山东省高级人民法院
民 事 判 决 书
（2017）鲁民终1257号
上诉人（原审被告）：山东北大高科华泰制药有限公司。住所地：山东省蓬莱市海市路*号。
法定代表人：黄翔，董事长。
委托诉讼代理人：杜华英，山东博瀚源律师事务所律师。
委托诉讼代理人：张晓健，安徽天禾律师事务所律师。
被上诉人（原审原告）：胡小泉，男，1975年3月22日出生，汉族，住山东省济南市历城区。
委托诉讼代理人：靳峰，山东众成清泰（济南）律师事务所律师。
委托诉讼代理人：高玉钢，山东众成清泰（济南）律师事务所实习律师。
上诉人山东北大高科华泰制药有限公司（以下简称华泰公司）因与被上诉人胡小泉发明专利实施许可合同纠纷一案，不服山东省烟台市中级人民法院（2016）鲁06民初429号民事判决，向本院提起上诉。本院于2017年8月1日立案后，依法组成合议庭，开庭进行了审理。上诉人华泰公司的委托诉讼代理人杜华英、张晓健，被上诉人胡小泉的委托诉讼代理人靳峰、高玉钢到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
华泰公司上诉请求：依法撤销一审判决，改判驳回胡小泉的诉讼请求，一、二审诉讼费用由胡小泉承担。事实和理由：1.因专利授权使用费产生的个人所得税应由胡小泉承担，一审法院判决由华泰公司承担个人所得税是错误的。根据《中华人民共和国个人所得税法》第八条以及《中华人民共和国税收征收管理法》第三十条规定，胡小泉是专利授权使用费应缴纳个人所得税的纳税义务人，华泰公司只是扣缴义务人，个人所得税应由胡小泉而非华泰公司承担。2.一审法院认定合同中约定的“华泰公司承担开票税额”中包含了胡小泉应缴纳的个人所得税是错误的。双方在合同中约定华泰公司承担开票税额是指华泰公司承担营业税、城建税、教育附加费这些在开票过程中直接产生的税费，个人所得税是胡小泉开票之后需要再去缴纳的税种。双方并未约定，胡小泉也没有提供其他任何证据证明其个人所得税应由华泰公司承担。按照现行税法和税法理论，因专利授权许可而应缴纳的个人所得税是不得转嫁税种，不能转嫁给受让人。即使双方约定个人所得税由华泰公司承担，实质是降低交易额，使以交易额为纳税依据的流转税降低，规避纳税义务的行为，违反了法律的强制性规定，也是无效的。
胡小泉答辩称：一审判决认定事实清楚，适用法律正确，程序合法，应予维持。1.华泰公司违反合同约定未能全面适当履行合同义务。涉案专利使用协议第2条、4条明确约定华泰公司应当每半年支付给胡小泉700万元到指定账户，该款项为华泰公司支付给胡小泉的净款项，不包含其他费用。但从合同履行时华泰公司就违约，不按期亦不足额付款，本案诉讼所涉及的4次支付每次都少支付112万元。截至起诉时累计448万元没有支付。2.根据合同约定及法律规定，华泰公司应当承担胡小泉包括个人所得税在内的所有开票税额。实际承担人和纳税主体不是一个概念，根据本案合同约定，应当由胡小泉缴纳的税款是由华泰公司承担的，不违反法律的强制性规定，也受到最高院审判指导案例的支持。3.华泰公司承担税额保障胡小泉获得每年1400万元的专利使用费净额是其应当承担的履行约定的成本，本案中华泰公司的核心义务有两个，一个是按照合同约定每半年支付700万元到指定账户，一个是承担开票税额。这两个义务的总和是华泰公司的履行约定的成本。华泰公司把自己应当承担的履行约定的成本和胡小泉应当接受的数额混淆了。履行约定的成本不能逃避，更不能转嫁，华泰公司却违反合同约定，强行扣除胡小泉应有的款项，去填补自己应该承担的税款，减轻自身的责任，构成违约。故请求二审法院维持一审判决。
胡小泉向一审法院起诉，请求判令华泰公司：1.偿付其专利授权使用费448万元；2.按年利率24%支付资金使用费至实际完全履行之日止（暂计算至2016年5月25日为1238689.4元）；3.承担本案诉讼费、保全费。
一审法院认定事实：一、2013年11月18日，胡小泉与华泰公司签订了《注射用三磷酸腺苷二钠氯化镁专利授权使用协议》（以下简称涉案协议）。在该协议中双方约定：1.鉴于本产品药品注册证书为华泰公司，华泰公司拥有该产品的生产资质，胡小泉拥有该产品专利的知识产权（专利证号：ZL200410024515.1），因此，在专利有效期内胡小泉将该专利授权给华泰公司有偿使用，同时胡小泉不再销售该专利产品。2.经友好协商，胡小泉于2014年1月1日起至专利有效期止将其拥有的专利授权给华泰公司有偿使用。华泰公司无论是否生产该专利产品（在该品种国家新标准转正之后，若出现非华泰公司原因导致该产品所有生产厂家被国家食品药品监督管理局吊销生产批文除外；因不可抗力因素导致华泰公司厂房损毁全年无法生产，华泰公司可当年不支付授权使用费），均须支付授权使用费每年人民币1400万元，华泰公司支付胡小泉费用总计人民币壹亿伍仟肆百万元。华泰公司于2013年12月20日前支付人民币1000万元保证金至胡小泉指定账户，本协议方发生法律效力，否则本协议不发生法律效力。授权使用费支付方式及时间：自2014年起每年6月30日之前足额支付人
