福建省龙岩市中级人民法院
民 事 判 决 书
（2014）岩民终字第1214号
上诉人（原审原告）罗仁鑫，男，1958年11月9日出生，汉族，农民，住福建省长汀县。
委托代理人池昌斌，福建津都律师事务所律师。
委托代理人俞泉峰，福建津都律师事务所实习律师。
上诉人（原审被告）福建博业建设集团有限公司，住所地龙岩市新罗区。
法定代表人曹汝忠，董事长。
委托代理人和耀辉，福建博益律师事务所律师。
委托代理人何艳，福建博益律师事务所律师。
上诉人罗仁鑫与上诉人福建博业建设集团有限公司（下称博业公司）建设工程施工合同纠纷一案，双方当事人均不服龙岩市新罗区人民法院（2014）龙新民初字第980号民事判决，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭，于2014年12月11日公开开庭审理了本案。上诉人罗仁鑫及其委托代理人池昌斌、俞泉峰与上诉人博业公司的委托代理人和耀辉到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
原审判决查明：2008年5月20日，罗仁鑫（乙方）与博业公司（甲方）签订《内部承包合同》，主要内容：由甲方承接的赣州乾龙现代城工程，经甲方研究决定，由乙方组建项目承包班子，对此工程实行经济、技术、质量、安全、工期等责任承包。第一条工程概况：1、工程名称：赣州乾龙现代城工程；2、工程地点：江西省寻乌县；3、建设单位：赣州乾龙房地产开发有限公司；4、工程内容：土建及配套水电安装工程；5、合同造价：贰仟万元6、承包期限：自中标之日起至竣工验收并与业主结清工程账款。第二条承包原则：乙方按招标文件、甲方与建设单位所签订的合同要求全面完成各工作内容，并在甲方的监督管理下，独立核算、确保上缴、自负盈亏、风险自担。第三条承包费率：本工程乙方按工程含税总造价的1.5%纯上交公司管理费。第四条相关费用说明：1、所有税费由乙方承担，在建设单位每笔转款中由甲方预扣，乙方在工程所在地交纳了当地规定的税费后，乙方提供相关缴费凭证后公司按相应税（费）率返还乙方，企业所得税由公司在企业所在地申报缴纳。5、……工程管理中所发生的税收和一切费用，均由乙方列入工程承包成本中列支。由乙方负责成本归结，发票回拢。第五条甲方的权利和义务：4、甲方收到建设单位转入的工程款后，扣除应上缴的费用和税费，按公司核定的资金控制比例，及时拨付给乙方。第六条乙方的权利和义务：6、乙方向建设单位主张债权，甲方可提供相关手续。发生诉讼时，乙方应配合并承担诉讼过程中所发生的一切费用。第十一条工程资料及工程结算：4、工程竣工资料完整及外部结算审定后，双方及时办妥工程内部结算，甲方按业主转款余额，付清工程结算尾款。2008年7月25日，罗仁鑫与博业公司签订《协议书》，将签订内部承包合同的签订时间修改为2008年7月25日。
2011年5月15日，罗仁鑫、博业公司与业主乾龙公司对赣州乾龙现代城工程进行工程结算汇总，审核确认工程结算款共计22511300.5元。至2013年10月11日，业主乾龙公司已将上述工程款全部汇入博业公司账户。工程所在地的税务部门即江西省寻乌县地方税务局南桥分局就该项工程按综合税率6.3%计征税费（含按2.5%税率计算的企业所得税），并以工程承包方即博业公司为纳税人开具建筑安装发票共计20779586.5元。博业公司在收到业主乾龙公司每笔工程转款时预扣2%的工程款，共预扣450226元作为工程项目的企业所得税税款，并按工程含税总价款的1.5%收取罗仁鑫管理费337669.51元。
另查明，2013年因罗仁鑫在建设涉案工程中与业主赣州乾龙房地产开发有限公司（下称乾龙公司）发生纠纷，业主乾龙公司为此诉至法院，并申请财产保全。2013年8月12日，江西省寻乌县人民法院作出（2013）寻民一初字第235-1号裁定书裁定冻结博业公司账户资金199万元。博业公司为此以被冻结的199万元为本金、按冻结期间（自2013年8月12日至2013年9月23日止）、以月利率2%扣取罗仁鑫工程款63680元。罗仁鑫认为涉案工程已在工程所在地税务机关缴纳全部应缴税费，博业公司不应再从工程款中扣取2%的税款，遂于2014年1月20日起诉法院，请求判令：1、博业公司返还暂扣的工程款513906元；2、支付占用前述款项期间的利息67709元（按中国人民银行同期同类贷款利率计算，暂计至2014年2月11日）。
