## PENGARUH PARTISIPASI ANGGARAN DAN DESENTRALISASI ORGANISASI TERHADAP KINERJA MANAJERIAL DENGAN PENGAWASAN INTERNAL
SEBAGAI VARIABEL PEMODERASI
(STUDI ANALISIS PADA PEMERINTAH KABUPATEN PEMALANG)
Tarjono Astha Nugraha Fakultas Ekonomika Dan Bisnis Untag Semarang Email: bungaellena@gmail.com

## Abstrak
Partisipasi  anggaran  dan  desentralisasi  organisasi  memerlukan  peran  pengawasan internal  sebagai  variabel  moderasi  untuk  memperkuat  pengaruhnya  terhadap  kinerja manajerial.  Penelitian  ini  bertujuan  untuk  menganalisis  pengaruh  partisipasi  anggaran  dan desentralisasi  organisasi  terhadap  kinerja  manajerial    dengan  pengawasan  internal  sebagai variabel  pemoderasi.  Populasi  penelitian  adalah  pejabat  di  lingkungan  Pemerintah  Kota Pemalang  sebanyak  559  orang.  Sampel  penelitian  sejumlah  85  orang,  yang  diambil  secara proporsional  random  sampling.  Analisis  yang  digunakan  adalah  dengan  regresi  linier berganda dan Moderating Regression Analysis (MRA). Hasil penelitian membuktikan bahwa partisipasi anggaran dan desentralisasi organisasi berpengaruh positif dan signifikan terhadap pengawasan  internal.  Pengawasan  internal  berpengaruh  positif  dan  signifikan  dalam memoderasi  partisipasi  anggaran  dan  desentralisasi  organisasi  terhadap  kinerja  manajerial. Pemerintah Kabupaten Pemalang diharapkan dapat meningkatkan pengawasan internal untuk lebih mendorong kinerja manajerial.
Kata kunci: partisipasi  anggaran,  desentralisasi organisasi, kinerja manajerial, pengawasan internal

## Abstract
Budget participation and decentralized organizations require internal control  role as a moderating variable to enhance its influence on managerial performance. This study aimed to  analyze  the  effect  of  budget  participation  and  decentralized  organization  toward managerial performance with internal controls as moderating variables. Population were the environment of government officials as many as 559 people Pemalang. The research sample number  85,  which  is  taken  by  proportional  random  sampling.  The  analysis  used  was  the multiple linear regression  and Moderating Regression Analysis (MRA). The research proved that  Budget  participation  and  decentralized  organizational  had  positive  and  significant impact on managerial performance. Internal control had a positive and  significnt influence in  moderating  the  budget  participation  and  decentralized  organizational    on  managerial performance.  Pemalang  Regency  Government  is  expected  to  improve  internal  controls  to further encourage managerial performance.
Keywords: budget  participation,  decentralization  organizational,  managerial  performance, internal control

## PENDAHULUAN Latar Belakang Penelitian
Kabupaten  Pemalang  adalah  salah satu  Kabupaten  di  Jawa  Tengah  yang terdiri dari 14 Kecamatan. Secara geografis  wilayahnya  meliputi  wilayah pantai,  persawahan,  perbukitan  pegunu- ngan.  Untuk  itu  dituntut  kinerja  yang maksimal  dari  seluruh  personel  yang  ada untuk melaksanakan berbagai tugas pokok,  tugas-tugas  tambahan  sebagai konsekuensi  dari  pelimpahan  sebagian kewenangan Bupati kepada pejabat daerah di  dalam  rangka  efektifitas  dan  efisiensi kerja  dan  mendekatkan  pelayanan  kepada masyarakat,  serta  tugas-tugas  tambahan lainnya    dalam  rangka  membantu  pelak- sanaan  tugas-tugas  SKPD  teknis.  Upaya tersebut nampaknya tidak mudah, berdasarkan capaian ukuran kinerja manajerial  yang  dimiliki,  masih  terdapat banyak  kekurangan  yang  harus  diperbaiki baik  dari  aspek  sumber  daya  manusia maupun  kinerja  pengelolaan  keuangan daerahnya. Adapun kondisi internal masih menghadapi  permasalahan  umum  seperti masalah  kedisiplinan,  kemampuan  teknis, efektifitas dan efisiensi kerja.
Upaya  untuk  mendapatkan  penca- paian  kinerja  manajerial  atau  kinerja  para individu anggota organisasi dalam kegiatan manajerial meliputi perencanaan, investivigasi, koordinasi, supervisi, penga- turan  staff,  negosiasi  dan  representasi (Mahoney,  et  al.,  1963)  adalah  dengan Partisipasi  anggaran  (Hafridebri,  2011). Para peneliti menyatakan bahwa partisipasi dalam proses anggaran berperan  sebagai  fungsi  untuk  membujuk dan  mengarahkan  para  bawahan  untuk menerima  dan  berkomitmen  pada  tujuan anggarannya (Kenis,
1979 dalam Gandasuli, et  al .  2009).  Pentingnya partisipasi anggaran oleh bawahan dengan tujuan  untuk  memperbaiki  kinerja  telah menjadi bidang penelitian yang komprehensif  dan  telah  diuji  secara  luas (Brownell,  1982).  Walaupun  demikian, kesimpulan  hasil  penelitian  terdahulu tentang hubungan antara partisipasi
anggaran  dan  kinerja  manajerial  masih sangat bervariasi. Beberapa studi memberikan  hubungan  yang  positif  dan signifikan  (Brownell,  1982;  Indriantoro, 1993;      Suhartono  dan    Halim;  2005). Beberapa  penelitian  membuktikan  bahwa tidak  ada  pengaruh  signifikan  antara partisipasi  anggaran  terhadap  kinerja manajerial  (Kenis,  1979;  Milani,  1975). Beberapa  penelitian  lainnya  menyim- pulkan  hubungan  yang  negatif  antara partisipasi  anggaran  dan  kinerja  mana- jerial  (Indriani,  1993;    Annisa  Pratiwy Suwandi, 2013).
Selain  faktor  partisipasi  anggaran dalam  era    otonomi  daerah,  dimana struktur organisasi tidak sentralistik melainkan  dekosentrasi,  maka  terjadi proses implementasi desentralisasi dengan intensitas  yang  tinggi.Williamson  dalam Miah  dan  Mia  (1996)  menyatakan  bahwa desentralisasi  dalam  pengambilan  kepu- tusan memiliki implikasi dalam pencapaian  kinerja  manajerial.  Beberapa penelitian  menyatakan  bahwa  desen- tralisasi berpengaruh postif dan signifikan terhadap  kinerja  manajerial  (Miah  dan Mia, 1996;  Syafruddin,  2005;  Adi, 2006). Walaupun  demikian    beberapa  penelitian lainnya  masih  menyimpulkan  bahwa desentralisasi tidak berpengaruh signifikan terhadap  kinerja  manajerial  (Riyanto, 1999; Annisa Pratiwy Suwandi, 2013).
Masih terdapatnya perbedaan hasil penelitian dalam menguji hubungan antara variabel independen dan variabel dependen  memberikan  indikasi  adanya faktor-faktor situasional   dan konstekstual yang mungkin berinteraksi dalam mempengaruhi  kondisi  tersebut.  Faktor- faktor situasional dan kontekstual tersebut mencakup faktor eksternal (ketidakpastian ekonomi,  politik,  sosial)  dan  faktor internal  (struktur  organisasi,  strategi bisnis,  sistem  pengendalian  internal  dan kompleksitas  teknologi).  Faktor  situasi- onal  atau  kontingensi  yang  akan  diujikan dalam penelitian ini adalah faktor pengendalian internal,  yang menjadi salah satu unsur penting dalam penyelenggaraan
pemerintahan daerah.
Berdasarkan uraian dan penjelasan di  atas,  permasalahan  penelitian  yang diajukan  adalah  Bagaimanakah  pengaruh Partisipasi    Anggaran  dan    Desentralisasi organisasi  terhadap  Kinerja  manajerial SKPD dengan Pengawasan Internal sebagai    Variabel  Pemoderasi  (Studi Analisis  pada  Pemerintah  Kabupaten Pemalang)?

