广东省佛山市顺德区人民法院
行 政 判 决 书
（2015）佛顺法行初字第53号
原告佛山鑫城房地产有限公司，住所地佛山市顺德区乐从镇东区建设路A55号办公室2。
法定代表人周安桥。
委托代理人杜鸣欣，广东至高律师事务所律师。
委托代理人薛文彦，广东至高律师事务所律师助理。
被告佛山市顺德区国家税务局稽查局，住所地佛山市顺德区大良新城区兴业路。
法定代表人张明泉，该局局长。
委托代理人程孟秋，该局案件执行股股长。
委托代理人张剑锋，该局副主办科员。
原告佛山鑫城房地产有限公司不服佛山市顺德区国家税务局稽查局作出的税务处理决定，于2015年4月23日向本院提起行政诉讼。本院于2015年4月27日受理后，于同年5月4日向被告送达了起诉状副本及应诉通知书。本院依法组成合议庭，于2015年6月16日公开开庭审理了本案。原告委托代理人杜鸣欣、薛文彦，被告法定代表人张明泉及委托代理人程孟秋、张剑锋到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
被告于2014年12月4日对原告作出顺国税稽处（2014）51号《税务处理决定书》，主要内容为被告于2013年6月21日至2014年12月3日对原告2009���1月1日至2012年12月31日期间的涉税情况进行检查，查明原告销售开发产品“依云水岸”一、二期的人防工程车位，开发产品的竣工备案时间分别为2010年2月5日、2011年7月29日，原告于2010年收取人防车位销售款20730000元，于2011年收取50060000元，于2012年收取人防车位销售款1060000元。原告在2010年至2012年度对上述销售人防车位的收入，按“租赁收入”结转了营业收入，造成2010年少报营业收入20710122.00元、2011年少报营业收入48689885.19元、2012年多报营业收入2077717.93元，等等。原告的行为违反了《中华人民共和国税收征收管理法》（2001年5月1日起施行）第二十五条第一款、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（2002年10月15日起施行）第二十九条第一款和《中华人民共和国企业所得税法》（2008年1月1日起施行）第一条第一款的规定，构成了少缴应纳税额的行为。根据《中���人民共和国税收征收管理法》（2001年5月1日起施行）第三十二条，《中华人民共和国企业所得税法》（2008年1月1日起施行）第一条第一款、第四条第一款、第五条、第六条第一款第（一）项、第八条、第二十一条、第二十二条，国税发（2009）31号《国家税务总局关于印发﹤房地产开发经营业务企业所得税处理办法﹥的通知》第三条、第六条、第十四条、第二十七条、第二十九条、第三十条、第三十二条，国税函（2008）299号《国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》第二条第（一）项的规定，决定：1.追缴原告2010年少缴企业所得税5177530.50元，另外从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金，加收滞纳金的时间自2010年度申报期限届满次日（2011年6月11日）起至税款实际入库之日止；2.追缴原告2011年少缴企业所得税90776242.61元，另外从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金，其中：税款71657438.83元已在2011年度所得税汇算清缴前的2012年4月18日补申报，没有造成滞纳税款，不予加收滞纳金；税款1748373.82元已在2012年7月16日作2012年二季度所得税申报时申报，其加收滞纳金时间自2011年度申报期限届满次日（2012年6月8日）起至2012年7月16日止；另外原告在2012年度多申报人防车位租赁营业收入，因此其中属销售人防车位产生的税款519429.48元的加收滞纳金时间，认定为自2011年度申报期限届满次日（2012年6月8日）起至办理2012年度纳税申报的日期2013年4月22日止；其余税款16851000.48元的加收滞纳金时间，为2011年度申报期限届满次日（2012年6月8日）起至税款实际入库之日止；3.调减原告2012年应纳税所得额292342213.03元，核实原告2012年应纳税所得额925035796.32元，应纳所得税额231258949.08元，扣减当年度已申��缴纳的企业所得税额304344502.34元，当年度没有应补缴企业所得税额。但经调整核实，原告在2012年度申报“依云水岸四期”2011年、2012年的营业收入时，少计应纳税所得额24150590.13元，涉及所得税额6037647.53元，其中5197958.66元已在上述追缴2011年的税款中加收滞纳金，其余税额839688.87元应自2012年度申报期限届满次日（2013年6月8日）起加收滞纳金至税款实际入库之日止。
