福建省龙岩市新罗区人民法院
行 政 判 决 书
（2014）龙新行初字第49号
原告福建龙岩得鹿实业有限公司，住所地龙岩市新罗区东肖镇连圣工贸小区，组织机构代码61121004-X。
法定代表人吴新连，董事长。
委托代理人陈亮辉、谢长建，福建指北针律师事务所律师。
被告福建省龙岩市国家税务局，住所地龙岩市新罗区中城解放北路街心花园北侧1号，组织机构代码00413197-2。
法定代表人黄培强，局长。
委托代理人林敏。
委托代理人巫颖禄，福建金磊律师事务所律师。
原告福建龙岩得鹿实业有限公司（以下简称得鹿公司）不服被告福建省龙岩市国家税务局（以下简称市国税局）税务行政复议一案，于2014年4月14日向本院提起行政诉讼。本院次日受理后，向被告送达了起诉状副本及应诉通知书。本院依法组成合议庭，于2014年6月10日公开开庭审理了本案。原告得鹿公司的委托代理人谢长建，被告市国税局的委托代理人林敏、巫颖禄均到庭参加诉讼。案经福建省高级人民法院同意延长审理期限二个月。本案现已审理终结。
被告市国税局于2014年3月28日作出岩国税复不受字（2014）第1号《不予受理复议裁决书》，认定原告得鹿公司2014年1月24日签收岩国税稽处（2014）2号处理决定后的15日内，未先依法缴纳决定书确定的滞纳金或者提供相应的担保，其复议申请不符合《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条、《税务行政复议规则》第三十三条第二款规定的受理条件，根据《中华人民共和国行政复议法》第十七条规定，决定不予受理。
被告市国税局在法定期限内向本院提供如下证据材料、法律依据：一、证据材料：1、岩国税稽处（2014）2号《税务处理决定书》及送达回证、委托书，以证明原告于2014年1月24日收到了市国税局稽查局作出的岩国税稽处（2014）2号《税务处理决定书》，没有在法律规定的15天内提供担保或缴纳滞纳金。2、行政复议申请回执单，以证明被告于2014年3月21日收到原告申请复议的材料。3、原告向被告申请复议时提供的材料：证据目录、房地产行业企业所得税评估（检查）工作要求、《关于对福建龙岩得鹿实业公司企业所得税纳税评估的报告》、福建省税库行横向联网电子缴税（费）凭证、担保函、龙国用（2011）第200031号国有土地使用证复印件，以证明原告申请复议过程中没有提供符合要求的纳税担保材料，不符合受理条件。4、岩国税复不受字（2014）第1号《不予受理复议裁决书》及送达回证，以证明被告经过审查后作出本案讼争的裁决书，因原告未提供符合条件的担保材料，作出不予受理复议申请的决定。二、法律依据：《中华人民共和国行政复议法》第十二条第二款、第十七条、第四十条第二款，《税务行政复议规则》第十九条第二项、第三十三条第二款、第四十五条，《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条，《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第六十二条第二款，以说明其作出具体行政行为的职权依据、程序依据及实体处理的法律依据。
经庭审质证，原告对被告提供的证据材料的真实性均无异议，但认为加收滞纳金的行为属于行政处罚，申请复议前无需先行缴纳或提供担保，且原告提交的担保函能够证明原告已提供担保。原告对被告提供的职权依据、程序依据均无异议，但认为根据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第一百条的规定，加收滞纳金不属于纳税争议，应属于行政处罚，适用《中华人民共和国行政复议法》第六条第一款第一项、第九条。
本院经审查认为，被告所举证据材料，来源合法，确认为定案证据。对被告提供的法律规定，确认为本案的审查依据。
