浙江省温州市龙湾区人民法院
民 事 判 决 书
（2015）温龙执异初字第6号
原告：温州市瓯海区国家税务局。
负责人：吴成华。
委托代理人（特别授权）：余康杰、周浩。
被告：中国农业银行股份有限公司温州城东支行。
负责人：胡国勇。
委托代理人（特别授权）：江山、周雪峰。
被告：中国建设银行股份有限公司温州府前支行。
负责人：孙丽奇。
委托代理人（特别授权）：瞿建云、周娇娇。
被告：中国东方资产管理公司杭州办事处。
负责人：牛南洁。
委托代理人（特别授权）：钱淼、吴川。
第三人：浙江至圣电力成套设备有限公司。
法定代表人：鲍承臻。
委托代理人（特别授权）：吴昊、陈中秋。
原告温州市瓯海区国家税务局（以下简称瓯海国税局）与被告中国农业银行股份有限公司温州城东支行（以下简称农业银行城东支行）、中国建设银行股份有限公司温州府前支行（以下简称建设银行府前支行）、中国东方资产管理公司杭州办事处及第三人浙江至圣电力成套设备有限公司（以下简称至圣公司）执行分配方案异议之诉一案，本院于2015年6月19日立案受理后，依法适用普通程序，由审判员程建担任审判长，与审判员潘丽红、人民陪审员叶奔组成合议庭，于2015年8月12日公开开庭进行了审理。原告委托代理人余康杰、周浩，被告农业银行城东支行委托代理人江山、周雪峰，建设银行府前支行委托代理人周娇娇，中国东方资产管理公司杭州办事处委托代理人吴川上，第三人委托代理人吴昊、陈中秋到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
原告诉称：农业银行城东支行与温州华奇装饰五金有限公司金融借款合同纠纷一案在执行过程中，龙湾区人民法院对华奇装饰五金公司所有的座落于温州市瓯海区南白象鹅湖工业区鹅兴路26号厂房依法拍卖成交，共拍得价款2530万，随后，龙湾区人民法院制定《关于温州市华奇装饰五金有限公司房产拍卖款最终分配方案》。对此原告提出执行异议申请，认为该分配方案没有预留应该缴纳的税款，导致国家税款的流失，遂提起诉讼。
原告认为：一、税收优先权自动产生，应当�执行财产时，先于优先权扣留；（一）纳税人依法申报缴纳税款是应尽的法定义务。（二）人民法院在执行程序中应协助税务机关征税，在执行财产时，先于优先权扣留税款。《税收征管法》第五条第三款规定：“各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务。”，《最高人民法院关于人民法院执行工作若干问题的规定（试行）》第49条规定：“委托拍卖、组织变卖被执行人财产所发生的实际费用，从所得价款中优先扣除。所得价款超出执行标的数额和执行费用的部分，应当退还被执行人。”据此，原告依行政职权要求华奇装饰五金公司缴纳欠缴的税款，系作为国家行政机关行使征税权，法院在执行过程中，应主动保留应缴纳税款，不需要申请参与分配，也谈不上受参与分配时间的限制。二、浙江省高级人民法院关于《多个债权人如何分配同一被执行人的财产》第十二条不适用于原告，该规定的主体是一般民事主体，不包括依法行使国家行政权力的税务机构，原告征收税款不受申请参与分配的时间限制。三、温州华奇装饰五金有限公司欠缴的所得税2798554.41元应优先于农业银行抵押权。在执行程序中，因处置债务人财产所产生的税款，根据《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》第二条规定：“无论拍卖、变卖财产的行为是纳税人的自主行为，还是人民法院实施的强制执行活动，对拍卖、变卖财产的全部收入，纳税人均应申报缴纳税款。”该复函第四条同时规定：“鉴于人民法院实际控制纳税人因强制执行活动而被拍卖、变卖财产的收入，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条的规定，人民法院应当协助税务机关依法优先从该收入中征收税款。根据以上规定，本轮分配中，该公司欠缴的所得税2798554.41元系拍卖债务人标的物产生，应当由该标的物的拍卖款优先偿还，剩余款项再依照债权清偿顺序予以偿还。四、华奇装饰五金公司欠缴的增值税2215265.74元应优先于无担保债权。纳税人华奇装饰五金公司欠缴的增值税2215265.74元所属期为2012年1月-12月，早于拍卖成交时间2013年7月10日，晚于农业银行抵押登记时间2010年12月9日，本轮分配中，建设银行和招商银行的债权属于无担保债权，因此，根据《税收征收管理法》第45条规定，该公司的增值税的清偿顺序，应当排在农业银行之后，优先于无担保债权。五、华奇装饰五金公司因欠缴企业所得税产生的滞纳金528926.78元应当与欠缴的企业所税2798554.41元于同一顺位一并缴纳，欠缴的增值税产生的滞纳金969178.76元，应当与欠缴的增值税2215265.74元同一顺位一并缴纳。
