广东省深圳市福田区人民法院 行 政 判 决 书 （2014）深福法行初字第329号 原告深圳市益峰源实业有限公司，住所深圳市罗湖区翠竹路高标大厦702，组织机构代码74123805-9。 法定代表人刘凯，该司董事长。 委托代理人张东林，广东耀恒律师事务所律师。 委托代理人赵焱，广东耀恒律师事务所律师。 被告深圳市地方税务局稽查局，住所广东省深圳市福田区福田路**，组织机构代码00754353-4。 法定代表人叶重德，该局局长。 委托代理人王宏伟，广东卓建律师事务所律师。 委托代理人赖文章，该局科长。 上述原告深圳市益峰源实业有限公司不服被告深圳市地方税务局稽查局行政处罚决定一案，本院于2014年2月13日受理后，于2014年4月4日向被告送达了起诉状副本和应诉通知书。本案依法由审判员黄劭辉，人民陪审员陈绍粦、吕珍兰组成合议庭，于2014年4月18日公开开庭进行了审理。原告委托代理人张东林，被告委托代理人王宏伟、赖文章到庭参加诉讼，本案现已审理终结。 被告于2013年7月1日对原告作出深地税稽罚[2013]612号《税务行政处罚决定书》，主要内容为：“深圳市益峰源实业有限公司：你公司2011年度取得买卖股票差价收入人民币231861466.77元，应申报缴纳金融业营业税人民币11593073.34元、城市维护建设税人民币811515.13元、教育费附加人民币347792.20元、地方教育附加人民币231861.47元，你公司未申报缴纳。……根据《中华人民共和国税收征收管理办法》第六十三条第一款的规定，决定对你公司少申报缴纳2011年度营业税人民币11593073.34元、城市维护建设税人民币811515.13元的行为处以少缴纳税款1倍的罚款分别为人民币11593073.34元、人民币811515.13元。以上罚款合计人民币12404588.47元。限你公司自本决定书送达之日起15日内到深圳市罗湖区地方税务局缴纳入库。” 被告在法定期限内向本院提供了如下作出被诉具体行政行为的证据、依据（均为复印件）： 1、税务检查通知书【深地税稽检通二[2012]615号】；2、税务文书送达回证【深地税稽回证[2012]3038号】；3、税务事项通知书【深地税稽事通[2012]3004号】；4、税务文书送达回证【深地税稽回证[2012]3047号】；5、税务事项通知书【深地税稽事通[2012]3005号】；6、税务文书送达回证【深地税稽回证[2012]3055号】；7、询问通知书【深地税稽询通[2012]3010号】；8、税务文书送达回证【深地税稽回证[2012]3059号】；9、税务检查通知书【深地税稽检通一[2012]628号】；10、调取账簿资料通知书【深地税稽调账[2012]647号】；11、特快专递邮件详情单；12、税务文书送达的公告（2012年9月29日深圳商报A04版）；13、税务检查通知书【深地税稽检通[2012]660号】；14、税务文书送达回证【深地税稽回证[2012]3066号】；15、税务事项通知书【深地税稽事通[2012]3008号】；16、税务文书送达回证【深地税稽回证[2012]3073号】；17、税务事项通知书【深地税稽事通[2012]3009号】；18、税务文书送达回证【深地税稽回证[2012]3091号】；19、税务稽查情况核对意见书；20、深圳市益峰源实业有限公司2011年股票交易明细表；21、税务工作底稿（一）、（二）；22、深圳市益峰源实业有限公司2011年应补营业税及附加明细表；23、深圳市益峰源实业有限公司2011年应补税滞纳金及罚款；24、深圳市益峰源实业有限公司2011年应补税、滞纳金和罚款总表；25、拟查补、退税款汇总表（二）；26、税务行政处罚告知书【深地税稽罚告[2013]608号】；27、税务文书送达回证【深地税稽回证[2013]3025号】；28、税务行政处罚听证通知书【深地税稽听通[2013]1号】;29、税务文书送达回证【深地税稽回证[2013]3027号】;30、税务行政处罚听证申请书及回执;31、授权主持听证委托书、法人授权委托书及身份证复印件；32、税务行政处罚听证笔录；33、税务