广东省珠海市中级人民法院
行 政 判 决 书
（2013）珠中法行终字第20号
上诉人（原审原告）珠海市鹏通物流有限公司。
被上诉人（原审被告）广东省珠海市国家税务局。
上诉人珠海市鹏通物流有限公司（以下简称鹏通物流公司）因被上诉人广东省珠海市国家税务局（以下简称珠海市国税局）行政复议一案，不服珠海市香洲区人民法院（2012）珠香法行初字第122号行政判决，于2013年1月28日向原审法院递交上�状。本院于2013年4月9日立案受理后，依法组成合议庭审理了本案。本案现已审理终结。
原审查明，2012年2月17日，广东省珠海市国家税务局第二稽查局作出珠国税二稽处（2012）7号《税务处理决定书》，确定鹏通物流公司应补缴增值税人民币1723313.26元、车辆购置税人民币450100元，并从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。该决定书上还载明，鹏通物流公司自收到决定书之日起15日内到主管税务机关将上述税款及滞纳金缴纳入库，并按照规定进行相关帐务调整。若在纳税上有争议，必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向珠海市国家税务局申请行政复议。上述决定书于2012年2月20日送达鹏通物流公司。该公司不服，于2012年10月8日向珠海市国税局申�行政复议。珠海市国税局收到申请后，于2012年10月8日向广东省珠海市国家税务局第二稽查局发出税复提答字（2012）第2号《提出答复通知书》，要求该局提出回复意见，并提交当初做出税务处理决定的相关证据材料；于2012年10月9日向鹏通物流公司发出珠国税复告（2012）［1］号《行政复议补正告知书》，要求该公司补充资料。2012年10月10日，鹏通物流公司补正了资料。2012年10月16日，珠海市国税局作出珠国税复不受（2012）2号不予受理决定，认为鹏通物流公司在2012年2月20日收到珠海市国税局第二稽查局发出的珠国税二稽处（2012）7号《税务处理决定书》，没有在该决定书规定的期限内缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保。根据《中华人民共和国行政复议法》第九条和《税务行政复议规则》第三十二条、第三十三条的规定，鹏通物流公司提出的复议申请，已超过行政复议申请的法定期限。依照《中华人民共和国行政复议法》第十七条和《税务行政复议规则》第四十五条的规定，决定对鹏通物流公司提出的复议申请不予受理，并于当日送达了珠国税复不受（2012）2号《不予受理决定书》。
另查明：由于鹏通物流公司未在珠国税二稽处（2012）7号《税务处理决定书》确定的期限内向税务机关缴清所欠税款及滞纳金，广东省珠海市国家税务局第二稽查局通过用留抵税款抵缴、从银行账户扣缴等方式，征缴了该公司应缴的部分税款和滞纳金，该公司亦自行缴纳了部分税款和滞纳金。截至2012年8月9日，鹏通物流公司已缴清所欠税款和滞纳金，并取得税务机关开具的完税证。
原审认为，鹏通物流公司对广东省珠海市国家税务局第二稽查局作出的税务处理决定不服，根据《中华人民共和国行政复议法》第十二条第二款“对海关、金融、国�、外汇管理等实行垂直领导的行政机关和国家安全机关的具体行政行为不服的，向上一级主管部门申请行政复议”和《税务行政复议规则》第十九条第一款第（二）项“对税务所（分局）、各级税务局的稽查局的具体行政行为不服的，向其所属税务局申请行政复议”的规定，应当向其所属税务局即珠海市国家税务局申请行政复议，因此，被告珠海市国税局有权对鹏通物流公司提出的行政复议申请进行审查并决定是否受理。
