湖南省永州市中级人民法院
民 事 判 决 书
（2017）湘11民终1275号
上诉人（原审原告）：李静宜。
委托诉讼代理人：黄大伟。
委托诉讼代理人：ＸＸ。
被上诉人（原审被告）：许永忠。
委托诉讼代理人：王志坚。
上诉人李静宜因与被上诉人许永忠追偿权纠纷一案，不服湖南省永州市冷水滩区人民法院（2016）湘1103民初1817号民事判决，向本院提起上诉。本院于2017年6月5日立案受理后，依法组成合议庭于2017年6月14日在本院第七审判庭公开开庭进行了审理。上诉人李静宜的委托诉讼代理人黄大伟、ＸＸ，被上诉人许永忠的委托诉讼代理人王志坚到庭参加诉讼，本案现已审理终结。
上诉人李静宜上诉请求：撤销原判，改判支持上诉人原审诉讼请求。事实和理由：1、原判认定“陈水清和许永忠之间的股份代持关系终止时，陈水清没有法定义务为许永忠缴税”，该认定与个人转让限售股所得税征收的有关规定相悖。（1）从陈水清名下扣划至许永忠名下的220万股汉森制药股份中，有110万股属于“限售股”解禁后的“无限售流通股”。该部分股份在股票持有人发生变更时，需缴纳限售股转让的个人所得税。截止到陈水清名下的汉森制药股份解禁前一日即2013年11月26日，陈水清名下的汉森制药股份共计330万股，股份性质全部为“高管锁定股”，属于财税[2009]167号文件《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》第二条规定的“限售股”。鉴于陈水清名下的该330万股股份中的三分之一即110万股实际为许永忠所有，故许永忠通过陈水清代持的该110万股汉森制药股份限售股，按照财税[2009]167号文件第一条的规定，该110万限售股在解禁成为“无限售流通股”后，如发生转让，就需缴纳限售股转让的个人所得税。（2）陈水清代许永忠持有的限售股被扣划至许永忠名下时（股份代持关系终止），陈水清负有为许永忠缴税的法定义务。财税[2010]70号文件《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知》第二条规定：“……具有下列情形的，应按规定征收个人所得税：……（六）个人持有的限售股被司法扣划……。”根据该规定，许永忠通过陈水清代持的该110万股限售股，在从陈水清名下划至许永忠名下之时，陈水清就负有缴纳限售股转让所得个人所得税的法定义务。鉴于陈水清和许永忠之间是股票代持关系（委托代理），故因该司法扣划行为所产生的税收，名义上由登记持有人陈水清缴纳，但实际上该笔税款应由实际所有人许永忠承担。综上原判决认定许永忠和陈水清的股份代持关系终止时陈水清没有法定义务为许永忠缴税，明显违反财税[2010]70文件《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知》第二条（六）项的规定。2、陈水清于2015年7月缴纳的948.09万元限售股转让个人所得税，已包括许永忠所有的110万股限售股应缴纳的税款。原审判决认定陈水清缴纳的该笔税款和许永忠无关，与事实不符。由于陈水清未就扣划至许永忠名下的110万股限售股申报纳税，陈水清名下剩余的440万股汉森制药股票被全部抛售后，税务机关就按330万股限售股计算个人所得税税款。陈水清最终缴纳的330万股限售股转让个人所得税，包括了许永忠的110万元限售股应承担的个人所得税。原审判决认定陈水清于2015年7月缴纳的948.09万元限售股转让个人所得税与许永忠无关，与客观事实不符。3、许永忠本应承担的限售股个人所得税，由李静宜代其承担了158.015万元，因此李静宜有权向许永忠追偿。从《资金合并对账单》可见：陈水清名下的440万股票抛售后，证券机构直接从抛售款中预扣预缴了2421.837万元限售股转让个人所得税（税务机关最终核定税款为948.09万元）。根据上海市闵行区法院（2015）沪闵民二（商）初字第1596号生效判决，许永忠拥有的220万股股票被扣划后，上登记在陈水清名下的440万股汉森制药股票中的220万股属于李静宜所有，该股票被抛售后所得款项归李静宜所有。证券机构预扣预缴的税款，表面上看源自陈水清名下的股票转让款，但实际上有50%的资金源自李静宜所有的股票转让款。由此可见，陈水清、李静宜最终缴纳的948.09万元个人所得税，实际由陈水清、李静宜各自承担50%。即陈水清、李静宜以各自所有的股票转让款分别为许永忠承担了158.015万元个人所得税。李静宜作为代许永忠垫付税款的实际垫付人，有权直接向许永忠主张返还该笔垫付税款。