事项通知书【深地税稽事通[2013]3001号】；34、税务文书送达回证【深地税稽回证[2013]3027号】；35、税务处理决定书【深地税稽处[2013]613号】；36、送达公告【深地税稽送告[2013]4号】；37、税务行政处罚决定书【深地税稽罚[2013]612号】；38、送达公告【深地税稽送告[2013]5号】39、税务事项通知书送达公告【深地税稽送告[2013]7号】；40、复议决定书【深地税复决字第[2014]1号】及送达回证；41、企业主体信息；42、介绍信；43、五矿证券有限公司深圳金田路证券营业部股票明细对账单；44、中国证券登记结算有限责任公司上海分公司提供的投资者记名证券持有数量、证券变更信息、证券持有信息等变动记录；45、法人代表证明书及身份证复印件、法人授权委托书及身份证复印件；46、重庆四维控股（集团）股份有限公司关于国有股权过户事宜的公告；47、重庆四维控股（集团）股份有限公司关于第二大股东过户进展公告；48、委托付款书、记账凭证、收款收据及银行电子回单；49、声明书；50、五矿证券有限公司深圳金田路证券营业部股票明细对账单；51、企业所得税年度纳税申报表；52、买卖股票情况自查统计表；53、协议书；54、股份转让之协议书；55、委托付款书、记账凭证、收款收据及银行电子回单；56、《中华人民共和国税收征收管理法》；57、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》；58、《中华人民共和国营业税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第540号）；59、《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》；60、《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税【2003】16号）；61、《国家税务总局关于印发 原告诉称，1、被告处罚决定认定事实不清，计算错误。原告受让重庆轻纺控股(集团)的四维控股(后改为国创能源)股票71523077限售股，前提是代原股东填实上市公司资产，原告实际支付填实上市公司四维控股资本金人民币195825000元，该填实资本是购买、受让四维控股的必要条件，是受让四维控股股权协议议定。特别需要指出的是：受让股权行为是一个投资行为，不是两个投资行为。被告处罚原告未申报营业税有关计算，没有将原告填实资本金计入受让四维控股股权的成本，既不符合会计准则，也不符合常识。如果按照被告对填实资本金的法律性质认定，当时原告并不是四维控股的股东，则上市公司四维控股根本没有权利接受原告的上述资金。由于被告认定事实错误，相关计算错误，被告相关处罚决定违反法律规定，依法应当撤销。2、被告处罚决定没有法律依据。原告并没有任何故意隐瞒、变造营业税的行为，受让四维控股的有关账目清楚记载，只是因为原告与被告对相关计算事实不同，原告认为被告计算事实错误，所以原告没有依照被告的计算向被告申报营业税款，相关计算至今原告仍然认为被告计算错误。被告以此认定故意偷逃税款没有法律依据。另外，被告依据的相关规定，由于在列支成本方面并没有细则认定，对股票买入价理所当然应当依照会计准则计算，被告别出心裁，作出与会计准则不相符合的会计认定，没有法律依据。综上所述，被告作出上述决定，认定事实错误，没有法律依据，相关决定违反行政诉讼法相关规定，依法应予撤销。请求人民法院保护原告合法权益，恳请法院判令：1．撤销2013-8-1《深圳市地方税务局稽查局行政处罚决定书》深地税稽罚字(2013)612号处罚决定；2、由被告承担本案所有诉讼费。 原告向本院提交的证据材料有（均为复印件）： 1、关于深圳市益峰源实业有限公司转让股票事项的税务咨询意见；2、备忘录（2007年5月8日）；3、财政部、国家税务总局关于营业税若干问题的通知。 