## Penerapan PP. No. 23 Tahun 2018 dan Kepatuhan Pajak: Implementasi Pelaporan Keuangan sebagai Variabel Moderasi
Firda Ayu Amalia * , dan Agung Prasetyo Nugroho Wicaksono Fakultas Ekonomi dan Bisnis, Universitas Muhammadiyah Malang
* Email: firdaayu@umm.ac.id

## Abstract
This study aims to prove empirically the effect of the implementation of PP. No. 23 of 2018 on tax compliance moderated by the implementation of financial reporting. PP. No. 23 of 2018 is PP. latest issued by the government which regulates a tax rate of 0.5% for MSMEs with  the  aim  of  increasing  tax  compliance.  The  sample  in  this  study  were  SMEs  with  the category of medium-sized enterprises with a purposive sampling technique. The number of samples  obtained  was  46  MSME  actors.  Data  processing  using  Smart  PLS  with  a questionnaire as a method of data collection. The results showed that the implementation of PP. No. 23 of 2018 has a positive influence on tax compliance. Furthermore, the variable of  Financial  Reporting  Implementation  cannot  moderate  the  relationship  between  PP implementation.  No.  23  of  2018  and  Tax  Compliance.  The  implication  of  this  research  is that  the  government  is  expected  to  provide  socialization  related  to  PP.  No. 23  of 2018  to MSME players so that the level of tax compliance can increase even more. This is because some MSME actors as respondents admit that they do not understand in detail the PP. 23 of 2018.
Keywords : Tax Compliance, PP. No. 23 of 2018, Financial Reporting, MSME

## Abstrak
Penelitian ini bertujuan untuk membuktikan secara empiris pengaruh pelaksanaan PP. No. 23 Tahun 2018 terhadap kepatuhan pajak dengan dimoderasi oleh implementasi pelaporan keuangan.  PP.  No.  23  tahun  2018  merupakan  PP.  terbaru  yang  diterbitkan  oleh pemerintah  yang  mengatur  tarif  pajak  sebesar  0,5%  bagi  UMKM  dengan  tujuan  untuk meningkatkan kepatuhan pajak. Sampel dalam penelitian ini adalah pelaku UMKM dengan kategori  usaha  menengah  dengan  teknik  purposive  sampling.  Jumlah  sampel  yang diperoleh sebanyak 46 pelaku UMKM. Pengolahan data dengan menggunakan Smart PLS dengan kuesioner sebagai metode pengumpulan data. Hasil penelitian menunjukkan bahwa penerapan  PP.  No.  23  Tahun  2018  memiliki  pengaruh  yang  positif  terhadap  kepatuhan pajak.  Selanjutnya  varibel  Implementasi  Pelaporan  Keuangan  tidak  dapat  memoderasi hubungan penerapan PP. No. 23 tahun 2018 dan Kepatuhan Pajak. Implikasi penelitian ini adalah  diharapkan  pemerintah  dapat  memberikan  sosialisasi  terkait  PP.  No.  23  tahun 2018 kepada para pelaku UMKM agar tingkat kepatuhan pajak dapat lebih meningkat lagi. Hal  ini  dikarenakan  beberapa  pelaku  UMKM  sebagai  responden  mengaku  belum memahami secara detail terkait PP No. 23 Tahun 2018.
Kata Kunci : Kepatuhan Pajak, PP. No. 23 tahun 2018, Pelaporan Keuangan, UMKM