原告诉称，一、被告所作出的顺国税稽处（2014）51号《税务处理决定书》认定的主要事实不清，证据不足。（一）对于《依云水岸人防工程车位使用合同》的性质，被告错误认定为“财产使用权转让合同”或“财产转让合同”，并进一步错误认定原告出租人防车位的行为属于“销售行为”，所取得的收入为“销售收入”，从而影响到相关税收的认定。《中华人民共和国合同法》中所规定的合同类型并无所���“财产使用权转让合同”或“财产转让合同”，与原告《依云水岸人防工程车位使用合同》相近的只有买卖合同和租赁合同。按照被告及顺德国税局的解释，“财产使用权转让合同”或“财产转让合同”应属于买卖合同的范畴。《中华人民共和国合同法》第一百三十条规定：“买卖合同是出卖人转移标的物的所有权于买受人，买受人支付价款的合同”。第二百一十二条规定：“租赁合同是出租人将租赁物交付承租人使用、收益，承租人支付租金的合同”。根据上述规定以及《中华人民共和国物权法》、《中华人民共和国人民防空法》等有关规定，原告依云水岸一、二期人防车位《依云水岸人防工程车位使用合同》应为租赁合同而非买卖合同（财产转让合同），理由如下：1.从原告对人防车位享有的权利方面来看，原告对于所投资建设的依云水岸一、二期人防车位，仅拥有使用权、管理权和收益权，并不享有所有权，并不能将人防车位对外转让或买卖，只能对外进行出租（即有偿使用）。2.从合同名称方面来看，《依云水岸人防工程车位使用合同》关键词为“使用”，并无“转让”或“买卖”之字眼。租赁合同本就是出租人将租赁物交付承租人“使用”，自己享有收益权的合同；买卖合同或财产转让合同则是出卖人转移标的物的“所有权”而非“使用权”的合同，且通常会列明“转让”或“买卖”等字样。3.从当事人的意思表示方面来看，合同序言中明确“该地下人民防空工程车位使用管理与收益归甲方所有。乙方已是依云水岸XX房的业主，经甲乙双方友好协商一致，达成如下车位使用协议”。即在签订合同时，原告与业主均已知原告仅享有人防车位的使用管理和收益权，基于乙方系依云水岸的业主，为确保其享有配套的车位���原告将投资兴建的人防车位交由业主有偿使用，而有偿使用恰恰是租赁合同的重要标志。4.从使用期限方面来看，《中华人民共和国合同法》第二百一十四条规定：“租赁期限不得超过二十年”。第二百三十六条规定：“租赁期间届满，承租人继续使用租赁物，出租人没有提出异议的，原租赁合同继续有效，但租赁期限为不定期。”《依云水岸人防工程车位使用合同》中明确约定：“该车位的使用期限为二十年……使用期限届满，甲方同意将该车位继续无偿提供给乙方使用至XX年XX月XX日”。该约定明显与《中华人民共和国合同法》关于租赁合同的上述规定相符。而买卖合同或财产转让合同由于是将标的物的所有权进行永久性转让，不存在使用期限的问题。5.从付款方式方面来看，《中华人民共和国合同法》第一百一十五条规定：“当事人可以依照《中华人民共和国���保法》约定一方向对方给付定金作为债权的担保。债务人履行债务后，定金应当抵作价款或者收回”。需要注意的是，该条款规定于《中华人民共和国合同法》总则“违约责任”一章，对于买卖合同及租赁合同均适用。先付定金再付余款在租赁合同包括房屋租赁合同中均常见，并且租金可以分期支付也可一次性支付，并非被告及顺德区国税局所认定的属于买卖合同的特点。6.从人防车位的使用方式方面来看，《中华人民共和国合同法》第二百一十七条规定：“承租人应当按照约定的方法使用租赁物。对租赁物的使用方法没有约定或者约定不明确，依照本法第六十一条的规定仍不能确定的，应当按照租赁物的性质使用”。《依云水岸人防工程车位使用合同》约定了业主对车位的使用方式及责任承担。而买卖合同或财产转让合同由于是将标的物的所有权进行转让，买受人对标的物具有绝对的处置权，可以自行决定如何使用，无需原出卖人或第三方同意。7.从使用期间权利的处分方式方面来看，《中华人民共和国合同法》第二百二十四条规定：“承租人经出租人同意，可以将租赁物转租给第三人……承租人未经出租人同意转租的，出租人可以解除合同”。《依云水岸人防工程车位使用合同》约定：“乙方不得擅自转让上述车位使用权，如需转让，乙方应以书面形式报甲方或物业管理公司确认同意”、“未经甲方或物业管理公司办理变更手续，擅自将车位进行转让、转租、转借……甲方有权解除合同，收回本合同约定的车位”。而买卖合同或财产转让合同由于是将标的物的所有权进行转让，买受人对标的物具有绝对的处置权，无需原出卖人或第三方同意。8.从使用期限届满后人防车位的处置方面来看，《中华人民共和国合同法》第二百三十五条规定：“租赁期间届满，承租人应当返还租赁物”。《依云水岸人防工程车位使用合同》明确约定：“使用期限届满……之后乙方将该车位无条件归还。”而买卖合同或财产转让合同由于是将标的物的所有权进行永久性转让，不存在使用期限届满返还的问题。综上，由于《依云水岸人防工程车位使用合同》的性质是租赁合同，则原告出租人防车位的行为系“出租行为”，所取得的收入为“租赁收入”，在计税成本核算时应作为公共配套设施进行处理，原告依此进行财务处理和纳税申报均是正确的。原告对人防车位的上述处理方式也是目前国内很多房地产开发企业通行的方式，并得到大部分省市国税部门认可的。（二）对于原告投资建设的人防车位，由于原告并不享有产权，不能像有产权的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施那样直接向房地产管理部门备案，而应向有管理权的机构即有关人民防空办公室备案。