综上，原告诉请：1、依法判决停�对《关于温州市华奇装饰五金有限公司房产拍卖款最终分配方案》的执行；2、依法判决原告应征收的温州华奇装饰五金有限公司本次资产拍卖所得税2798554.41元及滞纳金528926.78元优先于第一被告农业银行城东支行的抵押权受偿；3、依法判决原告应征收的温州华奇装饰五金有限公司欠缴的增值税2215265.74元及滞纳金969178.76元优先于被告建设银行府前支行、中国东方资产管理公司杭州办事处无担保债权受偿；4、本案的诉讼费用由被告承担。
原告为证明其主张的事实，向本院提供了如下证据：1、原告的组织机构代码，以证明原告的身份情况；2、三被告营业执照、组织机构代码，以证明三被告的身份情况；3、《关于温州市华奇装饰五金有限公司房产拍卖款最终分配方案》，以证明温州华奇装饰五金有限公司房产拍卖款分配方案中，应征税款并没有依法优先从拍卖款中扣�的事实；4、（2015）温龙执异字第109号函，以证明龙湾区人民法院要求原告在十五日内起诉的事实；5、企业所得税年度纳税申报表，以证明温州华奇装饰五金有限公司欠缴所得税2798554.41元的事实；6、增值税纳税申报表，以证明温州华奇装饰五金有限公司欠缴增值税2215265.74元的事实。7、温州市瓯海区国家税务局复函，证明其于2015年1月4日即向龙湾区人民法院提出对最终分配方案异议的事实；8、税务文书送达回证一份，证明温州市瓯海区国家税务局在2014年12月26日收到《关于温州华奇装饰五金有限公司房产拍卖款最终分配方案》后，于2015年1月4日即复函提出异议的事实。
被告农业银行城东支行辩称，一、《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定：“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其�产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。”温州华奇装饰五金有限公司应缴纳的2798554.41元所得税是由于我行申请对其抵押物强制拍卖所产生的，我行对拍卖抵押物登记时间为2010年12月9日，抵押物拍卖成交日期为2013年7月10日，抵押权先于纳税人欠缴的税款，根据法律规定所得税及产生的滞纳金不应优先于抵押权；二、根据国家税务总局的复函（国税函〔2005〕869号）第三条、第四条及《中华人民共和国税收征收管理法》第五条的规定，人民法院协助税务机关依法优先征收税款是指对无担保的债权优先征收，而不应对我行抵押权在先的债权优先征收税款；三、龙湾区人民法院于2014年12月24日作出《关于温州华奇装饰五金有限公司房产拍卖款最终分配方案》中已注明如对分配方案有异议的，自该分配方案送达之日起七日内向本院提出，异议人对分配方案提出异议日期为2015年4月9日，已超过法定期限，应认定提出的异议无效，综上，请求法院维持原分配方案，并对原告异议予以驳回。被告农业银行城东支行提供了龙湾区人民法院于2013年9月23日所做的分配方案以证明第一次分配方案的相关情况。
被告建设银行府前支行辩称，龙湾区人民法院在执行标的物过程中已有两个以上债权人参与分配，且分配方案早已送达第一个当事人，原告在2015年4月9日提出异议，要求参与分配且享有优先权，已经超过规定的期限，不再享有参与分配的权利。被告建设银行府前支行未提供证据。
被告中国东方资产管理公司杭州办事处辩称，一、温州市瓯海区国家税务局作为执行异议之诉的原告主体不适格，应依法驳回起诉。根据“最高人民法院关于适用《中华人民共和国民事诉讼法》的解释”第三百一�一条“案外人或者申请执行人提起执行异议之诉的，案外人应当就其对执行标的享有足以排除强制执行的民事权益承担举证证明责任”。本案瓯海国税局虽作为案外人提起执行异议之诉，其身份却是国家行政机关，不属于权利义务平等的民事主体，其诉请的内容也是要求将执行款冲抵税款，实质是作为国家行政机关行使行政职权，完全不同于民诉法所称的“民事权益”。根据民诉法第三百一十二条第（二）款“案外人就执行标的不享有足以排除强制执行的民事权益，判决驳回诉讼请求”，因瓯海国税局本案中不具备享有足以排除强制执行的民事权益，故依法应当判决驳回起诉或不具有的民事权益。二、瓯海国税局因超过法定期限，无权提出执行异议，更无权提出执行异议之诉。根据民诉法解释第五百一十一条“多个债权人对执行财产申请参与分配的，执行法院应当制作财产分配方案，并送达各债权人和被执行人。债权人或被执行人对分配方案有异议的，应当自收到执行分配方案之日起十五日内向执行法院提出书面异议”。