江苏省南通市中级人民法院
行 政 判 决 书
(2016)苏06行终332号
上诉人（原审原告）南通市通州区横港劳动服务公司，住所地南通市通州区兴仁镇港南村。
法定代表人吴济仁，总经理。
委托代理人张坚刚，上海正源律师事务所律师。
被上诉人（原审被告）南通市国家税务局稽查局，住所地南通市青年西路155号。
法定代表人蒋剑波，局长。
委托代理人孙志华，南通市国家税务局稽查局工作人员。
被上诉人（原审被告）南通市国家税务局，住所地南通市工农路197号。
法定代表人郭瑞龙，局长。
出庭行政负责人董正兴，南通市国家税务局副局长。
委托代理人马迪，南通市国家税务局工作人员。
委托代理人童旭，江苏洲际英杰律师事务所律师。
上诉人南通市通州区横港劳动服务公司（以下简称横港公司）因与被上诉人南通市国家税务局稽查局（以下简称稽查局）、被上诉人南通市国家税务局（以下简称南通国税局）税务行政处罚及行政复议一案，不服江苏省南通市港闸区人民法院（2015）港行初字第00217号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭对本案进行了审理。现已审理终结。
一审认定，2015年1月4日，稽查局作出南通国税稽处[2015]2号《税务处理决定书》，认定横港公司2009年至2013年为江苏省宇杰钢机有限公司（以下简称宇杰公司）提供风电塔筒加工制作增值税劳务，取得加工费金额合计41391464.00元未申报纳税，少申报销售收入35377319.66元。稽查局根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条第一款第（一）项、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条第（六）项、《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条之规定，限横港公司自收到该决定书之日起15日内到稽查局将应追缴增值税6014144.34元（其中2009年791191.77元、2010年1179535.84元、2011年1601817.89元、2012年937046.83元、2013年1504552.01元）及滞纳金缴纳入库。2015年2月17日，横港公司不服向南通国税局申请行政复议。2月27日，南通国税局以横港公司未先依照税务机关的纳税决定缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，不符合受理复议条件为由，作出通国税复不受字[2015]第001号《不予受理复议决定书》。横港公司不服，向一审法院提起行政诉讼。2015年6月5日，一审法院作出（2015）港行初字第00168号行政判决书，判决驳回横港公司的诉讼请求，该判决现已发生法律效力。2015年8月16日，横港公司提起行政诉讼，请求确认稽查局作出的南通国税稽处[2015]2号《税务处理决定书》违法并撤销。2015年10月29日，一审法院作出（2015）港行初字第00343号行政裁定书，以横港公司提起的被诉税务处理决定未经复议机关先行复议而向人民法院起诉，不符合行政诉讼的受理条件为由，裁定驳回横港公司的起诉。因横港公司未在法定期限内提起上诉，南通市中级人民法院未予受理。该裁定书现已发生法律效力。
2014年12月23日，稽查局作出南通国税稽告[2014]188号《税务行政处罚事项告知书》，告知横港公司拟作出税务行政处罚的事实、法律依据、拟作出的处罚决定及相应的听证权利。2015年1月4日，稽查局作出南通国税稽罚[2015]2号《税务行政处罚决定书》。主要内容为，横港公司2009年至2013年为宇杰公司提供风电塔筒加工制作增值税劳务，取得加工费金额合计41391464.00元未申报纳税，少申报销售收入35377319.66元，应补缴增值税6014144.34元。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款之规定，决定对横港公司所偷税款处以0.5倍罚款计3007072.17元。2015年2月25日，横港公司向南通国税局申请行政复议。南通国税局当日予以受理。2015年4月20日，南通国税局作出税复决字（2015）第001号《税务行政复议决定书》,复议维持。横港公司遂提起行政诉讼，请求撤销稽查局所作行政处罚决定及南通国税局所作行政复议决定。
一审法院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第十四条规定，税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条规定，税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。故稽查局具有作出被诉行政处罚决定的法定职责。《中华人民共和国行政复议法》第十二条第二款规定，对海关、金融、国税、外汇管理等实行垂直领导的行政机关和国家安全机关的具体行政行为不服的，向上一级主管部门申请行政复议。南通国税局具有对被诉行政处罚决定进行行政复议的法定职责。