根据佛人防验字（2011）1号-2《佛山市人民防空办公室人防工程竣工验收备案意见书》，原告投资建设的依云水岸一期人防车位的竣工备案时间为2011年1月5日，被告却错误认定为2010年2月5日，并进而将原告2010年度的收入错误计算为20730000元，将2011年度的收入错误计算为49895000元，且错误认定相关收入的纳税申报时间。（三）根据佛人防验字（2011）3号-2《佛山市人民防空办公室人防工程竣工验收备案意见书》，依云水岸二期人防车位的竣工备案时间为2011年11月4日，被告却错误认定为2011年7月29日，并进而错误认定相关收入的纳税申报时间。二、被告所作出的《税务处理决定书》部分存在适用法律依据错误的问题，具体为不当适用《中华人民共和国企业所得税法》第六条第一款。在《税务处理决定书》中，被告作出处理决定的法律依据之一为《中华人民共和国企业所得税法》第六条第一款第（一）项规定即“销售货物收入”。事实上，如对依云水岸一、二期人防车位对外出租的收入进行征税，其法律依据应为《中华人民共和国企业所得税法》第六条第一款第（六）项规定即“租赁收入”。三、被告存在适用税收法律错误、执法程序不当等自身责任问题，即便原告应当补缴一定金额的税款，但相应的滞纳金不得加收。《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条规定：“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五���”。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第八十条进一步明确：“税收征管法第五十二条所称税务机关的责任，是指税务机关适用税收法律、行政法规不当或者执法行为违法”。如前所述，由于被告的自身责任，包括适用税收法律错误，在税收征收及检查过程中存在程序不当等问题，即便可以要求原告补缴税款，但是不得加收滞纳金。综上所述，由于被告存在认定事实不清，证据不足，适用法律依据错误等问题，致使《处理决定书》中存在错误计算营业收入等事实，并进而错误计算应补缴税款及滞纳金，严重损害了原告的合法权益。需要补充说明的是，原告在2014年12月5日收到税务处理决定书后在规定时间即2014年12月12日先足额补缴了税款95953773.1元，再申请复议主张权利；2.原告根据被告提交的证据发现本案被告在进行税务稽查时程序上存在严重超期检查��作出税务处理的情况，超期时间长达一年三个月，使原告无辜增加了上千万元的滞纳金，严重损害了原告的利益。综上，特向法院提出诉讼，请求判决：1.撤销被告作出的顺国税稽处（2014）51号《税务处理决定书》；2.责令被告重新作出税务处理决定；3.本案诉讼费由被告承担。
原告在诉讼中提供下列证据：
1.原告的《企业法人营业执照（副本）》、《组织机构代码证（副本）》、《法定代表人身份证明》，证明原告的主体资格。
2.被告《组织机构代码证》，证明被告的主体资格。
3.顺国税稽处（2014）51号《税务处理决定书》，证明被告所作出的处理决定的具体内容，该具体行政行为损害了原告的权益。
4.顺国税稽通（2015）1号《税务事项通知书》、《税务案件当事人自述材料》、《接收纳税人报送涉税资料记录清单》，证明被告根据顺国税稽处（2014）51号《税���处理决定书》，要求原告缴纳滞纳金，原告及时进行了申辩。
5.佛人防验字（2011）1号-2《佛山市人民防空办公室人防工程竣工验收备案意见书》，证明原告投资建设的“依云水岸A2地块人防地下室工程”即依云水岸一期人防车位的竣工备案日期为2011年1月5日。
6.佛人防验字（2011）3号-2《佛山市人民防空办公室人防工程竣工验收备案意见书》，证明原告投资建设的“依云水岸B2地块人防地下室工程”即依云水岸二期人防车位的竣工备案日期为2011年11月4日。
7.《依云水岸人防工程车位使用合同》2份，证明原告对所投资建设的人防车位对外有偿出租，并收取一定的车位使用费，该合同的性质为租赁合同。
8.顺德区国土建设和水利局网站信息，证明根据顺德区目前的实践，对于人防车位，开发商只能出租不能出售，房管部门也不予办理房产证。
9.《行政复议申请书》���邮寄凭证，证明原告因不服被告的上述税务处理决定，于2015年2月6日向顺德国税局提起行政复议申请。
10.顺国税复决字（2015）第001号《税务行政复议决定书》，证明顺德国税局作出税务行政复议决定书的内容，该决定书由于错误认定《依云水岸人防工程车位使用合同》的性质，从而错误决定维持被告作出的处理决定。
被告辩称，一、被告作出的顺国税稽处（2014）51号《税务处理决定书》认定事实清楚，证据充分。（一）关于合同性质的认定。原告人防车位使用合同，从合同支付的价款、付款方式、使用期限、使用方式、权利的处分方式等条款内容上分析，本质上属于财产权利让渡合同，应视同销售车位缴纳企业所得税，其依据和理由如下：1.人防车位使用权可以有偿出租或者转让。根据《中华人民共和国人民防空法》第五条第二款规定：“人民防空工程平时由���资者使用管理，收益归投资者所有”，申请人拥有人防车位的使用权、收益权，也就是说虽然人防车位的产权属于国家，但投资方可以拥有人防车位使用权、收益权。另中共中央、国务院、中央军委《关于加强人民防空工作的决定》（中发（2001）9号）第17条规定：“……人民防空设备设施……实行产权与使用权、经营权的分离，把使用权、经营权推向市场，有偿出租、转让，为经济建设服务。”