia  Taxation  Analysis (CITA)  justru  meragukan  kompetensi  dari  SDM  DJP  yang  menangani  kasus  MAP.  Beliau berpendapat bahwa, SDM yang mengurusi MAP di DJP masih belum banyak pengalamannya sehingga  teori-teori  mengenai  penyelesaian  sengketa  koreksi  TP  melalui  MAP  pun  menjadi kurang terasah.
Selanjutnya Guru Besar Ilmu Kebijakan Pajak Universitas Indonesia (UI) menyatakan bahwa  DJP  harus  lebih  meningkatkan  kualitas  SDM,  baik  SDM  yang  memang  memahami konsep transfer pricing , maupun SDM yang menjadi negosiator di dalam perundingan MAP. Terlebih  lagi  beliau  menekankan  bahwa  terkait  SDM  yang  melakukan  riset  terhadap  harga wajar di dalam transfer pricing , perlu kiranya melakukan riset dengan mendalam karena jika salah menentukan, akan menciptakan ketidakadilan.
Pengajar Perpajakan pada Pusat Pendidikan dan Pelatihan Pajak (PUSPA) mengatakan bahwa SDM di DJP saat ini tercukupi secara kuantitas. Terlebih para expert yang menangani kasus  MAP  jumlahnya  juga  sudah  banyak,  hambatannya  hanya  pada  bagaimana  agar  para
expert tersebut mendapatkan pengakuan secara internasional (Kurniawan, wawancara personal, 26 Maret 2019).
Hambatan internal yang kedua yaitu terkait dengan keuangan ( budget ). Secara umum hambatan keuangan terjadi karena sifat dari penyelesaian sengketa koreksi TP melalui MAP itu sendiri yang melibatkan dua negara. Para narasumber sepakat bahwa komponen terbesar dalam permasalahan  keuangan  ini  adalah  terkait  anggaran  biaya  perjalanan  dinas  luar  negeri. Meskipun  menurut  Kepala  Subdit  Pencegahan  dan  Penanganan  Sengketa  Perpajakan Internasional  pada Direktorat  PI, urutan prioritas  penyelesaian MAP  yaitu, prioritas pertama melalui email , prioritas kedua melalui telepon, prioritas ketiga melalui video call , dan prioritas terakhir adalah face-to-face meeting . Namun, tetap saja pada kasus-kasus tertentu DJP harus melakukan face-to-face  meeting, misalnya  karena  kasus  yang  terlalu detail sehingga penyelesaian melalui pertemuan langsung adalah pilihan terbaik.
Lebih  jauh,  Kepala  Seksi  Pencegahan  dan  Penanganan  Sengketa  Perpajakan Internasional  III  pada  Direktorat  PI  mengatakan  bahwa  hambatan  keuangan  merupakan hambatan yang paling besar saat ini. Beliau mengatakan meskipun anggaran untuk perjalanan dinas  luar  negeri  telah  disediakan,  namun  tetap  jumlahnya  terbatas,  sedangkan  untuk penyelesaian sengketa melalui MAP ini nantinya frekuensi untuk bertemu dan berunding secara langsung akan lebih meningkat. Beliau mencontohkan, misalnya anggaran perjalanan dinas luar negeri untuk  satu  tahun  anggaran adalah sebesar Rp600.000.000 (Enam  Ratus  Juta Rupiah), sementara  untuk  sekali  melakukan  perjalanan  dinas  ke  Amerika  bisa  menghabiskan  dana sebesar Rp300.000.000 (Tiga Ratus Juta Rupiah) untuk satu tim yang beranggotakan 3 sampai dengan  4  orang,  maka  akan  menjadi  hambatan  ketika  banyak  permohonan  yang  masuk  dari banyak negara yang berbeda.
Pernyataan  tersebut  sejalan  dengan  pernyataan  dari Senior  Manager  of  International Tax/Transfer  Pricing  Services  DDTC yang  menyatakan  bahwa  karena  keterbatasan  dana akhirnya DJP harus memilih akan mengerahkan dana yang terbatas tersebut kepada WP dari negara  yang  mana.  Begitu  juga  dengan  pernyataan  dari  Deputi  Direktur  Eksekutif  CITA berikut.