## PENDAHULUAN
Usaha Mikro Kecil dan Menengah (UMKM) mendominasi sekitar 99,99% pelaku ekonomi di  Indonesia,  sedangkan  sisanya  sebesar  0,01%  adalah  usaha  besar  (KUMKM,  2019).  Dapat dikatakan  bahwa  UMKM  merupakan  penggerak  ekonomi  di  Indonesia.  Besarnya  kontribusi UMKM  terhadap  PDB  adalah  sebesar  60,34%  di  tahun  2018.  Besarnya  kontribusi  terhadap  PDB berbanding  terbalik  dengan  kontribusi  UMKM  terhadap  penerimaan  pajak  (DJP,  2018). Penerimaan  pajak  ditahun  2018  sebesar  Rp  1.315,93  triliun,  akan  tetapi  sektor  penerimaan  pajak dari  UMKM  hanya  sebesar  Rp  5,7  triliun  (Kemenkeu,  2018).  Berdasarkan  jumlah  tersebut, penerimaan pajak dari sektor UMKM hanya sebesar 0,43%. Dikutip dari berita Kompas tanggal 14 Juli  2018,  Menteri  Keuangan  menyatakan  bahwa  realisasi  penerimaan  pajak  dari  UMKM  masih terlalu  rendah  (Fauzia,  2018).  Dalam  laporan  tahunannya,  Direktorat  Jendral  Pajak  (DJP) menjelaskan  bahwa  penerimaan  pajak  dari  wajib  pajak  pelaku  UMKM  masih  jauh  dari  kondisi yang  seharusnya  (DJP,  2018).  Hal  ini  menandakan  bahwa  masih  terdapat  potensi  yang  besar
penerimaan pajak dari UMKM. Selain itu, kondisi tersebut juga  dapat menjadi indikasi rendahnya kepatuhan wajib pajak UMKM.
Berdasarkan data yang diperoleh dari DJP tahun 2018, jumlah UMKM yang terdaftar di DJP masih sangat sedikit (DJP, 2018). Hal ini menunjukkan bahwa masih banyak UMKM yang belum terdaftar  dalam  administrasi  perpajakan.  Fenomena  ini  juga  semakin  memperkuat  fakta  bahwa tingkat kepatuhan pajak UMKM masih rendah.
Menyikapi  rendahnya  kepatuhan  pajak  oleh  pelaku  UMKM,  pemerintah  menerbitkan  PP. No.  23  tahun  2018  tentang    Pajak  Penghasilan  atas  Penghasilan  Usaha  yang  Diterima  atau Diperoleh  Wajib  Pajak  yang  Memiliki  Peredaran  Bruto  Tertentu.  Dalam  PP  tersebut  dijelaskan mengenai tarif PPh final 0,5% untuk usaha yang memiliki peredaran bruto dibawah 4,8 M setahun. Tarif  pajak  UMKM  yang  berlaku  sekarang  lebih  meringankan  bagi  pelaku  UMKM.  Hal  ini dikarenakan  tarif  pajak  sebelumnya  untuk  UMKM,  yang  diatur  dalam  PP.  No.  46  tahun  2013 adalah bersifat final sebesar 1% dari peredaran bruto.
Penggantian  PP.  No.  46  tahun  2013  disebabkan  oleh  tidak  tercapainya  target  penerimaan pajak  dari  sektor  UMKM  dan  tingkat  kepatuhan  yang  masih  rendah.  Beberapa  penelitian sebelumnya  telah  membuktikkan  bahwa  PP  No.  46  tahun  2013  belum  dapat  secara  efektif meningkatkan  kepatuhan  pajak  pelaku  UMKM  (Mustofa,  2016;  Sari,  2018;  Syahdan  &  Rani, 2014). Hal ini dikarenakan pelaku UMKM sebagai wajib pajak merasa keberatan dengan tarif 1% tersebut,  disaat  usaha  mengalami  kerugian  tetap  harus  membayar  pajak  (SULARSIH,  2018). Diharapkan dengan semakin rendahnya tarif pajak yang dikenakan, dapat meningkatkan kepatuhan pajak (Setiawan & Prabowo, 2019). Selain itu, dengan menurunkan tarif pajak sebesar 0,5% artinya pelaku  UMKM  dapat  melakukan  penghematan  yang  seharusnya  untuk  pembayaran  pajak  sebesar 0,5% dari peredaran bruto. Pemerintah berharap agar penghematan pajak tersebut dapat digunakan sebaik mungkin agar UMKM dapat tumbuh menjadi usaha yang lebih besar lagi.
Diterbitkannya  PP.  No.  23  tahun  2018  juga  memiliki  tujuan  untuk  mengumpulkan  data administrasi  para  wajib  pajak  pelaku  UMKM  yang  belum  terdaftar    di  DJP  (Sari,  2018).  DJP memiliki  pandangan  dengan  diturunkannya  tarif  pajak  untuk  UMKM  maka  akan  banyak  pelaku UMKM yang tertarik untuk mendaftarkan diri secara administrasi perpajakan sehingga menambah basis  data  perpajakan  Indonesia.  Dengan  demikian  tujuan  untuk  meningkatkan  penerimaan  pajak dari sektor UMKM dapat tercapai dengan cara memperluas basis pajak.
Diturunkannya  tarif  pajak  untuk  UMKM  akan  berdampak  pada  menurunnya  penerimaan pajak  yang  seharusnya  diterima  oleh  pemerintah.  Namun  DJP  berpendapat  bahwa  berkurangnya penerimaan  pajak  hanya  dalam  jangka  pendek  saja  (DJP,  2018).  Hal  ini  disebabkan  aturan mengenai  tarif  pajak  UMKM  yang  terdapat  pada  PP.  No.  23  tahun  2018  berbatas  waktu  (Sari, 2018). Tidak selamanya UMKM menggunakan tarif PPh final 0,5% dari peredaran bruto. Setelah melewati batas waktu yang telah ditetapkan, UMKM wajib menggunakan tarif 25% dari laba yang dihasilkan.  Dengan  kata  lain  setelah  melewati  jangka  waktu  yang  telah  ditetapkan,  para  pelaku UMKM wajib menyelenggarakan pembukuan.
Tujuan pemerintah mewajibkan UMKM menyelenggarakan pembukuan adalah memberikan paksaan  edukasi  secara  tidak  langsung  kepada  pelaku  UMKM  agar  dapat  melakukan  pelaporan keuangan  sesuai  standar  akuntansi  keuangan  yang  ditetapkan.  Sebagian  besar  pelaku  UMKM menghadapi  kendala  dalam  pelaporan  keuangan  (Tatik,  2018).  Sebenarnya  paksaan  edukasi  ini memberi  dampak  positif  bagi  UMKM  yaitu  dapat  mengambil  keputusan  secara  cepat  dan  tepat (SULARSIH, 2018). Namun hal ini juga tidak mudah karena banyak UMKM yang tidak memiliki pengetahuan yang cukup mengenai pelaporan keuangan yang sesuai dengan standar pelaporan yang berlaku (Lohanda & Mustikawati, 2018).
Berdasarkan  fenomena  yang  telah  dijelaskan  sebelumnya,  peneliti  melogika  bahwa pelaporan  keuangan  menjadi  faktor  yang  dapat  memperkuat  ataupun  memperlemah  hubungan antara  implementasi  PP.  No.  23  tahun  2018  dan  kepatuhan  pajak.  Bagi  UMKM  yang  telah mengimplementasikan  pelaporan  keuangan  yang  sesuai  dengan  standar  pelaporan,  tentu  hal  ini tidak  akan  menjadi  masalah.  Bahkan  dapat  menjadi  hal  yang  dapat  memperkuat  hubungan penerapan PP. No. 23 tahun 2018 dan kepatuhan pajak. Akan tetapi bagi UMKM yang belum dapat mengimplematasikan  pelaporan  keuangan  atau  bahkan  tidak  memiliki  pengetahuan  tentang pelaporan keuangan, hal ini dapat menjadi faktor yang memperlemah hubungan penerapan PP. No. 23 tahun 2018 dan kepatuhan pajak.
Penelitian  mengenai  implementasi  PP.  No.  23  tahun  2018  terhadap  kepatuhan  pajak  sudah banyak  dilakukan,  antara  lain  (Adam,  Rumawir,  &  Bacilius,  2020;  Listyaningsih,  Nurlaela,  & Dewi,  2019;  SULARSIH,  2018).  Penelitian-penelitian  tersebut juga  memberikan  hasil  yang  sama yaitu  kepatuhan  pajak  meningkat  dengan  diimplementasikannya  PP.  No.  23  tahun  2018. Meningkatnya  kepatuhan  pajak  dapat  terlihat  dari  meningkatmya  kenaikan  jumlah  wajib  pajak yang  terdaftar  di  DJP.  Namun  dari  sisi  jumlah  setoran  menurun  dikarenakan  tarif  pajak  UMKM mengalami penurunan.
Penelitian-penelitian  yang  telah  dilakukan  sebelumnya  hanya  menguji  empiris  pengaruh langsung.  Dalam  rangka  memberikan  kontribusi  yang  lebih  dari  penelitian  sebelumnya,  maka penelitian yang sekarang dilakukan menambhakan variabel  moderasi yaitu implementasi pelaporan keuangan.  Penambahan  variabel  moderasi  implementasi  pelaporan  keuangan  didukung  oleh  hasil penelitian (Nagel, Huber, Van Praag, & Goslinga, 2019). Dalam penelitiannya, (Nagel et al., 2019) menjelaskan  bahwa  pelaku  UMKM  atau  pelaku  usaha  yang  baru  saja  berdiri  diberikan  pelatihan pajak dengan tujuan agar pelaku usaha dapat menyusun arus kas, laporan keuangan, mengedukasi secara  personal  mengenai  peraturan  yang  relevan  dengan  usaha  yang  dijalankan,  dan  sadar mengenai biaya dan kewajiban pajak yang harus dipenuhi.
Nagel  et  al.  (2019)  menjelaskan  bahwa  pelatihan  penyusunan  laporan  keuangan  ditujukan agar  pelaku  UMKM  dapat  mengambil  keputusan  bisnis  keuangan  yang  lebih  baik,  yang  pada akhirnya dapat meningkatkan hasil bisnis tersebut. Hasil penelitian menunjukkan bahwa pelatihan pajak,  khusunya  dalam  memenuhi  persyaratan  hukum  dan  administrasi  pajak,  terbukti  dapat meningkatkan  kepatuhan  pajak.  Dengan  kata  lain  intervensi  berorientasi  layanan  bagi  pengusaha pemula  penting  dilakukan  untuk  meningkatkan  kepatuhan  pajak  dan  untuk  memengaruhi  pola perilaku persepsi sejak awal.