《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”《税务行政复议规则》第十四条规定：“行政复议机关受理申请人对税务机关下列具体行政行为不服提出的行政复议申请：（一）征税行为……。”第三十三条规定：“申请人对本规则第十四条第（一）项规定的行为不服的，应当先向行政复议机关申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以向人民法院提起行政诉讼。申请人按照前款规定申请行政复议的，必须依照税务机关根据法律、法规确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才可以在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。”《中华人民共和国行政复议法》第九条规定：“公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；但是法律规定的申请期限超过六十日的除外。因不可抗力或者�他正当理由耽误法定申请期限的，申请期限自障碍消除之日起继续计算。”以上规定表明，行政相对人对税务机关的征税行为不服的，应当先向行政机关申请复议，并且必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保后，才可以提出行政复议申请，申请期限为知道具体行政行为之日起60日内。申请期限可以因法定事由而中断。本案中，鹏通物流公司对广东省珠海市国家税务局第二稽查局作出的珠国税二稽处（2012）7号税务处理决定不服提出行政复议申请，按照上述规定，必须先依照该税务处理决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，并且应当在知道税务处理决定之日即2012年2月20日起60日内提出。鹏通物流公司没有按照珠国税二稽处（2012）7号《税务处理决定书》确定的期限缴清税款及滞纳金，直至2012年8月9日完税，至2012�10月8日才向珠海市国税局提出行政复议申请，其申请已超过法律规定的期限。据此，珠海市国税局依照《中华人民共和国行政复议法》第十七条第一款“行政复议机关收到行政复议申请后，应当在五日内进行审查，对不符合本法规定的行政复议申请，决定不予受理，并书面通知申请人”和《税务行政复议规则》第四十五条第一款“行政复议机关收到行政复议申请后，应当在5日内进行审查，对不符合本规则规定的行政复议申请，决定不予受理，并书面通知申请人”的规定，决定对鹏通物流公司提出的行政复议申请不予受理，并送达不予受理决定书，符合法律规定。
鹏通物流公司诉称其经广东省珠海市国家税务局第二稽查局允许的方式及后来再定的税额下，于2012年8月9日完税后，在60日内申请行政复议，属于在法定的期限内提出。本院认为，根据前述法律规定，提出�政复议申请的期限为60日，起算的时间从知道具体行政行为之日起。因不可抗力或者其他正当理由耽误的，申请期限可以中断。鹏通物流公司主张在完税后60日内申请行政复议，属于在法定期限内提出，是对法律的错误认识。鹏通物流公司诉称其经税务机关允许的方式及后来确定的税额下完税，与事实不相符，应当不予采信。鹏通物流公司由于自身原因未能及时完税，不属于行政复议申请期限中断的法定事由，其申请期限应自2012年2月20日起计算，至2012年4月20日止。鹏通物流公司直至2012年10月8日才提出行政复议申请，已超过法定期限，其关于在法定期限内提出行政复议申请的主张，理据不足，不予支持。
综上所述，珠海市国税局于2012年10月16日作出的珠国税复不受（2012）2号不予受理决定，事实清楚，证据确凿，适用法律正确，程序合法。鹏通物流公司请求判决撤�该决定并责令重新作出复议的理由不能成立，对其诉讼请求，依法应予驳回。依照《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第五十六条第（四）项之规定，原审法院判决驳回原告珠海市鹏通物流有限公司的诉讼请求。
鹏通物流公司对上述判决不服，向本院提起上诉，请求撤销原审判决，并支持其诉讼请求。其上诉理由如下：
原审判决适用法律不当。鹏通物流公司2012年8月9日完税，至2012年10月8日向珠海市国税局提出行政复议申请，并未超过复议法律规定的60天复议申请期限。原审判决认定应从2012年2月20日起算，是法律适用不当。依复议法第九条规定“公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；但是法律规定的申请期限超过六十日的除外。”《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”所谓“解缴税款及滞纳金”后可以申请行政复议，这就是复议法第九条规定的除外条款。综上所述，请求二审法院明查本案并依法纠正，保护上诉人鹏通物流公司的合法利益。