“Sebetulnya concern lebih ke fiskus karena mungkin ini sifatnya juga case by case, ad hoc, dengan  sendirinya  yang  saya  tebak  mustinya  kan  tidak  ada  alokasi  dana  khusus yang cukup besar setiap tahun mesti dialokasikan ke situ, jadi saya paham ketika mau maju ke MAP ternyata misalnya negaranya dengan Amerika Serikat, bagaimana, siapa yang mau menanggung, tidak mungkin langsung ada budget yang tidak terduga.”
Bayangkan saja, jika dalam satu tahun anggaran banyak berkas permohonan MAP yang diterima oleh DJP dan berasal dari berbagai negara, maka tentu saja masalah anggaran dapat menjadi  hambatan  utama.  Berikutnya,  Kepala  Subbidang  P3B  Amerika  dan  Eropa menyampaikan bahwa media MAP adalah konsultasi. Meskipun konsultasi tidak harus bertemu langsung, bisa saja melalui email , teleconference , atau media lainnya, akan tetapi media lain tersebut tetap dinilai tidak efektif jika perundingan yang terjadi adalah perundingan yang sangat ‘ alot ’  atau  untuk  kasus  yang  sangat  membutuhkan  pembahasan  mendalam.  Pada  akhirnya, pertemuan  langsung  yang  harus  dipilih  karena  DJP  juga  tidak  bisa  memaksakan  bahwa pertemuan harus selalu dilakukan di Indonesia sebab perundingan antarnegara untuk membahas MAP itu bersifat resiprokal (bergantian), misalnya tahun ini dilakukan di Indonesia dan tahun depan  dilakukan  di  negara  mitra.  Walaupun  pertemuan  dilakukan  di  Indonesia,  negara  tetap mengeluarkan dana terkait Biaya Penjamuan Kunjungan Pertemuan dengan Negara Mitra. Guru Besar  Ilmu  Kebijakan  Pajak  UI  juga  mengatakan  hal  sebagaimana  musyawarah  akan  lebih mudah apabila dilakukan melalui pertemuan langsung.
Analis pada Subdit Pencegahan dan Penanganan Sengketa Perpajakan Internasional pun menyampaikan  bahwa  meskipun  dengan  adanya  bantuan  teknologi  untuk  melakukan perundingan, akan tetapi tetap saja ada kondisi-kondisi dimana kedua negara harus melakukan pertemuan secara langsung, misalnya dalam hal penandatanganan persetujuan bersama. Namun menurutnya semua itu kembali kepada bagaimana kemampuan DJP dalam mengelola anggaran yang terbatas.
Hambatan internal ketiga yaitu hambatan dari Teknologi Informasi (TI). Ketua Komite Pengawas Perpajakan menyatakan bahwa terjadinya sengketa terkait koreksi TP yang akhirnya diselesaikan  melalui  MAP  sebenarnya  juga  disebabkan  oleh  belum  adanya  suatu  sistem informasi di  DJP  yang  mampu mengolah data-data perpajakan sehingga  dapat  dimanfaatkan sebagai suatu alat untuk mengawasi transaksi wajib pajak. Beliau mencontohkan suatu sistem informasi  yang  ada  di  negara  RRC  yang  disebut  dengan National  Revenue  System .  Sistem tersebut  mampu menampung data-data pajak dan diintegrasikan dengan  data-data bea cukai. Dengan  sistem  tersebut,  Direktorat  Jenderal  Bea  Cukai  mampu  untuk  melakukan  pelacakan ( tracing ) terhadap suatu data dan hubungannya dengan negara asalnya sehingga atas sengketa transfer pricing -nya dapat diselesaikan oleh Bea Cukai, sedangkan Indonesia belum memiliki sistem yang seperti itu.