据此，投资人虽然对人防车位不拥有产权，但该财产权利是投资方投资建设国家人防工程置换所得，政府允许其有偿出租和转让，原告实质上获得了人防车位的处分权，如通过转让获取收益。当然，该处分权因法律的规定而受到一定的限制，如不能办理房产证等。因此，原告认为自己不能将人防车位对外转让或者买卖而只能进行出租的主张不能成立。2.从合同条款的内容来��析，上述车位使用合同本质上属于财产权利让渡合同。（1）从合同的名称方面来看。原告签订的《依云水岸人防工程车位使用合同》关键词是“使用”，而未使用“租赁”字眼，因此不能从合同名称中推断出该合同的性质，更不能当然得出上述合同为租赁合同的结论。虽然原告故意回避“转让”、“买卖”等字眼，但从下面合同具体内容的分析中可以认定，上述合同实质上属于财产权利让渡合同。（2）从合同支付的价款、付款方式来看。原告提供的《依云水岸人防工程车位使用合同》（440号车位）第三条“车位使用费及付款方式”规定：“使用费为该车位自交付使用起二十年，总金额人民币壹拾柒万元（RMB170000元），乙方须于2010年11月28日支付定金贰万元，余款须于2010年12月5日前支付。该车位的使用费为固定对价，不能分割，不按年限分摊。”第1257号人防工程车位使用合同的格式和内容与440号车位合同基本相同，金额和日期根据实际情况填写。从合同支付的价款来看，原告以17万元左右的价格转让人防车位的使用权，与原告出售的产权车位均价在20万左右相接近（人防车位因使用权、处分权受到限制比产权车位价格低一点符合常理）。虽然使用费名义上规定为该车位自交付使用起二十年，但因合同中“车位的使用期限与交付”第1点规定20年后继续无偿提供给乙方使用至2077年11月4日，实际上使用期限与产权车位相同。20年后也不是无偿使用，实质上已由原告在所谓20年的使用费中一次性收取。没有前面一次性收足的使用费，就不会有后面免费使用的特权。因此，从合同支付的价款来看，该使用费实质上是转让人防车位的对等价值，上述合同应为让渡财产使用权的合同。另外，从付款方式来看，首先，原告要求业主一次性支付���项的方式不符合租赁合同特别是车位租赁合同的交易习惯，相反这恰好是买卖合同的特点。其次，原告在合同中规定“车位的使用费为固定对价，不能分割，不按年限分摊”，这不符合租赁合同特别是车位租赁合同中租金的性质和特征。再次，合同中关于定金的规定，也不符合租赁合同的特征。定金一般用作担保买卖合同的成立，若买卖不成立则适用定金罚则，而租赁合同一般使用押金条款。综上所述，从付款方式上看，原告提供的《依云水岸人防工程车位使用合同》实质上是财产权利让渡合同，符合买卖合同的特征。（3）从车位的使用期限来看。原告《依云水岸人防工程车位使用合同》（440号车位）第二条“车位的使用期限与交付”第1点规定：“该车位的使用期限为二十年，自甲方交付该车位之日起算。使用期限届满，甲方同意将该车位继续无偿提供给乙方使用至2077年11月04日，之后乙方将该车位无条件归还。”因此，该车位的实际使用期限与主体建筑物产权期限一致，并非原告主张的二十年使用期限，原告的上述规定实际上是以人防车位使用合同的形式掩盖其人防车位转让行为的实质。至于2077年11月4日之后乙方将该车位无条件归还的约定，完全是多余的，无任何法律意义。因为按照相关法律规定，2077年期满后该车位及其依附的土地归属于国家，这与租赁合同中租赁期满，租赁物交还所有者的情形不同。（4）从人防车位的使用方式方面来看。首先，由于人防车位本身带有国防性质的功能，因此其使用方式上必然会首先满足国防的需要，因此不危害人防设施安全和使用效能是首要使用条件。其次，在因国家国防以及其他人民防空需要使用时，无条件服从国家安排，除此之外，人防车位由车位使用者自由支配用于停车，��需原告或第三方同意。所以，人防车位的使用带有一定程度的限制，主要体现在国防需求上，除此之外，使用者享有自主使用权。《依云水岸人防工程车位使用合同》第五条“车位的使用”第1点至第4点的规定恰好反映了以上使用规则。上述车位使用权的限制性规定是因该车位的人防工程性质和车位的使用功能决定的，与买卖合同中卖方不能对买受方的使用权进行限制的情形不同，不能因此而否定该买卖合同的性质。（5）从权利的处分方式来看。原告在《依云水岸人防工程车位使用合同》第五条“车位的使用”第5点规定：“乙方不得擅自转让上述车位使用权。如要转让，乙方应以书面形式报甲方或物业管理公司确认同意，并将包括上述车位使用权在内的本协议项下乙方全部权利义务一并转让，且受让人须为依云水岸业主。乙方违反约定的，该车位使用权转让行为��效。”在租赁合同中，承租方对租赁物不享有任何处分权，而在买卖合同中，买受人对标的物享有处分权。上述规定直接使用了“使用权转让”字眼，恰好证明了买受方对人防车位具有处分权，因该车位兼有人防工程的性质，虽然该处分权受到一定的限制，但是亦不能因此而改变上述转让行为的性质。因此，从权利处分方式来看，该合同实为财产权利让渡合同。综上，从原告《依云水岸人防工程车位使用合同》支付的价款、付款方式、使用期限、使用方式、权利的处分方式等条款内容上分析，本质上属于财产权利让渡合同，即合同法规定的买卖合同，转让的标的包括车位的使用权和处分权，是一种复合型的财产权利，应视同让渡资产使用权缴纳企业所得税。（二）根据企业会计准则和税法的相关规定，上述合同规定的使用费收入应作为一次性收入计入当期应纳税所得额缴纳企业所得税。