## Tujuan Penelitian
Berdasarkan  latar  belakang  dan permasalahan yang telah dikemukan sebelumnya,  maka  maksud  dan  tujuan penelitian ini adalah :
1. Menganalisis pengaruh Partisipasi Anggaran  terhadap  Kinerja  Manajerial SKPD
2. Menganalisis  pengaruh  Desentralisasi terhadap Kinerja Manajerial   SKPD
3. Menganalisis pengaruh Partisipasi Anggaran  terhadap  Kinerja  Manajerial SKPD  dengan  Pengawasan  Internal sebagai  Variabel Pemoderasi.
4. Menganalisis  pengaruh  Desentralisasi Organisasi  terhadap  Kinerja  Manajerial SKPD  dengan  Pengawasan  Internal sebagai  Variabel Pemoderasi.

## TELAAH PUSTAKA DAN PENGEMBANGAN MODEL PENELITIAN Teori Kontingensi
Menurut  Sisaye  (1998),  Teori Kontingensi  adalah  desain  sistem  kontrol yang bersifat kontinjen terhadap kontekstual  setting  organisasi  tempat sistem kontrol tersebut beroperasi. Pendekatan kontingensi ini mengungkapkan  bahwa  perencanaan  dan penggunaan  desain  sistem  pengendalian manajemen  tergantung  pada  karakteristik organisasi  dan  kondisi  lingkungan  dimana sistem  itu  diterapkan  (Fisher,  1995). Variabel moderating adalah salah satu tipe variabel  yang berperan dalam memperkuat atau  memperlemah  hubungan  langsung antara  variabel  independen  dan  variabel
dependen, oleh karena itu variabel moderating  disebut  juga  dengan  variabel contingency  theory (Husin, et  al. ,  2011). Menurut Hapsari (2009) Penelitian- penelitian  yang  menguji  hubungan  antara partisipasi anggaran dan kinerja manajerial memberikan  hasil  yang  tidak  konsisten, sehingga  perlu  digunakan  pendekatan kontingensi  (Govindarajan,  1986).  Dalam penelitian hubungan antara variabel independen  dengan  variabel  dependen dengan menggunakan variabel  kontingensi sebagai variabel pemoderasi, hasil penelitiannya  akan  menunjukkan  bahwa variabel  kontingensi    menjadi  pemoderasi hubungan  antara  variabel  independen  dan dependen tersebut (Sumarno, 2005). Pendekatan  kontingensi  yang  digunakan dalam  penelitian  ini  untuk  mengevaluasi hubungan  partisipasi  anggaran  dengan kinerja  manajerial  dengan  menggunakan faktor  kontingensi  Pengawasan  internal dan Desentralisasi organisasi.