Guru Besar Ilmu Kebijakan Pajak UI mengatakan bahwa Indonesia belum mempunyai big  data karena  Indonesia  belum  menggunakan  manajemen  data  sehingga  tidak  bisa memanfaatkan big data . Tentu saja dengan segala keterbatasan teknologi informasi yang ada ini, Information Technology (IT) di bidang perpajakan dikatakan masih belum begitu hebat atau masih terdapat banyak kelemahan. Oleh karena Indonesia belum bisa memanfaatkan big data, maka  terdapat  potensi  yang  dapat  menghambat  proses  penyelesaian  sengketa  koreksi  TP. Beliau mencontohkan, apabila SDM DJP dibantu dengan big data dalam menganalisis suatu koreksi TP, maka DJP lebih dapat mempertanggungjawabkan harga wajar yang telah mereka tentukan berdasarkan analisis big data .

## Hambatan Eksternal
Hambatan  eksternal  yang  dimaksud  di  sini  adalah  segala  sesuatu  yang  dapat menghambat penyelesaian sengketa koreksi TP melalui MAP yang berasal dari luar organisasi DJP. Adapun berdasarkan hasil wawancara, hambatan eksternal yang dihadapi hambatan dari negara  mitra,  hambatan  komunikasi  atau  bahasa,  hambatan  dari  WP,  dan  hambatan  dari regulasi.
Hambatan pertama yaitu hambatan dari negara mitra terjadi karena transfer pricing is not an exact science (OECD, 2010). Permasalahan pertama terkait hambatan yang berasal dari negara mitra adalah karena TP bukanlah ilmu pasti, dimana setiap negara memiliki metodenya masing-masing yang mungkin saja berbeda dengan Indonesia. Sebagaimana salah satu kutipan wawancara dengan Pengajar PUSPA berikut.
“...terkait  dengan  sengketa  permasalahan transfer  pricing ,  banyak  hal  yang  berbeda antarnegara. Misalnya, cara menentukan kewajaran menggunakan ex-ante atau ex-post . Kita di  Indonesia menggunakan ex-ante , sedangkan banyak negara menggunakan ex- post , maka susah untuk ditentukan mana yang wajar, apakah menggunakan price setting atau price testing misalnya gitu.”
Kepala Seksi Pencegahan dan Penanganan Sengketa Perpajakan Internasional III pada Direktorat PI juga mengungkapkan hal yang sama karena memang ilmu perpajakan, terutama ilmu TP itu tidak berlaku secara universal. Ada beberapa konsep yang berlaku umum, tapi ada pula beberapa konsep yang tidak semua negara memiliki pandangan atau pemikiran yang sama.

## EDUCORETAX
Volume 2 No. 1, 2022
Beliau mencontohkan terkait dengan data pembanding, internal data comparable dan external data  comparable .  Terkait  dengan external  comparable ,  terdapat  penerapan  yang  berbeda  di beberapa  negara,  misalnya  ada  satu  negara  yang  tidak  mengizinkan  data  pembanding perusahaan yang berasal dari luar negara yang bersangkutan sehingga jika ingin menggunakan data  pembanding  dari  perusahaan  lain,  harus  dipastikan  bahwa  perusahaan  lain  tersebut merupakan  perusahaan  yang  berada  di  negara  yang  bersangkutan  karena  ada  berbagai pertimbangan seperti faktor geografi, faktor pasar, dan lain sebagainya karena memang ilmu TP memang ilmu yang sangat luas dan sangat komprehensif.
Menurut Senior  Manager  of  International  Tax/Transfer  Pricing  Services  DDTC , prosedur  administratif  negara  mitra  dapat  menghambat  proses  penyelesaian  MAP.  Sebagai contoh  dengan negara Jepang, di  Jepang semua prosedur harus dilakukan  formal, jadi setiap koresponden  itu  harus  dilakukan  dengan  surat.  Tentu  saja  hal  ini  menghambat  penyelesaian MAP karena segala argumen-argumen menjadi lamban, atau dengan kata lain slow response . Berbeda dengan Korea, di Korea konsultasi bisa dilakukan dengan aplikasi whatsapp, sehingga konsultasi  bisa  lebih  santai,  meskipun  sedang  membahas  argumen-argumen  terkait  TP  yang sangat teknis sehingga ketika mengadakan pertemuan langsung MAP dapat langsung mencapai persetujuan  bersama,  akhirnya  proses  penyelesaian  lebih  cepat.    Selain  itu  beliau  juga menambahkan bahwa hambatan negara mitra juga termasuk pengalaman negara mitra dalam penyelesaian  MAP,  selain  itu  termasuk  pula  pengalaman  negara  mitra  apakah  sebelumnya pernah  melakukan  penyelesaian  MAP  dengan  Indonesia  karena  biasanya  jika  belum  pernah memiliki pengalaman MAP dengan Indonesia, negosiasinya akan lebih lama.
