数据资产入表：法律框架与操作指南

作者：赵超律师
一、数据资产入表的发展脉络与重要意义
（一）数据资产入表的发展脉络
2022年12月19日，中共中央、国务院印发《关于构建数据基础制度更好发挥数据要素作用的意见》（简称“数据二十条”），对数据基础制度做了全面部署，其中数据产权制度的核心是建立公共数据、企业数据、个人数据确权授权机制，建构“数据资源持有权、数据加工使用权、数据产品经营权”三权结构性分置制度。第十八条“加大政策支持力度”中就首次明确提出了“探索数据资产入表新模式”。
2023年8月1日，为了落实“数据二十条”的要求，财政部印发了《企业数据资源相关会计处理暂行规定》（财会〔2023〕11号）（以下简称《暂行规定》），该规定已于2024年1月1日正式施行。《暂行规定》共四个部分内容，分别为适用范围、数据资源会计处理适用的准则、列示与披露以及附则。《暂行规定》的出台标志着企业数据资源入表事宜正式提上日程，也意味着数据要素作为数字经济时代的五大生产要素之一，在符合条件的情况下有可能被确认为企业资产负债表中的“资产”项，在财务报表中可显性化相关投入。
2023年9月8日，在财政部指导下，中国资产评估协会印发《数据资产评估指导意见》（中评协〔2023〕17号）（以下简称为《指导意见》），《指导意见》明确了数据资产价值的评估方法，为数据资产评估方式指明发展方向，引导市场主体积极参与数据资源入表的探索。其中《指导意见》第12条明确了数据资产的基本情况至少包含其信息属性、法律属性、价值属性等。信息属性主要包括数据名称、数据结构、数据字典、数据规模、数据周期、产生频率及存储方式等。法律属性主要包括授权主体信息、产权持有人信息，以及权利路径、权利类型、权利范围、权利期限、权利限制等权利信息。价值属性主要包括数据覆盖地域、数据所属行业、数据成本信息、数据应用场景、数据质量、数据稀缺性及可替代性等。
2023年12月31日，财政部印发了《关于加强数据资产管理的指导意见》（财资〔2023〕141号）的通知，针对数据资产的特性和生命周期，从“依法合规管理、明晰权责关系、完善相关标准、加强使用管理、推动开发利用、健全价值评估体系、畅通收益分配机制、规范销毁处置、强化过程监测、加强应急管理、完善信息披露和报告、严防价值应用风险”12个方面提出了全面的要求，为数据资产化提供了更清晰的方向。
（二）数据资产入表的重要意义
宏观层面：数据资产入表将充分释放数字经济的潜力，数据作为新型生产要素，能够加速数字产业化和产业数字化的发展，推动经济增长和转型。数据资产的入表有助于激活数据资产的交易和利用，为地方财政转型提供新方案，从依赖土地财政向数据财政转变。
中观层面：数据资产入表将加速企业的数字化转型和产业升级，促进数据要素的有序流动，激活数据交易，有助于培育数据头部企业和权威性高的数据服务商，构建数据交易生态圈[1]。
微观层面：企业通过推进数据资源入表的实施过程，将带动企业数据管理水平的提升；企业数据资产价值准确计量与列示披露，也将有助于企业优化财务报表，提高企业的投资吸引力；数据资产入表及数据资产评估可以极大释放数据资源合理变现的机会，极大鼓励企业在优质数据资源的基础上形成数据产品，进而形成创新业务模式和增量利润来源，帮助企业提升市场价值和竞争力[2]。
二、数据资产入表相关用语的定义

数据，是指任何以电子或者其他方式对信息的记录。（《数据安全法》第三条第一款）
数据资源，是指自然人、法人或非法人组织在依法履职或经营活动中制作或获取的，以电子或其他方式记录、保存的原始数据集合。（《深圳市数据产权登记管理暂行办法》
数据资产，是指特定主体合法拥有或者控制的，能进行货币计量的，且能带来直接或者间接经济利益的数据资源。（《数据资产评估指导意见》）
“入表”是“会计核算”的通俗称法，所谓“数据资产入表”指通过确认、计量、记录和报告等环节，对满足资产确认条件的数据资源进行记录，以满足内外部决策者所需的会计信息。
三、数据资产入表的会计处理


