山西省大同市中级人民法院
行 政 判 决 书
（2016）晋02行终49号
上诉人（原审原告）大同高速公路建设管理处，住所地大同市城区拥军路锦绣大厦*层。
法定代表人李应怀，该处处长。
委托代理人裴化军，北京博贤律师事务所律师。
被上诉人（原审被告）山西省大同市地方税务局稽查局，住所地大同市城区迎宾西路地税大楼。
负责人雷勇，该局局长。
委托代理人傅丙玉，该局副局长。
委托代理人张源平，该局审理科副科长。
委托代理人焦铁烨，北京天驰君泰律师事务所律师。
被上诉人（原审被告）山西省大同市地方税务局，住所地大同市城区迎宾西路地税大楼。
法定代表人张金强，该局局长。
委托代理人陈大鹏，该局总会计师。
委托代理人李海忠，该局法规科科长。
委托代理人马颖军，山西若谷律师事务所律师。
原审原告大同高速公路建设管理处因被告山西省大同市地方税务局稽查局（以下简称市地税稽查局）税务处理决定和行政处罚、山西省大同市地方税务局（以下简称市地税局）行政复议一案，不服大同市城区人民法院作出的（2016）晋0202行初2号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，公开开庭审理了本案。大同高速公路建设管理处的委托代理人裴化军、市地税稽查局的行政负责人傅丙玉及委托代理人张源平和焦铁烨、市地税局行政负责人陈大鹏及委托代理人李海忠和马颖军到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
原审法院审理查明，原告大同高速公路建设管理处负责的灵山高速公路的建设管理，该项目途径浑源县、灵丘县、山阴县、应县。2009年原告向浑源县地税局进行了纳税申报，对农用地面积按每平方米2元缴纳了耕地占用税，浑源县地税局出具了耕地占用税完税证、税收缴款书。2015年9月，被告市地税稽查局按照上级指示规定，对大同市范围内的高速公路进行税收专项检查。2015年9月21日，市地税稽查局对原告进行立案检查，并于当日向原告下达了税务检查通知书和询问通知书，对原告的工作人员贾建国进行了询问。在检查中，被告市地税稽查局认为原告存在税收征收违法行为，于2015年9月23日，向原告送达税务行政处罚事项告知书。9月28日，被告市地税稽查局作出同地税稽处（2015）29号税务处理决定书。9月29日，被告市地税稽查局又作出同地税稽罚（2015）22号税务行政处罚决定书。原告不服，向被告市地税局申请复议。2015年10月26日，被告市地税局经审核决定受理原告提起的行政复议，并于10月29日向原告送达受理行政复议申请通知书。受理后，市地税局通知市地税稽查局在10日内提出书面答复并提交当初作出该行政行为的证据、依据和其他有关材料。此后，市地税稽查局提交关于大同高速公路建设管理处（浑源县段）税务处理、税务处罚的答复及相关证据、法律依据等有关材料。2015年12月18日，经对税务处理决定书、税务行政处罚决定书审查后，市地税局作出同地税复决字（2015）第3号税务行政复议决定书，并于2015年12月21日向原告送达。另原告收到行政处理决定书和行政处罚决定书后已于2015年9月30日缴纳了税款和罚款。
原审法院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，被告市地税稽查局有权对原告进行税务检查，并对检查中发现的税收违法行为进行行政处理和行政处罚。本案中，被告市地税稽查局作出的行政行为为证据确凿、适用法律法规正确、符合法定程序，处罚适当。关于原告提出的其下属的灵丘县境内的服务区实际占用的并不是耕地，有部分非耕地，被告未经核实按照全部是8公顷耕地征收耕地占用税，故处罚没有事实依据的意见。本院认为，对于土地性质，应当以国家国土资源部门依法作出的认定为依据，对于耕地占用税的征收范围，应当以税法为依据。本案中，根据国土资源部关于荣成至乌海高速公路灵丘至山阴段工程建设用地的批复、浑源县国土资源局出具的建设用地项目呈报材料“一书四方案”及大同市宏达测绘有限责任公司出具的建设用地测绘成果资料，原告建设的灵山高速公路服务设施用地16公顷（其中浑源县4公顷），其土地性质均为耕地。