辽宁省沈阳市中级人民法院
行 政 判 决 书
[2015]沈中行终字第326号
上诉人（原审原告）：浙江中成建工集团（沈阳）建筑工程有限公司，地址辽宁省沈阳市和平区。
法定代表人：陈尧火，男，系该公司总经理。
委托代理人：李思思，男，系辽宁恒生律师事务所律师。
委托代理人：吴绍杰，男，系辽宁恒生律师事务所律师。
被上诉人（原审被告）：沈阳市地方税务局第二稽查局，地址辽宁省沈阳市和平区。
法定代表人：杜春阳，男，系该局局长。
委托代理人：瞿国华，男，系该单位工作人员。
委托代理人：代文波，男，系辽宁华恩律师事务所律师。
上诉人浙江中成建工集团（沈阳）建筑工程有限公司诉被上诉人沈阳市地方税务局第二稽查局行政处罚决定一案，不服沈阳市和平区人民法院[2014]沈和行初字第84号行政判决，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭，对本案进行了公开审理，上诉人浙江中成建工集团（沈阳）建筑工程有限公司的委托代理人李思思、吴绍杰，被上诉人沈阳市地方税务局第二稽查局的委托代理人瞿国华、代文波，行政机关负责人王猛到庭参加了诉讼。本案现已审理终结。
原审查明，2013年10月16日-2013年12月4日，被告沈阳市地方税务局第二稽查局检查组对原告浙江中成沈阳公司进行纳税情况（2010年6月1日-2012年12月31日）检查时发现其存在三项违法事实：1、原告浙江中成沈阳公司2010年签订房屋租赁合同未按规定缴纳印花税，少缴印花税72.10元；2、原告浙江中成沈阳公司2010年至2012年未按规定代扣代缴“劳务报酬”税目个人所得税，少代扣代缴个人所得税6,060,776.12元；3、原告浙江中成沈阳公司2010年支付房屋租金未足额取得发票，2011年、2012年支付房屋租金未取得发票。被告沈阳市地方税务局第二稽查局于2013年11月12日向原告浙江中成沈阳公司下发沈地税二稽限改[2013]0082号《责令限期改正通知书》，并于2013年11月25日送达原告。2013年11月25日，被告沈阳市地方税务局第二稽查局向原告浙江中成沈阳公司下发沈地税二稽税通[2013]0043号《税务事项通知书》，并于2013年11月26日送达原告。2013年12月19日，被告沈阳市地方税务局第二稽查局向原告浙江中成沈阳公司下发沈地税二稽罚告[2013]0153号《税务行政处罚事项告知书》，并于2013年12月20日送达原告。2014年1月3日，被告沈阳市地方税务局第二稽查局向原告浙江中成沈阳公司下发沈地税二稽罚[2014]0002号《税务行政处罚决定书》，并于2014年1月9日送达原告。原告浙江中成沈阳公司不服被告沈阳市地方税务局第二稽查局的处罚决定，起诉至原审法院。另查明，2010年浙江中成沈阳公司实发劳务费11614699.00元；2011年浙江中成沈阳公司实发劳务费13039000.00元；2012年浙江中成沈阳公司实发劳务费18146562.00元。又查明，2011年6月23日浙江中成集团公司与沈阳国泰置业有限公司签订《建设工程施工合同》，约定由浙江中成集团公司承建位于沈阳市和平区三好街96号的“同方广场”项目工程。原告浙江中成沈阳公司于2010年6月21日成立，公司类型为有限责任（法人独资）。2010年6月23日取得《税务登记证》，《税务登记证》记载代扣代缴税种为个人所得税。
原审法院认为，因原告浙江中成沈阳公司对被告作出的处罚决定第一项、第三项未提出审查请求，故仅就被诉处罚决定的第二项进行合法性审查。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条、第十四条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条的规定，被告沈阳市地方税务局第二稽查局具有查处税务违法行为的法定职权。本案中，被告根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十九条“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款”的规定，对原告浙江中成沈阳公司作出一倍罚款的处罚，应满足以下几个条件：1.