（一）《暂行规定》有关适用范围的规定
《暂行规定》关于适用范围规定“本规定适用于企业按照企业会计准则相关规定确认为无形资产或存货等资产类别的数据资源，以及企业合法拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的、但由于不满足企业会计准则相关资产确认条件[3]而未确认为资产的数据资源的相关会计处理”，换言之，对于满足资本化[4]的数据资源确认为资产，对符合资产定义但不满足资产确认条件的数据资源计入当期损益，即费用化[5]。
（二）数据资产入表的相关会计处理
根据《暂行规定》的要求，企业数据资源会计处理如下图所示：

关于列示，《暂行规定》明确为：
在“存货”项目下增设“其中：数据资源”项目，反映资产负债表日确认为存货的数据资源的期末账面价值。
在“无形资产”项目下增设“其中：数据资源”项目，反映资产负债表日确认为无形资产的数据资源的期末账面价值。
在“开发支出”项目下增设“其中：数据资源”项目，反映资产负债表日正在进行数据资源研究开发项目满足资本化条件的支出金额。
针对披露，《暂行规定》分为两种情况，一种是“强制披露”，强制披露要求企业应当按照相关企业会计准则及本规定等，在会计报表附注中对数据资源相关会计信息进行披露；另一种是“自愿披露”，并列举了八类[6]自愿披露的相关信息。
四、数据资产入表路径
梳理归纳数据资产入表路径，目前主要有“三步法”“五步法”和“七步法”三种类型：
数据资产入表步骤三步法，即第一步定界：框定符合资产定义及确认条件的数据资源，梳理现有数据资源、摸清家底，对拟入表的数据资源标的、范围、类型进行识别确定，形成企业级数据资源目录；第二步定量：确定符合资产确认条件的数据资源的数量和规模，确定数据开发支出的相关成本是否可以计量；第三步是定性：从法律角度，对框定范围内的数据权属和合法合规性进行审查，再次筛选掉权属和合规上有瑕疵的数据[7]。
企业数据资产“五步法”入表路径来自于北京易华录信息技术股份有限公司、北京中企华资产评估有限责任公司、清华大学技术创新研究中心、普华永道中国、北京大成律师事务所、中电科网络安全科技股份有限公司、深圳数据交易所联合发布的《数据资源入表白皮书（2023版）》，“五步法”包括第一步：合规与确权，第二步：有效治理与管理，第三步：预期经济利益的可行性分析；第四步：相关成本的合理归集与分摊，第五步：列报与披露”，以上是一般企业进行数据资产入表的通用方法。
根据已公布的数据资产入表案例，其中先导（苏州）数字产业投资有限公司依托数据交易所总结出数据资产入表“七步法”：第一步：通过苏州大数据交易所及专业律师事务所进行合规及授权体系设计，并完成数据安全合规评估，获得相关法律意见书；第二步：通过苏州数据要素价值共创平台开展数据盘点工作，完成数据质量评估报告；第三步：借助苏州大数据交易所技术服务生态能力，拟订初步价值意见；第四步：通过苏州大数据交易所上架数据产品，获得交易所产品证书；第五步：由专业数据服务机构、评估机构依据先导产投自身财务情况、数据资源质量报告、交易所产品证书，出具价值咨询意见书和资产评估报告；第六步：将价值咨询意见书提交银行等金融机构进行授信增信；第七步：与审计单位沟通制定数据资产相关会计管理制度，实现数据资产入表[8]。
无论是“三步法”“五步法”还是“七步法”，数据资产入表的工作都包含如下工作：一是针对数据资源本身，根据《指导意见》第12条有关数据资产的信息属性要求，要确定数据的边界和范围，用以判断数据资源是否满足资产的定义及确认条件；二是要确定数据资源的规模和数量，采集数据资源相关支出的归集，用以判断数据资源的成本或者价值是否可靠地计量；三是对数据资源进行合规性审查和确定相关权属，用以判断该数据资源是否为企业合法拥有或者控制；四是对数据资产进行管理，从而保证入表后的数据资源处于持续的合规及安全管控状态。
五、数据资产入表业务中律师相关工作