民币700万元至胡小泉账户，每年12月31日之前足额支付人民币700万元至胡小泉账户，直至款项付清。胡小泉指定账户：62×××37，开户名：王照强，开户行：中国银行济南分行师范路支行。3.华泰公司必须在合同规定期限内支付相应款项，每逾期壹日按应支付款项的千分之五支付资金使用费，如未按时足额支付的时间超出60天的，胡小泉可以要求华泰公司一次性支付总款项人民币壹亿伍仟肆百万元未付的余款，华泰公司应当在乙方提出一次性支付要求的10日内将余款付清，每逾期壹日按应支付款项的千分之五支付资金使用费。4.以上约定款项为华泰公司支付给胡小泉的净款项，华泰公司承担开票税额。胡小泉须配合华泰公司完成该款项税务开票，即提供开税票所需要相关资料即当事人身份证。
二、合同签订后，华泰公司分别于2014年7月、2015年1月、2015年7月、2016年1月共计支付给胡小泉2352万元，同期，华泰公司向蓬莱市地方税务局代缴了胡小泉应缴的个人所得税448万元。
一审法院认为，涉案协议系双方当事人的真实意思表示，除协议第四条外，其余内容不违反法律、法规的强制性规定，依法成立并有效，双方应依约全面履行自己的义务。根据当事人的诉辩主张及审查认定的证据、事实，双方的争议焦点在于涉案协议第四条的效力及适用问题。一、关于涉案协议第四条的效力问题。胡小泉认为该条款并无合同法第五十二条规定的无效情形，合法有效；华泰公司认为，该条款约定“华泰公司承担开票税额”的内容如果理解为华泰公司承担的开票税额包含应由纳税人胡小泉承担的个人所得税，实质上系降低交易额、规避纳税义务的行为，违反了法律的强制性规定，该条款应属无效。一审法院认为，尽管我国税收管理方面的法律法规对于各种税收的征收均明确规定了纳税义务人，但并未禁止纳税义务人与合同相对人约定由合同相对人或第三人缴纳税款。缔约当事人书面约定因交易产生的应纳税款由纳税义务人的合同相对人承担，实质是交易成本的分配，并未因此导致纳税主体的转移，亦未导致国家税收的减少。故涉案协议约定“华泰公司承担开票税额”系双方真实意思表示，不违反法律、法规的强制性规定，应为合法有效。二、关于涉案协议第四条的适用问题。依照个人所得税法的相关规定，胡小泉应就专利授权使用费所得缴纳个人所得税，其系纳税义务人；华泰公司作为支付专利授权使用费的单位为扣缴义务人。税收征收管理法规定扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税义务人不得拒绝。然而，既然协议约定“上述款项为华泰公司支付给胡小泉的净款项，华泰公司承担开票税额”，且该约定合法有效，华泰公司理应依约全面履行合同义务，即由华泰公司承担本次交易所产生的包括个人所得税在内的税款，其每年应支付给胡小泉的1400万元专利授权使用费为税后净款项。因此，华泰公司为胡小泉向蓬莱市地方税务局代缴个人所得税税款448万元，应视为华泰公司履行合同义务之行为，并非履行法定代扣、代收税款义务之行为。故，华泰公司提出的其已全额支付胡小泉专利授权使用费的主张不能成立。
综上，一审法院依据《中华人民共和国合同法》第四十四条、第六十条、第三百四十六条之规定，判决：一、华泰公司于判决生效之日起10日内支付胡小泉专利授权使用费4480000元；二、华泰公司于判决生效之日起10日内支付胡小泉截至2016年5月25日的资金使用费1238689.4元，并以未支付专利授权使用费为基数按年利率24%标准支付此后资金使用费至专利授权使用费清偿之日止。如果未按本判决指定的期间履行给付金钱义务，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。案件受理费51831元，申请费5000元，由华泰公司负担。