“同方广场”项目建设的人工费是由原告浙江中成沈阳公司支付的；2.该收入应按照劳务报酬所得缴纳个人所得税；3.该收入的扣缴义务人是原告浙江中成沈阳公司且未扣缴。本院对此论述如下：第一，“同方广场”项目建设的人工费是由谁支付的。原告的观点是，“同方广场”项目是浙江中成集团公司承揽的，原告是代浙江中成集团公司发放钱款，涉及的建筑工人均由集团公司派遣，与原告浙江中成沈阳公司没有劳务关系。原审法院认为，从被告提供的原告浙江中成沈阳公司财务账册中，明确记载了“同方广场付人工费、劳务费、民工工资”等科目，在原告浙江中成沈阳公司2010-2012年的劳务费发放明细表中也记载了支付金额并有领取人的签字盖章。故原告浙江中成沈阳公司将人工费的发放情况记载于本公司的财务账册中，能够证明该笔费用系由其支付给劳务者的。第二，原告浙江中成沈阳公司发放的劳务费应当按照工资、薪金所得项目还是劳务报酬所得项目缴纳个人所得税。原告的观点是，根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条第（四）项的规定，劳务报酬所得是指个人从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。建筑工人的劳务所得没有包含在上述列举的范围之内，被告按劳务报酬所得计征个人所得税是错误的。原审法院认为，根据《中华人民共和国个人所得税法》第一条的规定，在中国境内有住所的个人，从中国境内取得的所得，应当缴纳个人所得税。根据《建筑安装业个人所得税征收管理暂行办法》（国税发[1996]127号）第三条第三款的规定，从事建筑安装业工程作业的其他人员取得的所得，应当按照工资、薪金所得项目或者劳务报酬所得项目计征个人所得税。根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条第一款规定，工资薪金所得是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金等以及与任职或者受雇有关的其他所得。工资薪金体现的形式是计入工资总额，而从原告浙江中成沈阳公司的账簿报表中记载2010-2012三年的“应付职工薪酬”均为零，原告浙江中成沈阳公司也未与领取劳务报酬的人员签订用工合同，未缴纳任何社会保险，其所雇人员均属于临时用工，按月支付报酬，因此，原告浙江中成沈阳公司向劳动者发放的钱款不具有工资、薪金所得的特征。根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条第（四）项“劳务报酬所得，是指个人从事设计、装潢……代办服务以及其他劳务所得的所得”的规定，原告浙江中成沈阳公司向临时用工人员支付的报酬可以纳入其他劳务取得的所得范围，应按《中华人民共和国个人所得税法》第二条规定的劳务报酬所得缴纳个人所得税。第三，原告浙江中成沈阳公司应否作为扣缴义务人代扣代缴个人所得税。原告的观点是，原告不是施工合同的相对人，也不是施工的实际主体，不是代扣代缴义务人，浙江中成集团公司承揽了同方时代广场工程后，涉及的所有建筑工人均由其派遣，并与其存在关系，与原告没有任何劳动或劳务关系，其只是代浙江中成集团公司发放钱款，浙江中成集团公司才是代扣代缴义务主体。原审法院认为，根据《中华人民共和国个人所得税法》第八条“个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人”的规定，原告浙江中成沈阳公司将发放的劳务费列入企业工程施工科目人工费支出项目，直接向用工人员发放，属于法律规定的个人所得税扣缴义务人。综上，被告认定原告浙江中成沈阳公司2010年至2012年未按规定代扣代缴“劳务报酬”税目个人所得税，符合法律规定。被告提供的证据能够证明原告浙江中成沈阳公司少代扣代缴个人所得税6,060,776.12元。被告作出的处罚决定认定事实清楚，证据充分，适用法律正确，程序合法。被告依据《辽宁省地方税务局行政处罚裁量基准（试行）》的规定，对原告浙江中成沈阳公司处未补扣补缴个人所得税一倍罚款，在法定的处罚幅度内裁量适当。原告浙江中成沈阳公司要求撤销被告对其未扣缴个人所得税的处罚决定，没有事实根据和法律依据，原审法院不予支持，予以驳回。依照最高人民法院《关于执行<中华人民共和国行政诉讼法>若干问题的解释》第五十六条第（四）项之规定，判决：驳回原告浙江中成建工集团（沈阳）建筑工程有限公司的诉讼请求。案件受理费50元由原告负担。