被上诉人许永忠辩称：1、汉森制药的股票均属于陈水清名下，限售股转让需要征收个人所得税是国家机关的行政行为，该行为的行政相对人只能是陈水清，只有陈水清是个人所得税纳税义务人，李静宜和许永忠均不是纳税义务人。（1）陈水清在湖南汉森制药股份有限公司上市前持有汉森制药3%的股份。2007年底，陈水清分别向李静宜和许永忠转让了汉森制药1%的股份，但是李静宜、许永忠均与陈水清约定，受让股份后，不办理变更登记，由陈水清代持，汉森制药的股票始终处于陈水清名下，发生纳税义务时，只有陈水清为纳税义务人。（2）上诉人声称“陈水清具有为许永忠缴税的法定义务”明显错误。陈水清没有为许永忠和李静宜缴税的法定义务，只有为国家缴税、为自己缴税的法定义务。许永忠不是纳税人，不是纳税主体，不存在所谓的偷税漏税行为。（3）财税[2010]70号文件《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知》第二条第（六）条规定，个人持有限售股被司法扣划，应当征收个人所得税。当陈水清名下的110万股限售股扣划至许永忠名下时，缴纳所得税的是陈水清，不是许永忠。2、陈水清与许永忠、李静宜签订了《股权转让协议书》基于股权转让协议书的约定，在陈与许、陈与李志坚产生了民事法律关系，陈水清在代持期间实际产生的包括税收在内的经济支出，均属于陈水清对许永忠、对李静宜的债权，均应当由许、李分别承担。陈水清没有转让这部分债权，除了陈水清之外，没有任何人有权向许永忠追偿。3、李静宜主动放弃自己的权利，自愿为陈水清承担了158.015万元的债权，是对自己民事权利的处分，法律不加干涉，但李静宜无权向许永忠追偿。李静宜跟许永忠之间没有法律规定的权利义务关系，也没有合同约定的权利义务关系，相互之间没有任何债权债务关系。陈水清为李静宜代持的220万股股票抛售后，扣除316.03万元陈水清代为缴纳的个人所得税，陈水清应向李静宜支付26,502,245元，但是上诉人李静宜在向上海市闵行区法院起诉陈水清主要股票抛售款时，只主张49,844,190元的一半，即24,922,095元，主动放弃了158.015万元，上诉人对自己的一部分权利进行了放弃，法律不干涉，但是，李静宜无权向包括许永忠在内的任何其他人索要。
李静宜向一审法院起诉请求：1、判令被告偿还原告代其承担的税款人民币1,580,150元；2、判令被告按银行同期贷款利率向原告支付上述代付税款自2015年7月8日至判决生效之日止的利息（截至2016年6月10日，利息为人民币66,280.72元）；3、判令被告承担本案诉讼费用。
一审法院认定事实：2007年12月3日，陈水清（甲方）与被告许永忠（乙方）签订《股权转让协议》，陈水清在湖南汉森药业股份有限公拥有3%的股权，甲方陈水清将自己持有的汉森药业1%的股权转让给许永忠。甲方许永忠支付对方转让款302.5万元。协议约定该转让的股权不到湖南省工商行政管理部门办理股权转让变更登记，许永忠的股份由陈水清代持。并对其他事项作了约定。协议签订后，许永忠将转让款汇入对方账户。2014年5月14日，永州市冷水滩区人民法院做出了（2014）永冷民初字第63号民事判决书，因陈水清涉嫌非国家工作人员受贿罪，被行政拘留。2013年10月17日被判处有期徒刑。原判认定原、被告之间的股权转让的事实，因陈水清被长期羁押，不能代许永忠行使股东权利，故判决陈水清名下持有的湖南汉森制药股份有限公司百分之一的股权为原告许永忠所有。2014年7月17日，湖南省永州市冷水滩区人民法院作出（2014）永冷执字第329号民事裁定书。执行（2014）永冷民初字第63号民事判决。将陈水清名下的湖南汉森制药股份有限公司无限流通股权220万股划至许永忠名下。后又作出裁定，将派发给陈水清的股息中的三分之一划拨给了许永忠。
