广东省珠海市金湾区人民法院
行 政 判 决 书
(2016)粤0404行初214号
原告珠海一路佳进出口贸易有限公司，住所地：珠海市香洲银桦路10-3号之二。
法定代表人赵大江，执行董事。
委托代理人杨海玲，国信信扬律师事务所律师。
委托代理人曾宪林，国信信扬律师事务所实习律师。
被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局，住所地：广东省珠海市香洲区九洲大道东1273国税大楼8楼。
法定代表人丘勤，局长。
委托代理人王楚，该局工作人员。
委托代理人王继宁，广东亚太时代律师事务所律师。
被告广东省国家税务局，住所地：广东省广州市天河区珠江新城花城大道19号。
法定代表人胡金木，局长。
委托代理人廖俊，该局工作人员。
委托代理人王春平，广东广信君达律师事务所律师。
原告珠海一路佳进出口贸易有限公司诉被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局、广东省国家税务局税务行政管理纠纷一案，本院受理后，依法组成合议庭，公开开庭进行了审理。原告珠海一路佳进出口贸易有限公司的委托代理人杨海玲，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局的出庭应诉负责人宋志勇及委托代理人王楚、王继宁，被告广东省国家税务局委托代理人廖俊、王春平到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局于2015年12月11日作出珠国税直通〔2015〕TS6001号《税务事项通知书》，对原告3个申报批次的出口货物实行增值税免税政策。原告认为该《税务事项通知书》错误，向被告广东省国家税务局申请行政复议。被告广东省国家税务局作出粤国税复决字〔2016〕第4号《行政复议决定书》，维持被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局作出的珠国税直通〔2015〕TS6001号《税务事项通知书》。原告对该复议决定不服，向本院提起诉讼。
原告珠海一路佳进出口贸易有限公司诉称，第一，《税务事项通知书》适用的法定依据错误。根据《中华人民共和国立法法》第九十三条的规定，只有是“更好地保护公民、法人和其他组织的权利和利益而作的特别规定”才可以溯及既往，即贯彻“从旧兼有利”原则。本案中，原告申报的涉案3个批次出口退税业务分别发生于2008年12月、2009年1月以及2009年2月，并已经在2009年初严格按照《税收征收管理法》等有关规定向被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局申报出口退（免）税，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局也于2009年2月6日，3月9日和4月7日分别受理，并理应在合理期限内进行审批。然而，直至2015年12月，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局才依据2014年1月1日生效的财税112号文作出《税务事项通知书》，是对原告进行了不利追溯，违反了上位法的规定，属于适用法定依据错误。
第二，《税务事项通知书》有严重怠于履行职责的嫌疑。本案中，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局以原告在办理出口退税过程中存在虚假因素为由，从2009年11月开始对原告展开税务稽查工作。2010年4月12日，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局发函到原告供货企业的税务机关要求协助调查。2013年10月29日，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局再次通过函调系统，分别向原告的4户河南供货企业的税务机关发函调查，同年11月27日，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局收到的4份分别由原告4户河南供货企业的税务机关作出的复函。在此期间，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局一直以未能排除明显疑点为由暂缓办理原告的出口退税业务。然而，2014年11月17日，广州市中级人民法院已经以《司法建议书》形式告知被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局违反《出口货物税收函调管理办法》关于审批处理期限的规定，建议被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局在三个月内作出处理。可直至2015年12月11日，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局才作出《税务事项通知书》。原告认为，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局该具体行政行为已严重超出合理期限，显然属于怠于履行其职责的情形，属于程序违法，依法应确认该具体行政行为违法。
