云南省昆明市中级人民法院
民 事 判 决 书
（2015）昆民一终字第78号
上诉人（原审被告）唐福祥，男，1967年6月2日出生，汉族。
委托代理人赵光顺、李娟，云南北川律师事务所律师，特别授权代理。
被上诉人（原审原告）杨元华，男，1968年8月25日出生，汉族。
委托代理人代晨、王志理，北京大成（昆明）律师事务所律师。特别授权代理。
上诉人唐福祥因与被上诉人杨元华合伙纠纷一案，不服云南省宜良县人民法院（2014）宜民初字第767号民事判决，向本院提起上诉。本院于2015年1月26日受理后，依法组成合议庭进行了审理。本案现已审理终结。
一审法院经审理查明以下法律事实：2006年9月29日，原告杨元华与被告唐福祥、史家顺（另案被告）签订《合作协议书》，约定共同出资，挂靠宜良县兴蓬房地产开发有限公司合作开发房地产。《协议书》约定：“一、合作开发项目：宜良县匡远镇汇东西路南侧，蓬莱一中北面rci2006-4挂牌房地产（共5.71亩）。二、合作形式及出资和收益分配方法：按股份制形式合作，即立协议三人每人按总投资额及总收益的三分之一出资和分成。”后该房地产项目被命名为“书香苑住宅小区”，因当事人继续以“书香苑”为名开发房地产，该项目即通称“书香苑一期”。2010年7月10日—11日，当事人三方召开结算会议，达成《一期结算书》，对书香苑一期项目的收支进行了总结，其中约定：商铺20间按照2009年5月22日抽签决定的分配，“所分配的20间铺面已全部出租，出租期为5年，由2008年9月开始，第一年自2008年9月至2009年8月租金已收入账，用于一期建设，自2009年9月起，租金收入由3人平均分配，各人自行支配。”未出售的地下车库车位清理核定后用抽签方式分配；“特别说明事项”第二条还约定：“股东杨元华、史家顺、唐福祥各人所分配商铺统一办理房产证、土地使用证，办理费用及应缴纳税收各自承担，地下车位按政府规定需要办理手续的由办公室代办、费用自担。”8月4日，当事人对书香苑一期地下车库车位（共计84个）进行分割，并达成分配清单予以确认，其中被告分得29个。8月16日，当事人在宜良县蓬莱建筑公司经理吴学文、宜良县一鑫桥房地产开发有限公司董事长缪云、宜良县光远建筑公司处长王云龙等人参与下，达成《若干事项决定书》。其中，涉及书香苑一期商铺和地下车库车位分配的约定，与《一期结算书》、2010年8月4日分配清单一致。2011年5月28日，当事人达成《会议纪要》，约定：“一、严格按2010年8月16日签定的协议书执行，各人不得返悔。二、书香苑一期商铺及地下停车库仍由杨元华负责办理房产证和土地使用证，地下车库车位由兴蓬公司办理相关证明材料，确保3人享有地下车库车位的所有权。三、一期商铺办证应交的营业税、土地税、契约税、住房维修基金、测绘费均由各自承担，具体数额按国家相关规定计算的为准。四、一期铺面自本会议决定之日起，按已分定间数、面积各自管理收取租金，原来各自已收租金不论多少，不再找补。……”8月9日，原告以兴蓬公司名义为三人所分配的“书香苑住宅小区”五套房屋（商铺三间、车库一个、住房一套）提出所有权登记申请，当事人所分房屋均登记至其亲属名下，其中，被告妻子张永珍所登记的房屋分别为“非住宅111.80平方米”、“住宅177.77平方米”、“非住宅110.67平方米”、“住宅142.29平方米”、“非住宅167.79平方米”。9月16日，原告依据宜良县住房和城乡建设局房产管理所发出的《缴费通知单》，为张永珍名下房屋缴纳了“新建商品房转让手续费”960元、“新建房地产转让手续费”1561元、“非住房登记费”1650元、“住房登记费”160元、“证书工本费”50元（以下统称房屋登记费用），合计4381元。此后，原告还继续以兴蓬公司名义为书香苑一期项目向宜良县地方税务局一分局交纳了2011年10月、12月，2012年1月—2013年3月的“（股份制企业）城镇土地使用税”共计6626.79元。2013年2月22日，原告再次向宜良县地方税务局一分局补交了2011年9月16日进行所有权登记的房屋下欠的土地增值税，其中，涉及被告唐福祥妻子张永珍名下的房屋应补土地增值税为64789.61元。现原告诉至本院，要求被告对其所分书香苑一期商铺办证各项税费、商铺租金按照约定进行分配承担，补还原告相应款项。原告诉至法院，请求：1、请求判令被告向原告支付人民币102556.48元；2、被告承担本案诉讼费用。