原审判决认为：一、关于《内部承包合同》的效力问题。根据《》第第（二）项规定：没有资质的实际施工人借用有资质的建筑施工企业名义的，建设工程施工合同。博业公司主张罗仁鑫系公司员工，但未能提供劳动合同、工资收入证明等予以证实，故对博业公司的抗辩属企业内部承包不予支持。罗仁鑫是不具有建筑施工资质的自然人，与博业公司博业集团公司无劳动合同关系，罗仁鑫系借用博业公司的建筑资质以达到对外承揽工程的目的，因此双方签订的《内部承包合同》，违反了法律、法规禁止性规定，应属合同。二、关于博业公司暂扣的工程款450226元是否应返还问题。根据《》第“建设工程施工合同，但工程经竣工验收合格，承包人请求参照合同约定支付工程价款的，应予支持”的规定，在工程经竣工验收合格后，罗仁鑫有权按合同约定要求博业公司支付工程价款，实现其合同权利；同时，罗仁鑫也应按合同约定履行自己的义务。罗仁鑫主张工程所在地税务机关以本项目税收须由工程所在地税务机关主管为由，拒绝接收博业公司提供的税务外管证，指定由业主乾龙公司作为代扣代缴义务人，并已按2.5%征收该工程的企业所得税，罗仁鑫不应再承担企业所得税项目的税费。根据《中华人民共和国企业所得税法》第五十条“除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点”的规定，罗仁鑫、博业公司约定工程所有税费由罗仁鑫承担，企业所得税应由博业公司企业所在地申报缴纳，未违反法律的规定。博业公司向企业所在地税务机关就涉案工程开具了税收外管证，博业公司将税收外管证交给罗仁鑫，并按约定在建设单位每笔转款中预扣2%的工程款共计450226元作为涉案工程的企业所得税税款，符合法律和双方的约定，故对罗仁鑫主张返暂扣工程款450226元，不予支持。三、关于博业公司扣取的工程款63680元是否应返还问题。博业公司在明知罗仁鑫不具有建筑施工资质的情形下，以签订内部承包合同的形式让罗仁鑫挂靠其公司对外承揽工程，故对业主乾龙公司的财产保全博业公司应承担相应责任；同时，因博业公司未能举证证实因资金被冻结导致其额外支付按月利率2%计算的利息损失，故罗仁鑫主张返还工程款63680元，予以支持。依照《中华人民共和国合同法》第五十二条第（五）项、第二百七十二条，《中华人民共和国民事诉讼法》第六十四条，《中华人民共和国企业所得税法》第五十条、《最高人民法院关于审理建设工程合同纠纷案件适用法律问题的解释》第一条、第二条、《最高人民法院关于民事诉讼证据的若干规定》第二条之规定，判决：一、博业公司于本判决生效之日起十日内返还罗仁鑫罗仁鑫工程款63680元，并支付自2013年9月30日起至本判决确定的还款期限届满之日止、以63680元为本金、按中国人民银行同期同类贷款利率计算的利息。二、驳回罗仁鑫的其他诉讼请求。如果未按本判决指定的期间履行上述给付义务，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条的规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。一审案件受理费9620元，由罗仁鑫负担8030元、博业公司负担1590元；财产保全申请费3428元，由罗仁鑫负担2693元、博业公司负担735元。
一审宣判后，原审双方均不服，分别向本院提起上诉。
原审原告罗仁鑫上诉称：一、直至本案一审终结，被上诉人均未能提供证据证明，其已就本工程项目实际向企业所在地税务机关再次缴纳企业所得税。因此，上诉人认为被上诉人继续扣留450226元工程款项没有事实和法律依据。二、一审法院在认定上诉人与被上诉人之间签订的《内部承包合同》无效的情况下，并未审查被上诉人是否按照税收法律法规的规定完整、准确地履行了企业所得税申报手续或者被上诉人在申报企业所得税的过程是否存在过错，从而导致一审判决适用法律错误。由于被上诉人没有准确地执行跨地区经营汇总纳税企业所得税的申报缴纳手续，导致本案工程项目可能被重复征税的风险的过错在被上诉人一方，按照《合同法》第58条的规定，被重复征税造成的损失应由被上诉人自行承担。根据《建筑法》的规定，请求针对被上诉人违法转包、违规收取管理费的行为向建设行政主管部门发出司法建议，依法没收博业公司违法所得即违法收取的管理费人民币337669元。请求二审撤销原判，改判支持上诉人罗仁鑫一审诉讼请求。