## Partisipasi Anggaran
Partisipasi  pada  dasarnya  adalah proses organisasional dimana para individual terlibat dan mempunyai pengaruh dalam pembuatan keputusan dan akan  berdampak  kepada  mereka  yang membuatnya  (Supomo  dan  Indriartono). Dalam pengertian yang khusus, partisispasi penyusunan  anggaran  merupakan  proses dimana  para  individu  yang  kinerjanya dievaluasi  dan  memperoleh  penghargaan berdasarkan  pencapaian  target  anggaran, terlibat  dan  mempunyai  pengaruh  dalam penyusunan  target  anggrana  (Brownell, 1982).  Menurut  Argyris  (1952)  kontribusi terbesar dalam proses penyusunan anggaran  akan  terjadi  apabila  bawahan dilibatkan dalam proses penyusunan anggaran.  Dalam  pemerintahan,    sukses atau gagalnya para staf dalam suatu SKPD dalam  melaksanakan  anggaran  adalah merupakan suatu refleksi langsung tentang keberhasilan ataupun kegagalan manajerial SKPD  dalam  melaksanakan  tugas  dan tanggung jawab yang diembannya. Menurut  Hapsari  (2009),  secara  garis besar, penyusunan anggaran dibagi
menjadi  3  kelompok,  yaitu  :  top  down approach,  bottom up approach, kombinasi Top  down  dan  Bottom  up.  Kunci  dari kinerja  yang  efektif  adalah  apabila  tujuan anggaran  tercapai  dan  partisipasi  dari bawahan  atau  para  staf  dapat  memegang peranan  penting  dalam  pencapaian  tujuan (Kenis  1979).  Kemampuan  mewujudkan dan membina partisipasi dalam memecahkan  masalah  itu,  akan  bermuara pada  perkembangan  rasa  tanggung  jawab dalam  melaksanakan  setiap  tugas  secara operasional (Nawawi dan Martini, 2004).
Pada  umumnya  semakin  besar keterlibatan  para  manajerial  SKPD  dalam merumuskan  sesuatu  hal  yang  dapat menghasilkan  keputusan  dalam  SKPD, maka  sangat  tinggi  rasa  tanggung  jawab mereka  untuk  mensukseskan  kesepakatan atau  keputusan  tersebut  dapat  terlaksana dengan  baik.  Partisipasi  ini  juga  sangat mudah  diterima  oleh  semua  pihak  karena mengandung asas musyawarah dan mufakat,  sehingga  terdapat  kegairahan untuk  terus  bekerja  dalam  melaksanakan hal-hal  yang  telah  disepakati  bersama dengan baik, tanpa ada pimpinan atau tidak di  samping  mereka  (Effendy  :  1989). Bagaimanapun anggaran hanya efektif jika mendapat dukungan dari semua pihak, dan untuk  mengusahakan  supaya  anggaran  ini mendapat  dukungan  dari  bawahan  maka dapat  ditempuh  melalui  cara  penyusunan secara demokratis atau bottom up . Penelitian sebelumnya menunjukkan adanya hubungan antara partisipasi penyusunan  anggaran  dengan  kinerja manajerial,  seperti  Kenis  (1979),  Brownel (1984),  Brownell  dan  McClunes  (1986), Indriantoro (2000), Lusyanda (2001), Adoc (2002),  Syafruddin  (2005),  Suhartono  dan Halim (2005).
Struktur Desentralisasi Organisasi Menurut  Hill  (1998),  desentralisasi diartikan sebagai penyebaran atau pelimpahan  secara  meluas  kekuasaan dalam  membuat keputusan  tingkatan manajer  yang  lebi  rendah.    Pelimpahan wewenang yang terdesentraliasi diperlukan karena  dalam  struktur  yang  terdesen-
tralisasi  para  manajer/bawahan  diberikan wewenang dan tanggung jawab yang lebih besar dalam pengambilan keputusan (Brownell, 1982). Dengan demikian desentralisasi akan meningkatkan indepen- densi    SKPD dalam  berfikir dan bertindak dalam  satu  tim  tanpa  mengorbankan kebutuhan organisasi. Desentralisasi membutuhkan  keseimbangan  manajerial SKPD  yang  independen  dengan  timnya dan komitmennya pada organsiasi. Siegel dan Marconi (1989) mengemukakan  beberapa  alasan  suatu organisasi  membentuk  struktur  desen- tralisasi yaitu:
1. Akan  memberikan  Top  manajemen waktu  yang  lebih  banyak  pada keputusan  stratejik  jangka  panjang dari keputusan operasi.
2. Dapat  membuat  organisasi  mampu memberikan  respon  yang  lebih  cepat dan efektif pada suatu masalah.
3. Akan  menghasilkan  dasar  training yang  baik  untuk  calon  Top  manajer dimasa yang akan datang.
4. Memenuhi  kebutuhan  organisasi  dan kemudian  menjadi  alat  motivasi  yang kuat bagi Manajerial SKPD.
Pemahaman  desentralisasi  yang mengacu  ke  Permendagri  13  Tahun  2006 terdiri  dari:  Pemberian  kewenangan  dalam menentukan  jumlah  anggaran,  pemberian kewenangan  dalam  menentukan  program dan  kegiatan,  penunjukan  kewenangan dalam  menentukan  keterlibatan  pegawai, peningkatan  kewenangan  dalam  menen- tukan  skala  prioritas,  pemberian  kewena- ngan  dalam  menentukan  penambahan  dan mutasi  pegawai.  Sedangkan  menurut Gordon  dan  Narayanan  (1984),  instrumen yang digunakan untuk mengukur desentralisasi,  antara  lain:  jalur  komuni- kasi,  proses  sistimatis,  pengembangan kesadaran,  kerjasama  tim,  pengembangan staff,  alokasi  sumber  dana,  promosi  dan penempatan staff.
Pengawasan Internal
Pengawasan merupakan tahap integral  dengan  keseluruhan  tahap  pada penyusunan dan pelaporan APBD. Dengan
adanya  pengawasan  di  setiap  tahapan pengelolaan keuangan daerah, maka diharapkan  proses  pengelolaan  keuangan daerah  terutama  dalam  proses  penyusunan anggaran  akan  memperbesar  pengaruhnya terhadap kinerja manajerial SKPD (Haryanto, 1990). Alamsyah (1997)
menyebutkan bahwa tujuan adanya pengawasan  APBD  adalah  untuk  :  (1) menjaga  agar  anggaran  yang  disusun benar-benar  dijalankan,  (2)  menjaga  agar pelaksanaan APBD sesuai dengan anggaran  yang  telah  digariskan,  dan  (3) menjaga  agar  hasil  pelaksanaan  APBD benar-benar dapat dipertanggungjawabkan.
Adapun  indikator  atas  pengawasan intern  menurut  Haryanto  (1990)  adalah sebagai  berikut:  meningkatnya  disiplin, prestasi dan pencapaian sasaran pelaksanaan  tugas,    berkurangnya  penya- lahgunaan wewenang, berkurangnya kebocoran, pemborosan  dan pungutan liar, cepatnya penyelesaian perijinan dan peningkatan pelayanan masyarakat, cepatnya pengurusan kepegawaian.
Kinerja Manajerial Eka dan Narumorang (2005), mengartikan  kinerja  manajerial  dengan seberapa  jauh  manajer  melaksanakan fungsi-fungsi manajemen. Menurut Mahoney (1963), kinerja manajerial
diartikan  sebagai  kinerja  para  individu anggota organisasi dalam kegiatan- kegiatan manajerial,  seperti  :  perencanaan, investivigasi,  koordinasi,  supervisi,  penga- turan  staff,  negosiasi,  dan  representasi. Beberapa  penelitian  sebelumnya  masih memperlihatkan  perbedaan  hasil  antara pengaruh  partisipasi  anggaran  dan  kinerja manajerial.    Ketidakkonsistenan  hasil antara  satu  peneliti  dengan  peneliti  yang lain  dalam  menguji  hubungan  antara variabel independen dan variabel dependen
memberi  indikasi  adanya  faktor-faktor situasional  dan  kontekstual  yang  mungkin berinteraksi  dalam  mempengaruhi  kondisi tersebut.  Faktor  eksternal  antara  lain berupa ketidakpastian lingkungan, ekonomi, sosial dan politik. Faktor internal antara  lain  struktur  organisasi,  strategi bisnis, sistem pengendalian dan kompleksitas teknologi.
Kerangka Pemikiran
Berdasarkan  landasan  teori  dan rumusan masalah penelitian, peneliti mengidentifikasi  2  (dua) variabel  indepen- den  yaitu  partisipasi  kejelasan  sasaran anggaran  (X 1 )  dan  struktur  desentralisasi (X 2 )  yang  diperkirakan  mempengaruhi kinerja  Manajerial  SKPD  (Y)  dengan variabel moderasi pengawasan internal (Z) yang  mempengaruhi  hubungan  antara partisipasi anggaran (X 1 ), dan desentralisasi  Organisasi  (X 2 )  terhadap kinerja  Manajerial  SKPD  (Y).  Kerangka pemikiran  teoritis  dapat  dijelaskan  pada Gambar 1.

## Hipotesis
Berdasarkan kerangka pemikiran di atas,  maka  hipotesis  dalam  penelitian  ini adalah sebagai berikut:
H1  : Diduga  terdapat  pengaruh  partisipasi anggaran terhadap kinerja Manajerial SKPD
H2  : Diduga  terdapat  pengaruh  struktur desentralisasi terhadap kinerja
Manajerial SKPD H3  : Diduga  terdapat  pengaruh  partisipasi anggaran terhadap kinerja Manajerial SKPD yang dimoderasi oleh pengawasan internal H4  : Diduga terdapat pengaruh desentralisasi terhadap kinerja anggaran  SKPD  yang  dimoderasi oleh pengawasan internal.