龙湾区人民法院于2014年12月24日作出最终分配方案，并于2014年12月26日送达给瓯海国税局，而根据（2013）温龙执民字第109号函，瓯海国税局于2015年4月9日才提出执行异议，超过了法定期限，无权提出异议。三、瓯海国税局无法证明温州市华奇装饰五金有限公司是否欠缴税款或欠税的金额。本案中瓯海国税局仅仅提供一份单方盖章的文档，用以证明华奇五金公司欠缴税款，但该文档并非税务事项通知书、税务行政处理决定书、行政处罚决定书或其他正式的行政文书，且无任何其他审计报告、账务凭证等证据加以佐证，根本无法证明华奇五金公司是否欠缴税款或欠税的金额。四、瓯海国税局不能证明曾要求华奇�金公司补缴税款，故依法不得主张三年前的税款。瓯海国税局主张华奇五金公司欠缴2012年1月至12月期间的税款，但无任何证据证明曾向华奇五金公司出具税务事项通知书、税务行政处理决定书等正式文件，无法证明已尽税收征管责任，根据《中华人民共和国税收征管法》第五十二条第一款“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。”故瓯海国税局不得主张三年之外的税款。被告中国东方资产管理公司杭州办事处提供证据。
第三人至圣公司提出，2013年7月10日，第三人在龙湾区人民法院委托并由温州产权交易拍卖行有限公司的主持下，以2530万元拍得温州华奇装饰五金有限公司所有的温州市瓯海区南白象街道鹅湖工业区鹅兴路26号房地产。第三人在竞拍前，向温州市地方税务局瓯海税务分局申请调取了温州华奇装饰五金有限公司2013年6月期的企业资产负债表，其中显示温州华奇装饰五金有限公司应缴税金为0，然而，在办理产权过户登记手续过程中，原告以温州华奇装饰五金有限公司欠税为由，拒绝出具相关证明材料，致使第三人至今未能成功办理上述房地产的过户登记手续，该欠税系原告于2013年8月12日之后对温州华奇装饰五金有限公司所欠税款进行调整的结果，第三人在竞拍前对己方应纳税款金额已经尽到谨慎合理的义务，现如由第三人承担该部分欠税是不公平的，这将使交易处于极大的不确定状态，故不应由第三人承担。第三人提供了温州华奇装饰五金有限公司2013年6月企业资产负债权以证明其在竞拍前已经对温州华奇装饰五金有限公司所欠税款进行了解，并尽到了合理谨慎的义务。
对原告及被告提供的证据，经�审出示质证，当事人的质证意见如下：一、被告农业银行城东支行对证据1、2、3、4、8无异议；对证据5、6的真实性、合法性、关联性均有异议；对证据7的关联性有异议，认为不是正式的异议申请。二、被告建设银行府前支行对证据1、2、4无异议，但提出证据4恰恰证明龙湾区人民法院送达最终分配方案后，原告于2015年4月9日才提出异议，已属逾期；对证据3认为其中的欠税部分有重合；对证据5、6认为形成及来源均不清，对真实性、合法性、关联性均有异议；对证据7、8认为均有涂改，该二份证据存在系原告针对2013年9月23日分配方案提出异议的嫌疑。三、被告中国东方资产管理公司杭州办事处对证据2无异议；对证据1认为恰恰证明其主体不适格；对证据3合法性无异议，但认为该证据关于欠税的内容与原告诉求冲突；对证据无异议，但认为其证明原告逾期提出异议；对证据5、6、7、8的真实性、关联性、合法性均不认可。四、对被告农业银行城东支行提供的分配，原告提出自己并未收到，余无异议。本院审查认为：证据3中欠税内容与原告诉请不一致并不影响该证据的三性；证据4中虽提及原告于2015年4月9日向本院就拍卖款分配方案提出执行异议，本院核实了证据7、8后，确认本院于2014年12月26日送达给原告最终分配方案后，原告于2015年1月4日即向本院送达复函对此方案提出异议，故原告提出执行异议的时间应以此时间为准；证据5、6系税务机关根据相关会计凭证依职权对企业所欠税款进行计算核准，可以做为温州华奇装饰五金有限公司欠税依据。综上，对证据1-8及被告提供证据的真实性、关联性、合法性予以认可。
根据上述认定的证据结合当事人陈述，本院认定事实如下：2013年7月10日，第三人在本院委托并由温州产权交易拍卖行�限公司的主持下，以2530万元拍得温州华奇装饰五金有限公司所有的温州市瓯海区南白象街道鹅湖工业区鹅兴路26号房地产。本院于2014年12月24日作出《关于温州华奇装饰五金有限公司房产拍卖款最终分配方案》，方案中确认“被执行人温州华奇装饰五金有限公司所有的坐落于温州市瓯海区南白象鹅湖工业区鹅兴路26号厂房的拍卖所得2530万元，抵押权人中国农业银行股份有限公司温州城东支行【（2013）温龙执民字第109号】本案中优先受偿金额为19109569.37元，扣除本院已移交立案受理费86663元，评估费33300元，执行费85150.63元，企业欠税1262117元，剩余可分配款为4723200元。…本次参与分配的债权人的确定，是以分配方案作出当日即2013年9月23日前已取得生效法律文书的债权人为准。…”。该分配方案于2014年12月26日送达温州市瓯海区国家税务局，该局于2015年1月4日复函向本�提出异议，遂成诉。