本院二审期间，当事人围绕上诉请求依法提交了证据，本院组织当事人进行了证据交换和质证。胡小泉提交了其与华泰公司在合同起草过程中的往来电子邮件一组八份证据，拟证明胡小泉与华泰公司双方在缔约过程中对个税承担进行过认真讨论和反复磋商，并最终明确约定由华泰公司负担个税，该约定系双方真实意思表示，“甲方承担开票税额”的表述系由华泰公司提出并确定。华泰公司质证称，该组证据为复印件，取证形式上存在瑕疵，证据来源的合法性举证不充分，该组证据内容上反映出涉案协议中约定的“净款项”并非扣除个人所得税后的价格，个人所得税应由胡小泉自行承担。本院认为，该组证据均系复印件，且华泰公司对其真实性有异议，故本院对该组证据不予采信。
本院二审查明的事实与一审法院一致。
本院认为，本案争议的焦点问题为：华泰公司应否向胡小泉支付相关费用并支付相关资金使用费。
首先，关于华泰公司应否向胡小泉支付相关费用的问题。本案中，双方争议点是700万元是否包含个人所得税。华泰公司主张每半年足额支付700万元系未缴纳个人所得税前的款项，个人所得税应由胡小泉承担，净款项系指合同金额扣除个人所得税之后的款项，故其每半年支付588万元并不违反合同约定。胡小泉主张足额支付700万系指扣除税款之后的净款项，包含个人所得税在内的开票税额，均应由华泰公司承担，故华泰公司未足额支付700万元构成违约。本院认为，双方签订的《注射用三磷酸腺苷二钠氯化镁专利授权使用协议》第二条约定，华泰公司应自2014年起，每半年足额支付人民币700万元至胡小泉账户，涉案协议第四条又再次强调700万元为华泰公司支付给胡小泉的净款项，且开票税额由华泰公司承担，由此可见，“足额”、“净款项”与“开票税额”并非同一指代，亦不相互包含及矛盾，上述合同用语意在指明700万元为胡小泉实际收取的合同款，而非华泰公司主张的胡小泉未完税款项。根据《中华人民共和国个人所得税法》第八条“个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人”的规定，华泰公司是代扣代缴义务人，这是其法定义务，但华泰公司的代扣代缴义务并不影响合同双方对税费的实际承担者进行约定，亦不能因华泰公司承担代扣代缴义务即当然认定700万元为未完税金额。根据合同实际履行情况，华泰公司系代扣代缴个人所得税后将款项支付给胡小泉。故根据法律规定并结合“开票数额由华泰公司承担”的合同约定，可以认定个人所得税由华泰公司负担。华泰公司认为开票税额不包含个人所得税的主张与合同约定不符，本院不予采信。另，华泰公司作为上市公司，相对于作为个人的胡小泉，对承担开票税额的后果应有明确的判断和认识，但其仍在合同中约定其承担开票税额，且在协议中未对开票税额的内容作出明确说明，应当承担由此产生的对其不利的法律后果。关于华泰公司主张一审判决违反个人所得税计算规则、规避纳税义务的上诉理由。一审法院并未认定华泰公司应纳税数额为224万元，因此，一审法院的认定并无不当。综上，结合合同约定及法律规定，本院认定合同约定的700万元系华泰公司承担包括个人所得税等税费后支付给胡小泉的净得额，故胡小泉关于华泰公司应足额支付700万合同款项的主张成立，应予支持。
其次，关于华泰公司应否向胡小泉支付相关资金使用费的问题。如上所述，华泰公司未按照合同约定足额支付合同款项构成违约，按照双方签订的涉案协议第三条约定，华泰公司应承担每逾期壹日按应支付款项的千分之五支付资金使用费的违约责任。华泰公司主张如认定其违约，应参照《最高人民法院关于审理买卖合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二十四条规定的逾期罚息利率标准计算。本院认为，该司法解释适用前提系合同对逾期付款违约金及计算方法没有约定的情况，而本案中，双方签订的涉案协议第三条明确约定了违约金的计算方式，因此本案不应参照《最高人民法院关于审理买卖合同纠纷案件适用法律问题的解释》计算。而胡小泉主张资金使用费按年利率24%的标准计算违约金在协议约定范围内，亦未违反法律规定，一审法院予以支持亦并无不当。
综上所述，华泰公司的上诉请求不能成立，应予驳回；一审判决认定事实清楚，适用法律正确，应予维持。依据《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第一项规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费51831元，由山东北大高科华泰制药有限公司负担。
本判决为终审判决。
审 判 长 马莉莉
审 判 员 刘晓梅
审 判 员 张金柱
二〇一八年六月六日
法官助理 陈庆亮
书 记 员 邢晓宇