珠海市国税局答辩称，一、我局作出的《不予受理决定书》符合法律规定。1、《不予受理决定书》（珠国税复不受（2012）2号）是依法定职权作出。根据《中华人民共和国行政复议法》第十二条第二款、《税务行政复议规则》第十九条第一款第（二）项的规定，鹏通物流公司对于珠海市国家税务局第二稽查局（以�简称第二稽查局）作出的《税务处理决定书》（珠国税二稽处（2012）7号）不服应该向珠海市国税局申请行政复议。《税务行政复议规则》第十一条第一款规定“各级行政复议机关负责法制工作的机构依法办理行政复议事项”，根据规定，珠海市国税局政策法规科（以下简称市局法规科）是办理行政复议的工作机构，具有办理复议申请的法定职权。2、《不予受理决定书》是依法定程序作出。鹏通物流公司于2012年10月8日向我局提出行政复议申请，我局法规科经过初审后发现其提供的资料不齐全，根据《税务行政复议规则》第四十七条规定，于2012年10月9日向鹏通物流公司发出《行政复议补正告知书》，该公司于10月10日补正齐全资料。经审查，根据《中华人民共和国行政复议法》第十七条和《税务行政复议规则》第四十五条第一款的规定，我局对不符合法律规定的行政复议申请可以在5日内作出不予受理的决定，据此，我局作出的《不予受理决定书》符合法定程序。3、《不予受理决定书》是依照法律规定作出。根据《税务行政复议规则》第十四条第（一）项规定，鹏通物流公司提出的复议申请属于复议前置案件，对于复议前置的案件《税务行政复议规则》第三十三条规定：“申请人按照前款规定申请行政复议的，必须依照税务机关根据法律、法规确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才可以在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请”。珠海市国税局第二稽查局制作的《税务处理决定书》（珠国税二稽处（2012）7号）中明确规定“限你公司自收到决定书之日起15日内到主管税务机关将上述税款及滞纳金缴纳入库”，鹏通物流公司在2012年2月20日收到此决定书，按照《税务处理决定书》的规定，鹏通物流公司应该在2012年3月5日前到主管税务机关缴清税款和滞纳金，但是该公司直到2012年8月9日才缴清税款和滞纳金。因此根据《税务行政复议规则》第三十二条、第三十三条，又依照《国家税务总局关于纳税复议条件问题的批复》（国税发（1997）125号）的规定，“……对下述几种情形可视不同情况分别作出处理：（一）纳税人接到税务处理决定书后，在决定书规定的期限内没有缴纳或没有缴清税款及滞纳金，而是过期后才缴清税款及滞纳金的，纳税人提出的复议申请，复议机关不予受理”。根据《中华人民共和国行政复议法》第十七条和《税务行政复议规则》第四十五条规定，我局作出的不予受理决定是符合法律规定和国家税务总局要求的。二、鹏通物流公司提出的上诉理由不能成立。鹏�物流公司认为“解缴税款及滞纳金”后可以申请行政复议，这就是复议法第9条规定的除外条款，并认为其未超过复议法律规定的60天复议申请期限。我局认为，依照《税收征收管理法》第88条的规定，纳税人同税务机关在纳税上发生争议时，可以依法申请行政复议，应具备两个条件：条件之一是，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保。《税务处理决定书》规定鹏通物流公司自收到决定书之日起15日内到主管税务机关将税款及滞纳金缴纳入库，鹏通物流公司在2012年2月20日收到该决定书，应当在2012年3月5日前缴清税款和滞纳金，但鹏通物流公司于期限届满时分文未缴，在我局采取扣缴、冻结等强制措施后，该公司才于2012年8月9日缴清了剩余的税款和滞纳金。显然鹏通物流公司的行为不符合《税收征收管理法》第88条规定的可以依�申请行政复议的条件。条件之二是，“依法申请行政复议”。所谓“依法申请行政复议”当然包括依照法律规定的期限申请行政复议。《行政复议法》第9条规定“自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请”。鹏通物流公司于2012年2月20日收取《税务处理决定书》之日即为其知道该具体行政行为之日，而鹏通物流公司于2012年10月8日才申请行政复议，显然已远远超过提出行政复议的期限。可见，鹏通物流公司的主张是毫无根据的。综上所述，鹏通物流公司的上诉理由没有法律依据，一审判决认定事实清楚，适用法律正确。请求二审法院依法驳回上诉，维持原判。