另查实，根据主拍单位温州产权交易拍卖行有限公司《拍卖物权属、费用负担及手续办理情况告知书》第二大点第1、2小点：“拍卖标的所有（使用）权证转移至买受人名下应由买卖双方交纳的一切税、费（包括…被执行人所得税等）均由买受人承担。”“拍卖标的交付前，被执行人应缴、应退的所有税、费（包括被执行人的所得税、被执行人拖欠的各种税费及拖欠的水电费、滞纳金等）均由买受人承受。相关税费情况竞买人需自行向有关部门进行了解”。该告知书相关告知事项已经第三人于2013年7月9日签字确认。根据温州市地方税务局瓯海税务分局出具的温州华奇装饰五金有限公司2013年6月期与2015年6月期的企业资产负债表，其中显示温州华奇装饰五金有限公司应缴税金均为0，而根据原告2013年8月12日对温州华奇装饰五金有限公司相关税款的�查，确认该公司欠缴所得税为2798554.41元、欠缴增值税为2215265.74元。
对本案存在的争议问题，本院认为：1、关于本案原告的主体问题，根据浙江省高级人民法院执行局《关于多个债权人对同一被执行人申请执行和执行异议处理中若干疑难问题的解答》（七）、（八）第6点规定，对执行标的物享有优先权包括《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定的“税收优先权”，原告可以做为优先权人参加分配程序及参与诉讼。
2、关于原告诉请的税费债权数额及分配顺位问题，（1）根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定：“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。”温州华奇装饰五金�限公司应缴纳的2798554.41元所得税是基于农业银行城东支行申请对其抵押物强制拍卖所产生的，该行对拍卖抵押物登记时间为2010年12月9日，抵押物拍卖成交日期为2013年7月10日，抵押权先于纳税人欠缴的税款，依法该企业所得税不应优先于抵押权。且依《拍卖物权属、费用负担及手续办理情况告知书》第二大点第1点内容，该所得税应由买受人即本案第三人承担；（2）纳税人华奇装饰五金公司欠缴的增值税2215265.74元所属期为2012年1月-12月，应优先于无担保债权，虽依《拍卖物权属、费用负担及手续办理情况告知书》第二大点第2点内容规定，也可由买受人即本案第三人承担，但因该增值税系原告于2013年8月12日才对温州华奇装饰五金有限公司所欠税款进行调整、检查后得出的结果，与买受人在竞拍前所了解的公司欠税为0的情况不符，买受人其时无法掌握了解公司所欠增值税情况，对公司欠税情况存在误解，此外从原告提供的增值税纳税申报表显示，2012年温州华奇装饰五金有限公司销项税额2215265.74元，而进项税额抵扣为0，可以显现该公司2012年生产经营处于非正常状态，虽原告计算该项增值税方法并无不当，但如因此将温州市瓯海区国家税务局滞后计算出的增值税欠缴部分交由买受人承担显失公平合理，故应在温州华奇装饰五金有限公司拍卖所得款项中受偿，对该笔增值税税款分配顺位在抵押权之后优先于无担保债权受偿；（3）根据最高人民法院法释（2012）9号文件精神，被执行欠缴税款产生的滞纳金应属普通债权，在执行程序中不享有优先受偿权。
综上，本案经本院审判委员会讨论决定，依照《中华人民共和国物权法》第二百零三条第一款、《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条、《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》第五百一十一条、第五百一十二条的规定，判决如下：
一、确认原告温州市瓯海区国家税务局应收增值税款2215265.74元，在中国农业银行股份有限公司温州城东支行抵押权之后优先于无担保债权受偿。
二、由执行机构重新制作分配方案。
本案受理费48548元，由原告负担41172元，由被告中国建设银行股份有限公司温州府前支行、中国东方资产管理公司杭州办事处各负担3688元。
如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于浙江省温州市中级人民法院。
审 判 长 程 建
审 判 员 潘丽红
人民陪审员 叶 奔
二〇一四年九月十八日
书 记 员 张赛娜