第三，《税务事项通知书》所依据的事实不清，证据不足。首先，从被告收到原告供货企业的税务机关作出的复函可见，该复函不是仅载明了“企业已注销或供货企业查无下落，无法核实有关情况”的内容，也有原告供货企业已缴纳销售涉案货物的税费的表达，部分复函更间接证明了供货企业已收货款等信息。这些复函都是可以推定原告供货企业销售的货物真实、纳税正常的材料。《税务事项通知书》中未进行披露或说明，其“至今各方均没有提供举证材料或回函”的表述没有事实依据。其次，我国一直提倡要约束公权力，依法保护纳税人权益，既然被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局不能排除疑点，那么疑点利益就应当归于原告。最后，《税务事项通知书》对原告涉案出口货物实行增值税免税政策，原告可以理解为被告已确定原告属于退免税政策范围内的合格主体，只是由于原告无法提供财税112号文中所要求的供货企业需提供的材料才不能实行退税。
综上所述，为维护原告合法权益，特向法院诉请要求判令：1、撤销被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局作出的珠国税直通〔2015〕TS6001号《税务事项通知书》；2、撤销被告广东省国家税务局作出的粤国税复决字〔2016〕第4号《广东省国家税务局行政复议决定书》；3、责令被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局对原告于2008年12月、2009年1月和2009年2月申报的出口退（免）税（应退税额人民币526，917.01元）办理出口退税。
原告向本院提交如下证据：税务事项通知书、行政复议决定书（粤国税复决字〔2016〕第4号）、行政复议决定书（粤国税复决字〔2014〕001号）、行政判决书、司法建议书、合同、发票、电汇凭证、税收违法案件协查函、税收违法案件协查回复函、立案登记通知书、EMS邮单封面及查询记录、申请追加清单和追加被告申请书、发票。
被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局辩称，第一，原告无正当理由超过法定起诉期限起诉。原告于2016年5月28日收到被告广东省国家税务局通过EMS邮寄的行政复议决定书。原告不服该行政复议决定，于2016年6月8日向金湾区人民法院提起行政诉讼，由于原告错列被告且无正当理由拒绝变更，金湾区人民法院于2016年9月18日作出裁定驳回原告的起诉。原告于2016年11月28日再次向金湾区人民法院提起行政诉讼，已经超过《中华人民共和国行政诉讼法》第四十五条规定的提起行政诉讼最后期限，依法应驳回起诉。
第二，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局不存在怠于履行职责的情况，程序合法。
（一）在广州中院下达《司法建议书》后被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局的后续管理是合法和合理的。在原告对“暂缓办理退税”提起的争议进入行政诉讼期间，财政部与国家税务总局就出台了《关于防范税收风险若干增值税政策的通知》（财税〔2013〕112号），其中第二条第三款对上述情况的外贸出口“暂缓退税”明确规定了下一步的处理方向，即在规定期限内，由申请退税的出口企业自行举证其出口业务的真实性，无法举证的不再享受出口退税优惠，改为适用增值税免税政策。被告于2014年3月5日向原告送达了该文件，原告也已签收。但是被告认为对于原告的出口退税转按免税处理的决定在该案的二审判决后做出更为稳妥，理由是：其一，在本案中，珠海市国家税务局基于案涉出口退税存在“四自三不见”以及供货方面的疑点，依据相关规定，事实上已作出暂不（或暂缓）办理退税的处理，且根据相关退税文件规定，如疑点未能排除，有关退税的处理则没有期限上的规定。其二，上述情况都是建立在被告广东省珠海市国家税务局和一审法院维持被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局执法行为的基础上，但该案已因当事人上诉而进入二审程序，最终结果客观上存在一定的不确定性。因此，被告对原告的下一步处理宜在广东省高级人民法院作出二审判决后再进行，所以被告暂停了对原告该出口退税申报进行下一步处理。
（二）在广东省高级人民法院判决后，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局及时作出了处理决定。2015年9月7日，广东省高级人民法院对原告退税争议作出终审判决，认可税务机关对原告“暂缓办理退税”的决定。被告于是启动对原告该出口退税申报的下一步处理，拟对其作出实施增值税免税政策管理的处理决定。该决定于2015年12月10日递交给珠海市国税局审批通过。2015年12月11日，被告向原告送达了《税务事项通知书》。从原告2014年3月开始一审起诉到2015年9月二审判决后，被告于2015年12月才将原告的上述出口退税申报实行增值税免税政策，就是为了让原告充分行使自己的诉讼权利，做到合法合理的履职，不存在怠于履行职责的情况。