根据上述确认事实，一审法院认为：本案的争议焦点是：1、原告所主张的税费是否属于书香苑一期项目？2、前述款项是否是原告支付？3、在前述事实成立的情况下，被告是否应当向原告返还费用、补偿租金？依法成立的合同受法律保护，当事人享有合同约定的权利，同时负有按照约定履行的义务。本案当事人杨元华、唐福祥、史家顺订立《合作协议书》、《一期结算书》、《若干事项决定书》、《会议纪要》，均系其真实意思表示，不违反法律禁止性规定，合同依法成立并有效。根据当事人达成的《一期结算书》“特别说明事项”第二条、《会议纪要》第二、三条之约定，原告负有办理商铺、地下车库车位的义务，而被告负有“办理费用及应缴纳税收各自承担”的义务，故本案争议焦点实质即为：双方当事人是否履行了各自的义务？本案中，当事人对挂靠兴蓬公司开发书香苑一期项目的事实并无异议，进一步明确其关系，是解决本案争议焦点的前提。根据《合作协议书》第四条的约定：“挂靠单位：挂靠宜良县兴蓬房地产开发有限公司……”依照我国城市房地产管理法律法规，从事房地产开发经营应当成立房地产开发企业，并取得相应等级证书。本案当事人系自然人，故对其而言，挂靠兴蓬公司，以兴蓬公司名义进行经营活动，既属合理，也有必要。同时，当事人在《一期结算书》及《会议纪要》均约定，原告负责“统一办理”产权证件，而“办公室”及兴蓬公司负责“需要”的“相关证明材料”，可见其知道原告办理房屋产权证件必然要借助于兴蓬公司。另一方面，当事人虽然在名义上以兴蓬公司进行经营，但是从《合作协议书》“出资和收益分配”、“组织管理方法”“项目建设安排”、“财务收支管理”等事项的约定，以及之后达成的其他协议，均反映出当事人并不与兴蓬公司具有实质的组织关系，其开发经营房地产并不与兴蓬公司存在资金牵连。对于争议焦点1，原告所主张的税费是否属于书香苑一期项目的问题。首先，书香苑一期项目系挂靠兴蓬公司进行开发经营，其一切对外经济往来都应当以兴蓬公司名义实施，故书香苑一期应缴税费必然包含于兴蓬公司名下缴纳的税费，二者具有关联性；其次，根据查明的事实和采信的证据，兴蓬公司所缴纳的本案土地增值税和房屋登记费用，确属分配给当事人的“书香苑住宅小区”，也即书香苑一期项目的房产，而土地使用税部分，一审法院已在采信兴蓬公司《情况说明》时进行了论证，同时将在下文就被告的主张进行论证时详细予以阐明。对于被告提出书香苑一期项目土地使用税和增值税已经缴清、兴蓬公司所缴纳的税费属于“香积园”的主张，因其未能举证予以证明，其主张依法不能成立。对于被告提出，根据《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税（2008）152号）（以下简称152号通知）及《中华人民共和国土地增值税暂行条例》的规定，土地使用税纳税义务的截止时间为商品房实物或者权利状态发生变化，即商品房交付使用的当月末，土地增值税应当在签订转让房地产合同后7日内申报，并在税务机关核定的期限内缴纳，国家不可能允许相关税费留到几年后再来缴纳的主张，其理解与上述规章的规定不符。152号通知第三条规定：“纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。”该条文规定的是税款（房产税、土地使用税）计算，而非缴纳的截止期限。《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第八条规定：“土地使用税按年计算、分期缴纳。”《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税（2006）186号）（以下简称186号通知）第二条规定：“以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。”《国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发（2003）89号）（以下简称89号通知）第二条第一款规定：“购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税。”