Penelitian  yang  dilakukan  sekarang  mengambil  sampel  pelaku  UMKM  yang  berada  di kategori usaha menengah.  Alasan dipilihnya kategori usaha menengah yaitu kemungkinan pelaku usaha  ini  telah  melakukan  pelaporan  keuangan  karena  peredaran  bruto  usaha  dalam  kategori menengah mulai dari 2,5 miliar (Tatik, 2018). Hal ini didasarkan pada novelty dalam penelitian ini yaitu penambahan variabel moderasi pelaporan keuangan.
Kontribusi  penelitian  ini  diharapkan  dapat  menjadi  pertimbangan  pemerintah,  khususnya kementerian keuangan untuk  memberikan sosialisasi pelaporan keuangan kepada pelaku UMKM. Hal ini dimaksudkan agar penerapan PP. No. 23 tahun 2018 dalam rangka meningkatkan kepatuhan perpajakan dapat berjalan efektif. Sosialisasi pelaporan keuangan dapat meminimalisir faktor yang dapat menghambat pelaku UMKM dalam melaksanakan kebijakan terkait perpajakan.
Nagel  et  al.  (2019)  melakukan  uji  eksperimen  terhadap  pengusaha  pemula  untuk membuktikan  pengaruh  diadakannya  pelatihan  perpajakan  terhadap  tingkat  kepatuhan  pajak. Sampel  yang  digunakan  adalah  pengusaha  pemula  di  bagian  timur  Belanda  yang  memulai  bisnis antara Oktober 2008 hingga Januari 2009. Data sampel diperoleh bersumber dari  data survei, data audit,  dan  daftar  data  unik  dari  otoritas  pajak  Belanda  secara  random.  Hasil  eksperimen membuktikan bahwa terdapat pengaruh yang positif setelah dilakukannya pelatihan pajak terhadap kepatuhan  pajak.  Peneliti  menegaskan  bahwa  pentingnya  program  intervensi  berorientasi  layanan bagi pengusaha pemula dalam rangka meningkatkan kepatuhan pajak.
Lignier,  Evans,  and  Tran-Nam  (2014)  melakukan  penelitian  tentang  kepatuhan  pajak  pada UMKM  di  Australia.  Penelitian  ini  membahas  masalah  besarnya  biaya  pajak  yang  harus ditanggung  oleh  UMKM.  Hasil  penelitian  ini  memiliki  implikasi  yang  signifikan  untuk  bisnis  di sektor UMKM dan otoritas pembuat kebijakan pajak di tingkat pemerintahan.
Listyaningsih  et  al.  (2019)  menguji  empiris  implementasi  PP.  No.  23  tahun  2018  terhadap kepatuhan  pajak.  Sampel  yang  diambil  adalah  pelaku  UMKM  di  Surakarta  dengan  kriteria  yang memiliki  NPWP.  Metode  pengumpulan  data  yang  digunakan  adalah  studi  dokumentasi  yang bersumber dari data kantor pajak di Surakarta. Hasil penelitian menunjukkan bahwa implementasi PP. No. 23 tahun 2018 berpengaruh positif terhadap kepatuhan pajak.
Tatik (2018) dalam penelitiannya menguji potensi kepatuhan pajak pasca penerbitan PP. No. 23 tahun 2018 pada pelaku UMKM di Sleman Yogyakarta. Penelitian ini menggunakan pendekatan kualitatif  dengan  metode  penelitian  filsafat  postpositivisme.  Sampel  yang  diambil  sebanyak  5 UMKM dengan teknik simple random sampling. Pengumpulan data dilakukan dengan wawancara.
Penerapan PP. No. 23 Tahun 2018 dan Kepatuhan Pajak…
Hasil  penelitian  menyatakan  bahwa  pelaku  UMKM  mengapresiasi  diberlakukannya  PP.  No.  23 tahun  2018  dan  bersedia  membayar  pajak  dengan  tarif  baru  yaitu  0,5%.  Hal ini  mengindikasikan bahwa terdapat kemungkinan kenaikan kepatuhan pajak oleh pelaku UMKM.
Peraturan  Pemerintah  Nomor  23  tahun  2018  adalah  peraturan  mengenai  penghasilan  atau pendapatan  dari  usaha  yang  diperoleh  wajib  pajak  yang  memiliki  peredaran  bruto  tertentu  dalam satu tahun masa pajak. PP ini berlaku mulai 1 Juli 2018. Adapun tarif pajak penghasilan yang baru bagi  UMKM  sebesar  0,5%  dari  omset  (Sari,  2018).  Peraturan  tersebut  menggantikan  peraturan sebelumnya,  yaitu  PP  No.  46  Tahun  2013  dengan  tarif  PPh  final  UMKM  sebesar  1  persen  yang dihitung  berdasarkan  pendapatan  bruto  (omzet)-nya  diperuntukkan  bagi  UMKM  yang  beromzet kurang dari Rp4,8 miliar dalam setahun.Batasan waktu kebijakan insentif pajak yang ditetapkan ini berbeda untuk berbagai subyek pajak. Pertama, bagi subyek pajak orang pribadi, insentif tersebut berjangka waktu selama 7 tahun.
Kedua,  bagi  subyek  pajak  badan  usaha  berbentuk  Perseroan  Terbatas,  insentif  berjangka waktu selama 3 tahun. Terakhir, bagi subyek pajak badan usaha berbentuk CV, firma, dan koperasi selama 4 tahun. Adapun jangka waktu dihitung sejak tahun pajak regulasi berlaku bagi wajib pajak (WP) lama, dan sejak tahun pajak terdaftar bagi WP baru.
Kebijakan  insentif  PPh  bagi  pelaku  UMKM  merupakan  salah  satu  fasilitas  fiskal  yang diberikan  oleh  pemerintah  kepada  pelaku  UMKM  untuk  mendorong  potensi/  aktivitas  sektor UMKM  namun  juga  akan  mengurangi  potensi  penerimaan  pajak  pada jangka  pendek.  Pengenaan tarif pajak final lama bagi UMKM sebesar 1 persen dinilai memberatkan pelaku UMKM dan sering dikeluhkan  oleh  pelaku  UMKM.  Kebijakan  insentif pajak  UMKM  memberikan  keringanan  pajak bagi pelaku UMKM dengan potongan pajak sebesar 0,5%. Dari sisi pelaku usaha, penurunan tarif baru diharapkan menstimulasi munculnya pelaku UMKM baru untuk berkembang dan memberikan ruang  finansial  (kesempatan  berusaha)  dengan  berkurangnya  beban  biaya  UMKM  untuk  dapat digunakan dalam ekspansi usaha (Sari, 2018).
Diberlakukannya  PP.  No.  23  tahun  2018  sebagai  pengganti  PP.  No.  46  tahun  2013 dilatarbelakangi oleh keluhan dari wajib pajak pelaku UMKM (DJP, 2018). Tarif pajak bagi pelaku UMKM  berdasarkan  PP.  No.  46  tahun  2013  sebesar  final  1%  dari  peredaran  bruto  dirasa  berat karena dalam  kondisi rugi, pelaku UMKM tetap diwajibkan membayar pajak  (Sari, 2018). Selain itu  dengan  diturunkannya  tarif  pajak  menjadi  0,5%  dari  peredaran  bruto  diharapkan  dapat membantu  UMKM  untuk  tumbuh  semakin  besar  (DJP,  2018).  Hal  ini  disebabkan  biaya  yang seharusnya  digunakan  untuk  membayar  pajak,  dapat  digunakan  untuk  mengembangkan  usaha dengan adanya penurunan tarif tersebut.
Beberapa  penelitian  sebelumnya  yang  dilakukan  oleh  pada  pelaku  UMKM  di  Indonesia (Angesti,  Wahyuni,  &  Yasa,  2018;  Listyaningsih  et  al.,  2019;  Setiawan  &  Prabowo,  2019) memberikan  hasil  penelitian  yang  sejalan.  Implementasi  PP.  No.  23  tahun  2018  memberikan pengaruh  positif  terhadap  kepatuhan  pajak.  Hal  ini  menjelaskan  bahwa  dengan  diberlakukannya PP.  No.  23  tahun  2018  dapat  meningkatkan  kepatuhan  pajak  pelaku  UMKM.  Hasil  penelitian tersebut  juga  didukung  oleh  (Lignier  et  al.,  2014)  yang  menyatakan  besarnya  biaya  pajak  yang harus  dibayarkan  oleh  pelaku  UMKM  di  Australia  menyebabkan  pelaku  UMKM  kurang  patuh terhadap  pajak.  Pemerintah  berharap  dengan  diturunkannya  tarif  pajak  bagi  pelaku  UMKM  di Indonesia dapat meningkatkan kepatuhan pajak.
Berdasarkan penjelasan tersebut, peneliti merumuskan hipotesis sebagai berikut: H1: Penerapan PP. No. 23 tahun 2018 berpengaruh positif terhadap kepatuhan pajak Beberapa  penelitian  sebelumnya  telah  membuktikan  bahwa  penerapan  PP.  No.  23  tahun 2018  berpengaruh  terhadap  kepatuhan  pajak.  Akan  tetapi  penambahan  variabel  moderasi implementasi  pelaporan  keuangan  masih  belum  dilakukan  di  Indonesia.  Penambahan  variabel moderasi  ini  didasarkan  pada  penelitian  (Nagel  et  al.,  2019).  (Nagel  et  al.,  2019)  mengambil sampel pada pengusaha pemula di Belanda bagian timur. Pelatihan pajak diberikan diawal dengan tujuan  agar  pelaku  usaha  pemula  dapat  menyusun  laporan  keuangan  dan  mengetahui  apa  saja kewajiban perpajakan yang harus dipatuhi.
(Lohanda  &  Mustikawati,  2018)  menyatakan  bahwa  kendala  yang  dialami  oleh  sebagian besar UMKM adalah tidak memiliki pengetahuan tentang penyusunan laporan keuangan. Meskipun ada beberapa UMKM yang sudah melakukan pelaporan keuangan tetapi pelaporan keuangan yang dihasilkan  masih  belum  sesuai  standar  yang  berlaku.  Peneliti  memiliki  logika  ketika  pelaku
UMKM  dapat  mengimplementasikan  pelaporan  keuangan  maka  kemungkinan  juga  memiliki penegtahuan  tentang  penerapan  PP.  No.  23  tahun  2018  sehingga  berdampak  pada  meningkatnya kepatuhan pajak.
Berdasarkan penjelasan tersebut, peneliti memiliki hipotesis sebagai berikut: H2:  Implementasi  pelaporan  keuangan  memperkuat  hubungan  penerapan  PP.  No.  23  tahun 2018 dan kepatuhan pajak.