第三，《税务事项通知书》以查明并被法院判决所证实的原告出口退税疑点为事实基础，依据国家新出台的出口退税规定《关于防范税收风险若干增值税政策的通知》，对原告该出口退税申报实施增值税免税政策，事实清楚、证据充分，法律适用正确。
（一）作出《税务事项通知书》的主体适格。被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局对主管企业的出口业务有按规定执行增值税免税政策的法定职权。珠海市国家税务局拥有对原告的出口退税进行最终审批的法定职权。
（二）作出《税务事项通知书》依据的事实清楚、证据充分。经被告发现，且已被法院审判认可的原告该出口退税申报有无法排除的诸多疑点，其中包括该出口退税申报涉及的全部供货企业（共3户）均存在被认定为增值税一般纳税人2年内注销税务登记，即“短期注销”的情况。由于原告出口业务存在上述情况，在财税〔2013〕112号文件颁布实施后，被告向原告送达该文件并要求其按照文件规定，联系供货纳税人，由供货纳税人举证其销售的货物真实、纳税正常的证明材料，经供货纳税人的主管税务机关盖章认可，并在2014年7月底前按国家税务总局的函调管理办法回函，但至今没有收到有关各方提供的举证材料或回函。
（三）作出《税务事项通知书》的法定依据准确无误。财税〔2013〕112号文具有溯及力，适用于原告。虽然该出口退税申报发生于2008年至2009年，但《关于防范税收风险若干增值税政策的通知》（财税〔2013〕112号）规定了相关追溯条款，当中第二条第三款规定，“本通知生效前已出口的上述供货纳税人的货物，出口企业可联系供货纳税人，由供货纳税人举证其销售的货物真实、纳税正常的证明材料，经供货纳税人的主管税务机关盖章认可，并在2014年7月底前按国家税务总局的函调管理办法回函后，税务机关可按规定办理退（免）税，在此之前，没有提供举证材料或举证材料没有被供货纳税人主管税务机关盖章认可并回函的，实行增值税免税政策。”“上述供货纳税人”指的是该文第二条所指的“二、出口企业购进货物的供货纳税人有属于办理税务登记2年内被税务机关认定为非正常户或被认定为增值税一般纳税人2年内注销税务登记……”由于原告涉案3户供货企业均存在被认定为增值税一般纳税人2年内注销税务登记的情况，符合财税〔2013〕112号文追溯条款的适用条件。
（四）被告依据财税〔2013〕112号文对原告作“转免税”处理无明显不当。符合国家退税政策规定的出口业务应当真实，交易双方应当满足正常的市场经济规律及经营常态，也理应存在能证明交易真实的客观证据。而供货企业纷纷“短期注销”等客观疑点，正是由于原告出口业务不真实表现出来的，因此造成涉案供货纳税人销售的货物真实、纳税正常无法核实的责任当然应由原告承担。财税〔2013〕112号文出台前，相关退税规定对存在疑点的出口业务一直实施“暂缓办理退税”政策。财税〔2013〕112号文从解决这一“僵局”出发，当中第二条第三款对已出口货物情形作出的特别规定，实际上是对“暂缓办理退税”的出口业务明确规定了下一步处理方向。该条款对具有相应疑点的出口企业（如原告）提供了一个自行举证的机会，要求其在规定期限内，联系供货纳税人自行举证其出口业务的真实性，无法举证的不再享受出口退税优惠，改为适用增值税免税政策。因此，依据财税〔2013〕112号文规定，对无法举证其出口业务真实性的原告该出口退税申报实施增值税免税政策管理，无明显不当。
综上，原告在《行政起诉状》中有关陈述和主张缺乏依据，不能成立，请法院依法驳回原告的起诉。
被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局向本院提交了证明行政行为合法性的以下证据、依据：行政复议决定书、EMS快递单、中国邮政速递物流股份有限公司广州分公司证明、行政裁定书、起诉状、珠海市国家税务局系统机构改革方案、组织机构代码证、税务登记证、送达回证、转免税审批资料、税务事项通知书、申报表、专用发票抵扣联、凭证封面、行政判决书、发函、复函、注销税务登记申请审批表、注销税务登记调查报告、《国家税务总局关于印发<全国税务机关出口退（免）税管理工作规范（1.0.版）>的通知》（税总发〔2014〕155号）第二条和第四十条、《出口退免税管理办法（试行）》（国税发〔2005〕51号）、《财政部、国家税务总局关于防范税收风险若干增值税政策的通知》（财税〔2013〕112号）。
被告广东省国家税务局就其行政复议程序辩称:第一，被告作出复议决定证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序。2016年2月4日，被告收到原告寄送的行政复议申请材料。因原告错列了被申请人，被告依法通知原告变更被申请人为珠海市国家税务局及重新补正材料。2月25日，被告收到原告重新提交的复议申请及相关补正材料，经审查后依法予以受理。审理期间，因案件情况复杂，不能在规定期限内作出行政复议决定，被告依法延长行政复议期限至2016年5月28日。经审查认为被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局作出案涉行政行为认定事实清楚，证据确凿，适用依据正确，程序合法，内容适当，故依法维持案涉行政行为，并将《行政复议决定书》送达原告。