综上，土地使用税在土地开发和房地产使用各阶段都存在，实行的是“按年计算、分期缴纳”的纳税制度，被告主张的书香苑一期已经开发完毕，土地使用税已经缴清，没有事实和法律依据。对于土地增值税的缴纳期限，《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字（1995）48号）（以下简称48号通知）第十六条规定：“根据条例第十条、第十二条和细则第十五条的规定，税务机关核定的纳税期限，应在纳税人签订房地产转让合同之后、办理房地产权属转让（即过户及登记）手续之前。”本案中，原告所主张的土地增值税，系补缴2011年9月16日办理所有权登记的房产，税务机构于2013年2月追缴差欠税款为事实，故被告主张土地增值税已经缴清、税款不可能几年后缴纳，依法不能成立。另外，被告还提出，“新建商品住房转让手续费”不是书香苑一期商铺办理产权证的费用。对此，一审法院认为，根据《缴费通知单》明确记载的“房屋座落”，可以认定登记房屋属于书香苑一期项目，而“新建商品住房转让”符合消费者从房地产开发企业处取得房屋所有权的实践情形和法律规定。综上，原告所主张的税费属于书香苑一期项目。对于争议焦点2，前述税费是否是原告支付的问题。查明的事实能够证实相关税费为原告所缴纳。首先，相关协议的约定证实原告负有办理房屋产权的义务，其缴纳税费具有逻辑基础；其次，原告以兴蓬公司名义进行经营活动，故当然以兴蓬公司名义办理业务；再次，当事人与兴蓬公司系名义上依附、资金上独立的关系，其经营发生的税费当然应当自己缴纳；最后，相关税费已经以兴蓬公司名义缴纳，兴蓬公司作出《情况说明》，证实相关税费系原告所付。故被告辩称相关税费为兴蓬公司，而非原告缴纳的主张，依法不能成立。对于争议焦点3，在原告缴纳了书香苑一期项目相关税费的情况下，被告是否应当向其返还费用、补偿租金的问题。根据《一期结算书》、《会议纪要》明确的约定，原告负有办理产权证件的义务，而被告负有自行承担费用的义务，根据查明的事实，原告缴纳了分配给各当事人的房屋的登记费用，因房屋产权证件为申请人持有，可以推定原告的义务已经履行完毕，被告取得房屋产权证件而未承担费用，已经构成违约，依法应当承担继续履行的责任，向原告支付相应款项。对于被告提出的费用已缴清、已包含在《结算书》第二条第三项约定的“拨给杨元华经手办理的各种费用人民币6339414.30元”的主张，依据民事证据规则，负有履行义务的当事人对合同履行承担举证责任，被告未能举证证实其履行了价款给付义务，依法应当承担举证不能的责任，且原告所缴纳的2011年9月16日的房屋登记费用，2011年10月、12月，2012年1月—2013年3月的土地使用税，2013年2月22日补缴前述登记房屋的土地增值税，均发生于2010年7月11日的《一期结算书》之后，当事人对未发生的费用约定如此明确和具体，不符合日常经验逻辑，其主张依法不能成立。对于被告辩称其掌握所分配房产的产权证件，证明其已支付相关费用的观点，因当事人达成的约定并无履行顺序的限制，原告有垫付和不垫付的权利，故产权证件与费用二者并无必然的因果联系，其主张依法不能成立。对于被告主张的其只承担分配到自己名下的商铺和车库按照国家规定应缴纳的办证费用，不承担土地增值税和土地使用税的观点，《会议纪要》第三条约定：“一期商铺办证应交的营业税、土地税、契约税、住房维修基金、测绘费均由各自承担，具体数额按国家相关规定计算的为准。”《一期结算书》“特别说明事项”第二条约定：“各人所分配商铺统一办理房产证、土地使用证，办理费用及应缴纳税收各自承担，地下车位按政府规定需要办理手续的由办公室代办、费用自担。”可见罗列的各类税费即为“办理费用及应缴纳税收”，当事人缔约本意是概括的房屋转移登记所产生的全部费用均各自承担；另一方面，依据《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。”而“契约税”，实为契税，依据《中华人民共和国契税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。”至于“土地税”，则难觅于法律法规，依理论学说包括土地使用税、土地增值税、耕地占用税、契税和房产税等等；此外，根据前述89号通知第二条第一款规定：“购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税。”