Sejalan dengan pendapat di atas, Kepala Subdit Pencegahan dan Penanganan Sengketa Perpajakan Internasional mengatakan bahwa sistem atau prosedur domestik di negara lain juga menjadi  penghambat  proses  penyelesaian  sengketa  koreksi  TP  melalui  MAP.  Beliau mencontohkan pada saat terdapat suatu permintaan bilateral APA dengan salah satu negara lain, di saat DJP ingin mengajak negara tersebut berunding, prosedurnya sangatlah rumit. Misalnya negara  tersebut  mengatakan  bahwa  harus  mendapatkan  persetujuan  terlebih  dahulu  dari lembaga  tertentu  atau  dari  pejabat  tertentu.  Selain  itu  kualitas  pemahaman  negara  mitra terhadap  TP  juga  menjadi  hambatan  karena  menurut  Kepala  Subdit  Pencegahan  dan Penanganan Sengketa Perpajakan  Internasional  akan sangat  sulit  untuk  melakukan negosiasi jika  negara  mitra  tidak  memiliki  kualitas  pemahaman  yang  baik.  Menurut  Deputi  Direktur Eksekutif  CITA  jika  DJP  mengetahui  bahwa  otoritas  pajak  negara  mitra  memiliki  tingkat keterbukaan yang tidak terlalu tinggi, maka hal ini akan menjadi salah satu pertimbangan bagi DJP  dengan  memperhitungkan  segala  risiko  apakah  permohonan  tersebut  akan  diselesaikan melalui jalur MAP atau tidak.
Hambatan  eksternal  yang  kedua  yaitu  terkait  dengan  hambatan  komunikasi/bahasa. Kepala Subdit Pencegahan dan Penanganan Sengketa Perpajakan Internasional, Ketua Komite Pengawas Perpajakan, dan Guru Besar Ilmu Kebijakan Pajak UI  sepakat menyatakan bahwa komunikasi atau bahasa dapat menghambat proses penyelesaian sengketa koreksi TP melalui MAP.  Berikut  adalah  salah  satu  kutipan  wawancara  dengan  Kepala  Subdit  Pencegahan  dan Penanganan Sengketa Perpajakan Internasional.
“Ada  negara  yang  dia  itu  tidak  bisa  bernegosiasi  melalui  telepon  karena  terhambat bahasa, Bahasa Inggrisnya tidak terlalu bagus intinya. Contohnya, saat menjelaskan ke CA lain pakai bahasa Inggris, mereka juga bukan mother language- nya. Kalaupun kita jelasin  ke negara Australia, yang mother language- nya bahasa Inggris kita pun kadang nggak  bisa catch-up ,  kita  nggak  bisa  ngikuti,  jangankan  bahasa  Inggris,  bahasa Indonesia saja kalau kita ngomongnya cepet kadang enggak bisa ngikuti.”
Hambatan eksternal yang ketiga yaitu hambatan yang berasal dari wajib pajak. Pengajar PUSPA berpendapat bahwa hambatan dari wajib pajak adalah terkait pemahaman wajib pajak itu  sendiri  mengenai  prosedur  MAP.  Menurut  Kepala  Subdit  Pencegahan  dan  Penanganan Sengketa  Perpajakan  Internasional  dan  Analis  pada  Subdit  Pencegahan  dan  Penanganan Sengketa  Perpajakan  Internasional,  hambatan  yang  berasal  dari  wajib  pajak  umumnya mengenai  kemauan  wajib  pajak  untuk  melakukan  transparansi  terkait  data  dan  informasinya atau dengan kata lain wajib pajak enggan melakukan full disclosure. Kepala Subdit Pencegahan dan Penanganan Sengketa Perpajakan  Internasional  dan  Analis pada Subdit Pencegahan dan Penanganan Sengketa Perpajakan Internasional mengatakan bahwa apabila wajib pajak tidak mau transparan terhadap segala data dan informasinya terlebih jika hal tersebut dilakukan wajib pajak karena terdapat tendensi untuk hanya dilakukan pemajakan di negara mitra saja, maka tidak akan tercapai suatu solusi yang baik, bahkan bisa berujung pada agreement to disagree. Padahal dengan demikian, wajib pajak adalah pihak yang sebenarnya paling dirugikan karena putusannya akan dikembalikan kepada SKP sehingga wajib pajak harus membayar pajak sesuai dengan SKP dan akhirnya terkena double taxation. Dalam sebuah kutipan wawancara, Kepala Subdit  Pencegahan  dan  Penanganan  Sengketa  Perpajakan  Internasional  mengatakan  bahwa bagi  Indonesia,  hambatan  terbesar  penyelesaian  sengketa  koreksi  TP  melalui  MAP  adalah berasal dari wajib pajak itu sendiri.