根据《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》及《中华人民共和国耕地占用税暂行条例实施细则》的有关规定，征收耕地占用税的对象不仅限于占用耕地建房的行为，还包括占用林地、牧草地、农田水利用地、养殖水面、渔业水面以及渔业水域滩涂等其他农用地建房或者从事非农业建设的行为，原告的情形符合税法规定的征收耕地占用税的范围。被告市地税稽查局所辩理由成立，故对原告的该意见不予支持。关于原告提出的其按照2元/平方米的标准缴纳了全部的耕地占用税，收税时税务机关也持有相关文件，被告作为专业的征税机构，完全知道也应当告知纳税人纳税标准和数额，征收机构没有提出异议反而给原告出具了完税证明，原告已取得完税凭证，可以证实已进行了纳税申报，故被告的行政处罚没有法律依据的意见。本院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第二十五条的规定，原告作为纳税人应按税法规定自核自缴，自行如实申报纳税，并对申报结果承担法律责任。税务机关没有法定职责和权限对其自行缴纳的税款进行审查。而征税机关出具的完税证明，仅仅是对纳税人实际缴纳的税款出具的证明，并不代表纳税人足额缴纳了税款，被告市地税稽查局所辩理由成立，故对原告该项意见不予支持。关于原告提出的被告应当从少缴税款之日即2009年6月19日起算税务追征期限，而最长追征期是5年，被告于2015年9月28日才作出处理决定，已超过法定期限的意见。本院认为，税款追征期，是指税法规定的税务机关对纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款进行追缴的有效期限。在有效期内，税务机关有权对纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴的税款进行追缴。追征期的计算，应当自纳税人发生纳税义务，即税法规定的纳税义务发生时间开始计算。耕地占用税的纳税义务发生时间，根据《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》第十二条“获准占用耕地的单位或者个人应当在收到土地管理部门的通知之日起30日内缴纳耕地占用税”的规定，耕地占用税的纳税义务发生时间为“收到土地管理部门的通知”之日。本案中，土地管理部门对原告使用土地作出的批复时间为2012年2月，此为原告耕地占用税的纳税义务发生时间，应从此时起算税务追征期。被告市地税稽查局作出的征税决定和处罚决定均为2015年9月，并未超过5年时效期。被告市地税稽查局所辩理由成立，故对原告的该项意见，不予支持。关于原告提出的依据相关规定，如果未缴或者少缴的税款不属于纳税人主观故意造成的，也就是说，不被定性为偷税行为的，则只就未缴或者少缴的税款缴纳税款和滞纳金，不必交纳罚款的意见。本院认为，原告纳税申报不实，少缴了耕地占用税，存在违法行为。被告有权对其依照《税收征收管理法》作出相应的行政处罚，故对原告的该项意见亦不予支持。综上所述，本院认为，原告请求确认被告市地税稽查局的追征税行为违法及请求撤销被告市地税稽查局税务处理决定书和税务行政处罚决定书的诉讼请求，缺乏事实理由和法律依据，不应支持。被告市地税局作出的行政复议决定，认定事实清楚，适用法律正确，复议程序合法。原告请求撤销该复议决定的诉讼理由不当，不应支持。据此，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决驳回原告大同高速公路建设管理处的诉讼请求。案件受理费50元，由原告负担。
上诉人大同高速公路建设管理处上诉称，第一，本案争议的税种是耕地占用税。上诉人位于浑源县境内的服务区实际占用的土地并不都是耕地，而有部分非耕地。第二，上诉人于2009年6月29日已经根据当地政府的要求，依据《耕地占用税暂行条例》的规定，按照2元/平方米的标准缴纳了全部的耕地占用税。第三，根据《税收征收管理法》的规定，征收税款也是有期限的。一审法院认定从通知之日起起算，没有法律依据。第四，上诉人的少缴税款行为不属于偷税，不适用《税收征收管理法》第六十四条第二款有关处罚的规定。被上诉人市地税稽查局对上诉人进行罚款，明显属于滥用职权，且适用法律错误。请求撤销大同市城区人民法院（2016）晋0202行初2号行政判决，确认山西省大同市地方税务局稽查局的追征税行为违法，撤销山西省大同市地方税务局稽查局同地税稽处（2015）29号税务处理决定书，撤销山西省大同市地方税务局稽查局同地税稽罚（2015）22号税务行政处罚决定书，撤销山西省大同市地方税务局同地税复决字（2015）第3号税务行政复议决定书。