上诉人浙江中成建工集团（沈阳）建筑工程有限公司上诉称，一、被上诉人按20%税率计算建筑工人个人所得税是明显不合理的；二、一审法院对“同方广场”项目建筑工人的劳动合同关系的认定是完全错误的，将上诉人认定为代扣代缴义务主体也是错误的，对上诉人做出的处罚更是错误的，因此一审判决结果也是错误的；三、一审判决回避争议焦点，对被上诉人的处罚依据没有进行合法性审查，被上诉人作出的行政处罚是任性的随意的。四、被上诉人剥夺了上诉人的陈述申辩及听证的权利，作出行政处罚的行为程序违法；五、一审法院违法公开一审判决内容，程序严重违法，故请求本院撤销原审判决及被诉处罚决定。
被上诉人沈阳市地方税务局第二稽查局辩称，一、被上诉人针对上诉人发放的劳务费按20%税率计算个人所得税是完全符合法律规定的，一审判决对此予以认定是正确的；二、一审法院认定上诉人为代扣代缴义务主体是正确的，被上诉人对其作出处罚亦是正确的；三、被上诉人依据《中华人民共和国税收征收管理法》及《辽宁省地方税务局税务行政处罚裁量基准（试行）》作出处罚适用法律、法规是正确的，一审法院已对被上诉人作出的处罚依据进行了合法审查；四、被上诉人并未剥夺上诉人的陈述申辩及听证权利，上诉人在法定期间内未向被上诉人提出书面的听证申请，其放弃听证权利的后果应由其自行承担，综上所述，被上诉人对上诉人作出的处罚决定认定事实清楚、证据充分、适用法律正确，程序合法，一审法院判决驳回上诉人的诉讼请求完全正确，二审法院应驳回上诉人的上诉请求。
原审被告沈阳市地方税务局向原审法院提供的证据材料有：1、税务稽查立案审批表；2、税务检查通知书及送达回证；3、责令限期改正通知书及送达回证；4、税务事项通知书及送达回证；5、税务检查报告；6、审理委员会会议纪要；7、税务行政处罚事项告知书及送达回证；8、陈述申辩笔录；9、税务行政处罚决定书及送达回证。证据1、2、3、4、5、6、7、8、9用以证明被告沈阳市地方税务局第二稽查局严格按照《中华人民共和国行政处罚法》的相关规定，对原告浙江中成沈阳公司涉税违法案件进行调查，符合法定程序。10、企业法人营业执照、11、税务登记证。证据10、11用以证明原告浙江中成沈阳公司具有独立法人资格且为个人所得税代扣代缴义务人。12、房屋租赁居间合同：耿毅；13、房屋租赁居间合同：沈阳汇鼎；14、房屋租赁居间合同：韩林2011年；15、房屋租赁居间合同：韩林2012年。证据12、13、14、15用以证明原告浙江中成沈阳公司所签订的租赁合同中存在未交纳印花税及未足额开具租赁发票的事实。16、工程施工明细账；17、2010、2011、2012年职工工资（生活费）清单；18、应补缴个人所得税计算明细表；19、2010、2011、2012年利润表、资产负债表；20、纳税申报及完税情况表；21、税务案件当事人自述材料。证据16、17、18、19、20、21用以证明原告在2010年6月1日至2012年12月31日期间，向劳务人员实际发放劳务报酬总计42,800,261元，根据原告利润表及资产负债表，该企业的应付职工薪酬为零。
原审原告浙江中成建工集团（沈阳）建筑工程有限公司向原审法院提供的证据材料有：1、2011年6月23日的《建筑工程施工合同》，用以证明沈阳市和平区“同方广场”项目由浙江中成集团公司负责承建，该工程没有分包，施工人员均为浙江中成集团公司员工；2、浙江中成集团公司的营业执照、资质证书等证照，用以证明浙江中成集团公司的企业基本信息；3、《辽宁省人民政府关于加快全省建筑业发展的若干意见》（辽政发[2009]16号），用以证明浙江中成集团公司组建原告浙江中成沈阳公司。
上述证据均已随案移送本院。