Hambatan eksternal yang keempat yaitu terkait dengan regulasi pemerintah Indonesia. Kepala  Seksi  Pencegahan  dan  Penanganan  Sengketa  Perpajakan  Internasional  III  pada Direktorat PI, Kepala Subbidang P3B Amerika dan Eropa, dan Senior Manager of International Tax/Transfer Pricing Services DDTC secara umum mengatakan hambatan dari regulasi terjadi pada saat wajib pajak melakukan prosedur keberatan atau banding bersamaan dengan prosedur MAP, dimana jika sampai dengan putusan banding diucapkan, belum ada persetujuan bersama yang  dihasilkan  dari  proses  perundingan  MAP,  MAP  harus  dihentikan.  Peraturan  yang dimaksud di sini adalah bunyi dari ketentuan Pasal 57 ayat (7) PP Nomor 74 Tahun 2011 yang menyebutkan, “Apabila pelaksanaan MAP dilakukan bersamaan dengan proses banding dan sampai  dengan  Putusan  Banding  diucapkan,  pelaksanaan  MAP  belum  menghasilkan Persetujuan Bersama, Direktur Jenderal Pajak menghentikan MAP.”
Selain itu, menurut Melani terdapat hambatan lain dalam proses penyelesaian sengketa koreksi TP melalui MAP sebagaimana dalam kutipan wawancara berikut.
“...  misalnya  udah  kadaluarsa  nih,  yang  meriksa  otoritas  sana,  dikoreksi,  WP  sana induknya,  minta corresponding  adjustment ke  sini...kalau  belum  ada  SKP,  belum pernah ada SKP sementara udah lebih dari 5 tahun kita kan gabisa ngapa-ngapain.”
Pernyataan ini sejalan dengan Pasal 22 UU KUP yang menyatakan bahwa daluwarsa penagihan pajak adalah 5 (lima) tahun dihitung sejak surat tagihan pajak dan surat ketetapan pajak diterbitkan, serta dapat tertangguh apabila diterbitkan surat paksa, ada pengakuan utang pajak  dari  WP,  diterbitkan  SKPKB,  atau  dilakukan  penyidikan  tindak  pidana  di  bidang perpajakan.
Sementara  itu  hambatan  dari  aspek  regulasi  lainnya  terjadi  karena  kompleksitas  dari regulasi itu sendiri. Hal inilah yang turut menyebabkan masalah ketidakpahaman wajib pajak terhadap prosedur penyelesaian melalui jalur MAP (Kurniawan, wawancara personal, 26 Maret 2019).