## Gambar 1. Kerangka Pemikiran Teoritis

## METODE PENELITIAN
Definisi Operasional dan Indikator Variabel
Variabel Partisipasi  Anggaran Partisipasi Anggaran diartikan sebagai  seberapa  jauh  tingkat  keterlibatan dan  pengaruh  individu  dalam  menentukan dan  menyusun  anggaran  dalam  divisi  atau bagiannya  (Sarjito,  2007).  Adapun  indika- tor  dalam  mengukur  partisipasi  anggaran menggunakan  instrumen  yang  dikembang- kan  oleh  Milani  dalam  Sumarno  (2005), meliputi:  Keterlibatan  pegawai  dalam penyusunan  anggaran,  Pengaruh  dalam perumusan  anggaran,  Pengaruh  dalam menetikan  sasaran  anggaran,  Besarnya pengaruh  terhadap  penetapan  anggaran, Kendali atas penetapan sasaran anggaran Variabel Desentralisasi Organisasi
Desentralisasi  organisasi  adalah praktek pendelegasian wewenang pengam- bilan  keputusan  organisasi  kepada  jenjang yang  lebih  rendah  (Hansen  dan  Mowen, 1999). Variabel ini diukur dengan menggunakan  instrumen  yang  dikembang- kan  oleh  Gordon  (1984)  dan  telah digunakan  oleh  Adi  (2006)  dan  Bangun (2009),    terdiri  dari:  Pemberian  kewena- ngan  dalam  menentukan  jumlah  anggaran, Pemberian kewenangan dalam menentukan program  dan  kegiatan,  Penunjukan  kewe-
nangan  dalam  menentukan  keterlibatan pegawai,  Peningkatan  kewenangan  dalam menentukan  skala  prioritas,  Pemberian kewenangan  dalam  menentukan  penamba- han dan mutasi pegawai.
Variabel Pengawasan Internal Pengawasan merupakan tahap integral  dengan  keseluruhan  tahap  pada penyusunan dan pelaporan APBD.
Haryanto  (1990).  Adapun  indikator  atas pengawasan  intern  adalah  sebagai  berikut: Meningkatnya disiplin, prestasi dan pencapaian  sasaran  pelaksanaan  tugas, Berkurangnya  penyalahgunaan  wewenang, Berkurangnya kebocoran, pemborosan dan pungutan  liar,  Cepatnya  penyelesaian perijinan  dan  peningkatan  pelayanan masyarakat,  Cepatnya  pengurusan  kepega- waian.

## Variabel Kinerja Manajerial
Menurut  Sucipto  (2005)  kinerja anggaran  didefiniskan  sebagai  tingkat pencapaian dari suatu hasil kerja di bidang keuangan daerah yang meliputi penerimaan  dan  belanja  daerah  dengan menggunakan  sistem  keuangan yang ditetapkan  melalui  suatu  kebijakan  atau ketentuan  perundang-undangan  selama satu  periode  anggaran.  Variabel  ini  diukur dengan  menggunakan  instrumen  yang dikembangkan oleh Mahoney, et al (1965),
Partisipasi Anggaran (X 1)
Desentralisasi Organisasi  (X 2 ) Kinerja Manajerial SKPD (Y) Pengawasan Internal (Z) H 1 H 2 H 4 H 3 Pengawasan Internal (Z)
terdiri  dari  delapan  dimensi  kinerja personil,  yaitu:  pemilihan  staff,  peren- canaan, supervisi, keterwakilan,  investivi- gasi, koordinasi, negosiasi, evaluasi.
Dalam penelitian ini urutan pemberian skor menggunakan skala Likert, dengan  lima  pilihan,  mulai  dari  sangat setuju sampai denga sangat tidak setuju

## Populasi dan Sampel
Populasi  dalam  penelitian  ini  adalah pejabat yang ada di pemerintahan Kabupaten  Pemalang  yang  terdiri  dari sekretariat  daerah,  sekretariat  dewan, inspektorat,  7  dinas,  3  badan,  4  kantor, Rumah Sakit, Satpol PP, dan 14 kecamatan,  sejumlah  559  orang.  Jumlah sampel  ditentukan  dengan  menggunakan rumus  Slovin  dalam  Husein  Umar  (2005) sebagai berikut :
Keterangan  : n = Jumlah Sampel N = Jumlah Populasi = 559 responden Standar error = 10% Berdasarkan rumus tersebut diperoleh jumlah sampel sebagai berikut :
dibulatkan menjadi = 85.
Sedangkan teknik pengambilan sampel menggunakan proporsional random sampling, dari jumlah sampel sebanyak 85 orang,  kemudian  ditentukan  penyebaran- nya  pada  Satuan  Kerja  Perangkat  Daerah tersebut  setelah dibagi  berdasarkan jumlah sampel, sebagaimana Tabel 1.
Tabel 1. Penyebaran Sampel Penelitian
SKPD Popu- lasi Sampel Jml Sampel Setda 36 36/559X100 6 Setwan 17 17/559X100 3 Dinas 83 83/559X100 15 Badan 258 255/559X100 46 Kantor/RS 31 31/559X100 6 Kecamatan 134 134/559X100 24 Total 559 85 Sumber: Dikembangkan untuk penelitian (2014)

## Analisis Data
Pengujian  hipotesis  pada  penelitian ini menggunakan dua jenis analisis regresi. Untuk  pengujian  hipotesis  pertama  dan kedua digunakan uji regresi linier sederhana.  Uji  regresi  linier  sederhana meliputi  uji  (validitas  dan  reliabilitas),  uji asumsi klasik ( multikolonieritas, uji heteroskedastisitas,  dan  uji  normalitas). Sedangkan pada pengujian kedua digunakan uji MRA ( Moderating Regression  Analysis ),  yang  modelnya sebagai berikut:
Y =  1 +  1 X 1 +  e 1 .........................  (Hipotesis 1) Y =  2 +  2 X 2 + e 2 ...........................  (Hipotesis 2) Y =  3 +  3 X 1 +  4 Z +  4 X 1 Z+ e 3 ......  (Hipotesis 3) Y =  4 +  5 X+  6 Z +  7 X 2 Z+ e 4 .......  (Hipotesis 4)
Keterangan : Y : Kinerja Manajerial Z : Pengawasan Internal  : konstanta X 1 : Partisipasi  Anggaran X 2 : Desentralisasi
 1…,4 : koefisien regresi e 1...4 : Standar error
Uji  Ketepatan  Model  mengunakan Uji  F  dan  Koefisien  Determinasi  (R 2 ),  Uji hipotesis dengan uji t