现原告李静宜以陈水清于2015年7月8日，在湖南长沙百花区税务局的缴税单及上海市闵行区人民法院作出的（2015）闵民（商）初字第1596号民事判决书为证据，提出诉讼。请求被告许永忠支付原告李静宜为其支付的三分之一的税款。
一审法院认为：本案中陈水清转让给许永忠的湖南汉森药业1%的股份，经（2014）永冷民初字第63号民事判决书依法确认，该转让的股份220万股的所有权人是许永忠。虽然股权转让协议中约定许永忠的股份由陈水清代持。但由于陈水清因犯罪被判有期徒刑而被羁押，不能履行转让协议中的代持义务，因此，许永忠提出民事诉讼，经法院判决确认。2014年7月17日，永州市冷水滩区人民法院作出（2014）永冷执字第329号民事裁定书，将陈水清名下的湖南汉森制药股份有限公司无限流通股权220万股划至许永忠名下，法院执行划拨后的股份所有属于许永忠，许永忠委托陈水清代持股份的委托代持关系到此终止。许永忠转让股份依法应由被告许永忠缴税。本案中被告许永忠没有授权委托陈水清为其缴税，陈水清也没有法定的义务为许永忠缴税。原告李静宜与陈水清的股权转让和陈水清的依法缴税，是另外一种法律关系，与本案被告许永忠无关。
原告李静宜提交的陈水清的缴税发票，不能证明陈水清为许永忠缴纳了税款，更不能证明原告李静宜为许永忠缴纳了税款。按民事诉讼谁主张谁举证的原则，原告所提供的证据不能证明为被告许永忠缴纳了个人所得税款。所以，原告要求被告偿还原告代其承担的税款人民币1,580,150元，并承担相应利息的诉讼请求，因证据不足，而不能成立，依法不予支持，为保护当事人的合法权益，依照《中华人民共和国合同法》第四十八条第一款、第六十条第一款，《中华人民共和国民事诉讼法》第六十四条第一款，《最高人民法院关于民事诉讼证据若干问题的规定》第二条的规定，判决：驳回原告李静宜的诉讼请求。案件受理费19,618元，由原告李静宜承担。
本院二审期间，当事人围绕上诉请求依法提交了证据。本院组织当事人进行了质证。上诉人提交《限售股转让所得个人所得税清算申报表》。这份证据结合上诉人在一审提供的证据十四，拟证明陈水清和李静宜名下共有的440万股股票被司法扣划抛售的实际价格计算税价的，当时是按照330万股限售股来扣税的。被上诉人质证对证据的真实性无异议，但提出这份证据恰好说明交税的是陈水清不是李静宜，与李静宜无关。
本院除确认一审法院认定的事实外，根据当事人向一审法院以及上诉人李静宜向本院提供的证据补充认定如下事实：陈水清在湖南汉森药业股份有限公拥有3%的股权。2007年底，陈水清先后向被上诉人许永忠和上诉人李静宜各转让了汉森制药1%的股权，均未办理工商变更登记，由陈水清代持。因2005年股权分置改革后，股票市场不再有非流通股和流通股的划分，只有限售流通股与非限售流通股之别，陈水清转让给许永忠和李静宜各1%的汉森制药股份为限售流通股。2013年11月27日，陈水清名下的汉森制药股份解除限售，股票性质变更为无限售流通股，解除限售前陈水清名下的汉森制药股份共计330万股，其中许永忠和李静宜各占110万股。至2014年7月17日湖南省永州市冷水滩区人民法院经执行程序扣划陈水清名下的股份时，陈水清名下的股票经送转股已经增加到660万股，故将陈水清名下的220万股汉森制药股票划至许永忠名下。但由于没有将扣划至许永忠名下的110万股限售股向税务机关申报纳税，登记在陈水清名下的限售股仍然是330万股。2015年3月16日，上海市杨浦区人民法院发出（2014）杨执字第2863号协助执行通知书，要求申万宏源证券长沙韶山北路证券营业部协助抛售陈水清名下证券账户汉森制药440万股，抛售时因330万股限售股登记在陈水清名下，宏源证券股份有限公司长沙韶山北路证券营业部根据财税[2009]167号文件《财政部、国家税务总局证监会关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》第一条、第五条（一）项的规定，从股票转让收入中直接扣缴948.09万元限售股转让所得个人所得税，扣税余款49,844,190元由上海市杨浦区人民法院代管。