## EDUCORETAX

## PENUTUP Simpulan
Berdasarkan  pembahasan  yang  telah  diuraikan  di  atas,  dapat  disimpulkan  hal-hal sebagai berikut. Hambatan penyelesaian sengketa koreksi TP melalui MAP secara umum terdiri atas hambatan internal dan hambatan eksternal. Hambatan internal, terdiri atas Sumber Daya Manusia (SDM), keuangan ( budget ), dan Teknologi Informasi. Hambatan SDM yang dimaksud yaitu  SDM  yang  berasal  dari  lapangan,  yaitu  SDM  Pemeriksa  Pajak  yang  menghasilkan pemeriksaan berupa SKP karena memang diakui bahwa pemeriksaan merupakan cikal bakal dari  sengketa  TP.  Adapun  masalah  keuangan  diakui  sebagai  masalah  utama  dalam  proses penyelesaian sengketa koreksi TP melalui MAP  di Indonesia. MAP merupakan suatu sarana penyelesaian sengketa yang mahal karena adanya biaya yang tidak ditemui pada penyelesaian sengketa  melalui domestic  remedies ,  terutama  untuk  komponen  biaya  perjalanan  dinas  luar negeri.  Sedangkan  hambatan  di  bidang  TI  terjadi  karena  DJP  belum  memiliki  suatu  sistem informasi  yang  mampu  mengolah big  data perpajakan  sehingga  dapat  dimanfaatkan  sebagai suatu alat untuk mengawasi transaksi wajib pajak secara cepat dan menyeluruh.
Hambatan eksternal terdiri atas hambatan dari negara mitra, hambatan komunikasi atau bahasa,  hambatan  dari  WP,  dan  hambatan  dari  regulasi.  Hambatan  yang  berasal  dari  negara mitra umumnya disebabkan oleh perbedaan metode yang digunakan dalam penentuan koreksi TP  dan  prosedur  administratif  dari  negara  mitra  yang  bersangkutan.    Hambatan komunikasi/bahasa dapat memperlama proses MAP dan pada beberapa kasus hambatan bahasa mengakibatkan kedua negara harus bertemu secara langsung untuk melakukan proses negosiasi karena tidak semua negara mahir menggunakan bahasa inggris. Hambatan dari WP terutama terkait  dengan  transparansi  di  mana  WP  enggan  melakukan full  disclosure .  Padahal full disclosure merupakan  kunci  utama  penyelesaian  sengketa  TP  melalui  MAP  yang  baik. Sedangkan hambatan dari egulasi domestik terjadi pada saat wajib pajak melakukan prosedur keberatan atau banding bersamaan dengan prosedur MAP atas 1 (satu) SKP, di mana apabila sampai  dengan  putusan  banding  diucapkan,  belum  ada  persetujuan  bersama  yang  dihasilkan dari proses  perundingan  MAP,  maka MAP harus dihentikan. Adanya aturan ini secara tidak langsung membuat segala proses yang telah dilakukan di antara kedua negara ini akhirnya tidak menghasilkan kesepakatan apapun karena harus dihentikan.

## Saran
Regulator  sebaiknya  mengevaluasi  aturan  yang  ada  pada  saat  ini  khususnya  terkait dengan definisi hubungan istimewa serta pelaksanaan penyelesaian sengketa melalui pengajuan paralel domestic remedies dan MAP. Definisi mengenai hubungan istimewa yang ada pada saat ini  dinilai  sangat  longgar  dan  mudah  untuk  dihindari.  Selain  itu,  evaluasi  terhadap  aturan hubungan  istimewa  dibutuhkan  agar  kasus  sengketa  TP  yang  terjadi  antarnegara  yang seharusnya  dapat  diselesaikan  melalui  MAP,  benar-benar  dapat  diselesaikan  melalui  MAP sesuai dengan tax treaty yang ada. Sementara itu, ketidakadilan yang ada di dalam penyelesaian sengketa TP melalui MAP terjadi karena adanya regulasi domestik yang dapat menghentikan proses MAP atau berpotensi menghasilkan putusan banding yang berbeda dengan persetujuan bersama yang telah dicapai. Dalam hal ini, regulator dapat menjadikan interpretasi hubungan istimewa serta praktik penyelesaian sengketa TP melalui pengajuan paralel di beberapa negara sebagai acuan dalam mengevaluasi dan menyusun regulasi yang baru.