即使不考虑上述合同的性质，根据企业会计准则和税法的规定，上述合同规定的使用费收入应作为一次性收入计入当期应纳税所得额缴纳企业所得税。（1）《企业会计准则第14号-收入（2006）》（财会（2006）3号）第二条规定：“收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。本准则所涉及的收入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。”原告人防车位使用权收入应为让渡资产使用权收入。该准则第十六条规定：“让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。”原告让渡人防车位使用权收入应为使用费收入。该准则第十八条第二款规定：“企业应当分别下列情况确定让渡资产使用权收入金额：（一）……（二）使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。”因此，原告人防车位使用费收入，应按人防车位使用合同约定的收费时间和方法计算确定。该合同规定一次性收取使用费，且不提供后续服务，应当视同销售该项资产一次性确认收入。因此，人防车位使用费收入符合会计准则中让渡资产使用权收入——使用费收入的规定。根据会计准则有关收入的规定，原告一次性收取的使用费收入应一次性确认收入。（2）《营业税税目注释（试行稿）》（国税发（1993）149号）第九条第（一）项规定：“以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物。”本案中企业所得税收入的界定是由营业税收入的定义决定的，实质上皆为同一行为产生的收入，因此，原告在申报企业所得税时，对于人防车位使用费收入，亦应按照销售不动产或者转让房地产取得的收入来处理。对于人防车位企业所��税如何处理的问题，国家税务总局已有进一步明确。《2011年度国家税务总局房地产专业税收答疑（六）》“61、房地产公司转让人防设施如何进行税务处理？”“答：根据《中国人民共和国土地增值税暂行条例》第二条转让国有土地使用权，地上的建筑物及其附着物（以下简称房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。根据《营业税税目注释（试行稿）》规定，销售建筑物或者构筑物，是指有偿转让建筑物或者构筑物的所有权的行为。以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物。据此，房地产企业出售的地下停车位，以转让有限产权或者永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物。对取得销售收入应缴纳营业税、土地增值税、企业所得税。”该答复已进一步明确对于房地产公司转让人防设施应以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物。对取得销售收入应缴纳营业税、土地增值税、企业所得税。（3）原告建造人防车位发生的开发成本，已作为原告开发项目的开发成本全部列支，并已结转主营业务成本。《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九条规定：“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”既然原告已经列支了人防车位的成本并在税前扣除，就应当将相关的收入反映在当期申报的应纳税所得额中。本案中，原告只结转成本不反映收入，违反了上述相关规定。综上所述，原告一次性取得的让渡人防车位使用费收入，应视为转让财产收入，应计入收入总额并计算缴纳企业所得税。（三）关于完工时间和纳税申报时间的认定。国税发（2009）31号《国家税务总局关于印发﹤房地产开发经营业务企业所得税处理办法﹥的通知》第三条第一款规定：“企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。”因此，开发产品视同完工时间的认定，不应该根据佛人防验字（2011）1号-2《佛山市人民防空办公室人防工程竣工验收备案意见书》认定的竣工备案时间为完工时间，应以竣工证明材料报房地产管理部门备案的时间为准。被告根据佛山市住房和城乡建设局出具的盖有佛山市住房和城乡建设局行政审批事项管理专用章的依云水岸人防车位一期、二期的《房屋建筑工程和市政基础设施工程竣工验收备案表》的备案时间来确定纳税义务时间是符合规定的。二、被告作出讼争《税务处理决定书》适用法律依据正确。被告作出讼争《税务处理决定书》引用《中华人民共和国企业所得税法》第六条第一款第（一）项“销售货物收入”，已由复议机关佛山市顺德区国家税务局在顺国税复决字（2015）第001号《税务行政复议决定书》作出了变更。根据该复议决定，人防车位收入应为转让财产收入，应适用《中华人民共和国企业所得税法》第六条第一款第（三）项规定。因此，在复议机关作出变更后，被告适用法律依据具体的条款项目中“项”的错误已得到纠正，并且该瑕疵并不影响最终结果的认定，不影响滞纳金的计算。如前所述，原告取得的收入为让渡财产使用权收入，不是租赁收入，适用的法律依据也不是原告所主张的《中华人民共和国企业所得税法》第六条第一款第（六）项的规定。