河南省焦作市中级人民法院
民 事 判 决 书
（2016）豫08民终1104号
上诉人（原审被告）河南诚泉联合会计师事务所（普通合伙人），住所地：焦作市解放区。
负责人陈永川，执行事务合伙人。
委托代理人王军生，河南隆成律师事务所律师。
委托代理人康成杰，系该事务所工作人员。
被上诉人（原审原告）张素萍，女。
委托代理人范亚平，男。
被上诉人（原审被告）焦作市广润德商贸有限公司，住所地：焦作市。
法定代表人张传声，经理。
上诉人河南诚泉联合会计师事务所（以下简称诚泉会计师所）与被上诉人张素萍、焦作市广润德商贸有限公司（以下简称广润德公司）财产损害赔偿纠纷一案，原审法院于2014年8月6日作出（2014）解民二初字第112号民事判决书，张素萍不服，提出上诉；本院于2014年11月28号作出（2014）焦民一终字第391号民事裁定书，以原审应追加广润德公司为被告参加诉讼但未追加、遗漏案件当事人为由发回重审；原审法院重审期间，依法追加广润德公司为被告参加诉讼，并于2015年12月7日作出的（2014）解民重字第48号民事判决，诚泉会计师所不服，向本院提出上诉。本院于2016年4月19日受理后，依法组成合议庭，于2016年5月6日采用询问的方式审理了本案。上诉人诚泉会计师所的委托代理人王军生、康成杰，被上诉人张素萍及其委托代理人范亚军到庭参加了诉讼。本案现已审理终结。
原审法院查明，张素萍分别于2008年4月23日、5月1日借给广润德公司69000元，该公司分别给张素萍出具收款收据，收据载明借到张素萍现金47000元、22000元，月息分别为1.5%、1.3%，由经手人张传叶签字并有广润德公司加盖印章。尔后，广润德公司于2008年9月1日给付张素萍利息2000元。2006年4月份，张传叶伙同其弟张传声伪造了在焦作市商业银行的现金缴款单、银行询征函以及中通会计师所的验资报告，注册了自然人独资，投资人为张传声的有限公司即广润德公司，成立日期为2006年4月20日。2011年6月15日焦作市解放区人民检察院以焦解刑诉（2011）34号起诉书指按张传叶和广润德公司涉嫌虚报注册资本罪向自该院起诉，该院于2012年9月10日作出（2011）解刑初字第206号刑事判决书，认定了张传叶和广润德公司犯虚报注册资本罪。2012年4月28日，对范玉会等人申请执行广润德公司，张传叶等人的执行过程中，对执行人无银行存款、无汽车、无到期债权、无可供执行的房地产，申请执行人亦未能够提供被执行人的财产货财产线索，被执行人确无财产可供执行，故此终结了本次执行程序。裁定终结本次执行程序后，申请执行人如发现被执行人有财产可供执行的，可以再提出执行申请。接受广润德公司的委托，诚泉会计师所于2007年5月14日作出豫诚泉审字（2007）第241号审计报告。在该审计报告中有如下主要内容“：。三、导致保留意见的事项，对于贵公司2006年12月31日的现金部分，我们未能实施合适的审计程序，以获取充分、适当的审计证据。四、审计意见，我们认为，除了前段所述未能实施合适的审计程序可能产生的影响外，贵公司财务报表已经按照商业企业会计制度及相关会计准则的规定编制，在所有重大方面公允反映了贵公司2006年12月31日的财务状况以及2006年度的经营成果。截止2006年12月31日，贵公司账面资产总额936588.17元，负债总额-50724.58元，净资产987312.75元。注册资本1000000.00元，实收资本1000000.00元。…”在随后所附的资产负债表、损益表、会计报表附注中注明，期末货币资本为562284.36元，其中现金56196.50元。2008年6月10日，诚泉会计师所再次接受广润德公司委托，出具了豫诚泉审字（2008）第172号审计报告，审计意见为“我们认为，贵公司财务报表已经按照商业企业会计制度及相关会计准则的规定编制，在所有重大方面公允了贵公司2007年12月31日的财务状况以及2007年度的经营成果。截止2007年12月31日，贵公司账面资产总额999545.87元，负债总额4896.12元，净资产994649.75元。注册资本1000000.00元，实收资本1000000.00元。”后因张素萍的债权未得到清偿，要求诚泉会计师所在审计报告涉及到的1000000元范围内承担侵权责任。另查明，广润德公司法定代表人于2005年3月27日与焦作市解放区王褚乡新店村村民委员会签订房屋租赁协议，村委会将位于焦作市丰收路西段房屋租赁给广润德公司使用，期限为10年（自2006年3月27日至2015年3月26日）该村委会并出具1份产权证明。2006年4月20日焦作市工商局行政管理局解放分局对广润德公司予以注册登记。