根据双方当事人的诉辩意见，案件的争议焦点在于稽查局认定横港公司偷税是否具有事实依据。
《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。判断横港公司是否有偷税行为，主要在于横港公司是否有上述法律规定的违法情形。
第一，横港公司在与宇杰公司的业务中有无增值税纳税义务。《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二条规定，条例（《中华人民共和国增值税暂行条例》）第一条所称加工，是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求，制造货物并收取加工费的业务。横港公司对其自2009年至2013年与宇杰公司存在业务往来的事实并不否认。从横港公司与宇杰公司签订的合同内容看，载明工程名称为风力发电塔筒工厂加工制作，工程内容包括组拼、焊接、打磨清理、安装、清洗、包装等，工程所需原材料、辅材、设备等由宇杰公司提供，横港公司负责劳务作业施工等，工程价款为375元/吨（本价格为不开票单价）等。可见，横港公司为宇杰公司提供的业务符合上述法律规定的加工劳务的特征。稽查局另行作出南通国税稽处[2015]2号《税务处理决定书》，认定横港公司2009年至2013年为宇杰公司提供风电塔筒加工制作增值税劳务，应追缴增值税6014144.34元。该《税务处理决定书》现已发生法律效力。生效的《税务处理决定书》认定横港公司与宇杰公司的劳务属于增值税的应纳税事项，应当追缴增值税6014144.34元，并无明显违反法律的情形。
第二，横港公司是否存在偷税故意。《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。从该规定可见，在帐簿上不列收入的行为属于偷税行为，也即在帐簿上不列收入具有偷税的故意。
本案中，横港公司为宇杰公司提供风力发电塔筒工厂加工制作取得的加工费未记入公司帐簿，未列为横港公司收入，有吴济仁、吴鸿翔、严晓云、王君芳的陈述以及相关合同、工程结算单、财务帐簿、汇款凭证等书证证实，证据充分。《中华人民共和国税收征收管理法》第二十五条规定，纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。可见，纳税义务发生后，将应税劳务的销售款记入帐簿是确定并履行纳税义务的前提条件，横港公司将与宇杰公司之间发生的工程款收入不列入帐簿的行为直接导致其提供的相关加工劳务逃避了增值税缴纳义务，横港公司偷税故意明显，应当认定为有偷税行为。
关于横港公司辩称其已向南通市通州区地方税务局缴纳了营业税，没有偷税故意的问题。我国税收管理实行分税制。《中华人民共和国税收征收管理法》第五条规定，各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条规定，增值税纳税义务发生时间：（一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。第三十一条规定，纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。《中华人民共和国增值税暂行条例》第二十三条规定，增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。以上法律规定明确了增值税纳税义务的发生时间以及纳税人及时申报、缴纳税款的义务。横港公司自行缴纳营业税的行为不能免除其缴纳增值税的义务，也不能掩盖横港公司在帐簿上不列收入，逃避纳税义务的偷税行为，横港公司的主张不能成立。
横港公司提出的其与宇杰公司签订合同约定税款由宇杰公司承担，应当免除横港公司的纳税义务的问题。上述《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条已经明确规定了增值税的纳税人。横港公司与宇杰公司的自行约定不能免除横港公司的法定纳税义务。
综上，稽查局认定横港公司偷税事实清楚，证据充分。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款的规定，对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。横港公司未缴的增值税税款为6014144.34元，稽查局对横港公司处以3007072.17元的罚款符合上述法律规定。南通国税局收到横港公司的复议申请后依法予以受理，并对稽查局提供的作出原行政行为的材料进行了审查，履行了行政复议职责，程序并无违法之处。一审法院根据《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决驳回横港公司的诉讼请求。