被告辩称，一、对于纳税争议应在缴纳税款及滞纳金或者提供相应担保之后先复议后诉讼，原告无权针对《税务行政处罚决定书》所引用的《税务处理决定书》认定的违法事实提起诉讼，鉴于该等违法事实属于纳税争议事项，故法院应依法裁定驳回其起诉，依据《税收征收管理法》第88条第一款和《税收征收管理法实施细则》第100条的规定，对被告与原告之间因纳税事项产生的争议，在原告缴纳《税务处理决定书》所确认的税款及滞纳金或者提供相应的担保之前，无权申请行政复议，未取得行政复议决定之前，无权提起行政诉讼。本案中，一方面，截止到被告举证之日，原告尚未按照该《税务处理决定书》的要求履行缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，仅对《税务行政处罚决定书》提起行政复议，而并未对《税务处理决定书》本身申请行政复议。另一方面，被告在《税务行政处罚决定书》所引用的违法事实均源自《税务处理决定书》中所认定的违法事实，二者分属于不同的具体行政行为，具有不同的救济途径；由于原告未在前述60日内对《税务处理决定书》申请行政复议，该《税务处理决定书》现已生效，原告已无权申请人民法院撤销，故原告针对源自《税务处理决定书》所认定的违法事实已无权提起诉讼，法院也不应再就该等纳税争议事项进行司法审查。因此，法院应当依《最高人民法院关于执行若干问题的解释》第33条第一款和第44条的规定，裁定驳回起诉，维持《税务行政处罚决定书》中第二部分关于少缴税款违法事实的处罚。二、被告对原告的处罚决定，是基于原告未申报缴纳税款的违法事实作出的，认定事实清楚，数额计算正确根据被告在税务稽查过程中向中国证券登记结算有限责任公司上海分公司和五矿证券有限公司深圳金田路证券营业部调取的投资者记名证券持有变动记录、股票明细对账单及原告提供的部分资料，相关事实梳理如下：2009年1月9日，原告与上市公司贵州国创能源控股(集团)股份有限公司(原“重庆四维控股集团股份有限公司”，股票代码为600145，以下简称“ST国创能源”或“四维控股”)的第一大股东青海中金创业投资有限公司(以下简称“中金创业”)签订《协议书》，约定按照各自持有四维控股的股票比例分担该司人民币3.99亿元潜在亏损；2009年5月，原告与重庆轻纺控股(集团)公司(以下简称“重庆轻纺”)签订《股份转让之协议书》，拟受让其持有的四维控股全部股份，即71,523,077股限售流通股股票；2009年12月28日，原告与重庆轻纺签订《关于股权过户有关事宜的协议书》并支付全部价款，共涉及四维控股71,523,077股限售流通股股票，公告转让价格为每股人民币4.5元，公告股票转让款共计人民币321,853,846．5元；2011年6月29日，原告持有的四维控股限售流通股股票开始解禁上市流通；2011年8月到9月间，原告分多次卖出所受让的四维控股股票，累计58,520,177股，取得股票买卖差价收入人民币231,861,466.77元。被告在上述事实的基础上，依法深入开展税务稽查，认定原告对股票买卖差价收入未依法申报缴纳营业税。对此，需要说明的是，虽然原告在听证、复议和起诉状中始终认为其2009年3月至7月多次向四维控股以现金形式填实该司资产与从重庆轻纺取得四维控股股票不可分割，该填实上市公司资产的成本应在股票买卖营业税中扣除，但该等抗辩是完全不能成立的：（一）从相关事实角度分析，本案股票受让与填实资产属于两个独立的法律行为，后者对股票受让营业税的征收没有影响。1、在原告与重庆轻纺签订的《股份转让之协议书》中，并没有关于以向四维控股注入和填实资产作为受让股份前置性条件的约定。2、股票受让行为和填实资产行为在行为主体和款项性质方面存在显著差异：（1）原告支付受让股票对价的对象是重庆轻纺，但注入和填实资产的对象是四维控股；（2）根据原告提供的记账凭证和收款收据显示，受让股票对价的款项性质及用途被记载为“股权转让款”；而注入和填实资产的款项性质及用途被记载为“投资款”，该等款项在上市公司注册资本未发生变更之前，也不属于增加注册资本的行为。可见，原告已自己确认其受让股票和注入资产两项行为存在差别。3、原告注入和填实资产的行为是其依据《协议书》按照股份持有比例分担四维控股（或有）负债、履行股东义务的体现，是拟受让股票成为股东的必然结果和因资产重组所发生的法律行为，而非股票受让的附属行为。