## METODE PENELITIAN Jenis Penelitian
Penelitian ini merupakan penelitian asositif. Hal ini dikarenakan peneliti ingin membuktikan secara empiris pengaruh variabel independen, penerapan PP. No. 23 tahun 2018 terhadap variabel dependennya,  kepatuhan  pajak  dengan  menggunakan  implementasi  pelaporan  keuangan  sebagai variabel moderasi.

## Novelty dan Model Penelitian
Novelty penelitian  terletak  pada  variabel  moderasi  implementasi  pelaporan  keuangan. Penelitian  yang  telah  dilakukan  sebelumnya  hanya  menguji  pengaruh  langsung  PP.  No.  23  tahun 2018 terhadap kepatuhan pajak. Penambahan variabel moderasi didasarkan pada penelitian (Nagel et  al.,  2019).  Pelaporan  keuangan  merupakan  hal  yang  dapat  memperkuat  atau  memperlemah hubungan  penerapan  PP.  No.  23  tahun  2018  terhadap  kepatuhan  pajak.  Selain  itu,  penambahan variabel  moderasi  juga  didasarkan  pada  fakta  bahwa  sebagian  besar  pelaku  UMKM  belum memiliki  pengetahuan  yang  cukup  untuk  dapat  menyusun  laporan  keuangan  (Lohanda  & Mustikawati, 2018). Berikut adalah model penelitian yang diajukan peneliti:

## Gambar 1. Model Penelitian

## Populasi dan Sampel
Populasi dalam penelitian ini adalah pelaku UMKM  dalam kategori usaha menengah tahun 2020.  Alasan  memilih  kategori  usaha  menengah  berkaitan  dengan novelty penelitian  ini  yaitu penambahan  variabel  moderasi  pelaporan  keuangan.  Pelaku  usaha  dengan  kategori  menengah kemungkinan telah melakukan pelaporan keuangan karena peredaran bruto   mulai dari 2,5 miliar. Pengambilan  sampel  menggunakan  teknik purposive  sampling .  Peneliti  menetapkan  kriteria sampling sebagai berikut:
1. Pelaku UMKM merupakan owner dengan peredaran bruto mulai dari 2,5 miliar- 4,8 miliar.
2. Memiliki laporan keuangan (laba rugi)
3. Tergolong dalam wajib pajak yang menyerahkan SPT 2020

## Definisi dan Operasional Variabel
Penerapan PP. No. 23 tahun 2018 merupakan penerapan aturan tarif pajak bagi usaha yang memiliki peredaran bruto kurang dari 4,8 M setahun yang berlaku efektif 1 Juli 2018 (DJP, 2018). Indikator  yang  digunakan  untuk  penerapan  PP.  No.  23  tahun  2018  merujuk  pada  (Setiawan  & Prabowo, 2019), dengan indikator sebagai berikut:
1. Tarif pajak
2. Sanksi Pajak
PP. No. 23 tahun 2018 Pelaporan Keuangan Kepatuhan Pajak
3. Kemudahan Pajak
4. Sosialisasi Pajak
Kepatuhan  pajak  adalah  pemenuhan  aturan  perpajakan  dengan  baik  dan  benar  oleh  wajib pajak (Mustofa, 2016). Indikator yang digunakan untuk  mengukur kepatuhan pajak merujuk pada (Tatik, 2018), dengan indikator sebagai berikut:
1. Pendaftaran Wajib Pajak
2. Penghitungan dan Pembayaran Pajak
3. Pelaporan SPT.
Implementasi  pelaporan  keuangan  adalah  proses  penyusunan  laporan  keuangan  sesuai dengan  standar  yang  berlaku  (Lohanda  &  Mustikawati,  2018).  Ketiga  variabel  tersebut menggunakan indikator dengan skala likert 5 point, yaitu 1 untuk sangat tidak setuju, 2 tidak setuju, 3 netral, 4 setuju, dan 5 sangat setuju

## Jenis dan Teknik Pengumpulan Data
Jenis  data  yang  digunakan  adalah  data  primer  yang  bersumber  dari  pelaku  UMKM  di kabupaten  Malang.  Teknik  pengumpulan  data  menggunakan  kuesioner.  Peneliti  menyebarkan kuesioner secara langsung berdasarkan data yang diperoleh dari Dinas Koperasi, Usaha Mikro dan Perdagangan  Kota  Batu  (PPID,  2019).  Dalam  website  resmi  dinas  koperasi  tersebut  tidak disebutkan secara detail tentang UMKM sehingga kami meminta data detail melalui email dengan menyebutkan  maksud  dan  tujuan  serta  melampirkan  surat  penelitian.  Setelah  diperoleh  data UMKM secara detail, peneliti membuat janji pada sejumlah UMKM yang termasuk dalam kriteria sampel untuk memberikan kuesioner secara langsung. Hal ini dilakukan agar tingkat pengembalian kuesioner mencapai tingkat yang diharapkan peneliti.