被上诉人市地税稽查局答辩称，第一，市地税稽查局作出的同地税稽处（2015）29号税务处理决定书和同地税稽罚（2015）22号税务行政处罚决定书事实清楚，证据确凿，程序合法，法律依据正确。第二，上诉人的上诉请求及理由缺乏事实与法律依据。上诉人建设的灵山高速公路服务设施用地16公顷，其中浑源县4公顷，土地性质均为农用地，其土地性质属于耕地。且上诉人已经自行按照2元/平方米缴纳了耕地占用税，上诉人对其占用土地性质及面积并无异议。上诉人虽于2009年自行计算缴纳了部分耕地占用税，但没有进行纳税申报。税务机关给纳税人开具的缴税凭证，是对纳税人实际缴纳税款的证明，并不代表纳税人已经足额缴纳了税款。关于税款追征期，土地管理部门对上诉人使用土地作出的批复时间为2012年2月，此为上诉人耕地占用税的纳税义务发生时间，应从此时计算追征期。被上诉人作出的税务处理决定书和处罚决定书为2015年9月，未超过税款追征期和处罚时效期。被上诉人适用《税收征收管理法》第六十四条第二款，对上诉人作出行政处罚并无不当。请求驳回上诉人的上诉请求，维持原判。
被上诉人市地税局答辩称，市地税稽查局作出的税务处理决定书和税务处罚决定书事实清楚，证据确凿，适用法律正确，符合法定程序。市地税局作出的税务复议决定书证据确凿，适用法律正确，符合法定程序。请求驳回上诉，维持原判。
原审原告大同高速公路建设管理处在一审时提交了以下证据：
1、税务处理决定书、税务行政处罚决定书、行政复议决定书，证明被告对原告作出的行政行为；
2、缴款单6份，证明2015年6月9日原告已按税务处理决定和处罚决定缴纳了税款和罚款；
3、耕地占用税完税凭证5张，证明原告于2009年6月9日已经按照2元/平方米的标准缴纳了占用浑源县境内土地的耕地占用税。
原审被告市地税稽查局在一审时提交了以下证据：
1、税务稽查立案审批表，证明被告依法对原告进行立案检查。
2、事业单位法人证书，证明原告是法人单位。
3、税务检查通知书及送达回证，证明被告依法对原告进行税务检查。
4、询问通知书及送达回证，证明被告依法对案件相关人进行询问。
5、税务行政处罚事项告知书及送达回证、陈述申辩笔录，证明被告告知原告违法事实、依据及拟作出的处罚决定，并听取了原告的陈述及申辩。
6、税务处理决定书及送达回证，证明被告作出税务处理决定并送达给原告。
7、税务处罚决定书及送达回证，证明被告作出处罚决定并送达原告。
8、国土资源部国土资函（2011）889号批复，山西省人民政府晋地字（2011）536号通知，大同市人民政府同政地字（2012）3号通知，证明本案中涉及的服务区占地4公顷为耕地。
9、浑源县国土资源局建设用地项目呈报材料“一书四方案”及大同市宏达测绘有限责任公司出具的建设测绘成果资料，证明浑源服务区属于耕地占用税征收范围。
10、大同高速公路建设管理处出具的情况说明，证明原告建设的浑源服务区占地4公顷，按照每平方米2元缴纳了耕地占用税。
11、2011年第16号山西省地方税务局公告。
一、二审庭审中，各方当事人对对方当事人提交的证据均无异议，本院对各方当事人提交的证据予以采用。
本院对一审法院审理查明的事实予以确认。
另查明，2016年9月23日，被上诉人市地税稽查局向上诉人送达了税务行政处罚事项告知书，告知上诉人有陈述、申辩和要求听证的权利。同日，上诉人进行了陈述、申辩。在规定的期限内上诉人未提出听证申请。
本院认为，《中华人民共和国税收征收管理法》第五条第一款规定，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第八十五条第三款规定，税务检查工作的具体办法，由国家税务总局制定。国家税务总局《税务稽查工作流程》第二条第二款规定，税务稽查由税务局稽查局依法实施。稽查局主要职责，是依法对纳税人、扣缴义务人和其他涉税当事人履行纳税义务、扣缴义务情况及涉税事项进行检查处理，以及围绕检查处理开展的其他相关工作。第十条第一款规定，稽查局应当在所属税务局的征收管理范围内实施税务稽查。本案中山西省大同市税务局稽查局具有对大同市高速公路建设管理处位于浑源县境内高速公路服务区纳税情况依法进行查处的职责。