数据资产入表工作涉及多方参与、动态且复杂，要求技术人员、律师、会计师协同努力并各自独立完成职责范围内的工作。为实现专业优势的最大化发挥及权责关系的明确，建议将数据再次入表工作划分为多个模块，这些模块相互关联，共同构建成一个完整的数据资产入表流程。在各模块中，各方参与者需严格遵守规定的工作内容、流程及时间节点，以确保任务的顺利完成。基于律师的专业特长，其可以在数据资产入表业务中从事如下工作：
1.提供法律咨询和政策解读
随着数据资产入表相关规定的出台，企业在对数据资产进行会计处理、估值和入表过程中可能会遇到诸多法律合规问题。律师可以为企业提供关于数据资源确权、定价、交易、担保等方面的法律咨询，帮助企业规避潜在的法律风险。此外，律师还可以针对政策变动和行业趋势，为企业提供数据资产税收政策前瞻，助力企业合理规划税收成本。
2.对企业数据资源在尽职调查的基础上完成合规性审查
针对《指导意见》第12条关于数据资产的法律属性，包括授权主体信息、产权持有人信息，以及权利路径、权利类型、权利范围、权利期限、权利限制等权利信息的要求，企业应对数据资源进行全面的法律尽职调查，涵盖数据来源、数据内容、数据处理、数据管理和数据运营等五个维度，以评估拟入表数据资源的合法性和合规性；做好数据资源的确权，完善数据资源授权链条；进而为数据资源入表出具相应法律意见书。
3.协助企业制定数据资产管理制度
律师可凭借专业优势，协助企业制定数据资产管理制度，包括数据资产登记、备案、使用、交易、保密等方面的规范。在数据资产合规审查方面，律师可为企业提供专业的意见，确保企业数据资产管理的合规性。
4.披露义务合规审查
对企业拟自愿披露事项是否满足《暂行规定》的要求进行逐条审查。因披露义务可能与商业秘密的保护存在冲突，为了保证核心商业秘密不被泄露，企业应当根据数据资源的重要性、敏感性和竞争力等因素，确定哪些数据资源可以适度披露，哪些数据资源必须严格保密，应由律师在法律意见书中明确指出。

参考文献
[1]赵治纲.数据资产入表的战略意义、问题与建议[J].会计之友，2024（3）：2-
[2]北京易华录信息技术股份有限公司、北京中企华资产评估有限责任公司、清华大学技术创新研究中心、普华永道中国、北京大成律师事务所、中电科网络安全科技股份有限公司、深圳数据交易所联合发布的《数据资源入表白皮书（2023版）》
[3]《企业会计准则—基本准则》第二十条 资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。
前款所指的企业过去的交易或者事项包括购买、生产、建造行为或其他交易或者事项。预期在未来发生的交易或者事项不形成资产。
由企业拥有或者控制，是指企业享有某项资源的所有权，或者虽然不享有某项资源的所有权，但该资源能被企业所控制。
预期会给企业带来经济利益，是指直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力。
第二十一条 符合本准则第二十条规定的资产定义的资源，在同时满足以下条件时，确认为资产：
（一）与该资源有关的经济利益很可能流入企业；
（二）该资源的成本或者价值能够可靠地计量。
第二十二条 符合资产定义和资产确认条件的项目，应当列入资产负债表；符合资产定义、但不符合资产确认条件的项目，不应当列入资产负债表。
[4]资本化，是指将相关支出计入到资产的成本，是记入资产负债表的科目。
  [5]费用化，是相关支出直接计入当期费用，不允许资本化，记入利润表的科目。

[6]《企业数据资源相关会计处理暂行规定》企业可以根据实际情况，自愿披露数据资源（含未作为无形资产或存货确认的数据资源）下列相关信息：
（1）数据资源的应用场景或业务模式、对企业创造价值的影响方式，与数据资源应用场景相关的宏观经济和行业领域前景等。
（2）用于形成相关数据资源的原始数据的类型、规模、来源、权属、质量等信息。
（3）企业对数据资源的加工维护和安全保护情况，以及相关人才、关键技术等的持有和投入情况。
（4）数据资源的应用情况，包括数据资源相关产品或服务等的运营应用、作价出资、流通交易、服务计费方式等情况。
（5）重大交易事项中涉及的数据资源对该交易事项的影响及风险分析，重大交易事项包括但不限于企业的经营活动、投融资活动、质押融资、关联方及关联交易、承诺事项、或有事项、债务重组、资产置换等。
（6）数据资源相关权利的失效情况及失效事由、对企业的影响及风险分析等。（7）数据资源转让、许可或应用所涉及的地域限制、领域限制及法律法规限制等权利限制。
（8）企业认为有必要披露的其他数据资源相关信息。
[7]陈双律师：《数据资产入表实务中的N个误区》
[8]《全国首单车联网领域数据资产入表在苏州相城完成！》，载于“今日相城”微信公众号，https://mp.weixin.qq.com/s/Ps35NTt4r3yOKuVm2nnO1g




赵超
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ZHAO CHAO
炜衡成都专职律师
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网络安全与数据合规

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