经审查，一审法院查明的事实清楚，本院予以确认。
本院认为，广东省珠海市国家税务局第二稽查局针对鹏通物流公司作出的税务处理决定，属于税务机关作出的补缴税款的征收行为，鹏通物�公司对此处理决定不服所引发的争议，属于《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第八十八条第一款及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第一百条所规定的“纳税争议”范围，对纳税争议申请行政复议权利的行使必须符合法定条件。首先，《税收征管法》第八十八条第一款已经作出了特别的强制性规定，即当纳税争议发生时，应先行政复议，而提起行政复议必须先依照税务机关的纳税决定缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保。该条不仅规定了复议前置，而且还设定了申请税务行政复议的前置义务，复议申请人行使权利时应遵照此特别规定。本案中，鹏通物流公司在提起行政复议时，并没有在（珠国税二稽处（2012）7号）《税务处理决定书》所确定的期限内缴清税款及滞纳金或者提供担保。鹏通物流公司是在2012年2月20日收到该决定书，按规定应当在2012年3月6日前缴清税款和滞纳金，但鹏通物流公司于期限届满时分文未缴，而是在广东省珠海市国家税务局第二稽查局采取扣缴、冻结等强制措施后，才于2012年8月9日缴清了剩余的税款和滞纳金，显然鹏通物流公司的行为不符合《税收征收管理法》第八十八条规定的可以依法申请行政复议的条件。至于逾期缴纳税款的问题，国家税务总局也曾经作出《国家税务总局关于纳税复议条件问题的批复》（国税发（1997）125号），其中规定“纳税人接到税务处理决定书后，在决定书规定的期限内没有缴纳或没有缴清税款及滞纳金，而是过期后才缴清税款及滞纳金的，纳税人提出的复议申请，复议机关不予受理”以及“纳税人接到税务处理决定书后，在决定书规定的期限内没有缴纳或没有缴清税款及滞纳金，过期后被税务机关采取强制执行措施而缴清了税款及滞纳金的，在这种情况下，纳税人对纳税问题提出的复议申请，复议机关不予受理”。因此，珠海市国税局作出的不予受理决定符合法律规定和国家税务总局的要求。其次，根据《中华人民共和国行政复议法》第九条的规定“公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；但是法律规定的申请期限超过六十日的除外。……”《税收征管法》第八十八条虽然对税务行政复议在程序上作了一些规定，但对申请复议的期限并没有作具体规定，依据上述《行政复议法》第九条的规定，不符合法律规定的除外条件。由于《税收征管法》第八十八条没有规定申请期限，因此，有关期限的问题还是应该依据《行政复议法》第九条以及《行政复议法实施条例》第十五条的规定来解决，这样才符合《税�征管法》第八十八条第一款规定的“依法申请行政复议”的条件。鹏通物流公司于2012年2月20日已经收到《税务处理决定书》，却在2012年10月8日才申请行政复议，显然已远远超过提出行政复议的期限。即使参照《税务行政复议规则》第三十三的规定，也超过了复议申请期限。
综上所述，珠海市国税局作出（珠国税二稽处（2012）7号）《税务处理决定书》并无不当，鹏通物流公司请求撤销上述《税务处理决定书》的理由不成立。经审查，原审判决认定事实清楚，适用法律正确，本院予以维持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十一条第（一）项的规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
本案二审案件受理费人民币50元，由珠海市鹏通物流有限公司负担。
本判决为终审判决。
审 判 长 张一平
审 判 员 林 洁
代理审判员 陈 伟
二〇一三�六月五日
书 记 员 吴 岭