上诉人横港公司上诉称，横港公司属劳务公司，与宇杰公司的业务属于劳务派遣业务，按照规定应缴纳的税种为营业税，横港公司已经依法向当地的地税部门缴纳了全部税款，横港公司不属增值税的纳税义务人。稽查局对横港公司征收增值税及对横港公司进行行政处罚，缺乏合法依据。请求二审撤销一审判决，撤销稽查局所作处罚决定，撤销南通国税局所作复议决定。
被上诉人稽查局辩称，横港公司与宇杰公司的合同约定表明，横港公司所进行的业务为劳务加工，依法应当缴纳增值税，且稽查局针对横港公司所作的税务处理决定已经生效，横港公司提出的其应缴纳营业税的主张不能成立。横港公司在合同中约定不开票以及收入未在公司帐簿上列支等行为表明，横港公司存在偷税故意，稽查局按照法定最低量罚幅度，对横港公司处以未缴税款百分之五十的处罚，量罚适当。横港公司的上诉理由不能成立，请求二审驳回上诉，维持原判。
被上诉人南通国税局辩称，横港公司作为提供加工劳务的单位，应当依法缴纳增值税，稽查局所作处罚决定认定事实清楚，适用法律正确，南通国税局复议维持并无不当。横港公司的上诉理由不能成立，请求二审驳回上诉，维持原判。
经审理查明，一审对事实和证据的认定并无不当，本院予以确认。
本院认为，综合各方当事人的诉辩意见，本案的争议焦点主要在于：一、横港公司所应缴纳的税种为营业税还是增值税；二、稽查局对横港公司征收增值税是否属于重复征收，横港公司是否应当减轻或免除国税处罚。
关于横港公司所应缴纳的税种问题。横港公司应税业务发生在2009年至2013年期间，其应纳税种应适用当时有效的法律法规确定。《中华人民共和国增值税暂行条例》（2008年修订）第一条规定，在中国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。该条例所称的加工，是指受托加工货物，制造货物并收取加工费的业务。本案中，横港公司与宇杰公司签订的合同表明，横港公司向宇杰公司提供风力发电塔筒加工制作业务，向宇杰公司收取相应的工程款。横港公司的该项业务具有明显的加工劳务的特征，横港公司作为该业务的提供单位，属增值税的纳税人，应当缴纳增值税。横港公司的该类业务，不属于应缴纳营业税的劳务。此外，稽查局针对横港公司的税收问题，曾作出过税务处理决定，确定横港公司应当缴纳的税种为增值税，应缴纳的税款为6014144.34元。横港公司对此不服，本应依法先行缴纳税款或者提供担保后通过行政复议程序以寻求救济，但横港公司申请复议时未履行相应的前置义务，其在税务处理决定已经生效后，欲通过法院对本案的审理来否定其所应承担的增值税纳税义务，该诉讼主张本院亦不应予以支持。
关于稽查局对横港公司征收增值税是否属于重复征收，横港公司是否应当减轻或免除国税处罚问题。
我国实行的是分税制，国税与地税两个不同的行政机关，分别依照各自的税收征收管理范围进行税收征收。国税部门对未依法缴纳国税增值税的行为进行行政处罚，不受当事人是否向地税部门缴纳税款的影响。当事人错缴的，依法可以要求收取税款的税务机关退还。稽查局依法向横港公司征收增值税的行为，不构成重复征收。横港公司向地税部门缴纳税款的行为，不能减轻和免除其应履行的增值税纳税义务及因不履行义务而应受的行政处罚。
《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。本案中，横港公司在与宇杰公司的合同中约定了根据对方公司需要才开具发票、价款不含税收的内容，横港公司事后的工程款结算、帐目处理上中，存在公司会计资料未如实反映与宇杰公司的业务、工程款由公司项目负责人个人结算不计入公司帐目、销售收入未在账簿上列收入等实际情况。横港公司的上述行为，符合偷逃税款行为的构成要件。横港公司作为纳税人，未履行如实申报纳税的法定义务，偷逃税款数额巨大，应予处罚。稽查局按照法定最低量罚幅度，对横港公司处以未能缴纳增值税款的百分之五十的罚款，适用法律正确，量罚适当。南通国税局所作行政复议行为，认定事实清楚，适用法律正确，复议程序合法。横港公司提出的撤销稽查局所作行政处罚决定、撤销南通国税局行政复议决定的上诉主张不能成立，本院不予采信。
综上，一审判决认定事实清楚，适用法律正确，审判程序合法，本院应予维持。据此，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费50元，由上诉人横港公司负担。
本判决为终审判决。
审判长 顾春晖
审判员 谭松平
审判员 郁 娟
二〇一六年八月八日
书记员 袁金君
附：本判决适用的相关法律依据
《中华人民共和国行政诉讼法》
第八十九条人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理：
（一）原判决、裁定认定事实清楚，适用法律、法规正确的，判决或者裁定驳回上诉，维持原判决、裁定；