第二，从原告的诉讼请求，结合原告所陈述的事实与理由来看，原告起诉的诉由是不履行法定职责，但与原告起诉状的第一、二项矛盾。原告在本案之前实际已经提起两轮行政诉讼，第一轮行政诉讼的案由也是不履行法定职责，最后法院认定被告广东省国家税务局不存在不履行法定职责的情况，驳回原告诉讼请求。在第二轮行政诉讼过程中，因原告错列被告，珠海市金湾区人民法院向原告进行示明，但原告拒绝变更，珠海市金湾区人民法院驳回原告起诉。现在原告进行第三轮行政诉讼，事实理由与第二轮基本一致，因而原告在本案中的起诉属于重复诉讼，同时原告已经超过法定起诉期限。
综上，原告的诉请缺乏事实依据和法律依据，依法应予驳回。
被告广东省国家税务局向本院提交了证明复议行为合法性的以下证据、依据：行政复议申请书、收件回执、签收凭证、行政复议申请补正通知书、寄送凭证、送达回证、受理行政复议申请通知书、答复通知书、答复、答复证据清单、行政复议延期审理通知书、行政复议决定书。
经审理查明，原告珠海一路佳进出口贸易有限公司向被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局申报3个批次的出口退税业务。分别为：2008年12月，供货纳税人为郸城县金帝劳保用品厂；2009年1月，供货纳税人为项城市合盛梳绒纺织有限公司；2009年2月，供货纳税人为郸城县金帝劳保用品厂和郸城县聚源皮件制品有限公司。
2009年9月，珠海市国家税务局进出口税收管理科在对原告进行检查过程中，发现原告的出口业务存在疑点，涉嫌出口骗税，于是暂缓原告的出口退税业务，遂于2009年12月1日将案件移送至珠海市国家税务局稽查科进行核查。珠海市国家税务局稽查科于2010年4月9日立案进行调查，并对原告的银行存款采取保全措施（后已解封）。
2013年10月9日，原告向珠海市国家税务局提交《关于请求支付应退税款的请求》，要求将扣留的税款1442294.8元退还给原告。收到请求后，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局于2013年10月29日分别向郸城县国家税务局、项城县国家税务局发出《关于协查出口货物税收有关情况的函》。同年11月20日至27日，陆续收到复函。复函中称：企业已注销或供货企业查无下落，无法核实有关情况。根据复函内容，3户供货纳税人均存在认定为增值税一般纳税人2年内注销税务登记的情况。
2013年12月9日，原告以珠海市国家税务局已经超过了60天的法定履行期限，一直未予办理退税为由，向被告广东省国家税务局申请行政复议。被告广东省国家税务局受理后，于2014年3月12日作出粤国税复决字〔2014〕001号《行政复议决定书》，决定维持珠海市国家税务局作出的暂缓办理原告部分出口退税526917.01元的决定，撤销珠海市国家税务局作出的暂扣原告部分已审核通过的应退税款915377.79元的决定。
2014年4月1日，原告起诉至广州市中级人民法院，请求法院撤销被告广东省国家税务局所作出的粤国税复决字〔2014〕001号《行政复议决定书》中关于维持暂缓办理退税526917.01元的决定。广州市中级人民法院于2014年10月28日作出（2014）穗中法行初字第91号《行政判决书》，驳回原告的诉讼请求。同时，广州市中级人民法院于2014年11月17日作出穗中法行建〔2014〕2号《司法建议书》，认为珠海市国家税务局未及时对原告的退税申请作出处理明显不当，建议被告广东省国家税务局依法监督珠海市国家税务局尽快履行法定职责，对原告的退税申请作出处理，并在三个月内将处理结果函告广州市中级人民法院。
原告不服广州市中级人民法院的判决，向广东省高级人民法院提起上诉。广东省高级人民法院于2015年9月7日作出（2015）粤高法行终字第301号《行政判决书》，驳回上诉，维持原判。
2015年12月11日，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局作出珠国税直通〔2015〕TS6001号《税务事项通知书》，对原告申报的3个批次出口货物退（免）税（涉及应退税额526917.01元），因供货纳税人存在“出口企业购进货物的供货纳税人有属于办理税务登记2年内被税务机关认定为非正常户或认定为增值税一般纳税人2年内注销税务登记”的情况，但至今有关各方均未提供举证材料或回函，根据《财政部、国家税务总局关于防范税收风险若干增值税政策的通知》（财税〔2013〕112号）第二条第三款，对原告上述3个申报批次的出口货物实行增值税免税政策。
原告对该《税务事项通知书》不服，于2016年2月4日向被告广东省国家税务局提出行政复议，因原告错列了被申请人，经审查补正材料后，于2月26日受理。审理期间，因案件情况复杂延长行政复议期限至2016年5月28日。经审查，被告广东省国家税务局于2016年5月26日作出粤国税复决字〔2016〕第4号《行政复议决定书》，维持珠海市国家税务局所属珠海市国家税务局直属税务分局作出的珠国税直通〔2015〕TS6001号《税务事项通知书》。