## Teknik Analisis Data
SmartPLS  merupakan  alat  analisis  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini.  Terdapat  dua  uji yang harus dipenuhi yaitu uji outer dan inner model. Uji outer merupakan uji kualitas data, meliputi uji validitas dan reliabilitas. Selanjutnya uji inner model merupakan pengujian untuk membuktikan apakah hipotesis diterima atau ditolak. Berikut kriteria penerimaan dan penolakan hipotesis:
a. Jika probabilitas > 0,5 maka H1 ditolak jadi variance yang sama.
b. Jika probabilitas < 0,5 maka H1 diterima jadi variance yang berbeda.

## HASIL DAN PEMBAHASAN

## Uji Outer Model
Sebelum  dilakukan  uji  hipotesis  (uji  inner  model),  terlebih  dahulu  melakukan  uji  outer model. Uji outer model meliputi uji validitas dan reliabilitas. Berikut adalah hasil uji outer model:
Tabel 1. Validitas Konstruk dan Reliabilitas Keterangan Composite Reliability Average Variance Extracted (AVE) Penurunan Tarif Pajak PP. No. 23 Tahun 2018 0,868 0,624 Implementasi Pelaporan Keuangan 0,875 0,701 Moderating effect 1,000 1,000 Kepatuhan Pajak 0,893 0,735
Didasarkan pada hasil validitas konstruk dan reliabiltas tabel 1 tersebut, menunjukan bahwa semua  nilai  AVE  >  0.5,  maka  dipastikan  semua  telah  memenuhi  syarat  validitas.  Selanjutnya, dalam tabel tersebut juga menunjukkan nilai dari composite reliability untuk semua variable lebih dari  0.7,  maka  disimpulkan  bahwa  telah  lolos  uji  reliabilitas.  Pengujian  inner  model  dapat dilanjutkan karena syarat validitas dan reliabiltas telah terpenuhi.
Gambar 2. Nilai Outer Loadings

## Uji Inner Model
Gambar 3 menyajikan tentang nilai koefisien jalur dalam uji inner model

## Gambar 3. Path Coefficients
Peneliti  menyajikan  tabel  2  yang  berisi  tentang  nilai  signifikansi  masing-masing  jalur sehingga dapat disimpulkan apakah hipotesis yang diajukan diterima atau ditolak.
Penerapan PP. No. 23 Tahun 2018 dan Kepatuhan Pajak…
Tabel 2. Keputusan Penerimaan dan Penolakan Hipotesis Jalur Hipotesis Nilai Signifikansi Keputusan Hipotesis Penurunan  Tarif  Pajak  Kepatuhan Pajak H1 0,048 Diterima Moderating  Effect  Kepatuhan Pajak H2 0,728 Ditolak
Berdasarkan  hasil  pengujian  sebagaimana  yang  diringkas  dalam  tabel  2,  dapat  disimpulkan bahwa  hipotesis  1  tentang  pengaruh  langsung  adanya  penurunan  tarif  pajak  yang  tertuang  dalam PP. No. 23 Tahun 2018 terhadap kepatuhan pajak adalah signifikan positif. Akan tetapi, hipotesis kedua  yang  menyatakan  bahwa  implementasi  keuangan  memperkuat  hubungan  penurunan  tarif pajak dan kepatuhan pajak ditolak. Hal ini berarti bahwa implementasi pelaporan keuangan bukan variabel  yang  dapat  memoderasi  hubungan  kedua  variabel  laten  tersebut.  Tidak  memoderasinya variabel  implementasi  pelaporan  keuangan juga  dapat  dilihat  berdasarkan  nilai R  square  sebelum dan sesudah moderasi. Tabel 3 dan 4 adalah tabel yang berisi nilai R Square sebelum dan sesudah adanya variabel moderasi.
Tabel 3. Nilai R Square Sebelum Variabel Moderasi Keterangan R Square R Square Adjusted Kepatuhan Pajak 0,671 0,648 Tabel 4. Nilai R Square Setelah Variabel Moderasi Keterangan R Square R Square Adjusted Kepatuhan Pajak 0,669 0,653
Berdasarkan hasil pada tabel 3 dan tabel 4, dapat dihitung berapa nilai untuk efek moderasi. Kontribusi  permodelan  dengan  mengikutkan  variable  moderating  adalah  64  %,  masuk  dalam kategori  yang  baik.  Namun  jika  tanpa  variable  moderating,  maka  kontribusi  permodelan  adalah 65%. Maka untuk hitung effect size dari dampak variable moderasi itu dengan :
Berdasarkan hasil diatas yakni senilai -1%, efek moderasi sangat lemah, karena dengan nilai hanya -1% artinya nilai kurang dari effect size 0.02 (2%) yang masuk dalam kategori model lemah, sehingga menyimpulkan bahwa moderating tidak akan berpengaruh terhadap efek interaksi. Dapat dikatakan  bahwa  implementasi  pelaporan  keuangan  tidak  dapat  memoderasi  hubungan  antara penurunan tarif pajak yang terdapat dalam PP. No 23 Tahun 2018 dengan kepatuhan pajak.
Berdasarkan  hasil  pengujian  yang  dilakukan,  penurunan  tarif  pajak  berpengaruh  positif terhadap kepatuhan pajak. Hal ini memiliki arti bahwa dengan adanya penurunan tarif pajak bagi UMKM  sebesar  0,5%  yang  semula  1%  bersifat  final  membawa  dampak  yang  baik  terhadap kepatuhan  pajak.  Tanda  positif  dalam  pengujian  tersebut  bermakna  dengan  tarif  pajak  0,5%  ini dapat meningkatkan kepatuhan pajak.
Hasil penelitian ini didukung oleh beberapa penelitian terdahulu (Angesti, Wahyuni, & Yasa, 2020;  Harun,  Diana,  &  Mawardi,  2019;  Palalangan,  Pakendek,  &  Tangdialla,  2019).  Hasil penelitian terdahulu juga menyatakan bahwa terdapat korelasi positif antara penerapan tarif pajak dalam PP. No. 23 Tahun 2018 terhadap kepatuhan pajak. Diterbitkannya PP. No. 23 tahun 2018 ini dapat meningkatkan kepatuhan pajak bagi pelaku UMKM.
Selanjutnya  terdapat  juga  penelitian  yang  menilai  keefektifan  PP.  No.  23  tahun  2018  dan dampaknya  pada  pendapatan  pajak.  Suci,  Karamoy,  and  Rondonuwu  (2019)  menjelaskan  bahwa terdapat  peningkatan  dalam  pendapatan  pajak  sejak  diberlakukannya  PP.  No.  23  tahun  2018, namun  peningkatannya  tergolong  rendah.  Hal  ini  disebabkan  beberapa  pelaku  UMKM  masih
belum  memahami  atau  bahkan  belum  mengetahui  keberadaan  PP.  No.  23  tahun  2018.  Hal  ini senada  dengan  penjelasan  beberapa  pelaku  UMKM  di  kota  Batu  ketika  peneliti  melakukan penyebaran kuesioner. Diantara pelaku UMKM mengaku belum terlalu paham mengenai PP. No. 23  tahun  2018  dan  juga  menyampaikan  bahwa  kemungkinan  pelaku  UMKM  ada  yang  belum mengetahui  tentang  PP  dengan  tarif  0,5%  tersebut.  Rahmadhani,  Cheisviyanny,  and  Mulyani (2020)  juga  menjelaskan  hal  serupa,  tingkat  kepatuhan  pajak  UMKM  di  kota  Padang  masih tergolong  rendah  meskipun  PP.  No.  23  tahun  2018  sudah  diberlakukan.  Penyebabnya  adalah kurangnya pengetahuan tentang PP. tersebut oleh para wajib pajak pelaku UMKM sehingga sangat diperlukan sosialisasi dan edukasi.
Implementasi pelaporan keuangan tidak  memoderasi hubungan  penerapan PP. No 23 tahun 2018 dan kepatuhan pajak. Sebagian besar pelaku UMKM yang menjadi sampel tidak mengetahui bagaimana  pelaporan  keuangan  dan  tidak  memiliki  pengetahuan  tentang  ini.  Hal  ini  sebenarnya tidak  bertentangan  dengan  aturan.  Dalam  UU.  Pajak  disebutkan  bahwa  yang  wajib menyelenggarakan pembukuan adalah usaha dengan omset lebih dari 4,8M setahun. UMKM yang menjadi sampel dalam penelitian ini memiliki omset kurang dari 4,8M setahun karena PP. No. 23 tahun  2018  mensyaratkan  penggunaan  tarif  pajak  final  sebesar  0,5%  hanya  untuk  pelaku  usaha dengan omset maksimal setahun 4,8M.