2015年7月20日，上诉人李静宜向上海市闵行区人民法院起诉，请求确认陈水清名下440万股汉森制药股票转让清算后所得款的50%即24,922,095元归其所有，确认陈水清持有汉森制药股票期间所得股息三分之一即1,017,642.23元归其所有。上海市闵行区人民法院于2016年1月11日作出（2015）闵民二（商）初字第1596号民事判决，确认陈水清名下220万股汉森制药股票抛售后所得款项24,922,095元归李静宜所有；确认陈水清持有220万股汉森制药股票期间所得股息522,642.23元归李静宜所有。后上诉人李静宜认为其负担了158.015万元应由被上诉人许永忠负担的个人所得税，遂起诉向许永忠追偿其负担的税款。
本院认为，本案争执的焦点是，上诉人李静宜对自己多负担的限售股转让所得个人所得税可否向被上诉人许永忠追偿。
第一、上诉人李静宜对被上诉人许永忠行使的追偿权缺乏法律依据。被上诉人许永忠受让案外人陈水清名下1%的汉森制药股份成为该股份的实际持有人。因为许永忠受让的股份是限售流通股，所以未办理工商变更登记，由陈水清代持，该限售股在汉森制药股份解除限售前达到110万股。2014年7月17日经司法扣划将陈水清名下的220万股汉森制药股票（此时为无限售流通股）划至许永忠名下，但当时没有将扣划至许永忠名下的110万股限售股向税务机关申报纳税，被扣划110万股限售股仍然登记在陈水清名下，故陈水清相对于许永忠的限售股代持关系不因司法扣划而终结。2015年3月16日经司法程序强制抛售陈水清名下440万股汉森制药股票时，证券机构根据《财政部国家税务总局证监会关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》第五条（一）项的规定，以330万股限售股为缴税基数，从股票转让收入中直接扣缴948.09万元限售股转让所得个人所得税，其中被上诉人许永忠应缴的限售股转让所得个人所得税占三分之一即316.03万元。上述事实表明，被上诉人许永忠对其持有的110万股汉森制药限售股负有缴纳限售股转让所得个人所得税的义务，但因为这110万股限售股在抛售陈水清股票时仍登记在陈水清名下，应当由许永忠缴纳的限售股转让所得个人所得税已由陈水清代为缴纳，陈水清对其代缴的个人所得税依法享有向许永忠追偿的权利。上诉人李静宜在与陈水清的诉讼中起诉要求分得一半股票转让扣税后的收入，法院判如所请。这样，虽然李静宜分担了一半陈水清已经代缴的应由许永忠负担的限售股转让所得个人所得税，但是上诉人李静宜不是许永忠限售股的代持人，在法律上没有为许永忠代缴限售股转让所得个人所得税的义务，李静宜多负担的限售股转让所得个人所得税是其与陈水清结算不清造成的，与许永忠无任何法律关系，因而上诉人李静宜向许永忠追偿没有法律依据。
第二、上诉人李静宜向许永忠行使追偿权缺乏合同依据。李静宜向许永忠追偿的基础事实是李静宜和陈水清平分股票转让收入时，由于许永忠没有缴纳限售股转让所得个人所得税，陈水清代缴限售股转让所得个人所得税后李静宜又分担了一半即158.015万元。但上海市闵行区人民法院（2015）闵民二（商）初字第1596号民事判决载明：上诉人李静宜起诉请求分得股票转让清算后转让款的50%，意味着在许永忠应缴限售股转让所得个人所得税已被陈水清代缴的情况下李静宜主动要求负担一半。这种情况的出现通常是结算失误所致，若非如此，则是明知不应承担而决意承担之，这是对自己权利的处分。但无论如何陈水清均没有将其代缴的许永忠限售股转让所得个人所得税让李静宜负担一部分并将向许永忠追偿的债权让与李静宜一部分的意思表示，李静宜并没有通过协议受让对许永忠追偿限售股转让所得个人所得税的债权。可见李静宜向许永忠追偿没有协议上的依据。另外，根据“债权让与应当通知债务人，且不得增加债务人的负担”的规定，即使陈水清转让了向许永忠追偿的债权给李静宜，但由于陈水清没有将这种转让通知许永忠，李静宜向许永忠追偿限售股转让所得个人所得税程序上也不合法。