## HASIL PENELITIAN DAN PEMBAHASAN
Pengujian  Validitas  dan  Reliabilitas Instrumen
Uji  validitas  digunakan  untuk menguji  sejauh  mana  ketepatan  alat pengukur  dapat  mengungkapkan  konsep gejala/  kejadian  yang  diukur.  Pengujian validitas  dilakukan  dengan  menggunakan
rumus  korelasi product  moment .  Uji reliabilitas digunakan  untuk menguji sejauh mana keandalan suatu alat pengukur dapat digunakan lagi untuk penelitian yang sama.  Hasil  penelitian  menunjukan  bahwa semua  indikator  yang  digunakan  untuk mengukur  variabel-variabel  yang  diguna- kan  dalam  penelitian  ini  mempunyai koefisien  korelasi  yang  lebih  besar  dari r table =  0,351  (nilai  r  tabel  untuk  n=85 α=5%  uji  dua  sisi).    Sehingga  semua indikator tersebut adalah valid.
Uji  reliabilitas  digunakan  untuk menguji  sejauh  mana  keandalan  suatu  alat pengukur  untuk  dapat  digunakan  lagi untuk  penelitian  yang  sama.  Pengujian reliablitas ini adalah dengan menggunakan rumus  Alpha.  Hasil  pengujian  reliabilitas untuk masing–masing  variabel dapat diringkas pada Tabel 2.
Tabel 2. Hasil Pengujian Reliabilitas
Variabel Alpha Keterangan Partisipasi Sasaran Desentralisasi Organisasi Pengawasan Intenal Kinerja Manajerial  SKPD 0,674 0,803 0,862 0,757 Reliabel Reliabel Reliabel Reliabel
Sumber: data primer yang diolah, 2014
Hasil uji reliabel tersebut menunjukan bahwa semua variabel mempunyai  koefisien  alpha  yang  cukup besar  yaitu  di  atas  0,60  sehingga  dapat dikatakan semua konsep pengukur masing- masing  variabel  dari  kuesioner  adalah reliabel  sehingga  untuk  selanjutnya  item item  pada  masing-masing  konsep  variabel tersebut layak digunakan sebagai alat ukur.

## Uji Asumsi Klasik
Penelitian  ini  menggunakan  model analisis model regresi linier sederhana dan regresi  linier  berganda.  Suatu  model regresi yang baik harus bebas dari masalah penyimpangan  terhadap  asumsi  klasik. Berikut ini adalah pengujian asumsi klasik model regresi.

## Uji Normalitas
Pengujian  normalitas  dilakukan dengan  menggunakan  pengujian  terhadap nilai residual. Sedangkan pengujian
dilakukan  dengan  menggunakan  P-P  Plot. Pada pengujian normalitas ini dapat dilihat dari Gambar 2 sampai dengan Gambar 5.
Gambar 2. Uji Normalitas Data dengan Grafik P-P Plot Model Pertama Sumber: data primer yang diolah (2014)
Gambar 3. Uji Normalitas Data dengan Grafik P-P Plot Model Kedua Sumber: data primer yang diolah (2014)
Gambar 4. Uji Normalitas Data dengan Grafik P-P Plot Model Ketiga Sumber: data primer yang diolah (2014)

## Gambar 5. Uji Normalitas Data dengan
Grafik P-P Plot Model Keempat Sumber : data primer yang diolah (2014)
Berdasarkan grafik normal P-P Plot Regression,  menunjukkan  bahwa  titik residual  model  regresi  sudah  berdistribusi normal karena titik titik tersebut menyebar disekitar  garis  diagonal.  Dengan  demikian syarat  kenormalan  sebagai  pengujian statistik  dengan  menggunakan  regresi dapat terpenuhi.

## Pengujian Multikolinieritas
Suatu  variabel  menunjukan  gejala multikolinieritas  bisa  dilihat  dari  nilai korelasi  yang  tinggi  (di  atas  0,95)  pada variabel-variabel bebas suatu model regresi.  Hasil  pengujian  multikolinieritas dari  model  regesi  ketiga  dan  keempat adalah seperti pada Tabel 3 dan Tabel 4.
Hasil  pengujian  pada  Tabel  3  dan Tabel 4 menunjukan bahwa semua variabel bebas  yang  digunakan  sebagai  prediktor model  regresi  menunjukkan  nilai  korelasi semuanya berada dibawah angka 0,95. Hal ini berarti bahwa variabel – variabel bebas yang  digunakan  dalam  penelitian  tidak menunjukan  adanya  gejala  multikolinieri- tas,  yang  berarti  bahwa  variabel  bebas dapat  digunakan sebagai  variabel  indepen- den  sebagai  prediktor  yang  independen. Dengan  kata  lain  konsep  yang  digunakan untuk  mengukur  Kinerja  Anggaran  SKPD merupakan  konsep  yang  independen  dan berbeda.

## Tabel 3. Pengujian Multikolinieritas Model Regresi 3
Correlations Partisipasi Kejelasan Sasaran Anggaran Pengawasan Internal X1Z Partisipasi Kejelasan Sasaran Anggaran Pearson Correlation 1 .428 ** .810 ** Sig. (2-tailed) .000 .000 N 85 85 85 Pengawasan Internal Pearson Correlation .428 ** 1 .869 ** Sig. (2-tailed) .000 .000 N 85 85 85 X1Z Pearson Correlation .810 ** .869 ** 1 Sig. (2-tailed) .000 .000 N 85 85 85
**. Correlation is significant at the 0.01 level (2-tailed).
Sumber: data primer yang diolah, 2014

## Tabel 4. Pengujian Multikolinieritas Model Regresi 4

## Correlations
Desentralisasi Organisasi Pengawasan Internal X2Z Desentralisasi Organisasi Pearson Correlation 1 .441 ** .809 ** Sig. (2-tailed) .000 .000 N 85 85 85 Pengawasan Internal Pearson Correlation .441 ** 1 .876 ** Sig. (2-tailed) .000 .000 N 85 85 85 X2Z Pearson Correlation .809 ** .876 ** 1 Sig. (2-tailed) .000 .000 N 85 85 85 **. Correlation is significant at the 0.01 level (2-tailed). Sumber : data primer yang diolah, 2014

## Pengujian Heteroskedastisitas
Uji  heteroskedastisitas  digunakan untuk  mengetahui  apakah  penaksir  yang diperoleh  efisien  atau  tidak,  baik  dalam sampel  kecil  maupun  dalam  sampel  besar. Uji heteroskedastisitas juga dapat digunakan  untuk  mendeteksi  apakah  antar variabel  penelitian  saling  berpengaruh tanpa  didukung  dengan  rujukan  teori  yang sudah  ada.  Deteksi  untuk  mengetahui apakah  model  terdapat  penyimpangan heteroskedastisitas atau tidak adalah dengan  pendekatan  grafik scatterplot.
Hasil  pengujian  heteroskedastisitas  dapat dijelaskan  pada  Gambar  6  sampai  dengan Gambar 9.
Hasil  pengujian  heteroskedastisitas pada  Gambar  6  sampai  dengan  Gambar  9 menunjukkan  tidak  ada  satupun  variabel bebas yang signifikan berhubungan dengan nilai mutlak residual. Hal ini berarti bahwa model regresi tidak memiliki gejala adanya heteroskedastisitas. Dengan demikian menunjukkan  bahwa  gangguan  variabel ( error )  dari  penelitian  ini  tidak  memiliki hubungan yang signifikan dengan variabel- variabel  bebasnya,  yang  berarti  bahwa
gangguan  variabel  ( error )  dari  penelitian ini  memiliki  varian  atau  variasi  yang homogen untuk setiap sampelnya.