原告不服该行政复议决定，向本院提起诉讼。因错列被告且无正当理由拒绝变更，本院于2016年9月18日作出（2016）粤0404行初109号《行政裁定书》，裁定驳回原告的起诉。2016年11月28日，原告变更被告后再次向本院提起诉讼。
另查明，2014年1月1日，《关于防范税收风险若干增值税政策的通知》（财税〔2013〕112号）开始实施，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局于2014年3月5日向原告送达了该文件，并要求原告按照文件规定，联系供货纳税人，由供货纳税人举证其销售的货物真实、纳税正常的证明材料，经供货纳税人的主管税务机关盖章认可，并在2014年7月底前按国家税务总局的函调管理办法回函，但原告未提供举证材料或回函。
本院认为，本案的争议焦点为以下几点：一、关于原告的起诉是否超过法定起诉期限。原告首次向本院起诉时错列被告，在本院向其释明后，仍拒绝变更，故本院于2016年9月18日作出（2016）粤0404行初109号《行政裁定书》，裁定驳回原告的起诉，并邮寄送达给原告，原告于2016年11月19日签收该裁定书。2016年11月29日，原告变更被告后再次向本院提起诉讼，此时，上述裁定书尚未发生法律效力，原告再次起诉的行为应视为其接受了法院的释明，变更了被告，故其诉权并未丧失。
二、关于被告作出《税务事项通知书》所依据的事实是否正确。原告涉案出口退税申报涉及的3户供货企业均存在被认定为增值税一般纳税人2年内注销税务登记的情形。在财税〔2013〕112号文件颁布实施后，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局向原告送达该文件并要求其按照文件规定，联系供货纳税人，由供货纳税人举证其销售的货物真实、纳税正常的证明材料，经供货纳税人的主管税务机关盖章认可，并在2014年7月底前按国家税务总局的函调管理办法回函，但原告并未按要求提供的举证材料或回函，因此，被告珠海市国家税务局直属税务分局作出《税务事项通知书》所依据的事实正确。
三、关于被告作出《税务事项通知书》适用法律是否正确。2014年1月1日实施的《关于防范税收风险若干增值税政策的通知》（财税〔2013〕112号）第二条第三款规定，“本通知生效前已出口的上述供货纳税人的货物，出口企业可联系供货纳税人，由供货纳税人举证其销售的货物真实、纳税正常的证明材料，经供货纳税人的主管税务机关盖章认可，并在2014年7月底前按国家税务总局的函调管理办法回函后，税务机关可按规定办理退（免）税，在此之前，没有提供举证材料或举证材料没有被供货纳税人主管税务机关盖章认可并回函的，实行增值税免税政策。”本案中，由于原告申报出口退税业务的3户供货企业均中存在被认定为增值税一般纳税人2年内注销税务登记的情况，符合上述条款的适用条件，且原告、供货企业、供货企业的主管税务机关均未提供举证材料或回函，被告依据《关于防范税收风险若干增值税政策的通知》第二条第三款对原告的出口退税申报实行增值税免税政策，适用法律正确。
四、关于被告作出《税务事项通知书》的程序是否合法，是否存在怠于履行职责的行为。2009年9月，珠海市国家税务局发现原告的出口业务存在疑点，珠海市国家税务局稽查科于2010年4月9日立案，2013年10月29日分别向原告涉案的3户供货企业所在地税务机关发出《关于协查出口货物税收有关情况的函》。2013年12月9日，原告向被告广东省国家税务局申请行政复议。2014年4月1日，原告诉至广州市中级人民法院，判决后上诉至广东省高级人民法院。2015年9月7日，广东省高级人民法院作出（2015）粤高法行终字第301号《行政判决书》，判决驳回上诉，维持原判。2015年12月11日，被告作出珠国税直通〔2015〕TS6001号《税务事项通知书》。综上，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局作出《税务事项通知书》的程序合法，并不存在怠于履行职责的情况。
综上所述，被告广东省珠海市国家税务局直属税务分局作出珠国税直通〔2015〕TS6001号《税务事项通知书》，职权依据充分、认定事实清楚、程序合法、适用法律正确，被告广东省国家税务局作出的粤国税复决字〔2016〕第4号《行政复议决定书》，认定事实清楚、程序合法。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条、第七十九条之规定，判决如下：
驳回原告珠海一路佳进出口贸易有限公司的诉讼请求。
案件受理费50元，由原告珠海一路佳进出口贸易有限公司负担。
如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内提起上诉，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数递交上诉状副本，上诉于广东省珠海市中级人民法院
审 判 长 吴郁郁
审 判 员 吴作栋
人民陪审员 袁 浩
二〇一七年三月二十三日
书 记 员 杨皓程