第三，上诉人李静宜向被上诉人许永忠行使追偿权违反合同相对性原则。所谓合同相对性，通常被称为债的相对性，它主要是指合同关系只能发生在特定的合同当事人之间，只有合同当事人一方能够向合同的另一方基于合同提出请求或提起诉讼。与合同当事人没有发生合同上权利义务关系的第三人不能依据合同向合同当事人提出请求或提出诉讼，也不应承担合同的义务或责任，非依法律或合同规定，第三人也不能主张合同上的权利。合同当事人不能向与其无合同关系的第三人提出合同上的请求，也不能擅自为第三人设定合同上的义务。上诉人李静宜和被上诉人许永忠分别与案外人陈水清具有合同上的权利义务关系，上诉人李静宜与被上诉人许永忠没有合同上的权利义务关系。被上诉人许永忠限售股转让所得个人所得税由合同相对方陈水清代缴，只能由陈水清主张追偿的债权，第三人李静宜不能主张存在于陈水清与许永忠之间的债权。在上诉人李静宜与陈水清的合同关系中，尽管李静宜负担了不该由其负担的限售股转让所得个人所得税，这种在合同双方的债权债务清算中造成的损失，只能向合同相对人陈水清主张权利，不能向与其没有合同关系的第三人许永忠追偿。从这个意义上说，上诉人李静宜相对于被上诉人许永忠是不适格的原告。
综上，一审判决认定事实较粗疏，本院已补充认定。一审判决认为，经司法扣划将陈水清名下的湖南汉森制药股份有限公司220万股无限流通股划至许永忠名下，许永忠与陈水清的委托代持关系终止，陈水清已没有法定的义务为许永忠缴税，陈水清的缴税发票不能证明陈水清为许永忠缴纳了税款等等,存在瑕疵。需要指出的是，许永忠通过协议购买而持有汉森制药限售股，股票由陈水清代持，司法扣划虽然将许永忠所有的汉森制药股票全部划归许永忠本人，但没有向税务机关申报，许永忠也没有在司法扣划时缴纳限售股转让所得个人所得税，原持有的110万股限售股仍然登记在陈水清名下，陈水清代持人的身份仍然不变，依然负有为许永忠代缴限售股转让所得个人所得税的义务，陈水清的缴税发票能够证明其为许永忠尽到了代缴限售股转让所得个人所得税的义务。但一审判决认识上的瑕疵不影响判决结果，一审判决结果正确，故对上诉人李静宜的上诉请求不予支持。依照《中华人民共和国合同法》第八条、第八十条、《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第一项、《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》第三百三十四条规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费19,618元，由上诉人李静宜负担。
本判决为终审判决。
审 判 长 杨世清
审 判 员 曾 忞
代理审判员 张向安
二〇一七年七月三日
书 记 员 张玲慧
附相关法律条文：
《中华人民共和国民事诉讼法》
第一百七十条第二审人民法院对上诉案件，经过审理，按照下列情形，分别处理：
（一）原判决、裁定认定事实清楚，适用法律正确的，以判决、裁定方式驳回上诉，维持原判决、裁定；
（二）原判决、裁定认定事实错误或者适用法律错误的，以判决、裁定方式依法改判、撤销或者变更；
（三）原判决认定基本事实不清的，裁定撤销原判决，发回原审人民法院重审，或者查清事实后改判；
（四）原判决遗漏当事人或者违法缺席判决等严重违反法定程序的，裁定撤销原判决，发回原审人民法院重审。
原审人民法院对发回重审的案件作出判决后，当事人提起上诉的，第二审人民法院不得再次发回重审。
《中华人民共和国合同法》
依法成立的合同，对当事人具有法律约束力。当事人应当按照约定履行自己的义务，不得擅自变更或者解除合同。 依法成立的合同，受法律保护。
第八十条债权人转让权利的，应当通知债务人。未经通知，该转让对债务人不发生效力。 债权人转让权利的通知不得撤销，但经受让人同意的除外。
《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉的解释》
第三百三十四条原判决、裁定认定事实或者适用法律虽有瑕疵，但裁判结果正确的，第二审人民法院可以在判决、裁定中纠正瑕疵后，依照民事诉讼法第一百七十条第一款第一项规定予以维持。