三、被告认为原具体行政行为适用税收法律正确、程序合法，对原告作出补缴税款并加收滞纳金的决定符合法律规定。针对原告起诉后补充的意见，被告认为，按照税务稽查工作规程的规定，被告严格按照程序进行，超期部分也办理了延期审批手续，延期审批手续有相关证据证明。被告在作出具体行政行为的过程中，在税务检查、案件审理、文书送达等环节中严格依照《中华人民共和国税收征收管理法》和《税务稽查工作规程》规定的���序进行处理，无违反法定程序的情况。原告认为存在适用税收法律不当等自身责任问题，即便原告应当补缴一定金额的税款，但相应的滞纳金不得加收。被告认为，虽然复议机关佛山市顺德区国家税务局在顺国税复决字（2015）第001号《税务行政复议决定书》对原告作出处理决定的法律依据之一变更为《中华人民共和国企业所得税法》第六条第一款第（三）项，但加收滞纳金是原告违法行为造成的，与被告适用法律个别条款有误没有因果关联，并且该瑕疵不影响最终结果的认定，不影响滞纳金的计算。因此，对未按照规定期限缴纳的税款，税务机关应按《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条的规定加收滞纳金。综上，被告对原告的税务处理决定认定事实清楚、证据确实充分，适用法律、法规正确、符合法定程序，请求法院依法驳回原告的全部诉讼请求，维���被告所作出的税务处理决定。
被告向本院提供了作出被诉行政行为的证据、依据：
1.《税务稽查立案审批表》、《税务稽查任务通知书》、《税务稽查项目书》，证明被告依法定程序办理税务检查的立案手续。
2.《税务稽查报告》，证明税务人员根据税务检查情况，出具本案的税务稽查报告，以及作出初步的处理、处罚意见。
3.《拟查补、退税款汇总表（二）》及附表、《佛山鑫城房地产有限公司应补所得税明细表》、《补申报未加收滞纳金明细表》、《佛山鑫城房地产有限公司应补税款分解明细表》、《佛山鑫城房地产有限公司2012年补申报明细表》、《佛山鑫城房地产有限公司四期分解明细表》、《税务稽查结果明细表》，证明本案查补税额、加收滞纳金的具体计算过程及计算结果。
4.《税务稽查工作底稿（一）》、《税务稽查工作底稿（二）》及其附件���《税务稽查工作底稿附表》、《税务稽查工作底稿附表续页》，证明税务人员对本案的检查情况及案件具体事实的记录。
5.顺国税稽通（2014）11号《税务事项通知书》、顺国税稽通（2014）16号《税务事项通知书》及《税务文书送达回证》2份，证明税务机关依法定程序责成原告提供相关的涉税资料。
6.顺国税稽检通一（2013）55号《税务检查通知书》及《税务文书送达回证》，证明税务机关依法定程序对原告开展税务检查。
7.《税务行政执法审批表》、顺国税稽调（2013）19号《调取帐薄资料通知书》和《税务文书送达回证》、《调取帐薄资料清单》，证明检查人员依法定程序对原告进行调帐处理。
8.顺国税稽询（2014）22号《询问通知书》及《税务文书送达回证》，证明税务人员依法定程序向原告的项目会计师刘海发出询问通知书，对纳税人的涉税情况进行询问调查。
9.顺国税稽询（2014）24号《询问通知书》及《税务文书送达回证》，证明税务人员依法定程序向原告的财务负责人崔镧发出询问通知书，对纳税人的涉税情况进行询问调查。
10.《税务案件当事人自述材料》，证明原告总经理黄庆浩承认依云水岸四期申报纳税的归属期错误，依云水岸四期预提成本大于税务上允许扣除的预提成本。
11.被告分别对刘海、崔镧询问所制作的《询问（调查）笔录》2份，证明在税务人员对刘海、崔镧作询问调查中，刘海、崔镧均已确认依云水岸一、二、四期开发产品分别于2010年2月5日、2011年7月29日、2011年9月20日竣工备案；该公司开发的各期产品，在竣工的当年，其计税成本核算的终止日是下一年的5月31日，之后的计税成本核算的终止日是每年的12月31日。
12.原告盖章并提供的销售数据明细表，证明原告依云水岸一至四期开发产品在2010年至2012年期间的销售及确认收入情况，其中，2010年应确认伊云水岸一期人防车位营业收入20730000元，2011年应确认伊云水岸一、二期人防车位营业收入49895000元，2011年应确认伊云水岸四期营业收入476580000元，2012年应确认伊云水岸一期、二期人防车位的营业收入1060000元，2012年应确认伊云水岸四期的营业收入456956294元。
13.原告盖章并提供的明细分类账、预收账款，证明原告的记账情况。
14.原告盖章并提供的涉及十一个销售单元的销售明细统计表、记账凭证、银行收款单据、收款收据、商品房买卖合同，证明原告涉及的十一个销售单元的销售收款情况，以及证实原告与销售客户之间存在商品房买卖关系。
15.原告盖章并提供的应列支预提成本明细表，证明原告2011年度和2012年度的应列支预提成本情况。
16.原告盖章并提供的明细分类账、信永中和会计师事务所深圳分所���具的《证明》、部分成本统计表，证明原告产品开发成本的帐载情况。
17.原告盖章提供的涉及佛山市新一建筑集团有限公司、中天建筑集团有限公司的记账凭证、银行收款单据、发票、建设工程施工合同，证明工程建造承包方关于建造方面的开发成本信息。