## Gambar 6. Uji Heteroskedastisitas dengan
Grafik Scatterplot Model Pertama Sumber: data primer yang diolah (2014)

## Gambar 7. Uji Heteroskedastisitas dengan Grafik Scatterplot Model Kedua
Sumber: data primer yang diolah (2014)

## Gambar 8. Uji Heteroskedastisitas dengan Grafik Scatterplot Model Ketiga
Sumber: data primer yang diolah (2014)
Gambar 9. Uji Heteroskedastisitas dengan Grafik Scatterplot Model Keempat
Sumber: data primer yang diolah (2014)

## Analisis Regresi Linier Berganda
Penelitian  ini  menggunakan  model analisis  regresi  linier  untuk  pembuktian hipotesis penelitian. Analisis ini menggunakan input berdasarkan data yang diperoleh  dari  kuesioner.  Perhitungan statistik  dalam  analisis  regresi  linier berganda yang digunakan dalam penelitian ini  adalah  dengan  menggunakan  bantuan program  SPSS  for  Windows  versi  16. Hasil regresi dapat dijelaskan pada Tabel 5 sampai dengan Tabel 8.
Model  persamaan  regresi  yang dapat  dituliskan  dari  Tabel  5  adalah sebagai berikut:
Y= 17,054 + 0,694X 1 Persamaan  regresi  tersebut  dapat dijelaskan  koefisien  regresi  variabel  X 1 (Partisipasi  Anggaran)  memiliki  arah koefisien yang positif.
Model  persamaan  regresi  yang dapat  dituliskan  dari  Tabel  6  adalah sebagai berikut:
Y= 16,520 + 0,728X 2 Persamaan  regresi  tersebut  dapat dijelaskan  koefisien  regresi  variabel  X 2 (Desentralisasi  Organisasi)  memiliki  arah koefisien yang positif.
Model  persamaan  regresi  yang dapat dituliskan dari Tabel 7 dalam bentuk persamaan  MRA  ( Moderating  Regression Analysis ) adalah sebagai berikut:
Y =   38,312-0, 792X 1 -0,874Z + 0,065X 1 Z
Persamaan  regresi  tersebut  dapat dijelaskan koefisien regresi interaksi antara variabel  Partisipasi  Anggaran  dan  Penga- wasan  Internal  memiliki  arah  koefisien yang  positif.  Hal  ini  berarti  bahwa Pengawasan  Internal  memperkuat  hubu- ngan  Partisipasi  Kejelasan  Anggaran dengan  Kinerja  Manajerial,  sesuai  dengan sifat variabel moderasi.
Model  persamaan  regresi  yang dapat dituliskan dari Tabel 8 dalam bentuk persamaan  MRA  ( Moderating  Regression Analysis ) adalah sebagai berikut:
Y =   38,724-0, 771X 2 -0,959Z + 0,068X 2 Z
Persamaan  regresi  tersebut  dapat dijelaskan koefisien regresi interaksi antara variabel  Desentralisasi  Organisasi  dan
Pengawasan Internal memiliki arah
koefisien  yang  positif.  Hal  ini  berarti bahwa  Pengawasan  Internal  memperkuat hubungan  Partisipasi  dengan  Kinerja Anggaran,  sesuai  dengan  sifat  variabel moderasi.
Tabel 5. Hasil Analisis Regresi Linier Sederhana Model Pertama
Coefficients a Model Unstandardized Coefficients Standardized Coefficients t Sig. B Std. Error Beta 1 (Constant) 17.054 2.267 7.522  .000 Partisipasi Kejelasan Sasaran Anggaran .694 .116 .548 5.968  .000
a. Dependent Variable: Kinerja Anggaran R 2 = 0,300 F Hitung = 35,619 Sig = 0,000
Tabel 6. Hasil Analisis Regresi Linier Sederhana Model Kedua
Coefficients a Model Unstandardized Coefficients Standardized Coefficients t Sig. B Std. Error Beta 1 (Constant) 16.520 2.172 7.606  .000 Desentralisasi Organisasi .728 .112 .580 6.479  .000
a. Dependent Variable: Kinerja Anggaran R 2 = 0,336 F Hitung = 41,976 Sig = 0,000
Tabel 7. Hasil Analisis Regresi Moderasi (MRA) Model Ketiga
Coefficients a Model Unstandardized Coefficients Standardized Coefficients T Sig. B Std. Error Beta 1 (Constant) 38.312 11.394 3.363 .001 Partisipasi Anggaran -.792 .616 -.626 -1.286 .202 Pengawasan Internal -.874 .574 -.878 -1.521 .132 X 1 Z .065 .030 1.912 2.149 .035
a. Dependent Variable: Kinerja Manajerial R 2 = 0,430 F Hitung = 20,407 Sig = 0,000
Tabel 8. Hasil Analisis Regresi Moderasi (MRA) Model Keempat
Coefficients a Model Unstandardized Coefficients Standardized Coefficients T Sig. B Std. Error Beta 1 (Constant) 38.724 9.623 4.024 .000 Desentralisasi Organisasi -.771 .513 -.613 -1.501 .137 Pengawasan Internal -.959 .495 -.963 -1.938 .056 X 2 Z .068 .026 2.000 2.634 .010 a. Dependent Variable: Kinerja Anggaran R 2 = 0,466 F Hitung = 23,591 Sig = 0,000