Direktorat  Jenderal  Pajak  sebaiknya  mengevaluasi  dan  meningkatkan  kompetensi Pemeriksa Pajak dan mulai memikirkan cara-cara yang harus digunakan untuk membuat para expert di  bidang  TP  agar  bukan  hanya  ahli  di  bidang    TP,  melainkan  juga  mendapatkan pengakuan  dari  dunia  internasional.  Pengelolaan  anggaran  yang  tersedia  khususnya  terkait
dengan  perjalanan  dinas  luar  negeri  seharusnya  menjadi  fokus  utama  dalam  pengelolaannya agar  tidak  menjadi  hambatan  dalam  penyelesaian  MAP.  Teknologi  informasi  di  bidang perpajakan  juga  perlu  untuk  dimaksimalkan  terutama  terkait  dengan  manajemen big  data analytics agar  penyelesaian  sengketa  koreksi  TP  bahkan  penetapan  dasar  harga  koreksi  TP menjadi lebih baik dan dapat lebih dipertanggungjawabkan. Bagi negara mitra hendaknya dapat menjadikan  hasil  penelitian  ini  sebagai  cerminan  dalam  penyelesaian  sengketa  koreksi  TP melalui  MAP  yang  lebih  baik  ke  depannya,  salah  satunya  melalui  persamaan  interpretasi mengenai hubungan istimewa dan percepatan prosedur administratif.

## DAFTAR PUSTAKA
Darussalam, D. S., & Kristiaji, B. (2013). Transfer pricing – Ide, strategi, dan  panduan praktis dalam perspektif pajak internasional. Danny Darussalam Tax Center. Fitriana,  B.  I.  (2016). Implementasi  kebijakan  Mutual  Agreement  Procedure  (MAP)  di Indonesia  berdasarkan  BEPS  Action  Plan  14  OECD .  [Tesis  belum  diterbitkan]. Universitas Indonesia.
Hansen,  D.  R.,  &  Mowen,  M.  M.  (2007). Managerial  accounting,  8 th edition. Thomson Learning.
Ketentuan  Umum  dan  Tata  Cara  Perpajakan,  Undang-Undang  Republik  Indonesia  Nomor  6 Tahun 1983 sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Republik Indonesia Nomor 7 Tahun 2021 tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan. (2021).
Kurniawan, A. M. (2015). Transfer pricing untuk kepentingan pajak . CV. Andi Offset. Kusumawardani,  V.  (2016,  Juni  3). Pilih  banding,  MAP,  atau  APA? DDTC. https://news.ddtc.co.id/analisis-pilih-banding-map-atau-apa-6466.
Miles,  M. B.,  Huberman,  A. M.,  &  Saldana, J. (2014). Qualitative  data  analysis,  a methods sourcebook. SAGE Publications, Inc. Organisation for Economic Co-operation and Development (OECD). (2010). Commentaries on the articles of the model tax convention.
Organisation for Economic Co-operation and Development (OECD). (2015) . OECD/G20 base erosion  and  profit  shifting  project,  making  dispute  resolution  mechanisms  more effective, action 14 – 2015 final report .
Pajak  Penghasilan,  Undang-Undang  Republik  Indonesia  Nomor  7  Tahun  1983  sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Republik Indonesia Nomor 7 Tahun 2021 tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan. (2021).
Protto,  C.  (2014). Mutual  agreement  procedures  in  tax  treaties:  Problems  and  needs  in developing countries and countries in transition . Kluwer Law International BV. Setiawan,  H.  (2014). Transfer  pricing  dan  risikonya  terhadap  penerimaan  negara .  Badan Kebijakan Fiskal Kementerian Keuangan.
Suparman, R. A. (2016, Oktober 1). Pajak internasional . Blogspot. http://pajaktaxes.blogspot.com /p/pajak-internasional.html
Supramono & Damayanti, T. W. (2005). Perpajakan Indonesia – Mekanisme dan perhitungan . Andi.
Tata  Cara  Pelaksanaan  Hak  dan  Pemenuhan  Kewajiban  Perpajakan,  Peraturan  Pemerintah Nomor 74 Tahun 2011. (2011).
Tata  Cara  Pelaksanaan  Prosedur  Persetujuan  Bersama,  Peraturan  Menteri  Keuangan  Nomor 49/PMK.03/2019. (2019).
Volume 2 No. 1, 2022
Tata  Cara  Pelaksanaan  Prosedur  Persetujuan  Bersama  ( Mutual  Agreement  Procedure ) Berdasarkan  Persetujuan  Penghindaran  Pajak  Berganda,  Peraturan  Direktur  Jenderal Pajak Nomor PER-48/PJ/2010. (2010).