## KESIMPULAN
Hasil satistik penelitian ini menunjukkan bahwa terdapat pengaruh postif turunnya tarif pajak untuk  UMKM  yang  tertuang  dalam  PP.  No.  23  Tahun  2018  terhadap  kepatuhan  pajak.  Hal  ini membuktikan  bahwa  dengan  tarif  final  sebesar  0,5%,  kepatuhan  pajak  oleh  pelaku  UMKM meningkat.  Meskipun  dalam  beberapa  penelitian  sebelumnya  disebutkan  bahwa  peningkatan kepatuhan relatif kecil. Hal ini disebabkan kurangnya pengetahuan, kurangnya sosialisasi sehingga tidak  semua  pelaku  UMKM  mengetahui  tentang  PP.  No.  23  tahun  2018  ini.  Variabel  moderasi implementasi pelaporan keuangan tidak mampu memoderasi hubungan penerapan PP. No. 23 tahun 2018  dan  kepatuhan  pajak.  Hal  ini  dapat  disebabkan  pelaku  UMKM  dengan  omset  kurang  dari 4,8M  setahun  tidak  diwajibkan  menyelenggarakan  pembukuan.  Akan  tetapi  ada  baiknya  jika pelaku  UMKM  juga  mengetahui  bagaimana  implementasi  pelaporan  keuangan  (pembukuan) karena setiap UMKM pati memiliki cita-cita berkembang menjadi usaha besar dengan omset lebih dari 4,8M setahun.