## Kelayakan Model Uji F
Uji  F  digunakan  untuk  melakukan pengujian  variabel  bebas  secara  bersama- sama terhadap variabel terikatnya. Berdasarkan  hasil  uji  F  pada  Tabel  4.9 sampai  dengan  Tabel  4.10  diketahui tingkat  signifikansi  semuanya  0,000.  Nilai signifikansi  lebih  kecil  dari  0,05  maka model  regresi  yang  digunakan  sudah  fit baik  untuk  memprediksi  variabel  terikat yaitu Kinerja Anggaran.
Koefisien Determinasi (R 2 ) Koefisien  determinasi  (R 2 )  pada intinya mengukur seberapa jauh kemampuan  model  dalam  menerangkan variasi  variabel  dependen.  Nilai  koefisien determinasi  adalah  antara  nol  dan  satu (Ghozali, 2001).  Hasil analisis pada Tabel 7 menunjukan bahwa nilai R Square adalah sebesar  0,430  untuk  model  ketiga.  Hal  ini dapat  disimpulkan  bahwa  kemampuan variabel Partisipasi Anggaran
dan Pengawasan  Internal  dalam  menjelaskan variasi  pada  variabel  dependen  Kinerja anggaran  SKPD  adalah  sebesar  43%  dan sisanya  sebesar  57%  dipengaruhi  oleh variabel lain.
Hasil analisis pada Tabel 8 menunjukan  bahwa  nilai  R  Square  adalah sebesar  0,466  untuk  model  keempat.  Hal ini  dapat  disimpulkan  bahwa  kemampuan variabel  Desentralisasi  Organisasi  dan Pengawasan  Internal  dalam  menjelaskan variasi  pada  variabel  dependen  Kinerja
Manajerial    SKPD  adalah  sebesar  46,6% dan  sisanya  sebesar  53,4%  dipengaruhi oleh variabel lain.
Pengujian Hipotesis Pengaruh
Partisipasi
Anggaran terhadap Kinerja Manajerial Hasil  pengujian  diperoleh  nilai  t hitung untuk variabel Partisipasi Kejelasan Sasaran Anggaran terhadap Kinerja Kinerja  Manajerial  sebagaimana  nampak pada Tabel 5 menunjukkan nilai t hitung = 5,968  dengan  signifikansi  0,000.  Dengan menggunakan batas signifikansi 0,05, nilai signifikansi  0,000  tersebut  lebih  kecil  dari 0,05.  Dengan  arah  koefisien  positif, dengan demikian diperoleh bahwa hipotesis yang menyatakan bahwa Partisipasi  Kejelasan  Sasaran  Anggaran memiliki pengaruh positif yang signifikansi  terhadap  Kinerja  Manajerial dapat diterima. Dengan demikian hipotesis 1 dapat diterima.
Pengaruh Desentralisasi Organisasi
terhadap Kinerja Manajerial Hasil  pengujian  diperoleh  nilai  t hitung untuk variabel Desentralisasi Organisasi  terhadap  Kinerja  Manajerial SKPD  pada  Tabel  6  menunjukan  nilai  t hitung  =  6,479  dengan  signifikansi  0,000. Dengan  menggunakan  batas  signifikansi 0,05, nilai signifikansi 0,000 tersebut lebih kecil  dari  0,05.  Dengan  arah  koefisien positif,  dengan  demikian  diperoleh  bahwa hipotesis yang menyatakan bahwa
Desentralisasi  Organisasi  memiliki  penga- ruh  positif  yang  signifikansi  terhadap
Kinerja Manajerial SKPD diterima.
Dengan  demikian  hipotesis  2  dapat diterima.
Pengaruh Partisipasi Anggaran
terhadap  Kinerja  Manajerial  yang Dimoderasi oleh Pengawasan Internal
Hasil  pengujian  diperoleh  nilai  t hitung  untuk  variabel  interaksi  Partisipasi Anggaran  dan  Pengawasan  Internal  (X 1 Z) terhadap  Kinerja  Manajerial    sebagaimana nampak  pada  Tabel  7  menunjukan  nilai  t hitung  =  2,149dengan  signifikansi  0,035. Dengan  menggunakan  batas  signifikansi 0,05, nilai signifikansi 0,035 tersebut lebih kecil  dari  0,05.  Dengan  arah  koefisien positif,  dengan  demikian  diperoleh  bahwa hipotesis yang menyatakan bahwa Partisipasi Anggaran yang dimoderasi oleh Pengawasan  Internal  memiliki  pengaruh positif  yang signifikansi  terhadap terhadap Kinerja  Manajerial  diterima.  Variabel Pengawasan  Internal  terbukti  memoderasi hubungan  variabel  Partisipasi  Anggaran dengan Kinerja Manajeril sehingga hipotesis 3 dapat diterima.
Pengaruh Desentralisasi Organisasi terhadap  Kinerja  Manajerial  SKPD yang  Dimoderasi  oleh  Pengawasan Internal
Hasil  pengujian  diperoleh  nilai  t hitung  untuk  untuk  variabel  interaksi Desentralisasi  organisasi  dan  Pengawasan terhadap  Kinerja  Manajerial  SKPD    (X 2 Z) sebagaimana tampak pada Tabel 8 menunjukan  nilai  t  hitung  =  2,634  dengan signifikansi  0,010.  Dengan  menggunakan batas  signifikansi  0,05  ,  nilai  signifikansi 0,010  tersebut  lebih  kecil  dari  0,05.
Dengan  arah  koefisien  positif,  dengan demikian  diperoleh  bahwa  hipotesis  yang menyatakan  bahwa  desentralisasi  organi- sasi  yang  dimoderasi  oleh  pengawasan internal  memiliki  pengaruh  positif  yang signifikansi  terhadap  kinerja  Manajerial SKPD  dapat  diterima.  Variabel  Penga- wasan Internal terbukti memoderasi
hubungan  variabel  Desentralisasi  dengan Kinerja  Manajeril  sehingga  hipotesis  4 diterima
Kesimpulan dan Saran Simpulan Berdasarkan penelitian yang dilakukan,  maka  simpulan  dari  tesis  ini adalah sebagai berikut:
1. Partisipasi Anggaran berpengaruh positif  dan  signifikan  terhadap  kinerja Manajerial.
2. Desentralisasi  Organisasi  berpengaruh positif  dan  signifikan  terhadap  kinerja Manajerial.
3. Pengawasan  internal  yang  memoderasi Partisipasi Anggaran berpengaruh positif  dan  signifikan  terhadap  kinerja Manajerial.
4. Pengawasan  internal  yang  memoderasi Desentralisasi  organisasi  berpengaruh positif  dan  signifikan  terhadap  kinerja Manajerial.

## Saran
Adapun  saran  yang  penulis  berikan untuk  penelitian  yang  akan  datang  adalah sebagai berikut:
1. Penelitian  ini  mengembangkan  model dan  menganalisis  pengaruh  Partisipasi Anggaran  dan  Desentralisasi  organi- sasi terhadap kinerja Manajerial melalui moderasi pengawasan internal. Pada  penelitian  ini  dikembangkan  4 (empat)  hipotesis  penelitian.  Pada simpulan penelitian disimpulkan bahwa  model  dan  hipotesis  penelitian ini diterima secara signifikan. Selanjutnya saran bagi penelitian yang akan datang diharapkan mampu mengembangkan  model  dan  hipotesis penelitian  kinerja  anggaran  SKPD dengan  menambahkan  atau  mengganti salah  satu  variabel  independen  atau variabel moderasi lain.
2. Penelitian  ini  dalam  pembahasan  dan analisis  data  mempergunakan  pende- katan  analisis  regresi  linier  berganda atau  sering  juga  disebut  dengan analisis  regresi  dua  tahapan  dengan
model  MRA  ( Moderating  Regression Analysis ). Terkait dengan hal  tersebut, peneliti  menyarankan  untuk  penelitian yang  akan  datang  dapat  menggunakan alat  analisis  lain  seperti Structure
Equotion  Model (SEM)  atau  model lainnya.