原审法院认为，本案张素萍以诚泉会计师所为广润德公司出具不实审计验资报告，致使广润德公司通过工商管理机关年检，从而继续以公司名义活动，使广润德公司无实收资本与张素萍进行借款交易。由于诚泉会计师所不实验资是广润德公司原本没有的资产在法律上成为存在的资产，最终导致广润德公司无力归还张素萍借款，因此诚泉会计师所应承担因其出具不实审计验资报告的侵权责任。这一后果给张素萍造成损失，应当依法承担赔偿责任。赔偿责任应在出具的评估结果，验资不实的金额（100万元）内，承担赔偿责任。综上所述，诚泉会计师所的审计行为违反了法律规定，没有认真核查其审计内容的真实性就出具了相应的审计验资报告，因此应当认定诚泉会计师所的行为构成侵权。由于张素萍的损失客观存在，诚泉会计师所的违法行为与张素萍的损失之间不排除因果关系。故张素萍的诉讼请求符合法律规定，应予支持。依据《中华人民共和国公司法》第六十三条、第二百零八条第三款，《中华人民共和国注册会计师法》第二十一条、第四十二条，最高人民法院《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》第一条、第四条，《中华人民共和国民事诉讼法》第一百四十四条之规定，原审法院判决如下：河南诚泉联合体会计师事务所（普通合伙），于本判决生效之日起十日内承担赔偿张素萍损失69000元。本案诉讼费775元，由河南诚泉联合体会计师事务所负担。
诚泉会计师所不服一审判决，向本院提起上诉，请求：撤销一审判决，改判驳回张素萍的诉讼请求。理由为：第一，原审认定事实错误。诚泉会计师所在几个相同的案件中均答辩称没有给广润德公司出具过任何验资报告，并在一审中当庭举证了豫诚泉审字（2007）第241号2007年度审计报告，而一审不顾答辩和证据，称诚泉会计师所给广润德公司出具的是审计验资报告是错误的。验资报告反映的是某个时点，出资人的实际出资情况，而审计报告则是对某个区间企业的经营情况，以及某个时点的资产负债状况发表的鉴证意见，二者有本质区别。依据《注册会计师法》第十四条规定，审查是否虚假验资是法律赋予工商行政管理部门的行政职权，依照《企业年度检验办法》的规定，年检时提交的审计报告仅仅是对企业的财务报表发表意见，注册会计师关注的是企业的财务状况，注册会计师无法替代行政部门对具体行政行为审查。企业年检是否通过不是年度审计报告唯一必要条件，不是有诚泉会计师所年度审计报告决定的。工商年度检验针对的是企业登记机关法定程序，是对与企业登记事项有关的情况进行定期检查的监督管理制度，而不是针对会计师事务所审计报告。《企业年度检验办法》没有由审计报告出具单位承担责任的规定，说明年检是否通过是由工商行政管理机关决定。广润德公司至今没有注销，说明企业年检是否通过不是会计师事务所审计报告决定的。一审没有证据证明审计报告是不实审计报告。豫诚泉审字（2007）第241号2007年度审计报告根据规定，依据广润德公司提供的会计报表出具，没有违反法律法规、中国注册会计师协会依法拟定并经国务院财政部门批准后施行的执业准则和规则以及诚信公允的原则，出具具有虚假记载、误导性陈述或重大遗漏的审计报告的行为。2008年8月30日前，广润德公司有资产仅库存酒就达100万元，说明其资产最少100万元以上，一审认定广润德公司原本没有的资产在法律上成为存在的资产是错误的。第二，一审认定诚泉会计师所的行为构成侵权是错误的。一审判决没有明确指出豫诚泉审字（2007）第241号2007年度审计报告违反了什么规定。第三，一审认定赵素萍的损失与诚泉会计师所的违法行为之间存在因果关系是错误的。一审没有证据证明豫诚泉审字（2007）第241号2007年度审计报告有违法行为，更没有证据证明诚泉会计师所的行为与张素萍的损失之间存在因果关系。广润德公司的注册验资报告不是诚泉会计师所出具的，其是否通过年检是工商行政管理机关决定的，且该公司至今未注销，说明诚泉会计师所的审计报告与张素萍的损失没有因果关系。第四，一审以过错推定原则认定诚泉会计师所有过错是错误的。最高人民法院《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》没有过错推定的规定。会计师事务所承担责任的前提是出具不实报告，而不是没有证明自己没有过错的就是不实报告。