18.原告盖章提供的《房屋建筑工程和市政基础设施工程竣工验收备案表》，证明原告依云水岸一、二期的竣工验收备案情况，其中一期18-29号楼（包含人防车位）备案时间为2010年2月5日，二期1-10号楼（包含人防车位）备案时间为2011年7月29日，四期1-42号楼备案时间为2011年9月20日。
19.原告盖章提供的房产测量资料簿，证明原告依云水岸四期的可售面积和已售面积。
20.原告盖章提供的企业所得税年度纳税申报表、企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证报告、审计报告，证明原告2009年至2012年度的纳税申报情况以及审���情况。
21.原告提供的《依云水岸人防工程车位使用合同》2份，证明原告分别和邓意妍、叶小燕和曾长耀之间存在人防车位使用权转让关系。
22.原告盖章并提供的依云水岸一、二期车位销售收入明细表，证明原告依云水岸一、二期2010年、2011年出售的产权车位的价格。
23.原告出具的授权委托书、刘海、崔镧的居民身份证复印件、私章证明，证明刘海、崔镧获得原告的授权，可以接受税务询问，代签税务文书，处理有关涉税情况。
24.原告提供的《企业法人营业执照（副本）》、《税务登记证（副本）》，证明原告是属于顺德区国家税务局管辖范围合法的房地产开发公司。
25.顺国税稽处（2014）51号《税务行政处理决定书》，证明被告已对原告作出有效的行政行为。
26.顺国税稽通（2015）51号《税务事项通知书》，证明被告通知原告限期内缴纳滞纳金。
27.顺国税复决字（2015）第001号《行政复议决定书》，证明佛山市顺德区国家税务局在行政复议决定中已对被告作出的税务处理决定书适用的法律条款进行了更正。
28.《延长税收违法案件检查时限审批表》共8份。
29.《中华人民共和国税收征收管理法》第二十五条第一款、第三十二条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第二十九条第一款以及《中华人民共和国企业所得税法》第一条第一款、第四条第一款、第五条、第六条第一款第（一）项、第八条、第二十一条、第二十二条，国税发（2009）31号《国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知》第三条、第六条、第十四条、第二十七条、第二十九条、第三十条、第三十二条，国税函（2008）299号《国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》第二条第（一）项的规定。
经庭审质���，当事人各方对证据的质证意见及本院对上述证据认证如下：
1.被告对原告提供的证据1-7、9-10真实性无异议，本院予以确认。被告对原告提供的证据8的真实性、合法性、证明效力有异议，认为并非法律法规规定。本院认为，该证据仅是某一行政机关对某一问题的理解，不具备证据的条件，被告的异议理由成立，本院对原告提供的证据8不予采纳。
2.原告对被告提供的1-28的全部证据的真实性均无异议，本院予以确认。
经审理查明，2013年6月21日，被告指派两名检查人员对原告进行税务检查，该两名检查人员向原告出示税务检查证和出具并送达顺国税稽检通一（2013）55号《税务检查通知书》，告知原告对其2009年1月1日至2012年12月31日期间涉税情况进行检查。同日，被告向原告出具顺国税稽调（2013）19号《调取帐簿资料通知书》，告知调取原告2009年1月1日至2012年12月31���期间的帐簿、记帐凭证、报表和其他有关资料。原告向被告提交了有关凭证，被告填写了《调取账簿资料清单》交原告核对后签章确认。
2014年4月22日、30日，被告指派两名工作人员对原告负责核算及纳税申报的项目会计师刘海、财务部负责人崔镧分别进行询问调查，并制作了《询问（调查）笔录》。刘海、崔镧在接受询问调查中承认以下事实：依云水岸一期铺位、车位、人防车位都属于18-29号楼，竣工验收备案文件已于2010年2月5日向房地产管理部门报备；依云水岸二期是1-10楼，相应铺位、车位、人防车位具体见竣工验收备案表，该工程的竣工验收备案文件已于2011年7月29日向房地产管理部门报备。
2014年7月7日，被告向原告发出顺国税稽通（2014）11号《税务事项通知书》，告知原告自2014年4月30日起多次要求但至今仍未向被告提供自述材料、申辩材料并确认相关底��，现责成原告限期提供上述资料并确认相关底稿。该通知书于次日送达给原告。
2014年7月11日，原告向被告提交《税务案件当事人自述材料》，就被告约谈的人防车位收入的确认问题、滞纳金计算区间问题等作出说明。
2014年8月27日，被告再次向原告发出顺国税稽通（2014）16号《税务事项通知书》，再次重申顺国税稽通（2014）11号《税务事项通知书》的内容，并告知原告在2010年1月至2012年12月期间没按规定确定佛山依云水岸一四期、人防车位的销售收、回转预计毛利额及结转销售成本，应调增2010年应纳税所得额20730000元，调增2011年应纳税所得额364497082.65元，调减2012年应纳税所得额-303346765.82元。如有异议，应提供有效的、合法的成本费用及相关的证据资料。该通知书于当日送达给原告。