博业公司辩称：根据《内部承包合同》第四条第1款：“所有税费由乙方（上诉人）承担，在建设单位每笔转款中由甲方预扣，…，企业所得税由公司在企业所在地申报缴纳”和第五条第4款：“甲方收到建设单位转入的工程款后，扣除应上缴的费用和税费，按公司核定的资金控制比例，及时拔付给乙方”的约定，答辩人有权将建设单位赣州乾龙房地产开发有限公司每笔转款的2%作为预扣的企业所得税款。上诉人擅自在项目所在地全额缴纳企业所得税，而答辩人在企业所在地税务机关应缴的企业所得税并未免除。因此，答辩人有权继续扣留450226元工程款。答辩人根据税收法律法规，在企业所在地税务机关申请办理了税收外管证，并交由上诉人向项目所在地税务机关报备，上诉人违反合同的约定且未合理使用税收外管证，擅自在项目所在地全额缴纳企业所得税，致使答辩人处于可能被双重征税的境地，因此，该结果应当由上诉人而非答辩人承担。答辩人对外虽然是法定纳税主体，但是本案审理的是答辩人和上诉人之间的《内部承包合同》，而非答辩人与税务机关或者其他外部主体之间的法律关系。因此，作为审理本案的合同依据就是《内部承包合同》，答辩人对外作为纳税主体并不成为上诉人逃避合同义务及责任的理由。根据《内部承包合同》约定，上诉人承担在工程所在地办理申报缴纳税收（除企业所得税外）手续的义务，并承担所有税费，答辩人负责在企业所在地办理企业所得税的申报缴纳。如前所述，答辩人根据合同约定，在企业所在地税务机关申请办理了税收外管证，交由作为项目负责人的上诉人向项目所在地税务机关报备，以此确认企业所得税申报缴纳手续由答辩人在企业所在地税务机关办理。然而，上诉人作为项目负责人，未严格按照合同约定就其负责的项目税收环节履行审慎、妥善处理之义务，且超越合同约定权限，擅自在项目所在地全额缴纳企业所得税，且任由建设单位代扣企业所得税直至工程完工，致使答辩人处于可能被双重征税境地，其责任显然在于上诉人。请求二审驳回上诉，维持原判。
原审被告博业公司上诉称：由于被上诉人罗仁鑫与乾龙公司诉讼，被法院采取财产保全，造成上诉人账户199万元被江西省寻乌县人民法院冻结，根据《内部承包合同》的约定，因此导致的利息损失应由被上诉人承担。上诉人据此扣除相应工程款有事实和法律依据。上诉人以199万元为本金，按月利率2%计算利息损失，符合民间借贷的通常计算方法。原审法院判决以上诉人未能举证证实资金被冻结导致额外支付按月利率2%计算的利息损失为由，判决上诉人返还63680元，缺乏依据。请求撤销原审判决第（一）项，改判驳回罗仁鑫的该项诉讼请求。
罗仁鑫辩称：对业主乾龙公司而言，博业公司是合同相对方，二者之间因合同履行而产生的纠纷或赔偿问题，理应由博业公司承担。上诉人作为一家专业建筑企业，明知答辩人不具有建筑施工资质，仍以签订内部承包合同的形式让答辩人挂靠对外承揽合同，存在明显的过错行为，讼争《内部承包合同》无效，即双方不再受合同内容的约束，而应以过错承担不利的法律后果。上诉人没有举证证明因资金被冻结导致其额外支付按月利率2%计算的利息损失，所以应承担举证不利的法律后果。故上诉人扣取工程款63680元是没有事实依据的，应当返还答辩人。
经审理查明，双方对一审查明的事实均无异议的事实，对此予以确认。
本案的争议焦点为：一、博业公司暂扣的企业所得税450226元是否应返还？二、博业公司扣取的工程款63680元是否因罗仁鑫的过错而造成的损失？博业公司是否应当返还？对此本院作如下分析与认定。
本院认为，根据《中华人民共和国企业所得税法》的规定，企业所得税由企业登记注册地为纳税地点，即讼争企业所得税450226元应由博业公司向其企业所在地申报缴纳。为此，双方亦在《内部承包合同》中作出特别约定。然而，在建设工程施工过程中，工程所在地税务机关征收包括企业所得税在内的全部应纳税款，并向纳税主体博业公司出具完税凭证。依照我国法律规定，博业公司即使在本案诉讼中尚未被企业所在地税务部门征税，但并不因在工程所在地已征税而免除其法定纳税义务。故其所面临的双重征税为可预见之后果，在该笔已征税款未被撤销之前，讼争已缴的企业所得税450226元应纳入双方履约中所产生的经济损失范畴。罗仁鑫作为实际施工人，明知合同已对企业所得税所作的特别约定，在其主张被工程所在地税务部门指定业主乾龙公司代扣代缴应纳税款时，未主动采取避险措施，放任损失的发生；博业公司作为被挂靠单位，未尽审慎审查义务，对于损害的发生亦有过错。据此认定，该项损失450226元由双方均摊，即博业公司暂扣的企业所得税450226元，由其自身承担50%责任，余下50%计225113元返还实际施工人罗仁鑫。