## DAFTAR PUSTAKA
Adoc,  MH.  2002.  Pengaruh  karakteristik sasaran  anggaran,  pengendalian akuntansi sistem pelaporan terhadap akuntabilitas kinerja akuntansi
pemerintah pada kabupaten  dan  kota  di  DIY. Tesis . PPs UGM. Yogyakarta.
Alamsyah,  1997.  Mekanisme  Pengawasan APBD di  Kabupaten Sleman , Tesis
MAP UGM, Yogyakarta.
Al  Azhar,  L.  Agusti,  R.,  Dialita,  E.  2009.
“Pengaruh  Partisipasi  Anggaran Terhadap Kinerja Aparat Pemerintah  Daerah  :  Komitmen Organisasi  dan  Gaya  Kepemim- pinan Sebagai Variabel Pemoderasi.” Jurnal Ekonomi . Vol.
17, 109-119
Annisa  Pratiwy  Suwandi.  2013.Pengaruh Kejelasan  Sasaran  Anggaran  Dan DesentralisasiTerhadap Kinerja Pemerintah  Daerah(Studi  Empiris pada SKPD Pemerintah Kota Padang). Skripsi. FE UNP. Padang
Azwar, S. 1997. Reliabilitas dan Validitas . Edisi  Ke  Tiga.  Pustaka  Pelajar.
Yogyakarta
Bastian,  I.  2001. Akuntansi  Sektor  Publik di  Indonesia ,  BPFE  -  Yogyakarta, Yogyakarta.
Brownel.  1984.  Participation  in  the budgeting  proscess. Journal  of Accounting Literature . Volume 01.
Brownell,  P.  dan  McInnes,M.  1986. “Budgetary  Participation,  Motiva- tion, and Managerial Performance”. The  Acccounting  Review .  Vol. LXI(4). October: 587-600.
Dharma,  S.  2004. Manajemen  Kinerja: Falsafah, Teori, dan Penerapannya. Jakarta:  Program Pascasarjana FISIP. Ghozali, I. 2006. Aplikasi Analisis Multivariate Dengan Program SPSS .  Semarang:  Badan  Penerbit Universitas Diponegoro.
Gansudali,J.R.,  Daromes,  F.E,  Suwandi. 2009. “Pengaruh Partisipasi Angga- ran  Terhadap  Kinerja  Manejerial  : Pengetahuan  Tentang  Manajemen Biaya  Sebagai  Variabel  Pemoder- asi.” Kajian  Akuntansi, Vol.  1  (2), 84-99
Haryanto  dkk.  1990. Akuntansi  Sektor Publik .  Edisi  Pertama.  Universitas Diponegoro.
Hansen,  M.  1999. Akuntansi  Manajemen, Jilid  2,  Edisi  Keempat,  Penerbit Erlangga, Jakarta
Indriantoro,  N.  dan  Sutopo,  B.  2000.  “An Empirical  Study  of  Locus  of Control and Cultural Dimentions as Moderating  Variables  of  Effect  of Participative  Budgeting  on  Job Performance and Job Satisfaction”.
Jurnal Ekonomi dan Bisnis
Indonesia .  Vol  15  (1).  Januari:  97-
114
Kenis,  I.  1979.  Effect  of  Budgetary  good characteristic on managerial attitude  and  performance. The accounting Review .
Jones,  Rowan  and  Pendlebury,  Maurice, 1996, Public  Sector  Accounting, London, Pitman Publishing.
Latunreng,  W,  2010, Budaya  Organisasi , LPPSDM-WIN, Jakarta
Mahoney,  T.,  Jerdee,T.,  Caroll,S.  1965. “The  Jobs  of  Management.”
Industrial Relations , 4, 97-110

## Mardiasmo,  2000,  “Paradigma  Baru
Pengelolaan Keuangan Daerah Untuk  Menyongsong  Pelaksanaan otonomi Daerah 2001” Seminar Isu terakhir  Menjelang  Pelaksanaan Otonomi  Daerah  Tahun  2001 .
HIMMEP, Yogyakarta.
Mulyadi, 2005, Sistem Informasi
Akuntansi ,  Edisi  Ketiga,  Jakarta  : Bagian penerbitan Salemba Empat.
Nawawi,  H.  dan  Hadari,M.  2004, Ilmu
Administrasi , Jakarta: Galia Indonesia. Peraturan  Menteri  Dalam  Negeri  Nomor 13  tahun  2006  tentang  Pedoman Pengelolaan Keuangan Daerah,pasal 1 ayat (9) Peraturan  Menteri  Dalam  Negeri  Nomor 26  tahun  2007  tentang  Pedoman Penyusunan APBD tahun 2008 Peraturan  Menteri  Dalam  Negeri  Nomor 59  tahun  2007  tentang  pedoman penyusunan RKA-SKPD Riyanto,B. 2003. Dasar-Dasar Pembelanjaan  Perusahaan ,  Edisi keempat  Yayasan  Penerbit  FE UGM, Yogyakarta.
Santoso,  S,  2000, Buku  Latihan  SPSS Statistik  Parametrik ,  Jakarta:  PT.
Elex MediaKomputindo, Kelompok Gramedia.
Setiaji,  2004, Panduan  Riset  dengan
Pendekatan Kuantitatif , PPs Universitas  Muhammadiyah,  Sura- karta.
Siegel  dan  Marconi,  1989, Behaviour Accounting , South Western Publishing Co, Cincinnati. Devung,S. 1989. Pengantar Ilmu Administrasi dan Manajemen .
Depdikbud, Jakarta.
Streers,  RM.,  1976. Efektivitas  Organi- sasi:  Kajian  Perilaku ,  Terjemahan, Erlangga, Jakarta.
Sugiyono, 2010, Metode Penelitian Kuantitatif  Kualitatif  dan  R  &  D ,
Alfabet,    Bandung.
Suhartono,  E.  dan  Halim,  A.  2005, “Pengaruh  Partisipasi  Penyusunan
Anggaran  dan  Kejelasan  Sasaran Anggaran terhadap Senjangan Anggaran Instansi Pemerintah Daerah dengan Komitmen Organisasi  sebagai  Pemoderasi”,
Jurnal  Akuntansi  dan  Keuangan Sektor Publik ,  Vol.  06  No.  01, Yogyakarta.
Syafruddin,  M.  2005,  Pengaruh  Moderasi Faktor  Inovasi  pada  Hubungan Partisipasi Anggaran, Struktur Terdesentralisasi dan Kinerja Manajemen  (Studi  di  Organisasi Pemerintah Daerah), Jurnal Akuntansi  dan  Keuangan  Sektor Publik , Vol. 06 No. 02, Yogyakarta.
Undang-Undang  Nomor  12  Tahun  2008 tentang Perubahan Kedua.
Undang-Undang  Nomor  32  Tahun  2004 tentang Pemerintah Daerah.
Yuhertiana,  I.,  2007,  Analisis  Perbedaan KinerjaKeuangan  pada  Koperasi Mandiri  di  Kabupaten  Banyuwangi Atas  Jasa  Kantor  Akuntan  Publik, Jurnal  Riset  Ekonomi  dan  Bisnis , Vol. 7. 1 Maret2007 .