原告得鹿公司诉称：市国税局稽查局于2011年11月2日至2013年11月25日对原告得鹿公司1999年1月1日至2011年12月31日的纳税情况进行检查，决定对2007年度及2008年度税款加收滞纳金1，745，499.52元。原告依法向被告市国税局申请行政复议，提供了龙国用（2011）第20031号《国有土地使用证》项下的土地使用权作为纳税担保。稽查局于2014年3月28日向原告发出岩国税稽通（2014）3号《税务事项通知书》，以没有地上建筑物和未办理抵押登记为由，要求及时办理纳税担保确认手续。原告提出《关于纳税担保事项的异议书》，明确提出土地使用权依法可以作为纳税担保，办理抵押登记需要抵押权人与抵押人双方在国土部门提供的《土地登记申请书》等材料上共同盖章确认。但稽查局至今没有答复。被告在原告收到《税务事项通知书》的同日作出岩国税复不受字（2014）第1号《不予受理复议裁决书》，不符合法律规定。龙国用（2011）第200031号土地证的国有土地使用权位于龙岩中心城市规划区福三线旁，面积1289.9平方米（1.935亩），每亩土地价格均在300万元以上，价值远远超过1，745，499.52元滞纳金。即使被告或稽查局不认可原告提供的土地使用权作为纳税担保，稽查局未正式书面作出不接受手续，被告在原告办理纳税担保确认手续过程中作出不予受理的裁决，违反法定程序、适用法律错误、认定事实错误。为此，原告诉至法院，要求撤销岩国税复不受字（2014）第1号《不予受理复议裁决书》。
原告得鹿公司起诉时提供了：1、岩国税稽通（2014）3号《税务事项通知书》，以证明稽查局于2014年3月26日向原告发出岩国税稽通（2014）3号《税务事项通知书》，以龙国用（2011）第200031号国有土地使用权证项下土地使用权地上没有建筑物和未办理抵押登记为由，要求原告及时办理纳税担保确认手续。2、《关于纳税担保事项的异议书》、特快专递详情单及龙岩市邮政局出具的发票，以证明2014年3月28日，原告向稽查局提出《关于纳税担保事项的异议书》，明确提出土地使用权依法可以作为纳税担保，办理抵押登记需要抵押权人、抵押人双方在国土部门提供的《土地登记申请书》等材料上共同盖章确认。
经庭审质证，被告对原告提供的证据材料的真实性无异议。本院予以确认，作为认定本案事实的依据。
被告市国税局辩称：2014年1月21日，市国税局稽查局依法向原告作出岩国税稽处（2014）2号《税务处理决定书》，在认定原告2007年及2008年均少缴税款的基础上，决定向原告加收因少缴税款而产生的滞纳金1，745，499.52元；告知原告若有异议，应在收到《税务处理决定书》之日起十五日内先行缴纳滞纳金或提供担保后依法申请复议。但原告于2014年1月24日收到《税务处理决定书》后，未在十五日内即2014年2月8日前先行缴纳滞纳金或提供纳税担保，已经丧失了复议权。2014年3月21日，原告委托代理人前来被告处送交行政复议申请材料后，同日又通过E快递向被告寄来行政复议请材料。被告数次善意告知、反复要求其应提交已缴纳滞纳金的凭证或已提供纳税担保的确认材料，并向其明确了未提交前述相关材料的法律后果。但在被告法定复议审查期间，原告未依法提供。被告依法裁决不予受理符合法律规定。请求驳回原告的诉讼请求。
根据上述有效证据，结合当事人庭审陈述，本院对如下事实予以确认：
2014年1月21日，市国税局稽查局作出岩国税稽处（2014）2号《税务处理决定书》，认定原告得鹿公司应缴纳滞纳金1，745，499.52元，限于十五日内缴纳，并告知：“你单位若同我局在纳税上有争议，必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向上一级税务机关申请行政复议。”2014年1月24日，市国税局稽查局将该决定书送达给原告得鹿公司。原告得鹿公司不服，于2014年3月21日向被告市国税局申请行政复议，并提交了担保函、龙国用（2011）第200031号《国有土地使用证》等附件。2014年3月26日，市国税局稽查局作出岩国税稽通（2014）3号《税务事项通知书》，依据《纳税担保试行办法》第十七条、第二十条，通知：一、土地使用权不得单独作纳税抵押；二、纳税抵押财产应当办理抵押物登记。你司应先向我局提供《纳税担保试行办法》第二十条规定的相关部门出具的抵押登记的证明及其复印件等证明材料，再办理确认手续；三、如不依法及时办理纳税担保确认手续，被告市国税局将依法于2014年3月28日作出不予受理复议决定。2014年3月28日，原告得鹿公司向稽查局提出《关于纳税担保事项的异议书》，被告市国税局作出岩国税复不受字（2014）第1号《不予受理复议裁决书》。2014年4月1日，被告市国税局将被诉裁决书送达给原告得鹿公司。原告得鹿公司不服，在法定期限内诉至本院。