关于本案诉争的浑源县境内高速公路服务区占用的土地是否全部为耕地的问题。本院认为，《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》第二条规定，本条例所称耕地，是指用于种植农作物的土地。第十四条第一款规定，占用林地、牧草地、农田水利用地、养殖水面以及渔业水域滩涂等其他农用地建房或者从事非农业建设的，比照本条例的规定，征收耕地占用税。中华人民共和国国土资源部国土资函（2011）889号“国土资源部关于荣成至乌海高速公路灵丘至山阴段工程建设用地的批复”、浑源县国土资源局建设用地项目呈报材料“一书四方案”及大同市宏达测绘有限责任公司“建设用地测绘成果资料”，均能证实本案诉争土地即上诉人建设的浑源县境内高速公路服务设施用地全部为耕地。
关于本案诉争土地的耕地占用税的纳税起算时间及是否超过追征期的问题。本院认为，税务追征期的计算，按照法律规定，应当自纳税人发生纳税义务的时间开始计算。浑源县境内高速公路服务区所占的耕地，经国土资源部国土资函（2011）889号批复，由山西省人民政府晋政地字（2011）536号转发，再由大同市人民政府于2012年2月22日以同政地字（2012）3号文件转发。因此，诉争土地的耕地占用税的纳税义务发生时间应从2012年2月22日开始计算。《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条第二款规定，因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期限可以延长到五年。上诉人称其于2009年6月29日已按2元/平方米的标准缴纳了全部耕地占用税。根据《耕地占用税暂行条例》第九条第一款规定，铁路线路、公路线路、飞机场跑道、停机坪、港口、航道占用耕地，减按每平方米2元的税额征收耕地占用税。上诉人按每平方米2元所缴纳的耕地占用税，是基于建设的浑源县境内高速公路服务设施占用的耕地而应缴纳的税款，不适用《耕地占用税暂行条例》第九条第一款的规定，因此上诉人应从2012年2月22日起补缴其欠缴的税款。因上诉人一直未主动补缴税款，故被上诉人市地税稽查局于2015年9月28日作出征税决定追缴上诉人欠缴的税款，追征期并未超过法律规定的特殊情况为五年的法定期限。
关于被上诉人市地税稽查局适用《税收征收管理法》第六十四条第二款对上诉人作出的处罚是否准确的问题。本院认为，《税收征收管理法》第六十四条第二款规定，纳税人不进行纳税申报，不缴或少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。被上诉人市地税稽查局以上诉人少缴应纳税款640000元为由，按照《税收征收管理法》第六十四条第二款规定对上诉人作出的罚款320000元的处罚并无不当。
综上，被上诉人市地税稽查局作出的同地税稽处（2015）29号税务处理决定书和同地稽罚（2015）22号税务行政处罚决定书证据确凿，程序合法，适用法律正确。被上诉人市地税局作出的同地税复决字（2015）第3号税务行政复议决定书程序合法。原审判决驳回上诉人的诉讼请求正确。上诉人的上诉理由不能成立，上诉请求不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第（一）项之规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费50元，由上诉人负担。
本判决为终审判决。
审 判 长 王 琴
审 判 员 李志钢
代理审判员 杨建斌
二〇一六年十月九日
书 记 员 杨 卿
附：本判决适用的相关法律依据
《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条：
人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理：
（一）原判决、裁定认定事实清楚，适用法律、法规正确的，判决或者裁定驳回上诉，维持原判决、裁定；
……