2014年11月19日，被告指派的两名工作人员在其制作的《税务稽查工作底稿（一）》、《税务稽查工作底稿（二）》及其附件、《税务稽查工作底稿附表》、《税务稽查工作底稿附表续页》签名。同日，原告出具授权委托书指派其财务负责人担任委托代理人对《税务稽查工作底稿附表》逐页加盖公章及私章确认并在最后2页《税务稽查工作底稿附表续页》中加具意见：“以上数据由我司核对提供，内容真实”。《税务稽查工作底稿附表》确认：一期人防工程车位“合同签订时间为2010年11月28日，车位交付使用的日期为2010年12月20日，竣工备案时间为2010年2月5日，2010年销售的总价款已收取并为2010年税务规定确认收入额、2011年销售的总款项已收取并且为2011年税务规定确认收入额”；二期人防工程车位“合同签订日期为2011年11月1日，车位交付使用的日期为2011年12月31日，竣工备案时间为2011年7月29日”，“2011年销售的总价款已收取并为2011年税务规定确认收入额、2012年销售的总价款已收取并为2012年税务规定确认收入额”。《税务稽查工作底稿附表续页》“收款额”一栏确认：“原告于2010年收取依云水岸一期人防车位使用款20730000元，于2011年收取依云水岸一期人防车位使用款144252000元、收取依云水岸二期人防车位使用款35808000元，于2012年收取人防车位使用款895000元”，“税务规定确认收入额”一栏可确认：“依云水岸一期人防车位2010年20730000元，依云水岸一期人防车位2011年144252000元、依云水岸二期人防车位2011年35808000元，依云水岸二期人防车位2012年1060000元”。
2014年11月20日，被告指派的两名工作人员制作《税务稽查报告》，将检查情况及相关拟办建议向被告作出报告。
2014年12月4日，被告对原告作出顺国税稽处（2014）51号《税务处理决定书》。2015年2月6日，原告因不服被告的上述税务处理决定，向佛山市顺德区国家税务局提起行政复议申请。同年4月7日，佛山市顺德区国家税务局作出顺国税复决字（2015）第001号《税务行政复议决定书》，决定维持被告作出的处理决定，同时指出被告在顺国税稽处（2014）51号《税务行政处理决定书》适用《中华人民共和国企业所得税法》第六条第一款规定无误，但适用该条款第（一）项规定不当，而应变更适用该条款第（三）项规定。2015年4月8日，原告收到行政复议决定，不服该决定而向本院提起本案诉讼。
另查明：依云水岸一期（18-29号楼）《房屋建筑工程和市政基础设施工程竣工验收备案表》载明佛山市住房和城乡建设局同意竣工验收备案时间为2010年2月5日，佛人防验字（2011）1号-2《佛山市人民防空办公室人防工程竣工验收备案意见书》载明佛山市人民防空办公室同意对“依云水岸A2地块人防地下室工程”验收备案时间为2011年1月5日。依云水岸二期（1-10号楼、包含人防车位）《房屋建筑工程和市政基础设施工程竣工验收备案表》载明佛山市住房和城乡建设局同意验收备案时间为2011年7月29日，佛人防验字（2011）3号-2《佛山市人民防空办公室人防工程竣工验收备案意见书》载明载明佛山市人民防空办公室同意对依云水岸B2地块人防地下室工程即依云水岸二期人防车位验收备案日期为2011年11月4日。
讼争依云水岸楼盘地块的国有土地使用权出让年限为住宅70年至2077年11月5日止，商业40年至2047年11月5日止，办公50年至2057年11月5日止。
讼争依云水岸一期人防工程车位一个的“使用费”签约价格在2010年年底签约时大部分为17万元（约定使用的竣工建筑面积为12平方米），而一期“产权车位”（即非人防工程车位）买卖价格在同一时期签约大部分为17.8万元（预售面积为21.43平方米）；二期人防工程车位���个的“使用费”签约价格在2011年年底签约时大部分为17.5万元、18.5万元（约定使用的竣工建筑面积为12平方米），少部分为16.5万元、19.5万元、20.5万元不等，而二期“产权车位”（即非人防工程车位）买卖价格在同一时期签约大部分为21.3万元（套内面积约为12平方米），少部分为19.3万元、20.3万元、22.3万元、23.3万元不等。
诉讼中，经询问，原告表示对于顺国税稽处（2014）51号《税务行政处理决定书》所认定的事实方面的数额没有异议，仅对被告所调整的金额以及处罚的金额有异议。
被告自2013年6月21日立案检查至2014年12月4日作出税务行政处理决定期间，共办理了8次延长检查时限审批，每次均在届满60天之前办理。
本院认为，本案属于税务处理决定引发的行政争议，故双方当事人争议的相关问题，应当围绕税务处理为依归。综合原、被告的诉辩主张，双方争议的主要问题是因人防工程车位而产生的收入应当如何进行税务处理以及应否加收迟交税款的滞纳金的问题，具体分析如下：
关于原告对外签订《依云水岸人防工程车位使用合同》收取使用费这一行为的性质是属于租赁合同还是使用权转让或者买卖合同的争议，该争议涉及适用《中华人民共和国企业所得税法》第六条“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入”规定，其实质应当归结为依云水岸一、二期人防工程车位的“使用费”收入是应作为“销售货物收入”或“转让财产收入”项目计入当年应纳税所得额，还是应作为“租金�','2018-09-20
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