可见，当事人约定各自负担的税费中不仅包含受让人应当负担的税种，还包括依法应当由出让方缴纳的税种，同时《会议纪要》所罗列的税种还遗漏了依法应当由受让的各当事人负担的税种。综上，被告主张其只承担按照国家规定应缴纳的办证费用，不符合约定及其实质内涵。对于被告提出的原告所提交税费凭证包括住宅和非住宅的问题，一审法院在采信相关税费凭证时已经发现，当事人在之前达成的诸协议中均明确约定所分配的只有商铺和地下车库车位，但2011年8月9日提出所有权登记申请的房屋确实包含住宅，而所登记房屋坐落的“宜良县匡远镇汇东西路南侧（书香苑住宅小区）”与书香苑一期项目的实际位置一致，也同《合作协议书》相符，当事人虽未约定分配住宅，但所分住宅依然按照相关协议约定履行了办理房屋登记手续的义务，依理应当按照约定各自承担费用，且根据《合作协议书》约定，三人对其将要开发的书香苑一期项目平均“出资和分成”，故当事人进行清算，不仅应当包括《一期结算书》及《会议纪要》明确的商铺、地下车库车位办理产权证件税费，也当然应当涵盖合作期间产生的未经结算的收益和成本，故住宅登记费用等未约定的费用应当共同承担，不应当免除被告责任，而加重于原告。最后，被告还提出原告现在主张相关费用超过了诉讼时效，本案当事人达成的关于房屋产权办理和费用承担的协议，并未对各自义务履行的期限有所约定，更未对费用追偿的期限进行明确，依据《最高人民法院关于买受人在交易时未支付价款向出卖人出具没有还款日期的欠款条诉讼时效期间应从何时开始计算问题的请示的答复》精神，本案当事人达成的房屋办证协议属于未定履行期限的合同，本案诉讼时效依法应从原告向被告主张权利时起算，故原告的诉讼请求未超过诉讼时效。综上，原告要求被告返还其所分配房屋的登记费用4381元、应补缴土地增值税64789.61元，并对书香苑一期项目缴纳的城镇土地使用税6626.79元承担三分之一，也即2208.93元，合计71379.54元的诉讼请求具有事实和法律依据，一审法院予以支持。对于原告要求被告平均分配租金的诉讼请求，根据查明的事实，原告所依据的2010年7月11日《一期结算书》、2010年8月16日《若干事项决定书》关于商铺租金的约定已被2011年5月28日《会议纪要》第四条改变：“一期铺面自本会议决定之日起，按已分定间数、面积各自管理收取租金，原来各自已收租金不论多少，不再找补。”亦即2011年5月28日前当事人各自收取的租金不再找补，是日以后的租金各自收取，故本案不存在租金分配纠纷，原告要求被告分配租金没有事实和法律依据，一审法院对该项诉讼请求不予支持。综上，一审法院依照《中华人民共和国合同法》第六条、第八条、第四十四条第一款、第六十条、第六十一条、第六十二条第四款、第七十七条、第一百零七条、第一百零九条，《中华人民共和国民事诉讼法》第六十四条，《最高人民法院关于民事诉讼证据的若干规定》第二条、第五条第二款、第九条第一项、第九条第三项、第六十三条、第六十四条、第六十五条、第六十六条、第七十四条、第七十五条、第七十九条，《最高人民法院关于审理民事案件适用诉讼时效制度若干问题的规定》第六条，《最高人民法院关于买受人在交易时未支付价款向出卖人出具没有还款日期的欠款条诉讼时效期间应从何时开始计算问题的请示的答复》，《诉讼费用交纳办法》第二十一条第二项之规定，判决如下：一、由被告唐福祥于本判决发生法律效力之日向原告杨元华支付其所分配房屋的登记费用4381元、应补缴土地增值税64789.61元，并承担书香苑一期项目缴纳的城镇土地使用税6626.79元的三分之一，也即2208.93元，合计71379.54元；二、驳回原告杨元华要求被告唐福祥对书香苑一期商铺租金平均分配的诉讼请求。案件受理费11864元，退还原告杨元华9512.87元，收取2351.13元，由原告杨元华负担714.67元，被告唐福祥负担1636.46元。