4、因限售股在流转交易方面劣于一般流通股，其价格必然要低于一般流通股。原告受让四维控股公司限售股股票的交易价格也是符合当时被实行“退市风险警示”特别处理的四维控股股票公允市价，不存在以充实资产为条件低价取得股票的情形。5、原告向上市公司以现金形式填实资产的行为对其因股票买卖应缴企业所得税可能发生作用，但对于营业税的计征并没有影响，而企业所得税并不属于被告的管辖范畴。（二）从相关法律规定分析，本案股票买卖行为所产生营业税的计算并不考虑其相关行为及成本。1、依据《营业税暂行条例》第5条和《营业税暂行条例实施细则》第18条第一款的规定，股票买卖行为属于营业税的征税范围；同时，金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额作为营业额，不考虑价外费用等其他(隐性＼附随)成本。2、依据《国家税务总局关于印发的通知》（国税发[2002]9号）第7条和第14条第一款等规定，股票转让属于金融商品转让，因股票转让所产生的营业额为买卖股票的价差收入，即营业额=卖出价-买入价，其中股票买入价是指购进原价，不得包括购进股票过程中支付的各种费用和税金。因此，即使原告受让重庆轻纺所持四维控股股票时存在其他填实四维控股资产等先决义务的，仍不能将该等成本列入股票买入价、核减营业额。3、依据《营业税暂行条例实施细则》第15条的规定，对于将所谓的折扣成本另开发票或采取其他收款凭证及款项性质的，不论其在财务上如何处理，均不得作为成本从营业额中扣除。（三）被告有关营业税额及滞纳金的计算清楚明确、正确无误。1、根据被告提交的稽查工作底稿和核算整理的股票交易明细表，在本案中原告买卖股票的营业额=卖出价（58,520,177股×每批次股票出卖单价）-买入价（58,520,177股×4.5元／每股），据此适用《营业税暂行条例》有关金融业5％的营业税率予以核算其应纳营业税及其附加为人民币12,984,242.14元。2、依据《营业税暂行条例》第12条、《营业税暂行条例实施细则》第24条和《国家税务总局关于印发的通知》（国税发[2002]9号）第20条的规定，股票买卖行为营业税纳税义务发生时间为金融商品所有权转移之日。本案中被告根据原告减持抛售四维控股股票的不同时间分别计算其应当缴纳的营业税，并依据《税收征收管理法》第32条的规定，从滞纳税款之日起按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金，共计人民币2,419,106.94元。三、被告对原告科处罚款的处罚行为符合法律规定，具有明确的法律依据。（一）有关原告偷税行为的认定符合法律规定。1、本案中自2012年7月2日起，被告先后10余次向原告发出稽查类税务文书，要求原告依法配合税务检查、提供财务账簿资料、接受询问、申报纳税等。但原告始终存在未能积极有效配合的问题，甚至出现《税务检查通知书》、《调取账簿资料通知书》、《税务行政处罚决定书》等文书被迫公告送达、无人接受询问、超期提供资料、会计凭证不完整、部分资料拒绝签字盖章等恶劣现象，给被告的税务稽查工作造成严重障碍，导致被告被迫采取外围取证的方式。2、截止被告举证答辩之日，虽经被告2012年8月29日发出《税务事项通知书》(深地税稽事通[2012】3005号)要求原告在2012年9月5日之前申报缴纳营业税款，但原告仍未对其2011年数次减持抛售四维控股股票应纳营业税向税务机关申报；同时对原告所确定的欠缴税款、滞纳金和罚款始终未能缴纳。依据《税收征收管理法》第63条第一款的规定，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，属于偷税；税务机关有权追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。(二)有关对原告罚款的幅度符合“过罚相当”原则和自由裁量权的范围。鉴于原告的上述严重违法事实，且其在复议中坦陈“申请人的财务人员是对营业税计算错误，编制虚假计税依据，是失误造成未能向税务机关如实申报应纳税款。”因此，被告有权在应补缴税款百分之五十以上五倍以下的范围内处以1倍罚款。