原审法院对原审被告提供的1、2、3、4、5、6、7、8、9号证据，因原审原告无异议，原审法院依法予以采信；对原审被告提供的10、11号证据，因原审原告无异议，原审法院依法予以采信；对原审被告提供的12、13、14、15号证据，系原审被告用以证明原审原告未缴印花税和未足额取得发票的事实证据，因原审原告对此未提出审查申请，不属于本案认证范围，原审法院依法不予认证；对原审被告提供的16、17、18、19、20、21号证据，因原审原告对16、20、21号证据无异议，原审法院依法予以采信，对于17、18、19号证据，因上述证据均系原审被告在调查时，原审原告向原审被告提供的明细表等证据，故原审法院依法予以采信。
对原审原告提供的1号证据，因原审原告出示的证据能够证明浙江中成集团公司系同方广场工程承包人的事实，原审法院依法予以采信；对原审原告提供的2号证据，因原审原告出示的证据能够证明浙江中成集团公司的企业基本信息的事实，原审法院依法予以采信；对原审原告提供的3号证据，因原审原告出示的证据系辽宁省政府文件，原审法院依法予以采信。
经审查，本院认为，原审原告的诉讼请求为撤销被诉的处罚决定，该处罚决定包含三方面内容，虽然原审原告对于处罚决定中一、三项内容没有异议，但根据行政诉讼全面合法性审查原则，故亦应对上述两项处罚所涉及的事实予以审查，故原审被告提供12-15号证据，可以证明其证明目的，本院予以采信；对于17-18号证据，因该证据虽然来源于原审原告，但不能直接证明原审原告与劳动者之间系劳务关系，本院对该证明目的不予采信。其余证据原审法院认定正确。
本院根据本案有效证据认定的事实与原审法院一致。
本院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条、第十四条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条的规定，被上诉人沈阳市地方税务局第二稽查局具有查处税务违法行为的法定职权。
被上诉人提供的事实证据，可以证明上诉人存在被诉处罚决定中认定的第一、三项事实，故上述两项处罚结论认定事实清楚，适用法律正确。
本案的争议焦点为：上诉人与建筑工人之间系劳动关系还是劳务关系
依据《中华人民共和国劳动法》第十六条第二款规定，建立劳动关系应当订立劳动合同。劳动和社会保障部《关于确立劳动关系有关事项的通知》（劳社部发[2005]12号）第一条规定，用人单位招用劳动者未订立书面劳动合同，但同时具备下列情形的，劳动关系成立。（一）用人单位和劳动者符合法律、法规规定的主体资格；（二）用人单位依法制定的各项劳动规章制度适用于劳动者，劳动者受用人单位的劳动管理，从事用人单位安排的有报酬的劳动；（三）劳动者提供的劳动是用人单位业务的组成部分。本案中，上诉人虽未与其建筑工人签订劳动合同，但因建筑行业具有特殊性，建筑工人作业具有周期性，结合法院对类型情况的判决结论，上诉人与其雇佣的建筑工人符合事实劳动关系的要件。故被上诉人按照上诉人与其雇佣的建筑工人存在劳务关系计税，系事实不清。
综上，上诉人作为涉案建设项目人工费的支付单位，其应为个人所得税的代扣代缴义务主体，但税务机关基于劳务关系计算税率系认定事实不清，故其作出涉及该项内容的处罚决定应予撤销。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（二）项之规定，判决如下：
一、撤销沈阳市和平区人民法院（2014）和行初字第84号行政判决；
二、撤销被上诉人沈阳市地方税务局第二稽查局于2014年1月3日作出的沈地税二稽罚[2014]0002号税务行政处罚决定主文第二项。
一、二审案件受理费各50元，共计100元由被上诉人负担。
本判决为终审判决。
审 判 长 王继东
审 判 员 董凤瑞
代理审判员 刘雨婷
二〇一六年八月三十一日
书 记 员 张 舒
本案判决所依据的相关法律
《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理：
（二）原判决、裁定认定事实错误或者适用法律、法规错误的，依法改判、撤销或者变更；