本院认为，原告对市国税局稽查局作出的岩国税稽处（2014）2号《税务处理决定书》不服，明显属于纳税争议。原告主张加收滞纳金属于行政处罚，没有法律依据，本院不予采信。被告作为市国税局稽查局的上级税务机关，负有对原告的行政复议申请进行处理决定的法定职责，故被告行政主体适格。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”原告不服税务机关的纳税决定，行政复议为提起诉讼必经程序，而申请行政复议的前提条件是先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第六十一条第一款规定：“税收征管法第三十八条、第八十八条所称担保，包括经税务机关认可的纳税保证人为纳税人提供的纳税保证，以及纳税人或者第三人以其未设置或者未全部设置担保物权的财产提供的担保。”第六十二条第二款规定：“纳税人或者第三人以其财产提供纳税担保的，应当填写财产清单，并写明财产价值以及其他有关事项。纳税担保财产清单须经纳税人、第三人签字盖章并经税务机关确认，方为有效。”根据岩国税稽处（2014）2号《税务处理决定书》，告知原告自款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内申请行政复议。本案中，原告于2014年3月21日向被告申请行政复议，但原告在申请行政复议之前并未先缴纳滞纳金或者提供相应的担保被税务机关确认。被告以原告至今尚未提供合法有效纳税担保为由不予受理，认定事实清楚，程序合法。本案被诉裁决书应予维持。根据《中华人民共和国行政复议法》第九条第一款的规定：“公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；但是法律规定的申请期限超过六十日的除外。”当事人申请行政复议的期限不能少于六十日。根据岩国税稽处（2014）2号《税务处理决定书》，并未明确告知十五日内申请行政复议。本案被告认为原告未在十五日内即2014年2月8日前先行缴纳滞纳金或提供纳税担保，已经丧失了复议权，明显不符合上述法律规定，对其下级机关所作的《税务处理决定书》亦未作出正确的理解。适用法律应明确具体的条、款、项，但被告作出的被诉裁决书只适用《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条、《中华人民共和国行政复议法》第十七条，未明确第八十八条三款中的哪一款、第十七条二款中的哪一款。故被告作出的被诉裁决书适用法律、法规错误，应予指正。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第五十四条第（一）项之规定，判决如下：
维持被告福建省龙岩市国家税务局于2014年3月28日作出的岩国税复不受字（2014）第1号《不予受理复议裁决书》。
本案案件受理费50元，由原告福建龙岩得鹿实业有限公司负担。
如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于龙岩市中级人民法院。
审 判 长 陈 淑 玲
人民陪审员 李 丽 月
人民陪审员 严 晓 梅
二〇一四年七月二十三日
书 记 员 谢泓彪（代）
附注：
《中华人民共和国行政诉讼法》
第五十四条人民法院经过审理，根据不同情况，分别作出以下判决：
（一）具体行政行为证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序的，判决维持。
（二）具体行政行为有下列情形之一的，判决撤销或者部分撤销，并可以判决被告重新作出具体行政行为：
1、主要证据不足的；
2、适用法律、法规错误的；
3、违反法定程序的；
4、超越职权的；
5、滥用职权的。
（三）被告不履行或者拖延履行法定职责的，判决其在一定期限内履行。
（四）行政处罚显失公正的，可以判决变更。