## DAFTAR PUSTAKA
Adam, K., Rumawir, J., & Bacilius, A. (2020). Pengaruh Penerapan Peraturan Pemerintah No. 23 Tahun  2018  Dan  Sosialisasi  Perpajakan  Terhadap  Tingkat  Kepatuhan  Membayar  Pajak Umkm  Yang  Memiliki  Peredaran  Bruto  Tertentu  Di  Kecamatan  Tondano. Jurnal Manajemen dan Bisnis, 5 (1).
Angesti, N. K. D., Wahyuni, M. A., & Yasa, I. N. P. (2018). Pengaruh Persepsi Wajib Pajak Umkm Atas  Pemberlakuan  Peraturan  Pemerintah  Nomor  23  Tahun  2018  Dan  Pengetahuan Perpajakan Terhadap Kepatuhan Perpajakan. JIMAT (Jurnal Ilmiah Mahasiswa Akuntansi) Undiksha, 9 (1).
Angesti,  N.  K.  D.,  Wahyuni,  M.  A.,  &  Yasa,  I.  N.  P.  (2020).  Pengaruh  persepsi  Wajib  Pajak UMKM atas pemberlakuan Peraturan Pemerintah Nomor 23 Tahun 2018 dan Pengetahuan Perpajakan Terhadap Kepatuhan Perpajakan. JIMAT (Jurnal Ilmiah Mahasiswa Akuntansi) Undiksha, 9 (1).
DJP.  (2018). Peningkatan  Kesadaran  dan  Kepatuhan  Wajib  Pajak  Pelaku  UMKM .  Jakarta: Kementrian  Keuangan  Retrieved  from https://www.pajak.go.id/sites/default/files/2019- 11/Laporan%20Tahunan%20DJP%202018%20-%20bahasa%20Indonesia.pdf .
Fauzia,  M.  (2018,  14  Juli  2018).  Sri  Mulyani  Akui  Penerimaan  Pajak  UMKM  Masih  Rendah.
Kompas .  Retrieved  from https://ekonomi.kompas.com/read/2018/07/14/164924926/sri- mulyani-akui-penerimaan-pajak-umkm-masih-rendah
Harun,  I.,  Diana,  N.,  &  Mawardi,  M.  C.  (2019).  ANALISIS  PENERAPAN  PERATURAN PEMERINTAH  NO.  23  TAHUN  2018  BAGI  UMKM  DI  KOTA  MALANG. Jurnal Ilmiah Riset Akuntansi, 8 (10).
Kemenkeu. (2018). APBN Kita Kinerja dan Fakta . Jakarta: Kementrian Keuangan Retrieved from https://www.kemenkeu.go.id/media/11284/apbn-kita-edisi-desember-2018.pdf . KUMKM. (2019). Sinergitas Pengembangan KUMKM melalui Penguatan Peran Antar Lembaga . Jakarta: Kemenkopukm Retrieved from
http://www.depkop.go.id/uploads/laporan/1566564351_Bahan%20Paparan%20SESMEN EGKOP%20Sinergitas%20Pengembangan%20KUMKM%20melalui%20Penguatan%20Peran %20Antar%20Lembaga.pdf .
Lignier, P., Evans, C., & Tran-Nam, B. (2014). Tangled up in tape: The continuing tax compliance plight of the small and medium enterprise business sector. Austl. Tax F., 29 , 217. Listyaningsih,  D.,  Nurlaela,  S.,  &  Dewi,  R.  R.  (2019).  Implementasi  Pp  No  23  Tahun  2018, Pemahaman Perpajakan, Dan Sanksi Perpajakan Terhadap Kepatuhan Wajib Pajak Usaha Mikro, Kecil, Dan Menengah Di Kota Surakarta. Jurnal Ilmiah Edunomika, 3 (01). Lohanda, D., & Mustikawati, R. I. (2018). Pengaruh Tingkat Pendidikan, Pemahaman Akuntansi, Pelatihan  Penyusunan  Laporan  Keuangan  terhadap  Pelaporan  Keuangan  UMKM. Jurnal Profita: Kajian Ilmu Akuntansi, 6 (5).
Mustofa, F. A. (2016). Pengaruh Pemahaman Peraturan Perpajakan, Tarif Pajak Dan Asas Keadilan Terhadap  Kepatuhan  Wajib  Pajak  (Studi  pada  Wajib  Pajak  Usaha  Mikro  Kecil  dan Menengah  yang  Berada  Di  Wilayah  Kerja  Kantor  Pelayanan  Pajak  Pratama  Batu  Setelah Diberlakukannya Peratu. Jurnal Mahasiswa Perpajakan, 8 (1).
Nagel, H., Huber, L. R., Van Praag, M., & Goslinga, S. (2019). The effect of a tax training program on tax compliance and business outcomes of starting entrepreneurs: Evidence from a field experiment. Journal of Business Venturing, 34 (2), 261-283.
Palalangan,  C.  A.,  Pakendek,  R.,  &  Tangdialla,  L.  P.  (2019).  Pengaruh  Persepsi  Wajib  Pajak Tentang Penerapan Pp No 23 Tahun 2018, Pemahaman Perpajakan Dan Sanksi Perpajakan Terhadap  Kepatuhan  Wajib  Pajak  Umkm  Di  Makassar. Paulus  Journal  of  Accounting (PJA), 1 (1), 29-41. PPID.  (2019). Data  Deskripsi  UMKM  di  Kota  Batu . Kota  Batu:  Pejabat  Pengelola  Informasi  dan Dokumentasi  Retrieved  from https://ppid.batukota.go.id/daftar_informasi/detail/data- umkm-kota-batu_tahun-2019_dinas-koperasi-usaha-mikro-dan-perdagangan .
Rahmadhani,  S.  R.,  Cheisviyanny,  C.,  &  Mulyani,  E.  (2020).  Analisis  Kepatuhan  Pajak  Pelaku UMKM  Pasca  Penerbitan  Peraturan  Pemerintah  Nomor  23  Tahun  2018. JURNAL EKSPLORASI AKUNTANSI, 2 (1), 2537-2553. Sari, R. (2018). Kebijakan Insentif Pajak Bagi Usaha Mikro Kecil dan Menengah. Jakarta: Pusat Penelitian Badan Keahlian DPR RI .
Setiawan,  T.,  &  Prabowo,  R.  (2019).  Analisis  Persepsi  Wajib  Pajak  Pelaku  UMKM  Terhadap Penerapan  Peraturan  Pemerintah  Nomor  23  Tahun  2018. International  Journal  of  Social Science and Business, 3 (4), 463-472.
Suci,  T.  S.  M.,  Karamoy,  H.,  &  Rondonuwu,  S.  (2019).  Efektivitas  Penerapan  Peraturan Pemerintah  No.  23  Tahun  2018  Terhadap  Tingkat  Pertumbuhan  Wajib  Pajak  Dan Penerimaan PPh Final Pada KPP Pratama Manado. GOING CONCERN: JURNAL RISET AKUNTANSI, 14 (4).
Sularsih,  H.  (2018).  Dampak  Penerapan  Peraturan  Pemerintah  No  23  Tahun  2018  Terhadap Peningkatan Pajak Umkm Di Kota Malang. Jamswap, 3 (3), 1-8.
Syahdan, S. A., & Rani, A. P. (2014). Dimensi Keadilan atas Pemberlakuan PP No. 46 Tahun 2013 dan Peningkatan Kepatuhan Wajib Pajak. InFestasi (Jurnal Bisnis dan Akuntansi), 10 (1), 64-72.
Tatik,  T.  (2018).  Potensi  Kepatuhan  Pembayaran  Pajak  Pada  Pelaku  Umkm  (Usaha  Mikro  Kecil Dan  Menengah)  Pasca  Penerbitan  Peraturan  Pemerintah  Nomor  23  TAHUN  2018  (Studi Kasus  Pada  UMKM  di  Kabupaten  Sleman-Yogyakarta). Sustainable  Competitive Advantage (SCA), 8 (1).