一审判决宣判后，原告被告唐福祥不服，向本院提起上诉，称：一、一审法院认定被上诉人主张的税费属于书香苑一期是错误的。被上诉人并没有提交证据证明其主张的土地增值税和土地使用税是书香苑一期项目的税费。第一，被上诉人提交的证据表明纳税主体为昆明市宜良县兴蓬房地产有限公司，而昆明市宜良县兴蓬房地产有限公司有自己开发的房地产项目，并没有明确是书香苑一期项目。第二，税费凭证反映缴税内容是住宅和非住宅，而被上诉人向上诉人主张的所分配的商铺续交税费。二、一审认定被上诉人缴纳了税费是错误的。三、一审法院认定上诉人应承担书香苑一期商铺的土地增值税、土地使用税以及包括住宅在内的各项税费是错误的。首先，按照双方的约定，上诉人只承担分配到自己名下的商铺和车库办证费用，并不承担土地增值税和土地使用税，并且不包括住宅的办证费用。四、一审法院认定上诉人应向被上诉人支付房屋登记费是错误的。综上，请求二审法院：一、撤销一审判决第一项，改判驳回被上诉人的全部诉讼请求；二、一、二审诉讼费由被上诉人承担。
被上诉人杨元华答辩称：一、因上诉人、被上诉人与史家顺系挂靠在昆明市宜良县兴蓬房地产有限公司开发书香苑一期项目，我方向昆明市宜良县兴蓬房地产有限公司支付土地增值税、土地使用税后，由昆明市宜良县兴蓬房地产有限公司代缴，我方的提交的完税凭证、申报表可以证实。对于缴纳的对象存在住宅和非住宅的情况，为了少缴税，办证时将商铺进行了两块来交纳，实际上全是商铺。二、对于办证费用，根据约定，是分配给上诉人的商铺而支出的办证费用，应当由上诉人承担。
二审中，上诉人未向本院提交新的证据材料。被上诉人向本院提交商品房购销合同，证实土地使用税和增值税的产生来源于分配给上诉人的商铺，系一一对应。上诉人对被上诉人提交的证据的真实性认可，但不认可关联性。
本院对被上诉人提交的证据的真实性予以确认。
二审经审理查明的法律事实与一审法院所确认的法律事实一致，本院予以确认。
归纳双方的诉辩主张，本案的争议焦点是：一、被上诉人所主张的土地增值税、土地使用税以及房屋登记费是否系涉案书香苑一期项目产生，并由被上诉人实际缴纳？二、上诉人是否应当承担住宅部分的费用？
本院认为，上诉人、被上诉人、史家顺三人挂靠在宜良县兴蓬房地产开发有限公司开发书香苑一期项目，因三人均不具有开发房地产资质，本案系合伙纠纷。
针对第一个争议焦点一，基于三人挂靠在宜良县兴蓬房地产开发有限公司合伙开发书香苑一期项目的事实，以及被上诉人提交的缴税凭证以及宜良县兴蓬房地产开发有限公司出具《情况说明》，足以证明被上诉人针对书香苑一期项目缴纳了土地增值税、土地使用税，而上诉人认为不是针对涉案项目缴纳的费用，并没有提供证据予以反驳，本院不予采纳，故对于分配在上诉人名下商铺所产生的土地增值税应当由上诉人承担，开发涉案工程发生的土地使用税应由合伙人分担，一审法院对此处理并无不当，本院予以维持。对于房屋登记费用，被上诉人提交缴费通知单，均表明房屋登记费系产生于涉案项目，并由被上诉人进行了缴纳，相反，上诉人并没有证据证明其缴纳了分配在其名下的商铺的房屋登记费，故一审判决上诉人向被上诉人支付相应的房屋登记费并无不当。
针对第二个争议焦点，上诉人是否应当承担住宅部分的费用的问题，虽然双方约定所分配的只有商铺和地下车库车位，但2011年8月9日提出所有权登记申请的房屋确实包含住宅，而所登记房屋属于书香苑一期项目，故上诉人、被上诉人、史家顺应当按照《合作协议书》的约定，对合伙期间的未经结算的成本费用进行分担，故一审法院判决上诉人承担住宅部分的税费并无不当，本院予以维持。
综上，上诉人唐福祥的上诉请求不成立，本院不予支持。一审法院认定事实清楚，适用法律正确，本院予以维持。据此，《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第（一）项，第一百一十八条以及《诉讼费交纳办法》第二十九条之规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
如未按本判决指定的期间履行给付金钱义务的，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条之规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。
二审案件受理费人民币2351.13元，由上诉人唐福祥承担。
本判决为终审判决。
本判决送达后即发生法律效力。若负有义务的当事人不自动履行本判决，享有权利的当事人可在本判决规定履行期限届满后法律规定的期限内向一审法院申请强制执行：申请强制执行的期限为二年。
审 判 长 刘昕光
审 判 员 蔡 芸
代理审判员 熊梓旭
二〇一五年四月十日
书 记 员 焦 函