一审判决没有证据证明诚泉会计师所出具的2007年5月14日的年度审计报告为不实报告。第五，一审认定诚泉会计师所与张素萍系利害关系人没有事实依据和法律依据。张素萍根据注册会计师法起诉的是虚假验资，而诚泉会计师所给广润德公司出具的是工商年度检验的年度审计报告，诚泉会计师所没有给广润德公司出具过验资报告，所以张素萍起诉诚泉会计师所是错误的。根据最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定第二条，张素萍的损失不是因合理信赖或使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或其他组织，才应认定为注册会计师法固定的利害关系人。诚泉会计师所与张素萍不存在任何关系，因此不存在合理信赖的关系，张素萍也不是使用了审计报告。第六，会计师事务所只有在虚假出资、不实出资或者抽逃出资、事后未补足的情况下才承担赔偿责任。诚泉会计师所不是验资的审计方，不应承担本案的责任。诚泉会计师所给广润德公司出具的年度审计报告也不存在验资行为和审计金额不实情况，因此诚泉会计师所不应承担责任。
张素萍答辩称，一审判决正确，请求驳回上诉，维持原判。
根据上诉人诚泉会计师所与被上诉人张素萍的诉辩意见，本院归纳本案的争议焦点为：原审判决诚泉会计师所向张素萍赔偿69000元是否正确。
针对本案争议焦点，诚泉会计师所提交（2007）第241号审计报告工作底稿一份，证明诚泉会计师所在出具审计报告时不存在虚假不实记载，误导性陈述和重大遗漏。张素萍对上述证据的质证意见为：工作底稿没有对100万元注册资本从企业设立、登记后验资账户划转到企业设立后经过中国人民银行批准的基本户注册资本的划转凭证，也没有按照注册资本审计程序和规则向银行应当出具收回的银行资金询证函，广润德公司无注册资本，经过法律程序确认，所以该工作底稿在无实收资本金的条件下，全部数据的形成从财务规则上根本没有来源，全部是伪造的。诚泉会计师所作出不实审计报告，其作出的工作底稿无依据。对证据真实性有异议，原审法院两次责令诚泉会计师所出具工作底稿，而诚泉会计师所均未出具，单方的工作底稿不产生效力，不能作为证据使用。
二审中，张素萍、广润德公司均未提交新的证据。
关于证据的认定，本院对上诉人诚泉会计师所提交的证据真实性予以确认。
经本院审理查明的事实与原审法院查明的事实相同。
本院认为，本案是利害关系人以会计师事务所因在审计业务活动中对外出具不实报告给其造成损失为由，主张会计师事务所承担侵权赔偿责任而形成的纠纷。关于上诉人诚泉会计师所为广润德公司出具的豫诚泉审字（2007）第241号2007年度审计报告是否属于不实报告的问题。会计师事务所出具的审计报告应如实反映注册会计师的审计范围、审计依据、已实施的主要审计程序和已发表的审计意见；审计意见应合理地保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度，即提供“合理确信”。但会计报表的不实记载会在一定程度上影响审计报表的真实性，注册会计师应根据会计报告不实记载的情况，调整自己的“注意义务”的范围和程度，实施适当的审计程序，以合理确保能够发现可能导致会计报表严重失真的错误与舞弊。本案中，广润德公司的注册资本系虚报，诚泉会计师所接收该公司委托出具审计报告时，应当知道该公司注册资本不实的情形而未予指明，在庭审过程中亦未能提供相应的证据证明自己没有过错，故应当认定诚泉会计师所为广润德公司出具的豫诚泉审字（2007）第241号2007年度审计报告属于不实报告。关于诚泉会计师所是否应当承担赔偿责任的问题。广润德公司系自然人独资公司，按照工商管理机关的相关规定，年检时需提供审计报告以反映其财务状况。张素萍基于对诚泉会计师所提供的审计报告的合理信赖，向广润德公司提供借款，现广润德公司无债务清偿能力，故诚泉会计师所应向张素萍承担侵权赔偿责任。故诚泉会计师所的上诉理由不能成立，其上诉请求本院不予支持。综上，原判认定事实清楚，适用法律正确。根据《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第（一）项之规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费775元，由河南诚泉联合会计师事务所承担。
本判决为终审判决。
审判长 刘 军
审判员 席东彦
审判员 焦红萍
二〇一六年六月十七日
书记员 崔新新