该等罚款的幅度和标准，属于被告的自由裁量权，被告完全有权根据原告的具体事实、违法情形、税款金额、社会危害性等综合认定，符合“过罚相当’’的行政处罚原则和《广东省地方税务局规范税务行政处罚裁量权实施办法(试行)》、《深圳市规范行政处罚裁量权若干规定》的具体要求。综上，被告认定原告未申报缴纳营业税款的事实清楚，计算正确；被告对原告处以未缴纳税款1倍即人民币12,404,588.47元人民币的罚款符合法律规定，具有明确的法律依据。因此，请求法院依法驳回原告的全部诉讼请求，以维持被告的合法权益和法律的尊严。 本院于2014年4月18日组织各方当事人进行了证据交换。庭审时各方当事人对上述证据进行了质证。经庭审质证，本院确认，原告、被告向本院提交的证据取得程序和收集方法合法，可以作为本案定案的依据。 本院根据以上有效证据及庭审笔录，可以确认以下事实： 2012年7月，被告向原告发出《税务检查通知书》、《税务事项通知书》等，要求原告配合税务调查。经调查后，被告于2012年8月29日发出《税务事项通知书》(深地税稽事通[2012】3005号)，要求原告在2012年9月5日之前申报缴纳营业税款。原告未缴纳。2013年4月26日，被告作出《税务行政处罚告知书》，告知原告因2011年度取得买卖股票差价收入人民币231861466.77元未及时申报营业税等，被告拟对其作出罚款合计人民币12404588.47元；该告知书于2013年5月9日送达原告。2013年5月16日，被告向原告送达了《税务行政处罚听证通知书》，并于2013年5月24日举行了听证程序。2013年7月1日，被告作出深地税稽处[2013]613号《税务处理决定书》，认定原告2011年度取得买卖股票价差收入人民币231861466.77元，应申报缴纳金融业营业税人民币11593073.34元、城市维护建设税人民币811515.13元、教育费附加人民币347792.20元、地方教育附加人民币231861.47元，原告未依法申报。根据相关规定，原告应补税款人民币12404588.47元、教育费附加人民币347792.20元、地方教育附加人民币231861.47元、滞纳金人民币2419106.94元，合计人民币15403349.08元。同日，被告作出深地税稽罚[2013]612号《税务行政处罚决定书》，认定原告存在上述未依法申报税费的行为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款的规定，对原告处以少缴税款1倍的罚款分别为人民币11593073.34元、人民币811515.13元。上述决定书被告进行了公告送达。原告收到上述处罚决定书后不服，于2013年11月7日向深圳市地方税务局申请行政复议。深圳市地方税务局于2014年1月21日作出深地税复决字【2014】1号《深圳市地方税务局复议决定书》，维持被告上述税务行政处罚行为。原告仍不服，遂诉至本院。 另查，原告称其于2009年1月9日与上市公司贵州国创能源控股（集团）股份有限公司（原“重庆四维控股集团股份有限公司”，股票代码为600145，以下简称“国创能源”公司）的第一大股东青海中金创业投资有限公司签订《协议书》，约定按照各自持有四维控股的股票比例分担该司人民币3.99亿元潜在亏损；原告为此向“国创能源”公司注入填实资产人民币195825000元。2009年5月，原告与重庆轻纺控股(集团)公司(以下简称“重庆轻纺”)签订《股份转让之协议书》，拟受让其持有的四维控股全部股份，即71,523,077股限售流通股股票；2009年12月28日，原告与重庆轻纺签订《关于股权过户有关事宜的协议书》并支付全部价款，共涉及四维控股71,523,077股限售流通股股票，公告转让价格为每股人民币4.5元，公告股票转让款共计人民币321,853,846.5元；2011年6月29日，原告持有的四维控股限售流通股股票开始解禁上市流通；2011年8月到9月间，原告分多次卖出所受让的四维控股股票，累计58,520,177股，取得股票买卖差价收入人民币231,861,466．77元。