诉讼中，双方均确认出借资质的博业公司资金199万元自2013年8月12日至2013年9月23日期间被冻结系因罗仁鑫施工中与业主乾龙公司发生纠纷所致。故罗仁鑫对此笔资金在冻结期内所造成的损失应承担损害赔偿责任。损害赔偿的范围仅限于被冻结期间按中国人民银行同期同类贷款基准利率计算的资金占用费，即12823元。博业公司主张以月利率2%扣取相应利息缺乏事实与法律依据，除前述12823元外的扣款50857元应当限期返还。
综上所述，本院认为，涉案工程因双方过错导致被重复征税，结合合同履行中的实际情况，双方过错相当，故责任均摊。同时，由于实际施工人缘故导致博业公司资金被冻结，因此而造成的损失应由罗仁鑫承担损害赔偿责任，赔偿范围仅限于冻结期间按中国人民银行同期同类贷款基准利率计算的资金占用费。博业公司除此之外所扣款项合计275970元应当限期返还。罗仁鑫无法举证证明其在起诉前曾向博业公司主张权利，故该款计息起算点为罗仁鑫向原审法院提起诉讼之日，即自2014年1月20日起按中国人民银行同期同类贷款基准利率计付利息。上诉人罗仁鑫与上诉人博业公司的上诉请求均部分有理，对双方有理部分予以支持。原审法院认定事实部分有误，本院予以纠正。依照《中华人民共和国合同法》第六十条、第一百零七条，最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》第二条，《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第（二）项之规定，判决如下：
一、维持龙岩市新罗区人民法院（2014）龙新民初字第980号民事判决第二项“驳回原告罗仁鑫的其他诉讼请求”；
二、撤销龙岩市新罗区人民法院（2014）龙新民初字第980号民事判决第一项，即“被告福建博业建设集团有限公司应于本判决生效之日起十日内返还原告罗仁鑫工程款63680元，并支付自2013年9月30日起至本判决确定的还款期限届满之日止、以63680元为本金、按中国人民银行同期同类贷款利率计算的利息”；
三、福建博业建设集团有限公司应于本判决生效之日起十日内返还原告罗仁鑫工程款275970元，并支付自2014年1月20日起至本判决确定的还款期限届满之日止以275970元为本金按中国人民银行同期同类贷款利率计算的利息。
如果未按本判决指定的期间履行给付金钱义务，应当按照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条之规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。
二审案件受理费9620元，由上诉人罗仁鑫负担4425元、上诉人福建博业建设集团有限公司负担5195元。一审案件受理费按此比例负担，财产保全费3428元由罗仁鑫负担1578元、福建博业建设集团有限公司负担1850元。
本判决为终审判决。
审 判 长 林 雅
代理审判员 李 馀 彬
代理审判员 刘 伟 明
二〇一四年十二月十八日
书 记 员 宋洁（代）
引用的主要法律条文：
《中华人民共和国合同法》
第六十条当事人应当按照约定全面履行自己的义务。
当事人应当遵循诚实信用原则，根据合同的性质、目的和交易习惯履行通知、协助、保密等义务。
第一百零七条当事人一方不履行合同义务或者履行合同义务不符合约定的，应当承担继续履行、采取补救措施或者赔偿损失等违约责任。
最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》
第二条当事人对自己提出的诉讼请求所依据的事实或者反驳对方诉讼请求所依据的事实有责任提供证据加以证明。
没有证据或者证据不足以证明当事人的事实主张的，由负有举证责任的当事人承担不利后果。
《中华人民共和国民事诉讼法》
第一百七十条第二审人民法院对上诉案件，经过审理，按照下列情形，分别处理：
（一）原判决、裁定认定事实清楚，适用法律正确的，以判决、裁定方式驳回上诉，维持原判决、裁定；
（二）原判决、裁定认定事实错误或者适用法律错误的，以判决、裁定方式依法改判、撤销或者变更；
（三）原判决认定基本事实不清的，裁定撤销原判决，发回原审人民法院重审，或者查清事实后改判；
（四）原判决遗漏当事人或者违法缺席判决等严重违反法定程序的，裁定撤销原判决，发回原审人民法院重审。
原审人民法院对发回重审的案件作出判决后，当事人提起上诉的，第二审人民法院不得再次发回重审。