原、被告双方庭审时确认上述事实。 本院认为，本案原告、被告对原告购买股票的事实、数量及其于2011年度取得买卖股票差价收入人民币231861466.77元的事实均没有异议。双方争议的主要焦点问题在于原告所注入“国创能源”公司的填实潜在亏损的资金人民币195825000元是否应计入其向“重庆轻纺”公司购买股票的成本。 《中华人民共和国营业税暂行条例》第五条第四项规定，金融商品买卖以卖出价减去买入价的余额为营业额。《国家税务总局关于印发的通知》(国税发[2002]9号)第7条和第14条第一款规定，股票转让属于金融商品转让，因股票转让所产生的营业额为买卖股票的价差收入，即营业额=卖出价-买入价，其中股票买入价是指购进原价，不得包括购进股票过程中支付的各种费用和税金。《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。” 在本案中，根据庭审调查可以确认原告与“重庆轻纺”公司之间存在转让股票的行为（属于金融商品买卖），并于2011年度取得买卖股票差价收入人民币231861466.77元未及时申报营业税的事实，根据上述法律、法规规定，原告买卖股票差价收入人民币231861466.77元应申报缴纳金融业营业税人民币11593073.34元、城市维护建设税人民币811515.13元、教育费附加人民币347792.20元、地方教育附加人民币231861.47元。故被告为此对原告作出的深地税稽罚[2013]612号《税务行政处罚决定书》，要求原告应补缴上述税款并在法律规定的幅度内处以罚款并无不妥或不当。 至于原告所主张的其实际支付填实“国创能源”公司人民币195825000元应计入其向“重庆轻纺”公司购买股票的成本、被告处罚决定没有法律依据及不符合会计准则等诉讼理由。由于股票受让与填实亏损属于两个独立的法律行为，涉及不同的民事主体，民事主体之间的权利、义务可以互相承认或免除，但其依法应向国家履行纳税的义务不能因其有“约定”而获得免除。此外，对行政机关而言，对股票交易进行征税计算并不需要考虑其相关行为及成本。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第18条第一款规定，股票买卖行为属于营业税的征税范围；同时，金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额作为营业额，不考虑价外费用等其他(隐性＼附随)成本。故，原告以此为由，不向被告申报纳税缺乏法律依据，且在计税中对其支付填实“国创能源”公司人民币195825000元予以扣除的计税方法也不符合会计准则。故原告上述诉讼理由不成立。 综上，本院认为被告作出的深地税稽罚[2013]612号《税务行政处罚决定书》认定事实清楚，适用法律、法规正确，符合法定程序，本院予以维持。原告的诉讼理由不成立，其请求本院不予支持，依法应予以驳回。依据《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第五十六条第（四）项的规定，判决如下： 驳回原告深圳市益峰源实业有限公司的诉讼请求。 本案案件受理费50元，由原告负担（原告已预交）。 各方当事人如不服本判决，可在判决书送达之日起15日内向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于广东省深圳市中级人民法院，并应在收到预交上诉费通知次日起7日内向该法院预交上诉案件受理费（金额与本判决确定的一审案件受理费金额相同）。逾期不预交的，按自动撤回上诉处理。 审 判 长  黄劭辉 人民陪审员  陈绍粦 人民陪审员  吕珍兰 二〇一四年六月十二日 书 记 员  黄宝仪 参考法律条文： 最高人民法院关于执行《中华人民共和国行政诉讼法》若干问题的解释第五十六条： 有下列情形之一的，人民法院应当判决驳回原告的诉讼请求： （一）起诉被告不作为理由不能成立的； （二）被诉具体行政行为合法但存在合理性问题的； （三）被诉具体行政行为合法，但因法律、政策变化需要变更或者废止的； （四）其他应当判决驳回诉讼请求的情形。